Cerrando el 2013 Mantente actualizado - IAS Plus · 2014-01-28 · • Se amplían sustancialmente...

Departamento Técnico ContabilidadIFRS Centre of Excellence15 de Diciembre de 2013

Cerrando el 2013 Mantente actualizado

Deseamos unas Felices Fiestas y un próspero Año Nuevo a todos nuestros clientes y a los profesionales de Deloitte.

1. Introducción 2

De un vistazo, todo lo que está sobre la mesa 3Atención a las áreas de revisión que serán prioritarias para los reguladores en las cuentas 2013 4

2. Las NIIF que entraron en vigor el 1 de enero de 2013 6

3. Las novedades del ICAC durante el año 2013 15

4. Las NIIF que entrarán en vigor a partir del 2014 30

5. Otras novedades normativas de interés durante el año 41

6. Una ayuda práctica para los desgloses de las cuentas anuales NIIF 2013 46

Cerrando el 2013 Mantente actualizado 2

1. IntroducciónYa está aquí el último mes del año y con él llega esta nueva edición de nuestra publicación anual de cierre. Con las continuas emisiones de normas y modificaciones en las NIIF y la secuencia de endosos en la Unión Europea, a menudo se hace complicado mantener actualizada la situación de entradas en vigor. En esta publicación encontrará resúmenes con esta información. También abordamos otras novedades contables destacables del año, tanto del ICAC como del IASB.

En términos de nuevas normas NIIF, después del 2012 que fue un ejercicio de "relativa calma" con apenas un par de novedades obligatorias, en el ejercicio 2013 ha comenzado a tomar velocidad la entrada en vigor de la numerosa lista de normas y/o modificaciones emitidas, con algunas de peso específico, como la modificación de NIC 19 y la nueva NIIF 13, entre otros cambios de menor enjundia. Todo esto sin olvidar los importantes cambios que deberán aplicarse el año próximo, con la entrada en vigor en 2014 del nuevo modelo de consolidación representado por las NIIF 10, 11, 12. Con la NIIF 9 sin embargo se produce un cierto respiro, pues a la paralización por parte del EFRAG de su endoso, se une que el IASB ha decidido retrasar su fecha de aplicación obligatoria, que aunque está por definir, ya no será anterior al 1 de enero de 2017. Para tener la foto completa para los próximos años hay que tener en cuenta que están en curso otras futuras normas de importancia, como la nueva norma de ingresos casi finalizada y a punto de publicarse o proyectos como el de arrendamientos, en una fase menos avanzada.

Sobre la situación actual del proceso de adopción de las NIIF por la Unión Europea hay que considerar que está prevista la publicación en el Boletín Oficial de la Unión Europea en este mes de diciembre de 2013, la aprobación de dos normas pendientes de endoso, que tienen un impacto más limitado o específico. Se trata de las Modificaciones a NIC 36 - Desgloses sobre el importe recuperable de activos no financieros y las Modificaciones a NIC 39 en relación con la novación de derivados y la continuación de la contabilidad de coberturas. Ambas normas tienen en cualquier caso una fecha de aplicación efectiva de 1 de enero de 2014. Es necesario por tanto estar atento a la actualización de esta información. Esta circunstancia no cambia el paquete de normas o modificaciones que obligatoriamente debe aplicarse en 2013, pero si permitiría, de forma voluntaria, su aplicación anticipada en este cierre al estar aprobadas para su uso en la Unión Europea con anterioridad a la formulación de las cuentas anuales.

Desde un punto de vista NIIF y en aras de una mayor practicidad, este documento está preparado sobre la base de las normas contables, modificaciones e interpretaciones que deben aplicar las compañías europeas que no son primeros adoptantes y preparan sus cuentas en 2013 conforme a NIIF. Por este motivo, esta publicación no incluye modificaciones relacionadas con la norma de primera aplicación. Por la misma razón, de forma general el documento considera la aplicación en empresas cuyo ejercicio coincide con el año natural. Otra circunstancia a considerar es que las fechas efectivas de las NIIF suelen expresarse como “ejercicios iniciados a partir de…”, por lo que si una empresa tiene un ejercicio distinto del natural debe considerar que los períodos en los que empezará a aplicar determinadas normas podrían ser distintos.

De otra parte, si necesita profundizar en alguno de los aspectos técnicos abordados, le recomendamos la lectura de nuestras publicaciones, entre ellas nuestras publicaciones en español y las ediciones monográficas que Deloitte dedica a cada una de estas novedades NIIF en la newsletter IFRS in Focus. En esta publicación encontrará los enlaces para localizar rápidamente todas estas ayudas que esperamos le sean de utilidad de cara al cierre del ejercicio. Con este mismo propósito, Deloitte también pone a su disposición modelos de estados financieros y checklist (en inglés) en nuestra página iasplus.com.


Normas, modificaciones o interpretaciones emitidas

En pocas palabras, a tener en cuenta…. ¿Y para cuándo en la Unión Europea?

Modificación de NIC 12 – Impuesto sobre las ganancias- impuestos diferidos relacionados con propiedades inmobiliarias

En realidad tendrá un impacto limitado pero no hay que descartar que podrían desaparecer algunos impuestos diferidos relacionados con propiedades inmobiliarias según el modelo de valor razonable de NIC40.

1 de enero de 2013

NIIF 13 Medición del Valor Razonable Una de las cuestiones destacadas es que se confirma que debe incluirse el riesgo propio de crédito en el valor razonable de los pasivos. Si no se estaba considerando, el impacto de primera aplicación (que será positivo por dar lugar a un menor valor de estos pasivos) se incluirá en la cuenta de pérdidas y ganancias.

1 de enero de 2013

Modificación de NIC 1 – Presentación del Otro Resultado Integral

Habrá que facilitar el desglose de qué partidas del Otro Resultado integral se reciclarán a resultados en ejercicios futuros y cuáles no.

1 de julio de 2012

Modificación de NIC 19 Retribuciones a los empleados

Atención, el impacto será grande para los que utilizaban la banda de fluctuación y tenían pérdidas y ganancias actuariales diferidas, pues ahora deberán reconocerse inmediatamente y a través de patrimonio (Otro resultado integral).

1 de enero de 2013

Modificación de NIIF 7. Desgloses de Compensación de activos con pasivos financieros

Más desgloses sobre la compensación de activos y pasivos financieros con la intención de que ayuden a comparar los estados financieros NIIF y US GAAP, puesto que en este tema sigue existiendo una diferencia de Gaap.

1 de enero de 2013

Mejoras a las NIIF Ciclo 2009-2011 No deberían traer grandes consecuencias. 1 de enero de 2013

Interpretación IFRIC 20: Costes de extracción en la fase de producción de una mina a cielo abierto

Tiene un alcance muy específico para el sector minero. 1 de enero de 2013

Modelo de consolidaciónNIIF 10 Estados financieros consolidadosNIIF 11 Acuerdos conjuntosNIIF 12 Desgloses sobre participaciones en otras entidadesNIC 27 (Revisada) Estados financieros individualesNIC 28 (Revisada) Inversiones en asociadas y negocios conjuntosReglas de transición: Modificación a NIIF 10, 11 y 12

Esta es la gran novedad para el próximo año, con este nuevo modelo:• Puede cambiar el perímetro de consolidación a la luz de la nueva definición de control de NIIF

10.• Desaparece la opción de consolidar las participaciones en joint ventures por integración

proporcional que irán obligatoriamente por puesta en equivalencia. Además habrá que revisar en detalle la clasificación de los acuerdos conjuntos como negocios u operaciones conjuntas a la vista del nuevo enfoque de la norma.

• Se amplían sustancialmente todos los desgloses relacionados.

1 de enero de 2014

Sociedades de inversión: Modificación a NIIF 10, NIIF 12 y NIC 27

Las compañías que cumplan la definición para ser sociedad de inversión podrán llevar sus inversiones a valor razonable, pero de esta excepción no puede tomar ventaja la matriz última si no es en si misma una sociedad de inversión, lo que será claro el caso más común.

1 de enero de 2014

Modificación de NIC 32 - Compensación de activos con pasivos financieros.

No cambia los requisitos básicos pero sí matiza que el derecho de compensación debe ser legalmente exigible tanto en el curso normal de los negocios como en caso de incumplimiento o insolvencia de la entidad o las contrapartes. Hay que tener en cuenta que sigue habiendo una diferencia de Gaap en este tema con US GAAP.

1 de enero de 2014

NIIF 9 Instrumentos financieros: Clasificación y valoración y Contabilidad de Coberturas

Sustituirá a la NIC 39 pero sigue incompleta, pues falta por emitirse la parte relativa a Deterioro.

El modelo de clasificación de activos únicamente tiene dos categorías: coste amortizado o valor razonable con unas características muy estrictas. Hay que tener en cuenta que desaparece la actual categoría de Activos financieros disponibles para la venta. Hay una opción que puede parecerse, y es que la entidad podrá elegir para ciertos instrumentos registrar la variación de su valor razonable por patrimonio, pero esas variaciones no podrán reclasificarse posteriormente a la cuenta de pérdidas y ganancias, ni siquiera en caso de venta. El enfoque del modelo de coberturas da un cambio importante para tratar de alinearse más con la gestión económica del riesgo.

Pendiente de adopción en UE. Fecha IASB actualmente

no definida

Modificaciones a NIC 36 – Desgloses sobre el importe recuperable de activos no financieros

Un aclaración sobre estos desgloses que supondrá algún detalle menos. Pendiente de adopción en UE. Fecha IASB 1 de enero de 2014

Modificaciones a NIC 39 - Novación de derivados y la continuación de la contabilidad de coberturas

Las modificaciones tratan de aclarar que no hay necesidad de interrumpir la contabilidad de coberturas en caso de novación de un derivado, siempre y cuando se cumplan ciertos criterios.

Pendiente de adopción en UE.Fecha IASB 1 de enero de 2014

Mejoras a las NIIF Ciclos 2010-2012 y 2011-2013

No deberían traer grandes consecuencias Pendiente de adopción en UE1 de julio de 2014

IFRIC 21 Gravámenes La interpretación aboga por registrar el gravamen cuando se produce la obligación constructiva de modo que, si por ejemplo esto se produce a 1 de enero, (ej. el IBI de inmuebles adquiridos en 2013), en el cierre del ejercicio no debería registrarse ningún gasto anticipado por el mismo, cuando hasta ahora ha sido habitual periodificar algunos de los gravámenes que caen en el alcance.

Pendiente de adopción en UE. Fecha IASB 1 de enero de 2014

De un vistazo, todo lo que está sobre la mesaEn los apartados 2 y 4 tratamos en detalle las nuevas normas, modificaciones e interpretaciones que ya han entrado en vigor este ejercicio y aquéllas que lo

harán a futuro. Pero esquemáticamente, destacamos a continuación algunos de los aspectos que debe tener en cuenta en relación con cada una de estas novedades.


Atención a las áreas de revisión que serán prioritarias para los reguladores en las cuentas 2013 La autoridad de las Bolsas y Mercados europeos, European Securities and Markets Authority (en adelante ESMA), publicó recientemente, en noviembre, el documento que recoge aquellos aspectos que considerará prioritarios el próximo año en las revisiones que realizará sobre los estados financieros 2013 de los supervisados europeos.

Los aspectos concretos de revisión que destaca ESMA se agrupan en cinco grandes áreas:

• Deterioro de activos no financieros.• Valoración y desglose de los pasivos por prestaciones

definidas a los empleados.• Desgloses y medición del valor razonable. • Desgloses relativos a las políticas contables

significativas, juicios y estimaciones.• Valoración y desglose de instrumentos financieros.

El documento detallado puede encontrarse en este enlace de la página del ESMA.

Hay que estar también atento a la página web de la Comisión Nacional del Mercado de Valores (CNMV) que publicará muy pronto su informe anual con los resultados de la supervisión de las cuentas anuales del 2012, en el que también incluye una lista de los aspectos más significativos en los que centrará su labor de supervisión del próximo ejercicio, que normalmente coinciden en gran medida con los de ESMA.

Dos de las 5 grandes áreas que destaca ESMA son relativas a aspectos relacionados con las nuevas normas de aplicación en el ejercicio, NIIF 13 y NIC 19 Revisada, y se comentan posteriormente en el apartado 2 del documento.

En relación al resto de grandes áreas, algunos de los aspectos a tener en cuenta son los siguientes:

Deterioro de activos no financieros Como consecuencia de los persistentes efectos de la crisis financiera y este período de bajo crecimiento en Europa, ESMA sigue considerando que ésta es un área crítica. En relación con el cálculo de los valores en uso, se hace un especial hincapié en la adecuada justificación de las hipótesis utilizadas en las proyecciones de flujos de efectivo, priorizando las fuentes externas de información y no olvidando que una adecuada evidencia incluye analizar las causas por las que previsiones pasadas difieren de los resultados reales.

Otro aspecto que recuerda el regulador es que la distinta información requerida sobre el valor de uso, como por ejemplo las hipótesis clave (el tipo de descuento, tasas de crecimiento a largo plazo, crecimientos de los ingresos, etc.) debe darse de forma desagregada a un nivel adecuado para las distintas Unidades Generadoras de Efectivo que sean significativas.

En base a los resultados de su revisión de estados financieros 2012, puntualizan que cuando una entidad considera que un cambio razonablemente posible en una hipótesis clave no va a dar lugar a una pérdida por deterioro, incluir una afirmación de este tipo en las cuentas anuales no cumple con el objetivo del desglose requerido si no existe una holgura suficientemente amplia en relación con la variación potencial del valor en uso y advierte de que los reguladores pueden solicitar la justificación de tal afirmación.

En el contexto de las recomendaciones de ESMA, es importante recordar la necesidad de que exista una coherencia de las hipótesis y previsiones en relación con otras áreas de los estados financieros que también están afectadas por las previsiones de resultados futuros (deterioro del fondo de comercio, el reconocimiento de activos por impuestos diferidos, las hipótesis actuariales utilizadas en la contabilización de los planes de prestación definida). Las entidades deberían aplicar las mismas hipótesis en todas estas áreas, o bien exponer claramente las razones que justifican las diferencias entre hipótesis.

http://www.esma.europa.eu/content/European-common-enforcement-priorities-2013-financial-statements


Desgloses relacionados con las políticas contables, juicios y estimacionesHay actualmente un debate creciente sobre la necesidad de racionalizar y mejorar los desgloses y las notas a los estados financieros y cada vez se producen más iniciativas en esta línea. Dentro de esta tendencia los reguladores están recordando las prácticas más generalizadas que son fácilmente mejorables a través de una revisión crítica de las notas, como evitar el uso de desgloses "estándar" que no añaden información de valor sobre la entidad, eliminar información de carácter inmaterial y la repetición de datos a lo largo de la memoria que además en ocasiones no son coherentes. Algunas de las recomendaciones de ESMA en este sentido son las siguientes:

• Ordenar las políticas contables significativas de modo que el lector encuentre primero aquellas más materiales y relevantes, así como aquellas en las que se hace uso de alguna opción entre las permitidas por la norma.

• Aportar información específica de la entidad en lugar de repetir los requisitos de las normas contables, por ejemplo, en áreas como la descripción de los principios contables de reconocimiento de ingresos.

• Por otro lado, ESMA recuerda que deben darse los desgloses requeridos por los párrafos 122, 125 y 129 de NIC 1 sobre los juicios significativos y las incertidumbres inherentes a las estimaciones, así como la sensibilidad a los cambios.

En relación con los requisitos de NIC 8 sobre el impacto de las nuevas normas que entrarán en vigor en el futuro, ESMA enfatiza que este año será relevante dar esta información sobre el previsible impacto del “nuevo modelo de consolidación” (NIIF 10, 11 y 12) que entrará en vigor el próximo ejercicio.

Valoración y desgloses de instrumentos financierosEste viene siendo un área prioritaria recurrente. ESMA hace un recordatorio sobre la información cuantitativa y cualitativa que exige NIIF 7 para permitir a los usuarios evaluar la naturaleza y extensión de los riesgos.

Como otros años, enfatiza todo lo relacionado con el deterioro de activos financieros y el riesgo de crédito y destaca especialmente el riesgo de liquidez, donde recuerda que debe contarse con desgloses suficientemente granulares en los análisis de vencimientos e información que permita conocer la disponibilidad y/o restricciones relativas a activos que podrían ser utilizados para hacer frente a las necesidades de liquidez.

En relación con las entidades financieras, ESMA ha publicado paralelamente este mismo mes de noviembre de 2013 su informe de revisión de las prácticas contables de entidades financieras en UE (puede consultarse en este enlace) por lo que se recomienda su revisión en detalle. Otro de los aspectos anunciados como prioridad para este ejercicio son los desgloses y prácticas de renegociación de créditos, en relación a los cuales también se remite al informe publicado en diciembre de 2012 para reforzar la consistencia de estas prácticas en las instituciones financieras (puede consultarse en este enlace).

http://www.esma.europa.eu/content/Review-Accounting-Practices-Comparability-IFRS-Financial-Statements-Financial-Institutions-E

http://www.esma.europa.eu/system/files/2012-853.pdf


2. Las NIIF que entraron en vigor el 1 de enero de 2013Estas son las nuevas normas, modificaciones e interpretaciones de aplicación en el ejercicio natural que comenzó el 1 de enero de 2013:

Nuevas normas, modificaciones e interpretacionesAplicación Obligatoria Ejercicios

Iniciados a partir de:

Aprobadas para su uso en la Unión Europea

Modificación de NIC 12 – Impuesto sobre las

ganancias - impuestos diferidos relacionados con

propiedades inmobiliarias (publicada en diciembre de

2010)

Sobre el cálculo de impuestos diferidos relacionados

con propiedades inmobiliarias según el modelo de

valor razonable de NIC40.

Períodos anuales iniciados a partir del

1 de enero de 2013 (Fecha original

IASB: 1 de enero de 2012)

NIIF 13 Medición del Valor Razonable (publicada en

mayo de 2011)

Establece el marco para la valoración a Valor

Razonable.


1 de enero de 2013

Modificación de NIC 1 – Presentación del Otro

Resultado Integral (publicada en junio de 2011)

Modificación menor en relación con la presentación

del Otro Resultado Integral.


1 de julio de 2012

Modificación de NIC 19 Retribuciones a los empleados

(publicada en junio de 2011)

Las modificaciones afectan fundamentalmente a los

planes de beneficios definidos puesto que uno de los

cambios fundamentales es la eliminación de la “banda

de fluctuación”.


1 de enero de 2013

Modificación de NIIF 7. Instrumentos financieros:

Información a revelar - Compensación de activos con

pasivos financieros (publicada en diciembre de 2011)

Introducción de nuevos desgloses relacionados con la

compensación de activos y pasivos financieros de NIC

32.


1 de enero de 2013

Mejoras a las NIIF Ciclo 2009-2011 (publicada en

mayo de 2012)

Modificaciones menores de una serie de normas. Períodos anuales iniciados a partir del

1 de enero de 2013

Interpretación IFRIC 20: Costes de extracción en la fase

de producción de una mina a cielo abierto (publicada

en octubre de 2011)

El Comité de Interpretaciones de las NIIF aborda el

tratamiento contable de los costes de eliminación de

materiales residuales en las minas a cielo abierto.


1 de enero de 2013

En la práctica: Atención aquellas entidades que preparan estados financieros conforme a NIIF-IASB

La Unión Europea adoptó las normas y modificaciones de lo que venimos llamando el nuevo modelo de consolidación (IFRS 10, 11, 12 y las modificaciones

asociadas a NIC 27 y NIC 28) con una fecha de aplicación obligatoria 1 de enero de 2014, es decir, con un retraso de un año respecto de la fecha en que han

entrado en vigor las normas originales según se emitieron por el IASB, que es el 1 de enero de 2013.

Este diferimiento en la fecha de aplicación crea una diferencia este ejercicio entre las NIIF aplicadas en la Unión Europea y las NIIF según IASB. Al encontrarse

ya adoptadas para su uso en la Unión Europea hay que tener en cuenta que no obstante pueden aplicarse anticipadamente de forma voluntaria (véase

apartado 4).

Por ello, las compañías que emiten sus estados financieros de acuerdo a NIIF-IASB, por ejemplo, en el contexto regulatorio de la SEC (Securities and Exchange

Commission) deben tener en cuenta que para seguir cumpliendo con esta premisa deberán adoptar el modelo de consolidación ya en este ejercicio 2013,

adicionalmente al resto de normas que entraron en vigor el 1 de enero de 2013 y que mostramos en la tabla adjunta.


