“LA INVESTIGACIÓN CRIMINAL EN DELITOS TRIBUTARIOS …
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“LA INVESTIGACIÓN CRIMINAL EN DELITOS TRIBUTARIOS EN GUATEMALA” CAMPUS CENTRAL GUATEMALA DE LA ASUNCIÓN, MARZO DE 2018 CARMINA PINEDA RAMOS CARNET 23361-08 TESIS DE GRADO LICENCIATURA EN INVESTIGACIÓN CRIMINAL Y FORENSE FACULTAD DE CIENCIAS JURÍDICAS Y SOCIALES UNIVERSIDAD RAFAEL LANDÍVAR
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“LA INVESTIGACIÓN CRIMINAL EN DELITOS TRIBUTARIOS EN GUATEMALA”
CAMPUS CENTRALGUATEMALA DE LA ASUNCIÓN, MARZO DE 2018
CARMINA PINEDA RAMOS CARNET 23361-08
TESIS DE GRADO
LICENCIATURA EN INVESTIGACIÓN CRIMINAL Y FORENSEFACULTAD DE CIENCIAS JURÍDICAS Y SOCIALES
UNIVERSIDAD RAFAEL LANDÍVAR
CIENCIAS JURÍDICAS Y SOCIALESTRABAJO PRESENTADO AL CONSEJO DE LA FACULTAD DE
“LA INVESTIGACIÓN CRIMINAL EN DELITOS TRIBUTARIOS EN GUATEMALA”
EL TÍTULO Y GRADO ACADÉMICO DE LICENCIADA EN INVESTIGACIÓN CRIMINAL Y FORENSE
PREVIO A CONFERÍRSELE
GUATEMALA DE LA ASUNCIÓN, MARZO DE 2018CAMPUS CENTRAL
CARMINA PINEDA RAMOS POR
TESIS DE GRADO
UNIVERSIDAD RAFAEL LANDÍVARFACULTAD DE CIENCIAS JURÍDICAS Y SOCIALES
LICENCIATURA EN INVESTIGACIÓN CRIMINAL Y FORENSE
ING. JOSÉ JUVENTINO GÁLVEZ RUANO
DRA. MARTA LUCRECIA MÉNDEZ GONZÁLEZ DE PENEDO
P. JULIO ENRIQUE MOREIRA CHAVARRÍA, S. J.
LIC. ARIEL RIVERA IRÍAS
LIC. FABIOLA DE LA LUZ PADILLA BELTRANENA DE LORENZANA
SECRETARIA GENERAL:
VICERRECTOR ADMINISTRATIVO:
VICERRECTOR DE INTEGRACIÓN UNIVERSITARIA:
VICERRECTOR DE INVESTIGACIÓN Y PROYECCIÓN:
P. MARCO TULIO MARTINEZ SALAZAR, S. J.
VICERRECTORA ACADÉMICA:
RECTOR:
AUTORIDADES DE LA UNIVERSIDAD RAFAEL LANDÍVAR
AUTORIDADES DE LA FACULTAD DE CIENCIAS JURÍDICAS Y SOCIALES
DECANO: DR. ROLANDO ESCOBAR MENALDO
VICEDECANA: MGTR. HELENA CAROLINA MACHADO CARBALLO
SECRETARIO: LIC. CHRISTIAN ROBERTO VILLATORO MARTÍNEZ
TERNA QUE PRACTICÓ LA EVALUACIÓN
NOMBRE DEL ASESOR DE TRABAJO DE GRADUACIÓNLIC. JOSE ARMANDO MORALES CASTELLANOS
LIC. ALFONSO GODINEZ ARANA
RESPONSABILIDAD:
La autora será la única responsable del contenido y conclusiones de esta tesis.
RESUMEN EJECUTIVO
El presente trabajo comprende un análisis de las herramientas utilizadas en la
investigación criminal de los delitos tributarios en Guatemala con el fin de determinar
si estas son o no lo suficientemente eficaces para el combate de la evasión fiscal.
Se mencionan las entidades guatemaltecas que contribuyen a la investigación y el
proceso a seguir ante cualquier hecho delictivo relacionado con lo tributario.
Asimismo, se realizó un desarrollo de la historia del tributo desde sus inicios hasta
la actualidad para poder comprender el por qué de su evasión y que ha llevado a
las personas a evadir dichos tributos.
