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Análisis y utilidad de la información contable consolidada del sector gobierno general de

Bogotá D. C. (Colombia)*

JORGE CASTAÑEDA MONROY

SUMARIO

1. INTRODUCCIÓN.—2. JUSTIFICACIÓN.—3. FORMULACIÓN DEL PROBLEMA.—4. OBJETIVOS Y METODOLOGÍA DEL PROYEC- TO DE INVESTIGACIÓN. 4.1. Objetivo general. 4.2. Objetivos específicos.—5. METODOLOGÍA DE LA INVESTIGACIÓN.— 6. HIPÓTESIS DEL PROYECTO DE INVESTIGACIÓN.—7. MARCO CONCEPTUAL O TEÓRICO PREVIO.—8. ORGANIZACIÓN ADMINISTRATIVA Y CONTABLE DE BOGOTÁ D. C. 8.1. Naturaleza jurídica del Distrito Capital. 8.2. Organización institucional. 8.3. Delimitación del Sector Gobierno General del Distrito Capital. 8.3.1. Sector Gobierno General local-Alcaldías locales. 8.4. Sector de las empresas (empresas no financieras). 8.5. Organización sectorial del Distrito Capital.—9. ORGANIZACIÓN ADMINISTRATIVA Y CONTABLE DE BOGOTÁ D. C. 9.1. Formas de organización y ejecución del proceso contable público colombiano. 9.2. Modelo de organización contable de Bogotá D. C.— 10. CONSOLIDACIÓN DE LA INFORMACIÓN CONTABLE DEL SECTOR GOBIERNO GENERAL DE BOGOTÁ D.C. 10.1. Introduc- ción. 10.2. Requerimientos normativos que obligan a adelantar el proceso de consolidación. 10.3. Agregación y consolidación de reportes contables en la fase previa. 10.4. Proceso de consolidación. 10.4.1. Preparación de los reportes individuales por parte de las entidades contables públicas. 10.4.2. Validación y cargue de la información contable recibida de cada ente público al sistema”Bogotá Consolida”. 10.4.3. Ejecución del proceso en el sistema “Bogotá Consolida”. 10.4.4. Eliminación de las operaciones recíprocas. 10.4.5. Tratamien- to contable para el interés minoritario. 10.4.6. Identificación y análisis de las diferencias entre operaciones recíprocas reportadas por dos entidades públicas. 10.4.7. Registro de los saldos por conciliar. 10.4.8. Emisión de reportes o resultados del proceso de consolidación. 10.5. Deficiencias y/o limitaciones normativas y operativas para el desarrollo del proceso de consolidación contable.—11. ARMONIZACIÓN DEL RÉGIMEN DE CONTA- BILIDAD PÚBLICA (RCP) DE COLOMBIA CON ESTÁNDARES INTERNACIONALES. 11.1. Introducción. 11.2. Armonización de la normatividad contable pública de colombia con estándares internacionales. 11.3. Estructura del Régimen de Contablidad Pública (RCP) de Colombia. 11.4. El marco conceptual en el PGCP del RCP. 11.4.1. Estructu- ra del marco conceptual del PGCP. 11.5. La “entidad contable pública” según del PGCP del RCP. 11.6. Usua- rios de la información contable pública. 11.7. Criterios de valoración en la normativa local frente a las NICSP. 11.8. Presentación de estados financieros, informes y reportes contables. 11.9. Elementos de los estados financieros. 11.10. Comparación de las normas técnicas contables específicas frente a los estándares internacionales. 11.10.1. Instrumentos financieros. 11.10.2. Flujos y derechos por concepto de ingresos sin contra- prestación. 11.10.3. Propiedades, planta y equipo (activos fijos tangibles). 11.10.4. Propiedades de inversión. 11.10.5. Bienes de uso público y bienes históricos y culturales. 11.10.6. Recursos naturales no renovables. 11.10.7. Costos por intereses. 11.10.8. Activos intangibles. 11.10.9. Activos biológicos (agricultura). 11.10.10. De- terioro de activos. 11.10.11. Beneficios a empleados. 11.10.12. Provisiones y contingencias (pasivos). 11.11. Sis- tema de contabilidad presupuestal. 11.12. Información financiera sobre la base de efectivo.—12. FORTALEZAS Y DEBILIDADES EN EL PROCESO DE RECONOCIMIENTO Y REVELACIÓN DE INFORMACIÓN CONTABLE DE BOGOTÁ, D. C. 12.1. Antecedentes. 12.2. Debilidades, deficiencias y/o aspectos negativos en relación a los datos que contiene la información contable suministrada por el Sistema Contable Público Distrital (SCPD). 12.2.1. Debilidades en relación con el sistema de control interno.12.2.2. Deficiencias en relación al reconocimiento, actualización y revelación de recursos, derechos, bienes, obligaciones, ingresos y gastos. 12.3. Debilidades en relación con

* Trabajo presentado a la Maestría Internacional en Hacienda Pública y Administración Financiera, IV edición 2009-2011 organizada por la Escuela de la Hacienda Pública del Instituto de Estudios Fiscales, la Agencia Española de Cooperación Internacional para el Desa- rrollo, la Fundación CEDDET y la Universidad Nacional de Educación a Distancia.

Cuadernos de Formación. Colaboración 1/12. Volumen 14/2012

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los sistemas de información (software). 12.4. Desintegración entre el sistema de contabilidad económico-patrimonial y el sistema de información presupuestal. 12.5. Inexistencia de un sistema de contabilidad de gestión como herramienta para el Presupuesto Orientado a Resultados (POR). 12.6. Fortalezas del Sistema Contable Público Distrital (SCPD). 12.6.1. En relación con el sistema de control interno contable. 12.6.2. Respecto de la homogeneización de la información contable y la aplicación obligatoria, coherente y transversal de criterios contables. 12.6.3. En relación con la confiabilidad de las cifras de los estados contables. 12.6.4. En relación con el Sistema de Gestión de Calidad (SGC).—13. UTILIDAD DEL SISTEMA DE CONTABILIDAD PÚBLICA DEL DISTRITO CAPITAL. 13.1. Utilidad del Sistema Contable Público Distrital (SCPD) desarrollado con base en el modelo normativo vigente en Colombia. 13.1.1. Utilidad para efectos del control público. 13.1.2.Para efectos de la ren- dición de cuentas. 13.1.3. Para efectos de garantizar la transparencia en la gestión pública. 13.1.4. Para la gestión, análisis y toma de decisiones. 13.2. Resultados de la encuesta sobre la utilidad de los estados contables.—14. ANÁLISIS DE LAS CIFRAS REVELADAS EN LOS ESTADOS CONTABLES CONSOLIDADOS DEL SECTOR GOBIERNO GENERAL DE BOGOTÁ D. C. 14.1. Reclasificación de la información contable para efectos del análisis financiero. 14.1.1. Reclasificación de los activos. 14.1.2.Reclasificación de los pasivos. 14.2. Análisis de las cifras contenidas en el estado de situación patrimonio (balance general). 14.2.1. Situación de tesorería (análisis de liquidez). 14.2.2. Determinación de los recursos del balance para efectos presupuestales (excedentes financieros no comprometidos). 14.2.3. Evaluación o determinación de la solvencia patrimonial. 14.2.4. Análisis de la solvencia y sostenibilidad de las finanzas públicas. 14.2.5. Evaluación de los datos que contiene el estado de la actividad o cuenta de resultados económicos. 14.3. Aspectos que afectan la actividad analítica de los datos que contienen los estados contables básicos. 14.4. Causas por las que la información contable no es utilizada por usuarios internos.—15. CONCLUSIONES Y PROPUESTAS PARA LA MEJORA DE LA INFORMACIÓN CONTABLE. 15.1. Con- clusiones generales. 15.2. Conclusiones sobre el resultado del análisis de la información que contiene los estados contables básicos consolidados del sector gobierno general del D. C. 15.2.1. La utilidad de la información contable económico-patrimonial consolidada del sector gobierno general. 15.2.2. Causas sustantivas o formales por las que los especialistas no tienen en cuenta la información contable para tomar decisiones relacionadas con las finanzas públicas. 15.3. Propuestas para la mejora de la información contable.—BIBLIOGRAFÍA.

SIGLAS Y ABREVIATURAS UTILIZADAS

CGN: Contaduría General de la Nación. CHIP: Sistema Consolidador de Hacienda e Información

Pública. CONFIS: Consejo Distrital de Política Económica y So-

cial. CPN: Constitución Política Nacional. D. C.: Bogotá, Distrito Capital. DDC: Dirección Distrital de Contabilidad. DNP: Departamento Nacional de Planeación. EAEFS: Estado de la Actividad Económica, Financiera

y Social. FDL: Fondo de Desarrollo Local. FMI: Fondo Monetario Internacional. IAS: International Accounting Standars. IASB: International Accounting Standars Board. ICONTEC: Instituto Colombiano de Normas Técnicas y

Certificación. IFAC: International Federation Accounting Commite. IFRS: International Financial Reporting Standars. IPSAS: International Public Sector Accounting Standars.

IPSASB: International Public Sector Accounting Standars

Board. LOP: Ley Orgánica de Presupuesto. MECI: Modelo Estándar de Control Interno. MHCP: Ministerio de Hacienda y Crédito Público. NIC: Norma Internacional de Contabilidad. NICSP: Norma Internacional de Contabilidad Sector

Público. PAC: Programa Anual de Caja. PGCP: Plan General de Contabilidad Pública. PPE: Propiedades, planta y equipo. PREDIS: Sistema de Presupuesto Distrital. RCP: Régimen de Contabilidad Pública. SCPD: Sistema Contable Público Distrital. SDH: Secretaría Distrital de Hacienda. SGC: Sistema de Gestión de la Calidad. SI CAPIT@L: Sistema de Información de la Capital. SNCP: Sistema Nacional de Contabilidad Pública. SPNF: Sector Público no financiero. UAE: Unidad Administrativa Especial.

1. INTRODUCCIÓN

El avance y mejoramiento de los sistemas de información financiera del sector público en las últimas décadas, incluidos los países en vía de desarrollo, es indiscutible. Los diferentes usuarios de este tipo de información reciben múltiples reportes que les permiten satisfacer sus distintas necesidades. Sin embargo,

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Análisis y utilidad de la información contable consolidada del sector gobierno general de Bogotá D. C. (Colombia)

los operadores de los sistemas de información contable económico patrimonial en el sector público se pre- guntan por qué, por ejemplo, los responsables de tomar decisiones fiscales, económicas o financieras no estudian, analizan o evalúan los datos que contienen los estados básicos que emite el sistema contable. A través de esta investigación, tomando como fuente informativa el entorno, el modelo normativo contable colombiano y la información contable que consolida el sector gobierno de Bogotá, Distrito Capital de Colombia, se pretende demostrar, entre otros aspectos, el uso que se le da a la información contable en el sector público, las dificultades para el análisis de los datos contables y la utilidad de un sistema de contabilidad económico patrimonial en el sector público.

2. JUSTIFICACIÓN

La información producida por el sistema de información contable distrital, a pesar que es elemento indis- pensable para adelantar el control en cualquiera de sus manifestaciones o para la rendición de cuentas, no es la base para la toma de decisiones por parte de los gestores públicos o instancias políticas. Tampoco se observa que la ciudadanía se interese por conocer los datos que tal información revela, el Concejo o Cabil- do Distrital nunca se ocupa de evaluar o analizar su contenido, ni el CONFIS Distrital (órgano colegiado interno encargado de las políticas fiscales y financieras del D. C.) evalúa tales datos, ni formula política fiscal alguna a partir de su análisis y evaluación.

En los últimos doce años la Administración de Bogotá, Distrito Capital (Colombia), implementó y modernizó las herramientas requeridas para mantener un adecuado control administrativo y financiero de todas las actuaciones relacionadas con la gestión estatal a su cargo. Como resultado de ello se dispone de un Sistema Integrado de Información que suministra la información financiera referida al control de sus recursos, derechos, bienes, obligaciones y flujos de ingresos, costes y gastos, desde la perspectiva econó- mica y patrimonial como la relacionada con la ejecución presupuestal.

Como resultado de lo anterior, a partir de la vigencia fiscal 2004, la Contraloría de Bogotá D. C., órga- no externo encargado de vigilancia fiscal y de la auditoría integral con enfoque gubernamental, certifica que la información financiera suministrada por el gobierno de la ciudad refleja razonablemente la situación financiera y patrimonial individual, agregada o consolidada reportada por el Distrito Capital, lo mismo que sobre los flujos derivados de la actividad económica, financiera, social y ambiental adelantada por el mismo.

En su informe ese órgano de control, entre otros aspectos, asevera que los datos que contienen los reportes contables han sido tomados de los libros de contabilidad de manera fidedigna, que el proceso contable público se adelanta aplicando de manera coherente, homogénea y transversal todos los criterios previstos en el conjunto normativo emitido por la Contaduría General de la Nación (CGN), máximo órgano normativo y doctrinario en materia de contabilidad pública para Colombia; que el Sistema de Información implementado por el Distrito Capital cumple con los atributos, condiciones y restricciones para atender las necesidades de un conjunto heterogéneo de usuarios con múltiples necesidades de información y, que posee las cualidades necesarias para que se alcancen los objetivos previstos para el Sistema Nacional de Contabilidad Pública en el Régimen de Contabilidad Pública Colombiano.

La no utilización de la información contable pública podría explicarse por la inexistencia de modelos espe- cíficos para el análisis de la estructura patrimonial o de la información correspondiente a los flujos de ingresos, gastos o costos que contiene los estados contables de una localidad, región o del país son incipientes o se concentran en la evaluación de la información relacionada con el flujo monetario que reporta la informa- ción presupuestal; también puede ocurrir que la evaluación se adelante de manera particular sobre reportes específicos e independientes suministrados por las áreas encargadas de determinada gestión, como suele ocurrir con la información de tesorería, de deuda pública, de impuestos o la presupuestal, entre otras.

Lo irrefutable es que la información contable evidentemente entrega datos sobre el tipo de recursos disponibles, los derechos a favor de la ciudad, los bienes que ésta controla, las obligaciones reales o estimadas a cargo de la misma, el nivel de ahorro o riqueza acumulada a lo largo de su existencia jurídica y sobre los flujos correspondientes a ingresos y gastos producidos por la gestión estatal a su cargo en determinado periodo. Igualmente, entre otros aspectos, permite determinar información implícita sobre la capacidad de pago, los niveles de endeudamiento, la rentabilidad de los proyectos y múltiples relaciones entre los ingresos, los gastos y el ahorro primario, operacional o corriente.

Puede ser que la especialización de quienes tienen a cargo la administración financiera y económica de un país desconozcan las bondades de la información contable, que no tengan el conocimiento académico necesa-

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rio sobre la técnica contable y sobre el producto derivado del sistema de información contable, centrando toda su atención sobre la información financiera referida al flujo monetario que obtiene de información sobre la eje- cución presupuestal. Pero también es posible que los usuarios internos, cuando pretenden encontrar respuesta a diversas inquietudes para tomar alguna determinación con base en la información contable, se encuentren con que los datos suministrados por el Modelo contable público colombiano no los tiene, por ejemplo, porque el Régimen de Contabilidad Pública no obliga a reconocerlos y revelarlos o porque el operador (responsable del proceso contable) no los ha incorporado, o si lo hizo, no son revelados de forma adecuada.

3. FORMULACIÓN DEL PROBLEMA

Existen causas por establecer por las que la información financiera suministrada por los sistemas de contabilidad gubernamental en las entidades públicas colombianas, no es evaluada ni utilizada por quienes tienen la responsabilidad de tomar decisiones sobre políticas relacionadas con las finanzas públicas.

Ello podría tener origen en el hecho que el sistema contable público colombiano tenga debilidades o deficiencias normativas y operativas en cuanto al reconocimiento y revelación suficiente y pertinente de infor- mación sobre los hechos económicos, financieros y ambientales que requieren identificarse y reconocerse.

De otro lado, el Régimen de Contabilidad Pública (RCP) emitido por la Contaduría General de la Nación (CGN), que contiene el marco conceptual y el modelo instrumental de la contabilidad pública colombiana, puede no estar totalmente adaptado o armonizado con los estándares internacionales de contabilidad públi- ca emitidos por la IFAC [NICSP o IPSAS (por sus siglas en inglés)], ni con otros modelos elaborados por agencias internacionales de reconocida idoneidad.

A lo anterior se suma el hecho que los modelos para el análisis de la información contable del sector público no tienen en cuenta sus características ni su naturaleza y la gran mayoría de quienes adelantan la actividad de análisis financiero desconocen esa realidad.

4. OBJETIVOS Y METODOLOGÍA DEL PROYECTO DE INVESTIGACIÓN

4.1. Objetivo general

Analizar la información contable consolidada del Sector Gobierno General de Bogotá Distrito Capital, suministrada por la Secretaría Distrital de Hacienda, para demostrar que la misma puede entregar datos de naturaleza implícita que pueden resultar valiosos para los diferentes usuarios y determinar los aspectos sus- tantivos o de fondo que explican las causas por las que los gestores públicos no la tienen en cuenta para la toma de decisiones.

4.2. Objetivos específicos

— Adelantar la evaluación y análisis de la información contable consolidada del Sector Gobierno Gene-

ral de Bogotá, Distrito Capital, suministrada por la Secretaría Distrital de Hacienda, con base en los datos correspondientes a la serie histórica 2007-2010, como mínimo.

— Utilizar tal evaluación para establecer un modelo que permita adelantar rutinariamente esa actividad, identificando una batería o conjunto de indicadores que permita hacer seguimiento sobre la situación patrimonial, la sostenibilidad financiera o sobre el ahorro o acumulación de riqueza de la Ciudad utilizando para ello los estados, reportes e información complementaria suministrada por el Sistema Contable Público Distrital.

— Identificar los aspectos conceptuales y procedimentales básicos o fundamentales recomendados por el Comité de Estándares para el Reporte de Información sobre el Sector Público de la IFAC y el FMI aun no incorporados o adoptados por la Contaduría General de la Nación (CGN) en el Régi- men de Contabilidad Pública del país.

— Establecer las causas sustantivas o formales que explican el por qué algunos usuarios no tienen en cuenta la información contable para tomar decisiones relacionadas con la finanzas públicas.

— Explicar el modelo de consolidación de información contable suministrada por los diferentes órga- nos, dependencias, localidades y entidades descentralizadas que conforman el Sector Gobierno General de Bogotá, Distrito Capital (Colombia).

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5. METODOLOGÍA DE LA INVESTIGACIÓN

La primera parte de la investigación se concentra en la descripción y análisis de tópicos relacionados con el tipo de organización administrativa de Bogotá D. C., del modelo contable público colombiano y de la metodología para la consolidación y revelación de información contable; posteriormente se adelantará la evaluación de las bondades y debilidades tanto del Sistema Contable Público Distrital como de la informa- ción contable pública en Colombia y el análisis de los datos que contiene esa información.

Para el desarrollo de la investigación se requerirá adelantar el proceso de consolidación de la informa- ción contable de los órganos, dependencias y entes que conforman el sector gobierno general del Distrito Capital de Colombia con corte a 31 de diciembre de 2010, utilizando para ello el método conocido como “Participación patrimonial”.

Una vez obtenidos los datos consolidados se conformará una serie histórica de información económico patrimonial correspondiente al periodo 2007-2010, precisando que no será posible obtener datos de vigencias anteriores debido a que el modelo contable colombiano se modificó al finalizar el año 2006 y antes de esa vigencia no se adelantaba un proceso de consolidación para incorporar 406 estados contables de mismo número de entidades contables públicas distritales.

Finalmente, con el resultado del análisis financiero y de una encuesta sobre el uso que le dan los especialistas a la información pública, se presentarán las conclusiones y recomendaciones para la mejora sobre los aspectos referidos en los objetivos que se plantean en este documento.

6. HIPÓTESIS DEL PROYECTO DE INVESTIGACIÓN

La información patrimonial suministrada por el Sistema de Información Contable Público de Bogotá D.C. (Col.) contiene datos valiosos para el análisis y toma de decisiones pero, por si sola, puede resultar insufi- ciente para que los analistas financieros y, en especial, los gestores públicos puedan tomar decisiones.

Sin embargo, el Sistema Contable Público Colombiano, en particular el del Distrito Capital, tiene limitaciones y debilidades en cuanto al reconocimiento y revelación suficiente y pertinente de información sobre los hechos económicos, financieros, sociales y ambientales que requieren identificarse y conocerse por parte de los potenciales usuarios de la misma.

7. MARCO CONCEPTUAL O TEÓRICO PREVIO

Para lograr una reflexión coherente en relación con el problema y la hipótesis que plantea esta investi- gación, en desarrollo de la misma se presenta (i) una breve descripción del modelo organizacional de Bogo- tá D. C. (Col.); (ii) el modelo de organización contable adoptado por la ciudad capital de Colombia; (iii) el proceso de consolidación de la información contable utilizada por esta ciudad; (iv) la comparación el marco normativo de la contabilidad pública colombiana frente a estándares internacionales en esa materia; (v) las debilidades o deficiencias lo mismo que las fortalezas o bondades del Sistema Contable Público Distrital (SCPD); (vi) el análisis de la información contable consolidada del Sector Gobierno de Bogotá D. C., y; por último, (vii) se intenta explicar las posibles causas por las que la información contable pública no se utiliza para adelantar ejercicios de análisis de las finanzas públicas.

En principio y de manera resumida, se presenta la estructura de la organización administrativa adopta- da por el Distrito Capital y el modelo de sistema contable adoptado en cada uno de los organismos, dependencias y entidades que lo conforman. Se trata de dos aspectos de gran importancia, pues a partir de ambas estructuras se definen los centros de consolidación institucional, sectoriales o específicos, según el caso, en atención a requerimientos legales o de partes interesadas y usuarios de información contable consolidada.

En relación con el proceso de consolidación de consolidación de la información contable en Bogotá Dis- trito Capital (Colombia), además de los antecedentes, se presenta el marco normativo y el modelo utilizado durante las dos últimas décadas, resaltando los aspectos conceptuales y técnicos establecidos para que, a partir de información contable de cada entidad contable (Saldos y movimientos, Operaciones Recíprocas y Participación Patrimonial), se pueda revelar la situación patrimonial y los resultados de la actividad financiera, económica, social y ambiental del Sector Gobierno General Distrital como si se tratara de un solo ente, finalizando con el reconocimiento de las restricciones, limitaciones o deficiencias que impiden que el producto final tenga la mayor calidad posible y sea útil para los diferentes usuarios.

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De otro lado, sin pretender hacer una evaluación exhaustiva y con el propósito de demostrar que el marco normativo de la contabilidad pública colombiana, a pesar que ha sido armonizado con los estándares internacionales de contabilidad pública, aún faltan asuntos por ajustar o adaptar, por ello presenta la com- paración del Régimen de Contabilidad Pública (RCP) emitido por la Contaduría General de la Nación CGN aplicado en Colombia frente a las Normas Internacionales de Contabilidad Pública (NICSP), centrando la investigación en aspectos básicos o principales que contiene el Plan General de Contabilidad Pública (PGCP), en especial sobre los principios contables y las normas técnicas de contabilidad pública a que hace referencia el Marco conceptual, comparándolos frente a mejores prácticas universales, principalmente las recomendaciones presentadas por emisores de estándares a nivel internacional como el ISPSASB1, la IFAC2

y otros modelos comunicativos contables de organismos internacionales como el FMI, algunas de las cuales no se han adoptado formalmente en Colombia.

Con base en lo anterior, a partir de los informes de auditoría gubernamental con enfoque integral, modalidad regular, que entrega la Contraloría de Bogotá D. C. y los avances en la implementación del proceso contable por parte de los diferentes órganos, dependencias y entidades que conforman el Sector General de Gobierno de la capital colombiana, se identifican los aspectos más importantes referidos a las debilidades o deficiencias lo mismo que las fortalezas o bondades del Sistema Contable Público Distrital (SCPD).

Posteriormente y como fundamento central de la investigación, independientemente de las limitaciones que tiene el modelo contable público colombiano, se buscará demostrar que usuario (analista financiero) de los estados contables consolidados del Sector Gobierno puede encontrar datos valiosos para proponer o tomar decisiones estatales. No se pretende efectuar un análisis exhaustivo de las finanzas distritales, por lo que principalmente se identificará la información implícita contenida en el Balance General o Estado de Situación Patrimonial y, cuando se considere necesario, la información del Estado de la Actividad Económi- ca, Financiera y Social (Estado de Rendimiento Económico o de Resultados).

Como resultado del esfuerzo analítico, procurando distinguir entre los beneficios que otorga el hecho de disponer de un Sistema Contable Público y los que se obtienen de la información contable, con el apoyo de una encuesta realizada entre usuarios que requieren analizar la información financiera de Bogotá D. C., se intenta explicar las causas de por qué tal información no se utiliza como debieran los gestores públicos.

8. ORGANIZACIÓN ADMINISTRATIVA Y CONTABLE DE BOGOTÁ D. C.

El Sector Público Distrital, conformado por múltiples organismos, dependencias y entidades, atiende las obligaciones relacionadas con los fines de cometido estatal, tal como lo indica la Contaduría General de la Nación CGN en el Marco Conceptual del Plan General de Contabilidad Pública PGCP, en un entorno con características jurídicas, económicas y sociales locales o globales diversas que se constituyen en condicio- nantes para definir aspectos relacionados con implementación y desarrollo de la contabilidad, pues el entorno es el que delimita, define y orienta los propósitos del sistema de información contable.

Un aspecto importante a tener en cuenta es la diferencia existente entre el Distrito Capital como entidad territorial y el Distrito Capital como entidad jurídica. En el primer caso, la entidad territorial está con- formada por órganos y dependencias del nivel central, además todas las entidades descentralizadas (incluidas las empresas) y las Alcaldías Locales. Como entidad jurídica el “Distrito Capital” es la entidad compuesta por todas dependencias (Secretarías, Departamentos Administrativos y Unidades Administrativas) que hacen parte de la Administración Central; las Alcaldías Locales y los organismos de control, lo que significa que la entidad jurídica es independiente de sus entidades descentralizadas.

Todos los órganos, dependencias, localidades y entidades descentralizadas que conforman el Distrito Capital como entidad territorial, incluidas las empresas, únicamente hacen parte del Sector Público no financiero (SPNF).

8.1. Naturaleza jurídica del Distrito Capital

El Distrito Capital es una entidad territorial (subnacional) sujeta al régimen político, administrativo y fis-

cal establecido en el Decreto Ley 1421 de 1993 (art. 2.o). De conformidad con lo señalado en el artículo 54

1 El IPSASB (International Públic Sector Accounting Standars Board) es el Comité de Estándares de Contabilidad para el Sector Público de la Federación Internacional de Contadores. 2 Federación Internacional de Contadores (IFAC por su siglas en inglés).

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y demás normas concordantes de éste, el está integrado por un Sector Central, el Sector Descentralizado, funcionalmente o por servicios, y el Sector de las Localidades.

Por disposición de la Constitución Política Nacional (art. 322), la ciudad de Bogotá es la Capital de la Repú- blica de Colombia y del Departamento de Cundinamarca. Fue creado constitucionalmente como Distrito Capital gozando de autonomía para la gestión de sus intereses, dentro de los límites de la misma Constitución y el Decreto Ley 1421 de 19933. La función de gobierno y la administración del Distrito Capital se encuentran a cargo del Concejo Distrital, el Alcalde Mayor, las Juntas Administradoras Locales (JAL) y las diferentes entidades creadas por el citado Concejo, por iniciativa del Alcalde Mayor. (Decreto Ley 1421 de 1993, art. 5.o).

8.2. Organización institucional

Desde el punto de vista institucional, tal como puede observarse en el Anexo 1 (Organigrama), el Dis-

trito Capital lo componen los órganos de control, la Administración central, las entidades descentralizadas y las localidades, tal como se puede observar en el.

El Sector Central, tal como se indicó anteriormente, está compuesto por dependencias internas denominadas: Secretarías de Despacho, los Departamentos Administrativos y por las Unidades Administrativas Especiales, todas son unidades sin personería jurídica, patrimonio separado o independiente, que cuentan con relativa autonomía administrativa financiera y administrativa.

En el sector descentralizado aparecen entidades dotadas de personería jurídica, autonomía administrativa y financiera, titulares del patrimonio a su cargo, denominadas “entidades públicas descentralizadas”. En éstas encontramos las Unidades Administrativas Especiales (UAE) con personería jurídica, los Estableci- mientos Públicos, los Entes Universitarios Autónomos y las Empresas, éstas pueden ser de primer nivel o de niveles inferiores si son subordinadas. La diferencia con los órganos y dependencias del nivel central radi- ca en que las entidades descentralizadas, a diferencia de éstos, son entes jurídicos independientes, que gozan de autonomía administrativa y financiera plena y poseen un patrimonio propio.

8.3. Delimitación del Sector Gobierno General del Distrito Capital

Siguiendo la teoría del FMI en el Manual de Estadísticas Fiscales (2001), el Sector Gobierno General com-

prende todas las unidades gubernamentales y todas las Instituciones sin Fines de Lucro (ISFL) no de mercado que son controladas o financiadas principalmente por unidades gubernamentales4.

Todas las entidades distritales, con excepción de las empresas públicas y entidades de carácter especiales constituidas con capital mixto, pertenecen al Sector Gobierno General. Por tanto, dicho sector está conformado por los organismos de control, la Administración Central; las Alcaldías Locales, en cada una de las cuales existe un Fondo de Desarrollo Local (Sector descentralizado territorialmente) y una parte del Sec- tor Descentralizado que incluye a las Unidades Administrativas Especiales con personería jurídica, Estable- cimientos Públicos y Entes Universitarios Autónomos.

8.3.1. Sector Gobierno General local-Alcaldías locales

Desde el punto de vista de la descentralización territorial, el Distrito Capital se divide en localidades. La

autoridad en cada localidad la ejerce una Junta Administradora Local (JAL) y un Alcalde Local. A las autoridades locales les compete la gestión de los asuntos propios de su territorio y a las distritales, garantizar el desarrollo armónico e integrado de la ciudad y la eficiente prestación de los servicios a cargo del Distrito.

Existen 20 Localidades (ver Anexo 1.) y en cada una de ellas se creó un Fondo de Desarrollo Local con personería jurídica y patrimonio propio, que gozan de autonomía financiera pero carecen de autonomía administrativa, por cuanto el representante legal no es al Alcalde Local sino el Alcalde Mayor. Con cargo a los recursos del Fondo se financian la prestación de los servicios y la inversión local.

3 El Decreto Ley 1421 de 1993 es una Ley de carácter especial dictada por el Ejecutivo en uso de facultades extraordinarias otorga- das por la Constitución, debido a que el Congreso de la República no expidió la ley dentro del plazo previsto en el artículo transito- rio 41 de ésta. Este Decreto Ley es un conjunto de disposiciones jurídicas en las que se establece la organización y funcionamiento del Distrito Capital. Esta norma conforma el estatuto político, administrativo y fiscal mediante el cual se dotó al Distrito Capital de los instrumentos que le permiten cumplir las funciones y prestar los servicios a su cargo; promover el desarrollo integral de su territorio; y contribuir al mejoramiento de la calidad de vida de sus habitantes. 4 Ver Manual de Estadística Fiscal (2001), FONDO MONETARIO INTERNACIONAL, FMI, punto 4.28.

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8.4. Sector de las empresas (empresas no financieras)

En el sector descentralizado existen varias empresas5, todas pertenecientes al sector público no financiero. Las entidades que se crean con la naturaleza de empresas desarrollan actividades industriales, comerciales o de servicios domiciliarios, encontrando que, por la denominación que les da la legislación colombiana, se hace complejo entender cuál es su verdadera naturaleza jurídica. No obstante lo anterior, una entidad se crea con la denominación de “empresa” bajo el supuesto que tiene la capacidad necesaria para garantizar su sostenibilidad administrativa y financiera en el largo plazo. Para entender el tipo de empresas públicas colombianas y para hacer más fácil su identificación, éstas se pueden clasificar según la actividad su actividad económica o en atención a su conformación de tipo patrimonial:

— Según la actividad económica desarrollada pueden ser: Empresas Sociales del Estado (Hospitales públi- cos), Empresas de Servicios Domiciliarios o, en genérico, Empresas Industriales y Comerciales.

