LA FISCALIDAD DEL ALQUILER. Prorrata del IVAprayde.com/Cuadernos/CU18 LA FISCALIDAD DEL ALQUILER....

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  • LA FISCALIDAD

    DEL ALQUILER.

    Prorrata del IVA

    www.AnalisisInmobiliario.com

    www.prayde.com/wordpress

    www.gestinmo.blogspot.com

    CUADERNOS

    PRCTICOS

    DEL

    PROMOTOR Y

    GESTOR

    INMOBILIARIO

    2015/18 Edicin 1

    Antonio Caparros Navarro

    Juan Fernndez Caparros

    (Prayde Gestin, SL)

    http://www.analisisinmobiliario.com/http://www.prayde.com/wordpresshttp://www.gestinmo.blogspot.com/

  • NDICE

    18.1.- La Fiscalidad Del Alquiler .............................................................................................................................................. 1

    18.2.- Fiscalidad De La Formalizacin Del Contrato De Arrendamiento .................................................................... 2

    18.2.1.- Tributacin Del Arrendamiento De Vivienda ............................................................................................ 2

    18.2.2.- Arrendamiento De Inmuebles De Uso Distinto De Vivienda ............................................................... 3

    18.3.- Fiscalidad Del Cobro De Rentas ................................................................................................................................. 4

    18.3.1.- Fiscalidad Del Arrendamiento De Terrenos .............................................................................................. 5

    18.3.2- Fiscalidad Del Arrendamiento De Viviendas ............................................................................................. 6

    18.3.3.- Fiscalidad Del Arrendamiento De Edificios De Uso Distinto De La Vivienda .................................. 8

    18.3.4.- Fiscalidad Del Arrendamiento Con Opcin De Compra ....................................................................... 8

    18.3.5.- Fiscalidad Del Aprovechamiento Por Turno De Apartamentos Tursticos ..................................... 10

    18.4.- Cuota Tributaria, Deducciones De La Cuota Y Liquidacin Del Iva. .............................................................. 11

    18.4.1.- Deduccin De La Cuota En Empresa Promotora Inmobiliaria Que Solo Realiza Operaciones

    Sujetas Y No Exentas De Iva ................................................................................................................................. 12

    18.4.2.- Deduccin Del Iva Cuando La Empresa Realiza Conjuntamente Operaciones Sujetas Y

    Operaciones Sujetas Y Exentas ............................................................................................................................. 15

    18.4.3.- Clases De Prorrata Y Su Rgimen De Aplicacin .................................................................................. 15

    18.4.4.- Prorrata General ............................................................................................................................................. 15

    18.4.5.- Prorrata Especial ............................................................................................................................................. 19

    18.4.6.- Regularizacin De Las Cuotas Soportadas ............................................................................................... 20

    18.4.7.- Deducciones De La Cuotas .......................................................................................................................... 24

    18.4.8- Deduccin De La Cuota En Empresa Promotora Inmobiliaria Que Realiza Operaciones

    Conjuntas Sujetas Y No Exentas Y Sujetas Y Exentas De Iva ...................................................................... 27

    18.4.9.- Actividades Diferenciadas ............................................................................................................................. 35

    18.5.- Reflexiones Finales Sobre Fiscalidad De Una Empresa Promotora De Alquileres ....................................... 36

  • CUADERNOS PRACTICOS DEL PROMOTOR Y GESTOR INMOBILIARIO Prayde Gestin

    CONCEPTOS TRATADOS EN ESTE CUADERNO.-

    Agrupacin de Inters Econmico

    Alquiler

    - viviendas - inmuebles de uso distinto de la vivienda - con opcin de compra - tursticos - de plaza de garaje - de locales comerciales - locales de oficina - trasteros - Anexos a la vivienda

    Hecho imponible

    Base Imponible

    Beneficio Antes de Intereses e Impuestos (BAII), antes de Impuestos (BAI), empresarial, Neto

    Comunidad de Bienes o de Propietarios

    Cooperativas de Viviendas

    Devolucin de IVA

    IVA soportado

    EBITDA

    Empresa

    Exencin de IVA

    Gastos Financieros (GF)

    Grupo de Sociedades

    Grupo Fiscal de Sociedades

    Hecho Imponible

    Impuestos

    - de TPO - de AJD - local IBI - local IVBNU - local de Actividades Econmicas (IAE) - de Sociedades (IS)

    Inversiones empresariales, financieras

    Inversin del sujeto pasivo de IVA

    IVA soportado, a ingresar, repercutido, Liquidacin mensual o trimestral

    Junta de Compensacin

    Margen de Explotacin, Ventas

    Operacin Lucrativa, Onerosa, sujeta y no exenta de IVA, sujeta y exenta de IVA, no Sujeta a

    IVA, Renuncia a la exencin

    Prorrata General, Especial

    Regla de Prorrata

    Sujeto pasivo de IVA

    Vivienda

    Vivienda Protegida

  • CUADERNOS PRACTICOS DEL PROMOTOR Y GESTOR INMOBILIARIO Prayde Gestin

    LA FISCALIDAD DEL ALQUILER. Prorrata del IVA Septiembre 2015 Pgina 1

    18.1.- LA FISCALIDAD

    DEL ALQUILER

    Las promociones inmobiliarias en

    arrendamiento o alquiler, al contrario de las

    promociones inmobiliarias para venta estn

    sometidas a un rgimen fiscal singular.

    No existe diferencia alguna en la tributacin

    de la adquisicin del terreno, en sus diversas

    modalidades compraventa, aportacin,

    adquisicin del derecho de superficie, etc.

    Tampoco existen diferencias de tributacin de

    los costes que las empresas promotoras

    deben soportar por las diversas prestaciones

    de servicios de los profesionales que

    intervienen en ella, as como en la y ejecucin

    de las obras que en el desarrollo de la

    primera fase de la promocin, la construccin

    del edificios,

    En la segunda fase del proceso, la

    explotacin en arrendamiento del

    edificio construido tampoco existen

    diferencias conceptuales, aunque s de los

    tipos aplicables a la tributacin de los

    ingresos que, en una promocin para la

    venta se gravaban, en la primera transmisin

    que efectuaba el promotor al cliente, por IVA,

    al tipo reducido del 10 % en el caso de venta

    de viviendas , del reducido especial del 4% en

    el caso de VPP de Rgimen Especial, y al tipo

    general del 21 % en el caso de otro tipo de

    inmuebles, siendo dichos tipos los vigentes en

    el ao 2015.

    Pues bien en el caso de promociones en

    alquiler se gravan, de forma similar las

    rentas obtenidas por la empresa promotora y

    se soportan de forma similar los costes de

    mantenimiento y administracin que se

    producen en cada ejercicio de su explotacin

    en este rgimen de arrendamiento.

    Hasta aqu la fiscalidad funciona de forma

    similar a la de ventas.

    En cuanto a la tributacin por impuesto de

    sociedades no existen tampoco diferencias en

    el mecanismo de tributacin del impuesto de

    sociedades, gravndose la diferencia entre

    ingresos por rentas obtenidas cada ao, desde

    su puesta en explotacin, ya que al no existir

    ventas en la primera fase, no existe tributacin

    por impuesto de sociedades en esta fase, y los

    costes de explotacin del negocio del alquiler.

    Y, por ltimo, en cuanto a los impuestos

    locales, no existe el IVBNU hasta que se

    termine la explotacin del negocio de

    alquiler y, en el supuesto de transmisin

    en esa fecha del edificio. Tampoco cargo

    por el IBI, que es un tributo de mera tenencia,

    se tributa en cada ejercicio segn el valor

    catastral del edificio.

    Las singularidades o especificidades de la

    tributacin de una promocin en

    alquiler, como veremos en los epgrafes

    siguientes estn en:

    A) Las liquidaciones anuales de IVA producidos por el hecho de existir

    ingresos que no tienen repercusin de

    IVA con ingresos que si lo tiene, en

    cuyo caso no todos los IVA

    soportados son deducibles y, en

    consecuencia se establecen ciertos

    mecanismos legales para efectuar a lo

    largo del tiempo compensaciones que

    constituyen ingresos en la HP.

    B) En el Impuesto de Sociedades, por los tipos especiales existentes

    en ciertas tipos de promociones o

    de empresas dedicadas al alquiler de

    ciertos inmuebles.

    En el IVA existen tres tipos impositivos:

    a) El tipo general (TG) b) El tipo Reducido (TR) c) El tipo superreducido (TSR)

    Cuya evolucin desde que se implanto el IVA

    en Espaa, ha sido la siguiente:

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    LA FISCALIDAD DEL ALQUILER. Prorrata del IVA Septiembre 2015 Pgina 2

    TABLA 18.1

    DESDE: TIPOS DE GRAVAMEN

    MES Ao TG TR TSR

    Enero 1986 12 6 -

    Enero 1992 13 6 -

    Agosto 992 15 6 -

    Enero 1993 15 6 3

    Enero 1995 16 7 4

    Julio 2010 18 8 4

    Set. 2912 21 10 4

    NOTA.- Exista un tipo incrementado que

    desapareci en marzo de 1993

    En los epgrafes siguientes estudiaremos que

    tipo de gravamen corresponde a cada tipo de

    promocin inmobiliaria.

    18.2.- FISCALIDAD DE LA

    FORMALIZACIN DEL

    CONTRATO DE

    ARRENDAMIENTO

    La tributacin del arrendamiento tiene su

    apoyatura legal en el artculo 7.1.b) del Texto

    Refundido de la Ley del ITP y AJD, que seala

    que son transmisiones patrimoniales

    sujetas la constitucin, entre otros, de

    los, arrendamientos.

    Ahora bien, el ITP (TPO) gira exclusivamente

    sobre operaciones que no constituyan actos

    del trfico empresarial, limitando su mbito a

    las operaciones entre particulares.

    Por tanto hay que distinguir cuando un

    arrendamiento se encuentra:

    a) Sujeto a IVA, en cuyo caso no queda

    sujeto a TPO.

    b) No est sujeto a IVA, en cuyo caso

    automticamente queda sujeto a TPO

    Segn sea la tipologia del inmueble a que se

    refiere el contrato de arrendamiento

    podemos distinguir:

    18.2.1.- TRIBUTACIN DEL

    ARRENDAMIENTO DE

    VIVIENDA El arrendamiento de inmueble destinado a

    vivienda, se encuentra sujeto al Impuesto

    sobre transmisiones Patrimoniales y Actos

    Jurdicos Documentados (en adelante ITP y

    AJD), en su modalidad transmisiones

    patrimoniales onerosas (en adelante

    TPO).