ÍNDICE
Página
Introducción i
Capítulo 1
Los Tributos en Guatemala
1.1 Origen 1
1.1.1 Definición 2
1.2 Obligaciones Tributarias 2
1.2.1 Clasificación de las Obligaciones 3
1.2.2 Obligaciones Tributarias Formales 3
1.3 Clasificación de Tributos 4
1.4 Competencia Tributaria 6
1.4.1 Administración Tributaria 6
1.5 Superintendencia de Administración Tributaria 7
1.5.1 Funciones 8
Capítulo 2
El Tributo y su Historia en Guatemala
2.1 Períodos Clásicos y Postclásicos 10
2.2 Época Colonial 1524-1821 12
2.2.1 Impacto de la Conquista Sobre la Población Indígena 13
2.2.2 Real Hacienda 14
2.3 La Hacienda Pública 16
2.3.1 Historia Independiente de Guatemala 16
2.4 Período Contemporáneo 19
2.5 Política Tributaria (Régimen de Castillo Armas) 20
2.6 Primera Ley Sobre el Impuesto Sobre La Renta (I.S.R.) 21
2.7 Reforma Tributaria de 1983 22
2.8 El Gobierno de Mejía Víctores 26
2.9 El Gobierno Democrático de Vinicio Cerezo (1986-1991) 27
2.10 El Gobierno de Jorge Serrano y Ramiro de León 31
2.11 Gobiernos Posteriores a la Firma de la Paz 32
Capítulo 3
Formas de Defraudación Tributaria
3.1 Definición 37
3.1.2 La Obligación Fiscal 38
3.2 Evasión Legal e Ilegal 39
3.2.1 Autores 39
3.3 Causas 40
3.4 Formas de Evasión 43
3.4.1 Evasión Fiscal en la Ley del Impuesto Sobre la Renta 44
3.4.2 Evasión Contra Elusión en el Impusto Sobre la Renta 45
3.5 Obstáculos para la Persecución de la Evasión Tributaria 48
3.6 Elusión Tributaria 49
3.6.1 Formas de Elusión Tributaria 50
Capítulo 4
Instituciones Encargadas de la Persecución Fiscal
4.1 Superintendencia de Administración Tributaria 52
4.1.1 Gerencia de Investigación Fiscal 53
4.2 Juzgados de Paz 53
4.2.1 Juzgados de Primera Instancia 54
4.2.2 Tribunales de Sentencia 55
4.2.3 Sala de la Corte de Apelaciones 55
4.2.4 Corte Suprema de Justicia 56
4.2.5 Jueces de Ejecución 56
4.3 Ministerio Público 58
4.3.1 Procedimiento Expresado por el Ministerio Público a Partir de la
Presentación de la Denuncia de un Delito por Defraudación 58
4.4 Casos Reales 60
Capítulo Final 66
Conclusiones 81
Recomendaciones 83
Anexos 85
Referencias 88
i
INTRODUCCIÓN
Históricamente nuestros ancestros comenzaron, a raíz de un mal trato por parte de los
españoles la evasión tributaria; situación que también sucedía con los españoles que
residían en nuestro país y no le enviaban el tributo exacto hacia la corona aprovechando
que no había manera que esto se llegara a saber. Todo esto se siguió dando con el
tiempo y se llegó a introducir en el Estado de diferentes maneras.
El Estado se ve afectado por la baja recaudación fiscal y uno de los problemas más
grandes es la recaudación de tributos en el país por lo que es importante saber qué tipos
de tributos existen y cómo se podrían tratar. Los antecedentes políticos demuestran que
no existe una persona o un partido político con un alto poder en el gobierno que haya
utilizado todos los recursos que el mismo pueblo da cuando tributan.
Esto ha causado repudio entre los ciudadanos y ha provocado que muchas personas se
resistan a pagar sus impuestos, por el temor a que los mismos vayan a ser utilizados de
manera incorrecta. Sin embargo, no se puede dejar a un lado que la evasión fiscal es un
delito que está sancionado por la ley y aunque los ciudadanos de este país no deseen
aportar en sus obligaciones fiscales se debe de aclarar que se causa un impacto grande,
ya que el presupuesto general de ingresos y egresos de Guatemala, se conforma en un
altísimo porcentaje, en base al pago de los diferentes tipos de tributos; por lo que dicha
evasión limita al Estado a cumplir con su obligación de brindar salud, educación,
seguridad y todos los otros fines esenciales para los cuales se organiza, sin dejar de
considerar que la evasión fiscal constituye un delito sancionado con penas de prisión y
multas.