— Según su conformación patrimonial. Esto en cuanto a si para su nacimiento no se requirió más requi- sito que al Acto administrativo de creación o, si por el contrario, su patrimonio se divide en acciones o cuotas sociales, para lo cual se debió protocolizar una escritura pública para su constitución. Éstas pueden ser empresas no societarias (cuasisociedades), sociedades públicas o empresas de economía mixta.

8.5. Organización sectorial del Distrito Capital

Para efectos de organizar la gestión administrativa, el Concejo de la ciudad, mediante Acuerdo número

257 de 2006, determinó que la Administración Pública del Distrito Capital se divide en los “Sectores Admi- nistrativos de Coordinación”. Cada sector, como se puede observar Organigrama del Distrito Capital (ver Anexo 2), se encuentra bajo la tutela o supervisión de una Secretaría Distrital de Despacho como cabeza visible a las que se adscriben o vinculan diferentes dependencias o entidades.

9. ORGANIZACIÓN ADMINISTRATIVA Y CONTABLE DE BOGOTÁ D. C.

En atención a lo dispuesto en la Ley 298 de 1996 [por la cual se crea la Contaduría General de la Nación (CGN) y se establecen sus funciones y obligaciones] y lo regulado por esa entidad en el Régimen de Con- tabilidad Pública (RCP), todas las entidades del sector público colombiano deben implementar sistemas de información público que permitan el adecuado reconocimiento y revelación de todas las transacciones y operaciones que modifiquen la composición de sus recursos, derechos, bienes y obligaciones, mostrando el usufructo sobre bienes, servicios y valores, así como el impacto de ello en la estructura patrimonial pública y la riqueza social.

Debido a disposiciones organizativas, legales o presupuestales, en Colombia existen diversas posibilidades para implementar y desarrollar el proceso contable al interior de una entidad gubernamental. Para tal efecto, la Contaduría General de la Nación, a partir de lo observado en todos los niveles de gobierno en Colombia, identificó y formalizó tal situación en el Manual de Procedimientos del Régimen de Contabilidad Pública, RCP6.

La aceptación de la existencia de diversas formas de organización administrativa y contable se evidenció al establecer que el sector público colombiano está inmerso en un entorno definido por variables jurídicas, económicas y sociales, que posibilitan la existencia formal de subdivisiones al interior de una entidad públi- ca por la necesidad de obtener información referida a regionales, unidades de negocio, dependencias o cualquier otra forma de división administrativa interna, entre otras causas.

5 La Ley 489 de 1998 define las empresas en los artículos 83 y siguientes, clasificándolas en Empresas Sociales del Estado ESE, Empre- sas de Servicios Públicos Domiciliarios ESPD, Empresas Industriales y Comerciales del Estado EIC y Sociedades de Economía Mixta SEM, las cuales reúnen, en general, las siguientes características:

a) Personería jurídica; b) autonomía administrativa y financiera, y c) capital independiente, constituido totalmente con bienes o fondos públicos comunes, los productos de ellos, o el rendimiento de tasas que perciban por las funciones o servicios, y contribuciones de destinación especial en los casos autorizados por la Constitución.

El capital de las empresas industriales y comerciales del Estado podrá estar representado en cuotas o acciones de igual valor nominal, como ocurre con las Sociedades de Economía Mixta. 6 Ver Manual de Procedimientos del Régimen de Contabilidad Pública, RCP, Título III “Procedimientos relativos a los estados, informes y reportes contables”, Capítulo III “Procedimiento relacionado con las formas de organización y ejecución del proceso contable”.

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Por tanto, los reportes contables no solamente los produce una entidad jurídica pública, también es frecuente encontrar que unidades internas atienden el proceso contable por separado o de forma independiente. Para entender este asunto es necesario conocer la delimitación y características de lo que se denomina “entidad contable pública” en Colombia7.

9.1. Formas de organización y ejecución del proceso contable público colombiano

De conformidad con lo previsto por la Contaduría General de la Nación8, se ha previsto la existencia de diversas formas de organización contable a partir de las denominadas “entidad contable públicas”:

— Entidades contables públicas que llevan su contabilidad en un proceso integrado como una sola. Enti- dades contables públicas que están organizadas a través de seccionales o regionales y el proceso contable es integrado.

— Entidades contables públicas que llevan contabilidad independiente9 pero que deben agregar la información para el reporte a la Contaduría General de la Nación.

— Entidades contables públicas que internamente organizan el proceso contable a través de unidades o centros de responsabilidad contable.

— Entidades contables públicas que administran fondos cuentas y/o fondos especiales y/o cuentas especiales.

— Formas alternativas de organización contable.

9.2. Modelo de organización contable de Bogotá D. C.

En el Distrito Capital cada órgano, dependencia y localidad dispone de un sistema de contabilidad independiente o separado de los demás; es decir, no existe un sistema contable centralizado e integrado. Este esquema de organización contable sigue la misma delimitación impuesta por la organización administrativa.

Igualmente, si por disposiciones legales, al interior de cada órgano, dependencia, localidad o entidad se debe controlar de manera separada la ejecución de recursos que tienen destinación especial, de proyectos de inversión, o de ingresos definidos en la ley para la prestación de un servicio público específico, así como los pertenecientes a fondos sin personería jurídica creados por el legislador a los que se refiere el artículo 30 de la LOP (Decreto 111 de 1996), se indica el proceso contable mediante contabilidades separadas los cuales actúan como entidades contables públicas caracterizadas como unidades económicas, cuya informa- ción se agregará para efectos del reporte a la CGN y órganos de control.

La administración del proceso contable del Distrito Capital, en su nivel central y local, se caracteriza por aspectos tales como:

(i) Es una sola entidad contable pública identificada como “Unidad jurídica”, que no desarrolla su proceso contable integrado, con actividades de este proceso en las diferentes unidades en las que se organiza de acuerdo con sus necesidades.

(ii) Las actividades de preparación o elaboración de los estados, informes o reportes contables, en principio, es responsabilidad de cada Unidad.

(iii) La responsabilidad de agregación de la información contable de la entidad pública para el suministro a los diferentes usuarios que la requieran está centralizada en la SDH.

(iiv) La SHD, a través de la DDC, es quien establece internamente los procedimientos contables o administrativos relacionados con la administración de soportes contables, del flujo de información contable entre las diferentes unidades y de los documentos o información necesaria para la pre- paración de los estados, informes y reportes contables para el cumplimiento de las obligaciones con los diferentes usuarios.

(v) Los libros principales son únicos y están en cabeza de la entidad contable pública, y en cuanto a la administración de los mismos se aplicará lo definido en el Régimen de Contabilidad Pública.

7 En el apartado 11.5 de este documento se desarrolla el concepto de “entidad contable pública”. 8 Ver lo señalado en el Manual de Procedimientos del RCP, Título III “Procedimientos relativos a los estados, informes y reportes contables”, Capítulo III, “Procedimiento relacionado con las formas de organización y ejecución del proceso contable”. 9 Una entidad contable pública lleva contabilidad independiente cuando dispone de un sistema de información contable separado de cualquier otra entidad contable pública, dispone de libros de contabilidad principales propios y reporta información de manera individual, la cual puede caracterizarse como unidad económica o unidad administrativa en los términos previstos en el párrafo 35 del RCP.

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(vi) Las unidades deben tener los libros auxiliares necesarios que soporten la preparación de informes o reportes que soliciten autoridades o los usuarios de la información.

(vii) Si existen relaciones contables entre las diferentes unidades o centros o áreas de responsabilidad contable a través de operaciones internas, la entidad contable pública debe estructurar un procedimiento interno para su manejo administrativo, pero el reconocimiento contable de estas operaciones administrativas debe estar en concordancia con lo definido en el Régimen de Contabilidad Pública y éstas no se constituyen en operaciones recíprocas a reportar a la Contaduría General de la Nación.

10. CONSOLIDACIÓN DE LA INFORMACIÓN CONTABLE DEL SECTOR GOBIERNO GENERAL DE BOGOTÁ D. C.

10.1. Introducción

La Secretaría Distrital de Hacienda (SDH) en el Distrito Capital es la dependencia encargada de preparar la información contable consolidada que, por exigencias previstas en la normatividad legal vigente de carácter local (distrital), debe reportar con destino a organismos de control, calificadoras de riesgos y para usuarios internos como el Consejo Distrital de Política Fiscal (CONFIS).

La CGN no ha emitido normatividad que exija a las entidades públicas adelantar procesos de consolida- ción de su información contable como lo haría una entidad económica10 por cuanto tal actividad se considera exclusiva de ese organismo en atención a lo señalado por el artículo 354 de la CPN11.

Ante la ausencia de regulación al respecto, el Distrito Capital adoptó un modelo de consolidación contable propio, construido a partir de un proceso investigativo interno autónomo como alternativa de solu- ción para atender las exigencias legales al respecto, en el que además del conocimiento empírico de los funcionarios de la Dirección Distrital de Contabilidad, se consideraron los conjuntos normativos nacionales e internacionales que abordan la consolidación de estados contables, teniendo particular cuidado en atender lo previsto por la IFAC en la NICSP 6, complementándola con otros modelos existentes en el sector privado y, de manera particular o extraordinaria, con apego a lo señalado por la Contaduría General de la Nación a través de doctrina contable emitida al responder las consultas que sobre la materia le han sido planteadas por el Contador General de Bogotá, lo que permite que actualmente se disponga de un Manual de Consolidación del Distrito Capital, el cual sirve de base para presentar este capítulo.

En teoría se trata de un modelo de consolidación global por cuanto selecciona y agrega la totalidad de los datos correspondientes a los saldos (stocks) de activos, pasivos, patrimonio y flujos reportados en el estado de resultados económicos, presentados por cada una de las entidades contables públicas que conforman un determinado centro de consolidación, ya sea un sector institucional o económico previamente seleccionado, eliminando las operaciones recíprocas realizadas entre ellas para evitar doble acumulación, controlando las diferencias de reporte a través de los conceptos de saldos por conciliar y que muestra la participación de los terceros diferentes al sector público distrital en un rubro independiente, denominado interés minoritario.

El proceso de consolidación de los estados contables que realiza Bogotá D. C., es un ejercicio técnico de carácter extracontable sistemático, comprensible y recurrente, inscrito bajo la concepción de un sistema de desarrollo administrativo, para el cual se sigue un esquema gradual de cobertura progresiva o de fases sucesivas por centros de agregación y de consolidación, sobre los cuales más adelante se detallan con sus características y elementos.

10 Según la Federación Internacional de Contadores IFAC, en la NICSP 6, (2000), el término “entidad económica” se usa para definir al grupo de entidades que comprende a la entidad controladora y a las Entidades controladas a efectos de presentación de la infor- mación financiera. Indica también que es una expresión utilizada para referirse a una “entidad administrativa”, “entidad que presenta información financiera”, “entidad consolidada” y “grupo”. Del mismo modo, señala que una entidad económica puede incluir entidades que tengan objetivos tanto de política social como de tipo comercial. Por ejemplo, un organismo gubernamental de vivienda puede ser una entidad económica que incluya entidades que proporcionen vivienda de interés social y entidades que proporcionen alojamiento en régimen de actividad comercial (págs. 9-11). 11 Según el artículo 354 de la Constitución Política Nacional de Colombia (1991) al Contador General le corresponde, verificar, cen- tralizar y consolidar la contabilidad pública y presentar el balance general de acuerdo con las normas que determine la ley.

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El resultado de la ejecución de este proceso permite generar estados contables de diferentes grupos de

entidades como si se tratase de un solo ente. Ello se logra mediante la integración de la información pre- sentada oficialmente por cada entidad contable pública, de tal forma que al final de cada una de tales fases se obtiene un conjunto completo de estados financieros de un determinado centro de consolidación previamente definido, luego de la eliminación de los saldos derivados de operaciones recíprocas realizadas entre las entidades que conforman el respectivo centro de consolidación.

10.2. Requerimientos normativos que obligan a adelantar el proceso de consolidación

El proceso de consolidación que desarrolla actualmente la capital colombiana se adelanta en cumplimien-

to de lo establecido por el Concejo de Bogotá D. C., en el Acuerdo Distrital número 17 del 1995, en el ar- tículo 10.o, numeral 7, obligación ratificada en el Decreto 545 de 2006, por el cual se adopta estructura interna y funcional de la Secretaría Distrital de Hacienda y se dictan otras disposiciones. Adicionalmente, la Contraloría de Bogotá D. C., órgano local de control externo, quien en desarrollo de sus competencias, exige a la Secretaría Distrital de Hacienda la presentación de estados consolidados.

10.3. Agregación y consolidación de reportes contables en la fase previa

Existen diferencias y similitudes entre el proceso de agregación y el de consolidación. El primero es solo

la suma aritmética de cada una de las líneas o saldos sin que se produzca eliminación de operaciones recí- procas, mientras que en el proceso de consolidación, además de realizar las misma tarea, se eliminan los saldos recíprocos y se efectúan los ajustes contables a que haya lugar. En ambos casos se requiere la inte- gración sistemática y progresiva de información contable homogénea de entidades contables, realizada ya sea por la entidad agregadora o por una entidad consolidadora.

Cuando se trata de la agregación de reportes contables es realizada por una entidad jurídica que ha implementado sistemas contables separados o independientes a su interior, a tal entidad se le denomina entidad agregadora. Por ejemplo, la Secretaría Distrital de Educación SDE, además de llevar su propia contabilidad, integra la información que le reportan trescientos cincuenta y siete (357) Fondos de Servicios Edu- cativos mediante un proceso particular de consolidación, conformando el reporte contable que debe presentar esa dependencia a la SDH-DDC para que ésta pueda elaborar los estados contables del Distrito Capital como ente jurídico.

Con antelación a la consolidación de los estados contables que permiten generar los estados contables de las entidades que lo conforman, la SDH adelanta un proceso mixto de agregación y consolidación, lo primero debido a que cada dependencia dispone de un sistema contable separado razón por la que la Secre- taría Distrital de Hacienda SDH agrega los reportes de diecinueve (19) órganos de control y las dependencias del nivel central. En desarrollo del mismo proceso también consolida la información contable de los veinte (20) Fondos de Desarrollo Local con la del nivel central hasta conformar los estados del Dis- trito Capital como ente jurídico independiente de sus entidades descentralizadas (lo que debería entender- se como la información contable de la Alcaldía Mayor). Para este efecto, la SDH es una entidad contable agregada que también, actúa como entidad agregadora y consolidadora de información contable.

10.4. Proceso de consolidación

El proceso de consolidación se desarrolla en varias etapas, iniciando por la elaboración de los reportes

individuales hasta disponer de los estados consolidados del Sector Público Distrital que incluyen a la totalidad de entidades distritales. Tales etapas son las siguientes:

— Preparación de los reportes individuales por parte de las entidades contables públicas. — Validación y cargue de la información contable recibida de cada ente público en el al sistema “Bogo-

tá Consolida”. — Ejecución del proceso en el sistema “Bogotá Consolida”. — Eliminación de las operaciones recíprocas. — Identificación y análisis de las diferencias entre operaciones recíprocas reportadas por dos entida-

des públicas. — Emisión de reportes o resultados del proceso de consolidación. — Desarrollo de actividades posteriores al proceso automático.


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10.4.1. Preparación de los reportes individuales por parte de las entidades contables públicas

Cada entidad contable pública Distrital debe preparar y presentar los reportes que exige la CGN12 a tra- vés de la plataforma tecnológica dispuesta para tal fin, denominada “Sistema Consolidador de Hacienda e Información Pública (CHIP)”, que administra esa entidad. Esos mismos reportes son requeridos y utilizados en el Distrito Capital por la SDH para adelantar las diferentes fases, ya sean de agregación o de consolidación.

Todas las entidades contables públicas Distritales reportan la información contable individual utilizando un mismo tipo de formularios o reportes, de tal forma que cada código, denominación y saldo tiene que ubicarse en una celda predeterminada de una hoja electrónica. Además, independientemente del nivel de gobierno o sector al que pertenenzcan, todos aplican los mismos criterios contables contenidos en el Régi- men de Contabilidad Pública RCP emitido por la CGN13, lo cual ayuda a que la información cumpla con las características cualitativas requeridas para efectos de agregación y comparación.

En el caso distrital, cada órgano, dependencia y entidad, además de los Estados Contables Básicos Indi- viduales14 debidamente certificados por el Representante Legal, Contador Público y Revisor Fiscal en los casos exigidos por la ley, elaboran y presentan diferentes los siguientes reportes obligatorios:

— Formulario CGN2005.001: Establecido por la CGN para el reporte de la información contable tri- mestral, tanto de la estructura patrimonial como de los flujos de resultados económicos indicando el saldo inicial, movimientos débito y crédito y saldo final. El saldo final se discrimina en corriente y no corriente (ver Anexo 3).

— Formulario CGN2005.002: Exigido por la CGN para el reporte de las operaciones recíprocas15 (ver Anexo 4).

— Formulario CGN2005.003 NOTAS DE CARÁCTER ESPECIFICO. Concepto (Código Contable subcuenta y nombre), entidad recíproca (código institucional y nombre entidad), valor corriente, valor no corriente (ver Anexo 5).

— Formulario CGN2005NG003 NOTAS DE CARÁCTER GENERAL. Concepto (Código Contable subcuenta y nombre), entidad recíproca (código institucional y nombre entidad), valor corriente, valor no corriente. (ver Anexo 6).

— Formato DDC-2007-100 Operaciones recíprocas de la Administración Central y local, exigido de manera particular la Dirección Distrital de Contabilidad (ver Anexo 7), el cual discrimina los saldos del formulario CGN2005.002-Operaciones Recíprocas, para identificar a los órganos, dependencias y localidades del nivel central y local de Bogotá D. C. Su estructura es idéntica a la del formulario CGN2005.002 y los códigos incluyen el código de Bogotá con tres dígitos adicionales que corresponden al código presupuestal asignado a cada una de ellas, por ejemplo, a la Secretaría Dis- trital de Hacienda se le asignó el código 210111001111. Validación de los reportes individuales.

10.4.2. Validación y cargue de la información contable recibida de cada ente público en el

sistema “Bogotá Consolida”

Antes de capturar la información que contienen los reportes individuales en la herramienta utilizada para ejecutar el proceso de consolidación, como una política contable, se exige la verificación previa de la misma, actividad que se realiza a través de una herramienta de validación (Validador) dispuesta para que cada entidad pueda ejecutar directamente tal actividad accediendo a la misma directamente a través de Internet. El

12 Ver Manual de Procedimientos del RCP. Título III “Procedimientos relativos a los Estados, Informes y Reportes Contables”, Capítu- lo I “Procedimiento contable para el diligenciamiento y envío de los reportes contables relacionados con la información financiera, económica, social y ambiental”. 13 La Corte Constitucional, mediante sentencia C-487 de 1997, al interpretar el artículo 354 de la CPN, determinó que la Contadu- ría General de la Nación CGN es el máximo órgano rector en materia contable pública en Colombia, señalando que las normas y conceptos emitidos por esa entidad son de carácter vinculante y, en consecuencia, de obligatorio cumplimiento por parte de las entidades sujetas a la aplicación de la Regulación Contable Pública. 14 Los estados contables básicos, según el RCP emitido por la CGN, son el Estado de Balance General, Estado de Actividad Finan- ciera, Económica y Social, Estado de Cambios en el Patrimonio. 15 Se denomina operación recíproca a la transacción económica y financiera realizada entre diferentes entes públicos por conceptos que pueden estar asociados con activos, pasivos, patrimonio, ingresos, gastos o costos, cualquiera sea el nivel y sector al que pertenezcan, las cuales deben eliminarse en el proceso de consolidación, teniendo en cuenta para ello la “Tabla de Correlaciones” establecida por la Contaduría General de la Nación.

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validador hace una lectura de los formularios que deben reportarse, de tal forma que les permite corroborar el cumplimiento de las reglas de validación de la información contable, de acuerdo con las disposiciones vigentes, antes remitirse a la Secretaría Distrital de Hacienda SDH.

10.4.3. Ejecución del proceso en el sistema “Bogotá Consolida”

En la SDH, antes de cargar la información para ejecutar la consolidación respectiva, también se hace una

nueva validación de la misma en el Sistema de Consolidación. Entre otros aspectos, se verifica que la infor- mación incorporada coincida con la información reportada por la entidad; que exista coherencia o consistencia vertical de la clase, grupo, cuentas y subcuentas como mecanismo de prueba; que la nomenclatura, codificación y clasificación de los datos corresponda a lo previsto en el RCP; que no se presenten saldos negativos, salvo cuando así lo disponga la normatividad contable vigente; que la clasificación en corriente y no corriente corresponda a lo previsto en la misma; que se presente el reporte de algunas operaciones recí- procas obligatorias para una entidad o grupo de entidades, las cuales se han identificado previamente o, que no se reporten operaciones recíprocas cuando no haya lugar a ello. Por ejemplo, las empresas no societarias no deben reportar el patrimonio como operación recíproca a diferencia de las empresas societarias, quienes están obligadas a ello.

Solo hasta cuando los resultados de validación son satisfactorios la información contable puede utilizarse en el proceso de agregación o consolidación, según sea el caso. Una vez realizada la validación de la infor- mación, se cargan los archivos que contienen la información individual en el Sistema de Consolidación, para iniciar la ejecución de las operaciones que terminan con la entrega de los estados consolidados, las cuales se describen a continuación.

10.4.4. Eliminación de las operaciones recíprocas

Es parte esencial del proceso de consolidación. Se trata de la acción mediante la cual se determinan y

revelan los valores, débitos y/o créditos necesarios para reversar los registros originales correspondientes a operaciones en las que intervienen dos entidades públicas. El propósito del proceso de eliminación es corregir la sobrestimación de los activos, pasivos, ingresos, costos y gastos del sector público distrital.

Al interior del sector público colombiano surgen innumerables casos en los que se producen transacciones entre entidades públicas, cualquiera sea el nivel o sector al que pertenezcan, asociadas a activos, pasivos, patrimonio, ingresos, gastos o costos, las cuales deben eliminarse en el proceso de consolidación teniendo en cuenta para ello la “Tabla de Correlaciones”16 establecida por la Contaduría General de la Nación17.

Las más frecuentes se refieren a la movilización de recursos, bienes, derechos u obligaciones entre diferentes entidades públicas, igualmente encontramos las derivadas del reconocimiento de derechos por actividades con o sin contraprestación que son propias de las agencias estatales, en donde el tercero vinculado es otra entidad del estado y también las que corresponden al reconocimiento de derechos por concepto de inversiones patrimoniales controladas y no controladas, entre otras.

Para efectuar la eliminación de operaciones recíprocas, el Sistema de Consolidación utiliza la informa- ción que contiene el formato CGN2005.002 mediante el cual se reportan los saldos de operaciones recí- procas, enfrentando los datos entregados por las entidades partícipes de las mismas.

10.4.5. Tratamiento contable para el interés minoritario

Un asunto de cierta importancia en el proceso de consolidación lo constituye la eliminación de los sal-

dos recíprocos por la participación patrimonial del Distrito Capital en sociedades públicas y/o mixtas. Ello ocurre cuando el Estado posee una participación superior al 50 por 100 de los derechos accionarios, cuotas sociales o cuotas de participación patrimonial, es decir, cuando tiene el control. Para tal efecto se eliminan los registros en la entidad inversionista contra el patrimonio y resultados que reporta la entidad subordinada. La porción de propiedad de terceros representa el “interés minoritario” en la sociedad res-

16 Tabla de cuentas correlativas. Es un listado de cuentas organizadas de tal forma que identifican la correspondiente cuenta que afecta en sentido contrario la ecuación patrimonial pero de igual tipo, es decir existe correlación entre sí en cuentas reales o de balance, y entre cuentas transitorias o de resultado. 17 http://contaduria.gov.co/dmdocuments/reglaseliminacion/2011/ReglasEliminacionDic_2010.pdf.

http://contaduria.gov.co/dmdocuments/reglaseliminacion/2011/ReglasEliminacionDic_2010.pdf

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pectiva, que corresponde a entes públicos o privados diferentes al sector público distrital quienes poseen participación patrimonial inferior al 50 por 100.

Para el cálculo de los derechos sobre el patrimonio que pertenecen a entes diferentes del sector públi- co distrital se aplican los porcentajes de participación patrimonial de entes del sector privado o público en las entidades distritales societarias a los saldos de las subcuentas del patrimonio reportadas en el formulario CGN2005.001. En caso que la entidad no reporte el saldo del resultado del ejercicio del período respectivo, el sistema lo calcula y aplica los correspondientes porcentajes de participación patrimonial.

10.4.6. Identificación y análisis de las diferencias entre operaciones recíprocas reportadas por dos

entidades públicas

Luego de adelantar el proceso de consolidación a través del Sistema desarrollado para tal fin, el mismo entrega un reporte de las operaciones recíprocas no eliminadas por tratarse de situaciones en que los datos no son coincidentes o correspondientes.

Los saldos por conciliar u operaciones recíprocas no correspondientes o no eliminadas dentro del proceso con consolidación suelen presentar por las siguientes razones:

— Saldos por conciliar derivados de errores de registro o imputación contable, cuando una entidad reporta una operación recíproca con otra, y la entidad correspondiente o contraria omite el reporte, reporta un valor diferente o lo registra e informa en una cuenta no correlativa sin una justificación aparente.

— Saldos por conciliar justificados y/o transitorios cuando al ejecutar el proceso de integración resultan operaciones recíprocas no coincidentes en el 100 por 100 que no se producen por deficiencias en el proceso contable de las entidades que las reportan. Estas se originan, entre otros, por eventos tales como: i) diferencias justificadas o transitorias por aplicación de la normatividad vigente cuando las entidades partícipes en una transacción utilizan un criterio habilitado por normas espe- cíficas o conceptos de la Contaduría General de la Nación, que conducen a diferencias o saldos por conciliar en el momento de su enfrentamiento; ii) diferencias en el momento de reconocimiento o del devengo en las entidades que participan de la operación recíproca, en este caso la diferencia no se deriva de un error; iii) porque las entidades reportan en plazos diferentes y quien entrega primero la información, por ejemplo, la referida a inversiones patrimoniales, no pudo ajustarse a los datos que reportan la entidad que lo hace en fecha posterior, o iv) por ausencia de normas cuando son operaciones no recurrentes o extraordinarias, para las que no se ha establecido criterio de registro y reporte como operación recíproca aplicable a la totalidad de entes consolidados.

10.4.6.1. Operaciones recíprocas no coincidentes

Cuando las operaciones recíprocas no son coincidentes, el modelo contempla un ajuste mediante el cual

se elimina el saldo no conciliado y se reconoce dicho monto como un ajuste por conciliación en cada clase de cuentas del sistema contable. Si se trata de diferencias que no corresponden a deficiencias o errores en el reporte de las mismas, se procede como se detalla a continuación:

(i) Si corresponde a saldos o flujos con solo la información de una entidad, originado por razones de momento del reconocimiento en los que no puede reportarse el dato por parte de una de las dos entidades partícipes en la transacción, teniendo en cuenta el reporte de una sola de las entidades identificando cuáles cuentas opera este procedimiento y se elimina el mismo valor reportado por la entidad. Un ejemplo de ello se produce con la depuración de operaciones de deuda (Bonos y títulos emitidos) únicamente con información de la entidad inversora, cuando ello no es reportado de manera correspondiente por parte de la entidad emisora debido a la dificultad de conocer el tenedor de sus títulos.

(ii) Aunque no se trata de una operación frecuente, si el asunto se relaciona con la depuración de los resultados económicos no realizados se efectúan los registros de contrapartida débito o crédito afectando directamente las cuentas del activo consolidado en los conceptos de inventario, propiedad planta y equipo y otros activos, cuya distribución se efectúa empleando las proporciones obtenidas a partir de la información reportada en el formato CGN2005.002 como variaciones en estas subcuentas para cada una de las entidades. Esta depuración debe operar sobre las adquisiciones de bienes a otras entidades del sector público, hasta el monto de la concurrencia del valor calcu- lado como resultados no realizados en la compraventa de bienes.

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10.4.7. Registro de los saldos por conciliar

Cuando luego de adelantar la consolidación si quedan saldos de operaciones recíprocas sin eliminar,

estos se eliminan efectuando un cargo o abono al grupo de cuentas al que pertenece el menor valor reportado, registrándolo en una cuenta con saldo contrario a la naturaleza del mismo.

Para la elaboración de los Estados Contables Consolidados del Sector Público Distrital y del Gobierno General se registran los saldos por conciliar generados en cuentas del activo, pasivo, patrimonio, ingresos, gastos y costos, que se reconocen en Cuentas denominadas "”saldos en Consolidación” en cada Clase, ya sea en activos, pasivos, patrimonio, ingresos, gastos o costos.

Igualmente, para los Estados Contables Consolidados del Sector Público Distrital, se definieron cuentas que permiten identificar la participación patrimonial de terceros, tanto del sector privado como público no distrital, que se revelan en el pasivo dentro del grupo “otros”, lo mismo que para reconocer la participa- ción sobre la utilidad o pérdida de un periodo, dentro del grupo “otros” de los gastos.

10.4.8. Emisión de reportes o resultados del proceso de consolidación

Como resultado del proceso de consolidación se listan las partidas que resultan no coincidentes con el

propósito de notificar tal situación a las entidades relacionadas con el asunto respectivo, a éstos datos se les denomina “saldos por conciliar”, los cuales como se indicó anteriormente, no siempre obedecen a deficiencias en el proceso contable. La Metodología aplicada en la consolidación del Sector Público Distrital, en concordancia con la Carta Circular número 1 de 2007 expedida por la Dirección Distrital de Contabilidad, entre otros aspectos, define los tipos de saldos de operaciones recíprocas por conciliar como aquellas diferencias entre los saldos recíprocos reportados por las entidades públicas distritales.

Tales diferencias se notifican a cada entidad en el formato de “Resultados Análisis de Operaciones Recí- procas” de la Dirección Distrital de Contabilidad (ver Anexo 8.), el cual lista cada una de las partidas que no cruzaron o no se eliminaron al 100 por 100, con el fin de que se adelante la gestión de conciliación, en atención a que la Contaduría General de la Nación determinó que todas las partidas que resulten como no coincidentes en el proceso de consolidación –saldos por conciliar– deben ser objeto de especial seguimiento.

Para facilitar su análisis por parte de las entidades, este formato clasifica las diferencias en tres secciones: (i) Operaciones reportadas sin correspondencia absoluta: Valor que reporta la entidad consolidada

sin reciprocidad alguna en la otra entidad. (ii) Operaciones reportadas presentándose diferencia: Muestra las cuentas recíprocas reportadas por

dos entidades, las cuales están incluidas en la tabla de cuentas correlativas, pero los saldos son diferentes.

(iii) Operaciones reportadas por otras entidades sin correspondencia: Valor que reportan otras entidades consolidadas sin que la entidad de análisis presente valor alguno en las cuentas reciprocas.

10.5. Deficiencias y/o limitaciones normativas y operativas para el desarrollo del proceso de

consolidación contable

Aunque el nivel de confiabilidad de la información contable muestra una calificación aceptable (89.6 por 100), establecida con base en la opinión expresada por la Contraloría de Bogotá en el dictamen a los estados financieros de la totalidad de los entes distritales (opinión limpia y/o razonable frente al total de entidades), el proceso de consolidación de la información contable distrital, no está exento de dificultades, limitaciones y deficiencias.

