EFECTOS FISCALES EN LA EXTINCIÓN DE OBLIGACIONES.

L.D., C.P.C. y M.I. Luis Eduardo Robles Farrera

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EFECTOS FISCALES EN LA EXTINCIÓN DE OBLIGACIONES.  Es  de  conocimiento  que  en  materia  tributaria  para  efectos  de  considerar  el momento para: •  La acumulación de los ingresos o de los actos o actividades, •  Llevar a cabo una deducción  Se  dan  consecuencias  fiscales  a  la  siguiente  hipótesis  normativa  como  regla general:

“Cuando el interés del acreedor queda satisfecho mediante cualquier forma de extinción de las obligaciones”

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En la Ley del Impuesto sobre la Renta encontramos las siguientes referencias: A) Para Personas Morales (Título II)

Encontramos  disposición  específica  en  materia  de  deducciones  que  deben considerarse efectivamente erogadas  

“Artículo 31… IX … También se entiende que es efectivamente erogado cuando el interés del

acreedor queda satisfecho mediante cualquier forma de extinción de las obligaciones.

…”

B) Para Personas Físicas (Título IV)

•   Capítulo II, Sección I En el artículo 122 que habla respecto el momento de acumulación de los ingresos y en su segundo párrafo:

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“ Artículo 122. …

También se entiende que es efectivamente percibido cuando el interés del acreedor queda satisfecho mediante cualquier forma de extinción de las obligaciones.

...”

Y en el artículo 125 se contemplan los requisitos de las deducciones entre ellas, en su  fracción  I, que deben estar efectivamente erogadas en el ejercicio de que se trate.

 “Artículo 125. …

I. ... También se entiende que es efectivamente erogado cuando el

interés del acreedor queda satisfecho mediante cualquier forma de extinción de las obligaciones.…”

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•   Capítulos III, IV y V. Y en el artículo 172 se contemplan los requisitos de las deducciones entre ellas, en su fracción X, primer párrafo, que deben estar efectivamente erogadas en el ejercicio de que se trate.

“Artículo 172. …

X. … También se entiende que es efectivamente erogado cuando el interés del acreedor queda satisfecho mediante cualquier forma de extinción de las obligaciones.…”

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En la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única encontramos las siguientes referencias: •        El  artículo 3,  fracción  IV, nos  remite a  las disposiciones de  la  Ley del  Impuesto al Valor Agregado para el momento en que se obtienen los actos.

“Artículo 3. … IV. Que los ingresos se obtienen cuando se cobren efectivamente las

contraprestaciones correspondientes a las actividades previstas en el artículo 1 de esta Ley, de conformidad con las reglas que para tal efecto se establecen en la Ley del Impuesto al Valor Agregado.

…”

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•     En las deducciones encontramos el artículo 6 fracción III, primer y segundo párrafos, que regulan lo siguiente: Efectivamente pagadas

“Artículo 6. … III. … Igualmente, se consideran efectivamente pagadas cuando el contribuyente

entregue títulos de crédito suscritos por una persona distinta. También se entiende que es efectivamente pagado cuando la obligación se extinga mediante compensación o dación en pago.

Se presume que la suscripción de títulos de crédito por el contribuyente, diversos al cheque, constituye garantía del pago del precio o de la contraprestación pactada. En estos casos, se entenderá efectuado el pago cuando éste efectivamente se realice o cuando la obligación quede satisfecha mediante cualquier forma de extinción.

…”

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En la Ley del Impuesto al Valor Agregado encontramos la siguiente referencia: En el artículo 1-B, primer párrafo de  la Ley del  Impuesto al Valor Agregado, menciona que las contraprestaciones efectivamente cobradas

“Artículo 1o.-B.- … o bien, cuando el interés del acreedor queda satisfecho mediante cualquier forma de extinción de las obligaciones que den lugar a las contraprestaciones.

…”

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En las relaciones jurídicas entre el sujeto activo y el pasivo para extinguir la obligación es que el interés del sujeto activo (acreedor) quede satisfecho  De ahí la importancia del término “satisfecho” para efectos de generar las consecuencias jurídicas a la hipótesis normativa.  Según el Diccionario de la Lengua Española se define satisfecho como: 

“ (Del part. irreg. de satisfacer; lat. satisfactus).2. adj. Complacido, contento.”

Por satisfacer según el Diccionario:

“ (Del lat. satisfacĕre).1. tr. Pagar enteramente lo que se debe.2. tr. Hacer una obra que merezca el perdón de la pena debida.6. tr. Cumplir, llenar ciertos requisitos o exigencias.10. intr. agradar (‖ complacer).”