Modificación de NIC 12 – Impuesto sobre las ganancias - Impuestos diferidos relacionados con propiedades inmobiliarias La modificación introduce una excepción a los principios generales de NIC 12 que afecta a los impuestos diferidos relacionados con propiedades inmobiliarias valoradas de acuerdo al modelo de valor razonable de NIC 40 Propiedades de inversión. En estos casos, se introduce una presunción de cara a la medición de los impuestos diferidos que sean aplicables, por la que el valor en libros de esos activos será recuperado en su totalidad vía venta. Esta presunción puede refutarse cuando esta propiedad inmobiliaria sea amortizable (lo que excluiría al componente no depreciable del suelo) y su modelo de negocio sea mantenerla para obtener sus beneficios económicos a lo largo del tiempo mediante su uso en lugar de por su venta.

Aunque la fecha del IASB para esta modificación inicialmente era el 1 de enero de 2012, finalmente se aprobó para su uso en la UE con fecha de aplicación obligatoria 1 de enero de 2013. Para saber más, acceda a nuestro IFRS in Focus de la firma global, pinche aquí.

NIIF 13 Medición del Valor RazonableEsta norma se emitió con el objetivo de agrupar en una única fuente normativa los requisitos para calcular el valor razonable de elementos de activo, de pasivo o de patrimonio propio cuando ésta es la forma de valoración requerida por otras normas, puesto que NIIF 13 no modifica en modo alguno los criterios de valoración actuales. NIIF 13 es aplicable a las valoraciones de elementos tanto financieros como no financieros y además agrupa los requisitos de desglose en relación al valor razonable.

Hasta la NIIF 13 las normas no especificaban en detalle de qué forma debía calcularse el valor razonable y las guías y aclaraciones que había en algunas normas eran incluso inconsistentes entre sí.

El cambio fundamental en la definición de valor razonable es la matización de que es un precio de “salida”, algo que quedaba indefinido en la noción actual de valor razonable de los activos y, por la parte de los pasivos, la modificación respecto de la definición actual de la noción de cancelación del pasivo por la de transferencia del mismo sin liquidarlo.

La nueva norma aplica a todas las entidades pero lógicamente su impacto dependerá mucho según la medida en que éstas hagan uso del valor razonable y por otro lado, de las asunciones que ya vinieran utilizando. Habrá entidades en las que la norma tenga efectos prácticos limitados, pero en otras entidades, matizaciones y aspectos de detalle de la nueva norma pueden impactarles si cambian en cierta medida asunciones anteriores, pues la norma aborda numerosos aspectos que antes no estaban escritos de modo que pudieran venir interpretándose de manera distinta. Por ejemplo, las nociones de mercado principal y más ventajoso, el concepto de mayor y mejor uso para los activos no financieros, la confirmación de que la valoración de los pasivos financieros debe incluir el riesgo de incumplimiento y, por ende, el riesgo propio de crédito, la prohibición explícita de hacer ajustes por los llamados “factores de bloque” que tienen en cuenta el tamaño de la inversión, el concepto de unidad de cuenta y las primas y descuentos que pueden aplicarse en función de las características del activo o pasivo a valorar, etc.

En la Práctica: ¿A quién afecta esta modificación?

En general, dado lo concreto del cambio, su impacto será

limitado y será mayor en países donde no hay impuestos

a la ganancia en la venta de una propiedad inmobiliaria,

pues en este caso significará no reconocer estos impuestos

diferidos, como por ejemplo, en el Reino Unido.

http://www.iasplus.com/iasplus/1101amendtoias12.pdf


En relación con los desgloses, utiliza un modelo de tres categorías de jerarquía (Nivel 1, 2 y 3) ya familiar a través de NIIF 7 para instrumentos financieros, pero uno de los aspectos más destacables es que todos estos desgloses de jerarquía, se amplían a elementos no financieros y, en general, aplican no solo a los activos y pasivos valorados a valor razonable sino también

Nuestros comentarios La primera aplicación de la NIIF 13 en las cuentas 2013 es un área prioritaria de revisión para los reguladores

Debido a la complejidad de ciertas áreas novedosas y al nivel de desgloses exigidos por esta norma, el ESMA ya ha anunciado que NIIF 13 será una de sus prioridades de revisión sobre las cuentas de este ejercicio, con énfasis en el riesgo de crédito en la valoración de pasivos, los desgloses y la utilización de una apropiada unidad de cuenta.

En relación con la unidad de cuenta para la valoración, NIIF 13 indica que tendrá que ser consistente con la unidad de cuenta que establezca la norma de referencia para el activo o pasivo en cuestión. La unidad de cuenta para la valoración de un activo financiero dentro del alcance de NIC 39 es normalmente la acción individual, y la norma indica que siempre que haya un precio cotizado (un Nivel 1), se utilizará para valorar el instrumento en cuestión, de modo que, en este caso, el valor razonable de un activo financiero debería ser directamente el producto del precio cotizado por el número de acciones sin ajuste alguno (lo que también se suele indicar como “PxQ”).

Sin embargo, esta unidad de cuenta para la valoración no es tan evidente cuando existe esa referencia de Nivel 1 y los activos financieros son inversiones en subsidiarias, asociadas o negocios conjuntos que se valoran a valor razonable, por ejemplo, de cara al deterioro de los mismos. De hecho, es una cuestión que el IASB tiene previsto aclarar a través de un borrador que se espera para el primer trimestre de 2014. Actualmente y puesto que de momento no hay posicionamiento del IASB, uno de los enfoques posibles es considerar que la unidad de cuenta para la valoración es la inversión en su conjunto y, por tanto, justificar un ajuste a la valoración resultante de “PXQ”, que refleje la prima que sería pagada por el control de la subsidiaria (o por la influencia significativa o por el control conjunto). Si se utiliza una argumentación de este tipo, debe tenerse en cuenta que este ajuste sería un dato no observable y, por tanto, en caso de ser significativo, debería calificarse como Nivel 3 a los efectos de todos los desgloses que requiere la norma (incluidos, por ejemplo, la descripción del proceso de valoración utilizado y la sensibilidad a los cambios del input no observable utilizado).

ESMA ha indicado que espera que en las cuentas de este ejercicio se desglosen adecuadamente todos los aspectos significativos relacionados con la evaluación de la unidad de cuenta, a la espera de la clarificación por parte del IASB.

NIIF 13 y el riesgo de crédito: una diferencia con PGC en la primera aplicación

Las entidades que no estaban considerando el riesgo propio de crédito en la valoración de los pasivos a valor razonable deberán registrar el impacto de su

inclusión en el ejercicio de primera aplicación de la NIIF 13 de forma general de manera prospectiva en la cuenta de pérdidas y ganancias junto con el resto de

la variación de valor razonable de los derivados, es decir, asimilándolo a cualquier otro cambio en las estimaciones contables tal y como prevé la norma.

En relación con este mismo impacto en las cuentas anuales individuales PGC, el ICAC se ha posicionado mediante una consulta indicando que debe registrarse

con la filosofía de aplicar un Cambio de Criterio, es decir, de forma retroactiva y con impacto en Reservas, tal y como establece la Norma de Registro y

Valoración 22ª.

a aquellos para los que este importe se desglosa. En general introduce requisitos de información muy detallados, tanto cualitativos como cuantitativos, y especialmente los amplía para aquellos elementos valorados conforme al nivel 3 (técnicas de valoración). Para saber más, acceda a nuestro IFRS in Focus de la firma global, pinche aquí.

http://www.iasplus.com/en/publications/global/ifrs-in-focus/2013/ifrs-in-focus-ifrs13


En la Práctica: A tener en cuenta

Revisar los elementos que se valoran o desglosan a valor razonable

No hay que minimizar el potencial impacto de la norma. Es posible que el impacto en determinadas entidades sea limitado pero hay que revisar que esto es así.

Es aconsejable elaborar una lista de los elementos valorados al valor razonable (de manera recurrente o no recurrente) o que deben desglosarse y determinar

que no exista ningún matiz en la metodología que se viene utilizando para calcular el valor razonable que no sea acorde a los requisitos de la NIIF 13.

Algunos aspectos que deben repasarse a la luz de la nueva norma:

• La unidad de cuenta de la valoración debe ser consistente con la unidad de cuenta que establezca la norma de referencia para el activo o pasivo en cuestión (activos y pasivos individuales o a nivel de grupo, por ejemplo).

• Mayor y mejor uso de los activos financieros. En muchas ocasiones este mayor y mejor uso puede diferir del uso actual o pretendido por la entidad. Normalmente este escenario puede ser habitual en el contexto de combinaciones de negocio, cuando la adquirida tiene un activo que no interesa a la adquirente (por ejemplo, la patente de un producto que no va a fabricar); con NIIF 13 está claro que no se puede asignar un valor de cero a este activo por el mero hecho de que la adquirente no vaya a hacer uso de él, si ese no es el mayor y mejor uso que un participante del mercado le daría.

• Si se estaban haciendo ajustes por “factores de bloque”, ahora prohibidos.

• La adecuación de las técnicas de valoración utilizadas con las incluidas en NIIF 13 (enfoque de mercado, de costes o de ingresos, si bien en principio no difieren significativamente de las técnicas que venían siendo comúnmente aceptadas).

• La inclusión del riesgo de incumplimiento como se describe a continuación, entre otros.

Valor razonable de pasivos

La mayoría de los pasivos se valoran habitualmente al coste amortizado de modo que un gran número de empresas es posible que no tengan pasivos a valor

razonable en el balance. Pero para aquellas entidades que tienen pasivos derivados o pasivos financieros en la opción de valor razonable hay que tener en

cuenta que la definición del valor razonable de un pasivo en NIIF 13 es significativamente diferente a la anterior de NIC 39 basada en la noción de liquidación.

Este cambio tiene algunas implicaciones que han significado en la práctica impactos en la primera aplicación de la norma. Muchas entidades interpretaban

que puesto que el valor razonable de un pasivo financiero de acuerdo a NIC 39 se basaba en la noción de cancelación, las variaciones del riesgo de crédito

no serían un elemento que la contraparte aceptaría reflejar en ese teórico importe necesario para cancelarlo; de este modo, hay entidades que han venido

adoptando el enfoque de no incluir el impacto del riesgo propio de crédito en estas valoraciones.

La nueva definición que hace NIIF 13 del valor razonable de un pasivo financiero ya no se basa en la cancelación del pasivo con la contraparte sino en el

precio que se pagaría por transferirlo a un tercero, que se calcula en referencia al valor que le pondría un participante de mercado que lo mantenga como

activo, lo que confirma de forma expresa algo en lo que había discrepancias en la práctica y es que el riesgo propio de crédito debe reflejarse en esta

valoración pues ese participante del mercado claramente lo incluiría en su valoración.

¿Hay nuevos desgloses?

Muchos de los desgloses requeridos por NIIF 13 no son novedad, puesto que algunos de los requisitos existentes de la NIIF 7 sobre valor razonable se han

trasladado a esta norma. Pero se introducen desgloses nuevos, tanto cuantitativos como cualitativos, sobre todo en relación al nivel 3, el más complejo puesto

que involucra el uso de técnicas de valoración y, por otro lado, son nuevos los desgloses que ahora se solicitan para los elementos no financieros.


Modificación de NIC 1 – Presentación del Otro Resultado Integral Esta modificación que ya entra en vigor impone pequeños cambios a la norma NIC 1 Presentación de Estados Financieros en relación con las partidas que se presentan en “Otro resultado integral”.

Las NIIF permiten o requieren que ciertas partidas se presenten en “Otro resultado integral”. De los conceptos que aquí se registran, algunos luego se reclasifican a la cuenta de pérdidas y ganancias en ciertas circunstancias. Por ejemplo, las diferencias de conversión de filiales en el extranjero o los cambios en el valor razonable de Activos disponibles para la venta se reconocen inicialmente en este componente del patrimonio neto, pero posteriormente se llevan a resultados cuando el activo subyacente se vende. En otros casos, como por ejemplo las pérdidas o ganancias actuariales de los

planes de pensiones o las revaluaciones del inmovilizado material en el modelo de valor razonable, estas partidas ya no se reclasifican a resultados. Hay que tener en cuenta que la modificación no trata qué conceptos se llevan a través de “Otro resultado integral” o cuales se reclasifican, cuyos requisitos se encontrarán en las normas aplicables.

La modificación fundamental consiste básicamente en que ahora las entidades deben distinguir dentro de estas partidas de los ingresos y gastos del “Otro resultado integral” aquellos conceptos que se reciclarán a la cuenta de pérdidas y ganancias en ejercicios futuros y aquellos que no. De la misma forma, debe presentarse separadamente el efecto fiscal de estas partidas, de todos modos, igual que actualmente, puede hacerse en el propio estado o en las notas. Para saber más, acceda a nuestro IFRS in Focus de la firma global, pinche aquí.

En la práctica: Ejemplo de un Extracto de un Estado de Otro resultado integral

2013 2012

Resultado del ejercicio

Otro resultado integral-

Partidas que no serán reclasificadas a resultados

Revaluación de propiedad, planta y equipo X X

Pérdidas y ganancias actuariales de planes de beneficios definidos X X

Efecto fiscal sobre estas partidas que no se reclasificarán a resultados X X

X X

Partidas que podrán ser reclasificadas a resultados

Diferencias de conversión X X

Activos financieros disponibles para la venta X X

Cobertura de flujos de efectivo X X

Efecto fiscal sobre estas partidas que podrán ser reclasificadas a resultados X X

X X

Otro resultado integral X X

Resultado integral del ejercicio

http://www.iasplus.com/iasplus/1106ifrs01.pdf


Modificación de NIC 19 Retribuciones a los empleadosNIC 19 es la norma que trata la contabilización y desglose de las retribuciones a empleados en su alcance más amplio, desde los sueldos y salarios a los planes de pensiones, pasando por las indemnizaciones, retribuciones variables en función de resultados, etc.

Los cambios fundamentales de esta modificación de NIC 19 afectan a los planes de beneficios definidos. En este sentido, los cambios más importantes a tener en mente al enfrentarse a su primera aplicación son los siguientes:

• La eliminación de la “banda de fluctuación” por la que con la norma anterior las compañías podían elegir diferir cierta porción de las ganancias y pérdidas actuariales. A partir de la entrada en vigor de la modificación, todas las ganancias y pérdidas actuariales se reconocerán inmediatamente en Otro resultado integral (patrimonio).

• También se incluyen cambios relevantes de presentación de los componentes del coste en el estado de resultado integral, que se van a agrupar y presentar de forma distinta. El total del coste relacionado con la obligación se presentará en tres conceptos distintos:

– Componente de coste del servicio: se imputará a la cuenta de pérdidas y ganancias e incluye lo que en la versión anterior de la norma eran el coste del servicio corriente, el coste de los servicios pasados y los costes de reducciones y liquidaciones del plan.

– Componente de interés neto: se imputará a la cuenta de pérdidas y ganancias y tendrá como límite el tipo de interés utilizado para actualizar las obligaciones.

– Componente de revaloración: se imputará en Otro resultado integral y comprende, entre otros conceptos, básicamente las pérdidas y ganancias actuariales. Este componente no se reclasifica a la cuenta de pérdidas y ganancias.


Nuestros comentarios La primera aplicación de la NIC 19 Revisada en las cuentas 2013 y el tipo de descuento, son áreas prioritarias de revisión para los reguladores

Estos últimos años las incertidumbres de los mercados y la crisis de deuda soberana de algunos países ha generado complejidad en la determinación del tipo de descuento adecuado para los planes de prestación definida, que se basa en la deuda corporativa de alta calidad, debido a que la población de estos bonos, tradicionalmente identificados con el rating AAA y AA ha caído de forma significativa, particularmente en la Unión Europea.

El IFRS IC ha venido discutiendo esta problemática durante todo el año, y recientemente en noviembre publicó su decisión indicando que el concepto de alta calidad al que se refiere la norma es un concepto absoluto, por lo que una reducción de la población de bonos corporativos de alta calidad a lo largo del tiempo no debe modificar la política contable utilizada para su determinación, siempre y cuando el mercado siga siendo profundo. Por último, aclara que la profundidad del mercado debe de analizarse a nivel de la moneda y no del país (es decir, en nuestro caso, a nivel de la eurozona). Siguiendo esta última recomendación del IFRS IC, el IASB ha propuesto en el proyecto de mejoras a las NIIF Ciclo 2012-2014 publicado este mes de diciembre, una modificación a NIC 19 para incluir esta clarificación.

El ESMA ha indicado en su informe de prioridades para el año 2013 que espera que se sigan utilizando bonos AAA y AA en el cálculo de los tipos de descuento y que prestará especial atención a la determinación de esta tasa de descuento, incluyendo los juicios significativos empleados; adicionalmente, debido a la adopción de la norma revisada y la inclusión de nuevos desgloses, en general será un área prioritaria en la revisión de las cuentas anuales del 2013 por parte de los reguladores.


Banda de fluctuación

Muchas entidades que vienen utilizando la banda de fluctuación se enfrentan a un cambio muy significativo, pues generará mayor volatilidad, tanto en el

balance, como en Otro resultado integral.

Presentación de resultados

Tampoco hay que olvidar el cambio en la presentación del coste en el estado de resultados, especialmente del componente financiero. Con la norma anterior,

en la cuenta de pérdidas y ganancias se presentaban los ingresos por intereses de los activos del plan por su rendimiento esperado.

El rendimiento total de los activos del plan será el mismo. Sin embargo, la norma modificada cambia la presentación del importe del rendimiento de los

activos que se reconoce en la cuenta de pérdidas y ganancias (calculada con el tipo de descuento del pasivo) frente a lo que se reconoce en Otro resultado

integral (la diferencia de la anterior cantidad con el rendimiento real).

De este modo, dependiendo de los planes y estrategias de inversión, algunas empresas pueden ver reducidos los ingresos por este concepto en la cuenta de

pérdidas y ganancias si eran extremadamente ambiciosas con los rendimientos esperados del plan. En el caso de empresas donde estos impactos puedan

considerarse significativos es recomendable que los mismos se expliquen adecuadamente a los inversores.

La modificación incluye de forma paralela una ampliación y cambios en los desgloses en relación a los planes de beneficios definidos.

En su primera aplicación hay que tener en cuenta que también existen otra serie de modificaciones adicionales a otro tipo de retribuciones. Es el caso de la definición de las retribuciones a corto plazo a empleados en

las que se introduce el concepto de expectativa de pago. Asimismo, hay otras novedades de impacto previsiblemente más limitado, como más literatura en relación a las retribuciones por terminación del contrato y clarificación de ciertas cuestiones prácticas. La primera aplicación de esta norma es retroactiva. Para saber más, acceda a nuestro IFRS in Focus de la firma global, pinche aquí.

http://www.iasplus.com/iasplus/1106ias19amend.pdf


Modificación de NIIF 7 Instrumentos financieros: Información a revelar - Compensación de activos y pasivos financierosLa modificación [NIIF 7. 13 A – 13 F y B40-B53] introduce un apartado específico de requisitos nuevos acerca de la información a revelar al realizar una compensación de activos o pasivos financieros y también para aquellos otros instrumentos que están sujetos a un acuerdo exigible de compensación neta o similar (NIC 32).

De forma general, la información a revelar, que debe darse de forma separada para activos y pasivos financieros reconocidos y además en formato tabular, es la siguiente:

• Los importes brutos de estos instrumentos.

• Los importes netos que figuran en el balance de situación.

• Los importes sujetos a un acuerdo de compensación exigible (master netting agreements) o similar aunque no cumplan los requisitos para presentarse neteados en el balance.

• Un importe neto “total”, resultado de deducir a los importes ya neteados en balance, los importes del punto anterior.

• Información descriptiva de los derechos de neteo de los activos y pasivos financieros reconocidos por la entidad que están sujetos a master netting agreements o similares.

Por último hay que tener en cuenta que esta modificación se comienza a aplicar a periodos anuales e intermedios a partir del 1 de enero de 2013 y que los nuevos desgloses se darán de forma retroactiva. Para saber más, acceda a nuestro IFRS in Focus de la firma global, pinche aquí.

En la Práctica: ¿Qué entidades se verán más afectadas?

En general parece evidente que estos desgloses afectarán más en las cuentas de bancos y

entidades financieras porque son más habituales este tipo de acuerdos, pero debe tenerse

en cuenta que pueden darse en otros ámbitos.

Estos desgloses afectan a todos los instrumentos financieros que se presentan neteados en

el balance, pero también incluye desgloses sobre master netting agreements, préstamos

de valores, derechos sobre colaterales, etc., independientemente de que no estén

compensados en el balance.