    En el caso de arrendamientos de los edificios

    o parte de los mismos destinados

    exclusivamente a vivienda, incluidos los garajes

    y anexos accesorios se declaran exentos de

    IVA y, en consecuencia se encuentra sujeta a

    TPO.

    Est obligado al pago del impuesto el

    arrendatario, de conformidad con al art. 8.f)

    del TR del ITP y AJD.

    Para calcular la Base imponible existen

    dos reglas:

    a) Regla general, que sea conocida la

    duracin del contrato: Se computa como

    base, la cantidad total que haya de

    satisfacerse por todo el perodo de duracin

    del contrato.

    b) Reglas especiales

    b.1) Que no constase la duracin: Se

    girar la liquidacin computndose seis

    aos, sin perjuicio de las liquidaciones

    adicionales que deban practicarse, caso

  • CUADERNOS PRACTICOS DEL PROMOTOR Y GESTOR INMOBILIARIO Prayde Gestin

    LA FISCALIDAD DEL ALQUILER. Prorrata del IVA Septiembre 2015 Pgina 3

    de continuar vigente despus del

    expresado perodo temporal.

    b.2) Arrendamiento de fincas urbanas

    sujetas a prrroga forzosa: Se computar,

    como mnimo, un plazo de duracin de

    tres aos.

    La Cuota Tributaria de los

    arrendamientos se obtendr aplicando

    sobre la base liquidable la tarifa que fije

    la Comunidad Autnoma. En la actualidad

    la tarifa vigente en es la establecida por la

    normativa del estado, sin que ninguna

    Comunidad Autnoma haya modificado dicha

    escala:

    BASE CUOTA ()

    Hasta 30,05 0,09

    De 30,06 a 60,10 0,18

    De 60,11 a 120,20 0,39

    De 120,21 a 240,40 0,78

    De 240,41 a 480,81 1,68

    De 480,82 a 961,62 3,37

    De 961,63 a 1.923,24 7,21

    De 1.923,25 a 3.846,48 14,42

    De 3.846,49 a 7.692,95 30,77

    De 7.692,96 en adelante, 0,024040 por

    cada 6,01 o

    fraccin.

    Podr satisfacerse la deuda tributaria mediante

    la utilizacin de efectos timbrados en los

    arrendamientos de fincas urbanas, segn la

    escala anterior.

    El impuesto se liquidar en metlico cuando en

    la constitucin de arrendamientos no se

    utilicen efectos timbrados para obtener la

    cuota tributaria.

    EJEMPLO N 18.1.- Calcular la

    tributacin de un contrato de

    arrendamiento de vivienda urbana

    sometida a prrroga forzosa con una

    renta mensual de 1.000 .

    Base imponible: 1.000 X 12 meses X 3 aos

    = 36.000

    Cuota tributaria:

    De 7.692,96 en adelante, 0,024040 por cada

    6,01 o fraccin:

    Hasta 7.692,96 30,77

    (36.000 7.692,95) / 6,01 = 7.270,41

    0.024040 X 7.270, 41 = 174,58

    30,77 + 174,58 = 205,35

    El arrendatario tendr que pagar una

    cuota de 205,35.

    18.2.2.- ARRENDAMIENTO DE

    INMUEBLES DE USO

    DISTINTO DE VIVIENDA

    Son los arrendamientos sujetos a IVA,

    como por ejemplo sera el alquiler de un piso

    o local para desarrollar una actividad

    empresarial o profesional.

    En estos casos los contratos privados de estas

    tipologas de arrendamientos de uso distinto

    de la vivienda no quedan sujetos a TPO,

    salvo que se otorguen en escritura pblica, en

    cuyo caso quedan sujetos a AJD al tipo vigente

    en las CCAA.

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    LA FISCALIDAD DEL ALQUILER. Prorrata del IVA Septiembre 2015 Pgina 4

    18.3.- FISCALIDAD DEL

    COBRO DE RENTAS

    Las rentas obtenidas por el alquiler de

    una promocin inmobiliaria estn

    sometidas al Impuesto sobre el Valor

    Aadido (IVA), cuyo marco legal es la Ley

    37/1992 de 28 de diciembre, que ha sufrido

    numerosas modificaciones la ltima de

    las cuales se incorpora en la Ley

    28/2014, de 27 de noviembre, por lo que el

    texto de dicha ley que recogemos se

    encuentra actualizado incluida la ltima

    modificacin citada.

    De esta ley, segn su redaccin actualizada,

    destacamos, por su importancia los artculos

    siguientes, que configuran los conceptos

    previos necesarios para comprender su

    contenido:

    As pues en el Artculo 4. de la citada ley del

    IVA en su redaccin actual en vigor se recoge,

    a estos efectos que el Hecho imponible y, en

    consecuencia las operaciones sujetas al

    impuesto son, entre otras, las entregas

    de bienes y prestaciones de servicios

    realizadas en el mbito espacial del impuesto

    por empresarios o profesionales a ttulo

    oneroso, con carcter habitual u ocasional, en

    el desarrollo de su actividad empresarial

    o profesional, incluso si se efectan en favor

    de los propios socios, asociados, miembros o

    partcipes de las entidades que las realicen.

    A estos mismos efectos en el Artculo 5, se

    define el concepto de empresario

    A) Entre otros tienen ese carcter las sociedades mercantiles

    B) Quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que

    supongan la explotacin de un bien

    corporal o incorporal con el fin de obtener

    ingresos continuados en el tiempo. En

    particular, tendrn dicha consideracin los

    arrendadores de bienes.

    C) Quienes efecten la urbanizacin de

    terrenos o la promocin, construccin o

    rehabilitacin de edificaciones destinadas,

    en todos los casos, a su venta, adjudicacin

    o cesin por cualquier ttulo, aunque sea

    ocasionalmente.

    Asimismo en el apartado Dos del citado

    artculo se aclara que son: Son actividades

    empresariales las que impliquen la ordenacin

    por cuenta propia de factores de produccin

    materiales y humanos o de uno de ellos, con la

    finalidad de intervenir en la produccin o

    distribucin de bienes o servicios.

    En el Artculo 6 de la citada ley del IVA se

    define el concepto de Edificaciones.

    Uno. A los efectos de este impuesto, se

    considerarn edificaciones las

    construcciones unidas

    permanentemente al suelo o a otros

    inmuebles, efectuadas tanto sobre la superficie

    como en el subsuelo, que sean susceptibles de

    utilizacin autnoma e independiente.

    Es importante sealar que en la ley se

    distinguen dentro de las edificaciones y segn

    el artculo 20, las siguientes tipologas de

    edificios:

    A) Edificios para uso de viviendas. Considerados como tales si la

    superficie destinada a este uso es

    superior al 50 % del total, cuando en

    el edificio existen otros usos, como

    pueden ser locales comerciales o de

    negocio

    B) Edificios para otros usos distintos del de la vivienda, como pueden

    ser industriales, de uso terciario,

    etc.

    En cuanto a la terminologa usada en la ley del

    IVA, es importante sealar la mencin que

    realiza a los que en ella se denominan como:

    plazas de garaje y dems anexos a la vivienda,

    para los que se exige segn sea el tipo de

    operacin de la que se trate condiciones

    como:

    http://www.boe.es/diario_boe/txt.php?id=BOE-A-2014-12329http://www.boe.es/diario_boe/txt.php?id=BOE-A-2014-12329

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    LA FISCALIDAD DEL ALQUILER. Prorrata del IVA Septiembre 2015 Pgina 5

    a) Transmitir o alquiler conjuntamente con la vivienda

    b) Estar ubicados en el mismo edificio que ellas

    c) Limitacin en el nmero de unidades

    La palabra conjuntamente no requiere que

    sean anejos vinculados en el proyecto y

    registralmente con la vivienda, formando as

    una nica finca registral, sino que se

    transmiten o alquilen en el mismo acto y el

    mismo dia en el que se formalice la

    transmisin o el alquiler de la vivienda.

    En el Artculo 11.Dos de la citada ley se

    aclara que se consideran prestacin de

    servicios, entre otros;

    Dos. En particular, se considerarn

    prestaciones de servicios:

    2 Los arrendamientos de bienes,

    industria o negocio, empresas o

    establecimientos mercantiles, con o sin

    opcin de compra

    3 Las cesiones del uso o disfrute de bienes

    6 Las ejecuciones de obra que no tengan la

    consideracin de entregas de bienes con

    arreglo a lo dispuesto en el artculo 8 de esta

    Ley

    7 Los traspasos de locales de negocio

    8 Los transportes

    12 Los prstamos y crditos en dinero

    13 El derecho a utilizar instalaciones

    deportivas o recreativas

    En definitiva de acuerdo con todo el texto

    legal expuesto las promociones

    inmobiliarias realizadas por una

    empresa promotora para el alquiler

    estn sujetas y no exentas de IVA.

    Pero como veremos en los epgrafes

    siguientes existen cuatro tipos de

    promociones en los que la fiscalidad de

    las rentas obtenidas en cada caso es

    distinta

    a) Promociones Inmobiliarias de alquiler de Viviendas

    b) Promociones Inmobiliarias de inmuebles de uso distinto de la

    vivienda

    c) Promociones Inmobiliarias en Alquiler con Opcin de Compra

    d) Promociones Inmobiliarias de Aprovechamiento por turno de

    Apartamentos Tursticos

    .

    18.3.1.- FISCALIDAD DEL

    ARRENDAMIENTO DE

    TERRENOS

    En este caso debemos consignar lo dispuesto

    en el artculo 20. Uno. 23. de la ley del IVA

    que, en su redaccin vigente seala lo

    siguiente:

    Estn exentos del impuesto lo

    arrendamientos que tengan la consideracin

    de servicios con arreglo a lo dispuesto en el

    artculo 11 de esta Ley y la constitucin y

    transmisin de derechos reales de goce y

    disfrute, que tengan por objeto los siguientes

    bienes:

    a) Terrenos, incluidas las construcciones

    inmobiliarias de carcter agrario

    utilizadas para la explotacin de una

    finca rstica.

    Se exceptan las construcciones inmobiliarias

    dedicadas a actividades de ganadera

    independiente de la explotacin del suelo.

