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SUMARIO

1. Introducción · 2. El control interno para la gestión de las ventas · 3. Actividades configuradorasde la venta · 3.1. La aprobación de la venta: concesión del crédito · 3.2. El contrato de venta ·3.3. El envío de la mercancía · 3.4. La facturación · 3.5. La devolución de mercancías · 4. Controles contables · 5. Conclusiones · Bibliografía

TÉCNICA CONTABLE • 8 Nº 660 • Enero 2004

1. INTRODUCCIÓN

Sobre la gestión de las ventas suele recaer una aten-ción y dedicación especial en el ámbito empresarialya que constituye el pilar sobre el que descansa el lo-gro de buena parte de los objetivos marcados por laDirección. Pero junto con la acción comercial, quecompete al departamento de ventas, debe coexistiruna estructura interna que garantice y dé consistenciaa la operativa comercial.

El departamento de ventas detenta las funciones di-rigidas al diseño de la estrategia comercial: por la víade la creación de nuevos productos, la captación denuevos clientes y mejorando la distribución de losproductos. También participará, junto con la geren-cia, en el diseño de la política de precios; que unas ve-ces será acorde con los fines empresariales y respeta-rá la estructura de costes; pero otras veces será másagresiva (vía disminución del precio de venta, conce-sión de descuentos y bonificaciones o la flexibilidad

EL CONTROL INTERNO OPERATIVO DEL ÁREA DE VENTAS

Por José Antonio Vidal Hernández-Mora,Universidad de Murcia

AUTOR:Vidal Hernández-Mora, José Antonio.TÍTULO:El control interno operativo del área de ventas.FUENTE:Técnica Contable, núm. 660, páginas 8 a 24, enero 2004LOCALIZACIÓN: TC 04.01.02RESUMEN:El departamento de ventas detenta las funciones dirigidas aldiseño de la estrategia comercial, participa junto con la gerenciaen el diseño de la política de precios, asimismo debe contemplar elaspecto de control de gestión operativa y contable.El objetivo de este artículo reside en efectuar un análisisoperativo del sistema de control interno para la gestión del áreade ventas. Se exponen los fundamentos de cada control posibilitando sucomprensión y relevancia por parte de los directivos Finalmente, la irrupción de la informática en el proceso contableexige que se implementen nuevos controles sobre el procesoexclusivamente informático y sobre el tratamiento del asiento.DESCRIPTORES ICALI:Control Interno. Ventas

FICHA RESUMEN

del cobro vía incremento del plazo de crédito o exi-giendo menores garantías a clientes marginales)(Johnson, 1978: 149).

De forma complementaria a la acción comercial, elproceso de las transacciones de ventas debe contem-plar el aspecto de control de gestión operativa y con-table, con el propósito de adecuarse a la organizacióninterna y garantizar el cobro. Así, en el ámbito delcontrol interno operativo deberán definirse las activi-dades que describe el circuito de ventas y se contem-plarán aspectos como la calidad e idoneidad del clien-te y la administración de las cuentas a cobrar (BlancoDopico, 1994: 250.). En el ámbito contable, la ventaserá objeto del registro lo que debe proporcionar in-formación útil y oportuna que facilite y dé consisten-cia a la estrategia y política comercial y administrativa.

Este segundo aspecto nos permite centrar el objetivode este artículo, que reside en efectuar un análisisoperativo del sistema de control interno para la ges-tión del área de ventas, cuyos parámetros van dirigi-dos al logro de los objetivos siguientes:

1º. Establecer un proceso operativo acorde con la es-tructura departamental que identifique las actividades,los centros de control y los documentos soportes deestas transacciones, incidiendo en las fases de autori-zación y ejecución que caracterizan el control internooperativo, como base para implantar controles enca-minados al logro de la eficiencia operativa en cada unade las actividades en que se divide esta transacción.

2º. Proteger la función financiera. Para este propósi-to se debería buscar el equilibrio entre las políticascomerciales de ventas y la administración de las cuen-tas a cobrar, cuyo resultado sea el aumento del rendi-miento esperado limitando el riesgo del cobro (es de-cir, asegurando el cobro en tiempo y forma, yevitando la aparición de morosidad), así como mesu-rando el plazo de crédito concedido para atender lasdeudas a corto plazo (Blanco Dopico, 1994: 250).

3º. Proteger los intereses comerciales, ya que un re-traso continuado en el servicio puede entorpecer lasventas o evitar que clientes inapropiados hagan unmal uso de nuestros productos o marcas.

4º. La información contable inherente a las operacio-nes de ventas debe ser consistente y fiable, debido a

que las cifras de ventas constituye la partida más im-portante del haber de la Cuenta de pérdidas y ganancias,y los saldos de clientes constituyen un elemento bási-co del activo circulante junto con la cifra de existen-cias1; partidas que serán utilizadas para elaborar y eje-cutar el presupuesto general de explotación y paracalcular ratios y porcentajes en el análisis económico-financiero.

2. EL CONTROL INTERNO PARA LAGESTIÓN DE LAS VENTAS

Aunque el control interno viene ligado, generalmen-te, a la actividad de la auditoría externa e interna (Vid.Herrador y De los Rios, 2002: 48-53), existen muchasempresas (pymes) que por no someterse a esta activi-dad (por prescripción legal o voluntaria) no contem-plan la relevancia del control interno al servicio de lagestión. Por ello situamos el estudio del control in-terno en la esfera del control de gestión.

El control de gestión consiste “en un sistema integralde conocimientos, orientados a un manejo eficaz yeficiente de los recursos humanos y materiales asig-nados a cada una de las áreas o subsistemas, para laconsecución de los objetivos empresariales” (Mallo yMerlo, 1995: XXI de la introducción). En consecuen-cia, para que un control sea activo, dinámico y conti-nuo debe consistir, por un lado, en un conjunto deactuaciones preventivas mediante el establecimientode procedimientos y controles encaminados a encau-zar la gestión empresarial hacia el futuro previamen-te diseñado (actuando con esta finalidad como con-trol de prealimentación) y, por otro lado, en unconjunto de medidas aplicadas a posteriori, cuya fina-lidad es la creación de un proceso de supervisión(control de retroalimentación) (Mallo y Merlo, 1995:XXI de la introducción)2.

El control interno debe comprenderse como una dis-ciplina integral al servicio del control de la gestión:proponiendo instrumentos, técnicas y medidas útilesy relevantes para mantener o modificar determinadas

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1 Así lo manifiesta el estudio realizado por el Colegio deRegistradores de la Propiedad y Mercantiles de España,1999: 60, vid. Registradores.org.

2 Otro tratamiento del control de gestión es realizado porAnthony (1990: 19-21) y Simons, (1995: 22-25).

pautas en las actividades de la organización y que co-adyuven a proporcionar a la Dirección la convicciónobjetiva de que su actuación empresarial es acertada,eficaz y eficiente; lo que facilitará su competitividaden el mercado.