Hay que tener en cuenta que junto con los desgloses, el IASB amplió las guías de

interpretación de NIC 32 en relación a la compensación de activos y pasivos financieros

para aclarar algunas cuestiones en las que había discrepancia en la práctica. Sin embargo,

su fecha de entrada en vigor es distinta a esta ampliación de los desgloses, pues dicha

modificación entrará en vigor en el 2014. Con estas modificaciones el IASB y el FASB

pretendían acordar unos requisitos de desglose comunes para que los usuarios de las

cuentas entiendan mejor el efecto o potencial efecto de los acuerdos de compensación y

permita también comparar los estados financieros NIIF con los de US GAAP, porque como

describimos en el apartado 4 sobre esta modificación a NIC 32, a pesar del proyecto, sigue

existiendo una diferencia de GAAP en la compensación de activos y pasivos financieros.

http://www.iasplus.com/en/publications/global/ifrs-in-focus/2011/ifrs-in-focus-2014-iasb-clarifies-requirements-for-offsetting-financial-assets-and-financial-liabilities-and-amends-disclosures


Mejoras a las NIIF Ciclo 2009-2011Los cambios son obligatorios para los periodos iniciados a partir del 1 de enero de 2013. En este resumen no se incluyen las modificaciones relativas a la norma de primera aplicación (NIIF 1).

IFRIC 20 Costes de extracción en la fase de producción de una mina a cielo abiertoEn las operaciones de una mina a cielo abierto, la entidad necesita ir extrayendo los materiales superficiales para acceder a los depósitos de mineral. La interpretación aborda el tratamiento contable de estos costes de eliminación de los materiales residuales. Generalmente estos costes, si cumplen los requisitos, se capitalizarán bien como inventario si estas operaciones

dan lugar a mineral o bien como un activo no corriente que represente el coste necesario para acceder a los depósitos de mineral.

Este activo se amortizará en una base sistemática durante la vida útil esperada del componente identificado de mineral que resultó accesible gracias a estos trabajos previos. Para saber más, acceda a nuestro IFRS in Focus de la firma global, pinche aquí.

Norma Modificación

NIC 1 Clarificación de los requerimientos de información comparativa. Cuando una entidad

cambia una política contable retrospectivamente o hace una corrección de un error o una

reclasificación, la norma requiere la presentación de un tercer balance al inicio del periodo

comparativo. La modificación clarifica que se requiere dicho tercer balance cuando esa

modificación retrospectiva tiene un efecto material en las cifras de ese balance de apertura

y se concretan los desgloses o notas a facilitar en relación a este balance, aclarándose que

no son necesarias las notas relacionadas. También se introducen una serie de aclaraciones

en relación a la información comparativa adicional que puede incluirse en unos estados

financieros NIIF.

NIC 16 Clasificación de equipos auxiliares. La modificación solventa una inconsistencia en relación

a la clasificación de los equipos auxiliares que, como las piezas de repuesto que cumplen la

definición de inmovilizado material, deberán clasificarse como propiedades, planta y equipo.

NIC 32 Efecto fiscal de las distribuciones a accionistas. Introduce una aclaración en la norma para

indicar que los impactos fiscales de distribuciones a accionistas o de costes de transacciones

relacionadas con patrimonio se contabilizarán de acuerdo a NIC 12 Impuesto sobre Beneficios.

NIC 34 Información financiera intermedia e información de segmentos.

Antes del cambio, se solicitaba el desglose del total de activos si había habido un cambio

material desde los últimos estados financieros anuales.

Tras la modificación, el total de activos y de pasivos de un segmento reportable se desglosará

en unos estados financieros intermedios solo si esta información se facilita a la máxima

autoridad en la toma de decisiones y ha habido un cambio material desde las cifras reportadas

para el segmento en los últimos estados financieros anuales.

Para saber más, acceda a nuestro IFRS in Focus de la firma global, pinche aquí.

http://www.iasplus.com/iasplus/1110ifric20.pdf

http://www.iasplus.com/en/publications/global/ifrs-in-focus/2012/ifrs-in-focus-2014-iasb-issues-improvements-to-ifrss-2009-2011-cycle


3. Las novedades del ICAC durante el año 2013Consultas contables BOICACDurante este año el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (ICAC) ha publicado el boletín 92, correspondiente al pasado mes de diciembre de 2012 y los boletines 93 a 95, correspondientes, respectivamente, a los meses de marzo, junio y septiembre de 2013.

BOICAC 92 DICIEMBRE 2012

Consulta Contenido

1 Sobre el tratamiento contable de los gastos financieros que superen la cantidad fiscalmente deducible.

2 Sobre la posibilidad de registrar un gasto de personal en el ejercicio 2012, en el caso de empresas públicas, por el importe de la paga extraordinaria del mes de diciembre suprimida en virtud del artículo 2.1 del Real Decreto-ley 20/2012, de 13 de julio, para el personal del sector público.

3 Sobre el tratamiento contable de un determinado contrato de compraventa de participaciones en el que se estipuló el precio, entre otras circunstancias, en función de los resultados de la sociedad objeto de la compraventa.

4 Sobre si determinadas sociedades participadas mayoritariamente por personas físicas vinculadas por una relación de parentesco, constituyen un grupo de sociedades de los previstos en el artículo 42 del Código de Comercio.

5 Sobre el tratamiento contable de la actualización de balances aprobada por la Ley 16/2012, de 27 de diciembre.

Consulta 1: Sobre el tratamiento contable de los gastos financieros que superen la cantidad fiscalmente deducible.La consulta plantea cuál debe ser el reflejo contable de la limitación en la deducibilidad de los gastos financieros en aplicación del artículo 20 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (que fue modificado a través del Real Decreto-Ley 12/2012, de 30 de marzo).

A raíz de la citada reforma, este artículo de la Ley del Impuesto sobre Sociedades establece que los gastos financieros netos serán deducibles con el límite del 30% del beneficio operativo del ejercicio y los que no hayan sido objeto de deducción por superar el citado límite podrán deducirse en los 18 años siguientes y sucesivos.

Desde un punto de vista estrictamente contable el registro de los gastos financieros se realizará de acuerdo al principio de devengo, con independencia de que una parte no sea deducible de modo que se originará una diferencia temporaria deducible que será reconocida de acuerdo a la NRV 13ª Impuestos sobre beneficios del Plan General de Contabilidad.

Nuestros comentarios

Debe tenerse en cuenta que el registro contable

del activo por impuesto diferido estará sujeto a los

requisitos generales que para su reconocimiento exige

la NRV 13ª del Plan por lo que solo se reconocerán

en la medida que resulte probable que la empresa

disponga de ganancias fiscales futuras que permitan la

aplicación de estos activos.

En esta ocasión los boletines 93 y 95 no han incorporado consultas de materia contable. A continuación ofrecemos una breve reseña de cada una de las consultas contables publicadas en los boletines 92 y 94:


Consulta 2: Sobre la posibilidad de registrar un gasto de personal en el ejercicio 2012, en el caso de empresas públicas, por el importe de la paga extraordinaria del mes de diciembre suprimida en virtud del Real Decreto-ley 20/2012, de 13 de julio, para el personal del sector público.En esta consulta se plantean tres cuestiones en relación a los impactos del Real Decreto-ley mencionado y de la Ley 2/2012 en las empresas del sector público:

1. En primer lugar y en relación la supresión de la paga extraordinaria (recogida en el artículo 2.4 del Real Decreto-ley 20/2012), el ICAC concluye que no es necesario un pasivo por este concepto en el ejercicio 2012 por estar sujeto a lo establecido en la Ley Orgánica 2/2012 de Estabilidad Presupuestaria y Sostenibilidad Financiera y tras analizar la opinión de la Intervención General de la Administración del Estado quien considera, a la vista de las circunstancias, que en el momento actual no se puede considerar probable que exista una obligación presente.

2. La consulta plantea el impacto contable del artículo 22 de la Ley 2/2012 que regula que durante el ejercicio 2012 no se podrán realizar aportaciones a planes de pensiones de empleo o contratos de seguro de vida que incluyan la cobertura de jubilación. En este sentido, las preguntas que surgen son dos:

a. Si resulta procedente registrar una provisión por la aportación que se deje de pagar en el año 2012 en el caso de los planes de aportación definida.

b. Si en los planes de prestación definida, esta situación representa un recorte de las prestaciones y, por tanto, procede reconocer una reducción del plan.

El ICAC indica que si el efecto de la medida lo que implica es un mero diferimiento de estos compromisos a futuro, las empresas deberán contabilizar normalmente estos planes, teniendo en cuenta el efecto financiero del citado diferimiento. Si por el contrario, los efectos jurídicos de la regulación suponen una reducción de las

aportaciones o prestaciones de jubilación, no deberá contabilizarse la aportación del ejercicio 2012 en el caso de los planes de aportación definida y en los de prestación definida, deberá registrarse la reducción de las prestaciones comprometidas en la cuenta de pérdidas y ganancias.


La respuesta en relación al impacto en los planes de

pensiones no da una solución al fondo de la cuestión,

puesto que no se pronuncia sobre el aspecto clave de

si el efecto de la medida implica un mero diferimiento

de estos compromisos a futuro o bien si son

efectivamente una extinción de estas prestaciones, de

modo que no concluye de forma expresa si el pasivo

debe dotarse o no.

De este modo, la posición que estas empresas públicas

adoptaron en sus cuentas anuales del ejercicio 2012

deberá estar soportada por los análisis jurídicos

correspondientes.

Consulta 3: Sobre el tratamiento contable de un determinado contrato de compraventa de participaciones en el que se estipuló el precio, entre otras circunstancias, en función de los resultados de la sociedad objeto de la compraventa.La consulta plantea la venta de una sociedad en el año 2006 en la que el precio de la transacción tenía un tramo contingente dependiente de los resultados de la sociedad objeto de compraventa y cuya estimación inicial fue abonada por la sociedad compradora a la vendedora en la fecha en la que se firma el contrato de compraventa.

Posteriormente surgen discrepancias sobre la base de determinación del resultado que debía tomarse como referencia para cuantificar el tramo contingente, que se elevan a un proceso de arbitraje que finaliza en el año 2011 y que tiene como resultado que la sociedad compradora abona en dicha fecha un importe adicional, así como los intereses devengados desde 2006.


Consulta 4: Sobre si determinadas sociedades participadas mayoritariamente por personas físicas vinculadas por una relación de parentesco, constituyen un grupo de sociedades de los previstos en el artículo 42 del Código de Comercio.La consulta hace un largo recorrido sobre las modificaciones del artículo 42 del Código de Comercio así como de las Normas para la Formulación de las Cuentas Anuales Consolidadas, que desarrollan el concepto de control sin participación. De todo ello, de la propia opinión del Instituto expuesta en la consulta 1 del BOICAC 83 de materia similar y de en general su doctrina administrativa al respecto, el ICAC extrae varias conclusiones que se pueden resumir de la siguiente forma:

• En este contexto regulatorio, la calificación como empresas del grupo de un entramado societario es una cuestión de hecho, que viene determinada por la existencia o la posibilidad de control entre sociedades o de una empresa por una sociedad, para cuya apreciación concreta sería preciso analizar todos los antecedentes y circunstancias del correspondiente caso.

La conclusión del ICAC respecto al devengo del importe en la sociedad vendedora es que no acontece un tratamiento distinto del que se hubiera aplicado en el PGC 1990, al amparo del principio de prudencia que disponía que únicamente se contabilizarían los beneficios realizados a la fecha de cierre de ejercicio, de manera que el ingreso contingente únicamente se contabilizará cuando sea prácticamente cierto por la resolución del litigio, es decir, en este caso cuando se resuelve y se percibe en el ejercicio 2011.


Es decir, en el momento inicial el reconocimiento

del activo contingente vendrá limitado, en su caso,

por el coste del activo vendido, de forma que dicho

reconocimiento no implique el registro de un resultado

positivo inicial.

Si bien no es un tema que explícitamente trate la

norma NIIF, si es cierto que hay interpretaciones en

la práctica en este marco conceptual que difieren

del planteamiento de la consulta, pues en el

entorno de una combinación de negocios con una

contraprestación contingente de este tipo se puede

considerar éste componente como un activo financiero

a valor razonable.


• La NECA 13ª del Plan General de Contabilidad ya dispone que a efectos de la presentación de las cuentas anuales individuales de una empresa son parte del grupo también aquellas empresas que estén controladas por cualquier medio por una o varias personas físicas o jurídicas, que actúen conjuntamente o se hallen bajo dirección única por acuerdos o cláusulas estatutarias.

• En el supuesto de que un conjunto de personas físicas vinculadas por una relación de parentesco posean la mayoría de los derechos de voto de varias sociedades, cuando menos, no cabe duda que se desencadenaría una presunción, que admitiría la prueba en contrario, de que dichas sociedades (tanto las controladas a título individual por cada una o algunas de dichas personas físicas, como las participadas por todas ellas), deben calificarse como empresas del grupo “ampliado” en la medida en que la posibilidad de “actuación conjunta” es más que evidente dado el reducido número de socios que conforman el accionariado y la ausencia de intereses contrapuestos que cabe inferir del vínculo de parentesco que los entrelaza.

• Por último, indica que sin embargo, no es menos cierto que identificar relaciones de subordinación entre ellas puede llevar a un resultado arbitrario o infundado, porque la unidad económica puede adoptar diferentes estructuras jurídicas, en función de los intereses en liza en cada momento.

Consulta 5: Sobre el tratamiento contable de la actualización de balances aprobada por la Ley 16/2012, de 27 de diciembre.En esta consulta el Instituto aclara las cuestiones contables suscitadas alrededor de la actualización de balances aprobada a finales del ejercicio a través de la Ley 16/2012, de 27 de diciembre, desde la perspectiva de una compañía cuyo ejercicio social terminaba el 31 de diciembre de 2012. Resumimos a continuación los aspectos más destacables de su respuesta, que es necesario leer de forma completa si su empresa opta por acogerse a la actualización.

1. La Ley de actualización de balances es compatible con el principio del precio de adquisición, de manera que si una sociedad se acoge voluntariamente esto no implica cambiar el criterio contable y, en consecuencia, el principio de uniformidad no se ve afectado.

2. La actualización de balances surtirá efecto con la aprobación del órgano competente (Junta General de Accionistas en las sociedades de capital) dentro del plazo conferido para la aprobación de las cuentas del ejercicio 2012 y la base de la rectificación de valores será la del balance cerrado al 31 de diciembre de 2012. Es decir la actualización se registrará en el ejercicio 2013 cuando se apruebe por el órgano competente para lo que se preparará un balance ad-hoc de actualización con base en el del cierre del ejercicio 2012. Una vez aprobada, la actualización surtirá efectos retroactivos, contables y fiscales, a partir del 1 de enero de 2013. Las cuentas anuales del ejercicio 2012, por tanto, no incluirán impacto alguno relacionado con la actualización si bien los Administradores deberán informar de la situación en que se encuentra el proceso de actualización a la fecha de su formulación.


La conclusión del ICAC ratifica su doctrina en

situaciones análogas y es que, cuando menos, no

cabe duda que un conjunto de personas físicas

vinculadas por una relación de parentesco que posean

la mayoría de derechos de voto de varias sociedades,

desencadena una presunción de que dichas sociedades

deben calificarse como empresas del grupo (a nivel de

grupo de coordinación de acuerdo a NECA 13).

Pero resulta de interés la precisión que hace el Instituto

en esta consulta de que identificar relaciones de

subordinación entre esas sociedades (que implicaría la

consolidación legal conforme al art.42 del Código de

Comercio) puede llevar a una conclusión arbitraria o

infundada, por lo que la conclusión en este caso no es

automática.


3. Del mismo modo la base fiscal de los activos también se modifica en el ejercicio 2013, por lo que no procede reconocimiento de impuesto diferido alguno por esta circunstancia en el cierre del ejercicio 2012.

4. El gravamen único (5%) al que está sujeta la actualización, se reconocerá en el ejercicio 2013, cuando el órgano competente apruebe el balance de actualización. Este gravamen se registrará con cargo a la cuenta de Reservas por Revalorización que surge en la actualización de valores.

5. Por último, la consulta plantea la situación particular que se puede producir normalmente en el registro de la actualización de balances en las cuentas anuales consolidadas cuando los bienes afectados proceden de una combinación de negocios y por tanto se registraron en dicho momento a su valor razonable en el consolidado. Así, pueden producirse dos casos distintos:

a. Si el precio de adquisición actualizado del activo es inferior a su valor en libros en las cuentas anuales consolidadas antes de practicarse la actualización, la entidad debería eliminar la actualización contable reconocida en las cuentas anuales individuales y la Ley de actualización solo debería repercutir en la base fiscal de los citados elementos. Esto implica que debe reclasificarse el gravamen único a la cuenta de pérdidas y ganancias y el impacto fiscal en los impuestos diferidos que origine la modificación de la base fiscal también se reconocerá en la cuenta de pérdidas y ganancias.

b. Si el precio de adquisición actualizado del activo es superior a su valor en libros en las cuentas anuales consolidadas antes de practicarse la actualización, en este caso la Ley de actualización si podrá surtir efectos contables en las cuentas consolidadas. Además de repercutir en la base

fiscal de los activos, la medida originará una rectificación en las cuentas consolidadas del valor en libros, pero solo por la diferencia entre el precio de adquisición rectificado del activo en las cuentas anuales individuales y su valor en cuentas consolidadas, antes de practicarse la actualización. Por la parte de la actualización que no sea válida a nivel consolidado, se actuará como se ha indicado anteriormente, se reclasificará la parte proporcional del gravamen único a la cuenta de pérdidas y ganancias y se registrará la variación en los impuestos diferidos que corresponda también resultados. Por último, en las cuentas consolidadas el gravamen único que deba imputarse a resultados será a través de la partida de “Impuesto sobre beneficios” y por otro lado, la Reserva por actualización que subsista en las cuentas consolidadas se deberá distribuir entre la sociedad dominante y los socios externos.

El ICAC termina haciendo mención a la necesaria información que debe presentarse en las cuentas anuales en relación a las operaciones de actualización.


La actualización de balances no está permitida en el

marco contable NIIF, por tanto deberá eliminarse su

efecto en los estados financieros consolidados en este

marco contable. En relación al pago por el gravamen

único de la actualización el consenso generalizado es

que deberá registrarse por la línea de Impuestos sobre

beneficios.

Sí tendrá un impacto fiscal, puesto que implica un

aumento de la base fiscal de los activos que comenzará

a deducirse a partir del ejercicio 2015. Esto generará

una diferencia temporaria deducible en el ejercicio

2013 y, caso de cumplirse los requisitos necesarios, el

registro de un impuesto diferido de activo con impacto

en la cuenta de pérdidas y ganancias.


BOICAC 94JUNIO 2013

Consulta Contenido

1 Sobre el tratamiento contable del impuesto sobre el valor de la producción de la energía eléctrica regulado en la Ley 15/2012, de 27 de diciembre, de medidas fiscales para la sostenibilidad energética

2 Sobre el tratamiento contable de la venta de activos sobre los que se había constituido una garantía hipotecaria, con el objetivo de cancelar la deuda garantizada

3 Sobre la compensación de bases imponibles negativas de ejercicios anteriores cuando no se hubiera registrado contablemente un crédito por pérdidas a compensar

4 Sobre el carácter obligatorio de las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las Entidades sin Fines Lucrativos

5 Sobre el reflejo contable de los desembolsos incurridos por cursos de formación de los trabajadores de una empresa que disfrutan de una bonificación en las cotizaciones de la seguridad social

6 Sobre la consideración de patrimonio neto o pasivo financiero de determinadas aportaciones al capital social de una cooperativa

7 Sobre el tratamiento contable que la entidad concedente de una concesión administrativa tiene que dar a las infraestructuras construidas por la empresa concesionaria, cuando la entidad concedente es una empresa pública que aplica el Plan General de Contabilidad aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre

8 Sobre el tratamiento contable de la regularización tributaria especial aprobada por el Real Decreto-ley 12/2012, de 30 de marzo, por el que se introducen diversas medidas tributarias y administrativas dirigidas a la reducción del déficit público.

9 Sobre la interpretación de la Disposición transitoria única del Real Decreto 1491/2011, de 24 de octubre, por el que se aprueban las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las entidades sin fines lucrativos y el modelo de plan de actuación de las entidades sin fines lucrativos.

Consulta 1: Sobre el tratamiento contable del impuesto sobre el valor de la producción de la energía eléctrica regulado en la Ley 15/2012, de 27 de diciembre, de medidas fiscales para la sostenibilidad energética.La consulta plantea si el citado impuesto debe contabilizarse como “otros gastos de explotación – otros tributos” o reduciendo el “importe neto de la cifra de negocios”.

El impuesto es un tributo de carácter directo cuyos contribuyentes son quienes realizan la producción, sin que exista en el caso analizado la posibilidad de repercutirlo a terceros. En consecuencia, no reducirá el importe neto de la cifra de negocios sino que debe registrarse como un gasto (cuenta 631 Otros tributos).

