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UNIVERSIDAD NACIONAL EXPERIMENTAL DE GUAYANA. VICERRECTORADO ACADÉMICO. COORDINACIÓN GENERAL DE PREGRADO. PROYECTO DE CARRERA: CONTADURÍA PÚBLICA. FACTORES QUE INFLUYEN EN LA INDEPENDENCIA DEL CONTADOR PÚBLICO EN EL EJERCICIO DE SU PROFESIÓN EN LA AUDITORÍA EXTERNA. (Trabajo de grado) Tutor: Zorrilla, Miguel. Puerto Ordaz, Febrero 2013. Elaborado por: Rivas Marvicth C.I.16.395.297. Torres María C.I.18.076.448.
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UNIVERSIDAD NACIONAL EXPERIMENTAL DE GUAYANA.
VICERRECTORADO ACADÉMICO. COORDINACIÓN GENERAL DE PREGRADO.
PROYECTO DE CARRERA: CONTADURÍA PÚBLICA.
FACTORES QUE INFLUYEN EN LA INDEPENDENCIA DEL CONTADOR PÚBLICO EN EL EJERCICIO DE SU PROFESIÓN
EN LA AUDITORÍA EXTERNA. (Trabajo de grado)
Tutor: Zorrilla, Miguel.
Puerto Ordaz, Febrero 2013.
Elaborado por: Rivas Marvicth C.I.16.395.297. Torres María
C.I.18.076.448.
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UNIVERSIDAD NACIONAL EXPERIMENTAL DE GUAYANA. VICERRECTORADO ACADÉMICO.
COORDINACIÓN GENERAL DE PREGRADO. PROYECTO DE CARRERA: CONTADURÍA PÚBLICA.
FACTORES QUE INFLUYEN EN LA INDEPENDENCIA DEL CONTADOR PÚBLICO EN EL EJERCICIO DE SU PROFESIÓN
EN LA AUDITORÍA EXTERNA.
Presentado por:
Marvicth del Carmen, Rivas Soto.
María Beatriz, Torres Salazar.
Trabajo de grado presentado como requisito parcial para optar al título de
Licenciado en Contaduría Pública.
Puerto Ordaz, Febrero 2013
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UNIVERSIDAD NACIONAL EXPERIMENTAL DE GUAYANA
VICERRECTORADO ACADÉMICO. COORDINACIÓN GENERAL DE PREGRADO.
PROYECTO DE CARRERA: CONTADURÍA PÚBLICA. COMITÉ DE TRABAJO DE GRADO.
COMPROMISO Y AVAL DEL TUTOR PARA EL TRABAJO DE GRADO
Por medio de la presente hago constar que he leído la Propuesta de
Trabajo elaborado por el/los estudiante(s), Rivas Marvicth y Torres María,
cédula de identidad Nº 16.395.297 y 18.076.448 para optar al título de
Licenciado(a) en Contaduría Pública, cuyo título tentativo es FACTORES
QUE INFLUYEN EN LA INDEPENDENCIA DEL CONTADOR PÚBLICO EN
EL EJERCICIO DE SU PROFESIÓN EN LA AUDITORÍA EXTERNA y que
acepto asesorarlo(s), en calidad de Tutor, durante la etapa de ejecución de la
propuesta hasta la evaluación y presentación del Trabajo.
En Puerto Ordaz, a los 18 días del mes de Febrero de 2013.
Firma
_______________________
Lcdo. Miguel Zorrilla.
C.I. V-5.889.326.
iv
DEDICATORIA
A Dios todo poderoso, que me brindó la salud, fortaleza, constancia y amor
para alcanzar esta meta tan importante.
A mi Madre por apoyarme en todo momento de mi vida, gracias por su lucha
constante y brindarme la oportunidad de salir adelante.
A mi Padre, por creer y confiar en mí, este es el fruto del esfuerzo y
dedicación.
A mi hermana Victoria, por estar pendiente de mí en culminar mis metas.
A mi abuela y familiares, esto también es para ustedes.
Marvicth Rivas.
v
DEDICATORIA
A Dios.
Por darme la bendición de vivir, de iluminarme en cada paso que doy en mi
vida, por todas las personas que ha puesto a mí alrededor, por ser un Dios
fiel y lleno de Amor. Por no desampararme y guiarme siempre.
A mi madre Betty.
Por ser mí amiga, confidente, pero sobretodo por ser una excelente madre,
mi ejemplo a seguir, por apoyarme siempre, por todos tus cuidados, grandes
consejos, su gran amor y ayuda incondicional.
A mi padre Juan Francisco (tito).
Por ser ejemplo en inteligencia, constancia, perseverancia, paciencia y
sobretodo en la adversidad seguir siempre adelante. Por ayudarme siempre
en lo que necesito.
A mi esposo Marco.
Por apoyarme incondicionalmente en cada reto, por su amor, respeto,
paciencia y por estar comprometido con amor a emprender una vida juntos.
A mi hija Mariana.
Por ser la luz de mis ojos, lo más hermoso que me ha regalado Dios, el
impulso para continuar, la bendición de mi vida, por motivarme siempre a ser
cada día mejor para que pueda ver en mi su ejemplo a seguir.
A mis abuelos.
Ofelia, Elías, Rafaela (QEPD) porque sé que desde el cielo nos siguen
bendiciendo y que en vida dieron todo de si por su familia.
vi
Lidia y Pedro por su amor y cariño de siempre.
A mis tíos y tías.
Aidé, Israel, Ofelia, Will, Eliezer, Eddy, Tibisay, Esther, Gainol, Giovanni,
Félix, Bernardo, Roraima por ser mis segundos padres, por contar desde
niña con su apoyo y amor.
A mis primos y primas.
Por ser los hermanos que no tuve: Eilyn, Sebastián, Lucia, Eliezer, Ernesto,
Eliezther, Eduardo, Edixon, Luis Israel, Gaielis, Daniel, Daniela, Alejandro,
Alexandra, Andrés, Christiana, Félix, Rosangela, Bernardo, Brenda,
Gabriela, por todos los hermosos recuerdos de infancia, por crecer juntos,
por su cariño y apoyo.
A mi prima Ciela (QEPD) porque siempre estarás en mi corazón.
A mis eternas Amigas:
Por ser parte de mi vida desde muy niñas: Jessica, Priscila, Thaimar, Cris,
Jhoanny, Marietni, Johana, Gabriela, Joelee, Daverlis. Y a las que conocí en
el camino: Yulibeth, Lisset, Anny por sus locuras y apoyo.
A mis suegros Melida, Martin y cuñados Martin, Marilyn y Marmeli por ser
parte de mi vida de casada por todo apoyo brindado y el cariño.
A mi grupo de estudio, por cada una de esas lecciones aprendidas y
compartidas en la universidad hasta el final de la carrera.
María Beatriz Torres Salazar.
vii
AGRADECIMIENTO
A Dios por guiarme siempre hacia el mejor camino e iluminarme en los
momentos más difíciles.
A mis padres por ofrecerme todo lo que estuvo a su alcance para cumplir los
objetivos que me he propuesto hasta ahora.
A todos los profesores de la Universidad Nacional Experimental de Guayana
por la formación académica que recibí en estos últimos 5 años.
A mi tutor Miguel Zorrilla, por la orientación y recomendación para poder
elaborar este trabajo de investigación.
A mi familia, por haberme brindado todo su apoyo.
A María Torres, mi compañera de estudio y de tesis por ayudarme en el
desarrollo del trabajo.
Al señor Marco Inojosa, por habernos orientado en la parte metodológica en
la elaboración de la tesis.
Marvicth Del Carmen Rivas Soto.
viii
AGRADECIMIENTO
A Dios por su infinito amor y permitirme llegar al final de esta meta con éxito
(GRACIAS PADRE), a mis padres por guiarme en la vida con sus
enseñanzas, valores y buenos consejos, a mi esposo por su amor, por
ayudarme y apoyarme siempre, a todos mis familiares tíos, tías, primas y
primos, abuelos, cuñados y suegros por su gran colaboración en este largo
camino, a cada uno de los profesores que impartieron sus conocimientos en
especial a mi tutor académico Miguel Zorrilla por dirigirnos en la realización
de este trabajo, a mi compañera Marvicth Rivas por ayudarme a realizarlo, a
la Prof. y amiga María Viloria por su gran apoyo y guía, a todos mis amigos y
a la Universidad Nacional Experimental de Guayana por ser una institución
de gran envergadura por su calidad en el proceso de formación de
profesionales para un país mejor.
A todos GRACIAS.
María Beatriz Torres Salazar
ix
ÍNDICE DEDICATORIA ......................................................................................................... iv
AGRADECIMIENTO ................................................................................................ vii
ÍNDICE DE CUADROS ............................................................................................ xii
Resumen: .............................................................................................................. xiii
INTRODUCCIÓN ...................................................................................................... 1
EL PROBLEMA........................................................................................................ 3
Objetivos. ................................................................................................................ 5
Objetivo general: ............................................................................................... 5
Objetivos específicos: ........................................................................................ 5
Justificación. ........................................................................................................... 6
Alcance. ................................................................................................................... 7
MARCO TEÓRICO ................................................................................................... 8
CAPITULO I. ............................................................................................................ 8
Ética profesional. .................................................................................................... 8
1.1 Concepto de Ética. ........................................................................................ 8
1.2. Ética profesional. ......................................................................................... 9
1.3. La ética profesional del contador público. ............................................... 10
1.4. Dilema ético. ............................................................................................... 11
1.5. Necesidad de la ética profesional. ........................................................... 12
1.6. Principios básicos de ética........................................................................ 14
CAPÍTULO II .......................................................................................................... 18
Contador Público. ................................................................................................. 18
2.1. Definición del contador público. ............................................................... 18
2.2 Características generales del contador público. ...................................... 18
x
2.3. Fuentes de responsabilidad de los contadores públicos certificado. .... 19
CAPÍTULO III ......................................................................................................... 21
Auditoría ................................................................................................................ 21
3.1. Definición de Auditoría. ............................................................................. 21
3.2. Auditoría externa. ..................................................................................... 21
3.3. Otras modalidades de la auditoría. ........................................................... 22
3.4. Actuación del auditor. ............................................................................... 24
CAPÍTULO IV ......................................................................................................... 26
Bases Legales. ...................................................................................................... 26
4.1. Código de Ética Profesional del Contador Público Venezolano. ............ 26
4.2. Ley de Ejercicio de la Contaduría Pública. .............................................. 30
4.3. Ejercicio ilegal de la profesión. ................................................................ 32
4.4. Normas Internacionales de Auditoría. ..................................................... 34
4.4.1. Escepticismo profesional. ...................................................................... 35
CAPÍTULO V .......................................................................................................... 37
La Independencia del Contador Público. ............................................................ 37
5.1. Concepto de independencia. ........................................................................ 37
5.2. Independencia mental. .............................................................................. 38
5.3. Independencia aparente. .......................................................................... 39
5.4. Personas interesadas en la independencia del auditor. .......................... 42
CAPÍTULO VI ......................................................................................................... 45
Los Incentivos y las Amenazas que Condicionan a la Independencia del
Contador público en función de Auditor. ............................................................ 45
6.1. Incentivos para la independencia del auditor. ......................................... 45
6.2. Amenazas sobre la independencia del auditor. ...................................... 50
6.2.2. Clasificación de Amenazas. ................................................................... 51
xi
6.3. Tipos de decisiones basados en juicios. .................................................. 54
6.4. Acciones para disminuir el riesgo de independencia. ............................. 56
6.4.1. Con respecto a la profesión de auditoría. ...................................... 56
6.4.2. Con respecto a las firmas de auditoría. ......................................... 57
6.4.3. Con respecto a los reguladores. .................................................... 57
6.5. Marco General sobre los Incentivos y Amenazas a la independencia del
Auditor. .............................................................................................................. 57
6.6. Cuadros comparativos donde se indican los puntos claves que
afectaron la independencia en la auditoría externa en el caso de la empresa
Parmalat y Enron. .............................................................................................. 60
MARCO METODOLÓGICO ................................................................................... 67
Tipo de estudio: ................................................................................................ 67
Esquema preliminar de la monografía ............................................................. 68
Diseño. ............................................................................................................... 70
Técnicas e Instrumentos de Recolección de Datos. ....................................... 70
Análisis e interpretación de la información..................................................... 73
Procedimientos. ................................................................................................ 73
Diagrama de Gantt. ........................................................................................... 75
CONCLUSIONES ................................................................................................... 77
RECOMENDACIONES ........................................................................................... 79
BIBLIOGRAFÍA ...................................................................................................... 81
DEFINICIÓN DE TÉRMINOS ................................................................................. 85
xii
ÍNDICE DE CUADROS
pp.
Cuadro 1. Modelo para la comparación de antecedentes y consecuencias del
riesgo a la independencia. ............................................................................ 47
Cuadro 2. Puntos de auditoría que disminuyen la independencia en caso
Parmalat. ...................................................................................................... 61
Cuadro 3. Puntos de auditoría que disminuyen la independencia en caso
Enron. ........................................................................................................... 65
ÍNDICE DE TABLAS
Tabla 1. Diagrama de Gantt. ......................................................................... 76
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UNIVERSIDAD NACIONAL EXPERIMENTAL DE GUAYANA. VICERRECTORADO ACADÉMICO.
COORDINACIÓN GENERAL DE PREGRADO. PROYECTO DE CARRERA: CONTADURÍA PÚBLICA.
FACTORES QUE INFLUYEN EN LA INDEPENDENCIA DEL CONTADOR PÚBLICO EN EL EJERCICIO DE SU PROFESIÓN
EN LA AUDITORÍA EXTERNA
Autores:
Rivas Marvicth
Torres María
Tutor: Lcdo. Miguel Zorrilla
Febrero 2013
Resumen:
En la presente investigación se analizaron los diferentes aspectos que inciden en la independencia del contador público a la hora de emitir un juicio en una auditoría externa, siendo este el principio fundamental para garantizar su fiabilidad y validez. Los auditores al incumplir dicho principio, han sido los causantes de un sin número de escándalos financieros a nivel mundial por reflejar información ficticia, lo que conlleva a la quiebra de las distintas organizaciones y a su mala reputación, generando desconfianza a los usuarios que confían en la credibilidad, objetividad como lo señala el marco normativo, ético y legal de la profesión. Metodológicamente la investigación se caracterizó por ser de tipo monográfica abarcando información de fuentes secundarias prevaleciendo como instrumentos de estudio el subrayado y las fichas textuales y como técnicas utilizadas la revisión documental y el método de análisis. Descriptores: Independencia, ética, responsabilidad, auditoría.
1
INTRODUCCIÓN
Independencia, es un principio y pilar fundamental de la actuación
profesional del contador público, en su papel de auditor, es una cualidad de
la persona al realizar su ejercicio profesional sin dejarse influenciar por
hechos externos, o sentir restricciones o limitantes relacionadas con sus
sentimientos o relaciones con sus pares.
En la sociedad en que vivimos tenemos responsabilidades integrales y las
del Contador Público son las de velar por la presentación fiel de los estados
financieros que son el reflejo de las actividades públicas o privadas,
manteniendo los principios de la honradez que enaltece a quien la practica.
La independencia mental del auditor ensancha su escepticismo
profesional, definiendo una filosofía. El escéptico pondrá toda la evidencia en
duda valorando los riesgos hasta tener una seguridad razonable.