  • CUADERNOS PRACTICOS DEL PROMOTOR Y GESTOR INMOBILIARIO Prayde Gestin

    LA FISCALIDAD DEL ALQUILER. Prorrata del IVA Septiembre 2015 Pgina 6

    La exencin no comprender:

    a) Los arrendamientos de terrenos para

    estacionamientos de vehculos.

    b) Los arrendamientos de terrenos para

    depsito o almacenaje de bienes,

    mercancas o productos, o para instalar

    en ellos elementos de una actividad

    empresarial.

    c) Los arrendamientos de terrenos para

    exposiciones o para publicidad.

    18.3.2- FISCALIDAD DEL

    ARRENDAMIENTO DE

    VIVIENDAS

    En este caso debemos consignar lo dispuesto

    en el artculo 20. Uno. 23. de la ley del IVA

    que, en su redaccin vigente seala que estn

    exentos de IVA lo siguiente:

    b) Los edificios o partes de los mismos

    destinados exclusivamente a viviendas o

    a su posterior arrendamiento por entidades

    gestoras de programas pblicos de apoyo a la

    vivienda o por sociedades acogidas al rgimen

    especial de Entidades dedicadas al

    arrendamiento de viviendas establecido en el

    Impuesto sobre Sociedades. La exencin se

    extender a los garajes y anexos accesorios a

    las viviendas y los muebles, arrendados

    conjuntamente con aqullos.

    La exencin no comprender:

    d) Los arrendamientos con opcin de

    compra de terrenos o viviendas cuya entrega

    estuviese sujeta y no exenta al impuesto.

    e) Los arrendamientos de

    apartamentos o viviendas amueblados

    cuando el arrendador se obligue a la

    prestacin de alguno de los servicios

    complementarios propios de la industria

    hotelera, tales como los de restaurante,

    limpieza, lavado de ropa u otros anlogos.

    f) Los arrendamientos de edificios o parte de

    los mismos para ser subarrendados, con

    excepcin de los realizados de acuerdo con lo

    dispuesto en la letra b) anterior.

    g) Los arrendamientos de edificios o parte de

    los mismos asimilados a viviendas de acuerdo

    con lo dispuesto en la Ley de Arrendamientos

    Urbanos.

    h) La constitucin o transmisin de derechos

    reales de goce o disfrute sobre los bienes a

    que se refieren las letras a), b), c), e) y f)

    anteriores.

    j) La constitucin o transmisin de derechos

    reales de superficie.

    En definitiva las rentas obtenidas por el

    promotor de una promocin de un

    edificio de uso exclusivo de viviendas es

    una operacin sujeta y exenta de IVA.

    Sin que exista posibilidad alguna de

    renunciar a la exencin

    EJEMPLO N 18.2.- Tributacin de las

    rentas mensuales obtenidas por un

    promotor que alquila 48 viviendas con

    una renta mensual de 1.000 , ubicadas

    en un edificio de uso exclusivo viviendas

    La operacin est sujeta y exenta de IVA y, en

    consecuencia la factura que debe emitir el

    promotor es por un importe integro de 1.000

    .

    En este caso el promotor obtendra

    anualmente unos ingresos provenientes de

    operaciones sujetas y exentas por un total de:

    1.000 x 12 x 48 = 576.000 .

  • CUADERNOS PRACTICOS DEL PROMOTOR Y GESTOR INMOBILIARIO Prayde Gestin

    LA FISCALIDAD DEL ALQUILER. Prorrata del IVA Septiembre 2015 Pgina 7

    De los que no habra repercutido IVA a sus

    inquilinos.

    De la redaccin del artculo 20. Uno. 23. se

    plantea una duda sobre la exclusividad del

    edificio, pero la interpretacin del texto:

    edificios o parte de los mismos. aclara el

    concepto de exclusividad que se refiere

    solo al propio objeto del alquiler

    sealado, no permitiendo por el contrario

    dicha exencin en el caso de alquiler de loft,

    cuyo uso es mixto para vivienda y taller de

    artesano, por ejemplo.

    EJEMPLO N 18.3.- Tributacin de las

    rentas mensuales obtenidas por un

    promotor que alquila conjuntamente 48

    viviendas de 100 m2 de superficie

    construida, cada una de ellas con una

    plaza de garaje de 25 m2 construidos

    ubicadas en la planta stano del edificio,

    alquilndose adems los 3 locales

    comerciales de 200 m2 construidos cada

    uno de ellos sitos en la planta baja del

    edificio, por el que obtiene unas rentas

    mensuales de: de 1.000 , por vivienda,

    80 por cada plaza de garaje y 2.000

    por cada local comercial

    Calcular las facturas a emitir por el

    promotor y sus ingresos anuales

    obtenidos

    Fiscalmente existen dos operaciones:

    A) Alquiler de viviendas conjuntamente con una plaza de

    garaje.

    En este caso la operacin est sujeta y

    exenta de IVA por lo que el promotor

    girara dos facturas o una sola por importe

    total de 1.090 sin repercusin de

    IVA

    B) Alquiler de locales comerciales En este caso se trata de una operacin

    sujeta y no exenta de IVA por lo que el

    promotor deber emitir tres

    facturas con el siguiente desglose, cada

    una de ellas;

    - Renta mensual 2.000 - IVA 21 % S/2.000 420 - ------------------------------------------- - Total a pagar .2.420

    NOTA.- En el caso de que algn

    inquilino de los locales sea un

    profesional sujeto a exencin, la

    factura a emitir ser la siguiente:

    - Renta mensual 2.000 - Retencin 19,5% -390 - IVA 21 % S/2.000 420 - ------------------------------------------- - Total a pagar .2.030

    En cualquier caso, los ingresos anuales del

    promotor tendrn el siguiente desglose:

    Ingresos sujetos y no exentos a IVA

    (1.080 x 12 x 48) 622.000

    Ingresos sujetos y exentos a IVA

    2.000 x 12 x 3) 72.000

    TOTAL INGRESOS 694.000

    18.3.3.- FISCALIDAD DEL

    ARRENDAMIENTO DE

    EDIFICIOS DE USO

    DISTINTO DE LA VIVIENDA

    Como ya vimos en el epgrafe 18.3, los

    arrendamientos de edificios de uso distinto del

    de viviendas estn sujetos y no exentos de

    IVA, al tipo general establecido en el Artculo

    90 de la ley que establece_

    Uno. El Impuesto se exigir al tipo del 21 por

    ciento, salvo lo dispuesto en el artculo

    siguiente.

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    LA FISCALIDAD DEL ALQUILER. Prorrata del IVA Septiembre 2015 Pgina 8

    Dos. El tipo impositivo aplicable a cada

    operacin ser el vigente en el momento del

    devengo.

    EJEMPLO N 18.4.- Tributacin de las

    rentas mensuales obtenidas por un

    promotor que alquila un edificio de

    oficinas de 2.500 m2 tiles con una renta

    mensual de 10 , por m2 til. El

    inquilino es una entidad de crdito de

    mbito nacional.

    Calcular la factura mensual a emitir y

    los ingresos anuales del promotor.

    En este caso se trata de una operacin sujeta

    y no exenta de IVA, por lo cual el promotor

    tendr que emitir una factura mensual con el

    siguiente desglose:

    Renta mensual (2.500 m2 x 10) 25.000

    IVA 21 % S/25.000 .. 5.250

    -------------------------------------------

    Total a pagar 30.250

    Los ingresos anuales del promotor sern:

    Ingresos sujetos y no exentos de IVA

    25.000 x 12 = 300.000 .

    18.3.4.- FISCALIDAD DEL

    ARRENDAMIENTO CON

    OPCIN DE COMPRA

    Como ya hemos explicado en Cuadernos

    anteriores, el objeto de este contrato son

    edificios de viviendas como edificios de uso

    distinto del de la vivienda y, respecto a sus

    modalidades podemos tener los siguientes

    casos:

    A) Alquiler con opcin de compra en las que se fija un plazo mximo para

    ejercer la opcin y un precio total de

    compra cuando esta se ejercita.

    B) dem anterior pero existen diversos plazos para ejercitar la opcin,

    sealndose en cada uno de ellos un

    precio de compra distinto.

    C) Cualquiera de los casos anteriores pero descontando del precio de compra

    un porcentaje determinado en el

    contrato de las rentas pagadas hasta

    ejercitar la opcin.

    En el caso de Viviendas de Proteccin

    Pblica, la modalidad obligatoria es la

    C).

    Segn lo dispuesto en el articulo 20 Uno, 23

    que seala que la exencin del

    arrendamiento de edificios de viviendas

    no se extender a los arrendamientos

    con opcin de compra, todos este tipo de

    arrendamientos con opcin de compra estn

    sujetos y no exentos de IVA, por lo que si se

    trata de edificios o parte de los mismos de

    uso distinto del de la vivienda no existen

    diferencias de tributacin.

    Pero en el caso de arrendamientos de

    edificios o parte de los mismos de

    viviendas, la operacin pasa de ser exenta a

    quedar sujeta a IVA.

    Es decir que en el Ejemplo 18.1 los 48

    inquilinos que pagaban una renta mensual de

    de 1.000 por el simple hecho de tener

    firmado un alquiler con opcin de compra

    pasaran a pagar 1.210 .

    Esta situacin sorprendente, precisamente

    para el sector inmobiliario en crisis desde

    2007, tratos se palia, en algo, cuando desde

    octubre de 2009, se modifica el tipo

    impositivo reducido que segn el artculo

    91 de la ley del IVA se aplica a este tipo de

    contratos que, queda como sigue:

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    LA FISCALIDAD DEL ALQUILER. Prorrata del IVA Septiembre 2015 Pgina 9

    Artculo 91. Tipos impositivos reducidos.

    Uno. Se aplicar el tipo del 10 por ciento a

    las operaciones siguientes:

    11 Los arrendamientos con opcin de

    compra de edificios o partes de los

    mismos destinados exclusivamente a

    viviendas, incluidas las plazas de garaje, con

    un mximo de dos unidades, y anexos en ellos

    situados que se arrienden conjuntamente.

    Dos.- Se aplicar el tipo superreducido del 4 %

    a las siguientes operaciones:

    ..

    2- La prestacin de servicios siguientes:

    ..

    2. Los arrendamientos con opcin de compra

    de edificios o partes de los mismos destinados

    exclusivamente a viviendas calificadas

    administrativamente como de proteccin

    oficial de rgimen especial o de promocin

    pblica, incluidas las plazas de garaje, con un

    mximo de dos unidades, y anexos en ellos

    situados que se arrienden conjuntamente.