Consulta 2: Sobre el tratamiento contable de la venta de activos sobre los que se había constituido una garantía hipotecaria, con el objetivo de cancelar la deuda garantizada.La Resolución del ICAC del 1 de marzo de 2013 por la que se dictan las normas de registro y valoración del inmovilizado material e inversiones inmobiliarias regula las daciones en pago. De acuerdo con la citada Resolución, el resultado que genera la dación debe bifurcarse en un componente operativo en el resultado de explotación (por la diferencia entre el valor razonable del activo y su valor neto contable) y otro financiero (por la diferencia entre el importe de la deuda que se cancela y el valor razonable del bien).


Esta consulta aclara la clasificación contable del componente operativo dentro del resultado de explotación, que se mostrará como importe neto de la cifra de negocios si los inmuebles formaban parte de las existencias o como resultado procedente de la baja de inmovilizado si formaban parte del inmovilizado material o inversiones inmobiliarias.

Consulta 3: Sobre la compensación de bases imponibles negativas de ejercicios anteriores cuando no se hubiera registrado contablemente un crédito por pérdidas a compensar.La consulta concluye que la compensación de pérdidas fiscales no registradas en ejercicios anteriores se registra como menor gasto del impuesto corriente del ejercicio (cuenta 6300 Impuesto sobre beneficios corriente).

Adicionalmente, en el supuesto de quedar cuantías pendientes de compensar en ejercicios futuros, y de cumplirse las condiciones para su registro de acuerdo con lo señalado en el apartado 2.3 de la NRV 13ª, se reconocerá el correspondiente activo siempre que resulte probable que la empresa disponga de ganancias fiscales futuras en cuantía suficiente que permitan su aplicación, en sintonía con la interpretación del Instituto publicada en la consulta 10 del BOICAC nº 80, de diciembre de 2009.

El registro del crédito fiscal como activo por impuesto diferido se podrá realizar mediante un cargo en la cuenta 4745. Créditos por pérdidas a compensar, con abono a la cuenta 6301. Impuesto diferido. En todo caso cabe recordar que, en aplicación del principio de devengo, el gasto por el impuesto sobre beneficios, tanto corriente como diferido, debe contabilizarse en el propio ejercicio al que se refiere con independencia del momento del pago de la deuda tributaria resultante.

Consulta 4: Sobre el carácter obligatorio de las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las Entidades sin Fines Lucrativos.El alcance de las citadas normas de adaptación establece que son de aplicación obligatoria para todas las fundaciones de competencia estatal y asociaciones declaradas de utilidad pública. Para las restantes entidades no lucrativas, aunque no se encuentren obligadas, se considera, por su carácter no lucrativo, que parece lógico aplicar igualmente las citadas normas, en cuyo caso, deberán hacerlo de acuerdo con los principios y criterios de valoración contenidos en ellas, como un todo coherente, sin que dicha falta de obligación habilite la excepción o incumplimiento parcial de las mismas.

La consulta recuerda asimismo la existencia de normas específicas sobre pequeñas y medianas empresas y micro entidades sin fines lucrativos, recordando el ámbito de aplicación de cada marco normativo concreto.

Consulta 5: Sobre el reflejo contable de los desembolsos incurridos por cursos de formación de los trabajadores de una empresa que disfrutan de una bonificación en las cotizaciones de la seguridad social.Los gastos incurridos en la formación del personal de la empresa tienen la naturaleza de gastos de personal (cuenta 649 Otros gastos sociales) y, por su parte, las bonificaciones en las cotizaciones a la Seguridad Social se registrarán de acuerdo a la NRV 18ª Subvenciones, donaciones y legados recibidos del PGC.


No obstante, el ICAC permite, atendiendo al principio

de importancia relativa, y siempre que la variación que

ocasione este registro contable sea poco significativa,

que las bonificaciones que reducen las cuotas a la

Seguridad Social, minoren directamente el gasto por

este concepto.


Por el contrario, si en los estatutos se condiciona el reembolso de las aportaciones al acuerdo favorable del Consejo Rector, cuando se haya superado un determinado porcentaje del capital social existente el primer día de cada ejercicio económico, cada año, en todo caso, puede llegar a reembolsarse ese porcentaje, lo que tendencialmente originará que transcurrido un determinado número de ejercicios la práctica totalidad de las aportaciones al capital social se pueden haber reembolsado por la mera previsión estatutaria en tal sentido.

Es decir, la simple referencia al capital social existente al inicio del ejercicio pondría de manifiesto que todas las aportaciones son exigibles de forma diferida en el tiempo y, en consecuencia, que la totalidad del capital social debe contabilizarse como un pasivo.

Consulta 6: Sobre la consideración de patrimonio neto o pasivo financiero de determinadas aportaciones al capital social de una cooperativa.La consulta versa sobre el tratamiento contable de las aportaciones al capital social de una sociedad cooperativa en cuyos estatutos se dispone que, cuando el importe de la devolución de las aportaciones supere el 5 % del capital social que hubiere el primer día de ejercicio económico, los nuevos reembolsos estarán condicionados al acuerdo favorable del Consejo Rector.

La consulta recuerda que para que el capital social cooperativo tenga la calificación de fondos propios, de acuerdo a las normas contables específicas de las sociedades cooperativas (Orden EHA/3360/2010, de 21 de diciembre) se deberían cumplir los tres requisitos siguientes:

1. Que el reembolso de las aportaciones, en caso de baja del cooperativista pueda ser rehusado incondicionalmente por el Consejo Rector.

2. Que no conlleve una remuneración obligatoria.

3. Que el retorno también sea discrecional.


Cuando hay este tipo de previsiones estatutarias,

sólo cuando el porcentaje se vincule a una cifra fija

del capital social o al capital social máximo que haya

tenido la cooperativa a lo largo de su historia, podrá

mostrarse el importe que supere dicho porcentaje

como fondos propios (siempre y cuando, a su vez, la

remuneración y el retorno sean discrecionales).


Consulta 7: Sobre el tratamiento contable que la entidad concedente de una concesión administrativa tiene que dar a las infraestructuras construidas por la empresa concesionaria, cuando la entidad concedente es una empresa pública que aplica el Plan General de Contabilidad aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre. La consulta aborda el tratamiento contable de un acuerdo de concesión en el alcance de la Orden EHA/3362/2010, de 23 de diciembre, desde la perspectiva de la entidad concedente.

En particular, el caso se refiere a una empresa pública (en adelante, entidad concedente) que ha adjudicado varios contratos de obras para la realización de un determinado proyecto que consiste en la construcción de una infraestructura y el otorgamiento de la concesión administrativa para su explotación.


Hay que reseñar que el ICAC hace una aplicación analógica de la Orden

EHA/3362/2010, de 23 de diciembre que aplica a las empresas concesionarias

de infraestructuras públicas, para concluir que será la entidad concedente quien

registre, como inmovilizado material, las infraestructuras construidas por la empresa

concesionaria, pero este registro será distinto en función del tipo de modelo

concesional del acuerdo de concesión:

• En el modelo del activo financiero, la concedente registrará el activo a su valor

razonable con contrapartida de un pasivo financiero.

• En el modelo del inmovilizado intangible, la concedente registrará el activo a su valor

razonable con contrapartida en un ingreso diferido (cuenta 181 Anticipos recibidos

por ventas o prestaciones de servicios a largo plazo) que se dará de baja a medida

que la concesionaria reconozca el correspondiente ingreso.

• En el modelo mixto, la concedente deberá registrar la operación en términos de

proporción de acuerdo con lo previsto en los modelos anteriores.

Es decir, la entidad concedente deberá realizar un análisis de la operación en términos

similares al que realizan las empresas concesionarias de acuerdo con sus normas

contables específicas.

Consulta 8: Sobre el tratamiento contable de la regularización tributaria especial aprobada por el Real Decreto-ley 12/2012, de 30 de marzo, por el que se introducen diversas medidas tributarias y administrativas dirigidas a la reducción del déficit público.La consulta trata la regularización fiscal, al amparo de la Disposición adicional primera del citado Real Decreto-ley, de las siguientes operaciones que no se contabilizaron en su día y que una sociedad mercantil ha regularizado tributariamente:

a) Un importe que se califica por el consultante como mayor precio de adquisición de un inmueble que la empresa tenía registrado en su balance desde el 31/12/2008.

b) Un ingreso del ejercicio 2008, que se corresponde con la concesión de un préstamo a una empresa vinculada

En la medida en la que las operaciones de las que se deriva la regularización tributaria no se contabilizaron en su día, las cuentas anuales contienen omisiones o inexactitudes que deberán subsanarse de acuerdo a la NRV 22ª Cambios en criterios contables, errores y estimaciones contables, es decir, como un error, contabilizándose los efectos de manera retroactiva.

Por otro lado, las operaciones de regularización se hacen efectivas con el pago en el Tesoro Público de la cantidad resultante de la autoliquidación practicada. A este respecto, dicho importe se contabilizará en la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio como un gasto por impuesto corriente.


Consulta 9: Sobre la interpretación de la Disposición transitoria única del Real Decreto 1491/2011, de 24 de octubre, por el que se aprueban las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las entidades sin fines lucrativos y el modelo de plan de actuación de las entidades sin fines lucrativos.La citada Disposición transitoria única permite a las entidades que apliquen el Real Decreto 1491/2011, por el que se aprueban las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las entidades sin fines lucrativos, en relación con las cuentas anuales correspondientes al primer ejercicio que se inicie a partir de 1 de enero de 2012, que éstas se presenten incluyendo información comparativa sin adaptar a los nuevos criterios o adaptada a los nuevos criterios.

En este sentido, la consulta aclara que las entidades que optan por incluir información comparativa sin adaptar a los nuevos criterios están exentas de presentar información comparativa del epígrafe B) Ingresos y Gastos imputados al patrimonio neto de la cuenta de resultados y del Estado de flujos de efectivo, en la medida que los modelos aplicables a las cuentas anuales del ejercicio 2011 anterior no exigían esta información.


Otras novedades del ICAC durante 2013

Marzo 2013 – El ICAC publica una Resolución que aprueba el Plan General de Contabilidad de entidades sin fines lucrativosEl Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas ha publicado el 26 de marzo de 2013 las resoluciones que aprueban el Plan General de Contabilidad para entidades sin fines lucrativos, tanto general como para PYMES. Con esta resolución, el ICAC pretende refundir los criterios del PGC y los específicos aprobados por las normas de adaptación del Real Decreto 1491/2011. El documento puede consultarse en la página web del ICAC, www.icac.meh.es

Marzo 2013 – El ICAC publica la Resolución sobre las normas de registro y valoración del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliariasEl Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas ha publicado la Resolución de 1 de marzo de 2013 (BOE 8 de marzo de 2013) por la que se dictan normas de registro y valoración del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias. Consulte el documento pinchando aquí.

Con esta Resolución el ICAC sistematiza la doctrina emitida hasta ahora, a través de consultas, en desarrollo de la regulación contenida en el PGC en materia de

inmovilizado material e inversiones inmobiliarias, y se ha pronunciado de forma expresa interpretando la vigencia de algunas cuestiones reguladas en desarrollo del anterior PGC de 1990.

La resolución se divide en cinco normas: valoración inicial, valoración posterior, formas especiales de adquisición de inmovilizado material, baja en cuentas e inversiones inmobiliarias. Algunas cuestiones, si bien hay muchas otras, a prestar atención en su lectura por su mayor novedad son las siguientes:

• Tratamiento de las contraprestaciones contingentes asociadas a la adquisición del inmovilizado material, que ahora se regulan de forma expresa.

• El registro inicial de las obligaciones asumidas derivadas del desmantelamiento o retiro y otras asociadas, como el coste de rehabilitación, en el supuesto de activos en construcción y los supuestos, así como las excepciones, que pueden producir un cambio en la valoración inicial del inmovilizado material por cambios en estimaciones contables que modifiquen el importe de la provisión.

• Tratamiento de los anticipos para la adquisición del inmovilizado material.

http://www.boe.es/boe/dias/2013/03/08/pdfs/BOE-A-2013-2557.pdf


• Se incorporan casos específicos de baja en cuentas como bajas por expropiación forzosa, por siniestro, por la venta de un activo distinto a un inmueble que se encontraba arrendado y en concepto de ejecución de una garantía o dación en pago.

• Se amplía la normativa sobre las inversiones inmobiliarias, con el tratamiento debe aplicarse cuando los inmuebles se destinan tanto a la generación de plusvalías y rentas como a la producción y también se establecen los diferentes supuestos de cambio de destino que pueden implicar reclasificaciones entre el inmovilizado material, las existencias y las inversiones inmobiliarias.

Mayo 2013 - El ICAC publica la Resolución sobre las normas de registro, valoración e información a incluir en la memoria del inmovilizado intangible El Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas ha publicado la Resolución del 28 de mayo de 2013 (BOE 3 de junio de 2013) por la que se dictan las normas de registro, valoración e información a incluir en la memoria del inmovilizado intangible

Consulte el documento pinchando aquí.


Se recomienda una lectura muy detallada de esta

Resolución porque incluye varias novedades. El ICAC

ha regulado el tratamiento de los pagos contingentes

en la adquisición de inmovilizado tanto en la valoración

inicial como en la posterior detallando en qué casos

podrán capitalizarse y en cuales deberán registrarse en

la cuenta de pérdidas y ganancias. Este caso específico

todavía no está regulado en NIIF aunque lleva en

discusión largo tiempo, de modo que habrá que estar

atentos a las potenciales diferencias que pudieran

producirse entre normativas.

Otro caso que resulta novedoso es la actualización

financiera de los anticipos para la adquisición de

activos a largo plazo. Estos anticipos darán lugar al

reconocimiento de ingresos financieros.

Con esta Resolución el ICAC sistematiza la doctrina emitida hasta la fecha, a través de consultas, en desarrollo de la regulación contenida en el PGC en materia de inmovilizado intangible y se pronuncia de forma expresa interpretando la vigencia de algunas cuestiones reguladas en desarrollo del anterior PGC de 1990.

La Resolución se divide en siete normas: criterios aplicables, criterio general de reconocimiento, valoración inicial, valoración posterior, derechos de uso adquiridos a título gratuito, normas particulares del inmovilizado intangible y otros inmovilizados intangibles. Algunas cuestiones, si bien hay muchas otras, a prestar atención en su lectura por su mayor novedad son las siguientes:

• Se remite a la Resolución de 1 de marzo de 2013 del ICAC de normas de registro y valoración del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias en cuanto a la aplicabilidad de los criterios recogidos allí, también al inmovilizado intangible.

• Se regula el tratamiento contable de los derechos de uso adquiridos a título gratuito en función de los periodos de cesión.

• Se incorporan en la Resolución el tratamiento contable de diversos aspectos específicos no incluidos en el PGC, algunos novedosos y otros, materias sobre las que el ICAC ya se había pronunciado previamente a través de consultas:

– Obras audiovisuales. – Fondos editoriales. – Contratos de franquicia. – Derechos de adquisición de jugadores. – Derechos de participación en competiciones deportivas.

– Derechos sobre organización de acontecimientos deportivos.

– Derechos de replantación de empresas vitivinícolas.



• Derechos de Emisión de gases de efecto invernadero. En su tratamiento contable el ICAC ha considerado el nuevo régimen y metodología de asignación de los derechos de emisión que entró en vigor el pasado 1 de enero de 2013 sustituyendo al Plan Nacional de Asignación del programa anterior que era el contemplado en la Resolución sobre la materia del año 2006. Contempla ahora además, en línea con el desarrollo de mercados de negociación de estos activos, el tratamiento de los que se adquieren para trading.

• Se define el concepto de concesión administrativa, así como las normas de registro y valoración de aquellas que no estén incluidas en el alcance de las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas concesionarias de infraestructuras públicas, aprobadas por la Orden EHA/3362/2010, de 23 de diciembre, que, en todo caso, se rigen por sus disposiciones específicas.

Septiembre 2013 – El ICAC publica la Resolución sobre normas de registro y valoración e información a incluir en la memoria de las cuentas anuales sobre el deterioro del valor de los activosEl Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas ha publicado la Resolución de 18 de septiembre de 2013 (BOE 25 de septiembre de 2013), por la que se dictan normas de registro y valoración e información a incluir en la memoria de las cuentas anuales sobre el deterioro del valor de los activos, que anteriormente se había publicado en borrador en junio de 2013.

Consulte el documento pinchando aquí.

Con esta Resolución el ICAC pretende sistematizar toda la doctrina relativa al deterioro con un alcance amplio pues la resolución aborda las siguientes cuestiones dividida en seis normas:

• Primera. Objetivo y ámbito de aplicación.• Segunda. Deterioro del valor de los activos.• Tercera. Deterioro del valor del inmovilizado material,

las inversiones inmobiliarias y el inmovilizado intangible.

• Cuarta. Deterioro del valor de los instrumentos financieros.

• Quinta. Deterioro del valor de las existencias.• Sexta. Entrada en vigor.

Algunos de los aspectos más destacables a los que deben prestarse atención en su lectura son los siguientes:

• Deterioro del valor del inmovilizado material, las inversiones inmobiliarias y el inmovilizado intangible: La norma tercera es la que incorpora un mayor desarrollo y apunta a las líneas generales de la metodología que debe emplearse para estimar el valor


En la resolución del deterioro de valor de los activos

(ver apartado siguiente) el ICAC establece como fecha

de transición los ejercicios iniciados a partir del 1

de enero de 2014, a diferencia de las Resoluciones

contables del Inmovilizado material y de las Inversiones

inmobiliarias y la del Inmovilizado intangible que se

publicaron sin fecha de transición, en línea con la

interpretación del Instituto de que dichas Resoluciones

constituyen un desarrollo reglamentario del PGC que

no necesita fecha de transición, por cuanto establece

criterios ya vigentes, de forma implícita, en el propio

PGC.

En consecuencia, las Resoluciones publicadas del

Inmovilizado material y de las Inversiones inmobiliarias

y la del Inmovilizado intangible son aplicables de forma

inmediata desde su publicación y en caso de que la

interpretación que actualmente esté otorgando una

entidad a una determinada transacción no coincida

con el criterio contable expresado en las mencionadas

Resoluciones, debería aplicarse de forma retroactiva la

nueva normativa, interpretando con ello que se trataría

de un cambio de criterio contable, con los efectos que

se derivan del mismo conforme a la NRV 22ª del PGC.



recuperable de estos activos, en sintonía con la NIC 36 “Deterioro del valor de los activos” adoptada por la Unión Europea.

– En relación con el cálculo del valor de uso (el importe recuperable de un activo se define como el mayor entre su valor razonable deducidos sus costes de venta o su valor en uso), la Resolución establece que ha de entenderse por “tipo de interés de mercado sin riesgo”, el tipo de interés de menor riesgo relativo al entorno económico donde la empresa desarrolle su actividad, considerando un buen estimador para las empresas que desarrollen su actividad en España (con flujos a descontar en euros y en un escenario de normalidad), la rentabilidad de la Deuda Pública española a diez años.

– Otra cuestión a destacar es el criterio a seguir para comprobar el deterioro de valor de una Unidad Generadora de Efectivo para realizar la distribución del fondo de comercio y los denominados “activos comunes” entre varias unidades generadoras de efectivo. A estos efectos, lo que procederá es analizar el importe recuperable del conjunto y, en su caso, contabilizar la baja del fondo de comercio antes de reconocer una pérdida por deterioro en otro elemento patrimonial de la UGE, salvo que existan indicios de deterioro de un elemento identificable que se mantenga para ser enajenado, o cuando dicho elemento genere flujos de efectivo de forma individual, pero por motivos prácticos se hubiese incluido en la unidad.

– Por último, la Resolución concluye que las subvenciones pendientes de imputar a la cuenta de pérdidas y ganancias relacionadas con un activo formarán parte de su valor en uso.

• Deterioro del valor de los activos financieros: La norma cuarta establece las pautas a seguir para contabilizar el deterioro de valor de los activos financieros en función del modo de valoración posterior (coste amortizado, coste o valor razonable), algunos de los aspectos novedosos son los siguientes:

– Activos financieros valorados al coste amortizado: En el cálculo de las pérdidas por deterioro se podrán utilizar modelos basados en fórmulas o métodos estadísticos para realizar una evaluación colectiva o global del deterioro. Cuando la empresa estime de esta manera el deterioro, operará una presunción y es que, salvo prueba en contrario, deberá contar al cierre del ejercicio con un porcentaje de cobertura del 3% del importe total de los saldos con clientes (no se incluirán en la base de cálculo de la citada cobertura los saldos con las Administraciones públicas ni aquellos para los que se hubiera realizado un análisis individualizado del deterioro de valor).