De acuerdo con esto la independencia del profesional se encuentra
combinada con la ética y moral del individuo aunada con cada una de las
normas, leyes y códigos que describen claramente la necesidad e
importancia de los principios éticos y morales.
Con la ejecución de este estudio se busca describir los factores que
influyen en la independencia del contador público en el ejercicio de su
profesión de la auditoría externa, a través de fundamentos teóricos,
conceptuales, y normativos con el fin de minimizar los riesgos de perder la
independencia detectando las posibles amenazas con las que se pueda
presentar el contador a la hora de realizar auditorías externas.
2
El modelo de investigación es monográfico por tanto recogerá, ordenará e
interpretará de forma sistemática la revisión de acontecimientos o hechos
ocurridos, poniendo al día los conocimientos y las investigaciones sobre el
tema.
El trabajo monográfico se ha estructurado por secciones, basado en el
planteamiento del problema y objetivos que se pretenden analizar, marco
teórico dividido por capítulos distribuidos en capítulo I basado en el estudio
de la ética, capítulo II Contador Público, capítulo III Auditoría, capítulo IV
Bases Legales, capítulo V Independencia del contador Público y capítulo VI
Incentivos y amenazas que condicionan la independencia del contador
público en función del auditor, seguidamente de un marco metodológico que
consta del diseño documental, técnicas e instrumentos, análisis e
interpretación de la información y procedimientos de la ejecución del mismo,
las conclusiones finales obtenidas en el previo estudio de la investigación y
por ultimo constará de las recomendaciones.
3
EL PROBLEMA
Planteamiento del Problema
La inteligencia y el conocimiento se distinguen en los individuos por la
capacidad de entender, asimilar y elaborar todo tipo de información para ser
utilizada para la resolución de problemas. De allí el desarrollo intelectual se
va originando con la formación del individuo como profesional, orientada a
una actividad especializada del trabajo dentro de la sociedad.
Ejercer una profesión consiste en desempeñar todas las obligaciones
inherentes a un cargo u oficio que están ligados con los conocimientos
adquiridos para brindar un servicio o elaborar un bien, garantizando el
resultado con calidad de excelencia.
Dentro de la rama de la Contaduría Pública el profesional encargado es el
Contador Público que está dedicado al manejo, aplicación e interpretación de
la contabilidad de una organización, con el fin de generar la información
financiera necesaria para la gerencia y a terceros a través de informes que
sirvan para la toma de decisiones.
Dentro de las funciones del contador público se encuentran:
El registros continuo de cada uno de los libros contables
Análisis de los movimientos monetarios de bienes y derechos de una
organización.
4
Liquidación de impuestos.
Revisión de informes financieros.
Auditoría de los estados financieros.
De igual forma dentro de tales funciones, la auditoría de los estados
financieros se define como una parte administrativa que controla las medidas
y cifras establecidas dentro de una entidad u organización.
Desde la antigüedad el contador público en su desempeño como auditor,
se ha distinguido como la única profesión capaz de evaluar y realizar
dictámenes de la información financiera y de cada una de las operaciones de
las instituciones públicas o privadas.
Cabe considerar que las Normas Internacionales de Auditoría orientan el
comportamiento del auditor, con el propósito de generar la confianza a todos
aquellos inversionistas y terceros involucrados con una entidad determinada.
Siendo la independencia el principio esencial que debe poseer todo auditor
en el ejercicio de su profesión.
Actualmente es de gran importancia estudiar el principio de independencia
mental dado que estamos rodeados en la sociedad por altos niveles de
corrupción, lo que trae como consecuencia malos manejos administrativos,
siendo esto como un cáncer que corroe el funcionamiento de la economía
mundial. Por tales motivos es necesario deducir hechos relacionados con
malas prácticas contables que producen afectación financiera a pequeñas,
medianas y grandes inversionistas, hasta problemas de finanza internacional.
Todo esto viéndose comprometido el juicio del auditor, pudiéndose implicar
en conflictos de intereses ya sea económico o personal, dejando un lado la
objetividad y la ética.
5
Es por ello que a través de la investigación y documentación se busca el
análisis de los factores que influyen o afectan al auditor, la reflexión
conceptual de la independencia, la relación con la fe pública y confianza.
Entre tanto se realizará una revisión documental de la normativa que
sustenta el criterio de independencia y de la literatura relacionada.
Formulación del problema.
¿Cuáles son los factores que inciden en la independencia del contador
público en el ejercicio de su profesión?
Objetivos.
Objetivo general:
Analizar los factores que influyen en la independencia del contador
público en el ejercicio de su profesión de la auditoría externa.
Objetivos específicos:
Describir los fundamentos conceptuales y filosóficos que sustenta
teóricamente la independencia del contador público.
Describir los fundamentos normativos que sustenta teóricamente la
independencia del contador público.
Determinar los principios éticos del contador público como una
cualidad de su independencia.
Indicar los factores que influyen en la independencia del auditor, a
través del análisis comparativo de dos empresas.
6
Justificación.
Esta investigación responde a la necesidad de conocer los aspectos y
herramientas que caracterizan al contador público en su ejercicio profesional
independiente como auditor externo. Sin duda es de sumo interés porque
permite ampliar los conocimientos de los deberes éticos del contador y a la
vez proporcionar una guía al nuevo profesional de la contaduría pública de
manera que pueda corregir, discernir y adaptar su ejercicio profesional para
que reflejen en la práctica su total independencia, imparcialidad e idoneidad a
la hora de ejercer la funciones de la auditoría externa.
Por consiguiente se puede tomar en cuenta la independencia como un
principio a seguir continuamente en la carrera profesional ya que puede
disminuir el grado de anomalías y subjetividad en el dictamen de estados
financieros emitidos por el auditor hacia su cliente o empresa, a su vez,
incrementa la confianza de los inversionistas y usuarios externos para una
inversión segura y razonable de sus recursos.
Para las autoras de esta investigación el beneficio radica en adquirir
conocimientos sobre un estudio interesante, poco conocido, que les llevará a
profundizar el tema a tratar y a conocer los posibles inconvenientes que
pueden afectar al contador público en su actuación en la auditoría externa.
En tal caso sería una ventaja al ampliar el dominio sobre los términos éticos
profesionales, responsabilidades y análisis de las leyes para obtener un
mejor desempeño en el ejercicio profesional con el fin de que la imagen del
auditor no sea afectada por actuaciones indebidas en el momento de
dictaminar los estados financieros de sus clientes.
7
Alcance.
En relación a esta investigación, se analiza el comportamiento del auditor,
a través de información teórica y documental de los conceptos y principios en
concordancia a su profesión e investigaciones anteriores relacionadas al
tema, versiones y casos reales de los contadores públicos que poseen y
carecen de independencia. Para ello se estudiará el caso de dos empresas
que permitirá analizar los factores que afectan al auditor en su ejercicio
profesional a la hora de emitir un juicio de dichas empresas.
También se establecerá la importancia de los principios éticos del auditor
principios como una cualidad de su independencia en el ejercicio de su
profesión.
8
MARCO TEÓRICO
CAPÍTULO I.
Ética profesional.
1.1 Concepto de Ética.
Cortina y Martínez (2008) señala la Ética como “aquella parte de la
filosofía que se dedica a la reflexión sobre la moral.” (p.9).
Peña, A. y Bastidas, M., 2007, enfatizó que la moral es “lo que no cae bajo la
jurisdicción de los sentidos, por ser de la apreciación del entendimiento o de
la conciencia al fuero interno o al respecto humano”. (p.121).
En primer lugar la ética son los principios y valores morales que puede
poseer una persona o grupos de personas lo que les conlleva a tomar
decisiones para realizar una acción particular.
Whittington y Pany (2005) enfatizan que la “ética personal varía entre los
individuos en todo momento, casi todos los miembros de una sociedad
coinciden en lo que es una conducta ética y no ética” (p.53) resulta claro que
toda persona con ética puede coincidir con otra con saber las conductas
apropiadas y no apropiadas ante la sociedad.
Lo anterior no indica que la ética se impone y que por lo tanto, se
relaciona con la sanción o el control. En 2006, Tal como lo advierte Ayala
(citado en Peña, A. y Bastidas, M., 2006), expresan que “sí un profesional
realiza su trabajo pensando en que no puede cometer irregularidades por
9
miedo al castigo que va a recibir, pero que si no existieran controles las
cometería, este no es un profesional ético”. (p.121). La ética se sintetiza en la
conducta personal, que bajo ninguna circunstancia puede imponerse, es
decir se relaciona con la postura ante la vida, convertida en guía de las
actuaciones del ser humano.
1.2. Ética profesional.
La ética representa las características humanas ideales o de
autodisciplina en exceso de las exigidas por la ley.
En el caso de los contadores profesionales; Holmes, A. (2008), define la
ética profesional contable “es un sistema de principios morales y la
observancia de reglas para gobernar las relaciones con los clientes, el
público y otros contadores” (p.53). La ética está relacionada con la
independencia, autodisciplina e integridad moral del profesional, es por eso
que el contador público en función de auditor debe de conocer a fondo los
principios y normas éticas que permita actuar con honestidad ante los
clientes y el público en general.
Holmes, A. (2008), expresa que “la clientela prefiere contadores sujetos a
la acción disciplinaria de una organización que hace cumplir un código
estricto ético, en vez de emplear contadores que no obedecen ninguna regla,
legal o de una sociedad profesional” (p.54). Está comprobado que los
clientes buscan una buena imagen del contador público que conozca a
profundidad los principios de contabilidad generalmente aceptadas y en el
caso de auditoría, se efectúe un juicio objetivo respetando las normas
internacionales de Auditoría establecido en el país de origen y el código de
ética emitido por la Federación Internacional de Contadores Públicos (IFAC).
10
Sin embargo, el Contador Público puede estar influenciado por factores
relativos a las exigencias de los usuarios de la información, la tecnología, el
mercado global, la plataforma jurídica de cada país, entre otros. Los
profesionales de la Contaduría Pública debe mostrar dentro de su misión
específica es suministrar información financiera confiable para la toma de
decisiones económicas, brindar información sobre la riqueza de las
organizaciones y mostrar la realidad financiera de las mismas a terceras
personas así como evaluar a través de la auditoría los resultados, de tal
forma de emitir una opinión.
1.3. La ética profesional del contador público.
La profesión de la Contaduría Pública ha sido y es una profesión que se autorregula, emite y aprueba Normas de Contabilidad de Aceptación General que reglamentan todo el proceso de cuantificación, registro , resumen en estados financieros y revelación de la información financiera. Adicionalmente, emite y aprueba Normas de Auditoría que rigen todo el proceso de auditoría hasta la emisión del dictamen. (Hernández, 2009, pág.8).
Tanto la corrupción como el fraude siempre han representado grandes
desafíos a los auditores independientes de una organización, motivo por el
cual han desarrollado técnicas y prácticas que han evolucionado hacia la
garantía de la credibilidad de la información financiera, la eficiencia,
economía y efectividad de las operaciones; resaltando las responsabilidades
que recaen sobre una auditoría independiente de estados financieros para
identificar, investigar e informar sobre fraudes o errores encontrados dentro
de la estructura contable de una empresa.
Es por eso que el incumplimiento de las responsabilidades ha ido tomado
mayor importancia en los últimos años, ya que el fraude constituye un flagelo
que está adquiriendo fuerza día a día, ayudando, en gran parte, por una
mayor complejidad en los negocios, la creciente globalización de los
11
movimientos de fondos, las dificultades implícitas en trato con las diferentes
culturas y un mayor uso de tecnologías.
Todo ello ha llevado a una sensación de mayor riesgo entre los
empresarios de los más diversos sectores y países. Como resultado de
errores y fraudes encontrados en las contabilidades de prestigiosas
organizaciones.
Tal es el caso de Xerox, donde se vieron en la necesidad de manipular las cifras de sus balances para que la empresa pareciese gozar de una mejor situación económica y financiera. Tal situación fue puesta de manifiesto al efectuarse una auditoría de estados financieros, iniciada a la compañía Xerox por instancias de las autoridades bursátiles estadounidenses, la cual detectó que la empresa contabilizó equivocadamente el total de sus ingresos entre los años 1997 y 2001, una cifra que ascendió a los 6.000 millones de dólares. (Hernández, 2009, pág.9).
1.4. Dilema ético.
Whittington y Pany (2005) señala el dilema ético “es una situación en que
el individuo debe decidir la conducta correcta” (p.54). Se encuentra en la
definición de estos autores donde el profesional debe de orientarse
conscientemente de una conducta correcta que no afecte a terceros.
Es por ello si se presenta un problema o un dilema ético en no cumplir con
un deber apropiado puede afectar las relaciones de trabajo entre el contador
público y cliente por menoscabar su eficiencia. Esto a su vez afecta la
imagen de su servicio obligando al cliente a buscar otra alternativa de un
profesional que cumpla su independencia.
Un ejemplo sencillo de dilema ético es encontrar un anillo de diamantes,
que requiere decidir si se intenta encontrar al dueño o conservarlo.
12
Los auditores, contadores y otros profesionales se enfrentan a muchos
dilemas éticos en su trabajo. El tratar con un cliente que amenaza buscarse
un nuevo auditor a no ser que se le dé una opinión sin salvedades,
representa un serio dilema ético si no es adecuado la opinión que solicita. El
decidir si enfrentamos a un supervisor que ha exagerado de forma
considerable los ingresos de su departamento a fin de recibir una
bonificación mayor es un dilema ético difícil.
1.5. Necesidad de la ética profesional.
Todas las profesiones reconocidas poseen algunas características
comunes. He aquí las más importantes:
Responsabilidad de servir al público.
Whittington y Pany (2005) afirma “El certificador tiene la obligación de
garantizar que la información es justa para todos y que no beneficia a un
grupo a costa de otro” (p.57). Este punto trata de que toda información
proveniente de una entidad tenga que ser analizada dentro de los parámetros
éticos, evitando el engaño que puede presentar un grupo dependiendo del
beneficio de otro.
Un rico acervo de conocimientos.
El profesional o estudiante de contaduría continuamente debe de estudiar,
aprender temas que innova la carrera ya que en el entorno presenta
situaciones complejas que debe de solucionarse de acuerdo a su
conocimientos adquiridos en la actualidad mediante cursos y seguir los
consejos de personas capacitadas en la materia.
Basta que el profesional o el estudiante de contaduría se fijen en las numerosas declaraciones de la autoridad que rigen los informes financieros, para darse cuenta de que la contabilidad es
13
un complejo conjunto de conocimientos. Las declaraciones siguen proliferando porque, entre otras cosas, la contabilidad debe reflejar lo que ocurre en un entorno cada día más complejo. (Whittington y Pany, 2005, pag.57).
Normas de admisión.
Whittington y Pany (2005) enfatizan que estas normas “Hay que cumplir
un mínimo de normas de escolaridad y de experiencia para obtener una
licencia que permita ejercer la profesión. El candidato necesita aprobar el
examen uniforme de contador público y demostrar que domina los
conocimientos antes señalados”. (p.58).
El profesional debe cumplir dos requisitos esenciales para optar el título
contador público: la experiencia y la formación académica para así tener un
dominio de las distintas funciones que exige el campo laboral.
Necesidad de contar con la confianza del público.
Whittington y Pany (2005) señala que “Para el contador esa confianza es
especialmente importante. Su producto es la credibilidad. La función de
certificador carece de utilidad si no existe la confianza”. (p.58).