El control interno ha sido conceptuado desde distin-tos ámbitos de las ciencias empresariales por distintosautores e Instituciones del campo de la auditoría y dela contabilidad (AICPA, SAS nº1, 1983; Johnson, yJaenicke, 1980: 7; Almela, 1987: 93; Cushing yRomney, 1990: 49).

No obstante, ha habido unanimidad a nivel interna-cional en aceptar la conceptuación efectuada por elinforme COSO3, que define el control interno como“un proceso efectuado por el consejo de administra-ción, la dirección y el resto del personal de una enti-dad, diseñado con el objeto de proporcionar un gra-do de seguridad razonable en cuanto a la consecuciónde objetivos dentro de las siguientes categorías:

- Eficacia y eficiencia de las operaciones.

- Fiabilidad de la información financiera.

- Cumplimiento de las leyes y normas aplicables”.

Sus objetivos, de acuerdo con lo dispuesto por el in-forme COSO, se clasifican en tres categorías (Cooper& Lybrand, 1996: tomo I, 15):

- Operacionales, que se refieren a la utilización eficazy eficiente de los recursos de la entidad y a la salva-guarda de activos. En este sentido, abarca aspectossobre la organización, como la asignación de res-ponsabilidades, la segregación de funciones, la dis-posición de documentos soportes de las actividadeso la protección del crédito concedido.

- Información financiera. Referente a la preparacióny publicación de estados financieros estables.

- Cumplimiento. Referente al cumplimiento por partede la entidad de las leyes y los reglamentos aplicables.

En este trabajo centramos el análisis en los objetivosoperacionales del área de ventas. En relación con es-tos objetivos el informe COSO destaca, como carac-terística fundamental, que el control interno debe

comprenderse como un proceso, en tanto en cuan-to de él se deduce que abarca una serie de accionesque se extienden por todas las actividades operati-vas de una entidad y no como controles añadidos ala organización. A este respecto, “una entidad debecontener una estructura organizativa y contenerprocesos de planificación, ejecución y supervisión;el control interno es parte de esos procesos, per-mitiendo su funcionamiento adecuado y supervi-sando su comportamiento. Constituye una herra-mienta útil para la gestión, pero no un sustituto deésta” (Coopers & Lybrand, 1997: 17). Para su aná-lisis aludiremos a las funciones de autorización yejecución que caracteriza al control interno y a lasegregación de funciones como medida básica deeste control. Posteriormente aplicaremos medidasde ámbito estrictamente contable que conduzca alregistro oportuno y fiable de cada operación y queconstituye el sustento del proceso operativo de laventa.

3. ACTIVIDADES CONFIGURADORAS DELA VENTA

Con la finalidad de efectuar un análisis pormenoriza-do del control interno debemos identificar las activi-dades básicas que caracterizan a estas transacciones4,y que ilustramos por medio del gráfico Nº1:

Este gráfico reproduce el proceso de una transacciónde ventas mediante el cual destacamos, como puntosobjeto de control, a las actividades y tareas que inte-gran la transacción, a los documentos que describencada actividad y a las cuentas que la representan.Asimismo mostramos el riesgo que supone su in-cumplimiento. Esta transacción puede describirse porla identificación de las siguientes actividades:

- La aprobación de la venta debe tener como base elestudio de la idoneidad del cliente y la aceptación dela concesión del crédito al cliente, que garantice lasolvencia del deudor. Para lo cual debería cumpli-mentarse un documento interno ad hoc.

- La contratación implica la aceptación de las condi-ciones comerciales y financieras por ambas partesque deberán sustentarse sobre el contrato de ventau orden de pedido.




- El envío de la mercancía, soportada en un albarán,requiere la inspección de la calidad de los productosen el momento del embarque, y la comprobación dela cantidad que se sirve.

- Tras el envío de la mercancía, se le facturará al clien-te el valor de la transacción, comprobando que la ci-fra de ingreso imputada en la factura se ajusta a lascondiciones comerciales pactadas (precio, coste deltransporte, descuentos, etc.).

Por último, la transacción se registrará en contabilidadoportunamente mediante un asiento que represente elderecho de cobro y el importe de la venta facturada.

Con base en esta ilustración abordamos el estudio decada actividad.

3.1. La aprobación de la venta: conce-sión del crédito

La transacción se inicia por la demanda de un clienteque dirigirá su petición directamente a la compañía, obien, por medio de una orden dictada por un agentecomercial solicitando el suministro o la prestación deun servicio.

Una vez recibida la solicitud, sería preceptivo realizarun estudio sobre la situación económica, financiera,

estratégica y personal del potencial deudor, como ba-se de apoyo a la Dirección acerca de la decisión de au-torizar o no la concesión del crédito. Con este propó-sito, Comercial elevará su demanda de información adiversos agentes pertenecientes a distintos ámbitos:

a) Comercial y estratégico. Esta información tiene co-mo finalidad conocer la aptitud y actitud empresarialdel cliente y su posicionamiento comercial, siendo sufundamento conocer:

- El conjunto de productos y marcas que comerciali-za este potencial cliente. Esta referencia es necesa-ria debido a que la calidad de nuestros clientes mar-cará la calidad de nuestros productos en el mercado.Además, es coherente opinar que ofrecerán más ga-rantías aquellas empresas especializadas cuyo pro-ducto es conocido en el mercado y que cuidan laimagen externa de sus empresas.

- El grado de cumplimiento de las condiciones co-merciales impuestas por el vendedor (por ejem-plo, la prohibición de vender a precios de venta al

Gráfico 1. Esquema de una transacción de ventas

3 Son las siglas del Committe of Sponsoring Organizationsof the Treadway Commission, National Commission onFraudulent Financial Reporting, creada en los EstadosUnidos en 1985. Su elaboración se gestó durante un pe-ríodo de más de cinco años y realizada por el grupo detrabajo formado por la Comisión Treadway (Coopers &Lybrand, 1997: prólogo).

4 Una clasificación de las actividades del área de ventaspuede verse en Almela, 1987: 259.


público inferiores a los marcados por el suminis-trador, ya que esta actitud podría perjudicar laimagen y competencia de la empresa vendedora).

- El grado de implantación en el mercado (númerode centros comerciales y número de poblacionesabarcadas).

b) Económico-financiero, con la finalidad de analizarla capacidad financiera de los clientes para atender lasventas. Para ello, se podrá solicitar información a:

- Entidades de crédito y sociedades especializadas enreunir información comercial5;

- Registro Mercantil del domicilio del deudor, median-te la solicitud de una copia de las Cuentas Anuales;

- Registro de aceptaciones impagadas (RAI)6.

c) Personal, que abarca aspectos como el grado deimplantación y la antigüedad en el mercado. Por gra-do de implantación y antigüedad aludimos al tiempoque la empresa del cliente lleva funcionando, ya queha sido relevante, en momentos elevados del cicloeconómico, la creación de empresas sin bases estruc-turales sólidas y fruto de acciones especulativas, queno tienen remordimientos en defraudar o simple-mente no pagar. Por tanto, es recomendable percibirque la empresa tiene intención de continuar en elmercado.