Se determinó por medio de este trabajo que no solo existe la evasión fiscal sino que
también existen varios métodos a utilizar para no pagar impuestos, tal es el caso de
empresas fantasmas que se dedican a lavar dinero y así evadir todo tipo de impuesto;
además se hizo un análisis de las sanciones en los casos de evasión fiscal para
determinar si son adecuadas para el monto económico que las personas están
ii
evadiendo y si tiene alguna relevancia el ser castigado por la ley. El gobierno de turno
podría utilizar ese dinero para mejorar infraestructura, educación, salud entre muchas,
sin embargo, le es imposible ya que no cuenta con los recursos económicos que el país
necesita para que se cree un efectivo bien común.
Este trabajo tuvo como fin dar respuesta a la siguiente pregunta de investigación:
¿Qué métodos y estrategias de la investigación criminal deben de ser aplicadas a la
evasión fiscal en la recaudación tributaria en Guatemala?
El objetivo de la siguiente investigación es de observar, estudiar y analizar las estrategias
criminalísticas que fueron aplicadas con el tema de la evasión fiscal en la recaudación
tributaria en Guatemala, al igual que como el país y el Estado se ve afectado por las
evasiones que existen en dicha área.
Por la naturaleza del trabajo, uno de los obstáculos más grandes fue la falta de
documentos y el difícil acceso que se tiene con el personal de la Superintendencia
Administración Tributaria, la falta de referencias bibliográficas ya que este tema y la
herramientas utilizadas por la Superintendencia son relativamente nuevas por lo que no
existe mucha documentación en el caso. Otro problema fue la escasez de personas
expertas en el área específica a investigar ya que existen varias personas que conocen
el área de derecho tributario o mercantil, sin embargo muy pocas se dedican a encontrar
estrategias criminalísticas para poder ser aplicadas en su profesión. Estos problemas
fueron superados a través de encuestas a personas profesionales que tienen una carrera
afín y ejercen en áreas similares y también por las visitas a la Superintendencia en donde
se encontró personal con la información necesaria para desarrollar la información.
El aporte de este trabajo consiste en proporcionar información con respecto a la evasión
fiscal en cuanto a sus estrategias de investigación lo cual puede ser útil para estudiantes
y profesionales de ciencias jurídicas y sociales, técnicos y licenciados de investigación
criminal y forense, así como profesionales de la economía.
iii
Los sujetos establecidos para la investigación fueron el personal administrativo de la
Superintendencia de Administración Tributaria, abogados con especialización en
derecho tributario o carreras a fin en el ámbito tributario, el ex presidente de la
Superintendencia de Administración Tributaria, personas involucradas en la elaboración
de las herramientas aplicadas en la evasión fiscal, ciudadanos guatemaltecos con un
rango de 25 a 35 años, personas profesionales o con una carrera relacionada con el
tributo o con algún conocimiento del código tributario, catedráticos y analistas de la
evasión fiscal en Guatemala.
Las unidades de análisis para la investigación fueron el Decreto 17-73 del Congreso de
la República de Guatemala, Código Penal de Guatemala; Decreto 6-91 del Congreso de
la República de Guatemala, Código Tributario; Decreto 4-2012 del Congreso de la
República de Guatemala, Disposiciones para el fortalecimiento del sistema tributario y el
combate a la defraudación y el contrabando; Decreto 58-90 del Congreso de la República
de Guatemala, Ley Contra la Defraudación y el Contrabando Aduanero; Decreto 1-98 del
Congreso de la República de Guatemala, Ley Orgánica de la Superintendencia de
Administración Tributaria; y la Constitución Política de la República de Guatemala.
Para recolectar la información deseada se utilizó una entrevista semi estructurada por
los cambios de opiniones que cada uno pueda tener y así tener una comparación mas
amplia de las diferentes personas a entrevistar.
1
CAPÍTULO 1 LOS TRIBUTOS EN GUATEMALA
1.1 ORIGEN La historia de los impuestos es casi tan antigua como la historia del hombre pensante.
Desde las primeras sociedades humanas, los impuestos eran aplicados por los
soberanos o jefes en forma de tributos, muchos de los cuales eran destinados para
asuntos ceremoniales y para las clases dominantes. La defraudación de impuestos
teniendo el carácter y destino que se les daba eran poco comunes, debido al control
directo que de la recaudación hacían sacerdotes y soberanos.