La Dirección Distrital de Contabilidad determina tales situaciones a través de los informes derivados de la gestión de auditoría financiera adelantada por dicha Contraloría, lo mismo que de los informes de las Ofi- cinas de Control Interno o quien hace sus veces y de los Revisores Fiscales de las entidades obligadas a tenerlo (empresas), además de las evidencias obtenidas por sus delegados en las Mesas de Trabajo realizadas para formular y hacer seguimiento a los “Planes de Sostenibilidad Contable”, elaborados en el marco de los dispuesto por la CGN en la Resolución 357 de 200818.

18 Por medio de la cual la Contaduría General de la Nación adoptó el “procedimiento de control interno contable” para el sector público colombiano.

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Al adelantar el proceso de consolidación en procura de disponer de reportes contables que cumplan con las características cualitativas necesarias para que sean útiles para los diversos usuarios, se encuentra que este enfrenta, entre otras, a las siguientes limitaciones o deficiencias:

— Falta de oportunidad en la entrega de la información por parte de las diferentes entidades contables públicas que sean objeto de agregación o consolidación. Aunque el 99 por 100 de las entidades reportan dentro del plazo previsto, el hecho que falte una entidad le resta calidad al resultado final.

— Reporte inadecuado de información. Ello se presenta cuando algunas entidades utilizan códigos del Catálogo General de Cuentas del Régimen de Contabilidad Pública RCP que son de uso exclusivo para otro tipo de entes.

— Interpretación inadecuada del Régimen de Contabilidad Pública RCP, lo que significa diversidad de criterios para reconocer y revelar los eventos que deben incorporarse en el sistema contable, especialmente, al seleccionar las cuentas que deben utilizarse para realizar el registro de operaciones de similares características.

— Distintos criterios entre los responsables de la información contable, para clasificar las operaciones recíprocas como corrientes o no corrientes.

— Diferencia o coincidencia en las fechas de entrega de información definitiva, lo cual hace que las operaciones recíprocas no sean iguales en su totalidad, particularmente por aspectos tales como impuestos, servicios públicos, servicios de salud, inversiones patrimoniales.

— El proceso de consolidación automático se ve afectado por los cambios normativos aún no incluidos en el software de consolidación.

11. ARMONIZACIÓN DEL RÉGIMEN DE CONTABILIDAD PÚBLICA (RCP) DE COLOMBIA CON ESTÁNDARES INTERNACIONALES

11.1. Introducción

Desde su creación en 1995, la Contaduría General de la Nación CGN adoptó un marco normativo rela-

cionado con la contabilidad pública, buscando disponer de un modelo común, único, uniforme y de obligatoria aplicación a todos los organismos del Sector Público colombiano, que integrara no solo las operaciones tradicionales que se involucran en los sistemas tradicionales de contabilidad patrimonial, incluyendo también las operaciones de planeación, presupuestales, financieras y económicas de cada entidad, y a su vez, aunque ha sido un tema poco transitado, que tuviese los elementos básicos para su interrelación con las denominadas cuentas nacionales, al menos ese fue su interés inicial.

El sistema contable implementado en el sector público usa como criterio de reconocimiento la base de acumulación (devengo), se basa en costos históricos recuperables y en el concepto de mantenimiento financiero del capital nominal, que es el mismo enfoque recomendado por la Junta Internacional de Están- dares de Contabilidad (IASB19) en los Estándares Internacionales para Reportes Financieros (IFRS) o Nor- mas Internacionales de Contabilidad (NICs), pues éstos son el fundamento teórico para que el Comité de la Federación Internacional de Contadores (IFAC), emita los estándares internacionales de contabilidad para el sector público (IPSAs o NICSP), en los cuales tiene sustento el Régimen de Contabilidad Público vigente en Colombia.

11.2. Armonización de la normatividad contable pública de Colombia con estándares

internacionales

A finales de 2006, la CGN avanzó hacia la armonización normativa con los estándares internacionales de contabilidad pública emitidos por IPSASB de la IFAC, proceso iniciado en 2004. A partir de 2007 entró en vigencia el nuevo Régimen de Contabilidad Pública RCP vigente en la actualidad20.

19 El International Accounting Standards Board (IASB) es la Junta de Estándares Internacionales de Estándares de Contabilidad. 20 Contaduría General de la Nación CGN. Resolución 354 de 2006.

Análisis y utilidad de la información contable consolidada del sector gobierno general de Bogotá D. C. (Colombia) JORGE CA S TAÑED A MONRO Y

Según la misma CGN21, en cuyo desarrollo del proceso de armonización del PGCP a las NICSP se tuvo como criterio principal el mejoramiento del Sistema Nacional de Contabilidad Pública SNCP, realizando tal actividad desde dos puntos de vista:

(i) Propender a los lineamientos de regulación contable internacional prescritas por la IFAC a través de IPSASB22, para lograr la uniformidad y comparabilidad de la información contable pública.

(ii) Adaptar los elementos instrumentales del Sistema Nacional de Contabilidad Pública (SNCP) para clasificar y canalizar los hechos económicos, financieros y sociales, de acuerdo con instrucciones o sugerencias impartidas, por ejemplo, a través del Fondo Monetario Internacional (FMI)

En capítulos posteriores se presentarán las observaciones sobre las convergencias y divergencias del RCP frente a modelos como el suministrado por el IPSASB de la IFAC, a través de las denominadas IPSAS o NICSP.

11.3. Estructura del Régimen de Contabilidad Pública (RCP) de Colombia23

La Contaduría General de la Nación (CGN), mediante Resolución 354 de 2006, adoptó el Régimen de Contabilidad Pública, el cual está conformado por varios documentos, tal como se puede observar en el gráfico siguiente.

Gráfico 1 ESTRUCTURA GENERAL DE RÉGIMEN DE CONTABILIDAD PÚBLICA (RCP)

RÉGIMEN DE CONTABILIDAD

PÚBLICA

DOCTRINA CONTABLE PÚBLICA

MANUAL DE PROCEDIMIENTOS

Catálogo general de cuentas

Instructivos contables

Procedimientos contables

Estructura y descripción de clases

Marco conceptual PLAN GENERAL DE CONTABILIDAD PÚBLICA

(PGCP)

Fuente: Presentaciones CGN.

(i) El Plan General de Contabilidad Pública (PGCP), integrado por el Marco Conceptual y la Estructura y descripciones de las Clases, contiene las pautas conceptuales que deben observarse en la construcción del Sistema Nacional de Contabilidad Pública SNCP.

(ii) El Marco Conceptual, tal como lo señala el párrafo 1 del RCP, constituye el referente teórico que define y delimita el ámbito del Sistema Nacional de Contabilidad Pública (SNCP), así como la estructura y los elementos intangibles del mismo, contenidos en el Plan General de Contabilidad Pública. Este apartado, que hace parte del Plan General de Contabilidad Pública PGCP, presenta la caracterización del entorno, la definición de la entidad contable pública, los usuarios de la información, los propósitos del SNCP, los objetivos de la información, las características cualitativas de la información, los principios y las normas técnicas de contabilidad pública.

(iii) El Manual de Procedimientos lo conforman el Catálogo General de cuentas, los Procedimientos contables y los Instructivos contables. Este documento define los criterios y prácticas que permiten desarrollar las normas técnicas y contiene las pautas instrumentales para la construcción del SNCP.

(iv) La Doctrina Contable Pública, compuesta por los conceptos que emite la CGN mediante los cuales se interpretan las normas contables que contiene el RCP, la cual es de obligatorio cumplimiento y de carácter vinculante.24

21 Contaduría General de la Nación CGN (2007): La Contaduría General de la Nación y el proceso de armonización contable, (pág. 77). 22 Comité del Sector público de la Federación Internacional de Contadores (IFAC). 23 Elaborado utilizando como fuente investigativa lo indicado por la Contaduría General de la Nación en el Marco Conceptual del Plan General de Contabilidad Pública PGCP, que es parte integrante del Régimen de Contabilidad Pública de Colombia RCP. 24 Sentencia C-487 de 1997 de la Corte Constitucional (Colombia).

21

22


11.4. El marco conceptual en el PGCP del RCP25

Aunque no existe un Marco Conceptual en los estándares Internacionales de Contabilidad Pública o IPSAS26

(NICSP) emitidos por el IPSASB, actualmente esa junta, avanza en la discusión y aprobación de un documen- to en tal sentido, el cual se encuentra publicado y se espera que se haga oficial en el segundo semestre de 201227. El proyecto en discusión, aunque con algunos cambios en relación con las características cualitativas de la información contable, utiliza el mismo enfoque del que existe para sector privado en las NIC (IFRS28).

Algunos analistas locales expertos en el tema consideran que tales similitudes se presentan sobre todo por el marcado enfoque financiero de las NICSP, observando que las diferencias entre las NIC (IFRS) y la gran mayoría de los IPSAS (NICSP) son mínimas, reduciéndose a divergencias de forma, de lo cual queda constancia al final de cada NICSP.

El Marco Conceptual del PGCP fue desarrollado bajo la metodología lógico deductiva29, que parte de la descripción y reconocimiento de los rasgos característicos del entorno por medio de la inducción, para identificar las necesidades y objetivos de los usuarios y del sistema de información, a partir de los cuales dedujeron los propósitos del SNCP, los objetivos y características cualitativas de la información contable pública, los principios y las normas técnicas de contabilidad pública (RCP, párrafo 3).

Aunque la IFAC no ha emitido estándares relacionados con temas públicos como la contabilidad ambiental, las operaciones de crédito público, entre otros, y el tema presupuestal, que es un asunto central para los gobiernos, se ha visto reducido en dichos estándares y ha sido desplazado por la elaboración de normas encaminadas sobre todo a la revelación de información de tipo financiero.

El desarrollo conceptual e instrumental del Régimen de Contabilidad Pública de Colombia supera, por lo menos en aspectos específicos, a las normas internacionales, pues como los señala la CGN, tienen un enfoque privado y, en consecuencia, son eminentemente financieras, en tanto que las normas emitidas por la CGN, además de lo financiero, se soportan en el postulado de la utilidad social de la información contable30.

A diferencia de lo que ocurre con el Marco Conceptual de los Estándares Internacionales de Contabilidad, en donde si existe alguna contradicción entre lo indicado en un estándar y los conceptos incluidos en él, preva- lece el criterio del estándar. En el caso colombiano, el Marco Conceptual del Plan General de Contabilidad Públi- ca PGCP, constituye el referente teórico que define y delimita el ámbito del Sistema Nacional de Contabilidad Pública (SNCP), así como la estructura y los elementos intangibles del mismo; por lo tanto, es la norma superior a la cual deben supeditarse todas las demás disposiciones que conforman el Régimen de Contabilidad Pública.

11.4.1. Estructura del marco conceptual del PGCP

El itinerario seguido por la CGN en la construcción del Marco Conceptual inició por la descripción y

reconocimiento de los rasgos característicos del entorno del sector público colombiano, desde las perspec- tivas: jurídica, económica y social; la entidad contable pública y los usuarios y sus necesidades, luego se plan- tearon los propósitos del Sistema Nacional de Contabilidad Pública (SNCP). Después se construyó una estructura de regulación y normalización centrada en el Sistema y no solamente la información.

25 TUA y GONZALO (1988), citados por EUTIMIO MEJÍA, profesor de la Universidad del Quindío en Resumen del marco conceptual de las normas internacionales de contabilidad para la preparación y presentación de estados financieros, establecen que “un marco conceptual puede definirse como una aplicación de la teoría general de la contabilidad en la que, mediante un itinerario lógico deductivo, se desarrollan los fundamentos conceptuales en la que se basa la información financiera, al objeto de dotar de sustento racional a las normas contables. El seguir un itinerario lógico deductivo implica que cada uno de los escalones contemplados en el mismo es congruente con los anteriores, lo cual refuerza la racionalidad del producto final”. 26 IPSAS, siglas en inglés para los International Public Sector Accounting Standard (Estándares Internacionales de contabilidad para el sector público), emitidos por la IFAC, conocidas en español como las Normas Internacionales de Contabilidad para el Sector Público (NICSP). 27 IFAC (IPSASB). Public Sector Conceptual Framework. Documento para observaciones, cuyo objetivo es desarrollar un Marco Con- ceptual que sirva de ayuda para la preparación de los reportes financieros a cargo de las entidades públicas. 28 IFRS, siglas en inglés para los International Financial Reporting Standards (Estándares internacionales para reportes financieros) que emite el International Públic Sector Accounting Standars Board (IASB) para el sector privado, conocidos como Normas Internacionales de contabilidad (NIC). 29 Define los principios contables como pautas orientadoras del proceder en el proceso de generación de información y luego las normas técnicas que permiten el reconocimiento y la revelación de las operaciones en tanto implican modificaciones a la riqueza neta de la sociedad en su conjunto, es decir, los derechos, las obligaciones, los ingresos y los gastos. 30 CANO PABON, Jairo Alberto, Contador General de la Nación 2003-2008, “Las Normas Internacionales de Contabilidad Pública: su aplicación al caso colombiano”, en la revista Campaña Contra la Corrupción, vol. 1, (2003), pág. 41.

Análisis y utilidad de la información contable consolidada del sector gobierno general de Bogotá D. C. (Colombia) JORGE CASTAÑEDA MONROY

23

Los Propósitos se definieron como los supuestos básicos que expresan los fines del SNCP, con sujeción a las restricciones y condiciones que el entorno del Sector Público Colombiano, la Entidad Contable Pública y los Usuarios de la información le imponen; mientras que, los Objetivos están relacionados con fines de la información contable pública, según las necesidades de los usuarios. Los objetivos de la información contable pública buscan hacer útiles los estados, informes y reportes contables provistos por el SNCP, considerados de manera individual, agregada y consolidada, satisfaciendo el conjunto de necesidades específicas y demandas de los usuarios.

La información contable, según la CGN, debe observar Características Cualitativas que constituyen atributos inherentes al producto del SNCP, otorgándole la identidad y especificidad que permiten diferenciarla de la información contable preparada con otros propósitos. Para garantizar la satisfacción de los objetivos de la infor- mación contable pública, ésta debe ser Confiable, Relevante y Comprensible. A su vez, cada una de las carac- terísticas tiene condiciones que garantizan su consecución. Así, para que la información sea Confiable debe antes observar la Razonabilidad, la Objetividad y la Verificabilidad; por su parte, para que la información sea Relevante debe satisfacer antes las condiciones de Oportunidad, Materialidad y Universalidad; finalmente, la información contable pública es Comprensible cuando está condicionada por la Racionalidad y la Consistencia.

Las características cualitativas de la información contable que incorpora el proyecto de Marco Conceptual de las NICSP, difieren de las previstas en el RCP, por cuanto su enfoque es hacia la satisfacción de necesidades de los usuarios, mientras que la normativa colombiana lo hace hacia la utilidad de la información contable.

Esquema 1 COMPARACIÓN CARACTERÍSTICAS CUALITATIVAS DE LA INFORMACIÓN CONTABLE

Según proyecto marco conceptual NICSP Según marco conceptual PGCP-RCP (Col.) Primarias Secundarias Primarias Secundarias

Comprensible Comprensible Racional y consistente Confiabilidad Razonabilidad, objetividad

verificabilidad y

Pertinencia Valor retro, valor predicitivo Relevancia Oportunidad, materialidad universalidad

y

Representación fiel Neutralidad e integridad Comparable Verificabilidad Fuente: Elaboración propia.

El siguiente esquema gráfico muestra la estructura del Marco Conceptual que contiene el Plan General

de Contabilidad Pública PGCP, el cual es parte del Régimen de Contabilidad RCP.

Gráfico 2 ESQUEMA DE PRINCIPIOS Y NORMAS TÉCNICAS DE CONTABILIDAD PÚBLICA (RCP)

Principios de Contabilidad Pública

Gestión continuada

Registro Devengo o

causación Asociación

Medición

Prudencia Periodo

contable

Revelación

No compensación Hechos posteriores al cierre

Normas técnicas relativas a las etapas de reconocimiento y revelación

Relativas a los activos

Relativas a los pasivos

Relativas al patrimonio

Relativas a las cuentas de actividad financiera, económica, social y ambiental

Relativas a cuentas de orden

Relativas a cuentas de presupuestos y tesorería

Normas técnicas relativas a soportes, comprobantes y libros de contabilidad

Normas técnicas relativas a los estados, informes y reportes contables

Normas técnicas relativas a hechos posteriores al cierre

Fuente: Presentaciones CGN.

24


Los Principios constituyen pautas básicas o macrorreglas que dirigen la producción de la información en función de los Propósitos del SNCP y de los Objetivos de la información Contable Pública, sustentando el desarrollo de las normas técnicas y del Manual de Procedimientos. Los principios hacen referencia a los criterios de medición de las transacciones, hechos y operaciones; al momento en el cual se realiza el reconocimiento contable; a la forma en que deben revelarse los hechos; a la continuidad del ente público; a la esencia de las transacciones y a la correlación entre ingresos, costos y gastos, entre otros, todo ello teniendo en cuenta las limitaciones propias que impone el entorno a las organizaciones. Los Principios de Conta- bilidad Pública son: Gestión continuada, Registro, Devengo o Causación, Asociación, Medición, Prudencia, Período contable, Revelación, No compensación y Hechos posteriores al cierre.

Las Normas técnicas, según el Marco Conceptual del PGCP; comprenden el conjunto de parámetros y criterios que precisan y delimitan el proceso contable, por tanto, permiten instrumentalizar la estrategia teórica con el Manual de procedimientos a través del Catálogo General de Cuentas –CGC–, los procedimientos e instructivos contables. Incluye las etapas de reconocimiento y revelación, que atendiendo a normas técnicas, producen información sobre la situación, la actividad y el potencial de servicio o la capacidad para generar flujos de recursos de la entidad contable pública.

A continuación se hace referencia a algunos de los aspectos básicos del Marco Conceptual, a efectos de su comparación con lo previsto por las NICSP.

11.5. La “entidad contable pública” según el PGCP del RCP

El concepto de entidad contable pública resulta fundamental para definir los límites del Sistema Conta- ble, puesto que demarca los límites a los que va referida la información contable31. Al establecer las carac- terísticas del entorno y para efectos del SNCP, la CGN en el RCP (párrafo 34) definió a la entidad contable pública como la unidad mínima productora de información que se caracteriza por lo siguiente:

(i) Ser una unidad jurídica y/o administrativa y/o económica, que desarrolla funciones de cometido estatal y controla recursos públicos.

(ii) La propiedad pública o parte de ella le permite controlar o ejercer influencia importante. (iii) Predomina la ausencia de lucro y que, por estas características, debe realizar una gestión eficiente. (iv) Que está sujeta a diversas formas de control y a rendir cuentas sobre el uso de los recursos y el

mantenimiento del patrimonio público. En consecuencia, la entidad contable pública desarrolla el proceso contable y produce estados, informes

y reportes contables con base en las normas expedidas por el Contador General de la Nación. Una entidad contable pública se caracteriza así (RCP, párrafo 35):

(i) Como unidad jurídica32 si el acto de creación le determina expresamente la personalidad jurídica. (ii) Como unidad administrativa, las entidades creadas sin personería jurídica por medio de la Consti-

tución Política y demás disposiciones normativas, dotándolas de autonomía para el cumplimiento de funciones específicas de cometido estatal.

(iii) Como unidades económicas, las unidades a las que se adscriban o destinen recursos públicos para fines específicos, pero carentes de autonomía y/o de personería jurídica.

Lo anterior difiere de lo previsto por el IPSASB de la IFAC, pues en la NICSP 01 (párrafos 7 y ss.) aclara que la expresión “entidad económica” se utiliza para definir, a los efectos de la presentación de estados financieros, a un grupo de entidades que comprenden la entidad de control y las entidades controladas33.

11.6. Usuarios de la información contable pública

En relación con quienes utilizan la información contable, el proyecto de Marco Conceptual de las NICSP presenta coincidencias con el Marco Conceptual del PGCP de Colombia en cuanto a que los ciudadanos, los proveedores de financiamiento, órganos de control, autoridades y los responsables de tomar decisiones

31 FUERTES FUERTES, Iluminada: Comparabilidad de la Información Contable Pública en la Unión Europea, Tesis doctoral (2001), Universi- dad Jaume I de Castelló. 32 En Colombia la personería jurídica es aquella por la que se reconoce a una persona, entidad, asociación o empresa, la capacidad suficiente para contraer obligaciones y realizar actividades que le generan plena responsabilidad jurídica, frente a sí mismo y frente a terceros. 33 IPSASB. NICSP 01 (párrafo 8) señala: “Otros términos utilizados ocasionalmente para hacer referencia a una entidad económica incluyen «entidad administrativa», «entidad financiera», «entidad consolidada» y «grupo».”

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a nivel micro o macro en el Estado, entre otros, son los usuarios principales de la información contable. El Marco Conceptual local no incluye a inversionistas por tratarse de un criterio de carácter privado, ni a los empleados porque ellos son parte de la ciudadanía.

11.7. Criterios de valoración en la normativa local frente a las NICSP

La IFAC (NICSP 01, párrafo 129) solo considera como bases de medición utilizadas el costo histórico,

valor realizable, valor razonable y el valor presente, sin incorporar definición que precise su alcance, el modelo contable colombiano además del costo histórico, valor de realización (realizable), valor razonable y el valor presente neto, en lo que coincide con lo previsto en las NICSP, incluye criterios adicionales tales como valor de reposición y el costo reexpresado, estableciendo una noción para cada uno de tales conceptos34.

11.8. Presentación de estados financieros, informes y reportes contables

El RCP de Colombia se ocupa la presentación de estados, informes y reportes contables en los párrafos

355 al 397. Las diferencias sustanciales entre lo recomendado por la IFAC en la NICSP 01 y el RCP colombiano en relación con los estados contables básicos surgen debido a que en el modelo local no se incluye el Estado de Flujos de efectivo y, por otro lado, la estructura y conformación del Estado de Cambios en el Patrimonio Neto difiere de manera sustancial debido a que en el ordenamiento local solo se obliga a identificar las variaciones respecto de las cifras agregadas de las cuentas de principal naturaleza dentro del patrimonio neto, mientras que IFAC requiere una explicación más detallada del origen de los cambios, pidiendo revelar por separado los cambios surgidos por políticas contables o por la corrección de errores fundamentales, mientras que ello no se exige actualmente bajo el modelo contable colombiano.

Esquema 2 COMPARACIÓN MARCO CONCEPTUAL IPSAB (NICSP) VS. PGCAP-RCP

Según la propuesta de marco conceptual de IPSAB (NICSP) Según el marco conceptual del PGCP-RCP (Colombia)

Estados financieros Estados contables básicos 19. Un juego completo de estados financieros incluye los siguientes componentes:

a) Un balance de la situación financiera; balance general o estado.

b) Un estado del desempeño financiero; estado de gastos e ingresos, estado de operaciones o estado de pérdidas y ganancias.

c) Un estado de los cambios en el activo / patrimonio neto.

d) Un estado de flujos de efectivo. e) Políticas contables y notas a los

estados financieros (incluyen partidas “anexos”).

366. Los estados contables básicos revelan informa- ción cuantitativa en la estructura de su informe y cualitativa en las notas a los mismos.

a) Balance general. b) El estado de actividad financiera,

económica, social y ambiental. c) Estado de cambios en el patrimonio. d) Estado de flujos efectivo. e) Las notas a los estados contables

básicos forman parte integral de los mismos.

Fuente: Elaboración propia.

En ambos casos, tanto en el modelo internacional como en el local, se habla de estados consolidados; sin embargo, para IFAC ese es el supuesto básico, es decir, que lo revelado son estados financieros consolidados para una entidad económica entendida como un conjunto o grupo de entidades, mientras que en el ordenamiento colombiano, ello no es obligatorio y tales estados solo son preparados por la CGN o por entidades que su normatividad interna así lo exige, como en el caso de Bogotá D. C.

Aunque la CGN solo exige la presentación de estados contables básicos, el RCP incluye la noción de otro grupo de estados financieros a los que no hacen referencia las NICSP de la IFAC, algunos de carácter espe- cífico como el Informe de costos de producción o los Informes contables por segmentos y también hace referencia a otros reportes de tipo complementario como el Informe de objetivos, el Informe cuadro de mandos o tablero de control, el Informe de operaciones efectivas de caja, el Informe de ahorro, inversión y financiamiento, Informe de fuentes y usos del ingreso, el Informe de variación patrimonial y el Informe de producción o valor agregado. No obstante, en la actualidad ese tipo de estados contables solo los elabora

34 La CGN define las diferentes bases de valuación en el punto 9.1 del Plan General de Contabilidad Pública (PGCP) del RCP, Normas téc- nicas relativas a las etapas de reconocimiento y revelación de los hechos financieros, económicos, sociales y ambientales (párrafos 141 a 140).

26


la CGN con base en los reportes individuales recibidos y únicamente para propósitos específicos, esto significa que ninguna entidad en particular está obligada a reportarlos.

11.9. Elementos de los estados financieros

En relación a los activos, si se comparan las definiciones de los diferentes elementos que conforman los estados financieros en cada una de los modelos internacionales frente a la normativa local, observamos lo siguiente:

Esquema 3 COMPARACIÓN NOCIÓN DE “ACTIVO” EN EL MARCO CONCEPTUAL

Elemento de los EF IPSASB (NICSP) FMI (MEF) RCP (PGCP) Col.

Activo Se entienden los recursos controlados por una entidad como resultado de hechos contables anteriores de los cuales la entidad espera obtener, en el futuro, beneficios económicos o potencial de servicio.

7.4. Todos los activos registrados en el sistema de EFP son activos económicos, es decir, entidades: (i) Sobre las cuales las unidades institucionales ejercen, en forma individual o colectiva, derechos de propiedad. (ii) De las cuales sus propietarios pueden derivar beneficios económicos mediante la tenencia o el uso por un periodo de tiempo.

Los activos son recursos tangibles e intangibles de la entidad contable pública obtenidos como consecuencia de hechos pasados, y de los cuales se espera que flu- yan un potencial de servicios o beneficios económicos futuros, a la entidad contable pública en desarrollo de sus funciones de cometido estatal.


Tal como lo muestra el cuadro anterior, en el marco conceptual del PGCP de Colombia no se hace referencia al concepto de control, en cambio se refiere a los bienes públicos bajo responsabilidad de la entidad pública, ello debido a lo arraigado del concepto de propiedad estatal. No obstante, el modelo contable colombiano permite el registro de bienes que estando bajo el control de la entidad no son de su propiedad. Respecto de la noción de pasivo en los diferentes modelos, encontramos lo siguiente:

Esquema 4 COMPARACIÓN NOCIÓN DE “PASIVO” EN EL MARCO CONCEPTUAL


Pasivo Por pasivo se entienden las obligaciones actuales de la entidad como consecuencia de hechos contables anteriores cuya liquidación previsiblemente pro- vocará el egreso de recursos de la entidad representativos de beneficios económicos o potencial de servicio.

Todos los pasivos del sistema de EFP son deuda excepto las acciones y otras participaciones de capital y los derivados financieros. Los pasivos son obligaciones de proporcionar beneficios eco- nómicos a las unidades.

Los pasivos corresponden a las obligaciones ciertas o estimadas de la entidad contable pública, derivadas de hechos pasados, de las cuales se prevé que represen- tarán para la entidad un flujo de salida de recursos que incorporan un potencial de servicios o beneficios económicos, en desarrollo de las funciones de cometido estatal.


El FMI no define de manera categórica a los pasivos. En tanto que las definiciones de IPSASB en la NICSP 01 coincide con lo previsto en la regulación colombiana. Respecto de la noción de patrimonio neto:

Esquema 5 COMPARACIÓN NOCIÓN DE “PATRIMONIO NETO” EN EL MARCO CONCEPTUAL


Patrimonio neto

“Activo/patrimonio neto” es la ex- presión que se emplea para hacer referencia al valor residual en el estado de la situación financiera (activo menos pasivo). El activo / patrimonio neto puede ser positivo o negativo y pueden utilizarse otras expresiones en su lugar, siempre y cuando su sentido sea claro.

El patrimonio neto es la diferencia entre el valor total de todos los activos y el valor total de todos los pasivos. El patrimonio neto también puede considerarse como el saldo resultante de las transacciones y de los otros flujos económicos de todos los períodos previos.

El patrimonio comprende el valor de los recursos públicos representados en bienes y derechos, deducidas las obligaciones, para cumplir las funciones de cometido estatal.


27


Aunque no hay diferencia sustanciales al comparar estas definiciones, en el caso del RCP la definición se

concentra en reconocer que el patrimonio es la parte de los activos que no respaldan pasivos. Con relación a la noción de ingresos, la comparación sobre las definiciones respectivas es la siguiente:

Esquema 6 NOCIÓN DE “INGRESOS” EN EL MARCO CONCEPTUAL


Ingresos Por ingresos se entiende la entrada bruta de beneficios económi- cos o potencial de servicio en el período contable durante el cual dicha entrada ocasiona un aumento del activo / patrimonio neto distinto del correspondiente a los aportes de los propietarios.

Todas las transacciones que incrementan el patrimonio neto del sector gobierno general.

Los ingresos son los flujos de entrada de recursos generados por la entidad contable pública, susceptibles de incrementar el patrimonio público durante el período contable, bien sea por aumento de activos o por dismi- nución de pasivos, expresados en forma cuantitativa y que reflejan el desarrollo de la actividad ordinaria y los ingresos de carácter extraordinario.


La definición del FMI resulta demasiado ambigua, mientras que tanto en las NICSP como en el RCP, la definición de ingresos se sustenta en que se trata de entradas que generan incrementos en el patrimonio neto, pero la norma contable local se esfuerza en precisar que tales entradas deben tener relación con la actividad de la entidad. Por último, respecto a la noción de gastos, la comparación sobre las definiciones respectivas es la siguiente:

Esquema 7 NOCIÓN DE “GASTOS” SEGÚN EL MARCO CONCEPTUAL


Gastos Por gastos se entiende la dismi- nución de los beneficios econó- micos o el potencial de servicio durante el período contable en forma de egresos, consumo de activo o la asunción de obligaciones que ocasionen una disminu- ción del activo / patrimonio neto, con la excepción de distribucio- nes a los propietarios.

Todas las transacciones que reducen el patrimonio neto del sector gobierno general.

Los gastos son los flujos de salida de recursos de la entidad contable pública, susceptibles de redu- cir el patrimonio público durante el período contable, bien sea por disminución de activos o por aumento de pasivos, expresados en forma cuantitativa. Los gastos son requeridos para el desarrollo de la actividad ordinaria, e incluye los originados por situaciones de carácter extraordinario.


Al igual que en relación con los ingresos, la definición del FMI para los gastos no precisa el origen de los mismos, mientras que las NICSP y el RCP le dan un mayor alcance o justificación.

11.10. Comparación de las normas técnicas contables específicas frente a los estándares

internacionales

11.10.1. Instrumentos financieros35

El Sector Público Colombiano, tanto la Superintendencia Bancaria como la Superintendencia de Valo- res36, desde mediados de la década de los 90, iniciaron un proceso de normalización con modelos norma-

35 Las disposiciones en materia de activos financieros se encuentran previstas en el Título II, Capítulo I, del “Procedimiento contable para el reconocimiento y revelación de las inversiones e instrumentos derivados con fines de cobertura de activos”, el cual hace parte del Manual de Procedimientos del RCP. 36 De la fusión de la Superintendencia de Valores y de la Superintendencia Bancaria surgió la actual Superintendencia Financiera, encargada de regular y vigilar a ese sector.

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tivos internacionales37, los cuales han sido tenidos en cuenta por la CGN al establecer las normas técnicas relacionadas con los instrumentos financieros.