Junto con la información anterior, de valioso conte-nido para la autorización de las transacciones, lacompañía debería elaborar un cuadro que contengalas condiciones objetivas de carácter económico-fi-nanciero para la aceptación de una transacción conbase en el grado de solvencia estimada del cliente.

Para este fin, proponemos el cuadro Nº1 de dobleentrada que muestre en la primera columna el gradode solvencia clasificada entre: aceptable, con riesgo yexceso de riesgo; y, en el resto de columnas, propo-nemos el instrumento de cobro, el límite de crédito,el plazo de cobro y las garantías recomendables parael buen fin de la operación.

Por otro lado, junto a las medidas esgrimidas ante-riormente, debemos enumerar dos cuestiones que de-berían observarse a la hora de aprobar la concesiónde un crédito, como son:

a) El establecimiento de límites de créditos individuales paraclientes, lo que supone la exigencia de una autorización ne-cesaria del gerente para autorizar operaciones de venta quesuperen un determinado volumen.

b) La autorización para aprobar las ventas a clientesque mantengan saldos deudores antiguos y no cance-lados debería recaer necesariamente en la Dirección.

La información recibida desde las distintas entidadesconsultadas, junto con la cumplimentación de estecuadro para cada cliente objeto de estudio, deberíaguardarse en un archivo individualizado o registro in-formatizado cuyo propósito resida en reunir la infor-mación necesaria y suficiente para decidir sobre laaceptación o no de la operación.

Este archivo se configura como un informe-registroextracontable que deberá contener información indi-vidualizada para cada cliente o deudor sobre:

- Límite de crédito concedido;- las condiciones comerciales; y,- las garantías que se le deberán exigir dependiendo

del límite autorizado.

Cuadro 1. Delimitación del grado de solvencia de clientes

También es recomendable que, periódicamente, seactualice este fichero o listado con la finalidad de re-visar los índices y datos de ámbito económico-finan-ciero de los clientes antiguos.

Por tanto, disponiendo de la información recabadaanteriormente, la Dirección está en posición de optarentre:

1. No autorizar la operación, amparando dicha deci-sión en el posible riesgo de cobro, o bien, porque noreúne los requisitos comerciales exigidos. En este ca-so, se deberán justificar los motivos por los que se hadenegado la operación.

2. Aprobar la operación, en cuyo caso se deberá au-torizar un sistema de cobro que garantice el buen finde la misma.

3.2. El contrato de venta

El contrato de venta es un acuerdo de voluntades porel que se intercambia una cosa por precio cierto. Elcontrato, en nuestro Derecho, se perfecciona por elmero consentimiento de las partes, sin sujeción a for-ma determinada (art. 1258 y 1278 del C.Civil). Sinembargo, en la práctica, para preconstituir la prueba,se hace constar en un documento privado, sin la in-tervención de fedatario público.

Las posibles modalidades del contrato son las queenumeramos a continuación:

- La compraventa ordinaria, regulada en los artículos1445 y siguientes del Código Civil y, 325 y siguien-tes del Código de Comercio. Esta modalidad se ca-racteriza por ser unitario el objeto de la prestacióndel vendedor, o sea, la cosa vendida.

- El contrato de compraventa por suministro. No vie-ne regulado expresamente en las leyes del Derechoprivado, pero es cada vez más frecuente en la prác-tica comercial. Esta modalidad aparece con la fina-lidad de agilizar las operaciones comerciales entreempresas, y se origina por un contrato base (el desuministro), a partir del cual una de las partes secompromete a entregar al comprador las partidas degénero contratado cuando éste lo necesite, simple-mente con su requerimiento. Este requerimiento se

hará frecuentemente mediante lo que usualmente sellama “orden, hoja o duplicado de pedido”, que esun documento unilateral firmado únicamente por elcomprador, o también, por ambas partes.

Una vez que hemos hecho referencia a la modalidaddel contrato, vamos a proponer los aspectos que de-berían considerarse con respecto a la autorización deeste documento, para posteriormente abordar las me-didas relacionadas con su ejecución.

La autorización competerá, independientemente, dela forma de contratación pactada, al director comer-cial (quién actúa por delegación del gerente), rubri-cando con su firma el contrato. No obstante, en el ca-so que la empresa tenga delegados de comercio, éstostendrán la facultad de contratar y, por tanto, confor-mar las hojas o duplicados de pedidos por delegacióndel director comercial.

Ahora bien, para aprobar la venta deberá estudiarselas condiciones exigidas por el cliente, como pasoprevio a su autorización. Ello es debido a que, a ve-ces, un desacuerdo respecto a la parte que debe asu-mir el coste del transporte o la exigencia de una re-baja en el precio de venta encarecería la operaciónanulando parte del margen comercial exigido por lafirma.



5 Entre otras: distintas entidades de crédito, Trans Unióne Incofima (Informes Comerciales y Financieros)...

6 El RAI, es un registro en el cual se anotan los efectosaceptados no pagados (Instituto Superior de Técnicasy Prácticas Bancarias, 1993: 06,08, 97-2 y sig.).La utilidad de este registro y su significación se ha pues-to de manifiesto mediante una sentencia condenatoriacontra una entidad financiera por la inserción equivocadadel efecto de un deudor en el RAI, lo que ocasionó la de-manda del perjudicado, que se ha resuelto con la conde-na a la entidad financiera al pago de una indemnizaciónde cuatro millones de pts. Vid. Revista General deDerecho, 1999, pp. 1514 a 1517: Sentencia de laAudiencia Provincial de Guipúzcoa de 4 de marzo de 1998,en el que se inscriben los efectos comerciales instrumen-talizados como medio de pago y aceptados que han sidodevueltos durante los últimos ejercicios económicos.

7 La clasificación que proponemos, con respecto al gradode solvencia, distingue entre:- Aceptable, indica que de los informes externos obte-nidos se tiene la certeza de que el cliente no está en elRAI, que cumple con sus obligaciones financieras y quela ratio de solvencia empresarial es equilibrada.- Con riesgo, cuando pese a que alguno de los indica-dores anteriores no es idóneo, como aparecer esporádi-camente en el RAI, o tener un grado de solvencia lige-ramente bajo, a la empresa le puede interesarcontactar comercialmente con él.- Con exceso de riesgo, cuando los indicadores anterio-res son negativos, es decir, aparecen efectos incluidosen el RAI reiteradamente, los informes externos obteni-dos son negativos y su grado de solvencia difiere delvalor mínimo estimado como deseable.

La ejecución del contrato, por otra parte, tiene comopropósito exponer cual debe ser el contenido, los me-dios que deberían consultarse para su firma y el pro-ceso administrativo o circuito que deben recorrer eloriginal y las copias del contrato.