En relación con los efectos de la declaración de concurso del deudor, la norma incluye el criterio de que dicho hecho no suspende el devengo de intereses, que deberán reconocerse como un derecho de cobro, al margen de que simultáneamente la empresa deba evaluar si dicho importe será objeto de recuperación y, en su caso, contabilice la correspondiente pérdida por deterioro.

– Activos disponibles para la venta (valorados a valor razonable con cambios en patrimonio): Como se recoge en el PGC, se presume que existe evidencia objetiva de deterioro cuando se produzca un descenso prolongado durante un año y medio en el precio de cotización, o de forma significativa si la cotización de acción cae un 40%. Siempre que exista evidencia objetiva, las pérdidas acumuladas reconocidas en el patrimonio neto por disminución del valor razonable, se reconocerán en la cuenta de pérdidas y ganancias. Pero si en ejercicios posteriores se incrementase el valor razonable, en el caso de los instrumentos de patrimonio, el incremento de valor se contabilizará directamente en el patrimonio neto, lo que significa que se originará un nuevo precio de adquisición del activo financiero que será la nueva referencia en el futuro para contabilizar, en su caso, una nueva pérdida por deterioro.


La Norma Sexta fija como fecha de entrada en vigor el 1 de enero de 2014, siendo de aplicación para los ejercicios que se inicien a partir de dicha fecha.


El tratamiento de las pérdidas por deterioro de valor en

los Activos Disponibles para la Venta genera, a nuestro

juicio, una diferencia de GAAP con la normativa NIIF.

En NIIF cuando se produce un deterioro en un Activo

Disponible para la Venta debe reclasificarse la totalidad

de la pérdida acumulada en patrimonio a la cuenta

de pérdidas y ganancias (también en PGC), pero a

partir de ahí, cualquier disminución de valor seguirá

contabilizándose en la cuenta de pérdidas y ganancias.

Conforme a la nueva Resolución de Deterioro de 18

de septiembre de 2013, en PGC si posteriormente

se recupera el valor, se genera un nuevo precio de

adquisición del activo de referencia, sin que proceda

por tanto seguir llevando las disminuciones sobre el

precio original a resultados, salvo que concurra un

nuevo supuesto de deterioro sobre el nuevo precio de

referencia.

Hay que tener en cuenta que si bien la Resolución

tiene una fecha de entrada en vigor el 1 de enero de

2014, esto no es perjuicio para que los criterios en ella

contenidos pudieran tomarse antes de ese momento

como una adecuada orientación para estimar las

pérdidas por deterioro.

Por último, deben revisarse también los nuevos

requisitos de desglose que se introducen pues amplían

significativamente los existentes actualmente en el PGC

en relación al deterioro para cada una de las categorías

de activos.

Octubre 2013 – El ICAC publica la Resolución sobre el marco de información financiera cuando no resulta adecuada la aplicación del principio de empresa en funcionamiento.El Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas ha publicado el 18 de octubre de 2013 (BOE 25 de octubre de 2013) la resolución sobre el marco de información financiera cuando no resulta adecuada la aplicación del principio de empresa en funcionamiento.

Actualmente no había un marco contable establecido, de modo que esta Resolución viene a desarrollar, como norma complementaria del Plan General de Contabilidad, el marco de información financiera cuando no resulta adecuada la aplicación del principio de empresa en funcionamiento y será de aplicación obligatoria para todas las entidades (con ciertos supuestos que quedan fueran del alcance), cuando se haya acordado la apertura de la liquidación o cuando los responsables de la entidad, aunque sea con posterioridad al cierre del ejercicio, determinan que tienen la intención de liquidar la empresa o cesar en su actividad o cuando no exista una alternativa más realista que hacerlo.

Si esta es la situación, debe consultarse en detalle el contenido de la Resolución a efectos de la formulación de las cuentas anuales. Consulte el documento pinchando aquí.



4. Las NIIF que entrarán en vigor a partir del 2014Estas son las nuevas normas, modificaciones e interpretaciones de aplicación obligatoria en ejercicios posteriores al ejercicio natural que comenzó el 1 de enero de 2013:

Nuevas normas, modificaciones e interpretaciones Aplicación Obligatoria Ejercicios Iniciados a partir de:

Aprobadas para su uso en la Unión Europea

“Paq

uete

” de

con

solid

ació

n

NIIF 10 Estados financieros consolidados (publicada en mayo de 2011)

Sustituye los requisitos de consolidación actuales de NIC 27.

Períodos anuales iniciados a partir del 1 de enero de 2014 (1)

NIIF 11 Acuerdos conjuntos (publicada en mayo de 2011)

Sustituye a la actual NIC 31 sobre negocios conjuntos. Períodos anuales iniciados a partir del 1 de enero de 2014 (1)

NIIF 12 Desgloses sobre participaciones en otras entidades (publicada en mayo de 2011)

Norma única que establece los desgloses relacionados con participaciones en dependientes, asociadas, negocios conjuntos y entidades no consolidadas.


NIC 27 (Revisada) Estados financieros individuales (publicada en mayo de 2011)

Se revisa la norma, puesto que tras la emisión de NIIF 10 ahora únicamente comprenderá los estados financieros separados de una entidad.


NIC 28 (Revisada) Inversiones en asociadas y negocios conjuntos (publicada en mayo de 2011)

Revisión paralela en relación con la emisión de NIIF 11 Acuerdos conjuntos.


Reglas de transición: Modificación a NIIF 10, 11 y 12 (publicada en junio de 2012)

Clarificación de las reglas de transición de estas normas. Períodos anuales iniciados a partir del 1 de enero de 2014 (1)

Sociedades de inversión: Modificación a NIIF 10, NIIF 12 y NIC 27 (publicada en octubre de 2012)

Excepción en la consolidación para sociedades dominantes que cumplen la definición de sociedad de inversión

Períodos anuales iniciados a partir del 1 de enero de 2014

Modificación de NIC 32 Instrumentos financieros: Presentación - Compensación de activos con pasivos financieros (publicada en diciembre de 2011)

Aclaraciones adicionales a las reglas de compensación de activos y pasivos financieros de NIC 32.


No aprobadas todavía para su uso en la Unión Europea en la fecha de publicación de este documento (2)

NIIF 9 Instrumentos financieros: Clasificación y valoración (publicada en noviembre de 2009 y en octubre de 2010) y modificación posterior de NIIF 9 y NIIF 7 sobre fecha efectiva y desgloses de transición (publicada en diciembre de 2011) y contabilidad de coberturas y otras modificaciones (publicada en noviembre de 2013).

Sustituye a los requisitos de clasificación, valoración de activos y pasivos financieros, bajas en cuentas y contabilidad de coberturas de NIC 39.

Sin definir (3)

Modificaciones a NIC 36 – Desgloses sobre el importe recuperable de activos no financieros (publicada en mayo de 2013)

Clarifica cuando son necesarios determinados desgloses y amplía los requeridos cuando el valor recuperable está basado en el valor razonable menos costes de ventas


Modificaciones a NIC 39 - Novación de derivados y la continuación de la contabilidad de coberturas (publicada en junio de 2013)

Las modificaciones determinan, en qué casos y con qué criterios, la novación de un derivado no hace necesaria la interrupción de la contabilidad de coberturas.


Modificación de NIC 19 – Contribuciones de empleados a planes de prestación definida (publicada en noviembre de 2013)

La modificación se emite para facilitar la posibilidad de deducir estas contribuciones del coste del servicio en el mismo período en que se pagan si se cumplen ciertos requisitos

Períodos anuales iniciados a partir del 1 de julio de 2014

Mejoras a las NIIF Ciclo 2010-2012 y Ciclo 2011-2013 (publicadas en diciembre de 2013)

Modificaciones menores de una serie de normas Períodos anuales iniciados a partir del 1 de julio de 2014

IFRIC 21 Gravámenes (publicada en mayo de 2013) Interpretación sobre cuando reconocer un pasivo por tasas o gravámenes que son condicionales a la participación de la entidad en una actividad en una fecha especificada.


(1) La Unión Europea retrasó la fecha de aplicación obligatoria en un año. La fecha de aplicación original del IASB es el 1 de enero de 2013.

(2) Es recomendable actualizar el estado de aprobación por la Unión Europea a través de la página web del EFRAG.

(3) En noviembre de 2013 el IASB ha eliminado la fecha de aplicación obligatoria de NIIF 9 quedando pendiente el establecimiento de una nueva fecha hasta que la norma esté completa. La nueva fecha no se espera que sea anterior al 1 de enero de 2017.


NIIF 10 Estados financieros consolidados, NIIF 11 Acuerdos conjuntos, NIIF 12 Desgloses sobre participaciones en otras entidades, NIC 27 (Revisada) Estados financieros individuales y NIC 28 (Revisada) Inversiones en asociadas y negocios conjuntosEste “paquete” de cinco normas o modificaciones se emiten de forma conjunta y vienen a sustituir las normas actuales en relación a la consolidación y la contabilización de las inversiones en dependientes, asociadas y negocios conjuntos, así como los desgloses relacionados.

NIIF 10, que es la nueva norma de consolidación, sustituirá toda la parte de consolidación de la NIC 27 actualmente vigente, así como la interpretación SIC-12 sobre la consolidación de entidades de propósito especial.

La principal novedad de NIIF 10 es la modificación de la definición de control que viene a solventar la convivencia y a veces inconsistencia actual del modelo dual de control de NIC 27 con el de riesgos y beneficios de SIC 12. La nueva definición de control pivota sobre tres elementos que deben cumplirse siempre: el poder sobre la participada, la exposición o el derecho a los resultados variables de la inversión y la capacidad de utilizar ese poder para influir en el importe de esos retornos.

Esta nueva definición y todo el marco normativo nuevo que se desarrolla en esta línea puede dar lugar a cambios en el conjunto de sociedades consolidadas. Otros aspectos que destacan también respecto de la norma actual son los siguientes:

• Únicamente los derechos sustantivos se consideran en el análisis de control, incluyéndose también ciertos matices nuevos en los derechos de voto potenciales, que se considerarán siempre y cuando sean sustantivos aunque todavía no sean ejercitables. Se amplía la literatura en relación con la diferencia entre derechos sustantivos y protectivos.

• La exposición (derecho) a los resultados variables de la inversión es una definición amplia y la norma no contempla límites cuantitativos claros.

• No es suficiente con tener poder, la entidad que tiene el poder debe además tener la capacidad de influir en sus retornos de la inversión. En este sentido se amplía la literatura para analizar situaciones de principal y agente en relación al ejercicio del control sobre otras entidades.

NIIF 10 también cubre la situación comúnmente denominada como “de facto control” en la que la entidad puede tener el control aún sin tener la mayoría de los derechos de voto y que no era una casuística explícitamente tratada en la norma vigente actual.

Por su parte, la NIIF 11 Acuerdos conjuntos sustituirá a la actualmente vigente NIC 31.

NIIF 11 cambia el enfoque de análisis de los acuerdos conjuntos y define dos únicos tipos de acuerdo conjunto: operación conjunta o entidad participada conjuntamente.

Si estamos ante una operación conjunta es que el análisis ha llevado a concluir que el partícipe tiene derechos y obligaciones directos por su parte proporcional de los activos y pasivos del acuerdo, respectivamente. Por el contrario, si estamos ante una entidad participada conjuntamente es que la participación en el acuerdo lo que da es un derecho a los activos netos del acuerdo. La conclusión sobre la clasificación del acuerdo determinará su contabilización.

Será por tanto fundamental el análisis de la clasificación del acuerdo pues contablemente el cambio principal que plantea NIIF 11 respecto de la norma actual es el tratamiento contable de las entidades participadas conjuntamente, pues este tipo de acuerdo siempre se contabilizará por puesta en equivalencia, frente a la opción actual que da NIC 31 de elegir entre la puesta en equivalencia o la consolidación proporcional. En este sentido, además NIC 31 permitía ir por esta opción contable si el acuerdo estaba estructurado a través de una entidad legal separada, lo que no es ya relevante en el modelo de análisis de NIIF 11 que se basa en la existencia de un vehículo separado, sea o no independiente legalmente.


En cuanto a NIIF 12, esta nueva norma relativa únicamente a desgloses agrupa en una única norma todos los requisitos de desglose relativos a participaciones en otras entidades (sean dependientes, asociadas, negocios conjuntos u otras participaciones no consolidadas) y además de la ampliación muy significativa de la información a revelar que supone respecto de

los requisitos actuales, hay que destacar también la introducción de la obligación de información sobre la participación en vehículos no consolidados.

Para saber más, acceda a nuestro IFRS in Focus de la firma global, pinche aquí: NIIF 10, NIIF 11, NIIF 12.


¿Qué entidades serán las más afectadas por la NIIF 10?

En la medida en que las relaciones con la participada estén basadas en derechos de voto, no existan circunstancias especiales a considerar, etc. más fácil

será que las conclusiones actuales se mantengan y más simple será la transición.

En situaciones más complejas, sí podrán darse casos donde la conclusión actual de consolidación puede cambiar. Habrá que estar alerta y revisar a la luz de

los nuevos requisitos situaciones como por ejemplo cuando:

• Se tiene el control mediante instrumentos distintos a los derechos de voto.

• Existen opciones de compra o venta sobre acciones de otras compañías.

• Se tienen entidades estructuradas previamente dentro del alcance de la SIC 12 sobre las que no se tenía la mayoría de riesgos y beneficios.

• La empresa actúa como gestor de fondos.

• Situaciones de control de facto, que ahora se tratan explícitamente en la norma.

Aunque considere que en su empresa no hay a priori situaciones complejas, no hay que minimizar el potencial impacto de la norma. Esta transición puede

aprovecharse para revisar el inventario de inversiones, los acuerdos existentes en cada una de ellas, la información que se dispone para cada participada o

entidad estructurada, etc.

¿Qué entidades serán las más afectadas por la NIIF 11?

La NIIF 11 no cambia como se contabilizan lo que en la NIC 31 se denominaban “operaciones controladas de forma conjunta” y “activos controlados

conjuntamente”. Estos acuerdos en la NIIF 11 pasarán a denominarse operaciones conjuntas y seguirán contabilizándose en proporción a su porcentaje

de participación en activos, pasivos, ingresos y gastos, según corresponda. En las “entidades controladas conjuntamente” sí, pues pasarán a contabilizarse

obligatoriamente por puesta en equivalencia.

Lo fundamental será por tanto el análisis de ante qué tipo de acuerdo conjunto estamos. Normalmente las participaciones en joint ventures seguirán siendo

eso y no operaciones conjuntas por lo que el impacto es claro en este caso. Esto no es todo, porque habrá que analizar si los acuerdos conjuntos que

intuitivamente pudieran catalogarse como operaciones conjuntas (determinadas UTEs, comunidades bienes, etc.) cumplen los detallados requisitos que

establece la nueva norma.

Planificar bien y con tiempo los desgloses de NIIF 12

Independientemente de que la compañía tenga que hacer o no cambios contables significativos por la transición a NIIF 10 y 11, sí se verán afectadas por

los nuevos requisitos de desglose que son muy extensos y que, dependiendo de la magnitud del inventario de inversiones, pueden requerir un esfuerzo y

tiempo importante para recopilar la información necesaria, por lo que es recomendable anticipar al máximo esta tarea.

Puede merecer la pena preparar una "nota de prueba" de estos desgloses según la NIIF 12 antes de la fecha de aplicación obligatoria para detectar

potenciales necesidades de información y también para ir decidiendo sobre temas como el nivel necesario de detalle.

Aunque parte de la información requerida es granular (es decir, por cada inversión individual), la NIIF 12 sí permite cierto grado de agregación de la

información en algunos aspectos. Habrá que analizar cuidadosamente el nivel apropiado de agregación, pues hay que combinar el que esté la información

necesaria con evitar quizás un exceso de detalle. Al decidir sobre el nivel de detalle adecuado, las entidades deben tener en cuenta tanto la información

cuantitativa y cualitativa sobre los riesgos y beneficios de cada entidad, así como qué es material para la entidad.





Las modificaciones a NIC 27 y NIC 28 son paralelas a la emisión de las nuevas NIIF 10, 11 y 12. NIC 27 se emite revisada puesto que a partir de ahora su contenido únicamente hará referencia a los estados financieros individuales. En el caso de NIC 28 pasa a contener también el tratamiento de las entidades participadas conjuntamente puesto que se consolidarán, sin opción posible, por puesta en equivalencia como las asociadas.

Estas normas y modificaciones permiten la aplicación anticipada siempre y cuando se adopten todas ellas anticipadamente a la vez.

Reglas de transición: Modificación a NIIF 10, 11 y 12 A través de esta modificación el IASB ha querido aclarar algunas cuestiones en relación con las reglas de transición de estas normas. Se aclara que la fecha inicial de aplicación es el inicio del período en el que la NIIF 10 se aplica por primera vez. Esta sería la fecha en la que el inversor realizaría su análisis sobre si hay cambios o no en las conclusiones sobre las participaciones que deben ser consolidadas.

Por otro lado, en relación con los comparativos establece que si no hay cambios en la fecha de aplicación inicial sobre las conclusiones de consolidación no es necesario realizar ningún ajuste a las cifras comparativas. Si hubiera cambios, habrá de efectuarse re-expresión pero sólo del ejercicio precedente.

La fecha de aplicación es la misma que la del paquete de nuevas normas de consolidación, el 1 de enero de 2014 en la Unión Europea.


Sociedades de inversión: Modificación a NIIF 10, NIIF 12 y NIC 27Esta modificación establece una excepción a las normas de consolidación de NIIF 10 para las sociedades que cumplan los requisitos para ser consideradas como sociedades de inversión.

Una entidad será una sociedad de inversión si obtiene fondos de uno o más inversores para prestarles servicios de gestión de esas inversiones, su propósito de negocio es invertir dichos fondos con el único objetivo de obtener retornos de las inversiones y/o del incremento de valor de esas participaciones y, por último, valora y evalúa los resultados de sustancialmente todas sus inversiones sobre la base de su valor razonable. Si cumple esta definición, la entidad contabilizará estas participaciones en subsidiarias a su valor razonable con cambios en resultados de acuerdo a la norma de instrumentos financieros, con la salvedad de la subsidiaria que le presta servicios de inversión, si es el caso, para la que la norma considera que sería una prolongación de sus propias actividades y sí deberá consolidar esta dependiente de acuerdo a la metodología habitual.

Esta excepción no se aplica a la matriz dominante de la sociedad de inversión que sí deberá consolidar todas las participaciones que controle, salvo que esa matriz fuera en sí misma también una entidad de inversión.

La fecha de aplicación es la misma que la del paquete de nuevas normas de consolidación, el 1 de enero de 2014 en la Unión Europea.


http://www.iasplus.com/en/publications/ifrs-in-focus/2012/ifrs-in-focus-2014-iasb-issues-amendments-to-ifrs-10-ifrs-11-and-ifrs-12-transition-guidance

http://www.iasplus.com/en/publications/ifrs-in-focus/2012/ifrs-in-focus-2014-fair-value-rules-2014-new-requirements-for-investment-entities


Modificación de NIC 32 Instrumentos financieros: presentación - Compensación de activos y pasivos financierosLa modificación introduce una serie de aclaraciones adicionales en la guía de implementación sobre los requisitos de la norma para poder compensar un activo y un pasivo financiero en su presentación en el balance de situación y que se encuentran en el párrafo 42 de NIC 32.

NIC 32 ya indica que un activo y un pasivo financiero solo podrán compensarse cuando la entidad tenga en el momento actual el derecho exigible legalmente de compensar los importes reconocidos. La guía de implementación modificada indica, entre otros aspectos, que para cumplirse esta condición, el derecho de compensación no debe depender de eventos futuros y debe ser legalmente exigible tanto en el curso normal de los negocios como en caso de incumplimiento, insolvencia o quiebra de la entidad y todas las contrapartes. También se clarifica en qué casos una compensación bruta podría considerarse equivalente a una liquidación por el neto.

La modificación permite la aplicación anticipada. Para saber más, acceda a nuestro IFRS in Focus de la firma global, pinche aquí.

NIIF 9 Instrumentos financieros Esta nueva norma sustituirá a la NIC 39 si bien a fecha actual todavía se encuentra únicamente parcialmente publicada.

Las partes publicadas son las relativas a la clasificación y valoración de activos financieros (publicada en noviembre de 2009), pasivos financieros y baja en cuentas (publicada en octubre de 2010) y la parte de contabilidad de coberturas, publicada este mes de noviembre de 2013. Sigue estando pendiente por tanto el capítulo correspondiente al deterioro de activos financieros y ciertas modificaciones menores al capítulo de clasificación y valoración.