Para efectos del reconocimiento, valuación y revelación de saldos y flujos relacionados con activos financieros, en el sector público de Colombia, con algunos aspectos pendientes, se aplican los criterios recomendados por IFAC en la NICSP 15, 28, 29 y 30, referidos a los “Instrumentos financieros”, presentación y revelación, el cual parte del mismo enfoque establecido por IASB en las NIC 32 y 39.

En relación con los activos financieros, las divergencias de la normativa local frente al ordenamiento internacional surgen con respecto a la actualización, en particular lo recomendado por la IFAC en la NICSP 2938, por cuanto la Superintendencia Financiera hace referencia al valor o precio justo de mercado, no como el acuerdo de las partes, sino como el valor determinado a partir de las operaciones representativas del mercado, entidades reguladoras; por ejemplo, el Banco de la República, Superintendencia Financiera, entre otros, o a través de tasas de referencia y calculo de indicadores, que es una situación similar a lo ocurre en la regulación contable para el sector privado colombiano.

11.10.2. Flujos y derechos por concepto de ingresos sin contraprestación

11.10.2.1. Rentas por cobrar y flujos por concepto de impuestos

En el grupo 12 del Catálogo General de Cuentas del Plan General de Contabilidad Pública se ha dispues-

to únicamente para agrupar y revelar los saldos o stocks correspondientes a las denominadas “rentas por cobrar” las cuales, según el RCP (párrafos 148 y ss.), deben reconocerse por el valor determinado en las declaraciones tributarias, las liquidaciones oficiales en firme y demás actos administrativos, que liquiden obligaciones a cargo de los contribuyentes, responsables y agentes de retención. Cuando se trata de liquidaciones oficiales se reconocen como derechos contingentes en las cuentas de orden, hasta tanto queden en firme, es decir, cuando se constituyen legalmente en un derecho legal exigible ante las autoridades competentes.

Lo anterior significa que en la contabilidad gubernamental colombiana pueden reconocerse derechos e ingresos por concepto de impuestos a partir de dos supuestos o enfoques diferentes: en el primero surgen derechos a favor del gobierno producto de liquidación privada de los impuestos y la liquidación o aforo oficial de la renta, es decir, mediante un acto administrativo emitido por la agencia de impuestos correspondiente, sea nacional o territorial. El segundo enfoque es aquel mediante el cual la normatividad tributaria autoriza al gobierno para expedir o presentarle al contribuyente facturas o cuentas cobro.

Las divergencias frente a las recomendaciones emitidas por la IFAC en la NICSP 23 se producen principalmente porque en Colombia no se reconocen derechos e ingresos por concepto de impuestos cuando se presenta el hecho imponible (hecho que lo genera), esto es, que solo se registran derechos e ingresos fiscales cuando el contribuyente los declara o hasta que la administración los afore unilateralmente mediante un acto administrativo emitido por la agencia estatal encargada de fiscalizar, determinar, administrar, cobrar y recaudar los impuestos39.

No obstante, la norma colombiana coincide con la recomendación del FMI, la cual parte del supuesto que el debido cobrar solo debe registrarse en el sistema contable cuando surgen legalmente los derechos que los originan. El soporte contable idóneo lo constituyen las liquidaciones de impuestos, retenciones y anticipos, lo que en gran medida coincide con el planteamiento del FMI40.

Otra particularidad que tiene la norma contable pública colombiana se origina en que los derechos o rentas por cobrar no son objeto de provisiones para reconocer la potencial pérdida por antigüedad o incobrabilidad. El RCP (párrafo 149) indica que cuando el derecho se extingue por causas diferentes a cualquier

37 Superintendencia Bancaria (actual Superintendencia Financiera). Resolución número 500 de 1995 38 Las NICSP incluyen dentro de sus conceptos básicos al “valor razonable” indicando que este es el valor al que las partes están dis- puestas a realizar el intercambio, bajo el supuesto que juntas dispone de información en condiciones simétricas. Se parte del supues- to que los agentes que intervienen en determinado tipo de operación realmente se encuentran dispuestos a realizarla y, además, que disponen de información suficiente y pertinente sobre la operación a ejecutar. 39 La NICSP 23, en el párrafo 59 señala que: “Una entidad reconocerá un activo con respecto a impuestos cuando ocurre el hecho imponible y se cumplen los criterios de reconocimiento del activo.” Tales criterios los define en el párrafo 60. 40 El FMI indica que los impuestos y demás transferencias obligatorias deberán registrarse cuando ocurren las actividades, transacciones u otros eventos que crean el derecho del gobierno a los impuestos u otros pagos. (FMI, Manual de Estadística Fiscal, versión 2001, punto 3.55).

29



forma de pago debe afectarse el patrimonio neto de la entidad sin que ello tenga registro en el estado de resultados económicos.

Es claro que un aspecto clave en la aplicación de la base contable de acumulación o devengo relacionada con la gestión tributaria, lo constituye la aparición de fenómenos jurídicos como la caducidad o la pres- cripción de derechos pues se hace necesario el reconocimiento contable de estimaciones asociadas a la contingencia de incobrabilidad de los derechos reconocidos previamente41.

Otra diferencia frente a lo estipulado por la IFAC en la NICSP 23 se origina en que cuando se trata de los pagos anticipados que realiza el contribuyente, en Colombia se reconocen como ingresos del periodo en el que el contribuyente los declara, mientras que este organismo recomienda reconocerlos como un pasivo42.

Para el FMI, las transacciones sujetas a impuestos, en la mayoría de los casos, se registran en el momen- to en que ocurre el evento o transacción subyacente, es decir, el reconocimiento o liquidación privada por parte del contribuyente o la liquidación oficial, aun si no coincide con el pago efectivo del impuesto, tal es el caso de los tributos sobre las ventas, los impuestos sobre el valor agregado, los derechos de importación, y los impuestos sobre las herencias y los regalos43.

Es evidente que en Colombia, en algunos casos se dificulta la aplicación del devengo o acumulación plena como base de reconocimiento, pues la contabilización del flujo respectivo, generalmente, no se produce en el momento en ocurren las actividades, transacciones u otros eventos que crean el derecho estatal a los impuestos u otros pagos relacionados. Lo que significa que la incorporación del flujo al sistema contable no coincide necesariamente con el momento en el que ocurre el evento gravado, así lo reconoce el FMI44. Tal es el caso del IVA o de los impuestos a los ingresos.

Sin embargo, una de las incógnitas a resolver por el responsable del sistema contable es escoger el momento para reconocer flujos relacionados con diferentes impuestos y contribuciones sociales basadas sobre el ingreso, la propiedad o el consumo cuando el contribuyente no presenta oportunamente su decla- ración o liquidación privada, por lo que para tal efecto se exige la demostración de la existencia de un derecho cierto a favor del gobierno, es decir, que se disponga de un documento idóneo que le permita ejercer los derechos respectivos, lo que solo se podría dar si es el mismo emite un acto legal ordenando el cobro45.

En Colombia, por disposición de la Contaduría General de la Nación, se aplica un procedimiento similar al recomendado por el FMI46, lo cual no corresponde técnicamente al criterio general de reconocimien- to contable sobre la base de acumulación o devengo, pues indica que los impuestos sobre el ingreso deducidos en la fuente, como los impuestos pagados por el método de retención en la fuente y los pagos anticipados regulares de los impuestos sobre el ingreso, pueden registrarse en los períodos en que se efec- túan los pagos, y cualquier obligación tributaria final sobre el ingreso puede registrarse en el período en que se determina la obligación.

11.10.2.2. Derechos y flujos por concepto de transferencias y operaciones interinstitucionales

En el modelo contable colombiano las “transferencias” y “operaciones interinstitucionales” se utilizan

para reconocer como un gasto la movilización de recursos monetarios entre entidades del Estado. Ello significa una divergencia importante frente a lo previsto por la IFAC en la NICSP 23 (párrafo 77) donde estipu- la que las transferencias incluyen subvenciones, condonaciones de deudas, multas, legados, regalos, donaciones y bienes y servicios en especie, entre otros. También puede considerarse como una divergencia el hecho que en Colombia no toda movilización de dinero entre entidades públicas son consideradas

41 Según el FMI, es común que parte de los impuestos y contribuciones a los seguros sociales que han sido determinados nunca se recauden. No sería apropiado devengar ingresos por un monto que la unidad del gobierno no espera realmente recaudar. Por lo tanto, la diferencia entre las determinaciones tributarias y las recaudaciones previstas representa un derecho que carece de valor real y no debe registrarse como ingreso. (FMI, versión 2001, punto 3.56.) 42 El párrafo 66 de la NICSP 23 señala que los cobros anticipados relativos a impuesto no son fundamentalmente diferentes a otros cobros anticipados, por lo tanto se reconocerá un pasivo hasta que ocurra el hecho impositivo. Cuando tenga lugar el hecho impositivo, se cancelará el pasivo y se reconocerá el ingreso de actividades ordinarias. 43 FMI, Manual de Estadística Fiscal, versión 2001, punto 3.55. 44 Manual de Estadística Fiscal, FMI, versión 2001, punto 3.54. 45 El FMI en el Manual de Estadística Fiscal, versión 2001, recomienda el reconocimiento del monto de lo que se espera recaudar, lo que tampoco se ajusta al criterio de devengo. 46 FMI, Manual de Estadística Fiscal, versión 2001, punto 3.59.

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“transferencias”, razón por la que surgen las denominadas “operaciones interinstitucionales”, que se dan entre entidades del sector gobierno general que pertenecen a un mismo nivel de gobierno, sea nacional o territorial. Adicionalmente, el RCP no considera las condiciones y restricciones sobre activos diferidos que plantea la IFAC en la NICSP 23 (párrafos 14 a 19).

11.10.3. Propiedades, planta y equipo (activos fijos tangibles)

La definición de las propiedades, planta y equipo en el Régimen de Contabilidad Pública local es similar

a la noción prevista en los estándares internacionales47. No obstante, en la normativa local se acepta la inclu- sión en este segmento de activos destinados al uso permanente recibidos sin contraprestación de otras entidades del gobierno general. En cuanto al reconocimiento de las propiedades, planta y equipo, aunque sutiles, se encuentran dos divergencias entre la normativa local y la recomendada por la IFAC en la NICSP 15 que corresponden a tratamientos técnicos diferenciados: la primera tiene relación con la determinación de la naturaleza de un bien integrado por componentes tangibles e intangibles y, el segundo, respecto de la segregación de un elemento en varios componentes, pues tal enfoque no es utilizado en Colombia.

11.10.4. Propiedades de inversión

La CGN solo ha previsto la clasificación por separado de este tipo de bienes como una cuenta específica

del grupo 16, Propiedades, planta y equipos, en donde se reconocen solo los inmuebles que están destinados a generar ingresos como producto de su arrendamiento48, por tanto, no se contempla previsión particular respecto de propiedades que potencialmente pueden incrementar el patrimonio neto de una entidad contable pública por causas diferentes a su utilización para atender actividades propias referidas al cometido estatal asignado o producto del arrendamiento, como pueden ser aquellas originadas por diverso tipo de plusvalías.

En Colombia, el RCP no se establece la proporción de un inmueble que corresponde a propiedad, planta y equipo y el porcentaje implicado como una inversión en propiedad, tal y como lo señala la Norma Inter- nacional de Información Financiera en referencia. En el mismo sentido las pérdidas de valor, en el modelo contable de Colombia se reconocen en el patrimonio neto cuando se trata de una entidad contable públi- ca perteneciente al sector gobierno general, y los incrementos se reconocen como valorizaciones y supe- rávit por valorizaciones en el Balance General.

11.10.5. Bienes de uso público y bienes históricos y culturales

Este es uno de los aspectos sobre los cuales no se ha pronunciado el IPSAB, aunque gran parte de los

países de Latinoamérica han tomado la determinación de incorporar a sus estados contables los activos dispuestos para el uso y goce de la ciudadanía sin restricción alguna. Su actualización es similar a los activos que conforman la propiedad, planta y equipos, su deterioro o desgaste se reconoce directamente en el patrimonio neto

11.10.6. Recursos naturales no renovables

Aunque no hay una NICSP referida a este tema, la Contaduría General de la nación CGN en Colombia

dio un paso atrás en relación con la regulación existente referida a este tipo de activos. Hoy día, el RCP (párrafo 184, Noción) solo hace referencia a los recursos naturales no renovables, es decir, solo para aquellos bienes que, por sus propiedades, se encuentran en la naturaleza sin que hayan sido objeto de transfor- mación, y no son susceptibles de ser remplazados o reproducidos por otros de las mismas características. Incluye las inversiones orientadas a su explotación.

11.10.7. Costos por intereses

El RCP considera un tratamiento contable similar al previsto por la IFAC en la NICSP 5, sin embargo en

la práctica ello solo es posible cuando la entidad que contrata los empréstitos y atiende el servicio de la deuda pública es la misma que ejecuta y reconoce el activo financiado con esos recursos. Los empréstitos y la emisión de títulos de deuda pública generalmente los contrata la entidad del gobierno central respon-

47 Ver Régimen de Contabilidad Pública (RCP) (Colombia), párrafos 165 y siguientes. 48 Ver Régimen de Contabilidad Pública (RCP) (Colombia), Catalogo General de Cuentas, descripción Cuenta 1682, “Propiedades de Inversión”.

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sable de la administración financiera o hacendaria y la entidad que ejecuta proyectos en activos fijos suele ser una unidad diferente de esta, por tanto no hay relación directa que permita identificar la porción de gastos financieros por concepto de intereses que debe hacer o no parte del costo de un activo fijo.

11.10.8. Activos intangibles

La CGN, mediante el “Procedimiento para el Reconocimiento y Revelación de Activos Intangibles” (Títu-

lo I, Capítulo VI, del Manual de Procedimientos) ha dispuesto los conceptos referidos a este tema. Al respec- to, más que las diferencias en cuanto a lo señalado formalmente, el mayor obstáculo para que el ordenamiento local pueda equipararse con lo dispuesto en los estándares internacionales tiene relación con el reconocimiento de la mayor parte de los intangibles, en especial de aquellos generados internamente, específicamente por la incertidumbre en torno a los beneficios económicos futuros, así como la dificultad que entraña la estimación fiable de su valor, impide cumplir con los criterios de reconocimiento, y, obliga, a que la mayor parte de los desembolsos en inversiones o actividades intangibles deban cargarse a los resultados.

La aparición del concepto de valor razonable, el reconocimiento de los gastos de investigación y desarrollo, el cálculo de las pérdidas de valor de los activos intangibles, la alternativa de reevaluación y la elimi- nación de la amortización para algunos activos intangibles, incluido el crédito mercantil, pueden señalarse como las principales diferencias frente a la normativa internacional implica. Las diferencias están relacionadas, tanto con los criterios de reconocimiento y valoración de los activos intangibles, como con la informa- ción que sobre ellos deberá recogerse en las notas a los estados financieros.

11.10.9. Activos biológicos (agricultura)

El RCP no ha regulado aspecto alguno relacionado con los activos biológicos, es decir, que señala una

norma técnica específica que regule de manera particular el reconocimiento, actualización y revelación de este tipo de activos. Lo único de que trata referido al tema lo encontramos al remitirnos a lo establecido como descripción de la Cuenta 1612, “Plantaciones agrícolas”, del Grupo 16, “Propiedades, planta y equipos”, para lo que solo se ha dispuesto el registro de activos biológicos de largo plazo, dándoles tratamien- to de inmovilizado no financiero.

La NICSP 27 presume que el valor razonable puede ser medido confiablemente para la mayor parte de los activos biológicos. Sin embargo, El Consejo Técnico de la Contaduría Pública de Colombia CTCP con- sidera49 que esa presunción puede ser rebatida para un activo biológico al momento de su reconocimiento inicial, por cuanto no tiene un precio específico en el mercado activo y otro método de estimación del valor razonable no ha sido determinado de manera clara o confiable.

11.10.10. Deterioro de activos

El RCP ha dispuesto el reconocimiento del desgaste o deterioro de los activos producto de su utiliza-

ción u obsolescencia. Sin embargo, las principales diferencias que se originan entre la NICSP 21 y lo previs- to en el RCP colombiano tiene relación con la utilización de unos indicadores (fuentes externas y fuentes internas) para determinar el demérito de los activos, en vez de una evaluación anual o de cada tres años sobre tales activos, tema que no está previsto en la normativa local.

Igualmente, la NICSP 26 define el agrupamiento de activos por Unidades Generadoras de Efectivo en el caso colombiano ello no está previsto. Adicionalmente, propone efectuar una mayor revelación sobre las pérdidas y recuperación por demérito de activos, así como su presentación en el estado de resultados, lo cual supera el ordenamiento local.

11.10.11. Beneficios a empleados

La regulación contable gubernamental en Colombia no exige el reconocimiento, actualización y revela-

ción de los beneficios a empleados con el alcance previsto en la NICSP 25 y, aunque se prevé el control sobre los hechos pasados, las divergencias que son evidentes respecto de la contabilización de los beneficios de los empleados bajo tal estándar son las siguientes:

Aunque las entidades públicas realizan cálculos actuariales para reconocer el valor presente de los flujos futuros por concepto de pensiones de jubilación que solo tienen en cuenta los pagos mínimos requeridos

49 Consejo Técnico de la Contaduría Pública (CTCP), “Documento de análisis para la implementación de las IAS”, (2004).

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de acuerdo con la legislación vigente. Cualquier beneficio adicional, tanto para empleados como para pen- sionados solo se reconoce cuando éstos se devengan y deben pagarse en el corto plazo.

11.10.12. Provisiones y contingencias (pasivos)

Desde un punto de vista conceptual no existe una diferencia importante entre los previsto en la NICSP

19 y el Régimen de Contabilidad Pública de Colombia, quizá la única diferencia podría considerarse por el hecho que en el cálculo de dichas provisiones con base en el valor presente de los flujos futuros cuando el valor del dinero en el tiempo es importante.

En general, la NICSP 19 hace un mejor desarrollo conceptual del tema de provisiones que lo establecido en normas locales, fijando parámetros claros para su registro sobre una base económica y no únicamente sobre su base legal, como eventualmente sucede en Colombia. De igual forma, la IFAC fija pautas para el registro de provisiones sobre contratos onerosos y sobre reestructuraciones de empresas, que no están establecidas en las normas Colombianas. Una adecuada aplicación de los principios actuales llevarían a que las entidades públicas que tienen empresas subordinadas se vena enfrentadas a dichas situaciones también tuvieran que registrarlas.

11.11. Sistema de contabilidad presupuestal

El modelo de contabilidad gubernamental colombiano, mediante un manejo de cuentas especiales

(Cuentas de presupuesto y tesorería, también denominadas o cuentas de Clase 0), establece la obligatorie- dad de reconocer y registrar todas las operaciones relacionadas con cada una de las etapas de la ejecución de un presupuesto, desde la aprobación, modificación y ejecución del presupuesto de ingresos y gastos de una determinada vigencia fiscal50.

A través del registro de las operaciones de tipo presupuestal, el SCPD revela cada una de las etapas del proceso presupuestal y, según corresponda, en presupuesto de ingresos y gastos. También revelan los ingresos no aforados, las reservas presupuestales, las cuentas por pagar, y el control de las apropiaciones de vigencias futuras aprobadas.

Lo anterior significa que el marco normativo de la contabilidad pública colombiana ha dispuesto lo necesario para poder atender lo previsto por la IFAC en la NICSP 24, “Presentación de información del presupuesto en los estados financieros”. Sin embargo, aunque la información relativa a cada una de las fases o etapas del proceso presupuestal se reportan en el Formato CGN2005.001, éste no es un informe que permite observar fácilmente el monto del presupuesto aprobado y su comparación con los importes reales, pues CGN no ha previsto disposición alguna que obligue a la presentación de un reporte específico al respecto.

11.12. Información financiera sobre la base de efectivo

La CGN no ha previsto disposición alguna que obligue a las entidades públicas colombianas a elaborar y

presentar un estado contable que se denomine “Estado de Cobros y Pagos en efectivo”, tal como lo pide la IFAC en la Norma internacional de contabilidad del sector público relativa a la “Información financiera sobre la base contable de efectivo”.

En el caso del Distrito Capital, su sistema de información permite la captura de datos en el momento del recaudo o pago y asociarlo e imputarlos en relación con determinado código contable. Tal procedimien- to, aunque se realiza, no se asocia a un código contable sino a la codificación de tipo presupuestal, lo que significa que no se ha dispuesto lo necesario para presentar el estado de flujos de efectivo como se le denomina en Colombia.

12. FORTALEZAS Y DEBILIDADES EN EL PROCESO DE RECONOCIMIENTO Y REVELACIÓN DE INFORMACIÓN CONTABLE DE BOGOTÁ D. C.

12.1. Antecedentes

La Administración Distrital, en desarrollo de las disposiciones constitucionales y legales en materia contable

mencionadas, adelantó varias actividades tendientes a fortalecer el Sistema Contable Público Distrital (SCPD).

50 Ver el PGCP del RCP, Marco Conceptual, punto 9.1.6. Normas técnicas relativas a las cuentas de presupuesto y tesorería. (párra- fos 319 y ss.).



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Una de ellas fue la creación, mediante Acuerdo número 17 de 1995 del Concejo de la ciudad, de la Dirección Distrital de Contabilidad como dependencia adscrita a la Secretaría Distrital de Hacienda SDH, a quien se le asignaron las competencias para llevar la contabilidad del Distrito, impartir instrucciones, prescribir métodos y procedimientos, coordinar y evaluar las situaciones contables derivadas de hechos económicos, entre otras.

En cumplimiento del citado Acuerdo, la Dirección Distrital de Contabilidad (DDC) asumió la responsabilidad de orientar a los organismos, dependencias y entidades distritales, en aspectos relacionados con la contabilidad pública; igualmente, debió propiciar el diseño y ejecución de procesos tendientes a que la contabilidad de estos entes reflejaran la realidad financiera y patrimonial del Distrito Capital.

En el diagnóstico inicial efectuado con base en los dictámenes proferidos por el Organismo de Control Fiscal, y reforzado con las visitas de apoyo y asesoría realizados por funcionarios y consultores de la Direc- ción Distrital de Contabilidad, se detectaron deficiencias comunes en la gran mayoría de entidades distritales, que no eran de reciente origen, sino heredadas de administraciones anteriores porque en su oportunidad no se tomaron las acciones y decisiones que hubieran contribuido a optimizar el uso eficiente de los recursos públicos distritales.

Para subsanar tales deficiencias en cumplimiento de su “Plan Estratégico”, la SDH dio inicio al desarrollo e implementación del Sistema Integrado de Información Financiera de la Capital (hoy denominado SI CAPIT@L) y a la ejecución de un proyecto denominado “Fortalecimiento del Sistema Contable Público Dis- trital” que tuvo como objetivo principal generar instrumentos de gestión que permitiesen obtener estados contables que reflejaran la realidad económica y financiera de los diferentes órganos y entidades que conforman el Distrito Capital, convirtiéndolos en una herramienta fundamental para la toma de decisiones.

Para cumplir con las metas previstas en ese proyecto, se diseñó y puso en ejecución un programa de saneamiento de partidas contables, involucrando a todas las entidades distritales en un proceso de fortalecimiento institucional que incluyó componentes de capacitación contable, generación de procedimientos e instructivos, emisión de conceptos técnico contables y la programación de visitas de apoyo y asesoría en aspectos jurídicos, contables y administrativos.

El programa de saneamiento de partidas contables se adelantó dentro de los lineamientos previstos por la Ley 716 de 200151, mediante la ejecución de diversos procedimientos de origen y efecto contable, tuvo como impacto la eliminación de partidas que no representaban derechos, bienes obligaciones ciertas para las entidades públicas y la incorporación de lo que de tales elementos no hubiere reconocido.

12.2. Debilidades, deficiencias y/o aspectos negativos en relación a los datos que contiene la

información contable suministrada por el Sistema Contable Público Distrital (SCPD)

Los avances en el sistema de información contable y en cuanto a la calidad de los datos suministrados son notables, sin embargo, es necesario reconocer que persisten debilidades tanto en relación con el instrumento utilizado para la captura y revelación de los datos como del procedimiento llevado a cabo por el operador del sistema, los cuales se describen a continuación:

12.2.1. Debilidades en relación con el Sistema de Control Interno

En la evaluación del Sistema de Control Interno Contable (ver Anexo 14), elaborado con destino a la CGN,

por la Veeduría Distrital que es el órgano de control interno del nivel central, se otorgó a este sistema una calificación de 4,63 sobre 5,0 obtenida al consolidar los reportes individuales que preparan los diferentes jefes de las áreas de control interno de las entidades distritales, donde se valoran factores de riesgo del sistema contable público distrital, lo que indica que el SCPD es confiable. A pesar de ello, se resaltan aspectos negativos:

— La mayoría de las entidades no cuenta con un sistema integrado de información financiera que permita la mitigación de posibles riegos en cuanto a calidad, confiabilidad y oportunidad de la informa- ción contable.

— El proceso contable adelantado por los diferentes organismos no establece los términos en materia de oportunidad de la información contable como tampoco la documentación para el envío y registro al área contable, lo que evidencia deficiencias en el flujo de información de las áreas de gestión generadoras de hechos, transacciones y operaciones susceptibles de reconocer contablemente.

51 Por medio de la cual el Congreso de la República ordenó adelantar las acciones administrativas para la depuración de los saldos contables de todas las entidades públicas colombianas.

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— En algunas entidades es necesario fortalecer el manejo de riesgos y controles que permita eviden-

ciar su seguimiento. — Algunas cuentas del Balance General deben ser ajustadas a la realidad financiera de las entidades,

entre otras, por registros inadecuados, falta de depuración de saldos y el no registro de las diferencias detectadas en las conciliaciones.

— No existe internamente un manual de políticas contables documentado que sirva de guía a los proveedores de la información del proceso contable.

— Existe debilidad en el diseño y elaboración de indicadores que permita medir, monitorear e interpretar la realidad financiera, económica, social y ambiental de las entidades; la información contable no es tenida en cuenta para la toma de decisiones.

— Resalta que no hay el debido control de documentos ya que no se realiza una adecuada foliación a los soportes contables.

— Encontró que algunos comprobantes son diligenciados de manera incompleta y son poco claros; que no todas las transacciones cuentan con soportes documentales que respalden los registros contables y en otras existen fallas en los consecutivos de los documentos.

— Un aspecto importante se refiere a que no se cuenta con el recurso humano suficiente y se requiere capacitar en temas relativos al sistema contable a los funcionarios del área contable y a aquellos que afectan el proceso pero existen limitaciones legales para quienes son vinculados mediante contrato de prestación de servicios.

12.2.2. Deficiencias en relación al reconocimiento, actualización y revelación de recursos,

derechos, bienes, obligaciones, ingresos y gastos

Los informes de evaluación contable presentados por la Contraloría de Bogotá D. C. como resultado de la auditoría gubernamental con enfoque integral que ésta ha desarrollado en los últimos cinco años (ver Anexo 15) hacen especial énfasis en los siguientes temas:

12.2.2.1. Depósitos en Instituciones Financieras

En relación con los recursos financieros administrados por la Tesorería Central y la de las entidades des-

centralizadas, depositados en instituciones financieras, la mayor debilidad se deriva de la falta de gestión ante tales las entidades para aclarar, soportar y ajustar las partidas que constituyen diferencias entre los extractos bancarios y los saldos conciliatorios; en este sentido, se observan partidas por conciliar de elevada antigüedad sin depurar.

12.2.2.2. Rentas por cobrar

Este tipo de derechos sin contraprestación son administrados por la SDH a través de la Dirección de

Impuestos de Bogotá D. C. (DIB) y su problemática se relaciona con la sobrevaluación del debido cobrar y sobreestimación de la cuenta “Ingresos Tributarios” por la cuenta corriente de los contribuyentes a través del Sistema de Información Tributarias (SIT), de la totalidad de declaraciones con pago pendientes por aplicar, los fallos por procesos concursales, prescripciones, títulos judiciales y devoluciones falladas no aplicadas.

Aunque el problema continúa en la actualidad, la Secretaría Distrital de Hacienda ha logrado disminuir ostensiblemente tal deficiencia, lo que ha permitido que la opinión emitida por la entidad de control fiscal sea “limpia”, al referirse a la razonabilidad de los estados contables de esta Secretaría.

12.2.2.3. Deudores por concepto de multas

La observación reiterada por parte del organismo de control fiscal hace referencia a que esa cuenta

presenta saldos de elevada antigüedad no depurados, sobre los cuales no existe evidencia de la gestión administrativa que debe adelantar la entidad tendiente a establecer su realidad económica, social y ambiental.

Igualmente, se observa que, respecto de los expedientes que se encuentran en cobro persuasivo y coac- tivo, el recaudo es bajo y, de otra parte, que no se ha dado aplicación a lo exigido por la ley de “normaliza- ción de la cartera pública” (Ley 1066 de 2006) y por tanto del artículo 820 del Estatuto Tributario Nacional, mediante el cual se ordena la remisión de las acreencias no tributarias que se encuentren en cobro coacti- vo, cuando sean de difícil cobro.

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12.2.2.4. Saldos por concepto de avances y anticipos a contratistas

Existen saldos de elevada antigüedad pendientes de amortizar por falta de seguimiento y control de los recursos entregados a contratistas para la obtención de bienes y servicios, originados por falta de comunica- ción de las áreas al interior de la entidad, principalmente entre las áreas administrativas, jurídicas y contables.

12.2.2.5. Recursos entregados en administración

Del análisis a esta cuenta se evidenciaron saldos antiguos pendientes de amortizar, indicando falta de ges-

tión por parte de las entidades tendientes a obtener los documentos necesarios para la legalización de esta cuéntalo que se deriva de la falta de un efectivo seguimiento a los recursos que entrega la entidad para garantizar el cumplimiento de los convenios y/o contratos celebrados.

12.2.2.6. Propiedades, planta y equipo

En relación con este rubro es reiterativo encontrar que la Contraloría observa diferencias de saldos

entre los registros del Almacén o Bodegas frente al registro de los mismos en la contabilidad, originados, entre otras, por las diferencias de fechas de reporte entre el sistema contable y el que ayuda al control de los recursos físicos.

Así mismo, la Contraloría de Bogotá, en las auditorías regulares, observa el incumplimiento en la ejecu- ción de una toma física de inventarios o, cuando se realiza, no se efectúan las confrontaciones del resultado físico con relación a los datos reportados por el sistema de información.

Se encuentran casos en los que se adquieren e incorporan terrenos sin el cumplimiento de los requisitos legales. Si bien es cierto que la incorporación de los mimos se realiza con base en el acta de entrega, también lo es, que el documento que acredita la titularidad del bien debe ser la Escritura Pública y este documento no existe debido a que, en algunos casos, no se realiza oportunamente el trámite legal o porque no se realiza el pago total de la adquisición.

12.2.2.7. Provisiones por estimación de pasivos

No obstante de disponer de una herramienta sistematizada para la administración y seguimiento de las

demandas que cursan en contra del Distrito Capital52, algunas entidades no cuentan con adecuados sistemas de control que permitan valorar, reconocer y actualizar oportunamente las provisiones a que hay lugar.

12.2.2.8. Deficiencias en relación a datos o cifras que no captura el Sistema de Información Contable

Público del Distrito Capital

En algunos casos se reclama porque la información contable no revela determinado tipo de datos, lo cual tiene diversidad de causa, en principio debido a que la normatividad contable vigente no lo exige o lo impide y, en otros casos, porque no se dispone de suficientes elementos para la valoración y el registro en el SCPD. Los casos más frecuentes que se relacionan con esta problemática son los siguientes:

12.2.2.8.1. Derechos no determinados o contingentes

El sistema contable no ayuda a encontrar la información exigida por la Ley de “Responsabilidad Fiscal” (Ley 819 de 2002) que obliga a reportar el monto de las exenciones, exclusiones y descuentos tributarios; tampoco se reportan saldos de derechos no determinados como recomienda la IFAC en la NICSP 23, entre otros, los cuales podrían registrarse en el sistema contable utilizando registros en cuentas fuera de balance o extra patrimoniales.