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De lo anterior podemos resumir que en la relación jurídica entre los sujetos “deudor” y “acreedor”  éste debe quedar  satisfecho,  entendiéndose  como  complacido a  través de alguna forma de extinción de las obligaciones que el derecho contemple. 

Entonces, podemos decir, que la satisfacción del derecho del acreedor se da:

a)Mediante la entrega de la cosa debida, b)Mediante la entrega de cosa diversa.

Y por su puesto, que habrá supuestos que no permiten la satisfacción del acreedor. De  conformidad  con  el  Código  Fiscal  de  la  Federación  cuando  no  exista  regulación específica sobre algún tema en particular se tiene que atender a la jerarquía normativa  

“Artículo 5 del CFF.- Las disposiciones fiscales que establezcan cargas a los particulares y las que señalan excepciones a las mismas, así como las que fijan las infracciones y sanciones, son de aplicación estricta. Se considera que establecen cargas a los particulares las normas que se refieren al sujeto, objeto, base, tasa o tarifa.

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Las otras disposiciones fiscales se interpretarán aplicando cualquier método de interpretación jurídica. A falta de norma fiscal expresa, se aplicarán supletoriamente las disposiciones del derecho federal común cuando su aplicación no sea contraria a la naturaleza propia del derecho fiscal.”

De lo anterior podemos desprender que es en el derecho federal común donde está regulado las formas de extinción de las obligaciones, y estas son: •         El pago, es decir el modo normal de extinción de  las obligaciones, puesto que consiste en el hecho de cumplir la prestación debida.

•     Tres modos de extinción, que tienen como carácter común el que el acreedor ha obtenido una satisfacción distinta de aquella a la cual tenía derecho.

•          En ésta  se colocan  los modos en  los que  la obligación se extingue,  sin que el acreedor haya obtenido satisfacción.

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Empezaremos por la primera en el cual se encuentra: EL PAGO Su marco jurídico lo encontramos en los artículos  2062 al 2096 del Código Civil Federal. “Artículo 2062 del C.C. Federal.- Pago o cumplimiento es la entrega de la cosa o cantidad debida, o la prestación del servicio que se hubiere prometido.” Pago es igual que cumplimiento de:

El  pago  es  el  modo  normal  o  natural  de  extinción  de  las  obligaciones,  puesto  que consiste en el hecho de cumplir con la prestación debida.

La entrega de la cosa o       Cantidad debida, o    que se hubiese prometido.  La prestación del servicio       

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El  vocablo  pagar,  proviene  del  verbo  latino  pacare,  que  significa  “aplacar”.    El  pago aplaca al acreedor al satisfacer su interés.

En el segundo supuesto encontramos los siguientes: •    De la Compensación•    De la Confusión de Derechos•    Dación en pago o pago por entrega de bienes. Todas tienen como característica principal una satisfacción distinta de aquella que se pactó en la obligación primitiva.

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DE LA COMPENSACIÓN Marco jurídico del artículo 2185 al 2205 del C.C. Federal

“Artículo 2185 del C.C. Federal.- Tiene lugar la compensación cuando dos personas reúnen la calidad de deudores y acreedores recíprocamente y por su propio derecho.” “Artículo 2186 del C.C. Federal- El efecto de la compensación es extinguir por ministerio de la ley las dos deudas, hasta la cantidad que importe la menor.”

Su espíritu es que nadie debe pretender cobrar su crédito sin pagar al mismo tiempo el monto de su deuda frente a la misma persona. 

Sus  requisitos son:    Reciprocidad en las obligaciones•   Que las deudas sean de la misma naturaleza•   Fungibilidad en los objetos (de similar especie permite su reemplazo al poseer el      mismo poder liberatorio)•   Que las dos deudas sean liquidas (cuantía determinada)•   Que las deudas sean exigibles

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•   Créditos expeditos (es aquel del cual puede disponer su titular sin afectar derechos de   terceros.)•    Créditos  embargables  (existen  créditos  que  necesariamente  deben  ser  pagados,  su interés es jerárquicamente superior al interés de los demás.)

“Artículo 2187 del C.C. Federal- La compensación no procede sino cuando ambas deudas consisten en una cantidad de dinero, o cuando siendo fungibles las cosas debidas, son de la misma especie y calidad, siempre que se hayan designado al celebrarse el contrato.”

“Artículo 2188 del C.C. Federal- Para que haya lugar a la compensación se requiere que las deudas sean igualmente líquidas y exigibles. Las que no lo fueren, sólo podrán compensarse por consentimiento expreso de los interesados.”