Activos financieros Clasificación La nueva norma exige que los activos financieros se clasifiquen en el momento de su registro inicial como valorados al coste amortizado o a valor razonable. La clasificación depende del modo en que una entidad gestiona sus instrumentos financieros (su modelo de negocio) y la existencia o no de flujos de efectivo contractuales de los activos financieros específicamente definidos. Si el objetivo del modelo de negocio es mantener un activo financiero con el fin de cobrar flujos de efectivo contractuales, y según las condiciones del contrato se reciben flujos de efectivo en fechas específicas que constituyen exclusivamente pagos del principal más intereses sobre el principal, el activo financiero se valorará al coste amortizado. Todos los demás activos financieros se miden a valor razonable.

De otra parte, en el registro inicial de un activo financiero, una entidad puede optar por valorarlo a valor razonable con cambios en pérdidas y ganancias si ello permite eliminar o reducir una asimetría contable.

Inversiones en instrumentos de patrimonioTodos los instrumentos de patrimonio se miden a valor razonable. En este sentido, la NIIF 9 difiere de la NIC 39 en que no permite aplicar el criterio de coste cuando el valor razonable no puede determinarse de manera fiable. No obstante, la NIIF 9 apunta que en algunos casos el criterio de coste puede ser una estimación aproximada del valor razonable.

En la Práctica: Sigue sin converger con US GAAP

El modelo de compensación bajo US GAAP es en muchos aspectos similar a las NIIF. Sin

embargo, en US GAAP hay una excepción que permite a las empresas presentar de forma

neta los activos y pasivos derivados sujetos a los denominados master netting agreement

en determinadas circunstancias, incluso si no tienen un derecho o intención de liquidar en

términos netos.

Es decir, que aunque este proyecto surgió para lograr una convergencia entre los dos GAAPs,

al final no se logró unificar los criterios y este tema seguirá siendo una fuente de falta de

comparabilidad entre entidades según presenten sus estados financieros en uno u otro

marco contable, lo que puede ser significativo si se trata de entidades con gran actividad de

derivados.

http://www.iasplus.com/en/publications/global/ifrs-in-focus/2011/ifrs-in-focus-2014-iasb-clarifies-requirements-for-offsetting-financial-assets-and-financial-liabilities-and-amends-disclosures


Valoración posteriorLos beneficios y pérdidas resultantes de la valoración posterior a valor razonable se reconocen en la cuenta de pérdidas y ganancias. No obstante, una entidad puede elegir presentar los beneficios y pérdidas derivados de participaciones en instrumentos de patrimonio en “Otro resultado integral” (patrimonio). Eso sí, esta decisión es irrevocable, se toma para cada activo individual y no permite la reclasificación posterior a la cuenta de resultados de los importes reconocidos en patrimonio en la venta del instrumento. Únicamente podrían llevarse a resultados los dividendos. Este tratamiento difiere de lo que actualmente sería la categoría de “Disponibles para la venta” de la NIC 39. Esta opción no es aplicable en el caso de inversiones mantenidas para negociar.

Derivados en un activo financieroCuando existe un derivado implícito en un activo financiero principal, los dos elementos del instrumento híbrido no se separan y se aplican las normas de clasificación anteriormente expuestas.

ReclasificaciónSi el objetivo del modelo de negocio de una entidad sufre cambios significativos, será obligatoria la reclasificación. Sin embargo, la norma prevé que esta circunstancia se produzca muy raramente.

Deterioro de valorLos requisitos de la NIC 39 relativos al deterioro de valor siguen siendo aplicables mientras no se publiquen los requerimientos de NIIF 9 en este sentido. Sin embargo, la NIC 39 contemplaba cuatro categorías de activos financieros con distintos requisitos de deterioro de valor dependiendo de la categoría. La NIIF 9 sólo contempla dos categorías, coste amortizado y valor razonable, y en consecuencia, los requisitos relativos al deterioro de valor se simplificarán.

Pasivos financierosLas categorías del nuevo NIIF 9 son básicamente las mismas de NIC 39. De forma general los pasivos financieros se medirán a coste amortizado, excepto aquellos pasivos financieros que se mantengan para negociar, como los derivados por ejemplo, que se valorarán a valor razonable con cambios en resultados.Existe la opción de designar inicial e irrevocablemente un pasivo para su valoración a valor razonable con cambio en resultados si de este modo se eliminan o reducen asimetrías contables, si forma parte de una cartera que se gestiona y evalúa su rendimiento sobre la base de su valor razonable de acuerdo con una estrategia documentada o cuando contiene un derivado implícito y se designa para valorarlo de esta forma.

Uno de los cambios que se producen respecto de NIC 39 hace referencia a los pasivos valorados bajo la opción de valor razonable (sólo para aquellos que no son derivados ni pasivos mantenidos para negociar). En ese tipo de pasivos, la entidad deberá presentar en la cuenta de pérdidas y ganancias el importe de la variación de valor razonable excluyendo el importe que se deriva del riesgo propio de crédito, presentando ese componente de la variación en el “Otro resultado integral”.

Reconocimiento y baja en cuentasLos criterios de baja en cuentas tanto para los activos financieros como para los pasivos financieros son similares a los existentes hasta la fecha en NIC 39.

Contabilidad de coberturasEl nuevo modelo trata de alinear las reglas contables con la gestión del riesgo. Los tres tipos de contabilidad de coberturas existentes en la norma actual se mantienen, cobertura de flujos de efectivo, de valor razonable y de inversión neta, pero hay cambios muy significativos respecto de NIC 39 en diversas cuestiones.


• Podrán designarse componentes de riesgo de partidas no financieras que actualmente no es posible designar para cobertura.

• A diferencia de la norma actual que lo prohíbe, podrán designarse exposiciones globales que incluyan un derivado como partida cubierta.

• Introduce determinadas circunstancias en las que pueden cubrirse posiciones netas.

• Se incluyen los instrumentos financieros no derivados medidos a valor razonable con cambios en pérdidas y ganancias dentro de los instrumentos de cobertura que califican.

• Se modifica la contabilización del valor temporal de las opciones en las relaciones de cobertura.

• En la evaluación de la eficacia se eliminan las reglas actuales y las establecidas se alinean con la gestión del riesgo a través de un principio de "relación económica"; además ha dejado de ser un requisito su evaluación

En la Práctica: Situación de la NIIF 9

La NIIF 9 sigue estando incompleta. Después de sucesivos retrasos, a finales de noviembre de 2013 se ha emitido el capítulo

de contabilidad de coberturas, pero ya no se espera hasta el primer semestre de 2014 el de deterioro de activos financieros.

En relación a la situación del capítulo de deterioro, en marzo de 2013 se publicó el segundo borrador, y actualmente se está

trabajando en los comentarios recibidos y su redeliberación. Independientemente de cómo se traslade a la norma y qué

modelos se propongan, el aspecto más importante de la propuesta de deterioro de NIIF 9 en relación con NIC39 es el paso

de un modelo de pérdidas incurridas a uno de pérdidas esperadas.

No hay que olvidar tampoco que el IASB y el FASB decidieron reabrir la parte de clasificación y valoración, por lo que se

espera que se produzcan modificaciones, de mayor o menor relevancia, sobre la parte de la norma final que ya estaba

publicada también en el primer semestre del 2014.

En cuanto a la fecha de adopción, el IASB ya retrasó en una ocasión hasta 2015 su fecha de aplicación (inicialmente estaba

prevista para 2013). Recientemente, con ocasión de la publicación del capítulo de coberturas contables, el IASB ha decidido,

atendiendo a las peticiones de usuarios que entendían que la fecha del 2015 no daba un margen suficiente para la

adaptación dada la situación todavía incompleta de la norma, eliminar su fecha efectiva, que de momento queda pendiente

de decidir hasta que esté completamente finalizada, si bien no se espera que sea anterior al 1 de enero de 2017.

En cuanto a su uso en la Unión Europea, el EFRAG ya anunció en su momento que difería cualquier decisión sobre el

proceso de endoso hasta que la norma estuviera publicada de forma completa, de modo que habrá que ver lo que en su

momento decida el EFRAG respecto de la fecha de aplicación obligatoria en UE. Las compañías europeas tienen que tener

en cuenta que mientras no esté endosada no es posible aplicarla anticipadamente de forma voluntaria.

Aun así, en algunos casos en los que son previsibles importantes impactos, no solo contables sino también operativos,

probablemente no es demasiado pronto para pensar en las posibles consecuencias de los cambios que se avecinan.

retrospectiva. En línea con lo anterior, no contempla como hace actualmente la NIC 39, que una empresa pueda revocar voluntariamente una designación de cobertura, puesto que ésta última no podrá interrumpirse hasta que haya cambiado el objetivo de gestión del riesgo.

El nuevo modelo de cobertura, cuando se adopte, se aplicará prospectivamente con ciertas excepciones.

TransiciónEn diciembre de 2011 el IASB aprobó diferir la fecha de aplicación al 1 de enero de 2015. En noviembre de 2013, paralelamente a la aprobación del capítulo de contabilidad de coberturas, el IASB ha decidido eliminar la fecha efectiva, estando ahora sin definir, en tanto en cuanto no se finalice la norma, hasta entonces puede aplicarse de todos modos por las entidades que aplican NIIF-IASB dado que está permitida su aplicación anticipada. En todo caso, en la Unión Europea esto no es posible al no estar endosada.

Para saber más, acceda a nuestro IFRS in Focus de la firma global, publicaciones de 2009, 2010 y 2013.


http://www.iasplus.com/en/publications/global/ifrs-in-focus/2010/ifrs-in-focus-2014-iasb-issues-revisions-to-ifrs-9-for-financial-liability-accounting-november-2010

http://www.iasplus.com/en/publications/global/ifrs-in-focus/2013/hedging


Modificaciones a NIC 36 – Desgloses sobre el importe recuperable de activos no financieros Esta modificación en relación a desgloses se ha finalizado en mayo de 2013 (el borrador se había publicado en enero de este mismo año).

El IASB propone restringir el desglose actual del importe recuperable de un activo o una unidad generadora de efectivo a aquellos períodos en que se ha reconocido un deterioro o por el contrario un deterioro revierte, es decir, elimina el requisito actual de desglose cuando no ha habido un deterioro o reversión.

Por otro lado, introduce nuevos desgloses cuando el valor recuperable se ha calculado como el valor razonable menos el coste de venta y se ha registrado un deterioro o reversión. Lo que se requerirá ahora es:

• El nivel de la jerarquía de NIIF 13 con el que se ha calculado el valor razonable.

• Si ha sido con un nivel 2 o 3, habrán de describirse las técnicas de valoración utilizadas y las principales hipótesis utilizadas, como el tipo de descuento actual y anterior.

El IASB ha propuesto aplicar esta modificación a partir del 1 de enero de 2014. A fecha actual no está endosada para su uso en la Unión Europea. Para saber más, acceda a nuestro IFRS in Focus de la firma global, pinche aquí.

Modificación de NIC 39 - Novación de derivados y la continuación de la contabilidad de coberturasCon el objetivo de mejorar la transparencia y regulación de los denominados derivados OTC (over-the-counter), se están cambiando las leyes y regulaciones en múltiples jurisdicciones (era uno de los compromisos del G20 en relación con la crisis financiera), exigiendo, entre otros, la necesidad de cambiar contratos OTC bilaterales por contratos con centrales de compensación. En Europa este equivalente es la regulación EMIR (European Market Infrastructure Regulation) y esta modificación surge en el contexto de estos cambios regulatorios.

Con esta modificación se pretende suavizar los requisitos de discontinuar la contabilidad de coberturas cuando el derivado debe novarse con una cámara central de

compensación o entidad que actúe con capacidad similar como consecuencia de requerimientos legales. La modificación indica que la novación de un instrumento de cobertura no debe ser considerada como una expiración o resolución que dé lugar a interrumpir la contabilidad de coberturas cuando el derivado es objeto de novación:

• Como consecuencia de nuevas leyes y reglamentos, una o varias cámaras de compensación sustituyen a la contraparte original y,

• Cualquier cambio en los términos del derivado novado se limitan a los necesarios para llevar a cabo la sustitución de la contraparte.

No se introduce ningún requisito de desglose específico.

Estas modificaciones se aplicarán de manera retrospectiva a partir de los periodos iniciados el 1 de enero de 2014, con aplicación anticipada permitida. Para saber más, acceda a nuestro IFRS in Focus de la Firma global, pinche aquí.

Modificación de NIC 19 – Contribuciones de empleados a planes de prestación definidaLa modificación se emite para facilitar la posibilidad de deducir estas contribuciones del coste del servicio en el mismo período en que se pagan si cumplen ciertos requisitos, sin necesidad de hacer cálculos para retribuir la reducción a cada año de servicio. Las contribuciones de empleados o terceros establecidos en los términos formales de un plan de beneficios definido se registrarán de la siguiente forma:

• Si la contribución es independiente del número de años de servicio, puede reconocerse como una reducción del coste del servicio en el mismo período en que se paga (es una opción contable que debe aplicarse consistentemente a lo largo del tiempo).

• Pero si la contribución depende de un número específico de años de servicio, debe ser obligatoriamente atribuida a esos periodos de servicio conforme al par. 70 de NIC 19.

http://www.iasplus.com/en/publications/global/ifrs-in-focus/2013/amendments-ias-36

http://www.iasplus.com/en/publications/global/ifrs-in-focus/2013/novations


Estas modificaciones se aplicarán de manera retrospectiva para periodos iniciados a partir del 1 de julio de 2014, con aplicación anticipada permitida. Para saber más, acceda a nuestro IFRS in Focus de la Firma global, pinche aquí.

Mejoras a las NIIF Ciclo 2010-2012 (publicada en diciembre de 2013)El IASB ha finalizado las mejoras de este ciclo con modificaciones a siete normas. Los cambios son obligatorios para los períodos iniciados a partir del 1 de julio de 2014 y se permite la aplicación anticipada. Los aspectos más significativos son los siguientes:

Norma Modificación

NIIF 2 Pagos basados

en acciones

Definición de condición de consolidación (“vesting condition”)

Modifica las definiciones de condiciones de consolidación y de mercado, añadiendo también

la diferenciación entre condiciones de desempeño (“perfomance condition”) y de servicio

(“service condition”). Estas modificaciones aclaran muy diversas cuestiones sobre de qué

forma deben tratarse contablemente distintos tipos de condiciones.

NIIF 3 Combinaciones

de negocio

(y cambios paralelos

a NIIF 9, NIC 39 y NIC

37)

Contraprestación contingente en una combinación de negocios

La contraprestación contingente clasificada como activo o pasivo debe valorarse a valor

razonable en cada cierre contable, independientemente de que sea un instrumento financiero

(dentro de NIIF 9 o NIC 39) o un activo o pasivo no financiero, con sus cambios en resultados

(cuando ya no se está dentro del período de valoración).

NIIF 8 Segmentos

operativos

Agregación de segmentos operativos - Deben desglosarse los juicios realizados por la

Dirección en la aplicación del criterio de agregación de los segmentos operativos.

Reconciliación del total de activos de los segmentos con los activos totales de la

empresa - Esta reconciliación únicamente se dará si el dato de los activos de los segmentos se

facilita regularmente a las autoridades que toman las decisiones.

NIIF 13 Valor razonable

(Bases de conclusión)

Cuentas a cobrar y pagar a corto plazo

Se modifican las bases de conclusión de la norma para aclarar que la emisión de NIIF 13 (y

cambios paralelos a NIIF 9 y NIC 39) no supone que estas cuentas a cobrar o pagar a corto

plazo que no tienen un tipo de interés establecido no puedan valorarse sin descontar, si dicho

efecto es inmaterial.

NIC 16 Propiedad,

planta y equipo

y NIC 38 Activos

intangibles

Método de revaluación: ajuste proporcional de la amortización acumulada

Aclara que cuando un inmovilizado material o intangible se lleva por el método de

revaluación, el importe total bruto del activo se ajusta de manera consistente con la

revaluación del valor en libros, de modo que la amortización acumulada será la diferencia

entre el importe bruto y el valor en libros después de la revaluación (después de considerar las

pérdidas por deterioro si las hay).

NIC 24 Desgloses sobre

partes relacionadas

Servicios de alta dirección

Indica que una compañía que facilite a la entidad servicios de gestión o dirección es una

parte relacionada, de modo que los importes pagados o a pagar a dicha compañía deben

desglosarse.

Para saber más, acceda a nuestro IFRS in Focus de la firma global, pincha aquí.


http://www.iasplus.com/en/news/2013/12/aip-2010-2012


Mejoras a las NIIF Ciclo 2011-2013 (publicada en diciembre de 2013)El IASB ha finalizado las mejoras de este ciclo con modificaciones a cuatro normas. Los cambios son obligatorios para los períodos iniciados a partir del 1 de

Norma Modificación

NIIF 3 Combinaciones

de negocios

Alcance de la norma en relación con negocios conjuntosAclara que la NIIF 3 no es aplicable a la constitución de un acuerdo conjunto en los estados financieros del propio acuerdo conjunto.

NIIF 13 Valor Razonable

Alcance de la excepción de valoración de portfoliosEl alcance de esta excepción para medir el valor razonable de grupos de activos y pasivos financieros en base neta, ha sido modificado para aclarar que se incluyen todos los contratos en el alcance de NIC 39 o NIIF 9, incluso aunque no sean activos o pasivos financieros conforme a NIC 32.

NIC 40 Inversiones Inmobiliarias

Interrelación con NIIF 3La modificación aclara que NIC 40 y NIIF 3 no son excluyentes y pueden tener que aplicarse ambas normas. Una empresa que adquiere una inversión inmobiliaria debe determinar si dicha propiedad cumple la definición de inversión inmobiliaria según la NIC 40 y si la transacción puede considerarse una combinación de negocios.


julio de 2014 y se permite la aplicación anticipada. Se han modificado las siguientes normas, adicionalmente hay un cambio relativo a la norma de primera aplicación:



IFRIC 21 Interpretación sobre Gravámenes En mayo de 2013 se ha finalizado esta interpretación cuyo borrador había sido publicado un año antes.

La interpretación aborda el tratamiento de cuando reconocer un pasivo por tasas o gravámenes cuando están basados en información financiera de un período que es diferente al que ocurre la actividad que da lugar al pago del gravamen.

La interpretación indica que el pasivo debe registrarse cuando el evento que da origen a su reconocimiento se produce y normalmente ese momento está identificado por la legislación. Por ejemplo, si la entidad está obligada al pago de un gravamen que se calcula en función de los ingresos del ejercicio anterior, pero la entidad según la legislación únicamente está obligada a su pago si se encuentra operando en esa actividad el 1 de enero del año siguiente, no habrá obligación constructiva hasta el

En la Práctica: Aplicación retrospectiva

Se aplicará retroactivamente conforme a NIC 8, de modo que las entidades deberían revisar ya el tratamiento actual que se puede estar dando a gravámenes de este estilo.

Es importante ver el alcance de la interpretación para entender qué tipo de tasas caen dentro de ella porque tienen un carácter muy específico. Se excluyen aquellas que estén dentro de NIC 12 y se definen dentro del alcance aquellas que se pagan a la Administración (Gobierno) y por las que la entidad no recibe a cambio ningún bien o servicio específico. Un ejemplo de gravamen que estaría dentro del alcance de la interpretación es el existente en el Reino Unido sobre las entidades financieras que se devenga el último día del ejercicio anual y que se calcula con base en el valor en libros del patrimonio y de los pasivos al final del período de presentación. En España habrá que analizar cuidadosamente en qué casos aplica esta interpretación.

Hay que decir también que la versión final de esta interpretación, a pesar de haberse debatido largamente, pues se empezó a discutir en mayo del 2011, sigue teniendo sus críticos que consideran que su aplicación en los estados financieros intermedios da lugar a resultados no coherentes.

En realidad los impactos más importantes de la interpretación se encuentran en los cierres intermedios. Un gravamen cuyo devengo conforme a IFRIC 21 se produzca el 31 de diciembre, implica que los estados financieros intermedios por ejemplo al 30 de junio de ese mismo año no deberían mostrar ningún gasto anticipado por el mismo. En la medida en que ese gravamen actualmente esté siendo periodificado, que es probablemente el caso más común, la interpretación supondrá una modificación en la práctica actual, que sus críticos no consideran que dé lugar a una mejora de la información financiera.

1 de enero y por tanto no deberá reconocerse el pasivo hasta dicha fecha. La lógica dentro de NIC 37 de esta conclusión es que la generación de ingresos el ejercicio anterior es una condición necesaria pero no suficiente para reconocer el pasivo.