El autor explica que una de las cualidades importantes de un profesional
es la confianza con su cliente, es decir no solamente basta con tener el título
de contador público para ejercer la profesión, también necesita trabajar día a
día para ganar la experiencia y el reconocimiento del público a través del
esfuerzo de su gestión siempre y cuando mantenga su objetividad e
imparcialidad ya que de lo contrario pierde su credibilidad.
14
1.6. Principios básicos de ética.
Hernández, J (2009, p.6) manifiesta “que toda persona al ejercer su
profesión, además de contar con los conocimientos necesarios de su campo,
debe contar con valores morales que tienen como finalidad fundamental
buscar y tratar de garantizar el bien común”.
Para ello, se debe poner en juego, no solo la inteligencia, sino su
voluntad; debe comprender que su responsabilidad en la consecución del
bien común es mucho mayor que la del ciudadano común y corriente; cuenta
con el conocimiento que ha recibido a través de su formación,
comprometiéndose con la confianza de la sociedad; puesto que se espera
del profesional, no sólo los servicios para los cuales se formó, sino que se
convierta en la vanguardia de la cultura, se espera de él un compromiso de
carácter moral.
Peña, A. y Bastidas, C. (2006), explica los principales principios de la
ética:
Integridad.
Está referida a la integridad moral, independientemente del campo
profesional de que se trate. Por lo tanto, tiene que ver con la honestidad, la
sinceridad y la probidad, requerida en el desempeño profesional. Este
principio también incluye conceptos relativos a la conciencia moral y, por
ende, a la justicia y la equidad.
Independencia.
La independencia es relativa a la actitud mental que permite actuar con
libertad a su juicio profesional, libre de cualquier predisposición que limite la
apreciación objetiva de los hechos. Por lo tanto, la independencia se refiere
15
al criterio no influenciado con respecto a cualquier interés que pudiese ser
incompatible con los principios de objetividad e integridad. Implica entonces,
actuar de acuerdo a convicciones estrictamente profesionales.
Responsabilidad.
La responsabilidad constituye un principio de ética contenido en todas las
reglas de conducta del Contador Público, pues corresponde con el sentido
amplio en cuanto al cumplimiento de sus obligaciones. La responsabilidad
personal y social genera valor del profesional, en las empresas y en la
sociedad.
Hernández, J (2009, p.7), define que la responsabilidad es “la obligación de
asumir las consecuencias de los actos propios y, por tanto, la obligación de
prevenir las condiciones que puedan afectar al profesional o a los demás”.
La responsabilidad es asumir los cargos, actividades y tareas por resolver
sin que afecte a terceros. Si un contador público tiene algún compromiso
laboral y en un momento dado no lo asume, tendrá la obligación de
responder antes las leyes y sanciones por la falta o caso omiso a una
responsabilidad con un cliente y terceros.
Confidencialidad.
La confidencialidad o secreto profesional representa un elemento que
debe caracterizar la relación del Contador Público con el usuario de sus
servicios y con los empleados a su cargo. Esta relación debe fundarse en un
compromiso responsable y en la estricta reserva profesional. Encierra el no
revelar información a terceros sin autorización específica, a menos que se
tenga la obligación profesional o legal de hacerlo.
16
Cumplimiento de las disposiciones normativas.
El ejercicio profesional del Contador Público debe realizarse bajo el
cumplimiento de las disposiciones y procedimientos establecidos. Además,
tomando como base el respeto a las recomendaciones de los organismos
supervisores competentes, sí es el caso, siempre y cuando, éstas sean
compatibles con los principios de objetividad, independencia e integridad.
Competencia y actualización profesional.
La competencia, tiene que ver con las capacidades necesarias requeridas
en el profesional para la realización del trabajo o los servicios contratados.
De esta forma, se garantiza el éxito, la eficacia y la satisfacción del cliente
para el cual se ofrecen. Esto, sólo será posible mediante la actualización de
los conocimientos necesarios para la actuación profesional del Contador
Público.
Conducta ética.
Los valores morales deben concretarse y observarse en el ejercicio
profesional del Contador Público. En este sentido, La conducta ética debe ser
parte de las responsabilidades del Contador Público ante todos los hechos
del mundo de hoy, que le exigen actuar con moralidad y siguiendo los
principios básicos de la ética.
Arellano (Peña, A., y Bastidas, M., 2007), realizó un estudio sobre la
aplicación de estos principios éticos, en donde explica que contribuye a
combatir el vicio tan arraigado de la corrupción, que es el más “fortalecido en
el sistema social actual, cuyas raíces se encuentran en la psiquis de los
profesionales que no se preocupan por su desempeño íntegro de una
manera eficiente”.
17
Actualmente, todavía existe en la sociedad omisión a los principios éticos
y morales donde también se presentan casos en que el auditor externo emite
un criterio subjetivo a los dictámenes que evidencia la falta de honestidad en
cuanto a los estados financieros fraudulentos de los clientes y a su vez se
hace cómplice del fraude.
18
CAPÍTULO II
Contador Público.
2.1. Definición del contador público.
Millán (citado en De la Hoz, Ospino y Rodríguez, 2007), a referirse a lo
que es el contador público:
Es la persona que habiendo obtenido su título idóneo o una licencia que le acredite su competencia profesional en las materias de su especialidad, realiza sus labores en forma independiente, esto es sin vínculo de subordinación laboral con la persona a quien preste sus servicios. (p.26-27).
Después de recibir su título acreditando su formación académica, el
contador público se encarga de cumplir sus funciones profesionales con el fin
de prestar el servicio al cliente de manera objetiva sin tener relación laboral
que afecte los intereses financieros y organizacionales de la empresa.
2.2 Características generales del contador público.
Paz, E. (2004), describe las características generales del contador
público. (p.8).
Tener una acrisolada honradez, calidad humana y buenas costumbres.
Poseer capacidad de raciocinio lógico para enfrentar los problemas y
las necesidades de tipo contable y financiero que los clientes y
patrones soliciten.
Contar con capacidad para observar detalles o situaciones relevantes
de los problemas planteados.
19
Tener capacidad para comunicar las ideas y sugerencias que se
proponen.
Tener capacidad para tomar las decisiones financieras y contables que
mas convengan a las situaciones o problemas planteados.
Desempeñar sus actividades de conformidad con la ética profesional.
Actuar con independencia de criterio, promoviendo siempre la justicia
distributiva.
Buscar la continua superación académica y personal, a través de
libros, conferencias, artículos seminarios, cursos entre otros.
2.3. Fuentes de responsabilidad de los contadores públicos certificado.
Las normas de recuperación, lo mismo que las medidas individuales
varían según la fuente de confiabilidad.
2.3.1. Contrato.
Whittington y Pany (2005), enfatizan que los contadores públicos firman un contrato con el cliente (ordinariamente una carta compromiso) en el que aceptan ofrecer sus servicios. La posibilidad de incurrir en responsabilidad ocurre cuando hay una violación de contrato y cuando los daños se deben a que uno o ambos contratantes no cumplen lo estipulado en el contrato. El cliente podría demandar a un despacho contable por violación de contrato. (p.91).
Visto de esta forma el contrato es un compromiso legal que asume el
contador público a sus clientes por sus servicios. Si el cliente presenta quejas
de un mal servicio el profesional tendrá la probabilidad de tener una
demanda en su contra.
2.3.2. Negligencia.
Whittington y Pany (2005), Los clientes y los terceros demandan al contador público por daño de negligencia. La negligencia, llamada también descuido ordinario o simple, constituye una violación del
20
derecho legal a practicar el cuidado que una persona prudente pondría en circunstancias similares. En el caso del contador público certificado, consiste en no cumplir una obligación conforme a las normas aplicables. En la práctica puede considerarse como “no ejercer el debido cuidado profesional. (p.91).
En definitiva a presentar una negligencia, el cliente y terceros presentarán
una demanda por ejercer daño o un simple descuido en sus funciones y el
contador público a su vez omite un deber de las normas internacionales de
contabilidad de preparar y presentar los estados financieros de manera
eficiente y transparente.
Whittington y Pany (2005), La gran negligencia es la ausencia de un mínimo de cuidado, lo cual indica un descuido peligroso de los deberes profesionales. Pueden interpretarse como tal, las violaciones graves de las normas de auditoría generalmente aceptadas. (p.91).
Evidentemente al presentar la ausencia del cuidado de las funciones del
contador público, se refleja la ineficiencia lo que atraería problemas judiciales
por omitir las normas internacionales de auditoría.
2.3.3. Fraude.
Whittington y Pany (2005), enfatizan que el fraude “es una falsificación de
un hecho material conocido por la persona o realizado con indiferencia
temeraria respecto a su veracidad, con la intención de engañar al otro y con
resultados nocivos para éste”. (p.91).
El termino fraude es una falsificación de un hecho donde oculta la
veracidad de los sucesos realizado por la persona y se toma una acción
indebida y penada por la leyes de la república.
21
CAPÍTULO III
Auditoría 3.1. Definición de Auditoría. Meigs, W. Larsen, J. y Meigs, R. (2007), enfatizan que la Auditoría “es un
examen de los estados financieros de una compañía, realizada por una firma
de contadores públicos independiente” (p.24). Se trata de un examen
completo y minucioso de todos los estados financieros por el cual el contador
público en una firma contable reunirá las evidencias necesarias para su
comprobación en los dictámenes o conclusiones independientes ajenas a las
entidades en donde se está prestando el servicio.
Auditoría de estados financieros. Whittington y Pany (2005), define la auditoría de estados financieros es un
examen que realiza el contador público y que ofrece el máximo nivel de
seguridad de que los estados financieros se ajustan a los principios de
contabilidad generalmente aceptados. (p.21).
Se explica que los usuarios externos y propietarios conocerán la situación
financiera de la empresa a través de los dictámenes que realizan los
contadores públicos independiente en realizar un estudio previo a los estados
financieros por medio de la planificación y evidencias que sustenta la
veracidad de los mismo.
3.2. Auditoría externa.
Holmes, A. (2008), define la auditoría externa es un examen crítico y sistemático de la dirección interna; estados, expedientes y operaciones contables preparadas anticipadamente por la
22
gerencia y los demás documentos y expedientes financieros y jurídicos de una empresa comercial y tiene por objeto averiguar la exactitud, integridad y autenticidad de estos estados, expedientes y documentos. (p.1).
Entre tanto la auditoría externa es un examen metódico y crítico a las
empresas o entidades que preparan los estados financieros realizado por la
gerencia, en que el auditor revisará todos los documentos para determinar si
sus registros contables son legítimos y preparados bajo los principios de
contabilidad generalmente aceptada
En el dictamen que se emite tenga mayor confiabilidad y aceptación, y
también como principio de ética, el trabajo de la auditoría debe ser
desarrollado por terceros independientes, o sea, por personas con las cuales
no existan conflicto de intereses con el ente que se audita. Por ello se le
denomina también auditoría independiente, a diferencia de la llamada
auditoría interna, que es la que se hace con empleados de la propia empresa
auditada, perdiéndose así la condición de independencia.
3.3. Otras modalidades de la auditoría. Whittington y Pany (2005), señala los diferentes tipos de auditoría que
llevan a cabo por parte del contador público.
Auditoría interna.
Se define como una actividad objetiva, de certidumbre y consultoría
diseñada para agregar valor y mejorar los servicios de una organización. Le
ayuda a una organización a lograr sus objetivos aportando un enfoque
sistemático, disciplinado para evaluar y mejorar la eficacia de la
administración de riesgo, el control y los procesos del ejercicio del poder.
23
Sus funciones principales son las siguientes:
Revisar la solidez y efectividad de los sistemas de contabilidad y
financieros.
Verificar el cumplimiento de los planes, políticas y procedimientos
administrativos implantados.
Vigilar contabilización y salvaguarda de los activos.
Comprobar la eficiencia de los sistemas de información.
Recomendar, en su caso, mejoras a los procedimientos
administrativos.
Auditoría operacional.
Se refiere al análisis integral de una unidad operativa o de una
organización completa para evaluar sus sistemas, controles, y desempeño,
según se miden en función de los objetivos de la administración.
Esta labor es característica del auditor interno. Sin embargo, una empresa
puede solicitar los servicios de un contador público independiente quien,
basado en la experiencia obtenida al estar en contacto con numerosos
negocios, podrá expresar una opinión sobre los movimientos operativos y, en
su caso, hacer las recomendaciones necesarias para lograr mejoras en la
operación de la empresa, sobre todo en el control.
Auditoría de cumplimiento.
La realización de la auditoría de cumplimiento depende de la existencia de
datos verificables y de criterios o normas reconocidas, como las leyes y
regulaciones o las políticas y procedimientos de una organización.
24
3.4. Actuación del auditor.
Si bien es cierto la auditoría externa representa una rama de gran valor en
el ámbito financiero y empresarial, donde la actuación del auditor es de vital
importancia ya que garantiza la veracidad de la información que se obtiene
en las organizaciones.
El cargo de auditor abarca la capacidad de entender y juzgar todo lo
relacionado a la ciencia contable, que va desde, los Principios Generalmente
Aceptados de Contabilidad, las disposiciones legales vigentes, las Normas
Internacionales de Auditoría, las Normas Internacionales de Contabilidad, y
todas las demás técnicas y procedimientos de Auditoría.
Por su parte Arias V. Ángela M, (2009), p.4 explica:
El Auditor, debe estar altamente calificado para manejar la información y las técnicas de análisis. Es el responsable de establecer los objetivos del control, debe revisar los controles internos y evaluar los resultados para determinar las áreas que requieren correcciones. El Auditor a parte de la experiencia y conocimientos, debe tener una conducta intachable y a toda prueba, la que hará prevalecer al momento de emitir sus informes o dictámenes, debiendo practicar en forma irrestricta el respeto y acatamiento a los postulados de la Ética Profesional. El Auditor debe proceder en forma digna, legal, veraz, y de buena fe, sin amparar en ningún caso simulaciones ni prestarse a hechos incorrectos y fraudulentos. El Auditor, reconoce y aplica los procedimientos particulares que él conoce para realizar una exploración y revisión crítica de los controles internos y los registros contables, a fin de adquirir suficiente información que le permita efectuar una opinión sustentada sobre la Entidad o Empresa que examina.
Evidentemente el auditor debe ser un profesional integral en relación a
sus conocimientos técnicos y prácticos, aunado a la ética y valores propios
25
como ser humano, para garantizar credibilidad y fé pública de todas las
opiniones emitidas sobre una entidad.
Pero así como lo anteriormente expresado la independencia mental del
auditor juega un gran papel dentro de su desenvolvimiento, de allí pues se
deriva los principios de objetividad, independencia e integridad, lo que le
permite no comprometer su juicio por motivos de algún conflicto de interés,
parcialidad o influencia indebida de otras personas.
26
CAPÍTULO IV
Bases Legales.
Fundamentación legal de la ley de ejercicio de la contaduría pública y el
código de ética Venezolano y las NIA.
4.1. Código de Ética Profesional del Contador Público Venezolano.
El Código de ética Venezolano emitido por la Federación de Colegios
Públicos de Venezuela (FCCPV, 1996), tiene el propósito de enunciar los
principios que deben guiar, tanto la actitud como la conducta del profesional,
para el logro de elevados fines morales, científicos y técnicos, dando al
cuerpo profesional un conjunto de normas éticas, para evitar comprometer el
honor y probidad del profesional, a demás de la imagen de la profesión.