“Artículo 2189 del C.C. Federal- Se llama deuda líquida aquella cuya cuantía se haya determinado o puede determinarse dentro del plazo de nueve días.”

”Artículo 2190 del C.C. Federal- Se llama exigible aquella deuda cuyo pago no puede rehusarse conforme a derecho.” 15

“Artículo 2194 del C.C. Federal- La compensación, desde el momento en que es hecha legalmente, produce sus efectos de pleno derecho y extingue todas las obligaciones correlativas.”

Es decir, la extinción de las dos deudas se produce en el momento en que se lleva a cabo la compensación, al existir la reciprocidad en la terminación de las obligaciones entre las partes el interés de los acreedores se encuentra satisfecho.

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DE LA CONFUSIÓN DE DERECHOS Marco jurídico del artículo 2206 al 2208 del C.C. Federal 

“Artículo 2206 del C.C. Federal- La obligación se extingue por confusión cuando las calidades de acreedor y deudor se reúnen en una misma persona. La obligación renace si la confusión cesa.”

La  confusión  se  da  cuando  en  una  misma  persona  se  reúne  la  calidad  de  deudor  y acreedor. El efecto de dicha confusión es la extinción del crédito y la deuda, es decir, la obligación bajo sus aspectos activo y pasivo.

Se elimina  la  relación  jurídica obligacional,  el  vinculo enlaza dos extremos  (acreedor – deudor) y cuando ambos quedan subsumidos en uno solo, el vinculo desaparece. La  obligación  se  extingue  por  el  simple  hecho  de  recaer  en  una  misma  persona  la imposibilidad de que se deba y se cobre a sí misma, por  lo tanto al recaer en una sola persona se considera que el interés del acreedor queda satisfecho.

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DACIÓN EN PAGO O PAGO POR ENTREGA DE BIENES. Aun cuando    la dación en pago o pago por entrega de bienes no se encuentra dentro del Título V del Código Civil Federal (Extinción de las obligaciones) tienen como carácter común el que el acreedor ha obtenido una satisfacción distinta de aquella a la cual tenía derecho  

“Artículo 2095 del C.C. Federal- La obligación queda extinguida cuando el acreedor recibe en pago una cosa distinta en lugar de la debida.”

La dación en pago se configura con los siguientes elementos: •    Existencia de un crédito•    Ofrecimiento del deudor de cumplir su obligación con un objeto diferente del que         se  debe•    Aceptación del acreedor de ese cambio de objeto.•    Que el objeto que se entregue a cambio sea dado en pago.

La  diferencia  es  que  se  entrega  en  pago  cosa  distinta  a  la  que  era  debida,  con consentimiento del acreedor y respecto de obligaciones exigibles. 

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La dación en pago o pago por entrega de bienes, es un pago actual cuya característica es una variación  en la forma del pago, con el consentimiento del acreedor.

En este caso, el acreedor acepta  liberar al deudor recibiendo otra cosa en  lugar de  la debida,  es  decir,  se  satisface  el  interés  del  acreedor  al  recibir  una  cosa  distinta  o diferente de la convenida en forma previa.  

Dentro de las terceras en las cuales el acreedor no ha obtenido satisfacción además de encontrarse  la  imposibilidad  de  ejecución  (caso  fortuito),  el  término  extintivo,  la rescisión  (que  la destruye por el  incumplimiento culpable de alguna de  las partes),  la nulidad (por interés público las extingue porque nacieron viciadas) están las siguientes:

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DE LA NOVACIÓN Marco jurídico del artículo 2213 al 2223 del C.C. Federal. 

“Artículo 2213 del C.C. Federal- Hay novación de contrato cuando las partes en él interesadas lo alteran substancialmente substituyendo una obligación nueva a la antigua.”

“Artículo 2215 del C.C. Federal- La novación nunca se presume, debe constar expresamente.”

“Artículo 2220 del C.C. Federal- La novación extingue la obligación principal y las obligaciones accesorias. El acreedor puede, por una reserva expresa, impedir la extinción de las obligaciones accesorias, que entonces pasan a la nueva.”

Es decir, es la sustitución de una obligación por otra. Los requisitos para novar son: 1.Que exista una obligación anterior 20

2. Que esa obligación sea sustituida por otra, alterándola sustancialmente.

3. Que haya un elemento de esencia diferencial entre la antigua y la nueva obligación (cambio de objeto en la obligación, de la causa que ha dado origen a la misma, de la sustitución de alguno de los elementos personales)

No opera cuando se cambian las modalidades de garantizar, aumentan o disminuyen los plazos de pago, se cambia la forma del documento que acredita su existencia o modos de ejecución o cambios en los intereses.