Los principios de reconocimiento que se esbozan arriba serán aplicados a los estados financieros tanto anuales como intermedios. Esto significa que los estados financieros intermedios no incluirían ningún gasto anticipado por el gravamen si no hay obligación presente al final de ese período intermedio.

Esta interpretación se aplicará retroactivamente a partir de 1 de enero de 2014. A fecha actual no está endosada para su uso en la Unión Europea. Para saber más, acceda a nuestro IFRS in Focus de la firma global, pinche aquí.

http://www.iasplus.com/en/publications/global/ifrs-in-focus/2013/levies


5. Otras novedades normativas de interés durante el año Febrero 2013 – El IASB propone modificaciones urgentes a la norma de coberturas contables en relación a la novación de derivadosEl IASB ha propuesto modificar la NIC 39 y la NIIF 9 para relajar los requisitos contables en coberturas cuando en determinadas circunstancias se requiere la novación de un derivado a una contraparte. Este borrador (ED 2013/2) viene a dar respuesta a los cambios legales que han entrado o entrarán en vigor en ciertas jurisdicciones por los que con el objetivo de mitigar riesgos se está exigiendo cambiar contratos OTC bilaterales por contratos con centrales. Lo que trata de conseguir el borrador es que si se cumplen ciertos requisitos esto no implique una discontinuación en caso de que los derivados formen parte de una relación de cobertura. Esta propuesta se emitió definitivamente en junio de 2013.

Marzo 2013 – La Unión Europea adoptó las Mejoras a las NIIFs Ciclo 2009-2011.La Comisión Europea endosó (Reglamento Nº 301/2013) las mejoras del IASB a las NIIFs para el periodo 2009-2011 que contenían modificaciones a cinco normas (NIIF 1, NIC 1, NIC 16, NIC 32, y NIC 34) y son efectivas a partir del 1 de enero de 2013.

Marzo 2013 – El IASB publica un borrador que hace modificaciones limitadas a NIC 19.Este borrador ED/2013/4 Planes de beneficios definidos: Contribuciones de empleados establece que las contribuciones de los empleados o terceros establecidos en los términos formales de un plan de beneficios definido pueden ser reconocidas como una reducción del coste del servicio en el mismo período en el que se pagan si están vinculadas exclusivamente a los servicios prestados en ese periodo. Esta propuesta se ha emitido definitivamente en noviembre de 2013.

Marzo 2013 – El IASB propone un nuevo borrador de deterioro de instrumentos financierosEl IASB ha publicado el borrador ED/2013/3 Instrumentos financieros: Pérdidas de Crédito Esperadas. Después de un largo proceso de re-deliberación respecto del borrador anterior, el IASB ha publicado su nueva

propuesta de la fase de deterioro de NIIF 9. El borrador propone un modelo de deterioro basado en la perdida esperada frente al modelo de pérdidas incurridas que se utiliza hoy en día en NIC 39. Para saber más, acceda a nuestro IFRS in Focus de la firma global, pinche aquí.

Abril 2013 – La Unión Europea adopta las modificaciones a la guía de transición de NIIF 10, 11 y 12.La Comisión Europea publicó el Reglamento Nº 313/2013, que endosa las modificaciones a la guía de transición de NIIF 10, NIIF 11 y NIIF 12.

Abril 2013 – El IASB publica un borrador de solución provisional para entidades que aplican contabilidad regulatoria en GAAP local.Actualmente esta materia no está cubierta por las NIIF pero recientemente se ha vuelto a sumar a la agenda de trabajo, de modo que mediante este borrador se pretende proponer una solución provisional al objeto de permitir a empresas que actualmente reconocen los activos y pasivos regulatorios de acuerdo con su actual GAAP, que puedan mantenerlos bajo NIIF en tanto en cuanto no se complete el proyecto. Este borrador es el ED/2013/5. Para saber más, acceda a nuestro IFRS in Focus de la firma global, pinche aquí.

Mayo 2013 – El IASB publica el tan largamente esperado nuevo borrador de futura norma de Arrendamientos.El IASB emitió el pasado 16 de mayo el nuevo borrador del proyecto de arrendamientos después de un largo proceso de revisión del borrador anterior, de cuya emisión han pasado cerca de tres años. Este nuevo borrador estará abierto a comentarios hasta el 16 de septiembre de 2013.


El EFRAG ha publicado ya a finales de mayo su carta de comentario sobre este borrador y

ha dejado claro que está en desacuerdo con su emisión. En opinión del EFRAG obviamente

habrá una falta de comparabilidad entre las empresas que pueden utilizarlo porque hacen

ahora la transición a NIIF y aquellas que no. Además consideran que dado el estado

del proyecto esto puede implicar no solo facilitar la transición sino mantener políticas

contables de anteriores GAAPs de forma indefinida.

http://www.iasplus.com/en/publications/global/ifrs-in-focus/2013/ifrs-in-focus-ed-impairment

http://www.iasplus.com/en/publications/global/ifrs-in-focus/2013/ifrs-in-focus-iirc



Aunque mucho se ha argumentado en contra de este

modelo por entender que las características económicas

de los contratos de arrendamiento son parecidas

a contratos pendientes de ejecución que deberían

contabilizarse como gasto según se incurren, como vemos

el IASB y el FASB siguen en su posición de incorporar los

arrendamientos operativos a los balances de las empresas

(según algunos datos en el mercado de EEUU serían

más de 1,5 billones de dólares de pasivo). Su argumento

central gira en torno a lo que Hans Hoogervorst,

Presidente del IASB, describió en una conferencia como

“el apalancamiento oculto del arrendamiento”, que

entienden debe reflejarse en el balance como cualquier

otra forma de financiación.

Como puede inferirse de todo lo anterior, si las

propuestas prosperan, darán lugar a importantes

cambios en la presentación de la información financiera

relativa a los arrendamientos, tanto de arrendatarios

como de arrendadores; cambios que, a su vez, podrán

afectar significativamente a parámetros como ratios de

apalancamiento o covenants. Los sectores con mayor

probabilidad que les afecten más estos cambios son el

del retail, el inmobiliario, o los servicios financieros y las

telecomunicaciones.

Además surgirán cuestiones significativas de índole

operativa, como la necesidad de recopilación de mayor

información sobre los contratos de alquiler operativo o las

implicaciones en materia de impuestos diferidos.

A la vista de todo lo anterior, no queda claro si la

potencial mejora en la información financiera de esta

propuesta justifica de alguna manera sus costes o es más,

si el modelo propuesto por el IASB supone, en sí mismo,

una mejora clara respecto del modelo anterior. En este

sentido, habrá que esperar a la evolución que se produzca

durante la fase de redeliberación del borrador que ha

comenzado este mes de noviembre de 2013 y se espera

finalice en el primer trimestre del 2014.

El modelo propuestoEl ED considera un “arrendamiento” como un contrato por el que el arrendatario siempre obtendrá el control de un activo por “derecho de uso” a cambio de una contraprestación.

Dentro de los arrendamientos, propone que la clasificación actual de NIC17 de arrendamientos “financieros” y “operativos” se sustituya por arrendamientos del “Tipo A” y del “Tipo B”. Esta distinción será importante para su valoración posterior y la clasificación del gasto en la cuenta de pérdidas y ganancias, pero no para el registro inicial del activo por el derecho de uso y del correspondiente pasivo.

La distinción se basa en si el arrendamiento transmite una parte significativa de los beneficios del activo subyacente al arrendatario; en tal caso, el arrendamiento se clasificaría como arrendamiento Tipo A, y en caso contrario sería del Tipo B. En general, normalmente los arrendamientos de activos inmobiliarios con una larga vida útil podrán clasificarse del Tipo B, y por ejemplo los de bienes de equipo del Tipo A. Para el arrendatario, el IASB sigue proponiendo que todos los arrendamientos se reflejen en el balance, reconociendo un activo por “derecho de uso” y el correspondiente pasivo por arrendamiento.

La presentación en la cuenta de pérdidas y ganancias y el efecto sobre el resultado en cada período dependerá del tipo de arrendamiento:

• En el caso de los arrendamientos del Tipo A, el gasto será mayor en las fases iniciales puesto que el activo por el derecho de uso se amortizará normalmente linealmente y el pasivo por arrendamiento se contabiliza posteriormente usando el método del tipo de interés efectivo.

• En los arrendamientos del Tipo B, se reconoce un gasto neto por el arrendamiento. La amortización del activo por derecho de uso se ajustará para conseguir un perfil global de gasto lineal por arrendamiento.

Para el arrendador, el arrendamiento del Tipo A supone que la parte arrendada del activo subyacente debe darse de baja y reconocer la cuenta por cobrar, dejando un

activo residual. En el caso de los arrendamientos del Tipo B, el tratamiento sería coherente con el actual tratamiento contable para arrendamientos operativos. Para saber más, acceda a nuestro IFRS in Focus de la firma global, pinche aquí.

http://www.iasplus.com/en/publications/global/ifrs-in-focus/2013/ifrs-in-focus-ed-leases


Junio 2013 - El IASB publica modificaciones a la norma de coberturas contables en relación con la novación de derivados.El IASB ha publicado definitivamente las modificaciones que había propuesto de forma urgente en el mes de febrero de 2013 a la NIC 39 y la NIIF 9 para relajar los requisitos contables en coberturas en relación con la novación de derivados vinculadas a los cambios legales que han entrado o entrarán en vigor en ciertas jurisdicciones según se describe en mayor detalle en el apartado 4. Para saber más, acceda a nuestro IFRS in Focus de la firma global, pinche aquí.

Junio 2013 - El Presidente del IASB anuncia un plan de diez puntos con el objetivo de mejorar los desgloses de información En la conferencia anual del IASB celebrada en Ámsterdam en junio de 2013, Hans Hoogervorst, Presidente del IASB, habló de la adopción de las NIIF en todo el mundo, del actual programa de trabajo del IASB y de los cambios que se requieren para mejorar la presentación de información financiera.

En cuanto a los desgloses de información, Hoogervorst abogó por la necesidad de romper con el enfoque actual de redacción estandarizada que está convirtiendo en ocasiones a las cuentas anuales en un simple documento de cumplimiento, en lugar de un instrumento de comunicación.

Es un documento interesante en línea con la tendencia actual de diversos foros de tratar de racionalizar los desgloses y las notas de las cuentas anuales. Para consultar el discurso completo, pinche aquí.

Junio 2013 - El IASB publica un borrador que introduce modificaciones a la NIC 16 y a la NIC 41El IASB ha publicado un borrador con modificaciones a la NIC 16 Inmovilizado material y a la NIC 41 Agricultura, con el objetivo de incluir las plantas productoras de frutos (vides, árboles frutales, etc.) dentro del alcance de la NIC 16, es decir, de modo que se contabilizarían como inmovilizado material, en lugar de NIC 41, que actualmente exige que todos estos activos biológicos se midan a su valor razonable menos los costes de venta.


Junio 2013 - El IASB publica un nuevo borrador revisado de contratos de segurosEl IASB ha re-expuesto el borrador de contratos de seguros (ED 2013/7) para recabar de nuevo comentarios sobre sus aspectos clave. Por el momento no se propone una fecha efectiva, ya que el IASB está a la espera de finalizar la ronda de deliberaciones para decidir una fecha, aunque se estima que la norma entre en vigor en un plazo de tres años desde su publicación definitiva.


Julio 2013 - El IASB publica un documento de consulta para un nuevo Marco ConceptualEl IASB ha publicado un documento de consulta sobre determinadas áreas en las que considera necesarias una revisión y modificación del actual Marco Conceptual. Dentro de estas áreas se encuentran la revisión de la definición de activo y pasivo, introducir directrices para las bajas contables, aclarar la finalidad de otro resultado integral y crear un marco para la presentación y revelación de información. Los comentarios deberán presentarse antes del 14 de enero de 2014. El IASB tiene previsto publicar un borrador en el tercer trimestre de 2014 y finalizar el nuevo marco conceptual en septiembre de 2015. Para saber más sobre el nuevo marco conceptual pinche aquí.

Octubre 2013 - El IASB crea un grupo de trabajo sobre desgloses de información.El IASB ha creado un nuevo grupo de trabajo para desarrollar iniciativas en relación con los desgloses de información en línea con el plan de diez puntos anunciado por el Presidente en junio de 2013. El Grupo lo componen tanto profesionales del área normativa del IASB como profesionales de la parte de XBRL, para trabajar paralelamente en la mejora de la información electrónica en este lenguaje. Para consultar la noticia, pinche aquí.

http://www.iasplus.com/en/publications/global/ifrs-in-focus/2013/novations

http://www.ifrs.org/Alerts/Conference/Documents/2013/HH-Amsterdam-June-2013.pdf

http://www.iasplus.com/en/publications/global/ifrs-in-focus/2013/bearer-plants

http://www.iasplus.com/en/publications/global/ifrs-in-focus/2013/insurance-ed

http://www.iasplus.com/en/news/2013/07/framework-dp

http://www.ifrs.org/Alerts/PressRelease/Pages/IASB-announces-new-staff-group-to-focus-on-Disclosure-Initiative-October-2013.aspx


Noviembre 2013 – La Unión Europea adopta las modificaciones a la NIIF 10, 12 y NIC 27 en relación con las Sociedades de inversiónLa Comisión Europea publicó el Reglamento Nº 1174/2013 que adopta para su uso en la Unión Europea las modificaciones relativas a las Sociedades de inversión.

Noviembre 2013 – El ESMA publica los aspectos prioritarios en los que enfocará su revisión de los estados financieros 2013 de las entidades cotizadasLa autoridad de las Bolsas y Mercados europeos (European Securities and Markets Authority, ESMA) ha publicado un documento en el que recoge aquellos aspectos que considerará prioritarios en las revisiones de los estados financieros 2013 para asegurar la adecuada y consistente aplicación de las NIIF en las compañías europeas.

Los aspectos concretos de revisión se agrupan en cinco grandes áreas: deterioro de activos no financieros, valoración y desglose de los pasivos por prestaciones definidas a los empleados (especialmente tipo de descuento aplicado), desgloses y medición del valor razonable (nueva NIIF 13), desgloses relativos a las políticas contables significativas, juicios y estimaciones, y valoración y desglose de instrumentos financieros (con hincapié en los riesgos asociados). El documento detallado puede encontrarse en la página del ESMA, pinche aquí.

Noviembre 2013 - El IASB finaliza el capítulo de Contabilidad de Coberturas de NIIF 9 y modifica su fecha de entrada en vigorFinalmente el IASB ha emitido la parte de contabilidad de coberturas de NIIF 9, tras la larga redeliberación del último borrador de diciembre de 2010 y aprovecha para eliminar la fecha efectiva, que queda indefinida hasta que la norma esté completa (sigue estando pendiente el capítulo de deterioro). Todo esto se describe en mayor detalle en el apartado 4. Para saber más acceda a nuestro IFRS in Focus de la firma global, pinche aquí.

Noviembre 2013 - El IASB publica las modificaciones limitadas definitivas a NIC 19 en relación a las contribuciones de empleados en planes de beneficios definidosSe ha publicado de forma definitiva estas propuestas que fueron emitidas en borrador en marzo de 2013 (ED/2013/4), en relación al reconocimiento de las contribuciones de empleados a planes de pensiones, según se describe en el apartado 4. Para saber más, acceda a nuestro IFRS in Focus de la firma global, pinche aquí.

Diciembre 2013 – El IASB propone permitir el uso del método de puesta en equivalencia en los estados financieros individualesEl IASB ha emitido la propuesta en borrador ED/2013/10 para modificar la NIC 27 de forma que, en los estados financieros individuales, pueda aplicarse la opción de valorar las inversiones por el método de puesta en equivalencia.

En algunos países, la normativa local requiere el uso de este método de valoración en los estados financieros individuales, motivo porque el que las sociedades que aplican NIIF en esas jurisdicciones tienen que preparar dos juegos de estados financieros, unos que cumplan con NIIF y otros con la normativa local. El borrador trata de solucionar esta situación:

• Introduciendo la puesta en equivalencia como una de las opciones para valorar las inversiones en subsidiarias, asociadas y negocios conjuntos en los estados financieros individuales (por tanto, podría escogerse entre este método o ir a coste).

• Por otro lado requiere la aplicación retroactiva de este cambio de política contable si la entidad elige esta opción.


http://www.esma.europa.eu/content/European-common-enforcement-priorities-2013-financial-statements

http://www.iasplus.com/en/publications/global/ifrs-in-focus/2013/bearer-plants


http://www.iasplus.com/en/publications/global/ifrs-in-focus/2013/ed-ias-27-equity-method


Diciembre 2013 - El IASB publica un borrador del proyecto de mejoras a las NIIF para el ciclo 2012-2014El IASB ha publicado el borrador ED/2013/11 de Mejoras a las NIIF Ciclo 2012-2014, que introduce modificaciones menores a la NIIF 5, NIIF 7, NIC 19 y NIC 34 que, en su caso, tendrían una fecha efectiva de 1 de enero de 2016. Para saber más, acceda a nuestro IFRS in Focus de la firma global, pinche aquí.

Diciembre 2013 - El IASB publica las normas definitivas de Mejoras a las NIIF de los Ciclos 2010-2012 y 2011-2013Se han publicado las normas definitivas con las Mejoras a las NIIF de los Ciclos 2010-2012 y 2011-2013 que tendrán, en general, una fecha de aplicación efectiva para ejercicios iniciados a partir del 1 de julio de 2014. Estas modificaciones se describen en el apartado 4. Para saber más, acceda a nuestro IFRS in Focus de la firma global, pinche aquí, 2010-2012 y 2011-2013.

Anexo. Publicaciones de normas y/o modificaciones definitivas anunciadas por el IASB en los próximos meses

2014 Q1 2014 Q2

Normas

NIIF 9 Instrumentos Financieros

Clasificación y valoración (modificaciones limitadas) IFRS Final

Deterioros IFRS Final

Actividades reguladas: Norma provisional IFRS Final

NIIF 14 Reconocimiento de Ingresos IFRS Final

Modificaciones limitadas a normas

Adquisición de una participación en una operación conjunta (Modificación a NIIF 11) IFRS Final

Clarificación de métodos de amortización basados en ingresos (Modificación a NIC 16 y NIC 38)

IFRS Final

Método de puesta en equivalencia: Participación en los cambios en el patrimonio de la participada (Modificación a NIC 28)

IFRS Final

Venta o aportación de activos entre un inversor y su asociada o negocio conjunto (Modificación a NIIF 10 y NIC 28)

IFRS Final

http://www.iasplus.com/en/publications/global/ifrs-in-focus/2013/aip-2012-2014-ed




6. Una ayuda práctica para los desgloses de las cuentas anuales NIIF 2013 Adopción de las Normas Internacionales de Información Financiera en la Unión EuropeaLas empresas que presentan información financiera conforme a las normas de la UE están obligadas a preparar sus estados financieros con arreglo a las NIIF adoptadas en la UE y, por tanto, solo pueden aplicar las normas contables una vez que han sido refrendadas por la Unión Europea (aprobadas y publicadas en el Boletín de la Unión Europea). La última versión del informe sobre el estado de endoso en la UE está disponible en la página web del European Financial Reporting Advisory Group (EFRAG), www.efrag.org.

Si la norma o interpretación se ha aprobado por la UE con anterioridad a la formulación de cuentas pero posteriormente al cierre del ejercicio, puede aplicarse a las cuentas (pero no es obligatorio) si dicha norma permite la aplicación anticipada (Accounting Regulatory Committee de la UE, 30 de noviembre de 2005).

Decisión sobre la adopción anticipada de Normas o InterpretacionesAunque las normas e interpretaciones que aún no han sido adoptadas no pueden ser aplicadas en la UE, los requisitos de dichas normas e interpretaciones pueden ser considerados anticipadamente siempre que no sean contrarios a los requisitos de cualesquiera normas o interpretaciones que ya hayan sido refrendadas.

Otras normas o interpretaciones que introducen de manera efectiva nuevos requisitos de reconocimiento y valoración no contemplados explícitamente en las actuales Normas y que no han sido endosadas, con carácter general no pueden ser adoptadas anticipadamente, particularmente si suponen un cambio en las prácticas contables establecidas.

Normas publicadas que aún no han entrado en vigorLa NIC 8 Políticas contables, cambios en las estimaciones contables y errores exige la revelación de información referente a cualquier nueva norma o interpretación que haya sido publicada pero aún no haya entrado en vigor y que no se aplica a las cuentas en cuestión, así como información pertinente sobre el impacto potencial de su aplicación por primera vez.