    EJEMPLO N 18.5.- Tributacin de las

    rentas mensuales obtenidas por un

    promotor que firma contratos de

    arrendamiento con opcin de compra

    sobre 48 viviendas con una renta

    mensual de 1.000 , ubicadas en un

    edificio de uso exclusivo viviendas

    En el contrato de arrendamiento con

    opcin de compra se establecen las

    siguientes condiciones:

    -Plazo para ejercer la opcin: 5 aos

    -Precio de compra fijado en el momento

    de ejercer la opcin = 300.000

    - Del citado precio se descontara un 50%

    de las rentas abonadas hasta el

    momento del ejercicio de la opcin de

    compra.

    Calcular la factura mensual que debe

    emitir el promotor y tambin la

    situacin que se producir en el

    momento de ejercitar la opcin de

    compra por el inquilino del contrato de

    arrendamiento con opcin de compra,

    En este caso se trata de una operacin que,

    con independencia de que se refiera a

    viviendas est sujeta y no exenta de IVA, pero

    se le aplica un tipo reducido del 10 %.

    As pues la factura mensual a emitir por el

    promotor tendr el siguiente desglose:

    Renta . 1.000

    10 % IVA s/1.000 100

    ----------------------------------

    Total a pagar 1.100

    NOTA.- Aunque el tema de las entregas

    de viviendas no es de este Cuaderno

    enunciemos el problema que se crea en

    estos casos, al ejercer la opcin de compra

    con el IVA que se devenga en el momento de

    hacer la entrega de la vivienda al que, antes

    habia sido su inquilino, con las cantidades

    abonadas en concepto de renta y los IVA

    tambin abonados en ese periodo,

    plantendose la duda de si son o no

    deducibles en su integridad o solo en la

    cantidad considerada como precio a

    cuenta que es la descontada del precio

    de compra. Este tema ser tratado en el

    Cuaderno correspondiente a la fiscalidad de la

    entrega de edificaciones.

    EJEMPLO N 18.6.- El mismo caso del

    ejemplo anterior, pero ahora se trata de

    una promocin de vivienda protegida

    calificada en rgimen especial, siendo el

    alquiler mensual de 180 , el Mximo

    legal y las condiciones de ejercicio de la

    opcin de compra las previstas en la

    normativa de la CCAA donde se ubica la

    promocin

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    LA FISCALIDAD DEL ALQUILER. Prorrata del IVA Septiembre 2015 Pgina 10

    En este caso se trata de una operacin que,

    con independencia de que se refiera a

    viviendas est sujeta y no exenta de IVA,

    pero se le aplica un tipo reducido del 10

    %.

    As pues la factura mensual a emitir por

    el promotor tendr el siguiente desglose:

    Renta . 180,00

    4 % IVA s/180 7,20

    ----------------------------------

    Total a pagar 187,20

    18.3.5.- FISCALIDAD DEL

    APROVECHAMIENTO POR

    TURNO DE APARTAMENTOS

    TURSTICOS

    Se trata en este caso de una operacin

    sujeta y no exenta, segn lo dispuesto en el

    artculo 20.23, a las que se le aplicara el tipo

    reducido de gravamen del 10 % segn lo

    dispuesto en el Artculo 91.Uni, 12 que

    seala:

    La cesin de los derechos de

    aprovechamiento por turno de edificios,

    conjuntos inmobiliarios o sectores de ellos

    arquitectnicamente diferenciados cuando el

    inmueble tenga, al menos, diez alojamientos,

    de acuerdo con lo establecido en la normativa

    reguladora de estos servicios.

    EJEMPLO N 18.7.- Un promotor

    inmobiliario ha ejecutado una

    promocin inmobiliaria de

    apartamentos tursticos cuyo precio de

    mercado en la zona de playa en la que

    se encuentran ubicados de 250.000 ,

    que pretende comercializar en rgimen

    de aprovechamiento por turno de una

    semana al ao, para lo cual pretende

    lograr 50 clientes que abonen un pago

    nico de , fijando un pago nico de

    15.000 para el disfrute, cada uno de

    ellos, de una semana al ao, dejando dos

    semanas al ao, para limpieza y

    mantenimiento, que tiene un coste

    mensual de 100 .

    Calcular las facturas que debe emitir el

    promotor a cada cliente.

    Se trata de una operacin sujeta y no exenta

    de IVA a los que se le aplica el reducido del

    10 % y, sin embargo a las cuotas de

    mantenimiento se les aplicara el tipo general.

    As pues,

    Cuota Aprovechamiento. 15.000

    IVA 10% S/15.000 1.500

    ---------------------------------------------

    Total a pagar .16.500

    Y, adems una factura mensual con el

    siguiente desglose:

    Cuota Mantenimiento . 100

    IVA 21 % S/100 21

    ---------------------------------------------

    Total a pagar 121

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    LA FISCALIDAD DEL ALQUILER. Prorrata del IVA Septiembre 2015 Pgina 11

    18.4.- CUOTA

    TRIBUTARIA,

    DEDUCCIONES DE LA

    CUOTA Y LIQUIDACIN

    DEL IVA.

    La cuota tributaria tiene su origen en CT =

    Base Imponible x Tipo de gravamen

    De estos importes, el sujeto pasivo tiene

    derecho a deducir el IVA soportado siempre

    que se den los requisitos fijados legalmente en

    los artculos 92 a 97 de la Ley del IVA.

    A nuestros efectos podemos sealar los

    siguientes requisitos, siempre que sean

    realizadas por sujetos pasivos del

    impuesto y, en la medida en que los bienes

    o servicios, cuya adquisicin o importacin

    determinen el derecho a la deduccin, se

    utilicen por el sujeto pasivo en la realizacin

    de las siguientes operaciones:

    1) Las operaciones gravadas que realicen en el

    interior del pas, las que, devengadas en el

    mismo territorio, hayan soportado por

    repercusin directa o correspondan a las

    siguientes operaciones:

    21 Las entregas de bienes y prestaciones de

    servicios efectuadas por otro sujeto pasivo del

    Impuesto.

    3) Las entregas de bienes y prestaciones de

    servicios comprendidas en los artculos 9.1 c)

    y d); 84 un .2 y 4, y 140 quince, todos ellos

    de la presente Ley.

    4) Las aportaciones realizadas conjuntamente

    operaciones sujetas al Impuesto y operaciones

    no sujetas por aplicacin de lo establecido en

    el artculo 7.8. de esta Ley podrn deducir las

    cuotas soportadas por la adquisicin de bienes

    y servicios destinados de forma simultnea a la

    realizacin de unas y otras operaciones en

    funcin de un criterio razonable y homogneo

    de imputacin de las cuotas correspondientes

    a los bienes y servicios utilizados para el

    desarrollo de las operaciones sujetas al

    Impuesto, incluyndose, a estos efectos, las

    operaciones a que se refiere el artculo

    94.uno.2. de esta Ley. Este criterio deber

    ser mantenido en el tiempo salvo que por

    causas razonables haya de procederse a su

    modificacin.

    El clculo resultante de la aplicacin de dicho

    criterio se podr determinar provisionalmente

    atendiendo a los datos del ao natural

    precedente, sin perjuicio de la regularizacin

    que proceda a final de cada ao.

    5) Las entregas de bienes y prestaciones de

    servicios sujetas y no exentas del Impuesto

    sobre el Valor Aadido.

    6) Las prestaciones de servicios cuyo valor

    est incluido en la base imponible de las

    importaciones de bienes, de acuerdo con lo

    establecido en el artculo 83 de esta Ley.

    7 Las operaciones exentas en virtud de lo

    dispuesto en los artculos 21, 22, 23, 24 y 25

    de esta Ley, de este apartado.

    En ningn caso proceder la deduccin de las

    cuotas en cuanta superior a la que legalmente

    corresponda ni antes de que se hubiesen

    devengado con arreglo a derecho.

    A la vista de estos requisitos legales para

    ejercer el derecho a la deduccin de las

    cuotas soportadas, aplicndolo a las

    promociones inmobiliarias realizadas por

    empresarios se nos pueden presentar tres

    casos:

    1. Promocin inmobiliaria sujeta y no exenta, como pueden ser las destinadas

    a la venta o al alquiler con opcin de

    compra de viviendas y otros edificios de

    uso distinto de la vivienda y a los

    alquileres sin opcin compra de estos

    ltimos edificios.

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    LA FISCALIDAD DEL ALQUILER. Prorrata del IVA Septiembre 2015 Pgina 12

    2. Promociones Inmobiliarias sujetas y exentas, como puede ser el alquiler de

    viviendas.

    3. Promociones Inmobiliarias sujetas y no exentas y promociones inmobiliarias

    sujetas y exentas realizadas conjuntamente

    por la empresa promotora.

    La realidad empresarial puede contener mas

    supuestos de los indicados, como operaciones

    no sujetas al impuesto, importaciones,

    operaciones realizadas fuera del pais, etc., que

    significaran aumentar la complejidad de la

    fiscalidad de la empresa y que se escapan del

    mbito de este texto, por las que no las vamos

    a contemplar, circunscribindonos en los

    epgrafes siguientes al comentario de estos

    casos sealados.

    18.4.1.- DEDUCCIN DE

    LA CUOTA EN EMPRESA

    PROMOTORA INMOBILIARIA

    QUE SOLO REALIZA

    OPERACIONES SUJETAS Y

    NO EXENTAS DE IVA

    En este supuesto, cuya mecnica respecto a la

    fiscalidad del IVA, sabemos ejecutar sin

    problemas, se originan tres resultados

    importantes:

    1) Existe repercusin del IVA

    2) La empresa promotora tiene el derecho

    a deducir el 100 % de las cuotas

    soportadas en la gestin y ejecucin de la

    promocin

    3) El IVA se compensa finalmente y no

    supone coste para el promotor, salvo la

    financiacin de los desfases entre los pagos

    (ingresos en la HP) y sus devoluciones.

    Recordemos brevemente el mecanismo de

    aplicacin:

    El promotor bien mensualmente, si est

    autorizado a ello o bien cada trimestre

    natural, proceder a declarar y liquidar la

    diferencia existente entre:

    IVA repercutido

    - IVA soportado con derecho a deduccin

    = Cuota Tributaria

    Debiendo Ingresar la diferencia si es positiva

    en HP en los 20 primeros dias del mes

    siguiente o en los 20 primeros del mes

    siguiente al cierre de cada trimestre natural, es

    decir en los meses de abril, julio y octubre y,

    excepcionalmente los 30 primeros dias del

    mes de enero del ao siguiente.