1º. Con respecto al contenido (Barrenechea y otros;1997: 112-123), debe ser un documento prenumera-do (dígitos de control), que debe contener las si-guientes partes:

1.1) Identificación de los contratantes: se nomina-rán tanto los datos de la empresa o empresario ven-dedor como el nombre, domicilio social y otros da-tos identificativos del comprador de acuerdo con lodispuesto por la legislación mercantil.

1.2) Indicar el lugar o almacén de destino. Esta me-dida persigue evitar que, por error, se consigne unlugar distinto al previsto. En este caso, se generaríala correspondiente devolución de la mercancía, loque se traduciría en un coste no previsto.

1.3) Condiciones económicas: debe incluir la canti-dad, calidad, precio e impuestos repercutidos.Asimismo, se deberá especificar que contratanteasume el coste del transporte y del seguro de la ope-ración desde las oficinas de la empresa hasta las de-pendencias del cliente. Este hecho cobra más rele-vancia en el comercio internacional, por aplicaciónde las cláusulas “Incoterms”.

1.4) Condiciones comerciales: deberá reflejarse lafecha de entrega, el/los plazos de cobro, el sistemade cobro y en su caso, las cláusulas de penalizaciónpor retraso en el envío.

2º. En segundo lugar, deberemos apoyar las decisio-nes económicas y comerciales sobre los medios a dis-posición del contratante para evitar conceder unascondiciones equivocadas. Para ello deberá consultarse:

2.1) El fichero informático o el archivo general queincluya la relación de precios para cada mercancía:mercaderías, productos terminados, aprovisiona-mientos, etc. Este fichero debe protegerse por cla-ves de acceso y su uso compete a la Dirección.

2.2) Se debe consultar el fichero informático maestroo el fichero individual de cada cliente, obteniendo

información de las condiciones comerciales y finan-cieras autorizadas para cada uno, incidiendo en tipode crédito concedido y al tipo de documento formalde cobro admitido, así como a los descuentos y bo-nificaciones autorizadas. En el caso de venta por su-ministro delegada en agentes comerciales, se deberáinformar periódicamente de las condiciones inhe-rentes de venta para cada cliente.

En cambio, la adopción de una decisión sin tener encuenta el contenido de las medidas expresadas ante-riormente tendría como principales consecuencias:

- La aceptación de pedidos a precios inferiores a losmarcados por la compañía, bien por desconocimien-to involuntario, bien de manera voluntaria por laconnivencia de un delegado comercial con el cliente;

- el despacho de mercancías en un destino sin habervalorado el coste del transporte y el seguro, que enmuchas ocasiones distorsiona el beneficio de unaoperación, bien por ser un coste demasiado elevado,o bien porque en caso de accidente, extravío, huelga,etc., se podría perder no sólo el beneficio de la ope-ración sino parte del coste del producto vendido; y,

- podrían aprobarse ventas a clientes no autorizadoso superando el nivel de crédito establecido lo queaumenta el riesgo de cobro.

2.3) Comprobar que las cantidades que se contratany deban suministrarse están en el inventario de exis-tencias o forman parte de una orden de fabricaciónde la que se tiene constancia en Producción oAlmacén.

3º. Finalmente, el proceso administrativo tiene comometa proponer el número de copias que deberíanemitirse y su distribución al resto de departamentosque intervienen en la transacción de la venta para sa-tisfacer sus necesidades de información y evitar de es-ta manera que se interrumpa el proceso.

Para una mejor comprensión del circuito administrati-vo que recorren las copias del contrato, creemos opor-tuno proceder a su representación gráfica. Pero estepropósito nos exige que previamente expongamos,aunque de modo sencillo, los símbolos que vamos autilizar en la descripción del circuito. Simbología queharemos extensible a otras actividades, en concreto, al




envío del producto (el albarán), a la facturación y a ladevolución de la mercancía. La simbología objeto deuso la ilustramos en el gráfico Nº2):

A continuación, ilustramos mediante el gráfico Nº3 elproceso referente a la contratación8.

Este proceso se inicia en Comercial, una vez acepta-do el crédito, y se compone de las siguientes fases:

En primer lugar, es recomendable que se emitan jun-to al pedido (PD) original (que se queda en las de-pendencias del cliente, PD0), como mínimo, tres co-pias, que tendrán el siguiente destino:

- Una primera copia (PD1) se enviará al Almacén pa-ra informar de la cantidad y calidad del productoque debe embarcarse y la fecha de servicio; y, cons-tituirá la base para generar el albarán de envío de lamercancía al cliente, quedando allí archivada.

- La segunda copia (PD2) se enviará a Administración,cuyo cometido inicial en este proceso es recepcionarla copia del contrato. Esta copia quedará guardada enun archivo transitorio, que posteriormente se rescata-rá para emitir la factura, pasando al archivo definitivo.

- Y la 3º copia (PD3) se archiva en el departamentoComercial, bajo la custodia de su responsable.

3.3. El envío de la mercancía

El envío de la mercancía agrupa las distintas opera-ciones encaminadas al traslado del producto desde elalmacén de la empresa hasta las dependencias delcliente.

En la empresa industrial, el almacén será el lugar físi-co en el cual se depositen los productos terminadospara su expedición. Al frente del mismo habrá un res-ponsable (jefe de almacén) no técnico, cuya misión esla custodia, recepción y expedición de las mercancías.

La autorización para el despacho lA ejerce el direc-tor comercial cuando le envía la copia aprobada delcontrato de la venta. La ejecución y supervisión delas operaciones inherentes al envío recaen en el jefede almacén, quién será responsable del embarque yentrega del producto al transportista en tiempo yforma.

Gráfico 2. Simbología para reprentación del proceso de actividades

Gráfico 3. Proceso operativo de la contratación de la venta

8 Una visión completa del flowchart del área de ventaspuede verse en Almela, 1987: 267.


A este respecto, la ejecución adquiere una notable re-levancia al ocuparse de las tareas que relatamos acontinuación:

a) Tras recibir la copia del contrato, el jefe de almacéniniciará la ejecución. Para ello, procederá a inspeccio-nar y seleccionar la mercancía que deberá cumplir losrequisitos de calidad establecidos en el contrato.

b) Una vez seleccionado el producto cumplimentaráel documento operativo de embarque, “el albarán” deemisión, que acompañará a la mercancía hasta las de-pendencias del cliente, quién a la recepción en su do-micilio, dará la conformidad pertinente. Este albarán,deberá servir como medio de prueba y acreditaciónpara el vendedor en caso de posibles reclamacionescontractuales9.

El albarán, como tal, es un documento que aun-que mencionado por el derecho mercantil, noconsta su regulación. Su significado, no obstante,ha sido expuesto por la Real Academia de laLengua en los siguientes términos: “la nota de en-trega que firma la persona que recibe una mer-cancía”10, sin añadir nada más, pero que es acep-tado con este propósito en las relacionescomerciales entre las empresas.