Desgloses en las cuentas anuales y en los estados financieros intermedios de normas adoptadas y no adoptadas ¿Cuáles son los desgloses obligatorios?Las NIIF requieren el desglose de información respecto de normas e interpretaciones nuevas o revisadas adoptadas en el ejercicio pero también sobre aquellas otras que pueden tener un impacto en las cuentas anuales de la sociedad, independientemente de que todavía no estén vigor. Los requisitos relativos a información financiera intermedia son menos estrictos, pero deben tenerse igualmente en cuenta. Los desgloses que se solicitan sobre las normas adoptadas y no adoptadas se encuentran en:

En la práctica: ¿Qué novedades del 2013 afectan directamente a presentación y desglose?En las cuentas anuales de los ejercicios iniciados a partir de 1 de enero de 2013 entran en vigor algunos cambios específicos de presentación y desglose que deben tenerse en cuenta:

NIIF 13 Valor Razonable. Recomendamos revisar la norma y chequear en detalle los desgloses exigidos en los párrafos 91 a 99 de la NIIF13. Hay que prestar especial atención a que los desgloses de la jerarquía de valor razonable (Nivel 1, 2 y 3) se amplían a elementos no financieros y hay nuevos desgloses, especialmente en relación con el Nivel 3.

Modificación de NIC 1 – Presentación del Otro Resultado Integral. Tanto en los estados financieros intermedios como en el cierre anual deberán considerarse los nuevos requisitos de presentación de esta modificación, descrita en el apartado 2.

Modificación de NIIF 7 Instrumentos financieros: Información a revelar - Compensación de activos y pasivos financieros. En esta modificación que describimos en el apartado 2 anterior se indica que aplicará en los periodos anuales e intermedios a partir del 1 de enero de 2013 y se darán los desgloses de forma retroactiva.

¿Qué materiales pueden utilizarse para preparar las notas de las cuentas anuales o los estados financieros intermedios?Deloitte pone a su disposición las siguientes herramientas de ayuda (en inglés):

• Modelo de estados financieros.• Checklist de cumplimiento, presentación y desglose.• Checklist de cumplimiento con IAS 34 para estados financieros intermedios.

Que encontrará en nuestra página iasplus en el enlace http://www.iasplus.com/fs/fs.htm en versiones tanto en pdf como en Word y Excel, listas para utilizar.

http://www.efrag.org

http://www.iasplus.com/fs/fs.htm

http://www.iasplus.com/fs/fs.htm


• para periodos anuales de presentación de información – NIC 8 Políticas contables, cambios en las estimaciones contables y errores.

• para periodos en los que se presenta información financiera intermedia– NIC 34 Información financiera intermedia.

La NIC 8 Políticas contables, cambios en las estimaciones contables y errores exige la revelación de información referente a cualquier nueva norma o interpretación que haya sido publicada pero aún no haya entrado

en vigor y que no se aplica a las cuentas en cuestión, así como información pertinente sobre el impacto potencial de su aplicación por primera vez.

Esta información sobre impacto de las normas que no están en vigor no se requiere explícitamente en NIC 34 donde debe indicarse los cambios en políticas contables respecto del anual (es decir, las nuevas normas que comienzan a aplicarse en ese período intermedio respecto de las últimas cuentas anuales).

Los desgloses que requieren las normas se resumen a continuación:

Resumen de los Desgloses Requeridos

Cuentas Anuales Información Financiera Intermedia

Aplicación inicial obligatoria o voluntaria

de un pronunciamiento nuevo o revisado

El pronunciamiento correspondiente, la naturaleza

del cambio en la política contable, análisis partida

a partida de los efectos del cambio de política

contable en los estados financieros y el impacto

sobre el beneficio por acción. (NIC 8.28)

Si alguna norma se está aplicando por primera vez

anticipadamente, deberá desglosarse este hecho.

Debe también tenerse en cuenta que NIC 1.40A

requiere que cuando se produce un cambio de

política contable, una re-expresión retroactiva o

una reclasificación que tenga un efecto material

en las cuentas debe presentarse un tercer

balance al inicio del período anterior al corriente.

La naturaleza y el efecto de cualquier cambio en

las políticas contables en relación con las cuentas

anuales más recientes.

(NIC 34.16A(a))

La NIC 34 no especifica el nivel de detalle de los

desgloses requeridos y, en consecuencia, dicho nivel

podrá ser menor que el de un informe financiero

anual de conformidad con la NIC 8. No obstante,

las mejores prácticas sugieren que los requisitos de

NIC 8 pueden utilizarse como punto de referencia.

Resumen de los Desgloses Requeridos

Cuentas Anuales Información Financiera Intermedia

Pronunciamiento emitidos todavía no

adoptados

Debe indicarse qué pronunciamientos publicados no

han sido adoptados porque habiendo sido emitidos

todavía no han entrado en vigor e información para

que el lector pueda evaluar el posible impacto (si se

conoce o puede estimarse de manera fiable).

Para ello, se revelará el título de la norma, la

naturaleza del cambio que implica, fecha en la

que será obligatoria, fecha a partir de la que está

previsto aplicarla y explicación del impacto esperado

o si fuera desconocido o no pudiera ser estimado

razonablemente, una declaración al efecto.

(NIC 8.30 y NIC 8.31)

En la información financiera intermedia, NO se

requiere información sobre el impacto de los

pronunciamientos contables nuevos o revisados que

no hayan sido adoptados todavía.

Las compañías deben considerar la inclusión de

desgloses adicionales cuando se prevea que el

efecto de algún pronunciamiento futuro pueda

ser significativo y dicho efecto no hubiera sido

desglosado anteriormente en las cuentas anuales

previas.


Ejemplo ilustrativo de desglose en unas cuentas anuales 2013

Nota:

• Este ejemplo es meramente ilustrativo. Es importante tener en cuenta los comentarios de ESMA mencionados en la primera parte de este documento en relación con la necesidad de aportar información específica de la entidad y evitar el uso de redacciones “estándar”. En este sentido, este ejemplo ilustrativo debe adaptarse convenientemente. El hecho de que las normas tengan impacto o no y de qué tipo tiene un propósito únicamente orientativo.

• La información respecto de los pronunciamientos nuevos aplicados en el ejercicio, que sí han tenido impacto en las cuentas, debe darse mediante una descripción de la naturaleza y los efectos producidos por tales cambios según solicita NIC 8.28 para las cuentas anuales. Esta misma información será la que debe incluirse conforme a NIC 34.16A(a) en los estados financieros intermedios.

• La información que exige NIC 8 en relación a los pronunciamientos emitidos todavía no adoptados debe considerar las normas emitidas hasta la fecha de formulación de cuentas, por lo que si fuera el caso, esta información de carácter ilustrativo debería actualizarse.

• Las notas son breves y genéricas. Para redactar los impactos concretos, a continuación se ofrece un pequeño resumen de las modificaciones más relevantes y textos para seleccionar y adaptar según sea el caso. En aquellas empresas donde la adopción o futura adopción de alguna norma sea especialmente relevante se deberá ampliar o adaptar en lo que se considere necesario. Asimismo, las que no hayan tenido impacto significativo, podrían agruparse y describirse más brevemente.

• Si se han aplicado normas anticipadamente, debe indicarse.

• Las normas de Mejoras a las NIIF suelen contener un gran número de modificaciones que, en general, es probable que no tengan impacto significativo salvo casos excepcionales. Por ello no se incluyen en el ejemplo, si fuera el caso y aplicaran, lógicamente habría que describir el cambio de igual modo.

Ejemplo ilustrativo

Normas e interpretaciones efectivas en el presente períodoDurante el ejercicio anual 2013 han entrado en vigor nuevas normas contables que, por tanto, han sido tenidas en cuenta en la elaboración de las cuentas anuales consolidadas adjuntas.

Normas adoptadas en el período que han tenido impacto en las cuentas anualesEl Grupo está aplicando desde su entrada en vigor el 1 de enero de 2013 las siguientes normas e interpretaciones que sí han supuesto un cambio de política contable para el grupo:

Modificación de NIC 1 – Presentación del Otro Resultado Integral.Esta modificación ha supuesto un cambio en la presentación de estas magnitudes del Estado de Otro resultado integral, pues ahora deben presentarse totales separados de aquellos conceptos que se reciclarán a la cuenta de pérdidas y ganancias en ejercicios futuros y de aquellos que no.

Modificación de NIC 12 – Impuesto sobre las ganancias - Impuestos diferidos relacionados con propiedades inmobiliarias. El cambio fundamental de esta modificación es que introduce una excepción a los principios generales de NIC 12 que afecta a los impuestos diferidos relacionados con propiedades inmobiliarias que el Grupo valora de acuerdo al modelo de valor razonable de NIC 40 Propiedades de inversión, mediante la presunción, de cara al cálculo de los impuestos diferidos, que el valor en libros de estos activos será recuperado en su totalidad vía venta

[Con motivo de esta modificación el grupo ha revisado el modelo de negocio de su cartera de propiedades inmobiliarias concluyendo que es adecuada la presunción de que sus beneficios económicos se recuperarán vía venta. Anteriormente el grupo reconocía las diferencias temporarias por los cambios en el valor razonable considerando que su valor se recuperaría vía su uso. De este modo, esta modificación ha supuesto la reexpresión retroactiva de un importe de xxx y xxx miles de euros de impuestos diferidos al 1 de enero de 2013 y 2012, respectivamente, que ya no son necesarios debido a que…]

Este resumen es de utilidad en la preparación de los desgloses de las cuentas anuales y los estados financieros intermedios.


Modificación de NIC 19 Retribuciones a los empleadosEl cambio fundamental de esta modificación de NIC 19 afecta al tratamiento contable de los planes de beneficios definidos puesto que se elimina la “banda de fluctuación” por la que hasta ahora era posible elegir diferir cierta porción de las ganancias y pérdidas actuariales. A partir del 1 de enero de 2013, todas las ganancias y pérdidas actuariales se registran inmediatamente en el otro resultado integral. Por otro lado, el coste por intereses y el retorno esperado de los activos del plan son sustituidos en la nueva norma

Ejemplo ilustrativo

por una cantidad neta por intereses, que se calcula aplicando el tipo de descuento al pasivo (o activo) por el compromiso. También implica cambios en la presentación de los componentes del coste en el estado de resultado integral, que se agrupan y presentan de forma distinta.

[La entrada en vigor de esta modificación ha supuesto un impacto muy significativo para el Grupo, puesto que la política contable en el pasado era la aplicar la “banda de fluctuación” y por tanto diferir una determinada porción de las pérdidas y ganancias actuariales de los planes de prestación definida. Esta modificación tiene un carácter retroactivo de modo que ha afectado también a las cifras reportadas en 2012 y al importe de las reservas iniciales de dicho ejercicio.

Un desglose del impacto de las partidas afectadas junto con su correspondiente descripción es el siguiente al 1 de enero de 2012, 31 de diciembre de 2012 y 31 de diciembre de 2013:

(Detallar, por ejemplo, puede incluirse un cuadro a tres columnas que muestre las magnitudes previamente reportadas, el impacto de la primera aplicación y los importes reexpresados, para cada fecha aplicable y con las explicaciones correspondientes)]

Este resumen es de utilidad en la preparación de los desgloses de las cuentas anuales y los estados financieros intermedios


NIIF 13 Medición del Valor RazonableEsta nueva norma es ahora la fuente normativa única para calcular el valor razonable de elementos del activo o del pasivo que se valoran de esta forma de acuerdo a lo requerido por otras normas. NIIF 13 cambia la definición actual de valor razonable e introduce nuevos matices a considerar; adicionalmente amplía los desgloses exigidos en esta materia.

[El Grupo ha analizado en qué medida la nueva definición y los nuevos requisitos del valor razonable podrían afectar en la valoración de los elementos de y…………. (véanse notas X e Y) y no da lugar a modificaciones significativas respecto a las asunciones, métodos y cálculos realizados actualmente.

No obstante, esta nueva norma ha expandido significativamente los desgloses que se realizan en la memoria en relación con el valor razonable, introduciendo nuevos desgloses para los elementos no financieros (véase Nota – donde se detalla toda la nueva información requerida) y ampliando los ya existentes para instrumentos financieros (véase Nota --).]

[La nueva definición del valor razonable de un pasivo en NIIF 13 basado en el concepto de transferencia de dicho pasivo a un participante del mercado confirma que el riesgo propio de crédito debe considerarse en el valor razonable de los pasivos. Este es un aspecto en el que había diversidad en la práctica y hasta ahora el Grupo, amparado en la definición del valor razonable de un pasivo que hasta ahora se hacía en NIC39 y que se basaba en un concepto de liquidación, había adoptado el enfoque de no incluir el impacto del riesgo propio de crédito en estas valoraciones.

De esta manera, desde el 1 de enero de 2013 es necesario incluir este riesgo en la valoración de los pasivos financieros a valor razonable, que en el caso del Grupo son únicamente los derivados de pasivo.

De acuerdo a NIIF 13 el impacto de primera aplicación de esta norma se realiza de forma prospectiva en la cuenta de pérdidas y ganancias junto con el resto de la variación de valor razonable de los derivados. Es decir, de forma similar a cualquier otro cambio en las estimaciones contables.

En la nota X se describen todas las hipótesis y metodología utilizadas en la valoración de los derivados y de forma específica, los asociados al riesgo de crédito. El impacto al 1 de enero de 2013 de esta modificación ha supuesto un menor valor de los derivados pasivos de crédito registrados a dicha fecha por importe de XXXX y se encuentra registrado en la partida____. ]

Modificación de NIIF 7 Instrumentos financieros: Información a revelar - Compensación de activos y pasivos financieros

[Esta modificación de NIIF 7 introduce nuevos desgloses específicos al realizar una compensación de activos o pasivos financieros y también para aquellos otros instrumentos que están sujetos a un acuerdo exigible de compensación neta o similar. La entidad tiene algunos acuerdos que se incluyen dentro de este tipo de transacciones, en consecuencia la memoria de las cuentas anuales contiene toda la información requerida al respecto (véase Nota X).]

Ejemplo ilustrativo


Normas e interpretaciones emitidas no vigentesA la fecha de formulación de estas cuentas anuales, las siguientes son las normas e interpretaciones más significativas que habían sido publicadas por el IASB pero no habían entrado aún en vigor, bien porque su fecha de efectividad es posterior a la fecha de las cuentas anuales consolidadas, o bien porque no han sido aún adoptadas por la Unión Europea:

[Los Administradores han evaluado los potenciales impactos de la aplicación futura de estas normas y consideran que su entrada en vigor no tendrá un efecto significativo en las cuentas anuales consolidadas.

(ó, según corresponda)

La entrada en vigor de estas normas supondrá impactos significativos en los siguientes casos:]

NIIF 10 Estados financieros consolidados, NIIF 11 Acuerdos conjuntos, NIIF 12 Desgloses sobre participaciones en otras entidades, NIC 27 (Revisada) Estados financieros individuales y NIC 28 (Revisada) Inversiones en asociadas y negocios conjuntos NIIF 10 modifica la definición de control existente actualmente. La nueva definición de control consta de tres elementos que deben cumplirse: el poder sobre la participada, la exposición o el derecho a los resultados variables de la inversión y la capacidad de utilizar dicho poder de modo que se pueda influir en el importe de esos retornos.

[El Grupo se encuentra analizando como impactará esta nueva definición de control en el conjunto de sociedades consolidadas y previsiblemente dará lugar a la inclusión en la consolidación de la entidad X que actualmente se considera una sociedad asociada y que de acuerdo a la nueva definición de control y las directrices adicionales que da NIIF10, sería una sociedad dependiente. Asimismo, con los nuevos requisitos la entidad de propósito especial Z está controlada por el grupo y deberá comenzar a consolidarse por integración global. El impacto estimado de estos cambios supondrá en la fecha de aplicación inicial un incremento de los activos de............., de los pasivos de ..........., un mayor

patrimonio neto por ............... y ............. respecto de las cifras actuales. En todo caso esto es una evaluación preliminar y el grupo se encuentra analizando de forma detallada los efectos de la nueva norma.]

La NIIF 11 Acuerdos conjuntos sustituirá a la actualmente vigente NIC 31. El cambio fundamental que plantea NIIF 11 respecto de la norma actual es la eliminación de la opción de consolidación proporcional para las entidades que se controlan conjuntamente, que pasarán a incorporarse por puesta en equivalencia.

[Esta nueva norma tendrá un efecto significativo en las cuentas anuales consolidadas del Grupo, pues la opción que se viene aplicando para la consolidación de los negocios conjuntos es la consolidación proporcional de sus estados financieros (véase nota X). De este modo, el impacto de la consolidación por puesta en equivalencia de los negocios conjuntos descritos en la nota X en lugar de su consolidación proporcional, supondría, en sus epígrafes más relevantes un menor importe neto de la cifra de negocios de ……… ., unos menores gastos de explotación de …………, unos menores activos por importe de .……….. (ilustrativo), todo ello calculado en referencia a las cifras actuales. En el ejercicio y en la fecha de primera aplicación estos mismos importes serían… ]

Las modificaciones a NIC 27 y NIC 28 son paralelas a la emisión de las nuevas NIIF anteriormente mencionadas.

[En el caso del Grupo no tendrán impactos adicionales a los indicados anteriormente.]

Por último, NIIF 12 es una norma de desglose que agrupa todos los requisitos de revelación en cuentas relativos a participaciones en otras entidades (sean dependientes, asociadas, negocios conjuntos u otras participaciones) incluyendo nuevos requerimientos de desgloses.

[De esta forma, su entrada en vigor supondrá una ampliación de los desgloses que el Grupo viene realizando y que son los actualmente requeridos para las participaciones en otras entidades y otros vehículos de inversión.]

Ejemplo ilustrativo


Ejemplo ilustrativo

Modificaciones de NIC 32 Instrumentos financieros: compensación de activos y pasivos financieros.

La modificación de NIC 32 introduce una serie de aclaraciones adicionales en la guía de implementación sobre los requisitos de la norma para poder compensar un activo y un pasivo financiero en su presentación en el balance de situación. NIC 32 ya indica que un activo y un pasivo financiero solo podrán compensarse cuando la entidad tenga en el momento actual el derecho exigible legalmente de compensar los importes reconocidos.

La guía de implementación modificada indica, entre otros aspectos, que para cumplirse esta condición, el derecho de compensación no debe depender de eventos futuros y debe ser legalmente exigible, tanto en el curso normal de los negocios como en caso de incumplimiento, insolvencia o quiebra de la entidad y todas las contrapartes.

[La entrada en vigor de esta modificación no debería suponer un cambio en las políticas contables puesto que el análisis que realiza el Grupo para presentar o no determinados activos y pasivos financieros de forma compensada está en línea con las aclaraciones introducidas en la norma.]

NIIF 9 Instrumentos financieros

NIIF 9 sustituirá en el futuro a la NIC39. Actualmente se encuentran emitidos los capítulos de clasificación y valoración y contabilidad de coberturas (están prendientes las nomras relativas a deterioro). Existen diferencias muy relevantes con la norma actual, en relación con los activos financieros, entre otras, la aprobación de un nuevo modelo de clasificación basado

en dos únicas categorías de coste amortizado y valor razonable, la desaparición de las actuales clasificaciones de “Inversiones mantenidas hasta el vencimiento” y “Activos financieros disponibles para la venta”, el análisis de deterioro sólo para los activos que van a coste amortizado y la no bifurcación de derivados implícitos en contratos de activos financieros.

En relación con los pasivos financieros las categorías de clasificación propuestas por NIIF9 son similares a las ya existentes actualmente en NIC39, de modo que no deberían existir diferencias muy relevantes salvo por el requisito de registro de las variaciones del valor razonable relacionado con el riesgo propio de crédito como un componente del patrimonio, en el caso de los pasivos financieros de la opción de valor razonable.

La contabilidad de coberturas también implicará grandes cambios pues el enfoque de la norma es muy distinto al de la actual NIC 39 al tratar de alinear la contabilidad con la gestión económica del riesgo.

[La Dirección estima que la futura aplicación de la NIIF9 va a tener un significativo impacto en los activos y pasivos financieros actualmente reportados. Por ejemplo, las actuales inversiones disponibles para la venta cuyos cambios de valor razonable se reconocen en patrimonio pero se imputarían en resultados en caso de su venta, se clasificarían en una nueva categoría que no permitiría la reclasificación en resultados de esos importes en caso de disposición de la inversión. En todo caso, a la fecha actual nos encontramos analizando todos los futuros impactos de adopción de esta norma y no es posible facilitar una estimación razonable de sus efectos hasta que dicho análisis esté completo y por otra parte puedan considerarse todos sus efectos una vez la norma esté completamente finalizada.]

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Cerrando el 2013 Mantente actualizado - IAS Plus · 2014-01-28 · • Se amplían sustancialmente...

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