Las primeras leyes tributarias aparecen en Egipto, China y Mesopotamia. Textos muy
antiguos en escritura cuneiforme de hace aproximadamente cinco mil años, señalaban
que “se puede amar a un príncipe, se puede amar a un rey, pero ante un recaudador de
impuestos, hay que temblar”. En la Biblia, el Nuevo Testamento, aparece la figura de
recaudador de impuestos en la persona de Mateo, siendo este puesto algo detestable y
poco santo como lo manifestaban los primeros discípulos de Jesús cuando iba a comer
en casa de éste.
En Egipto, una forma común de tributar era por medio del trabajo físico (prestación
personal), para lo cual tenemos como ejemplo la construcción de la pirámide del rey
Keops en el año 2,500 A. C. misma que duro veinte años, participando aproximadamente
unas 100,000 personas que acarreaban materiales desde Etiopía. También se encuentra
en una inscripción de una tumba de Sakkara con una antigüedad de aproximadamente
2,300 años A. C. la que trata de una declaración de impuestos sobre animales, frutos del
campo y semejantes. Por otra parte, en este mismo reino el pueblo tenía que arrodillarse
ante los cobradores de impuestos del faraón, quienes además de presentar su
declaración, tenían que pedir gracias. Las piezas de cerámica en ese entonces se
usaban como recibos de impuestos. En la isla mediterránea de Creta, en el segundo
milenio A. C. el rey Minos recibía hasta seres humanos como tributo.
2
Respecto a impuestos internacionales, los pueblos antiguos en sus relaciones con otras
naciones tomaron a los impuestos como una forma de sujeción y dominio sobre los
pueblos vencidos. Como ejemplo tenemos al Imperio Romano, el cual cobraba fuertes
tributos a sus colonias, situación que permitió que por mucho tiempo los ciudadanos
romanos no pagaran impuestos.1
1.1.1 DEFINICIÓN:
El tributo es una obligación legalmente impuesta, o lo que es lo mismo, es un mandato
formulado a través de una ley. Consiguientemente, el tributo se paga porque la ley lo
ordena, no porque el ciudadano acuerde voluntariamente con un ente público el pago de
una suma de dinero a cambio de recibir prestaciones. 2 El Código Tributario de
Guatemala3, explica que la palabra tributo son las prestaciones comúnmente en dinero
que el Estado exige en ejercicio de su poder tributario, con el objeto de obtener recursos
para el cumplimiento de sus fines.
1.2 OBLIGACIONES TRIBUTARIAS Obligación tributaria es la que en forma unilateral establece el Estado en ejercicio del
poder de imponer, exigible coactivamente de quienes se encuentran sometidos a su
soberanía, cuando respecto de ellos se verifica al hecho generador previsto en la ley4.
1 Jacinto Gómez, Agustín Gerardo Amézquita Tratamiento Fiscal de las Asociaciones en Participación. Lagos Moreno, Jalisco 2010. Página 5,6 y 7 2 Diego González Ortiz. Derecho Financiero y Tributario. Castellón España 2006. Página 3 Decreto Ley 6-91. Código Tributario, Guatemala . 4 Pires A. Mario J, Sistema Tributario Venezolano 2009. Venezuela. Página 6
3
1.2.1 CLASIFICACIÓN DE LAS OBLIGACIONES
OBLIGACIONES TRIBUTARIAS MATERIALES
Las obligaciones tributarias materiales son aquellas que contiene el presupuesto legal
hipotético y condicionante, cuya configuración fáctica, en determinado lugar y tiempo y
con respecto de una persona, da lugar a la pretensión crediticia tributaria, hecho
imponible. Además, son normas que establecen tacita o expresamente quien es el
pretensor, sujeto activo, y quien o quienes pueden llegar a ser los obligados al pago,
sujetos pasivos 5.
Dicho en otras palabras las obligaciones tributarias materiales están contenidas en el
derecho tributario material que “Es el conjunto de normas jurídicas que la administración
fiscal utiliza para comprobar si corresponde que determinada persona pague
determinado tributo, y , en su caso, cual será el importe que por tal concepto el Estado
deba percibir ; es decir, el derecho tributario material se ocupa nada menos que de la
vital cuestión de decidir cómo se origina la pretensión fiscal de cobrar el impuesto a
determinada persona 6”.