Es importante que todo contador público cumpla con las normas éticas
venezolanas e internacionales con el fin de que su trabajo sea lo mas
imparcial posible, contribuyendo en detectar las anomalías y errores en los
registros contables preparados por la organización.
En 2004, El Código de Ética de la Federación Internacional de Contadores Públicos (citado en Hernández, Janeth, 2009), refiere que se ha propuesto el objetivo de guiar al profesional contable por medio de estándares basados en un código de ética, formado por un conjunto de reglas o guías de conducta, que aseguren la credibilidad, profesionalismo, al igual que la calidad de los servicios del auditor, haciendo énfasis en principios fundamentales como: la integridad, objetividad, competencia profesional, confidencialidad y estándares técnicos que permitan tanto prevenir como detectar fraudes, errores o actos ilegales cometidos por sus clientes. (p.11).
27
Se explica que todo contador público que ejerce la especialidad de
auditoria no basta aplicar las normas internacionales de contabilidad y las
(NIA), su primer objetivo fundamental es tener un comportamiento y una
aptitud de ética para desempeñar en el lugar de trabajo con objetividad y
honestidad con el fin de evitar fraudes o dictámenes que comprometen a
actos ilegales con los clientes y el profesional.
Se evidencia que en los lineamientos establecidos en el (IFAC, 2004), en cuanto a la actuación profesional de los contadores públicos, se resalta la importancia de la aplicación de un código de ética que satisfaga las necesidades de los usuarios y complemente las responsabilidades de los profesionales en la práctica contable. (Hernández, J., 2009, pag.11).
Por tal razón, el auditor por supletoriedad, recurre al código de ética de la
IFAC, ya que complementa todos aquellos vacíos existentes en el Código de
Ética Venezolano, garantizando así la credibilidad, además, la confiabilidad
en su trabajo y en su opinión no sólo a nivel nacional sino también a nivel
internacional.
En relación a la competencia profesional requerida, el Código de Ética
Venezolano establece que el contador público debe poseer una cultura
amplia, es por eso que deberá actualizar constantemente los conocimientos
necesarios para su actuación profesional, para así poseer la capacidad y la
destreza necesaria para realizarlos tanto eficaz como satisfactoriamente.
Así mismo, el auditor debe considerar sus responsabilidades tanto éticas
como profesionales ante terceros y; de acuerdo a la legislación vigente en el
país en que se desempeñe, la posibilidad de denunciar las irregularidades
descubiertas ante las autoridades competentes.
28
Esto, respetando el principio de confiabilidad, y considerando siempre la
búsqueda de asesoría legal y consulta tanto de las leyes como las normas
vigentes en el país en el cual ejerce sus funciones, de manera que pueda
salvaguardar la confiabilidad de sus dictamines, su objetividad, integridad y la
ética tan importante en su actuación profesional.
Ambos códigos señalan que el contador debe mantener una constante
independencia de acción además de criterio, guardando el más estricto
secreto profesional, asimismo se debe esforzar constantemente por elevar su
capacidad técnica, exaltando así la dignidad, el prestigio y el honor de la
profesión.
Aunque si el profesional contador es deshonesto y desmerita la profesión
con conductas inapropiadas, dicho códigos no servirían; en este caso
particular se debe entonces revisar el entorno educativo en el cual se está
desarrollando este tipo de profesionales para analizar un cambio social.
Sin embargo, se observa que la FCCPV (1996) no estableció en el Código
de Ética Venezolano aquellas situaciones que puedan ser causales de
conflictos éticos, bien sea entre colegas, o entre contadores y clientes,
mientras que, si nos remitimos al código de ética internacional, acusa una
serie de conflictos que se pueden presentar y las posibles soluciones a
aplicar, en tanto que en el de Venezuela no específica nada.
El Código de Ética Profesional del Contador Público Venezolano (1996),
establece en el artículo 2 del numeral 3 lo siguiente:
“El contador público deberá mantener en forma permanente su
colaboración por el fortalecimiento de los estudios de contaduría”. ( p.4). En
relación a la competencia profesional requerida, el Código de Ética
29
Venezolano establece que el contador público debe poseer una cultura
amplia en su carrera, es por eso que deberá actualizar constantemente los
conocimientos necesarios para su actuación profesional, para así poseer la
capacidad y la destreza necesaria para realizarlos de manera eficaz y
eficientemente.
El Código de Ética Profesional del Contador Público Venezolano (1996),
establece en el artículo 8 y 10 lo siguiente:
El Contador Público no estará sujeto a la dirección y dependencia de su contratante en cuanto al condicionamiento de su opinión profesional. Se entiende que su contratante exige de éste la emisión de información financiera a nivel profesional, la cual será ofrecida con entera independencia de criterio para uso y toma de decisiones de los usuarios de sus servicios. (p.6).
El Contador Público no expresará opinión acerca de los estados financieros sin antes haber practicado un examen de acuerdo a las Normas de Auditoría de Aceptación General promulgadas por la Federación de Colegios de Contadores públicos de Venezuela, o de uso generalmente seguido y/o aceptado en la profesión y la comunidad. (p.6).
El contador público nunca debe de permitir que sus clientes se inmiscuyan
en su trabajo de auditoría ni en las conclusiones finales en la emisión de los
resultados financieros ya que le restaría credibilidad a su juicio. Para mayor
confianza el profesional expresará su opinión siguiendo las normas
internacionales de auditoría establecido por el código de ética y promulgada
por la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela.
30
4.2. Ley de Ejercicio de la Contaduría Pública.
Definición de ejercicio profesional.
López, A (2004) define el ejercicio profesional “que es la investigación de
las aptitudes obtenidas durante la formación en la profesión, con el propósito
de resolver problemas específicos en un campo de conocimiento, en
beneficio de la sociedad y de sí mismo”. (p.59). Se explica que el ejercicio
profesional es un aprendizaje de aptitudes a lo largo de la experiencia en el
campo laboral y la adquisición de conocimientos recibidos en las casas de
estudios, donde el contador público se complementará a través de la practica
del día a día hasta desarrollar destrezas y habilidades de la profesión en pro
del beneficio social de la comunidad. En consecuencia, el ejercicio
profesional constituye la praxis de la teoría adquirida durante la etapa de
formación.
Por otra parte, el ejercicio profesional está llamado a resolver problemas de la comunidad humana, pues siempre trata de alcanzar una mayor y más elevado nivel de vida. El ejercicio profesional, al tiempo que realiza el individuo que lo practica, le proporciona una posición social un modus vivendi. (López, A, 2004, pag.59).
A medida que el contador público gane confianza, se va haciendo más
experimental, por lo cual su posición económica se incrementará gracias a
sus habilidades aprendidas en el ejercicio de su profesión, garantizando su
calidad de vida que puede perdurar en el tiempo.
Ley de ejercicio de la Contaduría pública emitido por la Gaceta oficial de
la Republica Bolivariana de Venezuela, (1973) define el termino de Ejercicio
profesional “son todas aquellas actuaciones que requieran la utilización de
los conocimientos de los profesionales a que se refiere esta ley”. (p.2). Se
explica que todo contador público debe de cumplir todas las funciones de
31
esta profesión, utilizando las normas éticas nacionales e internacionales para
una actuación correcta y responsable ante terceros.
Reglamento de la ley de ejercicio de la contaduría pública emitido por la
Gaceta oficial de la República de Venezuela, (1975) se entiende el termino
de Ejercicio profesional “tanto el ejercicio independiente de la profesión,
como los servicios prestados bajo una relación de dependencia”. (p.14).
Dicho de otro modo el contador público ejerce su profesión de una manera
individual sin la dependencia de un jefe y también puede ejercer dentro de
una organización o la relación dependiente de un patrono.
Por consiguiente se nombrará las principales funciones de los servicios
profesionales del contador público reflejadas en el artículo 7 de esta ley
mencionada anteriormente:
Para auditar o examinar libros o registros de contabilidad, documentos
conexos y estados financieros de empresas legalmente establecidas
en el país, así como el dictamen sobre los mismos cuando dichos
documentos sirvan a fines judiciales o administrativos. Asimismo será
necesaria la intervención de un contador público cuando los mismos
documentos sean requeridos a dichas empresas por instituciones
financieras, bancarias o crediticias, en el cumplimiento de su objeto
social.
Para dictaminar sobre los balances de bancos, compañías de seguros
y almacenes generales de depósito, así como los de cualquier
sociedad, cuyos títulos valores se negocien en el mercado público de
capital. Estos deberán ser publicados.
32
Para auditar o examinar los estados financieros que los institutos
bancarios, compañías de seguros, así como otras instituciones de
créditos deben publicar o presentar, de conformidad con las
disposiciones legales. Igualmente para dictaminar sobre dichos
estados financieros.
4.3. Ejercicio ilegal de la profesión.
Definición de Ejercicio Ilegal.
Consiste en realizar actividades relacionadas con una profesión en
condiciones o parámetros que se encuentren fuera de lo establecido en el
marco legal de las leyes básicas de ejercicio. (M.B.Torres).
En el capítulo V de esta ley, se esquematiza si los contadores públicos
venezolanos ejercen de manera ilegal la profesión estipulado en el artículo
24:
Quienes sin poseer el título respectivo obtenido de conformidad con lo
establecido en el artículo 3º de esta Ley, se anuncien como
contadores públicos y así se atribuyan tal condición, o se ocupen de
realizar actos o prestar servicios que la presente Ley reserva a los
contadores públicos.
Quienes habiendo obtenido el título de Contador Público, realicen
actos o gestiones propias de la profesión sin haber cumplido con los
requisitos para ejercerla legítimamente o se encuentren impedidos
para ejercerla.
Quienes habiendo sido sancionados con la suspensión del ejercicio
profesional, la ejerzan durante el tiempo de la suspensión.
33
Quienes siendo contadores públicos presten su concurso profesional,
encubran o amparen a personas naturales o jurídicas que realicen
actos de ejercicio ilegal de la profesión.
4.3.1 Las sanciones que puede incurrir el contador público después de
realizar algún ejercicio ilegal.
A propósito del artículo 26 se establece las debidas sanciones si existen
casos de ejercicio ilegal realizado por el contador público:
Serán penados con multa de quinientos a cincuenta mil bolívares (Bs.
500,00 a 50.000,00):
Las personas que incurran en ejercicio ilegal de la profesión.
Los funcionarios o empleados públicos que interfieran o impidan la
aplicación de la presente Ley o no cumplan con la misma.
Los profesionales que incurran en violaciones a las normas de ética
profesional sin perjuicio de la aplicación de otras sanciones
establecidas en esta Ley o de las medidas disciplinarias que apliquen
los Tribunales Disciplinarios de los Colegios.
Las personas que incurran en cualquier otra violación de las
disposiciones contenidas en esta Ley o sus Reglamento.
34
4.4. Normas Internacionales de Auditoría.
Las Normas Internacionales de Auditoría están constituidas en (10) diez
mandamientos para el auditor, clasificadas de la siguiente manera:
Normas Generales o Personales
Entrenamiento y capacidad profesional.
Independencia.
Cuidado o esmero profesional.
Normas de Ejecución del Trabajo
Planeamiento y Supervisión
Estudio y Evaluación del Control Interno.
Evidencia Suficiente y Competente.
Normas de Preparación del Informe
Aplicación de los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados.
Consistencia.
Revelación Suficiente.
Opinión del Auditor.
En esta norma tal como se establece en el punto 2 (dos) requiere que el
auditor sea independiente y no debe estar predispuesto con respecto al
cliente que audita, ya que de otro modo le faltaría aquella imparcialidad
necesaria para confiar en el resultado de sus averiguaciones, a pesar de lo
excelentes que puedan ser sus habilidades técnicas. Sin embargo, la
independencia no implica la actitud de un fiscal, sino más bien, una
imparcialidad de juicio que reconoce la obligación de ser honesto no sólo
para con la gerencia y los propietarios del negocio sino también para con los
35
acreedores que de algún modo confíen, al menos en parte, en el informe del
auditor.
4.4.1. Escepticismo profesional. Según requiere la NIA 240, el auditor planea y desempeña una auditoría
con una actitud (el escepticismo profesional, reconociendo que pueden existir
circunstancias que causen que los estados financieros estén representados
erróneamente en una forma de importancia relativa actitud de escepticismo
profesional del auditor es particularmente importante cuando se consideran
los riesgos de representación errónea e importancia relativa debida a fraude.
El escepticismo profesional es una actitud que incluye un estado mental a
la hora de inquisitivo y una evaluación crítica de la evidencia de auditoría. El
escepticismo profesional requiere un cuestionamiento continuo sobre si la
información y la evidencia de auditorías obtenidas sugieren que pueda existir
una representación errónea de importancia relativa debida a fraude.
El auditor deberá mantener una actitud de escepticismo profesional en
toda la auditoría, reconociendo la posibilidad de que pudiera existir una
representación errónea de importancia relativa debida a fraude, a pesar de la
experiencia pasada del auditor con la entidad sobre la honradez e integridad
de la administración y dé los encargados del gobierno corporativo.
Una auditoría desempeñada de acuerdo con las NIA rara vez implica la
autenticación de documentos: ni está el auditor entrenado como experto ni se
espera que lo sea en dicha autenticación. Más aún, un auditor puede no
descubrir la existencia de una modificación de los términos contenidos en un
documento, por ejemplo. Mediante un acuerdo lateral que la administración o
un tercero no ha revelado al auditor. Durante la auditoría, el auditor considera
la confiabilidad de la información que se va a usar como evidencia de
36
auditoría, incluyendo la consideración de los controles sobre su preparación y
mantenimiento, cuando sea relevante. A menos que el auditor tenga alguna
razón le hará creer lo contrario, ordinariamente acepta los registros y
documentos como genuinos Sin embargo, si las condiciones identificadas
durante la auditoría hacen que el auditor crea que un documento puede no
ser auténtico, o que los términos de un documento han sido modificados,
hace investigación adicional. Por ejemplo, confirmando directamente con el
tercero o considerando usar el trabajo de un experto para evaluar la
autenticidad del documento.
La norma explica y define lo referente al escepticismo como una actitud y
estado mental que debe poseer el auditor, es decir como la incredulidad o
duda acerca de la verdad o eficacia de todo lo relacionado a las evidencias
de una auditoría, considerando todos los riesgos referentes al fraude.
37
CAPÍTULO V
La Independencia del Contador Público.
5.1. Concepto de independencia.
Como parte de las normas de auditoría, la independencia es un requisito a
cumplir en el marco de las normas de personalidad del auditor y se alcanza
“cuando sus juicios se fundan en los elementos objetivos del caso”; por el
contrario, no existe independencia “cuando la opinión o juicio es influido por
consideraciones de orden subjetivo”. (Viloria, N, 2009, pàg.116). Este
principio, y pilar fundamental de la actuación profesional del contador público,
en su papel de auditor, se entiende como una cualidad de la persona de
realizar su ejercicio profesional sin dejarse influenciar por hechos externos, o
sentir restricciones o limitantes relacionadas con sus sentimientos o
relaciones con sus pares.
El suponer que una persona, en su papel de contador público, sea
independiente de las cosas o hechos que revisa permite cumplir con el
mandato de ley de dar fe pública o atestiguar sobre la situación financiera de
una empresa cuando se ha realizado una auditoría.