    Si la diferencia es negativa se acumular para

    su compensacin en el siguiente periodo de

    pago y, as hasta sucesivamente hasta el ltimo

    periodo anual en el que podr solicitarse la

    devolucin de tal diferencia negativa en su

    saldo final del ao. En el caso de declaraciones

    mensuales el promotor podr pedir la

    devolucin en el mes siguiente.

    EJEMPLO N 18.8.- La mercantil

    sociedad promotora PROMSA ha

    ejecutado una promociones

    inmobiliaria, A de uso residencial.

    Se trata de un edificio que, en la planta

    baja ocupada por locales comerciales y

    en el resto de plantas viviendas.

    La empresa tiene dado de alta en

    nmina un gerente y una secretaria y,

    externalizadas las funciones de

    direccin, gestin y administracin, as

    como la comercializacin en empresas

    especializadas ajenas a PROMSA

  • CUADERNOS PRACTICOS DEL PROMOTOR Y GESTOR INMOBILIARIO Prayde Gestin

    LA FISCALIDAD DEL ALQUILER. Prorrata del IVA Septiembre 2015 Pgina 13

    PROMSA no ha solicitado la liquidacin

    mensual del IVA

    El detalle de ingresos y costes de todas

    promociones es el siguiente:

    PROMOCIN A para la VENTA

    CONCEPTO Imp.neto % e Imp.IVA

    --------------------------------------------------

    INGRESOS POR VENTAS

    Viviendas 1.500 10 150,00

    Locales negocio 125 21 26,25

    TOTALES 1.625 176,25

    DETALLE DE COSTES

    Solar 400 21 84,00

    Impuesto AJD 4

    Not. y RP 1 21 0.21

    Hon. Tcnicos 60 21 12.60

    Licencia Obras 30

    Titulacin (imp,) 16

    Titulacin (Not/RPI) 2 21 0,42

    Construccin 600 10 60,00

    SUMAN COSTES 1.113

    Gastos Generales 104 21 21,84

    Comercializacin 45 21 9,45

    Gastos Financieros 38

    --------------------------------------------------

    TOTALES 1.300 188,52

    Se supone que los tipos de IVA vigentes

    en el ejercicio 1 son los que se indican

    en el detalle y que se mantienen

    invariables en los ejercicios 1 y 2.

    La ejecucin de la promocin A, se han

    realizado en dos ejercicios 1 y 2.

    En el primero de ellos se ha facturado

    los costes de gestionar la promocin en

    su totalidad, los gastos generales en un

    50 % y los honorarios tcnicos en un 40

    % del total.

    En los tres primeros trimestres del

    ejercicio 2, se han facturado el resto de

    costes de las promociones y en el cuarto

    trimestre se ha vendido la totalidad de

    la promocin A y alquilado la totalidad

    de la promocin B

    SE PIDE: Analizar las liquidaciones por

    IVA

    NOTA.- A efectos didcticos se

    consideran todas las cantidades

    indicadas como UM (unidades

    monetarias, que podran ser Miles de ,

    por ejemplo) y los costes de las

    promociones y su ejecucin se han

    simplificado sobre la realidad a los

    mismos efectos.

    Los importes de IVA repercutidos y

    soportados, en cada ejercicio sern los

    siguientes:

    A) EJERCICIO 1

    IVA repercutido = 0

    IVA soportado= 84,00 + (0,21 + 12,60) *

    0,40 + 0,42 + 21,84) * 0,50 = 100,59 uros

    B) EJERCICIO 2

    esta ejecutndose la promocin A, en

    explotacin la B y comienza la ejecucin de la

    C, por lo que haciendo abstraccin de los

    derechos de deduccin de cuotas establecidas

    en la ley, podemos resear, en cuanto a los

    IVA repercutidos y soportados, ya que la

    facturaciones van a ser independientes de

    estos derechos:

    Ingresos por alquileres 15

    Correspondiente al ltimo trimestre del ao.

    IVA repercutido (T4) 1,50

    IVA soportado (1T a 4T).. 87,93

    (12,6 * 0,6) + (21,84 * 0,5)+ 60 +9,45

    El IVA soportado corresponde al 60%

    restante de honorarios tcnicos, el 50% de

    los gastos generales, la obra y la

    comercializacin

  • CUADERNOS PRACTICOS DEL PROMOTOR Y GESTOR INMOBILIARIO Prayde Gestin

    LA FISCALIDAD DEL ALQUILER. Prorrata del IVA Septiembre 2015 Pgina 14

    Con todos estos datos podemos hacer el

    siguiente cuadro resumen

    TABLA 18.2

    CONCEPTOS SITUACIN PROMSA A

    31/12 DEL EJERCICIO:

    1 2 3

    INGRESOS:

    SyNE de IVA - 15 60

    IVA:

    Repercutido - 1,50 6,00

    Soportado por

    SyNE

    100,59

    DIF. IVA -

    100.59

    88,32 -12,27

    INGRESOS EN

    HP

    88,32

    DEVOLUCIN

    IVA

    100,59

    SALDO 12,27 12,27

    SALDO FINAL 0

    El saldo final significa que el IVA, en este caso

    se operaciones sujetas y no exentas, no es un

    coste para la empresa promotora, ya que al

    final se compensan las dos partidas de cobros

    y aos siguientes:

    COBROS el IVA repercutido mas las

    devoluciones de IVA de la HP

    PAGOS, el IVA soportado mas los ingresos a

    la HP por liquidaciones positivas.

    Lo mismo sucederia en el caso una empresa

    promotora que efectua nicamente

    promociones de viviendas en alqui8ler con

    opcin de compra que, como hemos visto

    tambin son operaciones sujetas y no exentas

    de IVA o, tambin combinadas con

    promociones de alquiler de edificios de uso

    distinto de la viviendas o promociones de

    cualquier uso para la venta.

    Los casos que no sabemos resolver todava,

    son las combinaciones realizadas

    conjuntamente por una en sujeto pasivo de

    IVA que sean sujetas y no exentas y es decir

    con derecho a deduccin y operaciones que

    no tienen derecho a la deduccin o solo lo

    tienen en parte, como pueden ser las

    operaciones sujetas y exentas, problema que

    resolveremos en los epgrafes siguientes,

    primero para una empresa en general y, por

    ultimo para una empresa promotora

    inmobiliaria.

    18.4.2.- DEDUCCIN DEL IVA

    CUANDO LA EMPRESA

    REALIZA CONJUNTAMENTE

    OPERACIONES SUJETAS Y

    OPERACIONES SUJETAS Y

    EXENTAS

    En estos casos no se puede deducir el

    100 % de las cuotas del IVA soportado,

    sino solo un porcentaje que legalmente se

    determina de acuerdo con los regmenes de

    prorrata establecidos en la ley del IVA, en

    sus dos modalidades: prorrata general y

    prorrata especial

    En el artculo 102 de la ley del IVA, se

    exponen las condiciones para la aplicacin de

    las reglas de prorrata, que son las siguientes:

    Artculo 102. Regla de prorrata.

    Uno. La regla de prorrata ser de aplicacin

    cuando el sujeto pasivo, en el ejercicio de

    su actividad empresarial o profesional,

    efecte conjuntamente entregas de bienes

    o prestaciones de servicios que originen el

    derecho a la deduccin y otras

    operaciones de anloga naturaleza que

    no habiliten para el ejercicio del citado

    derecho.

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    LA FISCALIDAD DEL ALQUILER. Prorrata del IVA Septiembre 2015 Pgina 15

    18.4.3.- CLASES DE

    PRORRATA Y SU RGIMEN

    DE APLICACIN

    Existen dos clases de prorrata que se

    describen en el artculo 103 de la ley del IVA.

    Artculo 103. Clases de prorrata y criterios de

    aplicacin.

    Uno. La regla de prorrata tendr dos

    modalidades de aplicacin: general y especial.

    La regla de prorrata general se aplicar

    cuando no se den las circunstancias

    indicadas en el apartado siguiente.

    Dos. La regla de prorrata especial ser

    aplicable en los siguientes supuestos:

    1. Cuando los sujetos pasivos opten por

    la aplicacin de dicha regla en los plazos y

    forma que se determinen reglamentariamente.

    2. Cuando el montante total de las cuotas

    deducibles en un ao natural por

    aplicacin de la regla de prorrata

    general exceda en un 10 por ciento o

    ms del que resultara por aplicacin de

    la regla de prorrata especial.

    18.4.4.- PRORRATA GENERAL

    En la mayora de las empresas no se lleva una

    contabilidad analtica de imputacin de costes

    por actividades, aunque los ingresos

    producidos por estas actividades diferentes si

    suelen contabilizarse en cuentas diferentes.

    El asunto viene a resolverlo de una forma

    muy simplificada la prorrata general,

    que, como su nombre indica es la de

    aplicacin habitual, por medio del clculo

    del coeficiente de prorrata que se define en el

    artculo 104 de la ley del IVA, y que se aplica

    al importa total del IVA soportado para

    darnos la cuota deducible,

    Veamos el mecanismo establecido:

    Artculo 104. La prorrata general.

    Uno. En los casos de aplicacin de la regla de

    prorrata general, slo ser deducible el

    impuesto soportado en cada perodo de

    liquidacin en el porcentaje que resulte de

    lo dispuesto en el apartado dos siguiente.

    Para la aplicacin de lo dispuesto en el prrafo

    anterior no se computarn en el impuesto

    soportado las cuotas que no sean deducibles

    en virtud de lo dispuesto en los artculos 95 y

    96 de esta Ley.

    Dos. El porcentaje de deduccin a que se

    refiere el apartado anterior se determinar

    multiplicando por 100 el resultante de una

    fraccin en la que figuren:

    1. En el numerador, el importe total,

    determinado para cada ao natural, de las

    entregas de bienes y prestaciones de servicios

    que originen el derecho a la deduccin,

    realizadas por el sujeto pasivo en el desarrollo

    de su actividad empresarial o profesional o, en

    su caso, en el sector diferenciado que

    corresponda.

    2. En el denominador, el importe total,

    determinado para el mismo perodo de

    tiempo, de las entregas de bienes y

    prestaciones de servicios realizadas por el

    sujeto pasivo en el desarrollo de su actividad

    empresarial o profesional o, en su caso, en el

    sector diferenciado que corresponda,

    incluidas aquellas que no originen el

    derecho a deducir.

    La prorrata de deduccin resultante de la

    aplicacin de los criterios anteriores se

    redondear en la unidad superior.

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    Tres. Para la determinacin del porcentaje de

    deduccin no se computarn en ninguno de

    los trminos de la relacin:

    1. Las operaciones realizadas desde

    establecimientos permanentes situados

    fuera del territorio de aplicacin del

    Impuesto.