12.2.2.8.2. Provisión de cartera por derechos a favor del Distrito Capital

Por disposición de la CGN en el Régimen de Contabilidad Pública RCP53, los saldos de impuestos o rentas por cobrar no son objeto de ningún cálculo o estimación por concepto de “provisiones” como resultado del grado de incobrabilidad originado en factores tales como antigüedad e incumplimiento. Las partidas que conforman el saldo que se revela periódicamente en los estados contables solo pueden disminuirse por

52 Sistema de Información de Procesos Judiciales (SIPROJ). 53 Ver párrafo 149 del Régimen de Contabilidad Pública (RCP), emitido por la Contaduría General de la Nación (CGN).

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efecto del pago que realice el contribuyente o cuando el derecho se extingue por causas diferentes a cualquier forma de pago, caso en el que se afecta directamente el patrimonio.

Lo anterior genera dos efectos negativos para quien pretenda utilizar la información contable: de un lado el sistema contable no muestra el valor que probablemente puede recuperarse o recaudarse y, del otro lado, en el estado de resultados no se refleja el efecto correspondiente a la pérdida de derechos por causas legales, por ejemplo, por la prescripción de los mismos. La misma restricción se presenta con todo tipo de derechos que no estén asociados a la producción de bienes o prestación de servicios individualizables, los cuales no son objeto de provisión.

12.2.2.8.3. No incorporación de derechos sobre empresas no societarias

En el mismo sentido que el caso anterior, el gobierno no registra su propiedad en empresas no societa-

rias por disposición de la CGN. El Régimen de Contabilidad Pública solo ha dispuesto el reconocimiento de las inversiones patrimoniales en empresas societarias controladas y no controladas, lo que significa que, por ejemplo, en el caso de la capital colombiana no se muestra como activos a la Empresa de Acueducto y Alcantarillado de Bogotá D. C. (EAAB ESP) cuya propiedad es 100 por 100 distrital, que a 31 de diciembre de 2010 mostraba un patrimonio neto por valor de $ 4,9 billones, es decir, que un equivalente al 19,3 por 100 del patrimonio consolidado del sector gobierno no se encuentra haciendo parte de este.

12.2.2.8.4. Registro parcial de bienes de uso público, históricos, culturales y del medio ambiente

Disponer de una norma técnica específica en relación con los bienes disponibles para el uso público y

los de carácter histórico y cultural, constituye uno de los aspectos positivos del modelo contable colombiano. Sin embargo, como el SNCP, bajo el modelo actual, empezó a aplicarse solo a finales de 1995, única- mente a partir de esa vigencia se han capitalizado (registrado como activos) todas las erogaciones destinadas a la formación de capital fijo en infraestructura. Salvo situaciones aisladas, algunas entidades han logrado conformar y valorar el inventario de tales bienes, pero el sistema contable público distrital no ha logrado incluir la totalidad de tales bienes.

Del mismo modo, por determinación de la CGN, el SCPD solo incorpora los recursos naturales no renovables, dejando fuera los recursos naturales renovables. En relación con los recursos no renovables solo se incorporan aquellos que se encuentran en explotación o en conservación que han logrado valorar- se, pero la cantidad de este tipo de bienes pendiente de incorporación es muy importante, lo cual le resta utilidad para el potencial analista de la información contable.

12.2.2.8.5. Provisiones por concepto de pasivos pensionales y beneficios a empleados

Aunque el sistema contable capturó los datos correspondientes al cálculo actuarial por concepto de pen-

siones actuales, bonos pensionales y cuotas partes de pensiones, debido a que la CGN otorgó plazo hasta el año 2024 para amortizar el valor de ese pasivo estimado, el estado de situación patrimonial (Balance General) solo muestra como pasivo el valor neto amortizado. No obstante, es importante reconocer que el analista puede encontrar respuesta sobre el monto vigente de los flujos futuros por concepto de pensiones, solo que no todo ese monto ha afectado el patrimonio neto de la entidad.

Igualmente, el sistema de contabilidad distrital no reconoce el valor presente de los flujos futuros por concepto de los beneficios laborales formalmente establecidos a favor de los empleados, lo que obliga a los analistas a realizar cálculos independientes para estimar la verdadera estructura patrimonial del Distrito Capital.

12.2.2.8.6. Reconocimiento de la depreciación y provisiones relacionadas con el inmovilizado no financiero

El consumo de capital fijo lo mismo que el efecto que tiene la pérdida de valor de los activos fijos por

causas diferentes al deterioro normal por el uso u obsolescencia no se registra como un flujo dentro del estado de resultados económicos, sino que afectan directamente el patrimonio neto, este aspecto que impide observar la verdadera capacidad de la administración para generar flujos económicos positivos para cumplir con su actividad, debiendo realizar operaciones extracontables para establecer tal realidad.

12.2.2.8.7. Reconocimiento de operaciones relacionadas con las concesiones

Tal como se ha diseñado el Sistema Contable Público Colombiano en lo conceptual y procedimental, no

permite evidenciar el efecto negativo sobre las finanzas del Estado que generan los contratos de concesión

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debido a que no deja evidencia de las operaciones que los concesionarios realizan en nombre del Estado, por lo que no es posible determinar el nivel de recursos que pagan los usuarios y los costos del servicio o del suministro de bienes por parte de dichos concesionarios.

12.2.2.8.8. Pasivos con la ciudadanía por coberturas no cubiertas u obras prioritarias no adelantadas.

Otra de las exigencias que no encuentran respuesta en ningún sistema de información se refiere a la esti- mación y control de los servicios no cubiertos por el Estado o las obras prioritarias pendientes de adelantar, lo cual debería considerarse como pasivos contingentes con el ciudadano. No obstante, este tipo de datos solo son suministrados por sistemas contables de países desarrollados.

A manera de ejemplo, en la capital colombiana existe un atraso en la construcción y reconstrucción de la malla vial. Esa es una de las necesidades más sentidas de la población y una de las preguntas es ¿en cuán- to se estima el coste de acometer tales obras?, para lo que el sistema contable no entrega respuesta.

12.3. Debilidades en relación con los Sistemas de Información (software)

La utilización del Sistema de Información SI-CAPIT@L con sus respectivos componentes y módulos solo

es obligatorio al interior de la SDH y, a pesar que un importante número de organismos y entidades distritales lo han implementado, el hecho que no todos lo utilicen hace que no exista centralización de la informa- ción y deficiencias en la captura de los eventos y en el reporte de información para efectos de consolidación.

El esfuerzo realizado por la SDH en procura de disponer de un sistema de información centralizado y único para el registro y control de las operaciones derivadas de la gestión estatal, solo se ha logrado en el 26 por 100 de la entidades que conforman el Sector Gobierno General.

El módulo dispuesto para el registro y control del presupuesto (PREDIS) junto con el Programa Anual de Caja (PAC) que sirve para el control de la ejecución, son los únicos que están disponibles para el uso de la totalidad de órganos, dependencias y entidades que conforman el Sector Gobierno.

12.4. Desintegración entre el sistema de contabilidad económico-patrimonial y el sistema de

información presupuestal

Existe desintegración entre el modelo contable patrimonial y el presupuestal, tanto en el aspecto normativo y como en el procedimental, tal como lo señala IVÁN J 54ESUS CASTILLO CAICEDO . Al respecto, la autoridad doctrina en materia presupuestal le corresponde Dirección General de Presupuesto Nacional, pero la regulación sobre el registro y revelación de la información relacionada le corresponde a la Contraloría General de la República (art. 354 de la CPN). Adicionalmente, en lo procedimental, los responsables del proceso contable y del presupuestal son funcionarios diferentes que utilizan sistemas contables independientes lo que dificulta la conciliación de las cifras de ambos modelos, convirtiendo tal actividad en una tarea casi que imposible.

12.5. Inexistencia de un sistema de contabilidad de gestión como herramienta para el

Presupuesto Orientado a Resultados (POR)

No existe un sistema de registros contables que permita establecer el costo de los bienes y servicios que entrega la Administración Pública a la ciudadanía. Sobre este aspecto entre 2001 y 2003 se realizó un inten- to por construir un sistema de costeo basado en actividades (ABC) como herramienta del “Presupuesto Orientado a Resultados”, proyecto que fue abortado por el Secretario Distrital de Hacienda en el 2004.

El modelo de Presupuesto por Resultados implementado en el 2001 dispuso de un componente denominado “Productos, Metas y Resultados” (PMR) con la pretensión de convertirlo en fuente de información primaria para el ejercicio del control político y ciudadano, de tal forma que los interesados puedan evaluar los productos que la entidad ha diseñado para entregar a la ciudadanía desde su competencia jurídica y su estructura organizativa, las metas que se ha propuesto alcanzar durante un período determinado y los resultados reales conseguidos en el mismo.

El Presupuesto Orientado a Resultados, con su componente –PMR–, ha sido útil para el análisis en cuan- to a la formulación o programación del presupuesto, en particular para la asignación presupuestal de las

54 Revista Internacional Legis de Contabilidad y Auditoría (trimestre abril-junio de 2009), “El modelo contable público colombiano: entre la integración práctica y la desintegración normativa”.

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entidades que conforman el Sector Gobierno de la ciudad de Bogotá, pero solo ha tenido éxito en ello debido a que no existe un reporte confiable sobre las realizaciones por la inexistencia de un sistema de registro financiero que permita confrontar lo planeado con lo ejecutado, ni un sistema de costeo que sea herramienta para ello.

12.6. Fortalezas del Sistema Contable Público Distrital (SCPD)

12.6.1. En relación con el Sistema de Control Interno Contable

En términos generales el SCPD es de buena calidad, las debilidades descritas anteriormente no afectan

de fondo las razonabilidad de las cifras, tanto la Contraloría de Bogotá D. C., como la Contaduría General de la Nación y la Veeduría Distrital, que lo han evaluado, se han pronunciado favorablemente. La valoración del sistema por parte de la Veeduría Distrital con corte a 31 de diciembre de 2010, otorga una calificación de 4,63 sobre 5,0 (ver Anexo 14) en el que resalta, entre otros, los siguientes aspectos:

— La clasificación registro y ajuste de todos los hechos económicos, sociales y ambientales, en la mayoría de las entidades distritales se realiza de acuerdo con lo establecido en el RCP, Catálogo General de Cuentas.

— Los hechos financieros económicos y sociales fueron plenamente identificados en los que se deter- minaron las transacciones y operaciones que fueron objeto de reconocimiento y revelación; cuentan con los soportes adecuados para respaldar las cifras de los estados e informes financieros; los libros de contabilidad y notas a los estados financieros son elaborados siguiendo los lineamientos del RCP.

— Los informes se presentan en forma oportuna tanto a la CGN como a los organismos de inspec- ción vigilancia y control así como a los usuarios internos y externos de las entidades; la publicación de la información financiera está ubicada en un lugar de fácil acceso para usuarios tanto internos como externos.

— El manejo del archivo se realiza de conformidad con las tablas de retención documental y la ley general de archivos; se tiene asignado un recurso humano idóneo que cuenta con el suficiente conocimiento de las normas que rigen la contabilidad pública y ha recibido capacitación para su permanente actualización.

— Existe un adecuado intercambio de información entre contabilidad y las demás áreas que permite registrar eficiente y oportunamente los hechos económicos.

— En el manual de procesos y procedimientos y en el mapa de riesgos se tienen identificadas las acciones de mitigación frente a la posible ocurrencia de riesgos que puedan afectar la calidad consistencia y oportunidad de la información financiera.

— Se realizan conciliaciones permanentes de información entre las distintas áreas así como de saldos con aquellas entidades con las que se manejan cuentas recíprocas y se observa el cumplimiento de los planes de mejoramiento para garantizar que la información contable cumpla con los requisitos de confiabilidad, relevancia y comprensibilidad.

12.6.2. Respecto de la homogenización de la información contable y la aplicación obligatoria,

coherente y transversal de criterios contables

Esta es quizá la mayor de las fortalezas del Sistema de Contabilidad Pública de Colombia, pues todas las entidades contables públicas deben reportar su información contable utilizando los mismos formularios o reportes, de tal forma que cada código, denominación y saldo debe colocarse en determinada celda de una hoja electrónica preestablecida por la CGN.

Adicionalmente, todas las entidades públicas, independientemente del nivel de gobierno o sector al que pertenenzcan, aplican los mismos criterios contables contenidos en el Régimen de Contabilidad Pública emitido por la CGN55, lo que ayuda a que la información cumpla con las características cualitativas requeridas para efectos de agregación y comparación.

55 La Corte Constitucional, mediante sentencia C-487 de 1997, al interpretar el artículo 354 de la CPN, determinó que la Contadu- ría General de la Nación (CGN) es el máximo órgano rector en materia contable pública en Colombia, señalando que las normas y conceptos emitidos por esa entidad son de carácter vinculante y, en consecuencia, de obligatorio cumplimiento por parte de las entidades sujetas a la aplicación de la Regulación Contable Pública.

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12.6.3. En relación con la confiabilidad de las cifras de los estados contables

La Contraloría de Bogotá D.C., desde 2004 ha emitido una opinión favorable sobre la razonabilidad de la

información contable distrital, ello fue ratificado el pasado 17 de abril de 2011, en el informe preliminar sobre la auditoría gubernamental con enfoque integral, modalidad regular, en la que indica que las cifras que contienen los estados contables presentan razonable la situación patrimonial y los flujos de la actividad económica y financiera. El grado de confiabilidad de la información contable, medido como una relación porcentual entre la opinión favorable expresada en el dictamen que emite la Contraloría de Bogotá D.C. frente al total de entidades distritales, muestra un mejoramiento continuo, tal como se puede apreciar en el gráfico siguiente:

Gráfico 3

GRADO DE CONFIABILIDAD DE LOS ESTADOS CONTABLES

Fuente: Tabulación elaborada por la SDH-DDC.

12.6.4. En relación con el Sistema de Gestión de la Calidad (SGC)

El servicio de “Gestión Contable Distrital” que hace parte del “Sistema Integrado de Gestión”, ha sido

certificado oficialmente bajo las Normas ISO 9001:2008 y la norma colombiana NTCGP 1000:2004, establecida formalmente para el Sector Público, ha contribuido a que los inversionistas y ciudadanos tengan un alto grado de confianza en el desempeño financiero del Distrito Capital.

La Dirección Distrital de Contabilidad, como responsable de tal servicio, adelanta sus procedimientos bajo la metodología de gestión PHVA (Planear, Hacer, Verificar, Actuar), fortaleciendo y mejorando los mecanismos que soportan los procesos inherentes al mismo, buscando que tanto el SCPD como los Esta- dos Contables, Reportes e Información Complementaria cumplan con las características cualitativas exigi- das por el Marco Conceptual del RCP.

13. UTILIDAD DEL SISTEMA DE CONTABILIDAD PÚBLICA DEL DISTRITO CAPITAL (SCPD)

El Sistema Contable Público de Bogotá D.C. tiene como herramienta de soporte para la captura y revela- ción un sistema de información denominado SI CAPIT@L compuesto por un conjunto de subsistemas de ges- tión, en los que se realiza el registro sistemático, ordenado y cronológico de eventos susceptibles de expresarse en términos monetarios y que, como producto de su interacción, genera datos requeridos para múltiples pro- pósitos. Las bondades de este sistema no solo se reducen a la producción de la información revelada a través de estados contables, reportes e información complementaria, cuantitativa y/o cualitativa, sino que, tal como lo indica la Contaduría General de la Nación (CGN)56, también ayuda al ejercicio del control sobre los recursos y el patrimonio público, sirve de instrumento para la rendición de cuentas, viabiliza la gestión y genera condiciones de transparencia sobre el uso, gestión y conservación de los recursos y el patrimonio público.

La información o estados contables, como producto tangible de tal sistema, ha servido para satisfacer necesidades comunes de diferentes usuarios, aceptando que, como lo reconoce la IASB57, es posible la exis-

56 Régimen de Contabilidad Pública, Marco Conceptual, párrafo 7, Contaduría General de la Nación (CGN). 57 IASC (hoy IASB), Marco Conceptual para la Preparación de Estados Financieros, “Prólogo”.

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tencia de otros modelos contables que puedan proporcionar información complementaria para la toma de decisiones financieras y económicas, lo que ha obligado a explorar sobre tales posibilidades.

Este apartado tiene como propósito describir si es o no cierto que, en el caso del Distrito Capital, tanto el Sistema Distrital de Contabilidad Pública (SDCP) como la información contable que se obtiene del mismo cumplen los propósitos y objetivos previstos por la CGN, pues la información contable que produce el sistema de contabilidad, debido a que debe suplir necesidades comunes de diferentes usuarios, no puede entregar la totalidad de la información que esperaría un usuario en particular.

13.1. Utilidad del Sistema Contable Público Distrital (SCPD) desarrollado con base en el

modelo normativo vigente en Colombia58

Es frecuente encontrar que se califica la utilidad del sistema contable en función de los beneficios de la información, lo que no necesariamente es cierto pues se debe reconocer que la implementación de un sistema contable permite adelantar actividades de control, rendir más fácilmente las cuentas por parte de los gestores, la gestión será más eficiente y se podrá garantizar la transparencia en relación con la gestión adelantada; todo ello con independencia de que los estados contables cumplan con la totalidad de atributos y restricciones exigidos en el Régimen de Contabilidad Pública (RCP) colombiano o que no se alcance a satisfacer adecuadamente las necesidades informativos de todos los usuarios tanto internos como externos.

13.1.1. Utilidad para efectos del control público59

La información que provee el Sistema de Gestión Contable distrital, revelada a través de estados conta-

bles, reportes e información complementaria, es susceptible de comprobaciones y conciliaciones exhausti- vas o aleatorias sobre las transacciones realizadas por los diferentes entes públicos. No hay duda que es este sistema ha posibilitado adelantar las actividades a cargo de las diferentes instancias que ejercen el control público en cualquiera de sus manifestaciones.

Si tenemos en cuenta que el propósito básico de todo evaluador o auditor es obtener certeza sobre la existencia y los cambios que se presentan en los recursos, derechos, bienes y obligaciones a cargo de los diferentes órganos y entidades que conforman el sector público, lo mismo sobre el cumplimiento y legalidad de los flujos que afectaron la estructura patrimonial de una entidad, es evidente que en el caso de Bogo- tá D. C., todos los órganos de control han podido cumplir esa meta.

13.1.2. Para efectos de la rendición de cuentas60

Los funcionarios públicos responsables del conjunto de actividades económicas, jurídicas y tecnológicas,

que manejan o administran recursos o fondos públicos, tendientes a la adecuada y correcta adquisición, pla- neación, conservación, administración, custodia, explotación, enajenación, consumo, adjudicación, gasto, inversión y disposición de los bienes públicos, así como a la recaudación, manejo e inversión de sus rentas en orden a cumplir los fines esenciales del Estado con sujeción a los principios de legalidad, eficiencia, eco- nomía, eficacia, equidad, imparcialidad, moralidad, transparencia, publicidad y valoración de los costos ambientales, han logrado rendir cuentas adecuadamente tal función.

Para cumplir con tal obligación los funcionarios responsables de la gestión fiscal en el Distrito Capital cuentan con el sistema contable implementado sobre la base de acumulación (devengo) como su mejor herramienta. Tal sistema toma (captura) de la realidad económica y jurídica todos los eventos históricos y calcula una serie de estimaciones y muestra la imagen fiel de la estructura patrimonial de cada órgano, dependencia y entidad distrital, lo mismo que del desempeño económico, financiero y social de éstas,

58 Régimen de Contabilidad Pública emitido por la Contaduría General de la Nación, armonizado a estándares internacionales de contabilidad para el sector público (NICSP) emitidas por la IFAC. 59 Régimen de Contabilidad Pública, Marco Conceptual, párrafo 79: “El propósito de Control supone que el SNCP apoya el control, interno y externo, en ámbitos tales como el de legalidad y cumplimiento, y viabiliza el control financiero, de economía y de eficiencia, así como la salvaguarda de los recursos y el patrimonio públicos, que se encuentran bajo la responsabilidad de agentes públicos o privados, para el desarrollo de funciones de cometido estatal.” 60 Régimen de Contabilidad Pública, Marco Conceptual, párrafo 80: “El propósito de Rendición de Cuentas significa que el SNCP permite que los servidores públicos y los administradores de recursos y/o patrimonio públicos, rindan cuentas periódicamente a las instancias políticas, a la ciudadanía, a los inversores, acreedores y a otros agentes, por el uso de tales recursos y por los impactos de sus actuaciones sobre el bienestar particular y general, en términos de eficiencia para la consecución de los fines del Estado.”

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ORGE ASTAÑEDA ONROY


midiendo y registrando oportunamente los flujos que representan recursos, derechos, bienes, obligaciones, ingresos y gastos realizados en una vigencia fiscal.

Por tanto, el sistema contable no solo genera los estados contables tradicionales, es decir, el Balance General y el Estado de la Actividad Financiera, Económica, Social y Ambiental, sino que también entrega reportes e información complementaria referida a cada asunto que tenga relación con la gestión fiscal a cargo de los entes públicos, entre los que se incluye el Estado Diario de Tesorería; informes sobre el inventario de la propiedad, planta y equipo; reporte de la ejecución del presupuesto; reporte sobre el estado de la cartera; Reporte de Operaciones Efectivas de Caja; reportes sobre la ejecución de proyectos de inversión (p. e. Banca Multilateral); portafolio de inversiones; estado de la deuda pública; pasivos contingentes e Informes específicos sobre fondos cuenta, entre otros, que son elemento básico para la rendición de cuentas.

13.1.3. Para efectos de garantizar la transparencia en la gestión pública61

Las actividades que conlleva la gestión pública son múltiples. Por tanto, un sistema de contabilidad como

el implementado en el sector público distrital permite, de un lado, el que los administradores dejen constancia de todas sus actuaciones comprobando si éstas se ajustan o no a los principios que rigen la función administrativa pública, y, de otro, a los diferentes agentes externos, incluida la ciudadanía, interesados en comprobar y evaluar la legalidad, cumplimiento, eficiencia, economía y eficacia de la gestión realizada.

Ello significa que el sistema contable ha permitido dejar huella tangible de toda actuación realizada, siendo posible garantizar evidencia sobre el recaudo de recursos, los pagos realizados y demás operaciones de tesorería; sobre la gestión tributaria y el reconocimiento de ingresos sin contraprestación; sobre las actividades relacionadas con la producción y distribución de bienes y servicios con o sin contraprestación; en relación con la gestión relacionada con la administración de los bienes públicos; respecto de todo tipo de operaciones referidas al financiamiento público; respecto de las transacciones relacionadas con la adquisi- ción y utilización de bienes y servicios adquiridos para el normal funcionamiento de las entidades; sobre transacciones ordenadas en desarrollo de la ejecución de proyectos de inversión física o social; respecto del reconocimiento y pago de los servicios prestados por funcionarios y de las obligaciones contractuales con éstos y ex funcionarios; sobre los flujos por la entrega de recursos a favor de entidades públicas o privadas, del país o del exterior (transferencias); en relación con los flujos por concepto de subsidios y/o ayudas estatales entregadas; en relación con los flujos no monetarios derivados de operaciones interinstitucionales62, también por todo tipo de transacciones que correspondan al uso de existencias; sobre el reconocimiento de estimaciones por provisiones y contingencias; entre otros.

13.1.4. Para la gestión, análisis y toma de decisiones63

Los estados contables básicos contienen múltiple información generada a partir del criterio de acumula-

ción o devengo como principio de reconocimiento de los diferentes eventos o hechos financieros, econó- micos y sociales, la cual permite a los analistas financieros y quienes toman decisiones en el Estado puedan encontrar respuesta a múltiples inquietudes o necesidades informativas.

13.1.4.1. Estados financieros elaborados por Bogotá D. C.

El Sistema Contable Público Distrital, por cada órgano, dependencia o entidad Distrital, entrega un con-

junto de estados contables básicos que son el Balance General, el Estado de Actividad Financiera, Econó-

61 Régimen de Contabilidad Pública, Marco Conceptual, párrafo 82: “El propósito de Transparencia deviene de las exigencias sociales por una estructura democrática, en la que las decisiones y uso de los recursos sean transparentes y de conocimiento público, así como de las demandas del entorno económico en el que la importancia del sector público implica prácticas, procesos y decisiones ajustadas a los principios de la función administrativa, disponiendo de una información contable pública con criterios de confiabilidad, relevancia y comprensibilidad. Por lo tanto, el SNCP se fundamenta en criterios homogéneos, transversales, comparables y objetivos.” 62 En el Régimen de Contabilidad Pública Colombiano, se denominan como operaciones interinstitucionales y de enlace a aquellos flujos de entrada o salida de recursos, con o sin flujo de efectivo, recibidos o entregados por las entidades públicas de la administra- ción central del mismo nivel, para el desarrollo de las funciones de cometido estatal, caracterizadas porque en las mismas intervienen dos o más entidades contables públicas. 63 Régimen de Contabilidad Pública, Marco Conceptual, párrafo 81, el propósito de Gestión Eficiente indica que el SNCP apoya las decisiones de los gestores responsables de desarrollar funciones de cometido estatal, empleando los recursos y/o el patrimonio públi- cos de manera eficiente, observando los principios de la función administrativa y contribuyendo al fortalecimiento de los sistemas de información organizacional.

J C M

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mica, Social y Ambiental y el Estado de Cambios en el Patrimonio. El Estado de Flujos de Efectivo se exige solo a las empresas. Adicionalmente, se preparan notas a los estados contables que forman parte integral de los mismos.

El Balance General (situación patrimonial), en el caso de los activos, los reporta conservando el orden de liquidez a solvencia, mientras que los pasivos el grado de exigibilidad; reflejando de esta forma los recursos, bienes, derechos, obligaciones reales y estimadas. Los saldos de activo y pasivo se clasifican en corrientes y no corrientes, mostrándolos en forma comparativa con el período contable inmediatamente anterior, a nivel de cuenta.

El Estado de Actividad Financiera, Económica, Social y Ambiental (resultados económicos) muestra los flujos acumulados en una vigencia fiscal en forma comparativa a nivel de cuenta con el período contable inmediatamente anterior, presentando las actividades ordinarias clasificadas en operacionales y no operacionales y las partidas extraordinarias. Igualmente, se estructura en orden de precedencia revelando los saldos de las actividades ordinarias y partidas extraordinarias, así como las operacionales y no operacionales. Las actividades ordinarias, se muestran los ingresos, costos y gastos operacionales, con el fin de calcular el excedente o déficit operacional.

El Estado de Cambios en el Patrimonio, tal como se adoptó por la CGN, muestra una estructura bas- tante elemental y se presenta partiendo del saldo del patrimonio del período contable anterior, al cual se le suma la variación total del patrimonio del período actual, para obtener el saldo final del patrimonio del perí- odo actual. El cálculo de cada una de las variaciones de los niveles de cuentas que componen el Patrimonio, se realiza restando de los saldos del período contable actual, los del período inmediatamente anterior. El resultado de esta comparación se detalla indicando las cuentas que presentaron variaciones, clasificadas en incrementos y disminuciones; así como las partidas sin variación. La sumatoria de estos tres conceptos debe ser igual al valor de la variación del Patrimonio.

Aunque existe la posibilidad de comparar los estados contables preparados por las entidades gubernamentales colombianas con reportes similares elaborados por países que atienden las recomendaciones del IPSASB de la IFAC contenidas en las NICSP (IPSAS), existe heterogeneidad en el manejo y revelación de algunas cuentas, tanto en el estado de situación financiera como en el estado de resultados. Las principales divergencias referidas en el punto 11 de este documento, se relacionan con la incorporación de activos correspondientes a los bienes de uso público e históricos y culturales, recursos naturales, además del procedimiento contable para el reconocimiento del deterioro del debido cobrar, de las depreciaciones, amortizaciones, provisiones y agotamientos del inmovilizado material, cuyas estimaciones se registran directamente en el patrimonio neto sin afectar los resultados económicos del ejercicio.

No obstante lo anterior, la convergencia con la gran mayoría de los temas contenidos en las NICSP y la utilización del devengo como criterio de reconocimiento de las operaciones permiten encontrar informa- ción similar a la que contienen los estados contables tradicionales revelados por la contabilidad financiera privada. Sin embargo, como se muestra más adelante, al pretender encontrar información implícita en los estados contables elaborados en Bogotá D. C., el usuario o analista se ve obligado a efectuar una gran cantidad de ajustes o desechar algunos datos para determinar, por ejemplo, la capacidad de pago, las posibilidades de endeudamiento, la solvencia, entre otros indicadores elaborados con respecto a los flujos económicos que se reportan en el estado de resultados económicos que muestra la actividad realizada por la administración distrital.

En el Sector Público Colombiano, nacional o local, en términos generales, se dispone de buena informa- ción contable básica. El Sistema Nacional de Contabilidad Pública SNCP entrega los Balances de Situación, Estados de Rendimientos Económicos, Estados de Cambios Patrimoniales y notas sobre esa información que muestran razonablemente la situación financiera y los flujos económicos derivados de la actividad realizada por la Administración Pública.

En el caso de Bogotá D. C., esa información es auditada por la entidad de fiscalización superior (Contra- loría General de la República) y se presenta en forma individual o consolidada, según las necesidades de los usuarios.

13.1.4.1.1. Utilidad informativa del Balance de General

El Balance General o Estado de Situación Patrimonial revela los activos y pasivos de corto y largo plazo,

lo mismo que el patrimonio neto indicando su origen. Este reporte es la fuente principal de datos que ayu-

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dan al análisis, entre otros aspectos, para evaluar la capacidad de pago de la entidad en el corto plazo, demostrar la solvencia, la estructura del capital y la liquidez del ente público a corto y largo plazo.

El modelo colombiano tiene como criterio de reconocimiento inicial el coste histórico y, aunque se ha avanzado en la armonización de los criterios para el registro y actualización de derechos, bienes y obligaciones, los potenciales usuarios esperan que todos los datos revelados en el balance general, en particular los activos realizables principalmente, correspondan a valores económicos actuales y, como ello no necesariamente es posible, es una de las razones por las que la información de este estado contable pierde importancia o trascendencia para ellos.

La mayoría de expertos en el análisis de los datos financieros de las administraciones públicas, así tengan conocimiento sobre la estructura y conformación de la información contable, en su gran mayoría desconocen los criterios de reconocimiento, actualización y revelación contable, siendo ésta una de las causas por las que desechan la evaluación de los estados contables, principalmente porque pretenden encontrar que la información contable les revele el valor de realización de los activos.

De otro lado, la clasificación contable de activos y pasivos en corrientes o no corrientes en el Sistema de Información Contable no debería constituir una limitación importante para el análisis financiero, tal como lo señala el profesor MONTESINOS J 64ULVÉ , pues en la práctica la estructura del capital es indiferente a efectos de solvencia y liquidez, razón por la que corresponde al usuario, a partir de la información suministrada en las notas a los estados contables, diferenciar los bienes que pueden representar garantía real de aquellos que están afectos al uso público o son bienes no económicos que prestan beneficios de tipo social o ambiental.

Tal como lo indica el profesor M 65ONTESINOS , la información contable que revela un Balance General, al reportar detalladamente los recursos económicos que controla y explota la entidad pública permite predecir la capacidad que esta tiene para generar flujos de caja; la mostrar la estructura patrimonial, ayuda a tener una mejor visión en relación con las necesidades de financiación y nivel de endeudamiento; igualmente, para identificar la capacidad que se tiene para atender las obligaciones de corto y largo plazo.

13.1.4.1.2. Utilidad de la información sobre Flujos de Efectivo

Las entidades públicas colombianas, incluida Bogotá D. C., no están obligadas a elaborar un Estado de

Flujos de Efectivo, no obstante, tal deficiencia se suple con la conformación de un reporte denominado de “Operaciones Efectivas de Caja” (OEC), para el que se siguen las instrucciones del Ministerio de Hacien- da y Crédito Público MHCP, donde la clasificación de las cuentas es la que se refiere a la ejecución presupuestal.