5.1.1. Una revisión a la normativa contable sobre la independencia del
auditor.
En 1971, la Declaración de Normas de Auditoría Nº 1 emitida por el
Instituto Americano de Contadores Públicos (citado en Viloria, N., 2009),
enfatiza en el apartado 220 se pronuncia en los siguientes términos:
38
La independencia no implica la actitud de un fiscal, sino más bien, una imparcialidad de juicio que reconoce la obligación de ser honesto no sólo para con la gerencia y los propietarios del negocio, sino también para con los acreedores y aquellos que de algún modo confíen, al menos en parte en el informe del auditor. (p. 117).
Para este organismo, la independencia se relaciona con una cualidad de
la personalidad del auditor que se cultiva a lo largo de la vida: la honestidad.
Este criterio fue ampliado y es así cómo, en las Normas Internacionales
de Auditoría (NIAs), emitidas por el Comité Internacional de Práctica de
Auditoría (2007), incorpora los criterios de independencia mental y de
independencia aparente.
5.2. Independencia mental.
En resumidas cuentas desde la perspectiva más general, el término
independencia mental ha sido definido por varios autores en el campo de la
auditoría con el cual se define de la siguiente manera: (Pinilla, 2005 y Viloria,
2009).
La independencia supone una actitud mental, que permita al auditor actuar con libertad, respecto de su juicio profesional, para lo cual debe encontrarse libre de cualquier predisposición que limite su imparcialidad en la consideración objetiva de los hechos, así como en la formulación de sus conclusiones.(Pinilla J,2005:140).
Se entiende de mantener una actitud mental donde sus juicios en los
dictámenes deben ser objetivos, desligado de los prejuicios que límite su
imparcialidad y actuando con mayor libertad en el campo laboral sin omitir los
principios y valores éticos con la profesión. Pinilla, J. (2005): “El contador
público debe tener independencia mental en todo lo relacionado con su
trabajo, para garantizar la imparcialidad y objetividad de sus juicios”. (p.140).
39
Viloria, N., (2009) enfatiza el concepto de independencia mental citado en
las NIAs, emitida por el Comité Internacional de Practica de Auditoría y se
define como “el estado mental que permite proporcionar una opinión sin ser
afectado por influencias que comprometan el juicio profesional, permitiendo a
una persona actuar con integridad, y ejercer la objetividad y escepticismo
profesional” (p.117). En efecto el contador público debe mentalizarse al
emitir criterios y juicios, sin que provengan de las emisiones realizadas por el
cliente o dueños de la entidad.
5.3. Independencia aparente.
Viloria, N., (2009) enfatiza el concepto de independencia aparente citado
en las NIAs, emitida por el Comité Internacional de Practica de Auditoría y se
define:
Cuando se evitan hechos y circunstancias que sean tan importantes que un tercero juicioso e informado, con conocimiento de toda información relevante, incluyendo cualquier salvaguardas que se apliquen, concluiría de manera razonable que la integridad, objetividad o escepticismo profesional o de un miembro del equipo para atestiguar hubieran sido comprometidos.(p.118)..
Como se observa, aunque se mantiene la independencia como una
cualidad personal que permite al contador público actuar con integridad y
ética al emitir su juicio, se incorpora la percepción de los usuarios. Es decir,
al profesional, o firma de profesionales, le interesa también hacer sentir a sus
usuarios que el trabajo es de calidad, íntegro y objetivo. Le interesa,
entonces, transmitir credibilidad y confianza del trabajo realizado a todos los
potenciales usuarios del mismo.
Es importante en el ejercicio independiente del contador público, se
requiere de la independencia mental y en apariencia, para evitar que un
tercero razonablemente informado pueda colocar en duda la credibilidad del
trabajo realizado.
40
Por su parte, el Código de Ética Profesional del Contador Público en
Venezuela (1997), establece en el artículo 13 los criterios de independencia
en la actuación profesional:
A fin de garantizar su criterio independiente e imparcialidad, el Contador
Público deberá abstenerse de actuar en los casos siguientes:
Cuando sea pariente hasta el cuarto grado de consanguinidad o
segundo de afinidad del propietario o socio principal de la empresa, o
de algún director, administrador o empleado que tenga intervención
importante en la dirección y administración de los negocios del cliente.
Tenga o pretenda tener alguna injerencia o vinculación económica o
propiedad total o parcial, directa o indirecta en la empresa, en un
grado que pueda afectar su libertad de criterio.
Hubiere desempeñado cargos de responsabilidad en aquellas
instituciones públicas o privadas, sus filiales y/o subsidiarias que
requieran sus servicios profesionales para dictaminar sobre estados
financieros de periodos económicos coincidentes con su permanencia
en ellas.
Esté afectado por cualquier otra circunstancia que pueda incidir
negativamente en su objetividad (p. 7).
Resalta en la norma venezolana que se omitan los criterios relativos al
contador público como sujeto inmerso en una red de relaciones. Esto se
debe, quizás, a la lentitud del cambio normativo en el país. Mientras en otros
países los ajustes y actualizaciones son anuales, en nuestro país estos
41
cambios son lentos y, en muchas ocasiones, los organismos reguladores son
seguidores de la tendencia mundial.
En 2006, Berrizbeitia (citado en Aura Peña y María Carolina Bastidas,
2007), reportó un ejemplo de la pérdida de la independencia como lo fue el
caso de Enron señalado todas las prácticas antiéticas en sus actuaciones
como profesionales:
Expresión de operaciones con empresas vinculadas a precios no competitivos, Enron transfería sus activos improductivos a empresas subsidiarias y luego no consolidaba los estados financieros, por supuesto que los estados financieros de Enron no reflejaban en absoluto la realidad, habían remuneraciones exorbitantes que sobrepasaban la mayor parte de las utilidades de la empresa en el año anterior al inicio de la crisis; los auditores no eran independientes, porque no sólo prestaban servicios de auditoría, sino que además prestaban servicios de consultoría que le representaban mayores ingreso a la firma. (p.123).
Muchos casos parecidos al de Enron que evidenciaron fraudes y
escándalos financieros se debían a las faltas de controles en el ejercicio de
auditoría conllevando pérdidas millonarias originadas por el maquillaje de
información y donde prevalecía la dependencia financiera con cada una de
las entidades comprometiendo la existencia de la imparcialidad.
Con lo anterior se demuestra que lo significativo no es la adopción de
normas de contabilidad de aplicación mundial, es el respeto hacia los
principios éticos y por lo tanto, hacia los mecanismos que garanticen que
estas normas efectivamente puedan cumplirse. En 2005, Capcha y Vilchez
(citado en Aura Peña y María Carolina Bastidas, 2007), reportó esta
afirmación “La mayoría de los estudios sobre la temática consideran que la
causa de las irregularidades y de la crisis profesional se encuentra en las
42
conductas antiéticas e inmorales y sólo algunos hacen referencia a la
ambigüedad y no pertinencia de las normas contables”.
Viloria (2009), realizó un ejemplo en el caso de Enron, altamente discutido
en la literatura contable y que tuvo como consecuencia inmediata el cierre de
la firma número uno Arthur Andersen.
Enron era el segundo cliente más importante para Andersen, en el 2000 su facturación ascendió a 25 millones de dólares por auditoría y 27 millones por el trabajo de consultoría. La auditoría era tanto interna como externa. (p.116).
Arthur Andersen falló en involucrarse en consultoría adicionales a la
auditoría abarcándose internamente con la institución generando conflicto de
intereses, perjudicando su independencia.
5.4. Personas interesadas en la independencia del auditor.
En el trabajo de Viloria, N. (2009), se pueden segmentar tres partes
interesadas en la independencia del auditor:
Organismos reguladores.
Usuarios.
Contadores públicos en su rol de auditores.
1) Organismos reguladores: Para los organismos reguladores, la solución
a las amenazas a la independencia ha sido la normatización. Así se
observa en el caso de los organismos emisores de normas contables y
de auditoría, específicamente en la Declaración de Normas de
Auditoría Nº 1, emitida por el Instituto Americano de Contadores
Públicos (citado en Viloria, Norka., 2007), se dispone que “para ser
independiente el auditor debe ser intelectualmente honesto, ser
reconocido como independiente, debe estar libre de cualquier
43
obligación o tener algún interés para con el cliente, su dirección o sus
dueños”. (p.148).
2) Usuarios: Los presuntos usuarios también buscan garantizar la
independencia de los auditores, aunque para ellos sus mecanismos
están más relacionados con la imagen profesional. Los usuarios de la
información financiera presuponen, comúnmente, que la información
financiera avalada por un contador público es la adecuada. (Norka, V,
2009, pag.150). Este supuesto a priori descansa en la objetividad,
confianza y credibilidad en primera instancia del contador público que
generó la información y, en segunda instancia, en el contador público
independiente que auditó la información. No es posible esperar que un
usuario de un estado financiero evalué una auditoría. La mayoría de
los usuarios no tienen la competencia ni el tiempo para hacer una
evaluación así. La confianza del público en la calidad de los servicios
profesionales aumenta cuando la profesión fomenta la existencia de
altos niveles de desempeño y conducta en todos los que ejercen esa
profesión.
3) Auditores: El aspecto subjetivo de la independencia del contador
público es indudable, ya que se trata de una condición intrínseca a la
personalidad del contador y vinculada a sus valores y a su ética. Aun
así, se debe reconocer que la mayoría de los aspectos relacionados
con el sujeto - contador permanecen ocultos o, en último caso,
resultan difíciles de controlar a través de una norma. Paradójicamente,
son estas cualidades del contador como persona las que inciden en la
credibilidad de su opinión y colocan en tela de juicio el rol de los
contadores públicos como auditores. (Norka, V, 2009, p.150-151). Es
decir, el contador puede, en apariencia, cumplir con todas las normas
44
y leyes y, sin embargo, no ser efectivamente independiente en su
trabajo.
La importancia radica en que los organismos reguladores suponen que los
contadores públicos conocen y siguen las normas de forma fiel, sin que el
criterio subjetivo los afecte. Por el contrario, siendo la independencia un
criterio altamente subjetivo, es relevante conocer la opinión de los contadores
para poder corregir o reforzar las bases de la actuación con independencia
del contador.
45
CAPÍTULO VI
Los Incentivos y las Amenazas que Condicionan a la Independencia del
Contador público en función de Auditor.
6.1. Incentivos para la independencia del auditor.
Paz-Ares (citado en Rosario López y Aurora Pérez, 2007), señaló: “Lo
que la gente observa no es el grado de moralidad subjetiva del auditor, sino
los incentivos que objetivamente tiene para obrar de manera independiente”.
(p.69). Las personas que conforman la sociedad en este caso los usuarios,
estarán pendiente de que los auditores actúen dentro de las normativas de
éticas, principios de contabilidad generalmente aceptada y las normas
internacionales de auditoría en hacer cumplir en la emisión de información de
una manera objetiva e imparcial minimizando los riesgo de la independencia.
Existen varios factores que pueden incentivar al auditor para actuar en el
ejercicio de sus funciones por el camino correcto. Todas ellas, hacen que el
profesional tenga motivaciones para hacer bien su trabajo, porque de lo
contrario podrá ser castigado de diversas formas.
Los conceptos de independencia del auditor descrito en la estructura
conceptual comprenden un modelo de riesgo para la independencia del
auditor:
6.1.1. Definición de riesgo:
Mantilla (2004) define el riesgo de la independencia como “la probabilidad
de que la objetividad de un auditor estaría comprometida o razonablemente
parecería comprometida para inversionistas y otros usuarios bien
46
informados” (p.58). Es decir el riesgo de que se pueda comprometer o que
se perciba la amenaza a la independencia del auditor.
6.1.2 Definición de las salvaguardas o incentivos:
Mantilla (2004) enfatizan que las salvaguardas “son controles que mitigan
los efectos de las amenazas” (p.58). Son factores que regulan o disminuyen
las amenazas que ponen en riesgo a la independencia.
(López y Pérez, 2007, Cuadro 1, p.69), presenta el enfoque global
planteado por Johnstone, Karla et al. (2001), el cual representa una visión
completa de los antecedentes y las consecuencias del riesgo a la
independencia del auditor. En este punto se va a analizar aquella parte de su
análisis que corresponde a una serie de factores que suponen incentivos a
los auditores para mantener su independencia. En el siguiente apartado se
procede a estudiar aquellos elementos que pueden suponer un riesgo o
amenaza para dicha cualidad.
En cuanto a lo que incentivos se refiere, en el Cuadro 1 se señalan los
siguientes factores mitigantes: los mecanismos de gobierno corporativo, el
papel de los organismos reguladores, las políticas de las firmas de auditoría
y, por último, la cultura de la firma de auditoría y las características de los
auditores. Los autores matizan que algunos de estos factores, por sí solo,
pueden no ser suficientes para mitigar el riesgo, pero una combinación de
todos o varios pueden tener un importante efecto mitigador.
47
Cuadro 1. Modelo para la Comparación de antecedentes y consecuencias del
riesgo a la independencia.
Condiciones del entorno
¿Qué amenazas crean riesgo a la independencia?
Amenazas directas Amenazas indirectas
Inversiones directas Relaciones interpersonales
Honorarios contingentes Revisión del propio trabajo de auditoría
Empleo potencial
Dependencia financiera
¿Qué decisiones basadas en juicios permiten que el riesgo a la independencia afecte a
la calidad de la auditoría?
Presión sobre asuntos
contables difíciles.
Presión sobre juicios de
materialidad.
Presión sobre el alcance y
conducta de la auditoría.
Factores Mitigantes
¿Qué factores podrían mitigar las condiciones del entorno relacionadas con la
independencia?
1. Mecanismo de gobierno
corporativo.
2. Papel de la regulación.
Consejo de directores Refuerzo del conjunto de normas
Comités de auditoría
3. Políticas de la firma de auditoría 4. Cultura de la firma y características
del auditor individual.
Revisiones entre socios. Énfasis de la firma sobre su deber público.
Revisiones paritarias. Características morales y éticas de los
auditores.
Consultas dentro de la firma.
Planes de compensación.
Análisis de los usuarios
¿Cómo se ven afectados los usuarios si los factores mitigadores fallan?
Entidades auditadas. Accionistas y acreedores. Auditores individuales.
Profesión de auditoría. Reguladores.
Nota .Datos tomados de Los Incentivos y las amenazas que condicionan a la Independencia del Auditor (p.69)
de la revista Actualidad Contable FACES, 2007, Mérida.
48
A continuación se analiza aquellos factores sobre los que las firmas de
auditoría pueden influir más directamente, estos son: las políticas de las
firmas de auditoría y la cultura de la firma y características del auditor
individual.
Políticas de la firma de auditoría.
De Las firmas de auditoría deben fomentar una cultura corporativa
orientada en todo momento hacia la independencia. Dicha cultura se trasmite
a través del establecimiento de una serie de políticas. El objetivo primordial
de las mismas es mitigar el riesgo a la independencia debido a su asociación
con los litigios y el declive del capital reputacional.
Cultura de la firma y características del auditor individual.
Los mensajes de la firma de auditoría, explícita o implícita, con respecto a
la conducta adecuada dentro de la firma y las características éticas de los
auditores individuales tienen probablemente un impacto muy significativo
sobre el riesgo a la independencia.