Para cumplir con su finalidad, el albarán debería serun modelo diseñado y prenumerado en el cual cons-tasen, como mínimo, los siguientes datos:

- Identificativos: deben aparecer los datos sociales yfiscales del cliente, así como el lugar o destino al que

habrá de enviarse la mercancía, que podrá ser el do-micilio social u otro centro distinto.

- Condiciones económicas: incluirá el número deunidades enviadas, descripción de las mismas y, sise estima conveniente, el precio de venta (de acuer-do al contrato firmado).

- Condiciones administrativas: debe constar la firmao visado del responsable de almacén, que deberá serpersona distinta del director comercial y director ad-ministrativo. Para este fin, debería arbitrase una ca-silla en la cual éste dé conformidad a la entrega, yotra destinada a la firma del receptor del producto.

Una vez que hemos otorgado al albarán la condiciónde documento completo que acompaña a la mercan-cía, vamos a describir el circuito administrativo quetiene como fin determinar el número de copias quedeberían emitirse y su distribución al resto de depar-tamentos con la finalidad de establecer una mínimasegregación de funciones entre la función Comercial(contratante), el responsable de Almacén (el embar-que) y el emisor de la factura. Este proceso lo ilustra-mos por medio del gráfico Nº4.

El proceso se inicia con la emisión del albarán enAlmacén, que deberá contener el sello o rúbrica queindique que ha sido aprobado por su responsable.Junto al original se deberían emitir, como mínimo,cuatro copias con los siguientes destinos:

- La original junto con la 1ª copia las enviará juntocon la mercancía al cliente, quién a la recepción, y

Gráfico 4. Proceso operativo del envío de mercancías

tras comprobar la cantidad, estado y calidad de lamercancía, las firmará quedándose la original(ALBARÁN0 ), y devolverá la copia (ALBARÁN1)al suministrador, que archivará en Almacén;

- la 2ª copia se enviará a Administración, como basepara la emisión de la factura. Ésta quedará guardadaen un archivo transitorio, hasta que sea rescatadajunto con la copia del contrato para la confecciónde la factura; y,

- la 3ª copia se enviará a Comercial para confirmarleel envío al cliente.

Una vez expuesto este proceso deberíamos, asimis-mo, tener en cuenta las siguientes cuestiones relacio-nadas con la ejecución:

a) Debe quedar prohibido el envío de una remesasin su albarán. Asimismo, debe asegurarse que lamercancía suministrada quede garantizada por la de-volución de una copia del albarán emitido y firmadopor el receptor. En el caso de que el cliente se nie-gue a firmar la copia, el transportista no deberá en-tregarla, asumiendo éste la responsabilidad en casode incumplimiento.

b)También sería recomendable que el responsable deAlmacén tenga acceso al archivo o listado de clientesautorizados, ya que serviría como medida de supervi-sión de la etapa anterior, detectando que el envío tie-ne como destinatario a un cliente no autorizado.

c) El transportista (sea de la empresa o no) al recogerla mercancía firmará un recibo en el que conste el nú-mero de paquetes que transporta, cuyo original lo en-tregará al jefe de Almacén para que éste lo guarde co-mo justificante de la entrega.

d) En lo referente al traslado de la mercancía cuandoésta es transportada por la propia compañía, seríaconveniente observar las siguientes medidas (Comer,1987: 405):

- Se cambiarán las rutas de los conductores de vehí-culos de reparto, con el fin de evitar la connivenciade éstos con la compradora, debido a que el tratogenera costumbre, y pudiera dar lugar a algún tipode fraude, como justificar un extravío alegando quela mercancía entregada se ha perdido;

- Se controlarán las hojas de ruta y cuentakilómetros,estableciendo las responsabilidades en caso de re-traso o exceso de kilómetros

- No se permitirá a los conductores intercambiar ru-tas o cargas con sus compañeros

- No se permitirá a los conductores llevarse a casapor las noches los vehículos con la carga prepa-rada

- No se permitirá a los conductores desviar una car-ga sin recabar antes el permiso de la Dirección

Finalmente, hemos de tener en cuenta que pese a laexistencia de unas normas de control interno, podrí-an aparecer incumplimientos sistemáticos como po-drían ser, entre otros:

- Un retraso continuo en el envío

- El despacho de mercancías en mal estado o sin lacalidad exigida por el contrato

- La existencia de albaranes sin firmar

- El retraso del envío de la copia del albarán aComercial o Contabilidad

Para evitar la comisión de irregularidades o la des-obediencia de las normas de control interno es reco-mendable la actuación supervisora por parte deComercial directamente y de la Dirección, indirecta-mente, solicitando, por una parte a los clientes, y porotra al resto de departamentos, que informen de lasanomalías detectadas o las quejas oportunas que sur-jan en este proceso. Éstas deberán recogerse en unexpediente. Con este proceder, se dotará a este cir-cuito de un mecanismo regulador que se traduciría enun beneficio para la gestión empresarial, y más con-cretamente del despacho de la mercancía, con el finde exigir responsabilidades a los responsables de laactuación desobediente o negligente.



9 Se pueden ver las siguientes sentencias que avalan es-te hecho: S.S.T.S. 16-10-84, referencia del Aranzadi4979; 15-01-85, Aranzadi 175; 23-07-91, Aranzadi5417; 12-05-93, Aranzadi 3544. Incluidas en García-Ripoll Montijano, 1999: 182- 186).

10 Real Academia Española (1992): Diccionario de la len-gua española.

3.4. La facturación

La factura es el documento utilizado en las relacionescomerciales para notificar al cliente el valor de la ventay, por tanto, el derecho de cobro. Asimismo, suele serel documento soporte para la contabilización de laventa. No obstante, pese a su reconocimiento y utili-zación contable como documento objeto del registro,la factura viene regulada por el derecho fiscal.Concretamente la Ley 37/1992, de 28 de diciembre,del Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) dispone enel artículo 88.3 que: “la repercusión del impuesto debeefectuarse al tiempo de expedir y entregar la factura odocumento análogo correspondiente”; y elRD1624/1992 de 29 de diciembre del Reglamento delIVA, que modifica el anterior R.D. 2402/1985, de 18de diciembre por el que se regula el deber de expedir yentregar factura que incumbe a los empresarios y pro-fesionales, expresa en el artículo 1º que, “los empresa-rios o profesionales están obligados a expedir y entre-gar factura por las operaciones que realicen y aconservar copia o matriz de la misma”, de acuerdo conla disposición adicional séptima de la Ley 10/85, de 26de abril, de modificación parcial de la Ley GeneralTributaria, y el número 3º del apartado uno del artícu-lo 164 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre del IVA.

De este texto destacamos el articulo 3º.1, ya que recogelos requisitos que debe contener toda factura y sus copias,y que necesariamente deberán tenerse en cuenta, y son:

“1. Número y, en su caso, serie. La numeración de lasfacturas será correlativa. Podrán establecerse seriesdiferentes, especialmente cuando existan diversoscentros de facturación.