    2. Las cuotas del Impuesto sobre el Valor

    Aadido que hayan gravado directamente las

    operaciones a que se refiere el apartado

    anterior.

    3. El importe de las entregas y exportaciones

    de los bienes de inversin que el sujeto

    pasivo haya utilizado en su actividad

    empresarial o profesional.

    4. El importe de las operaciones

    inmobiliarias o financieras que no

    constituyan actividad empresarial o

    profesional habitual del sujeto pasivo.

    En todo caso se reputar actividad empresarial

    o profesional habitual del sujeto pasivo la de

    arrendamiento.

    Tendrn la consideracin de operaciones

    financieras a estos efectos las descritas en el

    artculo 20, apartado uno, nmero 18. de esta

    Ley, incluidas las que no gocen de exencin.

    5. Las operaciones no sujetas al impuesto

    segn lo dispuesto en el artculo 7 de esta Ley.

    6. Las operaciones a que se refiere el artculo

    9, nmero 1, letra d) de esta Ley.

    Cuatro. A los efectos del clculo de la

    prorrata, se entender por importe total de

    las operaciones la suma de las

    contraprestaciones correspondientes a las

    mismas, determinadas segn lo establecido en

    los artculos 78 y 79 de esta Ley, incluso

    respecto de las operaciones exentas o no

    sujetas al impuesto.

    A efectos de lo dispuesto en el prrafo

    anterior, en aquellas operaciones en las que la

    contraprestacin fuese inferior a la base

    imponible del Impuesto sobre el Valor

    Aadido deber computarse el importe de

    esta ltima en lugar de aqulla.

    Tratndose de entregas con destino a otros

    Estados miembros o de exportaciones

    definitivas, en defecto de contraprestacin se

    tomar como importe de la operacin el valor

    de mercado en el interior del territorio de

    aplicacin del impuesto de los productos

    entregados o exportados.

    Cinco. En las ejecuciones de obras y

    prestaciones de servicios realizadas fuera del

    territorio de aplicacin del impuesto se

    tomar como importe de la operacin el

    resultante de multiplicar la total

    contraprestacin por el coeficiente obtenido

    de dividir la parte de coste soportada en

    territorio de aplicacin del impuesto por el

    coste total de la operacin.

    A efectos de lo dispuesto en el prrafo

    anterior, no se computarn los gastos de

    personal dependiente de la empresa.

    Seis. Para efectuar la imputacin temporal

    sern de aplicacin, respecto de la totalidad de

    operaciones incluidas en los apartados

    anteriores, las normas establecidas en el

    Ttulo IV de esta Ley sobre el devengo del

    impuesto.

    No obstante, las exportaciones exentas del

    impuesto en virtud de lo establecido en el

    artculo 21 de esta Ley y las dems

    exportaciones definitivas de bienes se

    entendern realizadas, a estos efectos, en el

    momento en que sea admitida por la Aduana

    la correspondiente solicitud de salida.

    En definitiva, el porcentaje de prorrata

    (PPR) de un sujeto pasivo de IVA que, realiza

    conjuntamente operaciones sujetas y no

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    exentas de IVA (SyNE) y operaciones

    sujetas y exentas de IVA (SyE) u

    operaciones no sujetas a IVA (NS) se

    determina por la formula:

    Ingresos anuales de SyNE

    PPR = --------------------------------------

    Ingresos anuales totales

    EJEMPLO 18.9.- Un empresa tiene el

    siguiente desglose de ingresos anuales:

    Actividades sujetas 300,000

    Actividades no sujetas.. 200.000

    El IVA soportado es de 40.000

    SE PIDE: Calcular el coeficiente de

    prorrata general y el IVA soportado que

    es deducible.

    Aplicando las reglas del articulo 102 el

    porcentaje ser:

    PPR =

    300.000 x 100/(200.000 +300.000) = 60 %

    Por lo tanto el IVA soportado deducible en

    prorrata general ser solo: 40.000 x 0,60 =

    24.000 .

    Artculo 105. Procedimiento de la

    prorrata general.

    Uno. Salvo lo dispuesto en los apartados dos y

    tres de este artculo, el porcentaje de

    deduccin provisionalmente aplicable

    cada ao natural ser el fijado como

    definitivo para el ao precedente.

    Dos. Podr solicitarse la aplicacin de un

    porcentaje provisional distinto del establecido

    en el apartado anterior cuando se produzcan

    circunstancias susceptibles de alterarlo

    significativamente.

    Tres. En los supuestos de inicio de actividades

    empresariales o profesionales, y en los de

    inicio de actividades que vayan a constituir un

    sector diferenciado respecto de las que se

    viniesen desarrollando con anterioridad, el

    porcentaje provisional de deduccin aplicable

    durante el ao en que se comience la

    realizacin de las entregas de bienes y

    prestaciones de servicios correspondientes a

    la actividad de que se trate ser el que se

    hubiese determinado segn lo previsto en el

    apartado dos del artculo 111 de esta Ley.

    En los casos en que no se hubiese

    determinado un porcentaje provisional de

    deduccin segn lo dispuesto en el apartado

    dos del artculo 111 de esta Ley, el porcentaje

    provisional a que se refiere el prrafo anterior

    se fijar de forma anloga a lo previsto en

    dicho precepto.

    Cuatro. En la ltima declaracin-liquidacin

    del impuesto correspondiente a cada ao

    natural el sujeto pasivo calcular la prorrata de

    deduccin definitiva en funcin de las

    operaciones realizadas en dicho ao natural y

    practicar la consiguiente regularizacin de las

    deducciones provisionales.

    Cinco. En los supuestos de interrupcin

    durante uno o ms aos naturales de la

    actividad empresarial o profesional o, en su

    caso, de un sector diferenciado de la misma, el

    porcentaje de deduccin definitivamente

    aplicable durante cada uno de los

    mencionados aos ser el que globalmente

    corresponda al conjunto de los tres ltimos

    aos naturales en que se hubiesen realizado

    operaciones.

    Seis. El porcentaje de deduccin, determinado

    con arreglo a lo dispuesto en los apartados

    anteriores de este artculo, se aplicar a la

    suma de las cuotas soportadas por el sujeto

    pasivo durante el ao natural correspondiente,

    excluidas las que no sean deducibles en virtud

    de lo establecido en los artculos 95 y 96 de

    esta Ley.

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    LA FISCALIDAD DEL ALQUILER. Prorrata del IVA Septiembre 2015 Pgina 18

    EJEMPLO 18.10.- Una empresa tiene

    fijado un coeficiente de prorrata en el

    ejercicio 2014 del 75 %. En el ao 2015

    tiene el siguiente desglose de ingresos

    en los cuatro trimestres:

    INGRESOS T 1 T 2 T 3 T 4 Total

    SyNE 200 300 400 500 1.400

    StE 100 100 200 300 700

    TOTAL 300 400 600 800 2.100

    IVA SOP. 20 30 30 40 120

    Las operaciones sujetas y no exentas

    estn sujetas a IVA al tipo general

    SE PIDE: Calcular la liquidacin de IVA

    a 31 de diciembre de 2015

    En los tres primeros trimestres de 2015 se

    aplicara provisionalmente el coeficiente de

    prorrata del ao 2014 que segn el enuncia

    que segn el enunciado es del 75 %

    As pues, la empresa habr deducido como

    IVA soportado en estos tres trimestres un

    total de: (20 + 30 +`30) x 0,75 = 60

    Es al final del ejercicio cuando se calcula el

    coeficiente de prorrata definitivo del ao

    2015, que ser:

    PPR = 1.400 x 100/(2.100) = 66,67 % que

    redondeado como se indica en el texto legal

    resulta del 67 %

    Por lo que el total de IVA soportado ser de:

    120 x 0,67 = 80,4

    As pues la declaracin liquidacin del ejercicio

    2015 ser como sigue:

    IVA repercutido 1.400 x 0,21 = 244,00

    IVA soportado

    - IVA soportado deducible = 80,40

    - IVA deducido en los 3 T = 60,00

    A ingresar en la HP. = 103,60

    18.4.5.- PRORRATA ESPECIAL

    La prorrata especial tratada en el artculo

    106 de la ley del IVA, tiene como objetivo

    ajustar la simplificacin de la prorrata

    general intentando aproximarse a una

    imputacin correcta del IVA soportado

    entre ambos tipos de actividades.

    Artculo 106. La prorrata especial.

    Uno. El ejercicio del derecho a deducir en la

    prorrata especial se ajustar a las siguientes

    reglas:

    1 Las cuotas impositivas soportadas en la

    adquisicin o importacin de bienes o

    servicios utilizados exclusivamente en la

    realizacin de operaciones que originen el

    derecho a la deduccin podrn deducirse

    ntegramente.

    2 Las cuotas impositivas soportadas en la

    adquisicin o importacin de bienes o

    servicios utilizados exclusivamente en la

    realizacin de operaciones que no originen el

    derecho a deducir no podrn ser objeto de

    deduccin.

    3. Las cuotas impositivas soportadas en la

    adquisicin o importacin de bienes o

    servicios utilizados slo en parte en la

    realizacin de operaciones que originen el

    derecho a la deduccin podrn ser deducidas

    en la proporcin resultante de aplicar al

    importe global de las mismas el porcentaje a

    que se refiere el artculo 104, apartados Dos y

    siguientes.

    La aplicacin de dicho porcentaje se ajustar a

    las normas de procedimiento establecidas en

    el artculo 105 de esta Ley.

    Dos. En ningn caso podrn ser objeto de

    deduccin las cuotas no deducibles en virtud

    de lo dispuesto en los artculos 95 y 96 de

    esta Ley.

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    Veamos en un ejemplo numrico las

    diferencias en el procedimiento de clculo de

    las deducciones en prorrata general y en

    prorrata especial.

    EJEMPLO 18.11.- Una empresa tiene

    ingresos desglosados en:

    Actividades SyNE . 300.000

    Actividades SyE 200.000

    ----------------------------------------------

    Ingresos totales 500.000

    De esta empresa conocemos tambin el

    IVA soportado tiene el siguiente

    desglose

    70,000 de SyNE

    60.000 de SyE

    30.000 de actividades que la

    empresa no ha podido imputar a

    las actividades anteriores

    SE PIDE:

    Calcular el coeficiente de prorrata

    1. En el supuesto de que la empresa

    se encuentre en el rgimen de

    prorrata general, calcular el IVA

    a deducir

    2. Igualmente para prorrata

    especial

    Averiguar si la empresa esta incursa en

    prorrata especial obligatoria.