La cultura de la firma de auditoría puede concebirse como el mensaje que
una firma trasmite a sus auditores con respecto a las obligaciones que deben
asumir. En el contexto del mercado de capitales, pueden identificarse tres
tipos de cultura de firma:
Cultura de deber público:
Su objetivo es dar confianza a los proveedores de capital de que la
información que ellos reciben es fiable y no contiene errores. Por tanto, la
obligación ética esencial del auditor es contribuir a disminuir el conflicto de
intereses entre los demandantes de capital y los proveedores de capital,
asumiendo un papel que proteja los intereses de los inversores y acreedores,
ayudando a paliar la información asimétrica entre ambos.
49
Cultura de protección al cliente:
En este caso se potencia a los auditores para que se vean así mismos
como socios de negocio de sus clientes, los demandantes de capital. Los
auditores podrían moverse hacia esta parte del continuo con el deseo de
añadir valor al negocio de sus clientes, fundamentalmente, a través de la
oferta de una amplia gama de servicios y la atracción y retención de
trabajadores. Esta cultura se centra prioritariamente en los intereses
financieros de los demandantes de capital, lo cual va en detrimento de los
proveedores de capital y otros usuarios de los Estados Financieros.
Cultura de gestión del riesgo:
En el centro del continuo podría situarse una posición donde se considera
que los auditores son neutrales. Esta perspectiva se centra sobre los
intereses del auditor, pero también en cómo se pueden gestionar y controlar
los riesgos que aparecen por la representación que realizan los auditores de
los proveedores de capital.
La cultura de la firma de auditoría estará influida en gran medida por las
características individuales de los auditores. Por ejemplo, podría ocurrir que
en una firma de auditoría con una cultura de protección al cliente, un auditor
con altos niveles de ética mitigara efectivamente el riesgo a la
independencia. No obstante, en la medida en que la orientación de un auditor
individual se mueva desde la cultura de deber público hacia la de protección
al cliente, probablemente debiera optarse por confiar en otros factores
mitigadores, tales como la regulación y el gobierno corporativo, para
realmente mitigar el riesgo a la independencia.
En definitiva, existen elementos que influyen en la motivación del auditor
para ser un profesional objetivo. No obstante, es preciso indicar que en
muchas ocasiones se trata de factores que influyen únicamente en la
50
vertiente de apariencia de la independencia y, como ya hemos establecido
anteriormente, la misma es una condición necesaria, pero no suficiente, para
el cumplimiento de la función social de la auditoría, esto es, para que de
forma real aporte valor añadido a la sociedad. Por tanto, debe tenerse
presente que es necesario también que existan incentivos que motiven a los
auditores para ser independientes de forma real.
6.2. Amenazas sobre la independencia del auditor.
6.2.1. Definición de las amenazas:
Mantilla (2004) enfatiza que las amenazas “son presiones y otros factores
que menoscaban la objetividad de un auditor”. (p.58). Son elementos que
provocan o desafían el aumento del riesgo a la independencia es decir que
pone en duda la objetividad e imparcialidad del auditor.
A pesar de un mayor número de variables que suponen amenazas a la
independencia del auditor en comparación con aquellas otras que la
incentivan. Además, la probabilidad de que una posible amenaza dañe
verdaderamente la independencia del auditor, es superior a la probabilidad
de que un posible incentivo se convierta finalmente en una motivación real.
Bastante (López, R., y Pérez, A., 2007), reportó un estudio sobre El
Comité de Auditoría de la Comisión Europea en su documento “La
independencia de los auditores legales en la Unión Europea: un conjunto de
principios fundamentales” señala, en el apartado sobre amenazas a la
independencia y riesgos inherentes, que la independencia de los auditores
legales podrá verse afectada por diferentes tipos de amenazas: interés
propio, revisión propia, defensa, familiaridad o confianza o intimidación.
51
Así mismo, el Comité establece que el nivel de riesgo por el cual la
independencia del auditor puede verse perjudicada vendrá determinada por
la importancia de cualquiera de las amenazas señaladas anteriormente.
Johnstone, Karla (López, R., y Pérez, A., 2007), reportó un estudio que se
preocupaba por las diferentes situaciones que pueden ocasionar riesgo a la
independencia. Los autores dividen las situaciones que pueden poner en
peligro la independencia del auditor en directas e indirectas:
6.2.2. Clasificación de Amenazas.
1. Amenazas directas: Son los que comprenden los beneficios
monetarios actuales o potenciales. En ellas se incluyen:
Inversiones directas: las cuales podrían causar un conflicto de
intereses relacionado con la alineación de los auditores con la posición
mantenida con los gestores de las compañías.
Honorarios contingentes: Son aquellos que, si por cualquier motivo
el auditor dejara de percibir, tendrían un impacto significativo sobre el
resultado de la firma auditora. También pueden derivar en el
incremento de los intereses financieros. Por ejemplo, ante la aparición
de discrepancias, la gestión puede presionar con la revocación del
contrato.
Potencial de conseguir un empleo en la entidad auditada: esta
situación podría obligar al auditor a tomar decisiones incorrectas con
el objeto de no perder la perspectiva de empleo futuro.
52
Dependencia financiera: incluye la naturaleza del servicio prestado
(auditoría u otros), la magnitud relativa, la continuidad de los
honorarios, el efecto y el valor en reputación de una relación con éxito.
Todos los factores anteriores suponen amenazas para la habilidad del
auditor a resistir las presiones de la gestión por la preocupación de la
finalización de la relación.
2. Amenazas indirectas: Son las que aparecen por otras circunstancias
que podrían dificultar el mantenimiento de la objetividad del auditor.
Pueden ser de dos tipos:
Relaciones interpersonales: se dan cuando los auditores poseen
una relación personal, familiar o profesional con el cliente. Todas estas
relaciones podrían provocar que el auditor antepusiera los intereses
personales sobre los objetivos profesionales.
Revisión propia: en este caso puede ocurrir que el auditor tenga que
auditar su propio trabajo o el de alguno de los miembros de su equipo.
Algunos ejemplos podrían ser: preparación de los Estados
Financieros, recomendaciones de valoración de elementos en dichos
estados, externalización de la auditoría interna y el asesoramiento
sobre decisiones de gestión. Todas estas situaciones podrían crear
situaciones en las que el auditor es incapaz de evaluar críticamente su
trabajo o de dañar una relación con otro miembro de la firma de
auditoría.
53
Mantilla (2004), señala y explica las amenazas que potencialmente
merman la independencia del auditor y estas son: (1) Autointerés; (2) Auto-
revisión; (3) Abogamiento; (4) familiaridad y (5) intimidación. (p.63-64).
1. La amenaza de auto-interés ocurre una firma o un miembro del equipo
de aseguramiento se pudiera beneficiar de un interés financiero en, u
otro autointerés entra en conflicto con un cliente de aseguramiento.
2. La amenaza de auto-revisión ocurre cuando: (a) cualquier producto o
juicio de un contrato de aseguramiento previo o de un contrato de no-
aseguramiento previo, requiere ser vuelto a evaluar con el fin de
conseguir conclusiones sobre el contrato de aseguramiento, o (b)
cuando un miembro del equipo de aseguramiento previamente fue
director o ejecutivo del cliente de aseguramiento, o fue un empleado
que se encontraba en posición de ejercer influencia directa o
significativa sobre la materia sujeto del contrato de aseguramiento.
3. La amenaza de abogamiento ocurre cuando una firma, o un miembro
del equipo de aseguramiento, promueve o puede percibirse que
promueva una posición u opinión del cliente de aseguramiento hasta
el punto que se pueda comprometer, o se pueda percibir que
comprometa, la objetividad. Tal puede ser el caso si una firma o un
miembro del equipo de aseguramiento subordina su juicio al del
cliente.
4. La amenaza de familiaridad ocurre cuando, por virtud de una relación
estrecha con un cliente de aseguramiento, sus directores, ejecutivos o
empleados, una firma o un miembro del equipo de aseguramiento se
vuelve demasiado comprensivo con los intereses del cliente.
54
5. La amenaza de intimidación ocurre cuando un miembro del equipo de
aseguramiento puede ser disuadido de actuar objetivamente y de
ejercer el escepticismo profesional mediante amenazas, actuales o
percibidas, recibidas de los directores, ejecutivos o empleados de un
cliente de aseguramiento.
6.3. Tipos de decisiones basados en juicios.
Por otra parte, existen situaciones que implican decisiones basadas en
juicios que también pueden afectar a la independencia del auditor y, por
tanto, a la calidad de la auditoría. Los autores señalan concretamente tres
tipos de decisiones basadas en juicios (Cuadro 1):
Asuntos contables que conllevan dificultad: Son aquellos que
permiten varias interpretaciones opcionales: principios contables,
valoraciones alternativas, etc. En este caso, podría ocurrir que los
auditores se adhirieran a las preferencias de tratamientos contables
inapropiados de la gestión.
Decisiones referidas al comportamiento durante la auditoría: Se
refieren a juicios acerca de la naturaleza y la extensión de la evidencia
de auditoría. Por ejemplo, los auditores podrían ocultar errores
descubiertos durante el muestreo de auditoría con el deseo de no
entrar en conflicto con la gestión.
Decisiones materiales: Tienen relación con los juicios que se refieren
a la importancia relativa de las omisiones o errores descubiertos en la
información financiera. Podría ocurrir, por ejemplo, que un auditor
concluyera que un ítem no es significativo y, por tanto, no someterlo a
evaluación durante el proceso de obtención de evidencia.
55
Por su parte, los autores señalan que en principio es preciso tener en
cuenta que los usuarios de la actividad de auditoría son muy diversos. Dentro
de ellos se encuentran: las entidades auditadas, los auditores individuales, la
profesión de auditoría, los reguladores, entre otros.
6.3.1 Consecuencias.
Teniendo en cuenta el ámbito temporal, los anteriores usuarios pueden
sufrir las siguientes consecuencias derivadas del riesgo de la independencia:
A corto plazo:
Las entidades auditadas pueden beneficiarse a corto plazo de un
incremento del riesgo a la independencia ya que aumenta la probabilidad de
que el auditor acceda a las preferencias de la entidad auditada. Los
beneficios potenciales podrían consistir en el incremento de la cotización de
las acciones y un menor coste de capital.
En concreto, las consecuencias negativas de un informe de auditoría
erróneo pueden consistir en un declive de valor de los activos o pasivos de la
compañía. Los auditores individuales están preocupados por el
mantenimiento de la relación con el cliente por razones económicas y por la
probabilidad de futuros litigios o pérdida de reputación asociados con su
comportamiento.
A largo plazo:
Los accionistas y acreedores impondrán un coste adicional por
incremento del riesgo de información originado por la incapacidad de confiar
en el proceso de auditoría. Por tanto, las entidades auditadas, en última
instancia, también se perjudican por el riesgo a la independencia.
Así el efecto neto sobre la entidad auditada será la diferencia entre los
56
beneficios que se obtienen versus las pérdidas que también pueden aparecer
a largo plazo.
Por otro lado, la profesión de la auditoría se daña por el incremento del
riesgo a la independencia, aunque solo sean unos pocos auditores los que
no cumplen con la obligación de independencia.
6.4. Acciones para disminuir el riesgo de independencia.
Johnstone (López, R., y Pérez, A., 2007), definió en su trabajo cuáles
deberían ser las acciones a tomar por los diferentes usuarios para tratar de
paliar o disminuir el riesgo a la independencia:
6.4.1. Con respecto a la profesión de auditoría.
La profesión de auditoría dirige activamente la gestión del riesgo a la
independencia, fundamentalmente, prohibiendo la realización de algunas
actividades y estableciendo programas de control (por ejemplo,
requerimientos de titulación, educación profesional continua, normas de
ética).
No obstante, existen dos áreas que reciben una atención limitada de la
profesión:
Asuntos relacionados con el tipo, magnitud relativa y continuidad de
los honorarios. Por el contrario, la profesión parece mantener
estrategias de expansión de servicios que podrían incrementar las
preocupaciones de dependencia financiera.
Situaciones que implican decisiones basadas en juicios que ocasionan
un riesgo a la independencia que afecta a la calidad de la auditoría.
57
6.4.2. Con respecto a las firmas de auditoría.
Las firmas de auditoría pueden influir en el riesgo a la independencia
mediante el establecimiento de políticas y fomentando una cultura de firma
que otorgue un adecuado soporte a los esfuerzos de los auditores
individuales para mitigar el riesgo a la independencia.
En sus manos está también promover la formación continua de los
auditores, poniendo un especial énfasis en la relación entre las amenazas a
la independencia y aquellas situaciones que permiten que dicho riesgo afecte
a la calidad de la auditoría.
6.4.3. Con respecto a los reguladores.
Los organismos legisladores tradicionalmente han dedicado y siguen
dedicando un gran esfuerzo normativo relacionado con la independencia del
auditor. En particular, se centran en mejorar la visión de la regulación sobre
el incremento de la efectividad del gobierno corporativo y los mecanismos de
autorregulación. Así mismo, también se centran sobre las situaciones que
implican decisiones basadas en juicios que permiten que el riesgo a la
independencia afecte a la calidad de la auditoría.
6.5. Marco General sobre los Incentivos y Amenazas a la independencia
del Auditor.
6.5.1. Incentivos.
En función de los principales agentes del mercado de auditoría pueden
tomarse las siguientes acciones como incentivos a la independencia:
1. Acciones provenientes de los auditores como individuos:
Sentimiento de haber cumplido su responsabilidad profesional con
integridad y haber prestado un buen servicio a sus clientes.
58
Acceso a mejores condiciones de salario, promoción y reconocimiento
(prestigio profesional).
Reducción de los riesgos asociados con el cumplimiento de
responsabilidades y pérdida de reputación.
Elusión de las acciones disciplinarias por parte de los organismos
reguladores.
2. Acciones provenientes de las firmas de auditoría:
Empleo de las revisiones entre socios.
Utilización de las revisiones paritarias.
Promoción de las consultas de miembros dentro de la firma.
Fomento de los planes de compensación.
3. Acciones provenientes de la entidad auditada (Mecanismos de
gobierno corporativo):
Utilización Consejos de Directores y Comités de Auditoría.
Reducción del coste de la agencia.
4. Acciones provenientes de los organismos reguladores:
Refuerzo de la eficiencia y eficacia de la normativa sobre auditoría.
6.5.2. Amenazas.
De forma global, los auditores y sociedades de auditoría se enfrentan a las
siguientes amenazas:
1. Existencia de intereses propios en la firma auditada:
Mediante la realización de inversiones directas o indirectas
significativas en la entidad auditada.
Mediante el mantenimiento de relaciones de empleo: cargos directivos,
de administración, etc.
59
Mediante la presencia de honorarios contingentes. En este sentido,
pueden aparecer dos problemas fundamentales:
Problema de precios reducidos por la feroz competencia:
tal empirismo puede perjudicar a la calidad de la auditoría y, por
tanto, a la confianza del público sobre el auditor.
Problema de la excesiva dependencia del cliente: tal
dependencia puede provenir de la facturación por servicios de
auditoría como por otros servicios adicionales.
2. Necesidad de revisión del trabajo propio: por ejemplo, en el caso de la
existencia de relaciones de empleo y la realización de otras tareas
adicionales a la auditoría.
3. Aparición de una excesiva familiaridad con el cliente: por ejemplo,
mediante el mantenimiento de vehículos de consanguinidad o afinidad con
la compañía auditada.