2. Nombre y apellidos o denominación social, númerode identificación fiscal atribuido por la AdministraciónEspañola o, en su caso, por la de otro Estado miembrode la Comunidad Económica Europea (hoy, UniónEuropea) y, domicilio, tanto del expedidor como deldestinatario. Cuando se trate de no residentes, deberáindicarse la localización del establecimiento permanen-te. Cuando el destinatario sea una persona física que nodesarrolle actividades empresariales o profesionalesbastará que, respecto a ella, consten su nombre y ape-llidos y su número de identificación fiscal.

3. Descripción de la operación y su contraprestacióntotal. Cuando la operación esté sujeta y no exenta en

el IVA, deberán consignarse en la factura todos losdatos necesarios para la determinación de la base im-ponible, así como el tipo tributario y la cuota reper-cutida. Cuando la cuota se repercuta dentro del pre-cio, se indicará únicamente el tipo tributario aplicado,o bien la expresión “IVA incluido”, si así está autori-zado. Si la factura comprende entregas de bienes oservicios sujetos a tipos impositivos diferentes en es-te impuesto, deberá diferenciarse la parte de la opera-ción sujeta a cada tipo.

4. Lugar y fecha de su emisión”.

Observamos, a la luz de lo expuesto, que existe unaidentidad de opinión entre el ordenamiento fiscal, lapráctica empresarial y la contable que, salvo excepcio-nes, utiliza la factura como documento de registro alconstituir un documento más completo que el alba-rán. Ante esta consideración, nos proponemos a con-tinuación, exponer el proceso de facturación comouna actividad integrante de una transacción de ventas.

Este proceso, si bien puede ser distinto en cada em-presa, con carácter general, obedece a los postuladossiguientes:

1º. La emisión de la factura, con base en el principiode segregación de funciones, debería efectuarse en eldepartamento de Administración, que será distintode Comercial y del Almacén.

2º. La factura puede elaborarse o confeccionarse ma-nualmente, con soportes informatizados o por me-dios telemáticos. En cualquier caso, se transcribiránlos datos del albarán y del contrato de ventas, procu-rando comprobar que los cálculos aritméticos estánbien hechos.

Ahora bien, utilizando un sistema u otro es recomen-dable disponer de un circuito administrativo que pro-ponga el número de copias de cada factura a emitir ysu distribución al resto de departamentos que partici-pan en esta transacción. Este proceso lo ilustramospor medio del gráfico Nº5, que sirve de base para re-latar y explicar esta actividad.

Previamente a efectuar el desarrollo del circuito pre-cisamos que dentro de Administración hemos inclui-do, si bien de forma segregada, sus tres funciones:administrativa, contabilidad y tesorería.




La facturación competería a la función administrativa.Este proceso requiere, como paso previo a la emisiónde la factura, la existencia de dos archivos transitorios:

1º. De contratos u órdenes de ventas. Éste lo consti-tuye una carpeta o medio físico en el que se guardenlas copias recibidas de los contratos de venta, las cua-les incluyen la cantidad que se ha debido enviar, elprecio fijado y las condiciones comerciales.

2º. De albaranes emitidos. Será una carpeta o mediofísico en el que se guarden los albaranes recibidos dealmacén.

La finalidad de estos archivos es doble:

Por un lado, ambos constituyen los documentos bási-cos para elaborar la factura. Ello es debido a que nodebería emitirse una factura si previamente no se hacotejado cada contrato con su correspondiente/es al-baranes. Esta medida de control conlleva, por tanto,que nunca debería quedar un contrato sin casar con unalbarán, ni al contrario. En caso de que esto suceda, se-ría motivo de investigación, lo que podría, además, de-tectarse más rápidamente si ambos documentos estu-viesen prenumerados, en cuyo caso se solicitará lacopia extraviada al departamento emisor.

Por otro lado, el responsable de Administración tendrála facultad de comprobar, periódicamente, que las co-pias de los contratos y de los albaranes recibidos con-tienen los niveles de autorización correspondientes.

Una vez que cotejemos y unamos las copias de loscontratos con sus correspondientes albaranes estare-mos en disposición de emitir la factura.

Una vez emitida, se procederá a su conformidad (ta-rea que trata de evitar errores en la factura emitida,para evitar que éstos lesionen los intereses de la em-presa11). Para ello, el responsable cotejará los datosdel albarán y del contrato con los datos de la facturarespecto a: la identificación fiscal del cliente, cantida-des, precios, condiciones comerciales (bonificaciones,descuentos, condiciones de cobro, etc.), la repercu-sión correcta del impuesto, el número de factura y lainclusión del número de albarán.

Si los datos cotejados son correctos, de cada facturaes conveniente que se emitan, como mínimo, originaly tres copias con los siguientes destinos:

- La original (FACTURA0 )se envía al cliente o deudor.

- La 1ª copia (FACTURA1 ) se envía junto con la co-pia de la orden de venta (PD2) y la copia del albarán(ALBARÁN2) a Contabilidad para su registro, que-dando definitivamente archivada en Contabilidad.

Gráfico 5. Proceso operativo de la facturación

11 Ello es debido a que el impacto de errores que puede ori-ginarse en un entorno PED puede llegar a ser importan-te. En este podemos citar un ejemplo ilustrativo, (citadopor Heffes y otros, 1994: 430), y que viene a colación:“se introdujeron en el computador las listas de descuen-tos que se aplicarían sobre el volumen de ventas de losclientes, pero por un inocente error en la colocación delpunto decimal, se introdujo 50% en vez de 5% y la em-presa tuvo muchos problemas para recuperar estos des-cuentos que se aplicaron erróneamente a todas las fac-turas durante un largo período de tiempo, además deldesprestigio y la mala imagen ante sus clientes”.


- La 2ª copia (FACTURA2) se envía a Tesorería paraque se genere el documento de cobro de la operaciónde acuerdo a las condiciones pactadas en el contrato.

- La 3ª copia (FACTURA3 ) se envía al departamen-to Comercial. Esta acción es aconsejable debido aque éste actuará como un controlador para verificarque la factura incluye, correctamente, las condicio-nes comerciales y económicas del contrato.

No obstante, en caso de que el proceso anterior re-sulte engorroso o retrase el mismo, es convenienteque Comercial, efectúe un muestreo periódico sobrelas facturas con el fin de comprobar que las condi-ciones incluidas en el contrato de venta y, por tanto,autorizadas, se han tenido en cuenta en la confecciónde la misma, respecto a los precios, descuentos y bo-nificaciones, y plazo de crédito.

Finalmente, junto al proceso descrito anteriormente,debemos destacar que sería recomendable la emisiónde facturas con series numéricas o alfanuméricas di-ferenciadas para cada producto terminado o serviciodistinto prestado.