Los datos que entrega este estado explican el efectivo obtenido durante un período determinado de tiempo, clasificado en actividades operacionales o corrientes, actividades de inversión y de financiamiento, encontrando información sobre el superávit o déficit primario, operacional, corriente y total. A diferencia del estado de Actividad Financiera, Económica social y Ambiental, el cual se elabora siguiendo el criterio de causación o devengo para el registro de las operaciones y transacciones, el reporte sobre OEC se produce siguiendo el criterio de efectivo o caja.

13.1.4.1.3. Utilidad de la información sobre la Actividad Financiera, Económica, Social y Ambiental (resultados

económicos)

El Estado de la Actividad Financiera, Económica, Social y Ambiental como lo define el RCP, permite evaluar la gestión pública y predecir la capacidad de las entidades para generar los flujos de recursos que le permitan cumplir con sus planes estratégicos. Aunque es considerado como instrumento fundamental para el análisis pues contiene los datos que revelan los determinantes del resultado económico patrimonial de las Administraciones Públicas, no es utilizado como se debiera.

A diferencia de lo que ocurre con la empresa del sector privado en la que su razón de ser tiene susten- to en la generación de beneficios económicos y el incremento de la inversión para un conjunto de propietarios determinados, donde el resultado económico es un dato de carácter objetivo para la evaluación de la

64 Revista Española de financiación y Contabilidad (1981), “El concepto de utilidad y la valoración de los sistemas de información”. 65 Revista Española de financiación y Contabilidad (1993), Punto 6, “Análisis de la información contable pública”.

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gestión realizada por la administración y sirve como medida de éxito o fracaso en la gestión realizada, para el profesor VÁSQUEZ BERNAL66, en la Administración Pública ello no necesariamente es así.

En el caso del Sector Público, desde el punto de vista microeconómico, el resultado del ejercicio fiscal no tiene la trascendencia o importancia que se le da en la empresa privada, en principio porque no existe ánimo de lucro, en segundo lugar porque los ciudadanos que son sus propietarios, son indeterminados y tienen expectativa diferentes a la obtención de dividendos de tipo económico y la maximización de su inver- sión; además de lo económico, ellos solo esperan una gestión eficiente y la mejora en cuanto al bienestar social, cultural y ambiental de la comunidad.

Así pues, el excedente o déficit económico que muestra el estado de resultados de una entidad pública es un dato de carácter subjetivo. No obstante, en razón a que el criterio de registro contable es el de acu- mulación o devengo, el análisis de los diferentes flujos que determinan tal resultado son datos de trascendental importancia que deben evaluarse cuidadosamente por cuanto en ellos se refleja la corriente económica de bienes o servicios recibidos y entregados por la entidad pública.

Tradicionalmente los especialistas prefieren la información que contienen los reportes de la ejecución activa (ingresos) y pasiva (gastos) que entrega el sistema presupuestal, como lo señala MONTESINOS67, en algunas ocasiones porque suele considerarse como la única fuente de informativa para adelantar la evalua- ción de la sostenibilidad, capacidad de pago y de endeudamiento de la Administración Pública y, quienes se atreven a efectuar el análisis del mismo, aceptan que encontrar información implícita, pero les resultan insuficientes por lo que buscan respuestas a sus inquietudes en otro tipo de reportes, como los que contiene la ejecución presupuestal y los estados de operaciones.

Lo recomendable es contrastar o comparar las magnitudes más significativas que muestran los reportes presupuestales con los reportados por otro tipo de información financiera, pues de no ser así se puede llegar a conclusiones erróneas, lo cual se subsana al conciliar, por ejemplo, las cifras presupuestarias con los datos de la Cuenta de Resultados (Estado de Actividad).

Como se observa en el apartado siguiente, los datos presupuestales y patrimoniales muestran compor- tamientos correlativos o asimétricos. Cuando ello no ocurre, es decir, que se presentan desviaciones importantes, debe existir una explicación razonable para que no haya similitud en las cifras, lo que exige una conciliación regular de los datos que presenten éstos reportes.

13.2. Resultados de la encuesta sobre la utilidad de los estados contables

Al pretender determinar el uso que realmente se da a todo el conjunto de estados, reportes e informes

que son puestos a disposición de un analista para establecer, entre otros aspectos, la capacidad de un país, región, localidad o de una entidad pública para atender sus exigibilidades inmediatas, la capacidad de pago de todas sus obligaciones presentes, obtener recursos de los proveedores de financiamiento y determinar la sostenibilidad económica y financiera se adelantó una encuesta a catorce (14) potenciales usuarios.

Se buscó la colaboración de áreas internas o dependencias de algunas entidades públicas del nivel distrital o nacional, a calificadoras de riesgo y a dos bancos nacionales, en particular a los funcionarios encargados de analizar las finanzas distritales para obtener respuesta a las inquietudes antes planteadas, pidiéndoles que asignaran una calificación entre 0 y 100 a cada uno de los reportes o estados que se les listaron, en donde cero (0) se asignaría a un reporte al que no se le da uso alguno y cien (100) al que se considera imprescindible o muy útil.

A los encuestados se les aclaró que la intención no era conocer cuál de esos reportes era el más utilizado, sino la valoración para cada tipo de informe, estado o reporte. Se solicitó la colaboración a entidades que son responsables o han estado interesadas en evaluar la situación económica y las finanzas públicas del Distrito que calificaran cada informe financiero por separado.

La idea era conocer, para cada tipo de información, qué tan imprescindible era determinada información para ellos como analistas de las finanzas distritales. Tales encuestas fueron tabuladas, y, su resultado se puede observar en el gráfico que se presenta más adelante, en el caso específico de los estados contables básicos que prepara el Distrito Capital, se estableció que no se les consideran imprescindibles y que no es importante el uso que se hace de ellos.

66 VÁSQUEZ BERNAL, Ricardo: “Desarrollo conceptual y normativo de la contabilidad pública”, Universidad Javeriana, Revista Cuader- nos de contabilidad, vol. 4 (1997), págs. 16-21. 67 Revista española de financiación y contabilidad (1993), Punto 5, “Análisis de la información contable pública”.

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El resultado se puede observar en el siguiente gráfico: Gráfico 4

RESULTADO ENCUESTA UTILIZACIÓN INFORMACIÓN FINANCIERA

BOGOTÁ, D. C. - CALIFICACIÓN DADA AL USO INDIVIDUAL DE LA INFORMACIÓN ECONÓMICA, FINANCIERA Y SOCIAL DEL SECTOR GOBIERNO (2010)

Ca

lifica

ción

100

90

80

70

60

50

40

30

20

10

0

97,86 97,50 93,21 92,86 91,07

85,71 79,64

63,57

54,29

32,43

16,07

Informes evaluados

Calificación promedio

El hecho que se dé más importancia a las Notas a los Estados Contables que a los datos que éstos revelan se entiende por cuanto es allí donde se encuentra la información cualitativa y complementaria que explica muchos de los datos que un analista puede obtener por fuentes diferentes. Allí se encuentra el detalle de diversas cuentas o información que puedes resultarle interesante sobre aspectos específicos como los saldos de cartera (debido cobrar) u obligaciones pensionales, entre otras, los cuales se muestran de manera agregada o acumulada en los formatos establecidos en cada Estado Contable.

14. ANÁLISIS DE LAS CIFRAS REVELADAS EN LOS ESTADOS CONTABLES CONSOLIDADOS DEL SECTOR GOBIERNO GENERAL DE BOGOTÁ D. C.

En este apartado no se pretende realizar un análisis exhaustivo de las finanzas distritales, se busca

demostrar la existencia de cierta información implícita con base en los datos del Balance General (Estado de Situación Patrimonial) y, cuando se considere necesario, la que puede suministrar el Estado de la Activi- dad Económica, Financiera y Social (Estado de Rendimiento Económico o de Resultados). Más que determinar los recursos, capacidades y potencialidades con que cuenta la ciudad para atender su cometido estatal, se intenta demostrar que, aunque existen limitaciones, un analista financiero puede encontrar infor- mación útil para satisfacer sus necesidades; también verificar qué labores extracontables deben realizarse para obtener respuesta a algunas de sus inquietudes.

Para tal efecto se identifican los datos relevantes para evaluar la situación financiera de la ciudad y, con base en ellos, se construirán algunos indicadores, procurando que éstos sean válidos, precisos, confiables, comparables e interpretables. El análisis cubre el periodo comprendido entre 2007 a 2010 y se realiza con la información consolidada del Sector Gobierno General. No se presentan datos de vigencias anteriores debido a que solo a partir de ese año se empezó a consolidar los Estados Financieros de los órganos, dependencias, localidades y entidades que conforman este sector.

14.1. Reclasificación de la información contable para efectos del análisis financiero

Aunque los datos que contienen los reportes contables tradicionales revelan determinada información

considerada necesaria e importante para los analistas, para encontrar respuesta a ciertas inquietudes relacionadas con la capacidad, la solvencia y la sostenibilidad patrimonial y financiera de las entidades públicas, se debe adelantar una serie de ajustes mediante incorporaciones, eliminaciones y reclasificaciones, particularmente en los datos tanto del balance general como del de resultados económicos, para lograr establecer algunos datos implícitos que responden a tales inquietudes.

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Ello se realiza partiendo de la información que contiene el formato CGN2005.001 que compara los saldos de stocks y flujos de los periodos 2007 a 2010 (ver Anexo 12), lo mismo que el Balance General Com- parativo (ver Anexo 9) y del Estado de la actividad Económica, financiera y Social (ver Anexo 10), con lo cual se puede elaborar una estructura de activos y pasivos que permita efectuar un análisis más preciso de las cifras, efectuando agrupaciones particulares o específicas, tanto en el activo como en el pasivo, para encontrar información implícita.

Como se muestra a continuación, para encontrar respuesta a varios de los aspectos que interesan a los analistas, sean internos o externos, se requiere realizar diferentes ajustes, reclasificaciones, incorporaciones o de la eliminación de partidas en los reportes revelados originalmente.

14.1.1. Reclasificación de los activos

Una necesidad primaria para los analistas es la de establecer la capacidad del ente público para atender

obligaciones inmediatas o las corrientes o, si pueden o no garantizar la totalidad de las obligaciones con terceros, para es obligatorio efectuar una reclasificación o depuración de los activos, pues no todos los que revela un balance general pueden convertirse en dinero efectivo o su equivalente, entre otras causas, porque en el sector público colombiano se incorporan activos de naturaleza no económica (no negociables).

La una nueva clasificación de los activos se realiza a partir de la determinación del monto total de los activos que se estima pueden negociarse o realizarse para cubrir la totalidad de obligaciones, ello debido a que no todos los activos controlados por la entidad, que posean un potencial de beneficios o servicios futuros, pueden convertirse en dinero efectivo o su equivalente. Al interior de esa magnitud se busca el monto de excedentes netos disponibles, luego se determina la cifra de los activos corrientes que razonablemente pueden convertirse en dinero en un término inferior a un año.

Para ello se parte del efectivo en caja o depositado en entidades financieras, las inversiones líquidas (negociables o disponibles para la venta) y algunos depósitos disponibles entregados en administración. El monto de los recursos financieros es un dato similar al anterior, solo que incluye algunas inversiones man- tenidas hasta el vencimiento y ciertos depósitos en fideicomiso. En todo caso, ello dependerá del tipo de recursos, de su destinación y si están o no amparando obligaciones o compromisos presupuestales.

El monto de los activos que el Sector Gobierno del Distrito Capital estima que pueden realizarse en un periodo inferior a un año, que para efectos del análisis pretendido se denominan como los Activos Corrien- tes o de Corto Plazo incluyen, además de los activos financieros, los derechos pendientes de cobro que razonablemente se espera puedan convertirse en dinero o su equivalente antes de un año. Este dato es fundamental para establecer la capacidad de pago de la administración, como más adelante se evalúa.

Además, dicha cifra que permite determinar los activos que realmente dan respaldo a los acreedores, también pueden encontrarse al deducir del total de activos aquellos derechos y bienes considerados como no negociables; entre otros, se restan los bienes no económicos y aquellos que con razonable seguridad se estima que jamás serán convertidos en dinero. Al resultado obtenido se le denomina los Activos Realizables o Negociables, sin importar el periodo de tiempo que sea necesario para ello, ello significa que, por ejemplo, se incluye el inmovilizado material que sea susceptible de enajenación.

En el Cuadro 1 que se muestra a continuación se identifica el monto de los recursos netos disponibles (líquidos) en tesorería que constituyen el respaldo para cubrir exigibilidades inmediatas, dato que es imprescindible para establecer lo que en Colombia se denomina: “La Situación Fiscal para efectos presupuestales”, tema que se presenta más adelante.

Los resultados de tal reclasificación son los siguientes:

Cuadro 1 SECTOR GOBIERNO GENERAL D. C. ACTIVOS

(cifras corrientes miles de $)

Conceptos 2007 2008 2009 2010 Efectivo Inversiones de liquidez Depósitos en administración

2.124.872.912 1.030.880.859

222.518.570

2.338.329.701 1.429.634.465

162.430.72

2.067.117.218 1.340.056.750

154.147.650

1.961.734.881 1.374.461.663

174.954.287 1. Total recursos disponibles 3.378.272.341 3.930.394.888 3.561.321.618 3.511.150.831

(Sigue.)

47



(Continuación.)

Conceptos 2007 2008 2009 2010 Inversiones en política Depósitos entregados en garantía Derechos de fideicomiso

0 2.946.984

0

0 9.472.340

0

0 15.783.140

0

0 9.523.159 1.678.394

2. Total recursos financieros (incluye T1) 3.381.219.325 3.939.867.228 3.577.104.758 3.522.352.384 Rentas por cobrar Transferencias por cobrar

403.589.814 220.277.460

573.854.495 212.569.707

563.607.735 247.558.509

693.597.191 205.261.877

3. Total activos corrientes (incluye T2) 4.005.086.599 4.726.291.430 4.388.271.002 4.421.211.452 Depósitos en administración no cte. Inversiones patrimoniales Inventarios Reserva financiera actuarial Propiedad, planta y equipo Bienes entregados en administración Bienes recibidos en dación de pago

115.004.207 7.095.532.387

13.066.670 1.269.081.762 1.661.660.366

385.689.438 1.433.744

126.993.211 7.247.594.807

11.478.718 1.696.560.879 1.844.232.119

400.656.670 1.340.237

105.190.487 8.414.027.673

15.798.191 2.036.909.075 1.952.169.156

364.145.646 914.519

1.597.347.175 8.927.527.891

17.160.961 2.335.516.221 2.131.418.653

338.978.483 891.342

4. Total activos negociables (incluye T3) 14.546.555.173 16.055.148.071 17.277.425.749 19.770.052.178 Avances y anticipos Deudores-ingresos no tributarios Otros derechos Depósitos entregados en garantía Bienes de beneficio y uso público Otros activos Saldos de consolidación de los activos

1.358.140.135 866.936.398 837.515.305 21.232.904

4.997.475.153 501.639.951 -27.643.983

1.514.242.570 1.384.268.437

861.424.270 13.419.408

5.687.836.387 595.400.883 -46.283.164

1.709.219.176 1.650.515.143

961.863.148 16.170.858

6.220.171.866 599.667.755 -45.552.397

484.830.007 2.490.126.358

505.772.872 5.465.270

6.786.081.808 854.440.002 -19.361.950

5. Total ACTIVOS (incluye T4) 23.101.851.036 26.065.456.862 28.389.481.298 30.877.406.545

Fuente: DDC - Estados financieros consolidados sector gobierno general.

14.1.2. Reclasificación de los pasivos

Los pasivos revelados según su grado de exigibilidad también pueden reclasificarse para analizar situaciones particulares. Ejemplo de ello ocurre cuando se requiere establecer la situación fiscal para efectos presupuestales, que en el caso colombiano es un dato básico para identificar el sobrante de recursos que no amparan obligaciones y compromisos pendientes de pago al cierre de un periodo fiscal. Igualmente, para determinar la capacidad real de pago se identifican solo aquellos pasivos que ejercen presión sobre los dineros en tesorería, esto porque no todos los pasivos corrientes se liquidan mediante el sacrificio de recursos disponibles en la tesorería.

Un aspecto interesante se refiere a la necesidad de separar las obligaciones corrientes por concepto de la deuda pública por cuanto éstas no se tienen en cuenta en la determinación del excedente de tesorería que puede incorporarse al presupuesto de la vigencia siguiente, debido a que las normas presupuestales colombianas obligan a priorizar la asignación de créditos presupuestales para atender la deuda pública, por tanto, los excedentes financieros al cierre de un periodo fiscal no amparan esas obligaciones corrientes pues el servicio de la deuda pública tiene respaldo en el presupuesto aprobado para al vigencia siguiente a la fecha de análisis.

Ahora bien, debido a que el procedimiento contable utilizado por el sector público para el reconocimiento de provisiones por concepto de obligaciones pensionales hace que en las cifras oficiales solo se revele el valor neto amortizado y no el valor total del cálculo actuarial, para que el analista pueda disponer del total de los pasivos a cargo del ente público, es necesario ajustar el valor de ese pasivo colocando el valor total del cálculo actuarial de pensiones en reemplazo del valor amortizado que es lo que exige el RCP.

Por ello, en el análisis adelantado y luego del ajuste correspondiente, por ejemplo en el caso de 2010, los pasivos se incrementan en $ 4.6 billones, monto pendiente de amortizar del total de dicha estimación, suma que alcanza los $ 7.3 billones (ver Cuadro 9).

48


Cuadro 2 SECTOR GOBIERNO GENERAL D. C. PASIVOS


Conceptos 2007 2008 2009 2010 Cuentas por pagar

Obligaciones laborales

Bonos y títulos emitidos

Otros pasivos operacionales

316.663.473

122.862.599

9.975.229

19.850.962

650.322.980

127.950.911

10.549.169

48.675.939

363.827.979

137.344.436

14.312.747

2.117.893

500.316.157

145.688.428

18.084.374

1.927.306

1. Total obligaciones corrientes operacionales (CP) 469.352.263 837.498.999 517.603.055 666.016.265

Operaciones de crédito público (CP)

Intereses y comisiones por pagar Operaciones de financiamiento e instrumentos

derivados

118.125.445

43.513.451

48.644.795

263.720.383

45.464.337

25.495.409

324.156.256

37.756.297

19.294.027

73.557.296

33.700.462

28.256.586 2. Total obligaciones de deuda pública (CP) 210.283.691 334.680.129 381.206.580 135.514.344

Recaudos por cuenta de terceros

Recursos recibidos en administración

Recursos recibidos en garantía

Otros pasivos

94.870.981

148.854.246

18.880.546

66.402.923

61.879.629

69.917.258

59.063.289

131.975.182

75.538.208

105.342.918

27.064.946

27.069.035

77.869.403

172.580.987

19.624.276

22.616.863

3. Total otros pasivos corrientes 329.008.696 322.835.358 235.015.107 292.691.529

4. Total obligaciones corrientes (1+2+3) 1.008.644.650 1.495.014.486 1.133.824.742 1.094.222.138

Obligaciones operacionales largo plazo Obligaciones de crédito público largo plazo Pasivos estimados (provisiones)

Otros pasivos (LP)

Saldos de consolidación de pasivos

37.274.635 2.179.517.122 6.279.769.017

15.012.505

-34.212.100

34.465.720 1.857.510.792 6.856.578.336

11.235.119

-14.660.856

34.674.598 1.588.873.985 7.104.346.573

9.117.226

-29.576.034

59.902.500 1.640.883.939 7.471.387.523

7.189.920

-25.210.476

5. Pasivos de largo plazo 8.477.361.179 8.745.129.111 8.707.436.348 9.154.153.406

6. Total PASIVOS (4 + 5) 9.486.005.829 10.240.143.597 9.841.261.090 10.248.375.544


Como se observa en el Cuadro 2, el total de pasivos se ha ajustado para incluir la totalidad del cálculo

actuarial por concepto de pensiones y se han reclasificado mostrando inicialmente las obligaciones corrientes originadas por la ejecución del presupuesto de gastos y los pasivos financieros de corto plazo, lo cual permite determinar el total de pasivos corrientes que exigirán el sacrificio de recursos financieros; por últi- mo se relacionan las obligaciones de largo plazo o no corrientes.

14.2. Análisis de las cifras contenidas en el estado de situación patrimonial

(balance general)

14.2.1. Situación de tesorería (análisis de la liquidez)

Dado que para el sector público en general es de vital importancia conocer la capacidad que se tiene para hacer frente en el inmediato plazo a sus obligaciones de corto plazo con los recursos financieros disponibles. Para ello a continuación se muestra la evaluación de liquidez en las Administraciones Públicas distritales y el monto de las exigibilidades pendientes de pago al cierre de cada periodo fiscal, estableciendo la presión de éstas sobre los recursos disponibles en la tesorería.

El Cuadro 3 muestra el acumulado total de recursos disponibles en las tesorerías de las diferentes entidades del sector gobierno distrital (dinero o su equivalente) del cual se deduce el total de obligaciones corrientes estableciendo con ello la capacidad de pago actual. Para determinar su valor neto de los recursos inicialmente se deducen las obligaciones por concepto de dineros que se reciben por cuenta de terceros, es decir, recursos que se encuentran en la Tesorería pero no pertenecen al Sector Gobierno.

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Cuadro 3 SECTOR GOBIERNO GENERAL D. C. SITUACIÓN DE TESORERÍA


1. Conceptos 2007 2008 2009 2010

Efectivo 2.124.872.912 2.338.329.701 2.067.117.218 1.961.734.881

2.

3.

4.

5.

6.

7.

8.

8.

Inversiones de liquidez 1.030.880.859 1.429.634.465 1.340.056.750 1.374.461.663

Depósitos de administración 222.518.570 162.430.722 154.147.650 174.954.287

Total recursos disponibles 3.378.272.341 3.930.394.888 3.561.321.618 3.511.150.831

Menos (–)

Recursos y recaudos de terceros 329.008.696 322.835.358 25.015.107 292.691.529

Total recursos netos disponibles 3.049.263.645 3.607.559.530 3.326.306.511 3.218.459.302

Menos (–)

Obligaciones corrientes (nota 1) 679.635.954 1.172.179.128 898.809.635 801.530.609

Superávit o déficit de TESORERÍA 2.369.627.691 2.435.380.402 2.427.496.876 2.416.928.693

Índice de liquidez (6 / 7) 4,5 3,1 3,7 4,0

Nota 1: No incluye los depósitos de terceros debido a que ya se dedujeron (ver item 5). Fuente: DDC - Estados financieros consolidados sector gobierno general.

Las disponibilidades, como se puede observar en el cuadro anterior, únicamente son los recursos que

pueden utilizarse inmediatamente por un tesorero para atender pagos u ordenar la colocación en inversiones que posteriormente puedan ser convertidas fácilmente en efectivo (corto plazo). Éstas incluyen los dineros en poder de los tesoreros y pagadores, los recursos colocados en instituciones financieras, las inversiones de liquidez o temporales, las que suelen ser en títulos de deuda pública nacional, certificados de depósito a término (CDTs), entre otros, y los recursos entregados en administración (encargos fiduciarios), siempre que estén dispuestos para atender obligaciones y compromisos que surgen de la ejecución del presupuesto. En el caso de los pasivos solo se tienen en cuenta aquellos que razonablemente se estima que exi- girán el sacrificio de esas disponibilidades en el corto o inmediato plazo.

Así las cosas, el Distrito Capital posee una cantidad importante de recursos monetarios, de tal forma que por cada peso de deuda exigible dispone de $4.0 para respaldarlo, dato superior al promedio del país donde ese indicador se ubica entre $ 1.5 y $ 2.

Algunos analistas, además de los recursos a disposición del tesorero, incluyen derechos que pueden convertirse en dinero en el corto plazo, sin embargo, para efectos de este estudio, no se tienen en cuenta nin- gún tipo de saldos pendientes de cobro al cierre de cada periodo, entre otras razones, para hacer más ácido el análisis o porque el nivel de recuperación (cobro) de la mayoría de los derechos no es bueno y/o debido a que algunos de éstos deben financiar gastos del periodo siguiente, como suele ocurrir con los saldos de transferencias o subvenciones por cobrar a la Nación.

Las exigibilidades corresponden a las obligaciones de pago a cargo del Distrito Capital con vencimiento menor a un año. En este caso también existe la posibilidad de incluir o excluir obligaciones, ello depende del tipo de análisis que se pretenda realizar.

En el caso colombiano se suele dejar fuera de este tipo de análisis a las obligaciones de deuda pública con el argumento que éstas deben atenderse con los recaudos de la vigencia siguiente por tratarse de exigibilidades para las que la Ley Orgánica de Presupuesto (LOP) dispone atención prioritaria, pero para efectos de este análisis se incluyen todas las obligaciones corrientes para visualizar la capacidad del Distrito Capital para atender la totalidad de los pagos en el corto plazo.

14.2.2. Determinación de los recursos del balance para efectos presupuestales

(excedentes financieros no comprometidos)

Se trata de establecer el monto de recursos disponibles que se encuentran libres de toda afectación presupuestal o que no amparan compromisos u obligaciones pendientes de pago al cierre del periodo fiscal. Este es un dato importante para el análisis de las finanzas en Colombia el cual puede establecerse desde ópticas distintas. En el caso de Bogotá D. C., se utiliza un análisis estático a partir de los datos disponibles al

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cierre de cada vigencia fiscal para. Para tal efecto, se parte de los recursos que se encuentran disponibles en la Tesorería, deduciendo de ellos las obligaciones pendientes de pago y los compromisos no ejecutados, éstos aunque no son obligaciones reales se descuentan por tratarse de responsabilidades contingentes legalmente adquiridas con respaldo en créditos o apropiaciones del presupuesto respectivo.

No todos los recursos a cargo de la Tesorería están dispuestos para amparar libremente todo tipo de compromisos u obligaciones. Lo anterior ocurre, por ejemplo, cuando se reciben fondos con destinación especial o recursos de la banca multilateral, entre otros, los cuales únicamente podrían utilizarse para atender el pago de exigibilidades originadas en la ejecución de los proyectos respectivos. Es frecuente encontrar que en las tesorerías se han depositado ese tipo de dineros pero no se han ordenado los gastos correspondientes, razón por la que es imprescindible mostrar esa situación por separado, descontándolos del superávit o déficit presupuestal liquidado.

Cuando se presenta déficit, es posible encontrar compromisos u obligaciones que serán cubiertos con recursos que aun no han ingresado a la tesorería, como suele ocurrir con los proyectos financiados con recursos de la banca multilateral pactados mediante la modalidad de reembolso. En el caso del Sector Gobierno de Bogotá D. C., si se hubiese presentado déficit el respaldo financiero derivaría de créditos contratados aún no desembolsados o con créditos autorizados aún no contratados.

Como ya se indicó, en las obligaciones no se incluyen pasivos de deuda pública corriente por cuanto éstas deben tener respaldo presupuestal obligatorio en el presupuesto de la vigencia siguiente, tampoco se incluyen los pasivos que no requieran afectación presupuestal, ello debido a que en el balance general se revelan algunos que no necesariamente surgen de la adquisición de bienes o servicios, por ejemplo, los pasivos por la tenencia de recursos de propiedad de terceros debido a que éstos se descuentan previamente (ver item 5, Cuadro 4), ni los ingresos recibidos por anticipado o los anticipos y avances recibidos en aten- ción de algún tipo de contrato o convenio, entre otros.

Lo anterior puede observarse en el cuadro siguiente:

Cuadro 4 SECTOR GOBIERNO GENERAL D. C. SITUACIÓN FISCAL PARA EFECTOS PRESUPUESTALES

(cifras corrientes miles de $) Conceptos 2007 2008 2009 2010

1. Efectivo 2.124.872.912 2.338.329.701 2.067.117.218 1.961.734.881 2. Inversiones de liquidez 1.030.880.859 1.429.634.465 1.340.056.750 1.374.461.663 3. Depósitos en administración 222.518.570 162.430.722 154.147.650 174.954.287

14. Total recursos disponibles 3.378.272.341 3.930.394.888 3.561.321.618 3.511.150.831

Menos (–) 5. Recursos 329.008.696 322.835.358 235.015.107 292.691.529

16. Total recursos netos disponibles 3.049.263.645 3.607.559.530 3.326.306.511 3.218.459.302

Menos (–)

17. Obligaciones corrientes (nota 1) -469.352.263 -837.498.999 -517.603.055 -666.016.265 18. Superávit o déficit de tesorería 2.579.911.382 2.770.060.531 2.808.703.456 2.552.443.037

Menos (–) 9. Compromisos presupuestales 1.732.107.511 1.658.269.642 1.996.872.539 1.849.670.906

10. Superávit o déficit para EFECTOS PRESUPUESTALES 847.803.871 1.111.790.889 811.830.917 702.772.131

Nota 1: Ver Cuadro 2. Obligaciones corrientes operaciones (originadas de la ejecución presupuestal). Fuente: DDC - Estados financieros consolidados sector gobierno general.

El resultado muestra, para el caso de Bogotá D. C., que después de cubrir las obligaciones y compromi-

sos pendientes al cierre fiscal, en la Tesorería existen recursos libres de toda afectación presupuestal, por tanto, según la regulación contenida en la Ley Orgánica de Presupuesto colombiano, presenta superávit de tipo presupuestal.

14.2.3. Evaluación o determinación de la solvencia patrimonial

Para establecer la solvencia del Distrito Capital con base en la información patrimonial que muestra el

Balance General se parte de la identificación de los activos controlados por el sector gobierno que realmen-

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te pueden garantizar el pago de la totalidad de pasivos a su cargo en un determinado momento. Este dato es necesario para conocer el riesgo que han asumido todos sus acreedores y se establece a partir de la estructura patrimonial vigente.

Para ello se toma solo el monto de los activos que razonablemente podrían convertirse en dinero, independientemente que sean de corto o largo plazo, y se comparan con el total de pasivos ajustados para establecer un ratio que muestra por cada $1 de pasivos el respaldo que se tiene en los activos. Igualmente, se puede calcular un indicador que muestre, en términos porcentuales, en cuánto se han comprometido los activos realizables.

Cuadro 5 SECTOR GOBIERNO GENERAL D. C. ANÁLISIS DE LA SOLVENCIA


Total activos negociales o realizables Total pasivos (ajustados)

14.546.555.173 9.486.005.829

16.055.148.071 10.240.143.597

17.277.425.749 9.841.261.090

19.770.052.178 10.248.375.544

Indicador nivel de solvencia 1,5 1,6 1,8 1,9 Indicador nivel de endeudamiento 65 % 64 % 57 % 52 %


Lo anterior muestra que con el valor de los activos que potencialmente puede convertir en efectivo, el Distrito Capital podría atender el pago de la totalidad de sus pasivos, incluidas las provisiones. Igualmente, que por cada $1 de pasivos se dispone de $ 1,9 para pagarlos. Visto desde otra perspectiva, el nivel de endeudamiento establecido mediante la comparación de los pasivos frente a los activos solo alcanza al 52 por 100, lo que significa que los acreedores no tendrían mayor dificultad en recuperar sus derechos.

Una restricción para determinar de manera confiable la solvencia del Sector Gobierno de Bogotá D. C. se debe a la necesidad de conocer detalladamente cada uno de los derechos, activos fijos o de largo plazo y los pasivos más representativos para tener una idea más precisa de la capacidad de la administración para honrar sus deudas, lo cual se intenta explicar a continuación:

14.2.3.1. Inversiones patrimoniales

Este grupo de activos es el más importante para Bogotá D. C., constituido por los derechos sobre el

patrimonio de empresas públicas o mixtas, aunque en el sistema de información contable distrital solo se reconocen los derechos en empresas de carácter societario, constituidas por acciones o cuotas sociales de interés, es decir, aquellas cuyos derechos pueden negociarse en el mercado público de valores.