4. Existencia de actitudes de intimidación hacia el auditor: mediante
amenazas reales o percibidas para que el auditor no actúe objetivamente.
5. Adopción de actitudes de defensa hacia el cliente: cuando el auditor
toma una actitud de protección al cliente.
6. Existencia de decisiones basadas en juicios: por ejemplo, el
tratamiento de hechos contables difíciles de interpretar, las dificultades
relacionadas con decisiones sobre juicios de materialidad y los conflictos
provocados por la determinación del alcance y la conducta de la auditoría.
60
7. Existencia de relaciones duraderas en el tiempo entre cliente y auditor:
La amenaza puede provenir del exceso de confianza que se puede
establecer con un cliente si la duración del contrato es larga. Además,
desde nuestro punto de vista esta circunstancia guarda relación con:
La amenaza provocada por la realización de otros servicios a
los clientes ya que, de romperse la relación, podría afectar
negativamente a los mismos.
La amenaza relacionada con la aparición de una excesiva
familiaridad con el cliente.
Resulta claro que toda firma contable deben conocer los incentivos y
amenazas que pueden existir entre los auditores y los clientes con el fin de
mantener una actitud mental independiente en las toma de decisiones en
cuanto al dictamen de los estados financieros, evitando la complicidad de
ambos, ocasionando a corto y largo plazo evidencias que comprueban actos
fraudulentos lo que ocasionaría perdidas financieras por parte de la entidad y
la falta de ética del contador público hacia la sociedad. Es importante
conocer las amenazas y cuales son las posibles soluciones en mitigar o
disminuir el grado de riego que afecta la independencia del profesional.
6.6. Cuadros comparativos donde se indican los puntos claves que
afectaron la independencia en la auditoría externa en el caso de la
empresa Parmalat y Enron.
6.6.1 Caso Parmalat.
Parmalat, una de las más grandes empresas de alimento, constituida en
los años 1961, de éxito a nivel mundial ( Estados Unidos, Alemania, Francia,
Brasil y Sudáfrica), con asistencia en el mercado de bonos en 35
61
oportunidades, mas de $5 billones, contando con un numero de empleados
superior a los 36.000 en todo el mundo.
Puntos de Auditoría claves que merman la independencia del contador
público en función de auditor, en caso del fraude de la empresa PARMALAT.
Cuadro 2. Puntos de Auditoria que disminuyen la independencia en caso
Parmalat.
Observaciones claves
de Auditoría.
Fallas de Socios de
empresa. Fallas de Auditores.
Proceso de
confirmación.
La empresa utilizó la
falsificación de
confirmaciones de las
entidades bancarias
como la de sus estados
de cuentas por cobrar,
dejando a la vista el
fraude de cada uno de
estos documentos.
La falta del auditor fue el
de no cerciorarse de la
autenticidad de las
confirmaciones
bancarias recibidas, es
decir de que fueran
originales, debidamente
firmadas ya sea por el
prestamista, cliente u
otra parte independiente.
Participación de
miembros de la familia.
Durante sus primeros 28
años, Parmalat fue
propiedad en un 100%
de la familia Tanzi. Con
el transcurrir de los años
El auditor no realizó las
debidas pruebas
necesarias, de manera
independiente de cada
una de las transacciones
62
solo llegó a mantener
dentro de la junta
directiva el 51% de
participación, lo cual
originó el encubrimiento
de operaciones no
rentables, adquisiciones
de inversiones
deficientes y desviación
de fondos y
malversación de 620
millones de dólares.
entregadas por la
gerencia, verificando en
sí el control interno,
considerando si la
transacción está
contabilizada de acuerdo
en lo que se encuentra
en los estados
financieros.
Asuntos del auditor
principal.
Permitieron la auditoría
de distintas firmas como
lo fueron Grant Thornton
y Deloitte & Touche con
las distintas filiales.
Obviaron el riesgo
asociado con los
auditores en grupo o
clientes con múltiples
localizaciones dejando
de un lado la importancia
de la participación del
auditor principal para la
emisión del informe
adecuado de los estados
financieros.
Auditoria de ubicación
múltiple.
Por el hecho de poseer
139 plantas a nivel
mundial, la información
por parte de la gerencia
no fue suministrada de
forma veraz y oportuna.
Las auditorías de
ubicación múltiples se
consideran auditorias
complejas de acuerdo
con la planificación y los
canales de la
comunicación, el cual
debió ser clara, y
63
honesta y oportuna de
esta manera garantizar
la satisfacción de
auditoría, para así
entender todas las
operaciones del cliente y
casi considerar todos los
riesgos.
Consideraciones de
riesgo de fraude.
Parmalat en los últimos
años ya venia
evidenciando algunos
indicadores relevantes
de riesgo de fraudes
como:
1.-Presidente dominante.
2.- Índice de liquidez.
3.- Deficiencia y poca
transparencia en la
divulgación y
presentación de Estados
Financieros.
4.- Aumento de en las
emisiones de deudas.
5.- Activos importantes
en localizaciones
extranjeras.
6.- Mas de un grupo de
auditores, lo cual
mantener una entidad
completamente en
marcha deriva del buen
control y aplicación de
En la auditoría según las
Normas se debe
considerar evaluar una
estructura básica para
detectar cualquier fraude
como lo son los
incentivos y presiones,
componentes claves de
programas y controles
antifraude,
reconocimiento del
ingreso, transacciones
inusuales importantes,
cuentas intercompañias
transitorias, por lo que es
vital que los auditores el
cumplir cabalmente las
normas profesionales,
aplicadas con mayor
escepticismo es decir
con un pensamiento
cuestionador y una
evaluación critica de la
evidencia obtenida,
64
las normas para evitar
cualquier situación que
merme su bienestar e
imagen pública.
conociendo a su cliente,
su industria, no confiar
excesivamente en las
representaciones de la
gerencia, evitar la
máxima comodidad con
el cliente, no incluir la
auditoria informal y variar
los tipos de o
procedimientos de
auditoria que se realicen.
Nota .Datos tomados de Los paralelismos del caso Parmalat y de Enron: Del escándalo Americano al escándalo
Europeo. Disponible en: http://recursos.paraninfo.es/materiales/9788497326674/ENRON-PARMALAT.pdf.
En el caso Parmalat, se observó claramente una total ausencia de
responsabilidad en varios ámbitos como lo fue: en lo económico al no medir
riesgos relacionados a sus inversionistas y colaboradores, en lo legal
irrespetando toda ley relacionada al buen manejo contable y financiero y en
lo ético al eludir todo reglamento y proceso interno de las actividades
propias de una empresa.
De tal forma se demuestra que el núcleo del fraude se debió a la
ambición y codicia de sus directivos, la negligencia de auditores,
malversación de fondos y otra serie de engaños que son imperdonables en el
mundo financiero que tarde o temprano sale a luz cayendo por su propio
peso.
6.6.2. Caso Enron.
Enron se inicio en 1985 vendiendo gas natural, en 1996 comienza a
crecer rápidamente ya que pasa de productora a comercializadora de
energía, convirtiéndose así en un gran intermediario en el mercado
65
energético, llegando a ser la séptima mayor empresa de EEUU, empleando a
mas de 21.000 personas en más de 40 países. Su compleja estructura
corporativa era manejada de más de 3.000 sociedades, lo que hacía
prácticamente imposible auditarla mediante método convencionales. Enron
es el emblema de todo lo que iba mal en los felices 90.
Cuadro 3. Puntos de auditoría que disminuyen la independencia en caso
Enron.
Observaciones claves
de Auditoría
Fallas de Socios de
empresa Fallas de Auditores
Proceso de Auditorías
tanto internas como
externas realizadas por
la misma compañía
Arthur Andersen LLP.
La empresa contrató
servicios de auditorías
internas y externas a
Arthur Andersen
pagando 52 millones de
dólares y adicionalmente
27 millones por
consultorías y trabajos
tributarios.
El auditor confió
plenamente en la
información suministrada
por auditores internos de
su misma firma, sin
revisar adecuadamente,
creando inevitablemente
conflicto de intereses.
Emitir opinión con
La empresa camuflageó
y maquillo toda
información financiera
El auditor contribuyo a la
eliminación de ciertos
documentos y archivos
Puntos claves de Auditoría que merman la independencia mental del contador
público en función de auditor, en caso del fraude de la empresa ENRON
66
documentación escasa
y poco confiable.
para ocultar su
verdadera situación
financiera.
electrónicos,
obviamente maquillados
por la empresa
contribuyendo al fraude.
Nota .Datos tomados de El caso de Enron. Disponible en: http://www.pabloruizverdu.com/articulosENRON_06.pdf.
Enron como una de las siete mejores empresas de EEUU de la época,
obtuvo millones de ingresos y beneficios pero aplicó la estrategia de omisión
de información relevante para obtener beneficios económicos y reflejó en sus
balances solo una parte de la realidad, afianzada por una complicidad entre
su firma auditora dieron origen a su caída, cimentada de la conducta no ética
de sus directivos con la falta de transparencia, creando la pérdida de
confianza en la integridad de su información contable y su auditoría como
reflexión de imagen fiel que debe poseer toda organización.
67
MARCO METODOLÓGICO
En el presente capítulo se explican los aspectos metodológicos a utilizar
para desarrollar los objetivos de la investigación monográfica.
Para Balestrini (2010), el marco metodológico “es la instancia referida a
los métodos, las diversas reglas, registros, técnicas, y protocolos con los
cuales una teoría y su Método calculan las magnitudes de lo real”. (Pàg.126).
Tipo de estudio:
En este informe monográfico se recogerá, ordenará e interpretará de
forma sistemática la revisión de acontecimientos o hechos ocurridos a través
de la historia, poniendo al día los conocimientos y las investigaciones sobre
el tema mediante la comunicación escrita.
Rojas (2004) definió el informe monográfico entendido como un documento escrito donde se expone de forma precisa, concreta, razonada, reflexiva, creativa o analítica la descripción o tratamiento especial de un tema o un tema específico, asunto o temática en particular dentro del contexto referencial y conceptual de una ciencia o área del conocimiento determinado. (Pàg.5).
Estudio Recapitulativo
Se considerará como un estudio recapitulativo la cual implica que el
investigador ha reunido, analizado y descrito información ya publicada por
otros autores para elaborar su monografía. Tal como lo establece la
UNESCO, citado en Rosas Rojas, 2004.
68
Esquema preliminar de la monografía
Se precisa, antes que nada, el esquema preliminar de la monografía que
es la estructura del contenido del trabajo de grado donde se deben de
presentar las ideas principales y secundarias de la investigación.
A continuación se muestra como estará estructurado el tipo de estudio del
proyecto de investigación para optar por el título de Contador público:
Título: Factores que inciden en la independencia del contador público en el
ejercicio de su profesión en la auditoría externa.
Capítulo I.
1.Ética.
1.1. Definición de la ética profesional.
1.2. La ética profesional del contador público.
1.4. Dilema ético.
1.5. Necesidad de la ética profesional.
1.6. Principios básicos de ética.
.
Capítulo II.
2. Contador público.
2.1. Concepto del contador público.
2.2. Características generales del contador público.
2.3. Fuentes de responsabilidad de los contadores públicos certificado.
Capítulo III.
3. Auditoría.
3.1. Concepto de Auditoría de estados financieros.
3.2. Concepto de Auditoría Externa.
3.3. Otras modalidades de la auditoría.
3.4. Actuación del auditor.
69
Capítulo IV.
4. Base Legal. (Fundamentación legal de la ley de ejercicio de la contaduría
pública y el código de ética).
4.1. Código de ética del contador público venezolano.
4.2. Ley de ejercicio de la contaduría pública.
4.3. Ejercicio ilegal de la profesión.
4.4. Normas internacionales de auditorías.
Capítulo V.
5. Independencia del contador público.
5.1. Concepto de independencia.
5.2. Concepto de independencia mental.
5.3. Concepto de independencia aparente.
5.4. Personas interesadas en la independencia del auditor.
Capítulo VI.
6. Los incentivos y las amenazas que condicionan a la independencia
del contador público en función de auditor.
6.1. Incentivos para la independencia del auditor.
6.2. Amenazas sobre la independencia del auditor.
6.3. Tipos de decisiones basados en juicios.
6.4. Acciones para disminuir el riesgo de independencia.
6.5. Marco general sobre los incentivos y amenazas a la independencia del
auditor.
6.6. Cuadro comparativo donde se indican los puntos claves que afectaron la
independencia en la auditoría externa en el caso de la empresa Parmalat y
Enron.
70
Diseño.
Sampieri, R., Collado, C., y Baptista, P., (2006), definen el diseño como
“el Plan o estrategia que se desarrolla para obtener la información que se
requiere en una investigación”. (p.158).
El diseño del estudio es documental porque abarca una recopilación
bibliográfica de investigaciones realizadas por otros autores y asegurando
que las bases de las mismas no sean falsas a través de un estudio profundo
para descubrir las incoherencias o contradicciones en diferentes fuentes
disponibles, con el fin de obtener datos o información que provenga de una
base segura es decir que sea información veraz y objetiva del autor principal
de la obra, sin que haya errores que puedan afectar al proceso de
investigación.
Técnicas e Instrumentos de Recolección de Datos.
Hurtado, J. (2007), enfatiza que las Técnicas “tienen que ver con los
procedimientos utilizados para la recolección de los datos, es decir, el cómo.
(p.153).
Las técnicas aplicadas en este estudio fueron las de revisión documental
y el método de análisis en el cual se utilizaron las fuentes secundarias
extrayendo fragmentos concretos y relevantes de cada una para su
respectivo análisis y síntesis referente al tema de investigación y sus
diversos elementos o indicadores que lo comprenden.
Se utilizaron textos bibliográficos, revistas de documentales, internet
entre otros reuniendo distintos tipos de información sustentando el objetivo
71
de la investigación para el desarrollo de la estructura del contenido desde lo
general a lo particular que permitió aclarar con detalles el tema que se
investigó.
Tamayo y Tamayo (2009), define la investigación descriptiva o
documental que comprende la descripción, registro, análisis e interpretación
de la naturaleza actual, y la composición o procesos de los fenómenos. El
enfoque se hace sobre conclusiones dominantes o sobre cómo una persona,
grupo o cosa se conduce o funciona en el presente. (p.52).
Sabino (2007), define las fuentes secundarias “son registros escritos que
proceden también de un contacto con la practica, pero que ya han sido
recogidos y muchas veces procesados, por otros investigadores”. (p.64).
Méndez (2010) define el método de análisis como “el proceso de
conocimiento que se inicia por la identificación de cada una de las partes que
caracterizan una realidad”. (p.236).
Instrumentos.
Hurtado, J. (2007), define los instrumentos como “la herramienta con la
cual se va a recoger, filtrar y codificar la información, es decir, el con qué”.
(p.153).
Por lo tanto, se trata aquí de introducir en primer termino, aquellas técnicas relacionadas con el análisis documental de las fuentes bibliográficas, pero que al mismo tiempo facilitaran la redacción del trabajo escrito, como lo son, las técnicas de análisis de contenido, observación documental, presentación resumida de un texto, resumen analítico, análisis crítico. En segundo término, las técnicas operacionales o instrumentos para el manejo de las fuentes documentales, a saber: de subrayado, fichaje bibliográficas, de citas y notas de referencias bibliográficas y de ampliación de texto. (Balestrini, M., 2006, p.147).