4. Que se exteriorice expresamente la voluntad de novar o (animus novandi) El efecto de la novación es extinguir una obligación y hace nacer otra. Al extinguir  la obligación primitiva con otra diversa se dice que hay una satisfacción del 

acreedor  pero  esta  última  no  ha  sido  satisfecha,  por  lo  tanto  hasta  que  no  se satisfaga no hay extinción en la obligación. 

La novación no es un pago, crea una nueva obligación que se pagará en el futuro, por lo tanto no hay satisfacción del interés del acreedor para efectos fiscales. 21

DE LA REMISIÓN DE DEUDA Marco jurídico del artículo 2209 al 2212 del C.C. Federal.

“Artículo 2209 del C.C. Federal- Cualquiera puede renunciar su derecho y remitir, en todo o en parte, las prestaciones que le son debidas, excepto en aquellos casos en que la ley lo prohíbe.”

Según el Diccionario de la Lengua Española, se define remitir como:

“ (Del lat. remittĕre).2. tr. Perdonar, alzar la pena, eximir o liberar de una obligación.”

 Según el Diccionario de la Lengua Española, se define perdonar  como: 

“ (Del lat. per y donāre, dar).2. tr. Exceptuar a alguien de lo que comúnmente se hace con todos, o eximirle

de la obligación que tiene.4. tr. Renunciar a un derecho, goce o disfrute.”

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Como  se  desprende  de  lo  anterior,  es  un  acto  de  carácter  unilateral  por  el  cual  el acreedor  renuncia  a  su  derecho  de  crédito  y  a  la  facultad  de  exigir  del  deudor  el cumplimiento total o parcial, teniéndola por extinguida. Si el perdón es total el término común es “remisión” Si el perdón es parcial el término común es “quita”  Podemos concluir que en la remisión el acreedor renuncia a su derecho de crédito y no queda satisfecho ya que  la obligación extinguida no es cumplida por persona alguna, sino que deja de existir por  renuncia  voluntaria del  acreedor, por  lo  tanto no queda satisfecho el interés del acreedor en la liberación total o parcial según sea el caso.

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LA PRESCRIPCIÓN Marco jurídico del artículo 1135 al 1164 del C.C. Federal.

“Artículo 1135 del C.C. Federal.- Prescripción es un medio de adquirir bienes o de librarse de obligaciones, mediante el transcurso de cierto tiempo y bajo las condiciones establecidas por la ley.”

El interés general es que las obligaciones no sean perpetuas, toda obligación debe tener un plazo o una temporalidad.

Elementos estructurales de la prescripción 1.La existencia de una obligación y2.El  sólo  transcurso  del  tiempo  contado  a  partir  de  que  aquélla  pudo  exigirse  por  el tiempo previsto por la ley, 3.El acreedor observe una actitud pasiva, absteniéndose de reclamar su derecho.  

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Lo  cual  demuestra  una  inactividad  al  acreedor  de  ejercer  el  derecho  de  crédito  que tiene  a  su  favor,  que  permite  establecer  la  intención  del  legislador  de  sancionar  la inercia de  las partes en el  cumplimiento de una obligación  y,  fundamentalmente, del abandono del titular del derecho durante un tiempo determinado. En relación a esta figura es evidente que el interés del acreedor no queda satisfecho.De lo anterior podemos resumir lo siguiente:

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De lo anterior podemos resumir lo siguiente:

 *  Algunos doctrinarios la consideran. **  Cualquier forma de extinción cuando esté respaldada con un titulo de crédito. ***Para efectos del acreditamiento no considera la extinción de las obligaciones de 

manera explícita.

Forma de extinción de obligaciones 

Satisface el interés del acreedor Jurídico.  ISR IETU IVA***

Actos Actos Deducc. Pago  Si  Si  Si  Si **  Si De la 

compensación Si  Si  Si  Si  Si 

De la confusión de derechos 

Si  Si  Si  No  Si 

Dación en pago  Si  Si  Si  Si  Si De la novación  Si *  No  No  No  No 

De la remisión de deuda 

No  No  No  No  No 

Prescripción  No  No  No  No  No  

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La  importancia  de  conocer  estos  conceptos  radica  en  las  consecuencias  fiscales  que  trae aparejada  para  efectos  del  impuesto  sobre  la  Renta,  impuesto  empresarial  a  tasa  única  y  el impuesto al valor agregado, por los momentos de obtención del ingreso o del acto gravado o de la deducción o acreditamiento. 

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