    1) El coeficiente de prorrata ser:

    Ingreso SyNE 300.000

    CP = -------------------- = ------------ = 60 %

    Ingresos Totales 500.000

    2) IVA deducible EN RGIMEN DE

    PRORRATA GENERAL, ser:

    IVA soportado deducible = 0,60*(70.000 +

    60.000 + 30.000) = 96.000

    3) Si fuera aplicable el RGIMEN DE

    PRORRATA ESPECIAL, tendramos:

    IVA soportado deducible = 70.000 + 30.000 x

    0,60 = 88.000

    4) No estamos en rgimen especial

    obligatorio ya que:

    88.000 x 1,1 = 96.800 > 96.000,

    es decir el importe deducible en

    prorrata general no excede del 10 % del

    importe deducible en prorrata especial.

    En este ejemplo la deduccin de las cuotas

    soportadas en prorrata general es ms

    favorable que si estuviramos sujetos a

    prorrata especial, pero esto no es siempre as

    como es importante sealar que de acuerdo

    con ambas formulas de clculo se estar en

    prorrata general o especial segn sea el

    coeficiente de prorrata PPR y los

    importes de IVA soportado de

    operaciones SyE y SyNE y de las

    soportadas por operaciones SNI, tal

    como se desprende de las dos formulas de

    clculo:

    PPR x (CSyE + CSyNE + CSNI) en prorrata

    general y en prorrata especial:

    CSyNE + CSNI x PPR

    Y como una no puede exceder en ms del 10

    % de la otra, resulta que:

    PPR * (CSyE + CSyNE + CSNI) = 1,1 (CSyNE

    + CSNI x PPR)

    PPR * CSyE = CSyNE (1,1 - PPR) + CSNI x

    PPR (1,1 1)

    De donde queda la siguiente relacin:

    CSyE = K x CSyNE + CSNI x 0,1 (3)

    Siendo:

    PPR = Porcentaje de prorrata

    CSyNE = Cuota de IVA soportadas de

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    actividades sujetas y no exentas

    CSE = Cuotas de IVA soportadas de de

    actividades sujetas y exentas

    CSNI = Cuotas de IVA soportadas comn a

    actividades sujetas y a actividades exentas. > 0

    1,1 PPR

    K = ----------------

    PPR

    Veamos que valores puede tener K

    PPR K

    0,55 1

    >= 0,55 0,55 CSE = CSyNE

    Si PPR > 0.55 CSE = K x CSyNE

    Si PPR = 0.55 CSE = CSyNE+ CSNI x 0,1

    Por ltimo, tambin es importante sealar que

    para entrar en prorrata especial de forma

    voluntaria hay que solicitarlo a la HP en el mes

    de diciembre del ao anterior al de su

    ejercicio, segn el artculo 24 del Reglamento

    del IVA..

    18.4.6.- REGULARIZACIN

    DE LAS CUOTAS

    SOPORTADAS

    En el caso de que una sociedad adquiera un

    bien de inversin, sujeta y no exenta de IVA,

    cuando est sujeta a prorrata e

    deducciones por bienes de inversin, la cuota

    de IVA soportado no se devuelve de

    forma inmediata sino que la ley del IVA

    permite al sujeto pasivo, regularizar

    dicha devolucin en un cierto tiempo,

    segn la mecnica expuesta en el Artculo 107,

    cuyo texto vigente en el 2015, transcribimos a

    continuacin:

    Articulo 107. Regularizacin

    Uno. Las cuotas deducibles por la

    adquisicin o importacin de bienes de

    inversin debern regularizarse durante los

    cuatro aos naturales siguientes a aquel en

    que los sujetos pasivos realicen las citadas

    operaciones.

    No obstante, cuando la utilizacin efectiva o

    entrada en funcionamiento de los bienes

    se inicien con posterioridad a su

    adquisicin o importacin, la

    regularizacin se efectuar el ao en

    que se produzcan dichas circunstancias y

    los cuatro siguientes.

    Las regularizaciones indicadas en este

    apartado slo se practicarn cuando, entre el

    porcentaje de deduccin definitivo

    correspondiente a cada uno de dichos aos y

    el que prevaleci en el ao en que se soport

    la repercusin, exista una diferencia superior a

    diez puntos.

    Dos. Asimismo se aplicar la regularizacin a

    que se refiere el apartado anterior cuando los

    sujetos pasivos hubiesen realizado, durante el

    ao de adquisicin de los bienes de inversin,

    exclusivamente operaciones que originen

    derecho a deduccin o exclusivamente

    operaciones que no originen tal derecho y,

    posteriormente, durante los aos siguientes

    indicados en dicho apartado se modificase esta

    situacin en los trminos previstos en el

    apartado anterior.

    Tres. Tratndose de terrenos o

    edificaciones, las cuotas deducibles por su

    adquisicin debern regularizarse durante los

    nueve aos naturales siguientes a la

    correspondiente adquisicin.

    Sin embargo, si su utilizacin efectiva o

    entrada en funcionamiento se inician con

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    posterioridad a su adquisicin la

    regularizacin se efectuar el ao en

    que se produzcan dichas circunstancias y

    los nueve aos naturales siguientes.

    Cuatro. La regularizacin de las cuotas

    impositivas que hubiesen sido soportadas con

    posterioridad a la adquisicin o importacin

    de los bienes de inversin o, en su caso, del

    inicio de su utilizacin o de su entrada en

    funcionamiento, deber efectuarse al finalizar

    el ao en que se soporten dichas cuotas con

    referencia a la fecha en que se hubieran

    producido las circunstancias indicadas y por

    cada uno de los aos transcurridos desde

    entonces.

    Cinco. Lo dispuesto en este artculo no ser

    de aplicacin en las operaciones a que se

    refiere el artculo 7, nmero 1. de esta Ley,

    quedando el adquirente automticamente

    subrogado en la posicin del transmitente.

    En tales casos, la prorrata de deduccin

    aplicable para practicar la regularizacin de

    deducciones de dichos bienes durante el

    mismo ao y los que falten para terminar el

    perodo de regularizacin ser la que

    corresponda al adquirente.

    Seis. En los supuestos de prdida o

    inutilizacin definitiva de los bienes de

    inversin, por causa no imputable al sujeto

    pasivo debidamente justificada, no proceder

    efectuar regularizacin alguna durante los aos

    posteriores a aquel en que se produzca dicha

    circunstancia.

    Siete. Los ingresos o, en su caso, deducciones

    complementarias resultantes de la

    regularizacin de deducciones por bienes de

    inversin debern efectuarse en la

    declaracin-liquidacin correspondiente al

    ltimo perodo de liquidacin del ao natural a

    que se refieran, salvo en el supuesto

    mencionado en el apartado cuatro, en el que

    deber realizarse en el mismo ao en que se

    soporten las cuotas repercutidas.

    En el siguiente articulo se establece el

    concepto de bienes de inversin:

    Artculo 108. Concepto de bienes de

    inversin.

    Uno. A los efectos de este impuesto, se

    considerarn de inversin los bienes

    corporales, muebles, semovientes o

    inmuebles que, por su naturaleza y funcin,

    estn normalmente destinados a ser

    utilizados por un perodo de tiempo

    superior a un ao como instrumentos de

    trabajo o medios de explotacin.

    Dos. No tendrn la consideracin de bienes

    de inversin:

    1. Los accesorios y piezas de recambio

    adquiridos para la reparacin de los bienes de

    inversin utilizados por el sujeto pasivo.

    2. Las ejecuciones de obra para la reparacin

    de otros bienes de inversin.

    3. Los envases y embalajes, aunque sean

    susceptibles de reutilizacin.

    4. Las ropas utilizadas para el trabajo por los

    sujetos pasivos o el personal dependiente.

    5. Cualquier otro bien cuyo valor de

    adquisicin sea inferior a quinientas mil

    pesetas.

    Artculo 109. Procedimiento para practicar la

    regularizacin de deducciones por bienes de

    inversin.

    La regularizacin de las deducciones a

    que se refiere el artculo 107 de esta Ley se

    realizar del siguiente modo:

    1. Conocido el porcentaje de deduccin

    definitivamente aplicable en cada uno de

    los aos en que deba tener lugar la

    regularizacin, se determinar el importe de la

    deduccin que procedera si la repercusin de

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    las cuotas se hubiese soportado en el ao que

    se considere.

    2. Dicho importe se restar del de la

    deduccin efectuada en el ao en que

    tuvo lugar la repercusin.

    3. La diferencia positiva o negativa se

    dividir por cinco o, tratndose de terrenos

    o edificaciones, por diez, y el cociente

    resultante ser la cuanta del ingreso o de la

    deduccin complementarios a efectuar.

    Veamos en un ejemplo prctico toda esta

    problemtica.

    EJEMPLO 18.12.- Una empresa que

    tiene una prorrata provisional del 50 %,

    adquiri un edificio de oficinas para su

    utilizacin como sede social el 15 de

    julio de 2012 por un importe al que le

    corresponde un IVA soportado de

    320.000 .

    La prorrata definitiva de ese ao y

    sucesivos hasta el actual de 2015, ha sido

    la siguiente: ao 2012 = 70 %; ao 2013 =

    75 %; ao 2014 = 68% y ao 2015 = 45 %.

    SE PIDE:

    1) Calcular la regularizacin anual que

    procede en cada uno de los aos

    2) Estimar, en principio el ao final de

    la regularizacin.

    1) Regularizaciones a efectuar:

    a) Declaracin del 3 trimestre del ao 2012 - IVA soportado (320.000) x 0,50= 160.000

    b) Declaracin 4 trimestre ao 2012 (declaracin de 31 de diciembre)

    IVA soportado (320.000) x 0,70 = 224.000

    Deduccin complementaria =

    224.000 160.000 = 64.000

    c) Regularizacin a 31 de diciembre de 2013 Diferencias de prorrata = 85 70 = 15

    (> 10; procede la regularizacin)

    Importe deducible en el ao de la inversin

    (2012) = 224.000

    Importe deducible en el primer ao de la

    regularizacin (2013) = 320.000 x 0,85 =

    272.000

    Diferencia = 48.000

    Deduccin complementaria =

    Diferencia/10 = 4.800

    d) Regularizacin a 31 de diciembre de 2014 Diferencias de prorrata = 68 60 = 8

    ( 10; procede la regularizacin)

    Importe deducible en el ao de la inversin

    (2012) = 224.000

    Importe deducible en el tercer ao de la

    regularizacin (2015) = 320.000 x 0,45 =

    144.000

    Diferencia = 80.000

    Ingreso complementaria = Diferencia/10

    = 8000

    2) Aos en los que todava es posible

    regularizar

    As seguiramos hasta el ao 2021 y, en

    consecuencia de los porcentajes de prorrata

    que se produjeran en dichos aos podramos

    o no regularizar con los importes

    correspondientes.