72
Los instrumentos que se utilizaron en la investigación fueron: el subrayado
y las fichas bibliográficas.
Sequeira, G (2007), define el subrayado como “la técnica que permite, con
una sola mirada, identificar que es lo más importante del texto. En este
sentido, subrayar significa señalar las ideas principales de un texto y las
secundarias, que justifican, amplían, exponen y sustentan a otras.” (p.27).
Sabino (2007), define la ficha como “el instrumento de recolección de
datos que permite registrar información de una fuente documental”. (p.115).
Sabino (2007), define el concepto de la ficha textual que constan de párrafos o trozos seleccionados que aparecen en la obra, o de estadísticas, cuadros y otros datos semejantes. Estos fragmentos se repiten exactamente tal como han sido escritos, sin la menor alteración, para respetar el trabajo creador de quien estamos citando, haciendo mención explícita de la página o lugar en que aparecen. (p.146).
Sabino (2007), define la ficha de contenido de “poseer los datos de
referencia comunes a todas ficha, consisten en resúmenes o síntesis de
párrafos, capítulos o aun de la obra toda. (p.116).
Sabino (2007), explica el concepto de la ficha mixtas en que “se elaboran
integrando a la vez información textual y de libre creación del investigador.
(p.116).
73
Análisis e interpretación de la información.
Para esta investigación se analizó la información en forma comparativa,
jurídica e Inductivo.
Jurídica porque el tema a tratar se relaciona con código de ética y la ley
de ejercicio de contaduría pública en que se citará artículos que refleja la
importancia de la independencia del contador público en dictaminar los
estados financieros y los posibles factores que puedan contrarrestarla.
Es comparativa, porque se recopila varias informaciones de diferentes
autores en que se recolecta varios conceptos sobre la independencia mental
y se localiza las palabras o términos que coincidan y así construir un
concepto propio y analítico de la variable principal de la investigación.
Es inductivo, ya que se realizaron dos cuadros comparativos sobre los
casos Enron y Parmalat que explican la pérdida de la independencia y
errores cometidos a la hora de auditar las dos entidades constituyendo así
una forma práctica de sintetizar la información.
Procedimientos.
El procedimiento para la recolección de la información necesaria para el
análisis se orientó de acuerdo a los objetivos planteados de la siguiente
manera:
1. Revisión de las distintas fuentes bibliográficas.
2. Consulta con especialista o experto en el área que sirve de orientación
de los temas de interés a tratar.
3. Confirmación de que las diferentes fuentes de información son
accesibles.
74
4. Se identificó los puntos importantes y relacionados con el tema de
investigación en los textos bibliográficos del instituto.
5. Se jerarquizó los documentos e información recolectada.
6. Se efectuó una revisión de lectura exploratoria y discriminatoria a los
documentos y referencia bibliográficos.
7. Determinación de los puntos de interés para elaborar la primera
versión del esquema de contenido que será desarrollado
posteriormente.
8. Se realizó una lectura detallada con el propósito de extraer los
fragmentos que serán usados como citas textuales en la monografía.
9. Se hizo el análisis e interpretación correspondiente de las citas
textuales.
10. Una vez finalizado con cada uno de los pasos de la recolección de
información, se desarrolló el trabajo del proyecto de investigación
elaborando el marco teórico, el marco metodológico y las conclusiones
finales y las recomendaciones correspondiente.
75
Diagrama de Gantt.
Por motivos de planificación y organización de este proyecto de
investigación se utilizó la herramienta grafica llamada diagrama de Gantt,
cuyo objetivo es mostrar el tiempo de dedicación previsto para cada una de
las diferentes actividades a lo largo de un tiempo total determinado.
Cadenas (2009), define el Diagrama de Gantt “como una popular
herramienta gráfica cuyo objetivo es mostrar el tiempo de dedicación previsto
para diferentes tareas o actividades a lo largo de un tiempo total
determinado”.
A continuación se presenta el diagrama de Gantt utilizado para reflejar
cada una de las actividades realizadas para el proyecto de investigación. Ver
tabla Nº1.
76
Tabla 1. Diagrama de Gantt.
Etapas del proyecto
Periodo de tiempo (expresado en meses y semanas desde el inicio y ejecución de la investigación).
Junio Julio Agosto Septiembre Octubre Noviembre
1 2 3 4 1 2 3 4 1 2 3 4 1 2 3 4 1 2 3 4 1 2 3 4
PROBLEMA DE INVESTIGACIÓN
MARCO TEÓRICO
Revisión bibliográfica
Redacción M. Teórico
MARCO METODOLÓGICO
Esquema preliminar de la monografía
Diseño e instrumentos de investigación
Análisis e interpretación de la información
Procedimiento
ELABORACIÓN DEL TRABAJO
Redacción del informe
77
CONCLUSIONES
Una vez aplicado los instrumentos y técnicas para la recolección de
información relacionado con el tema, se procedió a sintetizar los datos de la
investigación cualitativa o documental en que permite presentar el siguiente
conjunto de conclusiones:
1. Uno de los factores que ha influido en las decisiones subjetivas del
auditor externo en el caso de Parmalat fue el grado de parentesco que
poseían sus dueños e inversionistas, ya que no realizaron las debidas
pruebas de manera independiente de cada transacción emitida por la
gerencia. También se dictaminó los estados financieros, grupos de
auditores sin haber participado el auditor principal que conllevó a no
analizar objetivamente los resultados. Este proceso trajo como
consecuencia la afectación de la posición financiera de la empresa
generando desconfianza a los millones de usuarios alrededor del
mundo por la falta de credibilidad y organización de la misma.
2. En el caso de Enron, se evidenció la falta por parte del grupo auditor
Andersen en presentar y ejercer la auditoría externa como interna
mermando en alto grado la independencia, esta situación en el marco
conceptual se llama amenaza de auto-interés en el que un empleado
de una firma contable se beneficia de un interés financiero a cambio
de una opinión inherente a la directiva de la empresa. La firma
Andersen terminó en la quiebra financiera y su imagen perdió el
respeto de los clientes e inversionistas.
78
3. El código de ética tanto la Venezolana como la IFAF esquematiza las
debilidades o amenazas que afecta directa e indirectamente la
independencia del auditor y el caso de Parmalat y Enron no fueron la
excepción. Ambas empresas no cumplieron con la independencia
mental ni de apariencia estructurada en las normas internacionales de
auditoría e igual con los códigos de éticas ya que coinciden que fallar
con la objetividad en el dictamen se empieza con el interés financiero
poseído por parte del contador público, el grado de control sobre la
empresa auditada, las relaciones familiares y personales entre otras.
4. Cada país tiene su normativa de ética y la sanción correspondiente
derivado de las actividades fraudulentas en los casos de cada
empresa. Parmalat sigue operando sin mayor rendimiento existiendo
actos fraudulentos en el manejo de contabilidad financiera interna y el
caso expuesto de las fallas de los auditores cabe su penalidad en la
legislación respectiva de cada norma prevista de la profesión. Enron
por su parte fue penalizada y sancionada por los entes reguladores
basado en las pruebas de hechos de corrupción reflejando los factores
como el auto-interés y el auto-revisión que incrementaron el riesgo de
independencia.
5. En relación a los principios éticos, cada una de estas organizaciones
los han dejado atrás totalmente, en primera instancia la integridad,
ligada a la honestidad, sinceridad, justicia y equidad de un profesional,
se mitigó con las mentiras y engaños a los usuarios interesados en
sus servicio. Fue obvio que se perdió la independencia y objetividad,
dejándose envolver por los conflictos de intereses tanto personales
como de los propietarios en la búsqueda incesante de ganancias, con
actos inmensamente irresponsables en el cumplimiento de sus
obligaciones.
79
RECOMENDACIONES
A continuación se presenta una serie de recomendaciones a la actuación
indebida de los auditores independientes, las cuales pueden ayudar a
resolver el problema que presenta actualmente en la actividad profesional.
1. Crear un organismo regulador de auditores independientes dentro de
la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela con
el propósito de evaluar las políticas de las firmas de auditoría y el
desempeño de los auditores externos establecidos en las Normas
Internacionales de Auditoría para disminuir el mayor número de
irregularidades y fortalecer la confianza de los usuarios para
incrementar el capital de los inversionista en el mercado financiero.
2. Para un desempeño transparente y eficiente se debe de profundizar el
estudio de las normas internacionales de auditoría en las
Universidades, en cursos que ofrece la federación de colegios de
Contadores Públicos y las firmas de auditoría. También se debe seguir
ejecutando las sanciones que infrinja en el Código de Ética y la Ley de
Ejercicio ante las autoridades para evitar y reducir las actividades
fraudulentas de la profesión.
3. En el ejercicio de la profesión no basta con ser honesto, también es
relevante de apegar y aplicar debidamente las normas éticas de la
profesión ya que el contador público emitiría opiniones subjetivas
relacionadas con el cliente en que desvirtúa los verdaderos resultados
de la evaluación de la auditoría emitiendo resultados inherentes a los
80
intereses de la directiva irrespetando así los principios éticos. Por lo
cual es importante que desde la formación universitaria hasta la
llegada a las organizaciones del profesional acentuar los valores y
principios éticos propios de cada persona como fuente principal de su
trabajo siempre de la mano de las normas, leyes y códigos mediante
charlas, conferencias.
4. Mejorar los mecanismos de control utilizados por los gobiernos
corporativos que conforman a esas grandes corporaciones
acrecentando y regenerando los mecanismos internos y externos
complementados con los instrumentos de incentivo para minimizar las
irregularidades y a su vez acciones fraudulentas.
5. Es recomendable la inclusión en el pensum universitario, de una
unidad curricular sobre la Ética Profesional del Contador Público y lo
relacionado a la ley del Ejercicio Profesional del Contador Público, ya
que ha sido totalmente escasa durante la preparación académica, todo
esto para ser incentivado desde los inicios universitarios el buen
comportamiento y el poner en práctica los valores ya adquiridos,
debido a la importancia de nuestra profesión como generadora de Fe
pública.
81
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Auditoría: Un examen o revisión analítico hecho por contadores públicos
independientes en relación con un juego de estados financieros, registros
contables, y otra evidencia de apoyo, tanto en el negocio del cliente como
fuera de él. (Meigs, Larsen, y Meigs, 2007, p.54).
Auditoría externa: Consiste en verificar y dictaminar si las cuentas anuales
expresan la imagen fiel del patrimonio y de la situación financiera de la
entidad auditada, así como el resultado de sus operaciones y los recursos
obtenidos y aplicados en el período examinado. (Barrantes, 2006, p.63).
Código de ética: Son las pautas desarrolladas para los miembros de una
profesión con objeto de capacitarlos para mantener una actitud profesional, a
fin de que se conduzcan en tal forma que acrecienten la importancia
profesional de su disciplina. (Meigs, Larsen, y Meigs, 2007, p.86).
Contador público: Persona autorizada por el estado para practicar la
contaduría pública como una profesión, por haber aprobado el examen
uniforme de contador público y haber demostrado reunir ciertos requisitos de
educación y experiencia. (Meigs, Larsen, y Meigs, 2007, p.54).
Contrato: Acuerdo de voluntades entre dos o más personas que se obligan a
dar y hacer algunas cosas o realizaciones conjuntas. Lo normal es que,
mediante procedimientos legales, las partes que han sumido una obligación
contractual pueden ser forzadas a su cumplimiento. Desde un punto de vista
económico, el contrato establece pautas reguladoras de conducta para los
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agentes económicos, reduciendo los riesgos de las actividades. (Sanz, 2006,
p.25).
Clientes: Personas o personas que compra bienes y servicios para su
actividad o proceso productivo de forma habitual. (Mora, 2008, p.22).
Ejercicio profesional: es la investigación de las aptitudes obtenidas durante
la formación en la profesión, con el propósito de resolver problemas
específicos en un campo de conocimiento, en beneficio de la sociedad y de
sí mismo. (López, 2004, p.64).
Error: Falla no intencional de los estados financieros, omisión de una
cantidad o de una revelación. (Whittington y Pany, 2005, p.45).
Ética: Puede definirse como la ciencia normativa que estudia los deberes y
derechos inherentes a quienes ejercen una profesión u oficio, una vez que
han adquirido el conocimiento, las habilidades y competencias que le
identifican como tal. (Mora, 2008, p.37).
Fraude: Es la presentación errónea de un hecho material por una persona, la
cual sabe que es falso o cuya veracidad no se verificó en forma responsable,
con la intención de engañar y con consecuencias negativas para la otra
parte. (Whittington y Pany, 2005, p.38).
Gran negligencia: Ausencia de diligencia incluso mínima, que indica un
incumplimiento temerario de las responsabilidades profesionales. Puede
interpretarse como gran negligencia el hecho de que el contador no cumpla
las normas de auditoría generalmente aceptada. (Whittington y Pany, 2005,
p.106).
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Honorario contingente: Un honorario calculado sobre bases
predeterminadas relacionadas con el resultado de la operación o de los
servicios proporcionados por la firma. Un honorario que establece un tribunal
u otra autoridad pública no es un honorario contingente. (Mora, 2008, p.40).
Independencia: Capacidad para actuar con integridad y objetividad, donde
el elemento primordial es la entereza y firmeza de carácter. (Mora, 2008,
p.44).
Independencia mental: La independencia supone una actitud mental, que
permita al auditor actuar con libertad, respecto de su juicio profesional, para
lo cual debe encontrarse libre de cualquier predisposición que limite su
imparcialidad en la consideración objetiva de los hechos, así como en la
formulación de sus conclusiones. (Pinilla, 2005, p.140).
Informe del auditor: Documento muy exacto cuyo fin es comunicar
exactamente el carácter y las limitaciones de la responsabilidad asumida por
los auditores; en la forma estándar, consta de un párrafo introductorio, un
párrafo de alcance y un párrafo de opinión. (Whittington y Pany, 2005, p.45).
Intereses financieros: Participaciones en valores u otro tipo de inversiones
o bonos, préstamos sin garantía u otros instrumentos de deuda de una
entidad. Esto incluye los derechos de adquirir una participación como una
opción o garantía, un derecho de reversión u otro interés derivado. (Sanz,
2006, p.46).
Inversionista: Persona física o jurídica que utiliza sus disponibilidades
económicas para adquirir acciones o títulos negociables en el mercado
financiero. (Sanz, 2006, p. 47).
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Negligencia: Violación de una obligación legal para ejercer el grado de
cuidado que una persona normal prudente aplicaría bajo circunstancias
similares, con daños resultantes a terceros. (Whittington y Pany, 2005,
p.106).
Normas internacionales de auditoría: Conjunto de diez normas adaptadas
por el AICPA, que obligan a sus miembros, con la finalidad de asegurar la
calidad del trabajo de los auditores. (Meigs, Larsen y Meigs, 2007, p.55-56).
Profesión: Actividad que incluye la responsabilidad de servir al público, que
tiene un complejo acervo de conocimientos, que cuenta con normas de
admisión y que requiere la confianza del público. (Meigs, Larsen y Meigs,
2007, p.87).
Responsabilidad: Obligación implícita o explícita de un servidor público de
cumplir con el debido cuidado las atribuciones que le han conferido para
influir sobre el uso de los recursos públicos en función de los objetivos
institucionales. La responsabilidad implica el deber de rendir cuenta correcta
y oportunamente sobre el cumplimiento de las obligaciones que le han sido
conferidas a un servidor público. (Mora, 2008, p.81).