Los derechos por participación en el patrimonio de las empresas antes citadas representan aproximada- mente al 30 por 100 del total de los activos. No obstante, en el caso de Bogotá D. C., ante una situación de insolvencia, además del respaldo que brindan las inversiones en empresas societarias, los acreedores pueden tener respaldo en el patrimonio de empresas no societarias como la Empresa de Acueducto y Alcanta- rillado de Bogotá (EAAB), que en tamaño es la segunda empresa más importante del Distrito Capital y monopolio de la distribución domiciliaria de agua potable.

La participación del Distrito Capital en empresas donde posee el control, con la indicación del porcentaje correspondiente, el monto total de patrimonio y el valor de la propiedad distrital se puede observar en el cuadro siguiente, en el que también se incluye a las empresas no societarias que, como se indicó anteriormente, no se reconocen como activos en el sistema contable:

Cuadro 6 SECTOR GOBIERNO GENERAL D. C. PARTICIPACIÓN DEL DISTRITO EN LAS EMPRESAS DESCENTRALIZADAS


2008 2009 2010 Empresa % Patrimonio Paticip. % Patrimonio Paticip. % Patrimonio Paticip.

paticip. base distrital paticip. base distrital paticip. base distrital SOCIETARIAS

Empresa de Energía de Bogotá 81,54 % 6.129.382 4.997.898 81,54 % 6.896.263 5.623.213 81,54 % 7.110.757 5.798.111 Empresa de Telecomunicaciones de Bogotá, S. A. ESP 86,64

% 2.362.096 2.046.520 86,59 % 2.520.998 2.182.932 86,63 % 2.626.818 2.275.612

(Sigue.)

52


(Continuación.)

2008 2009 2010 Empresa % Patrimonio Paticip. % Patrimonio Paticip. % Patrimonio Paticip.

paticip. base distrital paticip. base distrital paticip. base distrital SOCIETARIAS

Empresa de Transporte Tercer Milenio, S. A. 100,00

% 155.299 155.299 100,00

% 208.847 208.847 100,00

% 167.462 167.462

Terminal de Transporte, S. A. 63,19 % 89.322 56.442 63,19 % 115.135 72.754 63,18 % 114.166 72.130

Canal Capital 99,24

Total PARTICIPACIÓN

NO SOCIETARIAS

% 9.254 9.184 99,39

7.265.343 % 10.086 10.024 99,39

8.097.770 % 9.771 9.712

8.323.027

Empresa de Acueducto de Bogotá 100,00 % 4.495.932 4.495.932 100,00 % 4.712.888 4.712.888 100,00 % 4.884.349 4.884.349

Metrovivienda 100,00 % 98.241 98.241 100,00 % 104.731 104.731 100,00 % 111.291 111.291

Empresa de Renovación Urbana 100,00 % 44.293 44.293 100,00 % 74.481 74.481 100,00 % 69.594 69.594

Lotería de Bogotá 100,00 % 12.432 12.432 100,00

Total PARTICIPACIÓN 4.650.898 Total DERECHOS PATRIMONIALES 11.916.241

% 4.602 4.602 100,00

4.896.702 12.994.472

% 6.601 6.601

5.071.835

13.394.862

Fuente: DDC - Estados financieros consolidados sector gobierno general Bogotá D. C..

14.2.3.2. Derechos pendientes de cobro

Al analizar el tipo de derechos ciertos de cobro o cartera (debido cobrar), es necesario tener en cuenta que no todos los saldos que revelan los estados contables pueden considerarse como realizables por cuanto algunos de éstos no se constituyeron con ese propósito o puede tratarse de saldos conexos con cartera de no fácil cobro. Por ejemplo, los saldos de rentas por cobrar, según estudios realizados por la Direc- ción de Impuestos de Bogotá, se estima que solo ingresarán a la tesorería el equivalente al 60 por 10068.

En el monto a cobrar por concepto de Ingresos no Tributarios se incluyen los saldos conexos con la cartera vencida a cargo de los contribuyentes de los diferentes impuestos, donde las posibilidades de recaudar esos valores son mínimas, por lo que para establecer el indicador de solvencia se ajustan los activos deduciendo ese tipo de partidas por cuanto se estima que no serán realizables.

Los derechos pendientes de cobro que se reflejan en el Estado de Situación o Balance General, se muestran en el cuadro siguiente:

Cuadro 7 SECTOR GOBIERNO GENERAL D. C. DERECHOS PENDIENTE DE COBRO

(cifras corrientes miles de $) Conceptos 2009 2010 Variación Variación

Rentas por cobrar - vigencia actual Rentas por cobrar - vigencias anteriores

76.863 486.745

101.201 592.396

24.338 105.651

31,66 % 21,71 %

Total rentas POR COBRAR 563.608 693.597 129.989 23,06 % Ingresos no tributarios Venta de bienes Transferencias por cobrar Avances y anticipos entregados Recursos entregados en administración Depósitos entregados en garantía Otros deudores Deudas de difícil cobro Provisión para deudores (Cr)

1.650.515 3.569

247.559 1.709.219

259.338 31.954

414.274 560.313 -29.869

2.490.126 4.516

205.262 484.830

1.772.301 14.988

491.989 32.387

-30.955

839.611 947

-42.297 -1.224.389 1.512.963

-16.966 77.715

-527.926 -1.086

50,87 % 26,53 %

-17,09 % -71,63 % 583,39 % -53,09 % 46,91 %

-94,22 % 3,64 %

Total DEUDORES 4.846.872 5.465.444 618.572 12,76 % Total DEBIDO COBRAR (CARTERA) 5.410.480 6.159.041 748.561 13,84 %

Fuente: DDC - Estados financieros consolidados sector gobierno general Bogotá D. C..

68 Dirección de Impuestos de Bogotá (DIB): “Análisis de la cartera con corte a 31 de diciembre de 2010”.

53



14.2.3.3. La deuda pública distrital

Durante los últimos cinco años, la deuda total de la Administración Central presentó una tendencia a la baja, pasando de $ 2.110.548 millones en 2005 a $ 1.740.845 millones al cierre del 2010. La deuda interna disminuyó de $ 1.307.766 millones al cierre del 2005 a $460.000 millones en el 2010, explicado principalmente por los vencimientos de los bonos de deuda pública del Programa de Emisión y Colocación (PEC) y la no realización de emisiones desde el 2005.

La deuda externa por su parte muestra la situación contraria, en donde se evidencia un aumento en el saldo de la misma, desde $ 802.783 millones en el 2005 a $ 1.280.845 millones en el 2010, lo anterior es explicado principalmente porque los créditos que se han contratado en los últimos años corresponden a créditos con la banca multilateral y la última emisión de bonos realizada en el 2007 corresponde a bonos externos en moneda local por valor de $ 578.577 millones.

Así mismo, durante el periodo de análisis se observa una recomposición en el saldo de la deuda para las fuentes de financiamiento, el tipo de tasa (fija o variable), el tipo de deuda (interna o externa) y la moneda de denominación (local o extranjera –dólares americanos–). Si se verifica la evolución por fuente de financiamiento, se encuentra que el crédito comercial (tanto interno como externo) perdió su participación hacia los dos últimos años contra un mayor protagonismo de la banca multilateral y la financiación mediante emi- sión de Bonos, lo cual puede apreciarse en el gráfico siguiente:

Cuadro 8

ADMINISTRACIÓN CENTRAL: DEUDA PÚBLICA 2005-2010 (cifras corrientes miles de $)

Conceptos 2005 2006 2007 2008 2009 2010

DEUDA INTERNA

Saldo inicial 949.390 1.307.766 1.342.972 1.075.087 924.964 721.406 Desembolsos 545.737 310.000 164.890 0 0 0 Ajustes Amortización

0 187.362

0 274.793

0 432.775

0 150.123

0 203.558

-6 261.400

Intereses 136.813 145.031 133.739 120.843 89.597 51.014 Comisiones 1.435 7.097 741 626 650 558 Deuda total interna 1.307.766 1.342.972 1.075.087 924.964 721.406 460.000

DEUDA EXTERNA

Saldo inicial 720.108 802.783 540.963 1.233.665 1.191.054 1.207.122 Desembolsos 77.534 75.117 763.598 0 141.064 175.713 Ajustes Amortización

64.198 59.057

-10.083 326.854

-15.058 55.838

27.231 69.842

-13.606 111.391

-23.128 78.862

Intereses 101.370 97.879 15.239 113.718 98.210 92.410 Comisiones /1 1.217 1.317 5.523 3.973 2.573 2.546 Deuda total externa 802.783 540.963 1.233.665 1.191.054 1.207.122 1.280.845 Total DEUDA 2.110.548 1.883.935 2.308.752 2.116.018 1.928.528 1.740.845

Fuente: Dirección Distrital de Crédito Público. Gráfico 5

EVOLUCIÓN SALDO DE LA DEUDA 2005-2010 (millones de $ corrientes)

Fuente: Dirección Distrital de Crédito Público.

54


De esta forma el saldo de cartera comercial (interna y externa) muestra una disminución desde un máxi- mo de 19,63 por 100 de participación en el 2005, a un 10,89 por 100 en el 2006, 7,19 por 100 en el 2007, hasta un 0,62 por 100 en el 2008, saldo que fue prepagado en su totalidad en el 2009, razón por la cual no hay participación de la deuda comercial para el cierre del 2009 y del 2010. Por su parte la banca multilateral fue aumentando su protagonismo al pasar de un 23,73 por 100 en el 2005 a un 39,40 por 100 en el 2010. Los bonos también aumentaron su participación al pasar del 55,6 por 100 en el 2005, hasta llegar a un pico del 70,44 por 100 en el 2008 para cerrar con el 59,66 por 100 en el 2010. El crédito de fomento se ha man- tenido prácticamente sin variaciones al pasar del 1,04 por 100 en el 2005 al 0,94 por 100 en el 2010. Se puede observar que para el periodo de análisis, el diseño de los planes de endeudamiento ha priorizado por la consecución de recursos del crédito interno a través del Programa de Emisión y Colocación de Bonos del Distrito –PEC–, y como segunda alternativa los recursos de la banca multilateral que presenta líneas de cré- dito de mayor plazo y en condiciones más favorables que las líneas comerciales.

Gráfico 6 EVOLUCIÓN COMPOSICIÓN DE LA DEUDA POR FUENTE DE CRÉDITO 2005-2010. PARTICIPACIÓN PORCENTUAL

Fuente: Dirección Distrital de Crédito Público.

En el Gráfico 5 anterior se puede apreciar un resumen del comportamiento de la deuda por fuentes así como los proyectos destacados que tienen como fuente de financiación la banca multilateral.

14.2.3.4. Obligaciones pensionales y la reserva financiera

Uno de los asuntos estratégicos objeto del diagnóstico por parte de las calificadoras internacionales de riesgo se refiere a la capacidad que tiene la Administración Pública, sea nacional o local, para atender sus obligaciones pensionales. En el caso del Distrito Capital este es un tema de trascendental importancia, pues el valor presente de este tipo de pasivo cuadruplica el valor de los pasivos por concepto de deuda pública.

De este tipo de pasivos, en el balance general se revelan los pasivos reales por las mesadas pendientes de pago o bonos emitidos por pagar y, segundo lugar, se reporta únicamente el valor amortizado del cálculo actuarial, ello significa que no se muestra la totalidad del pasivo estimado así el sistema contable lo tenga reconocido. Tal situación se presenta debido a que la CGN estableció un procedimiento contable para que el pasivo neto solo se incremente en el valor amortizado del cálculo actuarial. Ello debido a que solo a partir de 1994 el sector público inició el reconocimiento contable de la provisión por ese concepto. Adicionalmente tuvo en cuenta que, por su tamaño frente a los demás pasivos, se requería de un plazo para amortizarlo gra- dualmente, el cual es de 30 años y vence en el 2024, es decir, que anualmente se reconoce como gastos de la vigencia un 3.33 por 100 del total estimado. Los pasivos por este concepto son los siguientes:

Cuadro 9 SECTOR GOBIERNO GENERAL D. C. PASIVO PENSIONAL


1. Pasivo real-bonos pensionales 2. Pasivos estimados:

Cálculo actuarial Cálculo actuarial por amortizar

3. Cálculo actuarial amortizado (nota 1)

9.975

6.180.236 -3.549.351 2.630.884

10.549

6.686.112 -4.034.694 2.651.418

14.313

7.004.534 -4.232.698 2.771.836

18.084

7.341.312 -4.626.509 2.714.803

4. Total PASIVOS PENSIONALES (nota 2) 2.640.859 2.661.967 2.786.149 2.732.887 Nota 1: El valor del cálculo actuarial amortizado es el monto neto que muestra el balance general (pasivos). Nota 2: Solo se incluye el valor amortizado del cálculo actuarial.

55



Como se observa, el pasivo neto que se reconoce en la información contable oficial, por ejemplo, en la vigencia 2010 es solo de $ 2.7 billones, pero si se ajusta el pasivo para mostrar la totalidad de las obligaciones por pensiones, el resultado es superior, tal como se presenta en el cuadro siguiente:

Cuadro 10

SECTOR GOBIERNO GENERAL D. C. PASIVO PENSIONAL


1. Pasivo real-bonos pensionales 2. Cálculo actuarial

9.975 6.180.236

10.549 6.686.112

14.313 7.004.534

18.084 7.341.312

3. Total PASIVOS PENSIONALES 6.190.211 6.696.661 7.018.847 7.359.396

Fuente: DDC - Estados financieros consolidados sector gobierno general Bogotá D. C.

Con base en este dato ajustado se determina el porcentaje de cubrimiento o respaldo financiero de la ad- ministración distrital para atender este tipo de obligaciones. La denominada reserva financiera es la siguiente:

Cuadro 11

SECTOR GOBIERNO GENERAL D. C. RESERVA FINANCIERA PASIVO PENSIONAL


Reserva financiera actuarial Fondos pensionales - Fonpet Encargos fiduciarios Propiedades (inmuebles) Otros activos

632.064 637.018

860.710 831.284

1.094 3.473

1.021.699 1.011.311

1.056 2.843

1.200.752 1.131.095

1.094 2.576

Total RESERVA FINANCIERA ACTUARIAL 1.269.082 1.696.561 2.036.909 2.335.516 Indicador: respaldo financiero pensional 20,5 % 25,3 % 29,0 % 31,7 %

Fuente: DDC - Estados financieros consolidados sector gobierno general Bogotá D. C.

El indicador de respaldo financiero es la relación entre el monto de los recursos reservados con desti- nación obligatoria para atender ese tipo obligaciones frente al total de las mismas. Lo cual significa que el Distrito Capital tiene cubierto a 31 de diciembre de 2010 el 31,7 por 100 del valor presente de las erogaciones futuras por concepto de pensiones. Se debe tener en cuenta que no es necesario disponer de respaldo uno a uno debido a que se estima que los desembolsos por pensiones tendrán su mayor exigencia a partir de la vigencia 2020.

14.2.4. Análisis de la solvencia y sostenibilidad de las finanzas públicas

Sin pretender ser exhaustivos por cuanto el propósito central de esta investigación es determinar si la

información que suministran el sistema de información de contabilidad económico-patrimonial, en particular el Balance General y el Estado de rendimientos económicos, es útil para evaluar la totalidad de las finanzas públicas del país, región o localidad, a continuación se proponen algunos ratios o indicadores que pueden resultar valiosos para los analistas o si lo recomendable, para suplir sus necesidades, es recurrir a otros sistemas de información como el presupuestal y el de caja.

Para efectos de comparar los datos que suministra la información presupuestal se toman los datos del reporte denominado Estado de Operaciones Efectivas de Caja (OEC), lo cual puede observarse en el Anexo 13.

14.2.4.1. Cálculo del ahorro operacional

Para tener una idea clara sobre cuál es el verdadero nivel de ahorro operacional, lo recomendable es

analizar el resultado tomando como base los datos suministrados ya sea por el sistema de información contable o con base en la información sobre la ejecución del presupuesto.

La cifra de la utilidad operacional que entrega el Estado de la Actividad (Rendimientos Económicos), que puede verse en el Anexo 10, se establece comparando los ingresos fiscales, los no tributarios y las transferencias, entre otros, frente a los gastos de administración, operación, transferencias, gastos social y las cuentas valuativas referidas a la depreciación, provisiones, entre otras.

56


Como se observa en el cuadro siguiente, el ahorro operacional establecido con base en la información presupuestal correspondiente a los recaudos y pagos que contiene el formato de Operaciones Efectivas de Caja (ver Anexo 13), muestra lo siguiente:

Cuadro 12

SECTOR GOBIERNO GENERAL D. C. CÁLCULO AHORRO OPERACIONAL


Variables Ejecución presupuestal (efectivo) 2007 2008 2009 2010

(+) Ingresos corrientes (+) Rendimientos financieros (+) Transferencias nacionales recibidas ( – ) Gastos de funcionamiento ( – ) Gastos de funcionamiento clasificados como inversión ( – ) Transferencias pagadas

4.098.062 462.073

1.704.113 1.226.505 3.276.771

932.869

4.952.083 684.491

1.926.638 1.321.613 3.181.609

901.569

4.860.245 554.298

2.212.559 1.601.652 3.202.603 1.558.743

5.261.843 423.690

2.356.235 1.432.237 3.230.723 1.241.668

AHORRO OPERACIONAL 828.103 2.158.421 1.264.104 2.137.140

Fuente: Dirección Distrital de Presupuesto SDH.

Las cifras muestran un incremento en la vigencia 2008 que se deriva del pago que realizaron los contribuyentes por concepto de la Contribución por la Valorización de sus inmuebles, tributo que no es permanente, aunque se clasifica como corriente.

14.2.4.2. Cálculo del ahorro primario y del ahorro corriente

Este indicador tradicionalmente se establece con base en las cifras que corresponden a la corriente

monetaria; la diferencia entre estos datos se pueden observar en el cuadro siguiente:

Cuadro 13 SECTOR GOBIERNO GENERAL D. C. CÁLCULO DE AHORRO CORRIENTE



(+) Ingresos corrientes ( – ) Gastos de funcionamiento ( – ) Gastos de funcionamiento clasificados como inversión ( – ) Transferencias pagadas

4.098.062 -1.226.505 -3.276.771

-932.869

4.952.083 -1.321.613 -3.181.609

-901.569

4.860.245 -1.601.652 -3.202.603 -1.558.743

5.261.843 -1.432.237 -3.230.723 -1.241.668

AHORRO PRIMARIO -1.338.083 -452.708 -1.502.753 -642.785 (+) Transferencias nacionales recibidas (+) Rendimientos financieros ( – ) Gastos financieros-servicio de la deuda pública

1.704.113 462.073

-196.881

1.926.638 684.491

-344.539

2.212.559 554.298

-196.377

2.356.235 423.690

-215.552

AHORRO CORRIENTE 631.222 1.813.882 1.067.727 1.921.588


El ahorro primario parte de los ingresos corrientes, sin incorporar los ingresos por concepto de rendimientos financieros que en el caso distrital, al mantener un excedente de tesorería tan importante, su recaudo resulta representativo. Estos de comparan solo con los gastos de funcionamiento y las transferencias pagadas. Para establecer el ahorro corriente se tienen en cuenta los mismos datos, solos que se incluyen las transferencias recibidas, los rendimientos financieros recibidos y se deduce el servicio de la deuda por concepto de intereses.

Del cuadro anterior se infiere que los recursos propios sin incluir las transferencias recibidas, no alcan- zarían para atender la totalidad del gasto recurrente del Distrito Capital. Las transferencias recibidas es un monto muy importante por lo que anualmente se genera un ahorro que le permite a acometer proyectos relacionados con la formación bruta de capital.

14.2.4.3. Superávit o déficit fiscal

Comparando el total de los recaudos de la vigencia frente al total de los pagos realizados por el Distri-

to Capital, cuyo resultado se puede observar en el Anexo 13, es posible verificar la capacidad del Distrito

57


Capital para atender la totalidad de pagos, incluidos aquellos relacionados con los proyectos de inversión. En síntesis los resultados de los tres indicadores anteriores son los siguientes:

Cuadro 14

SECTOR GOBIERNO GENERAL D. C. SITUACIÓN FISCAL



Superávit o déficit operacional Superávit o déficit primario Superávit o déficit corriente Superávit o déficit fiscal

828.103 -1.338.083

631.222 275.343

2.158.421 -452.708

1.813.882 349.276

1.264.104 -1.502.753 1.067.727

46.058

2.137.140 -642.785

1.921.588 -78.800

En la última década el Distrito Capital ha generado superávit fiscal recurrente lo que explica el remanente acumulado en la Tesorería, lo cual se explica por la baja ejecución del presupuesto, en especial en el sector de las localidades. Ese superávit se ha reducido debido a que, como una medida económica, se ha presionado el gasto público lo mismo que tampoco se contrataron recursos del crédito desde 2005. Visto gráficamente, ese comportamiento se observa así:

Gráfico 7 DISTRITO CAPITAL -SECTOR GOBIERNO

Comportamiento de las finanzas distritales

2.500.000

2.000.000

1.500.000

1.000.000

SUPERÁVITO DÉFICIT OPERACIONAL

500.000 SUPERÁVITO DÉFICIT PRIM ARIO

0

2007 2008 2009 2010 SUPERÁVITO DÉFICIT -500.000 CORRIENTE

-1.000.000

-1.500.000

-2.000.000

SUPERÁVITO DÉFICIT FISCAL

14.2.4.4. Sostenibilidad y Capacidad de pago de la deuda

Existen múltiples criterios para medir la capacidad de pago de la deuda pública, cada uno de los cuales se utilizará dependiendo de las necesidades informativas y comunicativas de quien desarrolla la actividad analítica, algunos comparan el valor del servicio de la deuda69 con el ahorro operacional, otros el saldo de la deuda pública en una determinada fecha de corte con los ingresos corrientes.

El primer indicador utilizado para medir la solvencia y sostenibilidad para atender el pago de las obligaciones de deuda pública, es el siguiente:

Intereses devengados y pagados en la vigencia + Amortizaciones Ahorro Operacional

En este caso el sistema de información contable desarrollado sobre la base de lo devengado puede suministrar el dato correspondiente a los intereses, comisiones y otros gastos financieros asociados al servicio de la deuda. Las amortizaciones o abonos con cargo a la deuda principal los suministra el sistema de información presupuestal y, aunque se puede establecer con alguna facilidad mediante cálculos adicionales, el sistema de contabilidad patrimonial no entrega ese dato de forma explícita, razón para recurrir a la información presupuestal.

Los datos que se registran en los últimos cuatro (4) años son los siguientes:

69 Monto de los flujos por concepto de amortizaciones al capital de la deuda, intereses, comisiones y demás pagos conexos a las obligaciones de deuda pública. Ordinariamente se utilizan los datos correspondientes a los pagos realizados en una vigencia fiscal derivados de la ejecución de un presupuesto.

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Cuadro 15 SECTOR GOBIERNO GENERAL D. C. CAPACIDAD PAGO DE LA DEUDA


Variables

Ejecución presupuestal (efectivo) 2007 2008 2009 2010

(1) Gatos financieros y amortizaciones deuda pública (A) Gastos financieros (B) Amortizaciones a capital (deuda)

525.754 196.881 328.873

569.642 344.539 225.103

516.253 196.377 319.876

548.844 215.552 333.292

(2) Ahorro corriente (A) Con base en datos de la ejecución presupuestal (efectivo) (B) Con base en datos contabilidad patrimonial (exc. operacional)

631.222

1.265.539

1.813.882 1.781.474

1.067.727

861.804

1.921.588 1.207.570

(3) Resultado indicador (1) / (2) (A) Con base en datos de la ejecución presupuestal (efectivo) (B) Con base en datos contabilidad patrimonial

83,3 % 41,5 %

31,4 % 32,0 %

48,4 % 59,9 %

28,6 % 45,5 %


Este indicador muestra el nivel en que el ahorro corriente está comprometido para cubrir el servicio de la deuda pública en un determinado periodo fiscal. En el caso distrital este dato se ubica en el 28,6 por 100 en 2010. Según el DNP, valores que se ubiquen por encima del 40 por 100 significaría que la entidad podría tener problemas de inestabilidad financiera, caso que no es el Bogotá D. C. pues en este cálculo está elaborado solo con base en los flujos de la vigencia fiscal correspondientes, sin incluir el remanente en tesorería de que habla el apartado 4.2 anterior.

Visto gráficamente, el comportamiento de ese indicador sería el siguiente:

Gráfico 8 SECTOR GOBIERNO GENERAL

Capacidad de pago de la deuda pública 90,0%

80,0%

70,0%

60,0%

50,0%

40,0%

30,0%

20,0%

10,0%

0,0%

2007 2008 2009 2010

(A)Con base endatosdelaejecuciónpresupuestal(efectivo)

(B)Con base endatoscontabilidad patrim onial

Otro indicador que ayuda a evaluar la capacidad de pago de la deuda pública es el que compara el saldo

de la deuda con los ingresos regulares, permanentes o corrientes (Saldo de la deuda / Ingresos corrientes). El saldo de la deuda lo provee el Balance General y los Ingresos Corrientes se pueden obtener tanto de la

información que reporta el Estado de la Actividad o de Rendimientos Económicos como de la ejecución presupuestal. La gran mayoría de analistas desechan los datos de la contabilidad financiera debido a que los ingresos se registran bajo el criterio de lo devengado y, aunque las diferencias no son tan marcadas, en el caso de los impuestos, para tomar solo un caso, generalmente no se recauda la totalidad contabilizada o causada, lo que se compensa con la recuperación de cartera de periodos anteriores. Ello se observa en el cuadro siguiente:

Cuadro 16

SECTOR GOBIERNO GENERAL D. C. DEUDA SOBRE INGRESOS CORRIENTES (cifras corrientes miles de $)

Variables

Ejecución presupuestal (efectivo) 2007 2008 2009 2010

(1) Saldo deuda pública 2.389.801 2.192.191 1.970.081 1.776.398

(Sigue.)

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(Continuación.)

Variables Ejecución presupuestal (efectivo)

2007 2008 2009 2010 (2) Ingresos corrientes

(A) Con base en datos de la ejecución presupuestal (efectivo) (B) Con base en datos contabilidad patrimonial

4.098.062 4.450.690

4.952.083 5.289.857

4.860.245 4.781.853

5.261.843 5.316.773

(3) Resultado indicador (1) / (2) (A) Con base en datos de la ejecución presupuestal (efectivo) (B) Con base en datos contabilidad patrimonial

58,3 % 53,7 %

44,3 % 41,4 %

40,5 % 41,2 %

33,8 % 33,4 %


Para efectos de este análisis se toma la información de ambas fuentes para observar cuál es el comportamiento de uno y otro caso.

Ahora bien, como se indicó anteriormente, si el sistema contable cumple con todas las características cualitativas, las cifras de lo devengado y lo efectivo tienden a ser similares. Ello se puede ver en el gráfico siguiente, en la que se indica que para cubrir el total de la deuda se requeriría sacrificar el 33 por 100 de los ingresos corrientes de una vigencia fiscal.

Gráfico 9 EVOLUCIÓN % DE LA DEUDA FRENTE A LOS INGRESOS CORRIENTES 2007-2010

Sostenibilidad de la deuda (saldo deuda / ingresos ctes.) g

70,0%

60,0%

50,0%

40,0%

30,0%

20,0%

10,0%

0,0% 2007 2008 2009 2010

(A)Con base en datosde laejecuciónpresupuestal(efectivo)

(B)Con base endatos contabilidad patrim onial

Se observa un mejoramiento del indicador debido principalmente a dos factores: el primero a la reva- luación de la moneda colombiana (peso) y, la segunda, a que en el periodo 2008-2010 no se recibió financiamiento alguno por operaciones de crédito público, razón por la que el saldo de ese tipo de obligaciones se ha reducido considerablemente.

14.2.5. Evaluación de los datos que contiene el estado de la actividad o cuenta de resultados

económicos

El Estado de la Actividad Económica, Financiera y Social (Cuenta de Resultados o Rendimientos Econó- micos), el cual revela el resultado de la actividad estatal con base en el flujo económico de recursos generados y consumidos en cumplimiento de sus funciones, clasificando las actividades realizadas en ordinarias y en partidas extraordinarias; detallando las actividades ordinarias en operacionales y no operacionales, con- siderando las partidas extraordinarias como no operacionales.

Sin lugar a dudas con base en la información que contiene la Cuenta de Resultados podrían construirse un amplio conjunto de indicadores que se muestran a continuación, los cuales entregarían información valiosa para que los especialistas analicen la evolución de las finanzas públicas de las Administraciones Públicas:

Indicadores que relacionan los ingresos — Porcentaje de transferencias nacionales respecto del total de los ingresos ordinarios (Ingresos por

transferencias / Ingresos corrientes u ordinarios), para establecer el grado de dependencia de ese tipo de subvenciones nacionales.

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Indicadores que relacionan los gastos — Porcentaje de gasto público social en relación con los gastos ordinarios o corrientes (Gasto Públi-

co social / Gastos ordinarios), para observar que porcentaje del gasto se dedica a la solución de necesidades básicas de la población

— Gastos por servicios personales (administrativos y operacionales) / Gasto total ordinario. El cual puede mostrar qué tanto del gasto se dedica a la burocracia.

Indicadores que conjugan ingresos o gastos con otras magnitudes — Porcentaje de transferencias nacionales respecto al total de gastos ordinarios (Ingresos por trans-

ferencias / gastos corrientes u ordinarios), para establecer el grado de dependencia de ese tipo de subvenciones nacionales para el financiamiento del gasto.

— Gasto en actividades ordinarias / Población total — Superávit o déficit ordinario / total de ingresos ordinarios. Solo que en este tipo de indicadores no se pueden incluir todos los que tengan relación con los deno-

minados gastos presupuestales referidos a la inversión pública, por ello cuando se trata de la evaluación de los flujos económicos y financieros, los especialistas prefieren realizar su tarea con base en los datos que revelan los informes o reportes sobre la ejecución activa (ingresos) y pasiva (gastos) del presupuesto. Aun- que son múltiples las circunstancias que determinan tal decisión, se resaltan las siguientes:

(i) Se requiere establecer la capacidad real de la entidad para generar flujos monetarios de ingresos que permitan a la Administración Pública asumir las obligaciones en desarrollo de la gestión estatal.

(ii) Existen disposiciones legales que exigen la determinación de indicadores que solo se establecen con base en la información presupuestal, independientemente que se utilice algún saldo o stock que se revele en los estados contables.

(iii) Los datos que contiene el estado de resultados económicos no muestra la dedicación de recursos a la formación bruta de capital, asunto que resulta interesante para todo analista.

(iv) Los datos que muestra la Cuenta de Resultados se obtienen de la aplicación del devengado como criterio de reconocimiento contable y, cuando existe incertidumbre sobre la razonabilidad de la información patrimonial, se duda de la especialmente de la correlación con los datos que muestran la corriente monetaria.

(v) Actualmente los analistas reciben información financiera en exceso, por tanto se concentran en los reportes presupuestales, utilizando la información contable para confirmar ese tipo de datos o para buscar explicación cuando se presentan desviaciones.

No obstante, si el sistema de información contable permite construir estados contables que cumplan las características cualitativas que exige el RCP, este estado financiero en particular puede convertirse en un instrumento fundamental para establecer indicadores financieros básicos; sin embargo, como se indicó anteriormente, ello no ocurre así debido a que la gran mayoría de los datos pueden obtenerse de la información sobre la base de efectivo o caja que presenta la información sobre la Ejecución Presupuestal y el Estado de Operaciones Efectivas de Caja, como se le denomina en Colombia, y que la práctica universal se concentra en ese tipo de datos.