    Artculo 110. Entregas de bienes de

    inversin durante el perodo de

    regularizacin.

    Uno. En los casos de entregas de bienes de

    inversin durante el perodo de regularizacin

    se efectuar una regularizacin nica por el

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    tiempo de dicho perodo que quede por

    transcurrir.

    A tal efecto, se aplicarn las siguientes reglas:

    1. Si la entrega estuviere sujeta al impuesto y

    no exenta, se considerar que el bien de

    inversin se emple exclusivamente en la

    realizacin de operaciones que originan el

    derecho a deducir durante todo el ao en que

    se realiz dicha entrega y en los restantes

    hasta la expiracin del perodo de

    regularizacin.

    No obstante, no ser deducible la diferencia

    entre la cantidad que resulte de la aplicacin

    de lo dispuesto en el prrafo anterior y el

    importe de la cuota devengada por la entrega

    del bien.

    2. Si la entrega resultare exenta o no sujeta,

    se considerar que el bien de inversin se

    emple exclusivamente en la realizacin de

    operaciones que no originan el derecho a

    deducir durante todo el ao en que se realiz

    dicha entrega y en los restantes hasta la

    expiracin del perodo de regularizacin.

    La regla establecida en el prrafo anterior

    tambin ser de aplicacin en los supuestos en

    que el sujeto pasivo destinase bienes de

    inversin a fines que, con arreglo a lo

    establecido en los artculos 95 y 96 de esta

    Ley, determinen la aplicacin de limitaciones,

    exclusiones o restricciones del derecho a

    deducir, durante todo el ao en que se

    produjesen dichas circunstancias y los

    restantes hasta la terminacin del perodo de

    regularizacin.

    Se exceptan de lo previsto en el primer

    prrafo de esta regla las entregas de bienes de

    inversin exentas o no sujetas que originen el

    derecho a la deduccin, a las que se aplicar la

    regla primera. Las deducciones que procedan

    en este caso no podrn exceder de la cuota

    que resultara de aplicar el tipo impositivo

    vigente en relacin con las entregas de bienes

    de la misma naturaleza al valor interior de los

    bienes exportados o enviados a otro Estado

    miembro de la Comunidad.

    Dos. La regularizacin a que se refiere este

    artculo deber practicarse incluso en el

    supuesto de que en los aos anteriores no

    hubiere sido de aplicacin la regla de prorrata.

    Tres. Lo dispuesto en este artculo ser

    tambin de aplicacin cuando los bienes de

    inversin se transmitiesen antes de su

    utilizacin por el sujeto pasivo.

    Cuatro. Lo dispuesto en este artculo no ser

    de aplicacin, en ningn caso, a las

    operaciones a que se refiere el artculo 7,

    nmero 1., de esta Ley.

    18.4.7.- DEDUCCIONES DE LA

    CUOTAS

    Artculo 111. Deducciones de las cuotas

    soportadas o satisfechas con anterioridad al

    inicio de la realizacin de entregas de bienes o

    prestaciones de servicios correspondientes a

    actividades empresariales o profesionales.

    Uno. Quienes no viniesen desarrollando con

    anterioridad actividades empresariales o

    profesionales y adquieran la condicin de

    empresario o profesional por efectuar

    adquisiciones o importaciones de bienes o

    servicios con la intencin, confirmada por

    elementos objetivos, de destinarlos a la

    realizacin de actividades de tal naturaleza,

    podrn deducir las cuotas que, con ocasin de

    dichas operaciones, soporten o satisfagan

    antes del momento en que inicien la

    realizacin habitual de las entregas de bienes o

    prestaciones de servicios correspondientes a

    dichas actividades, de acuerdo con lo

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    dispuesto en este artculo y en los artculos

    112 y 113 siguientes.

    Lo dispuesto en el prrafo anterior ser

    igualmente aplicable a quienes, teniendo ya la

    condicin de empresario o profesional por

    venir realizando actividades de tal naturaleza,

    inicien una nueva actividad empresarial o

    profesional que constituya un sector

    diferenciado respecto de las actividades que

    venan desarrollando con anterioridad.

    Dos. Las deducciones a las que se refiere el

    apartado anterior se practicarn aplicando el

    porcentaje que proponga el empresario o

    profesional a la Administracin, salvo en el

    caso de que esta ltima fije uno diferente en

    atencin a las caractersticas de las

    correspondientes actividades empresariales o

    profesionales.

    Tales deducciones se considerarn

    provisionales y estarn sometidas a las

    regularizaciones previstas en los artculos 112

    y 113 de esta Ley.

    Tres. Los empresarios o profesionales podrn

    solicitar la devolucin de las cuotas que sean

    deducibles en virtud de lo establecido en el

    presente artculo, con arreglo a lo dispuesto

    en el artculo 115 de esta Ley.

    Cuatro. Los empresarios que, en virtud de lo

    establecido en esta Ley, deban quedar

    sometidos al rgimen especial del recargo de

    equivalencia desde el inicio de su actividad

    comercial, no podrn efectuar las deducciones

    a que se refiere este artculo en relacin con

    las actividades incluidas en dicho rgimen.

    Cinco. Los empresarios o profesionales que

    hubiesen practicado las deducciones a que se

    refiere este artculo no podrn acogerse al

    rgimen especial de la agricultura, ganadera y

    pesca por las actividades en las que utilicen los

    bienes y servicios por cuya adquisicin hayan

    soportado o satisfecho las cuotas objeto de

    deduccin hasta que finalice el tercer ao

    natural de realizacin de las entregas de

    bienes o prestaciones de servicios efectuadas

    en el desarrollo de dichas actividades.

    La aplicacin de lo dispuesto en el prrafo

    anterior tendr los mismos efectos que la

    renuncia al citado rgimen especial.

    Seis. A efectos de lo dispuesto en este artculo

    y en los artculos 112 y 113 de esta Ley, se

    considerar primer ao de realizacin de

    entregas de bienes o prestaciones de servicios

    en el desarrollo de actividades empresariales o

    profesionales, aqul durante el cual el

    empresario o profesional comience el

    ejercicio habitual de dichas operaciones,

    siempre que el inicio de las mismas tenga lugar

    antes del da 1 de julio y, en otro caso, el ao

    siguiente.

    Artculo 112. Regularizacin de las

    deducciones de las cuotas soportadas con

    anterioridad al inicio de la realizacin de

    entregas de bienes o prestaciones de servicios

    correspondientes a actividades empresariales

    o profesionales.

    Uno. Las deducciones provisionales a que se

    refiere el artculo 111 de esta Ley se

    regularizarn aplicando el porcentaje definitivo

    que globalmente corresponda al perodo de

    los cuatro primeros aos naturales de

    realizacin de entregas de bienes o

    prestaciones de servicios efectuadas en el

    ejercicio de actividades empresariales o

    profesionales.

    Dos. El porcentaje definitivo a que se refiere

    el apartado anterior se determinar segn lo

    dispuesto en el artculo 104 de esta Ley,

    computando al efecto el conjunto de las

    operaciones realizadas durante el perodo a

    que se refiere el citado apartado.

    Tres. La regularizacin de las deducciones a

    que se refiere este artculo se realizar del

    siguiente modo:

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    1. Conocido el porcentaje de deduccin

    definitivamente aplicable a las cuotas

    soportadas o satisfechas con anterioridad al

    inicio de la realizacin de las entregas de

    bienes o prestaciones de servicios

    correspondientes a la actividad empresarial o

    profesional, se determinar el importe de la

    deduccin que procedera en aplicacin del

    mencionado porcentaje.

    2. Dicho importe se restar de la suma total

    de las deducciones provisionales practicadas

    conforme a lo dispuesto por el artculo 111 de

    esta Ley.

    3. La diferencia, positiva o negativa, ser la

    cuanta del ingreso o de la deduccin

    complementaria a efectuar.

    Artculo 113. Regularizacin de las cuotas

    correspondientes a bienes de inversin,

    soportadas con anterioridad al inicio de la

    realizacin de las entregas de bienes o

    prestaciones de servicios correspondientes a

    actividades empresariales o profesionales.

    Uno. Las deducciones provisionales a que se

    refiere el artculo 111 de esta Ley

    correspondientes a cuotas soportadas o

    satisfechas por la adquisicin o importacin de

    bienes de inversin, una vez regularizadas con

    arreglo a lo dispuesto en el artculo anterior,

    debern ser objeto de la regularizacin

    prevista en el artculo 107 de esta misma Ley

    durante los aos del perodo de regularizacin

    que queden por transcurrir.

    Dos. Para la prctica de las regularizaciones

    previstas en este artculo, se considerar

    deduccin efectuada el ao en que tuvo lugar

    la repercusin a efectos de lo dispuesto en el

    artculo 109, nmero 2. de esta Ley, la que

    resulte del porcentaje de deduccin

    definitivamente aplicable en virtud de lo

    establecido en el apartado uno del artculo

    112 de esta misma Ley.

    Tres. Cuando los bienes de inversin a que se

    refiere este artculo sean objeto de entrega

    antes de la terminacin del perodo de

    regularizacin a que se refiere el mismo, se

    aplicarn las reglas del artculo 110 de esta

    Ley, sin perjuicio de lo previsto en los

    artculos 111 y 112 de la misma y en los

    apartados anteriores de este artculo.

    Artculo 114. Rectificacin de deducciones.

    Uno. Los sujetos pasivos, cuando no haya

    mediado requerimiento previo, podrn

    rectificar las deducciones practicadas cuando

    el importe de las mismas se hubiese

    determinado incorrectamente o el importe de

    las cuotas soportadas haya sido objeto de

    rectificacin de acuerdo con lo dispuesto en el

    artculo 89 de esta Ley.

    La rectificacin de las deducciones ser

    obligatoria cuando implique una minoracin

    del importe inicialmente deducido.

    Dos. La rectificacin de deducciones originada

    por la previa rectificacin del importe de las

    cuotas inicialmente soportadas se efectuar de

    la siguiente forma:

    1. Cuando la rectificacin determine un

    incremento del importe de las cuotas

    inicialmente deducidas, po