3.5. La devolución de mercancías

Por último, abordamos el supuesto de una devoluciónde mercancías. Entre los motivos que pueden provocarel incumplimiento de un contrato de ventas y, por tanto,la devolución de mercancía se encuentran los siguientes:

- Vicios o defectos de la cosa, que la hacen inapro-piada para el destino pactado, procediendo el deu-dor a la devolución de la mercancía

- La entrega de la mercancía fuera del plazo pactado,en cuyo caso el cliente podrá devolver la mercancíadejando sin efecto la venta

Este proceso implica que el cliente devuelva lasmercancías al lugar de origen (el almacén del sumi-nistrador) junto con una notificación escrita, bienmediante rectificaciones del albarán original o bienmediante la emisión de un albarán por parte del deu-dor, indicando los motivos que han provocado lamisma.

En este caso, el director comercial debería ser el res-ponsable último de la devolución, asumiendo la tareade analizar los motivos que la produjeron. Con esteproceder se podría establecer un régimen de respon-sabilidades y sanciones de ámbito interno destinadoa sancionar a los responsables en el caso de una si-tuación negligente o a mejorar la eficacia y eficienciadel circuito de la venta (detectando, a este respecto,si el error es imputable a Comercial, Almacén, o altransportista).

A continuación y en concordancia con la línea segui-da en las actividades anteriores procederemos a rela-tar el proceso administrativo que debería observarseen el caso de que se produzca una devolución. Coneste fin ilustramos el gráfico Nº6.

Gráfico 6. Proceso operativo de la devolución de mercancías

El proceso se inicia cuando recibimos la mercan-cía devuelta en el Almacén, que deberá ir acom-pañada de un albarán de devolución. Cuando es-to ocurra deberíamos considerar las siguientesrecomendaciones:

- En primer lugar se deberá inspeccionar la mer-cancía devuelta. Una vez revisada y conformadapor el responsable deberían emitirse, como míni-mo, tres copias prenumeradas, con los siguientesdestinos:

- La original (Parte devolución0) se enviará aComercial, ya que como responsable de la opera-ción debe conocer inmediatamente el motivo que laprovocó y, en consecuencia, autorizarla.

- La primera copia (Parte devolución1) se archivaráen Almacén junto con el albarán de devolución.

- La segunda copia (Parte devolución2) se envía aAdministración (función administrativa). Esta seguardará en el archivo transitorio creado para estefin. Y, a continuación, con base en este parte dedevolución y comprobando los datos incluidos enla factura original (especialmente para determinarel precio) se elaborará la factura de devolución. Apartir de este instante el proceso es el mismo querelatamos en el apartado relativo a la facturación,es decir, emitir cuatro copias con los siguientesdestinos:

-1ª al cliente;

-2ª se enviará a Contabilidad para el registro.

-3ª copia se enviará a Tesorería para invalidar el do-cumento de cobro emitido.

-4ª se envía a Comercial para notificarle que se haemitido la factura de devolución.

Cuando esto suceda, el responsable de comercial de-bería incoar un expediente de incidencias con el finde delimitar responsabilidades y proceder a corregirlos posibles errores surgidos.

Por otro lado, en el supuesto de que no existan moti-vos objetivos para la devolución, habrá que contactarcon el cliente y se le solicitará una aclaración de los

motivos, ya que, a veces, puede ser consecuencia deerrores involuntarios por parte de las personas queejercen el control sobre los productos recibidos de lacompañía del receptor. En este caso, se estudiaría laconveniencia de repetir el envío o no.

4. CONTROLES CONTABLES

Una vez finalizado el proceso operativo, es decir queuna venta ha sido adecuadamente autorizada y ejecu-tada, se procede al registro de la operación. Esta eta-pa requiere que se aplique controles sobre el registroen el entorno informatizado y sobre el tratamientocontable dirigidos a asegurar el registro oportuno yfiable de cada venta: son controles tendentes a evitarla pérdida de algún documento, la duplicidad del mis-mo, acciones de fraude en el registro o la aplicaciónincorrecta de normas contable.

El entorno informático debe asegurar el adecuadoprocesamiento de las operaciones de ventas; así, loscontroles que deberán emplearse en esta fase seránmedidas sobre la captura de datos, la entrada, el pro-cesamiento y la salida de datos constituyendo, portanto, un compendio de controles a priori y a poste-riori (Vid. Sánchez Fernández de Valderrama, 1997:349-357; Fernández, 1995: 9-15; Heffes y otros, 1994:291-296).

1º. Los controles sobre la captura y entrada de datos,abarcan medidas administrativas relacionadas con laaceptación de los documentos, la exactitud y la inte-gridad de los datos. En concreto, destacamos las si-guientes:

a.Las facturas deben estar prenumeradas y disponerde un diseño adecuado, que disponga de casillas pa-ra recoger firmas de autorización y revisión, y otraspara recoger datos y efectuar controles de totales.En este sentido, cada entrada debe procesarse unasola vez, para lo cual deben existir medidas que eli-mine las entradas duplicadas.

b.Sólo se registrarán facturas debidamente autoriza-das, completas y originales.

c.Controles de corrección de errores, mediante lautilización de documentos para su corrección,



describiendo el tipo de error, la causa, identificaciónde la persona que comete el error y número de do-cumento a través del cual se lleva la corrección.

2º. Controles de proceso. Su finalidad es la integridady verificación del sistema, evitando la pérdida de da-tos durante el proceso. Este control, de índole infor-mática, es inherente al resto de áreas.

3º. Exactitud en la salida de datos. Es una medida aposteriori, que tiene por objetivo comprobar, unavez anotado el asiento, la exactitud de los datos desalida del proceso con respecto a todos y cada unode los datos de entrada: incluye la fecha, los códigosde cuentas de la masa patrimonial de ventas (ventasde productos, descuentos por pronto pago, rappels,etc.), clientes, HP IVA repercutido, y los importes.

Una vez registradas las transacciones de ventas, y ob-servadas las medidas anteriores, se deben aplicarotros controles contables, a posteriori, con la finali-dad de:

- Asegurar la integridad y fiabilidad de los saldos declientes y ventas; o bien,

- Detectar algún indicio de acción irregular o delictiva.Aspecto destacado por Holmes (1979: 96)12, al ex-presar que deberá comprobarse la existencia de cuen-tas que representen a clientes o deudores inexisten-tes, creadas con el fin de cometer fraude. Para evitareste suceso, propone una revisión minuciosa de lascuentas de clientes con escaso movimiento y las de du-doso cobro, ya que podrían utilizarse para defraudar.