14.3. Aspectos que afectan la actividad analítica de los datos que contienen los estados

contables básicos

Luego de adelantar el ejercicio de evaluación de las cifras que contiene la información contable de Bogo- tá D. C., se pudo evidenciar que efectivamente un analista debe recurrir a información complementaria y a su conocimiento detallado de las operaciones que realiza el Bogotá D. C. para que, luego de la reclasifica- ción, eliminación e incorporación de partidas en los Estados Contables, se puede interpretar y comunicar la situación de las finanzas distritales, por cuanto los formatos de saldos y movimientos y los Estados Con- tables resultan insuficientes para establecer, por ejemplo, la capacidad de pago y el superávit o déficit fiscal.

Uno de los asuntos que más limita el análisis con base en los estados contables básicos lo constituye el hecho que para encontrar respuestas, por ejemplo, sobre la liquidez o la solvencia patrimonial fuese necesario reclasificar y ajustar los datos que contiene el Balance General, por tanto el analista o usuario debe multiplicar esfuerzos para comprender el tipo de recursos disponibles, el origen de los mismos, la destina-

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ción, la clase de obligaciones y compromisos existentes y la fuente de financiación de los mismos, que en el caso colombiano el Sistema de Información Contable dispuesto actualmente no suministra.

Se puede observar que los datos del Estado de la Actividad Financiera, Económica, Social y Ambiental, en la mayoría de los casos, guardan simetría con los reportados por el sistema de información presupuestal; sin embargo, los ingresos fiscales reportados por este Estado contable no mostraron ese comportamiento frente a los recaudos que provee el informe de la ejecución presupuestal, principalmente porque los primeros son obtenidos de la aplicación del devengado como criterio de reconocimiento contable, y los segundos tienen correlación con el monto recaudado; entre otras razones, debido a que parte de los ingresos reconocidos en el sistema contable desaparece debido al deterioro que sufre la cartera pendiente de cobro por su antigüedad o la capacidad económica del deudor.

Adicionalmente, la información de base presupuestal reporta las operaciones que corresponden a la corriente monetaria, que permite a los analistas hacerse una mejor idea sobre la capacidad de la Administra- ción Pública para generar flujos que permitan atender sus obligaciones y la destinación de los recursos, razón por la que generalmente desechan la utilización de dicho estado para establecer la solvencia y sostenibilidad de las finanzas públicas, así se trate de indicadores que la información contable también permite determinar.

Se puede afirmar entonces que si el analista no cuenta con información adicional que suministre cifras sobre las operaciones efectivas, respecto de la fuente y uso de los recursos y en relación con el horro, la inversión y el financiamiento, su actividad analítica se verá limitada.

14.4. Causas por las que la información contable no es utilizada por usuarios internos

No obstante las ventajas que deberían encontrarse al disponer de información contable de tipo patrimo-

nial elaborada sobre la base de lo devengado o causado y con alto grado de confiabilidad, se pudo establecer que en realidad no se usa, entre otras razones, por las siguientes:

a) Utilizan informes complementarios sobre diversos aspectos producidos por las áreas de gestión, cuyos datos suelen ser los mismos que contienen los estados contables, solo que preparados para efectos particulares o específicos. Se pudo observar que en el Estado de la Deuda Pública, Estado de Tesorería, Informes de Cartera por Rentas o los Informes sobre la ejecución presupuestal de ingresos y gastos, encuentran la información que requieren, independientemente que ella o parte de la misma también se reporte en los Estados Contables.

b) La información contable, tal como se prepara actualmente, no permite encontrar respuesta inme- diata sobre la capacidad y la sostenibilidad financiera de un país, región o entidad, lo que significa que se deben efectuar cálculos adicionales para satisfacer esas necesidad, ello ocurre, por ejemplo, en las siguientes situaciones: – Situación fiscal al cierre de un periodo, es decir, no es posible encontrar respuesta sobre el supe-

rávit o déficit fiscal primario, corriente o efectivo. – Respaldo que los activos económicos pueden dar a las obligaciones totales, para ello se deben

hacer ajustes con información que solo la tienen quienes preparan los estados contables. – Obligaciones potenciales en relación con necesidades no cubiertas o inversiones no realizadas,

que ocurre lo mismo que en el caso anterior.

15. CONCLUSIONES Y PROPUESTAS PARA LA MEJORA DE LA INFORMACIÓN CONTABLE

En el desarrollo de la investigación se analizaron, entre otros temas, la estructura organizacional del Dis- trito Capital, el esquema de organización contable, el proceso de consolidación, el modelo contable del sector público colombiano y sus diferencias con los Estándares Internacionales de Contabilidad Pública (NICSP). También se evaluaron las cifras que contienen los estados básicos consolidados del Sector Gobierno Gene- ral Distrital, las fortalezas y debilidades del SCPD y los posibles usos que presta la información contable.

15.1. Conclusiones generales

A continuación se presenta una síntesis los aspectos más relevantes, resultado del análisis realizado: — Independientemente de su tamaño, de la complejidad organizativa y de la heterogeneidad de órga-

nos, dependencias y entidades que conforman al Distrito Capital, como entidad territorial, se evi-

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dencia que para establecer de mejor manera la sostenibilidad financiera, la solvencia y capacidad que tiene este ente subnacional colombiano para atender sus obligaciones y compromisos, indefec- tiblemente se requiere de información agregada o consolidada que muestre a toda la Administra- ción pública como una sola entidad.

— En efecto, la Administración Distrital adelanta el proceso de consolidación utilizando como meto- dología el esquema de integración global, mediante un ejercicio técnico de carácter extracontable sistemático, comprensible y recurrente y progresivo, que sigue un esquema gradual de cobertura progresiva o de fases sucesivas por centros de agregación y de consolidación, mediante el cual selecciona e integra la totalidad de los datos correspondientes a los saldos (stocks) de activos, pasivos, patrimonio y flujos; eliminando las operaciones recíprocas realizadas entre entidades que forman parte del mismo sector y que muestra la participación de los terceros diferentes al sector público distrital en un rubro independiente, denominado interés minoritario, del cual obtiene los estados contables básicos que muestran cifras de un conjunto de organismos, dependencias y entidades que conforman el sector general de gobierno como si se tratara de un solo ente público.

— Ahora bien, aunque su importancia material no es alta, el proceso de consolidación enfrenta restricciones o deficiencias que impiden garantizar el cumplimiento total de los objetivos que persigue el SCPD con el suministro de información integrada. Entre las limitaciones más importantes se observa la falta de oportunidad en la entrega o recepción de la información objeto de integración; el reporte inadecuado de información; interpretación deficiente del Régimen de Contabilidad Públi- ca RCP que genera diversidad de criterios para reconocer y revelar los hechos económicos y financieros, lo mismo que para clasificar las operaciones recíprocas como corrientes o no corrientes o; el reporte de operaciones recíprocas que no son correspondientes.

— En cuanto a las causas por las que no se utiliza la información contable pública para la toma de decisiones estratégicas, uno de los aspectos analizados tiene relación con la necesidad de verificar si existen o no diferencias entre las normas locales y las internacionales.

— En Colombia, la Contaduría General de la Nación CGN es el máximo órgano rector en materia contable pública en Colombia, razón por la cual, las normas y conceptos emitidos por esa entidad son de carácter vinculante y, en consecuencia, de obligatorio cumplimiento por parte de todas las entidades que conforman el sector público, incluido el nivel territorial y empresarial, lo cual constituye una ventaja debido a que se aplica un conjunto uniforme, coherente y transversal de principios y criterios de contabilidad pública. Las normas emitidas por la CGN se soportan en el postulado de la utilidad social de la información contable. El Régimen de Contabilidad Pública de Colombia (RCP) es la norma superior en materia de contabilidad gubernamental, se trata de un conjunto único, debidamente organizado, en donde el Marco Conceptual del mismo se erige como guía superior de la estrategia teórica normativa de la contabilidad gubernamental en Colombia.

— Frente a esto, las NICSP no son una norma integrada y única, sino que se conforman por un conjunto de normas basadas en principios; son eminentemente financieras y están orientadas a su uti- lización como lenguaje internacional

— La CGN adelantó un proceso de armonización con las NICSP en 2006, emitiendo el actual Régi- men de Contabilidad Pública RCP; sin embargo, se encuentran divergencias entre los dos conjuntos normativos, ya sea porque han aparecido nuevos pronunciamientos de la IFAC o porque no fueron tenidos en cuenta en el proceso de adaptación, los cuales también pueden afectar la utilidad de la información que entrega el SCPD.

— En general, las NICSP hacen un mejor desarrollo conceptual en algunos temas específicos, fijando parámetros claros para su registro sobre una base económica y no únicamente sobre su base legal, como eventualmente sucede en Colombia.

— En general, se evidencia que el modelo internacional exige mayor información a revelar que la requerida en el ordenamiento local. Aunque en el caso colombiano no se determina expresamente un requerimiento mínimo de información, su reglamentación se ha refiere a aspectos formales sin establecer un alcance en particular.

— Por otra parte y representando una ventaja del modelo colombiano frente a las normas internacionales, se presentan diferencias que favorecen el modelo colombiano debido a que la IFAC no ha emitido estándares que contiene el RCP local, relacionados con temas públicos como la contabilidad ambiental, las operaciones de crédito público, entre otros. Casos como el tema presupuestal,

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que es un asunto central para los Gobiernos, se ve reducido en el modelo internacional a la reve- lación de información de tipo financiero.

— De otro lado, como resultado de la investigación realizada se evidencia la necesidad de diferenciar la utilidad que presta el Sistema de Información Contable Público Distrital (SCPD) de aquella que se obtiene de la información contable individual o consolidada que es el producto final del mismo.

— Evidentemente el SCPD implementado y desarrollado por el Distrito Capital cumple con los requisitos básicos para los que fue creado, ya que la Administración Distrital cuenta con una potente herramienta para adelantar eficientemente la gestión asignada a cada ente público, que apoya el ejercicio de control en todas sus manifestaciones; permite a los servidores públicos encargados de la gestión fiscal rendir periódicamente cuentas sobre el uso de tales recursos y por los impactos de sus actuaciones sobre el bienestar particular y general, y; ayuda a garantizar la transparencia dejando huella sobre las actuaciones públicas y el uso que se hace de los recursos Distritales.

— Además de estas prestaciones, la información contable, como producto tangible del SCPD, propor- ciona elementos de juicio para la planificación y las decisiones de política pública de las entidades Distritales, consideradas de forma individual, agregada y consolidada, aunque sea con limitaciones o restricciones, como también tienen otras fuentes de información.

— En relación con las fortalezas y debilidades del Sistema Contable Público Distrital (SCPD) se pudo establecer que Bogotá D. C. posee un aceptable sistema de información contable; no obstante lo anterior, para consolidarlo y lograr que haya total confianza en los datos que éste suministra, se deben subsanar las deficiencias observadas tanto por la Contraloría de Bogotá D. C. en sus informes anuales de auditoría, como por los órganos de control internos y la Dirección Distrital de Con- tabilidad, por cuanto se trata de una de las potenciales causas por las que los especialistas prefieren otras fuentes comunicativas para adelantar su actividad evaluadora.

— Entre las fortalezas del SCPD, independientemente de las bondades de la información contable pública, la bondades que dicha herramienta tiene como sistema se pueden sintetizar en: (a) la existencia de un adecuado sistema de control interno contable; (b) la confiabilidad de la información contable suministrada por el SCPD, tanto individual como consolidada, y (c) la homogenización de la información contable y la aplicación obligatoria, coherente y transversal de criterios contables.

— En relación con el Sistema de Gestión Pública Distrital, del cual hace parte el Sistema de Control Inter- no, al cierre de la vigencia 2010, tanto la Contraloría de Bogotá D. C., que en un rango de 0 a 5, ha calificado con 4,05 el Sistema de Control Interno de la Secretaría Distrital de Hacienda, siendo esta la dependencia que mayor cantidad de operaciones realiza; y la Veeduría Distrital, que ha hecho lo propio asignando una calificación de 4,63 al SCPD, lo que indica que este, al menos es más que aceptable.

— Con respecto a la confiabilidad de la información contable, el 89,6 por 100 del total de entidades públicas han recibido una opinión favorable en el dictamen sobre su información financiera, según los datos con corte a 31 de diciembre de 2009, resaltando que las entidades que no han logrado un concepto positivo no son las de mayor representatividad en cuenta a recursos administrados o presupuesto asignado.

— En cuanto a la homogenización de la información contable y la aplicación de criterios uniformes, se trata quizá de la mayor de las fortalezas del Sistema de Contabilidad Pública de Colombia, pues todas las entidades contables públicas deben reportar su información contable utilizando los mismos formularios o reportes y, adicionalmente, independientemente del nivel de gobierno o sector al que pertenezcan, todas las entidades públicas debes aplicar los mismos criterios contables contenidos en el Régimen de Contabilidad Pública emitido por la CGN que es la única y máxima autoridad en materia de contabilidad gubernamental en Colombia.

— El conjunto de las debilidades del SCPD se pueden sintetizar entre: (a) aquellas relacionadas con deficiencias en el proceso contable; (b) procedimientos contables formalmente establecidos que afectan la presentación adecuada de la información contable; (c) la inexistencia de un sistema integrado de información único y centralizado que sea utilizado por la totalidad de la entidades distritales, al menos, las que conformen el Sector Gobierno General; (d) la falta de reconocimiento de algunos eventos o saldos debido a la inexistencia de normas que obliguen a su incorporación; (e) Desintegración entre el sistema de contabilidad económico-patrimonial y el sistema de información presupuestal; (f) la inexistencia de un sistema de contabilidad de costos o de gestión; (g) Deficien- cias en relación con el Presupuesto Orientado a Resultados (POR), entre otras.

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— Las deficiencias se presentan principalmente en el 11.4 por 100 del total de órganos, dependencias y entidades distritales que han recibido una opinión negativa en relación con la confiabilidad de su información contable emitida por la Contraloría de Bogotá D. C.

— Algunos procedimientos técnicos u operativos referidos al proceso de reconocimiento contable, como los que hacen referencia al registro de las depreciaciones, provisiones, entre otros, difieren de los criterios establecidos en el RCP, lo que afecta la confiabilidad de la información y, por tanto, la comparación y análisis de la misma.

— Respecto de la inexistencia de un sistema integrado de información único y centralizado que sea utilizado por la totalidad de la entidades distritales, al menos, las que conformen el Sector Gobierno General, hace referencia a que el Sistema de Información de la Secretaría Distrital de Hacienda denominado SI CAPIT@L (Sistema de Información Distrital), solo se ha implementado en un grupo reducido de entidades. La totalidad solo utiliza el Sistema para el control de las operaciones presupuestales, lo que significa desarticulación por cuanto los demás han debido resolver el problema con soluciones informáticas diversas.

— En otros casos, el sistema contable no captura algunos datos que resultan valiosos para quienes toman decisiones relacionadas con la gestión pública, tales como los requeridos por la Ley 819 de 2002, de Responsabilidad Fiscal, relacionados con el total de las exclusiones, exenciones y descuentos tributarios, entre otros.

— Una debilidad importante tiene relación con la desintegración normativa y procedimental entre el sistema contable y el presupuestal, debido a que no es la CGN quien tiene competencia legal para emitir normas en relación con el modelo contable presupuestal, ello le corresponde a la Contralo- ría General de la República (CGR). Además, el esquema mediante el cual se organiza la consolida- ción de los datos difiere entre las dos reportando datos diferentes, aunque son conciliables mediante ejercicios extracontables, (como comentaremos más adelante).

— No existe un sistema de registros contables que permita establecer el costo de los bienes y servicios que entrega la Administración Pública a la ciudadanía. Sobre este aspecto entre 2001 y 2003 se realizó un intento por construir un sistema de costeo basado en actividades (ABC) como herramienta del “Pre- supuesto Orientado a Resultados”, proyecto que fue abortado por la Administración Distrital en 2004.

— El modelo de Presupuesto Orientado a Resultados (POR) o “Productos, Metas y Resultados” (PMR) ha sido de gran utilidad para la asignación del presupuesto; sin embargo no ofrece un reporte confiable sobre las realizaciones por la inexistencia de un sistema de registro financiero que permita confrontar lo planeado con lo ejecutado, ni un sistema de costeo que sea herramienta para ello, tal como se anotó en el apartado anterior.

15.2. Conclusiones sobre el resultado del análisis de la información que contiene los estados contables básicos consolidados del sector gobierno general del D. C.

Este estudio permite concluir que cuando los estados contables básicos poseen todos los atributos a que se refieren las características cualitativas de confiabilidad, relevancia y comprensibilidad que exige el RCP, entregan información valiosa que puede ayudar a los especialistas a establecer la realidad respecto de las finanzas públicas.

Producto del análisis de los Estados Contables, se establece que tanto el Estado de Situación Patrimonial (Balance General) como la Cuenta de Resultados (Estado de la Actividad Económica, Financiera y Social), son los únicos reportes del Sistema Contable Público Distrital (SCPD) de los que se obtienen magnitudes, indicadores y/o ratios que pueden resultar valiosos para efecto de evaluar la situación de las finanzas públicas, la capacidad de pago, la solvencia y la sostenibilidad financiera del Distrito Capital.

En el caso del balance General, entrega, entre otras magnitudes, las siguientes: — Recursos disponibles netos en tesorería. — Activos líquidos corrientes. — Activos económicos o realizables. — Obligaciones corrientes operacionales. — Obligaciones de financiamiento. — Total de pasivos corrientes. — Total de pasivos ajustados (incluidas contingencias provisionadas).

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Del balance general también se pueden obtener datos implícitos, expresados a través de indicadores o razones como las que se relacionan a continuación:

— Índice de liquidez. — Razón corriente. — Margen de maniobra. — Solvencia patrimonial. — Índice de endeudamiento. Adicionalmente, conjugando datos del balance General y la información presupuestal, es posible determi-

nar lo que en Colombia “Situación Fiscal para Efectos presupuestales” o los “Recursos del balance”, cifra que representa la cantidad de recursos disponibles que no se encuentra afectos a obligaciones o compromisos.

De otro lado, de la Cuenta de Resultados (EAEFS), se pueden obtener, entre otros, indicadores y magnitudes como las siguientes:

Indicadores que relacionan los ingresos

— Porcentaje de transferencias nacionales respecto del total de los ingresos ordinarios (Ingresos por transferencias / Ingresos corrientes u ordinarios), para establecer el grado de dependencia de ese tipo de subvenciones nacionales.

Indicadores que relacionan los gastos

— Porcentaje de gasto público social en relación con los gastos ordinarios o corrientes (Gasto Públi- co social / Gastos ordinarios), para observar que porcentaje del gasto se dedica a la solución de necesidades básicas de la población.

— Gastos por servicios personales (administrativos y operacionales) / Gasto total ordinario. El cual puede mostrar qué tanto del gasto se dedica a la burocracia.

Indicadores que conjugan ingresos o gastos con otras magnitudes

— Porcentaje de transferencias nacionales respecto al total de gastos ordinarios (Ingresos por transferencias / gastos corrientes u ordinarios), para establecer el grado de dependencia de ese tipo de subvenciones nacionales para el financiamiento del gasto.

— Gasto en actividades ordinarias / Población total. — Superávit o déficit ordinario / total de ingresos ordinarios. Así, el análisis realizado permitió establecer que los estados financieros básicos, en particular la que con-

tiene el Balance General (Estado de Situación Patrimonial) y el Estado de la Actividad Financiera, Económi- ca, Social y Ambiental (Rendimientos Económicos), además de los datos explícitos, suministran información implícita, entre otros aspectos, sobre los siguientes tópicos:

Las cifras que revela el Balance General permitieron establecer que el Distrito Capital posee recursos disponibles en la tesorería para atender con holgura todas sus obligaciones corrientes. Ello se evidenció al establecer el índice de liquidez. Igualmente, se determinó el remanente de tesorería, luego de cubrir todas las obligaciones y compromisos pendientes al cierre fiscal, demostrando que existe superávit fiscal para efectos presupuestales.

Este estudio evidenció que el Distrito Capital dispone recursos suficientes en su tesorería para cubrir todas sus exigibilidades inmediatas, informando que la causa más importante para que existan excesos de liquidez tienen relación con la baja ejecución del presupuesto, acumulándose saldos no comprometidos que superan $ 1.3 billones de pesos (ver Cuadro 4) que equivalen al 11.2 por 100 del presupuesto de la vigencia 2011 ($ 12.1 billones).

El Balance General permitió determinar que el Distrito Capital posee activos que podrían liquidarse en caso que sea necesario, suficientes para atender la totalidad de los pasivos reales y estimados, lo que permite ofrecer respaldo o garantía a todos los acreedores.

15.2.1. La utilidad de la información contable económico patrimonial consolidada del sector

gobierno general

En términos generales Bogotá D. C. posee un buen sistema de información contable pero es imprescindible subsanar las deficiencias observadas por la Contraloría de Bogotá D. C. en sus informes anuales de

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auditoría, en particular las referidas al reconocimiento y revelación de los hechos económicos y financieros, ello permitiría alcanzar la confiabilidad del 100 por 100 de los estados contables, si se mide a través del dictamen que este órgano de control emite frente al total de entidades auditadas.

Al margen de las fortalezas y debilidades del Sistema Contable Público Distrital (SCPD), se intentó encontrar la información implícita contenida en los estados contables básicos que muestran la información sobre la situación patrimonial y la cuenta de resultados del Sector Gobierno General del Distrito Capital, encontrando que tal información puede ayudar a especialistas y demás usuarios interesados en el análisis de su contenido a encontrar respuestas a diversas inquietudes, entre otras razones, por las siguientes:

— Permite realizar la evaluación de la situación financiera o el estado de la riqueza distrital de manera integral y la mejor estimación del impacto macroeconómico de la política fiscal del gobierno.

— Ayuda a distinguir claramente la relación existente entre el surgimiento de derechos y la constitu- ción de obligaciones frente al registro y reconocimiento de los flujos que hacen referencia a los ingresos y los gastos, esto es, la integración de los flujos con las variaciones en el balance o estado de situación financiera o patrimonial.

— Entrega una imagen completa de los recursos, derechos, bienes y obligaciones, lo que significa una mejora en la eficacia de la gestión y en la toma de decisiones al contar con más y mejor informa- ción, lo que permite una mejor presentación de las cuentas y mayor transparencia en los informes financieros de los gobiernos.

— Ayudará a disponer de una mejor visión plurianual de los estados contables. — Ayuda al control pues también mejora la eficacia de las auditorías al contar con registros claros y

coherentes. — Sirve para mejorar el control político gracias a la posibilidad de comprender el efecto financiero de

las políticas implementadas, pues ayuda a tener una visión analítica de los diferentes flujos de recursos financieros, económicos, sociales y ambientales

— Garantiza el reconocimiento preciso de flujos monetarios que correspondan a recaudos, lo mismo que en relación con los pagos a distintos beneficiarios proveedores de financiamiento, bienes, servicios y demás obligaciones a cargo del Gobierno, lo mismo que al control sobre la variación de los diferentes stocks de recursos, derechos, bienes y obligaciones.

15.2.2. Causas sustantivas o formales por las que los especialistas no tienen en cuenta la

información contable para tomar decisiones relacionadas con las finanzas públicas

Independientemente de la falta de correlación entre algunos de los datos de los estados contables, en especial los que contiene la Cuenta de Resultados (rendimientos económicos), frente a las cifras correspondientes a los recaudos y pagos que provee el informe de la ejecución presupuestal, las diferencias se originan principalmente porque los primeros son obtenidos de la aplicación del devengado como criterio de reconocimiento contable y los segundos se reconocen a partir de la corriente monetaria; así mismo, se generan otras diferencias por el sistema de clasificación utilizado en unos y otros.

Como resultado de la indagación realizada, se determinó que la información contable no se les da el uso esperado, entre otras, por las siguientes razones.

(i) El análisis del flujo de efectivo que provee la información sobre la ejecución presupuestal permite evaluar de manera más detallada el origen y aplicación de los recursos y la capacidad del Estado para generar flujos que le permitan atender los pagos derivados de su accionar, pues los estados contables que entrega el SCPD se elaboran sobre la base de lo devengado y no se entrega un estado contable sobre la base de caja como criterio de reconocimiento. Es decir, que los especialistas solo tienen esa opción para verificar la corriente monetaria.

(ii) Los especialistas en finanzas públicas, en su gran mayoría no son expertos en la contabilidad patrimonial y, dado que la historia reciente del SCPD indica que este no producía información confiable, ello ha quedado en el ambiente como una realidad actual cuando lo que ocurre es lo contrario, es decir, que este entrega información de buena calidad, que posee los atributos exigidos por la normatividad contable vigente.

(iii) La revelación de información complementaria en las notas o memoria que se anexa a los estados contables, en el caso colombiano, es deficiente. Ello se une a que existen detractores del modelo

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contable, haciendo que se advierta recelo sobre la confiabilidad de los datos que contiene la infor- mación patrimonial.

(iv) Una razón fundamental es producto de que la información de base presupuestal, que reporta las operaciones que corresponden a la corriente monetaria y, a raíz de los problemas financieros que han tenido las empresas del sector privado que han quebrado, se ha demostrado que el análisis del flujo de efectivo permite a los analistas hacerse una idea más real sobre la capacidad de la Administración Pública para atender sus, razón clave por la que desechen el uso del Estado de Resultados para establecer la capacidad de endeudamiento o la sostenibilidad de las finanzas públi- cas, indicadores que la información contable si permite determinar.

(v) Los analistas deben recurrir a información complementaria y a su conocimiento detallado de las operaciones que realiza el Bogotá D. C. para lograr entender y comunicar la realidad sobre las finanzas distritales, por cuanto los formatos de saldos y movimientos y los Estados Contables resultan insuficientes para establecer la capacidad de pago y el superávit o déficit fiscal.

(vi) Uno de los asuntos de mayor complejidad para efectos del análisis financiero con base en los estados contables básicos lo constituye el hecho que para encontrar respuestas, por ejemplo, sobre la liquidez o la solvencia patrimonial sea necesario reclasificar y ajustar los datos que contiene el Balance General, razón por la que los especialistas prefieren recurrir a reportes específicos, por ejemplo, el Estado de Tesorería o El Estado de la Deuda Pública, que son reportes que entrega el SCPD pero no son Estados contables a cargo de la Dirección Distrital de Contabilidad.

(vii) Un aspecto importante lo constituye el hecho de que los datos del Estado de la Actividad Finan- ciera, Económica, Social y Ambiental o Cuenta de Resultados, aunque en muchos aspectos guar- da simetría con los datos que reporta la ejecución presupuestal, no entrega datos sobre el Financiamiento, la aplicación de recursos en la formación Bruta de Capital (Inversión) o el Servi- cio de la deuda, entre otros, lo que obliga al analista a recurrir a la información presupuestal.

(viii) Una causa importante para que se obvie el análisis de la Cuenta de Resultados se deriva del hecho que si el analista ha realizado la evaluación de los flujos económicos, financieros y sociales con base en la información presupuestal, se considera que sobra una evaluación adicional con base en la información patrimonial, utilizándola solo para ratificar alguna magnitud sobre la cual exista la necesidad de corroborar.

(ix) Otra causa para que no se use frecuentemente la información patrimonial se debe a que el analista debe redoblar esfuerzos para comprender el tipo de recursos disponibles, el origen de los mismos, la destinación, el tipo de obligaciones y compromisos existentes y la fuente de financiación de los mismos, que en el caso colombiano el Sistema de Información Contable no suministra.

(x) Si bien es cierto que los estados financieros básicos elaborados por el Distrito Capital aplicando el Régimen de Contabilidad Pública de Colombia sirven para satisfacer necesidades comunes de diferentes usuarios o de partes interesadas, dicha información es vista solo como información de carácter complementario.

(xi) El Sistema Contable de base patrimonial es visto simplemente como un mecanismo para cumplir obligaciones de tipo fiscal que le evita a los administradores sanciones y no como una verdadera herramienta de gestión. Ello se une al hecho que los operadores del Sistema Contable han sido incapaces de demostrar las bondades del mismo.

15.3. Propuestas para la mejora de la información contable

Como resultado de la investigación realizada se considera pertinente resaltar que el Distrito Capital

podría mejorar su Sistema de Información Financiera si desarrolla, entre otras, las siguientes acciones: — Es muy importante que todos los Órganos, Dependencias y Entidades distritales, al menos las que

hacen parte del Sector Gobierno, utilicen un mismo sistema de información financiera, que sea centralizado a través de una entidad responsable del la administración de las bases de datos, que puede ser la Secretaría Distrital de Hacienda.

— Es necesario integrar los sistema de información contable y presupuestal, centralizando la responsabilidad de registro y revelación de información financiera, sea la relacionada con los estados contables o con la información sobre la ejecución presupuestal, independientemente que la captura de los hechos se realice en el área que los genera o que los operadores sean diferentes, pero la Secre-

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taría Distrital de Hacienda debe elaborar y conciliar regularmente la información que suministran ambas fuentes. Ello debido a que actualmente el área encargada del proceso contable diferente de la dependencia responsable del registro y control de las operaciones presupuestales.

— Como soporte para la elaboración del Plan de Desarrollo Distrital y la programación presupuestal, se hace necesario cuantificar y mantener un registro extracontable, sistemático y ordenado de temas que, aunque no se exijan en la regulación contable vigente, pueden resultar valiosos para los usuarios. Por ejemplo, sobre derechos potenciales aún no determinados por la administración de impuestos, sobre recursos ambientales renovables y no renovables; sobre coberturas de servicios o de infraestructuras reclamadas por la ciudadanía, entre otros asuntos.

— El Sistema Contable Público Distrital debe implementar o desarrollar un sistema de contabilidad de gestión que se ocupe de costear los bienes y servicios que suministra a la ciudadanía; ello en conjunto con un sistema de información que permita reconocer y revelar la información sobre la eje- cución del presupuesto formulado a partir de metas, programas y resultados, asunto que actualmente se ha quedado en la programación únicamente.

— Los sistemas de información contable y presupuestal deben ajustarse, de tal forma que permitan reportar datos correspondientes al origen de los recursos, la destinación de los mismos y su ejecu- ción, de tal forma que se pueda hacer un seguimiento riguroso de las fuentes y usos de los recursos.

— Debe adoptarse un procedimiento administrativo que obligue a los Órganos Colegiados de admi- nistración y dirección de las entidades, lo mismo que Instancias Administrativas Superiores y de control político (como el Consejo Distrital de Política Fiscal del Distrito Capital (CONFIS), la Comi- sión de Economía y Finanzas del Concejo de Bogotá D. C., las Juntas y Concejos Directivos) estu- dien y aprueben los estados financieros de las entidades respectivas, de tal forma que se conozca de las debilidades y fortalezas de la información contable, se adopten acciones para subsanar las deficiencias y se haga el seguimiento correspondiente.

— La CGN debe desarrollar los procedimientos técnicos correspondientes para obligar a entregar información adicional a la que contienen los estados contables tradicionales, la cual se formula en el Marco conceptual, Norma técnica para la presentación de estados financieros, como el Informe de costos de producción o los Informes contables por segmentos y; otros complementarios, en los que se encuentran el Informe de objetivos, el Informe cuadro de mandos o tablero de control, el Informe de operaciones efectivas de caja; Informe de ahorro, inversión y financiamiento, Informe de fuentes y usos del ingreso; el Informe de variación patrimonial y el Informe de producción o valor agregado, lo cual ayudaría a que el SCPD se gane un espacio importante como herramienta para las decisiones estratégicas de la ciudad.

— Para mejorar la gestión pública Distrital, la SDH debe implementar la generación de tableros de control mediante el uso de las herramientas BI, de las cuales posee licencia, tales como DISCOVERY, ANSWER o PUBLISHER, para extraer variables clave y generar información mediante la formulación de tableros de control (DASH BOARD).

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