Entre las medidas que pueden comprenderse desta-camos las siguientes:

a) Verificar, periódicamente, que todos los clientes ydeudores que tienen cuenta abierta han tenido movi-miento durante el ejercicio. De esta manera se puedenconocer y seleccionar:

- Los clientes que han tenido más movimiento du-rante el ejercicio. Esta información se podría utilizarpara negociar descuentos comerciales por volumende pedido, etc.;

- Los clientes que tienen mayor saldo, los cuales seránincluidos en la circularización;

- La existencia de clientes sin movimientos, en cuyocaso recabaremos información de los motivos porlos que estas cuentas están activas y, en su caso, secancelará la cuenta del deudor; y,

- La existencia de cliente con saldo acreedor, que pue-de ser debido a errores en el registro, o a no haberregistrado la factura y, por tanto, no reconocer con-tablemente el crédito concedido ni la venta.

b) Efectuar, periódicamente, conciliaciones con clientescon el fin de corregir posibles errores de conciliación:

- No detectados por los controles informáticos; o,

- Por la pérdida de algún documento, lo que puede re-dundar negativamente en el cobro.

Para ello, en unos caso se circularizará13 a los clien-tes y en otros se cotejara su saldo con facturas y do-cumentos de cobro. En caso de que surjan diferenciasde conciliación, las partidas en disputa con clientesdeben ser aclaradas y resueltas por parte del departa-mento de Administración o Comercial.

c) Verificar, periódicamente, la cuenta de Clientes dedudoso cobro y Pérdidas de créditos comerciales incobrables. Elobjetivo es comprobar la realidad de sus saldos, yaque pueden utilizarse para cometer fraude, enmasca-rando y justificando el cobro ficticio de un cliente.

d) Conciliar los efectos comerciales enviados al des-cuento comercial y contabilizados, con el extractobancario que incluya la relación nominativa de losefectos.

e) En el supuesto de la existencia de saldos incobra-bles y provisionados, el departamento de créditos de-be iniciar el proceso de cancelación de los mismos(sujetos a la autorización final de un ejecutivo de laentidad). Las cuentas de dudoso cobro, que una vezcanceladas hayan sido recuperadas, deben ser contro-ladas por un directivo. El este caso se generará unasiento anotando el abono en una cuenta de “Ingresosextraordinario para este fin”.

f) Se debería comprobar, asimismo, que todas lascuentas de clientes y ventas están debidamente cla-sificadas en el Balance y en la Cuenta de pérdidas yganancias. Esta medida debe observarse cada vez


que cree una nueva cuenta, ya que existen determi-nados programas que exigen asignar un código nu-mérico o alfanumérico para encuadrarla en su co-rrespondiente casilla del modelo de CuentasAnuales.

g) El cumplimiento del principio del devengo exigeque se aplique la técnica denominada corte de operacio-nes sobre ventas (Cashin, y otros, 1988: 585). Su obje-to es comprobar que las primeras y últimas facturas,registradas en el ejercicio, corresponden a las prime-ros y últimas mercancía despachadas y albaranesemitidos en el mismo ejercicio, y por tanto queconsta su baja en el inventario de existencias. Estamedida, pretende evitar que una mercancía despa-chada en un período económico sea facturada en elsiguiente, ya que su envío supone la baja en el in-ventario físico de existencias y, por tanto, se estaríaadulterando el resultado.

5. CONCLUSIONES

Existe, hoy día, un interés cierto, por parte de lasempresas en general, y de las pymes en particular,por el control de la gestión, una vez que se ha con-seguido alcanzar una cierta estabilidad en la esferaeconómica, que tiene como propósito la eficienciadel negocio y del ejercicio de las actividades opera-tivas para defenderse eficazmente en un mercadocompetitivo.

En este contexto económico, mientras que la activi-dad de la auditoría externa y concretamente la audi-toría interna, a través del desarrollo del control in-terno, se ha preocupado por dar respuesta a lagestión de las grandes compañías, en cambio no seadivina este mismo escenario fuera de ese entorno,específicamente, en las pymes. Por ello, además deabogar por el desarrollo de la auditoría interna, de-bería comprenderse el control interno como una dis-ciplina estructurada y compacta dirigida a cualquiertipo de empresa. Y es en este marco donde las dis-tintas áreas que configuran una empresa deben serestudiadas, ocupando el área de ventas una parcelamuy relevante.

Por tanto, clasificar la transacción de ventas en ac-tividades posibilita incidir de manera particular en

aspectos básicos del desarrollo completo de estasoperaciones para conocer los puntos débiles y fuer-tes de cada actividad y poder emitir propuestas demejora que redunden en beneficio de la gestión.

El control interno de las ventas comprende dos ti-pos de controles. Por un lado, los operativos, quecon base los principios de autorización y ejecución,de acuerdo con criterios directivos, propone contro-les sobre cada actividad, en concreto: la aprobaciónde la venta para la concesión del crédito; la contra-tación fijando condiciones comerciales y financieras;el envío de la mercancía y la facturación. Por otrolado, propone controles contables con dos funda-mentos, evitar riesgos en el registro de la venta y ve-lar por el cumplimiento de la normativa contable.

Es por ello que nuestra intención no ha sido proponerde forma generalizada baterías de controles incone-xos, sino exponer los fundamentos de cada controlque posibilite su comprensión y relevancia por partede los directivos, cuya finalidad es aumentar la eficien-cia de la gestión de la venta, asegurando el cobro y re-gistrándola en contabilidad oportuna y fiablemente.

A modo de resumen, podemos destacar aquellosaspectos que dan consistencia a lo anteriormenteexpuesto:

En relación con la actividad de la aprobación del cré-dito, es muy importante la selección de los clientescomo meta para reducir el riesgo de incobrables y elestablecimiento de mecanismos que faciliten la con-cesión del crédito y se evite aceptar ventas con el finde alcanzar un volumen de facturación aunque no seasegure el cobro.

En relación con la contratación, el envío de la mer-cancía y la facturación, incidimos en la relevancia dela segregación de funciones y de la creación de un cir-cuito documental ágil que posibilite el buen fin de laoperativa y la determinación de responsabilidades encaso de incumplimiento o errores.



12 Un ejemplo de error: Abrir una cuenta a un cliente fic-ticio cargándole las ventas hechas a un cliente verdade-ro. Así, los cobros del cliente real nunca se registraránal no tener una cuenta abierta y, posteriormente, lacuenta ficticia se abonará con cargo a otra de clientes dedudoso cobro.

13 La circularización consiste en el envío del extracto delmayor contable solicitando al cliente la conformidad delsaldo, o en su caso, las posibles incidencias. A la recep-ción de los extractos se coteja con los datos del Mayor.


Finalmente, la irrupción de la informática en el pro-ceso contable exige que se implementen nuevoscontroles sobre el proceso exclusivamente informá-tico y sobre el tratamiento del asiento, como sonmedidas que aseguren que las ventas grabadas soncorrectas, en lo referente a la fecha del registro, las

cuentas y los importes. También, deben compren-derse medidas relacionadas directamente con lossaldos de ventas y clientes, mediante revisiones pe-riódicas del mayor, conciliaciones, circulariaciones yaplicando la prueba del corte de operaciones deventas. �

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