Las obligaciones tributarias materiales son las que están compuestas básicamente de
dos factores que son: 1. La determinación del impuesto, y, 2. El pago del impuesto. Su
acaecimiento depende de el encuadramiento positivo de la actividad que realiza el sujeto
pasivo dentro de lo que las diversas leyes tributarias norman como “el hecho generador”
de la relación jurídico tributaria.
1.2.2 OBLIGACIONES TRIBUTARIAS FORMALES Las obligaciones tributarias formales son aquellas en las cuales las diversas leyes
tributarias imponen al sujeto pasivo de la relación jurídico tributaria obligaciones que
consisten en hacer, no hacer o soportar.
5 Villegas, Héctor B. Curso de finanzas, derecho financiero y tributario. Guatemala Página 245 6 Ibid. Página 325
4
Las obligaciones tributarias formales son las establecidas por el derecho tributario formal
que “es el conjunto de normas que suministra las reglas de cómo debe procederse para
que el tributo legislativamente creado se transforme en el tributo fiscalmente percibido”7.
En la legislación tributaria guatemalteca se encuentran reguladas las obligaciones
tributarias formales en el título III, capítulo II, secciones primera, cuarta, quinta y séptima
del Decreto 6-91 del Congreso de la República de Guatemala, que contiene el Código
Tributario.
1.3 CLASIFICACIÓN DE TRIBUTOS: a) La tasa: Se define como "el tributo cuya obligación tiene como hecho generador,
la prestación efectiva o potencial de un servicio público individualizado en el
contribuyente"8. Su producto no puede tener un destino ajeno al servicio que se
ha de prestar. Mientras que en el impuesto hay ausencia de contraprestación para
quien realiza el pago, en la tasa se espera obtener una retribución compensada
en el servicio público que ha de beneficiar a quien cancela este gravamen.
b) Contribución Fiscal: Es la carga cuya obligación tiene como hecho generador,
beneficios derivados de la realización de obras públicas o de actividades
estatales, y cuyo producto no debe tener un destino ajeno a la financiación de las
obras o actividades que constituyen el presupuesto de la obligación. En el
presente tributo, quien lo paga recibe un beneficio, pero no en forma individual
como ocurre con la tasa, sino como miembro dé una comunidad, que obtiene
beneficios especiales con motivo de una obra pública.
c) Aportes Parafiscales: Son gravámenes establecidos con carácter obligatorio por
la ley, que afectan a un determinado y único grupo social y económico, y se utilizan
para el beneficio del propio sector. El manejo, administración y ejecución de estos
recursos se hace exclusivamente en la forma dispuesta por la ley que lo crea y se
7 Loc Cit. 8 http://www.sunat.gob.pe/legislacion/codigo/titulopr.htm Fecha de consulta: 5/06/17
5
destinará sólo al objeto previsto en ella". 9
d) Impuesto: Un impuesto es un tributo cuyo hecho imponible es definido legalmente
sin contemplar la realización de una actividad administrativa o el disfrute de alguna
facultad proporcionada por la Administración pública. Por tanto, el impuesto no se
paga porque el ciudadano obtiene un beneficio de la Administración. Podría
decirse, pues, que el impuesto no es una contraprestación exigida coactivamente
a un ciudadano para financiar los servicios que éste recibe. Por el contrario, los
impuestos obligan al ciudadano a contribuir solidariamente a la financiación de los
gastos públicos.10
e) Arbitrio: se le denomina así a el impuesto decretado por ley a favor de una o
varias municipalidades11
f) Contribución especial y contribución por mejoras: la contribución especial es
el tributo que tiene como determinante del hecho generador, beneficios directos
para el contribuyente, derivados de la realización de obras públicas o de servicios
estatales. Contribución especial por mejoras, es la establecida para costear la
obra pública que produce una plusvalía inmobiliaria y tiene como límite para su
recaudación, el gasto total realizado y como límite individual para el contribuyente,
el incremento de valor del inmueble beneficiado.12
El artículo 135 de la Constitución Política de la República de Guatemala, establece que
los tributos “son derechos y deberes de los guatemaltecos, además de los consignados
en otras normas de la Constitución y leyes de la Republica, los siguientes: Contribuir a
los gastos públicos, en la forma prescrita por la ley...”. De esa manera, entendiendo a los
gastos públicos como aquellos recursos que el Estado utiliza para el cumplimiento de
sus fines o funciones, esos (los recursos) están íntimamente ligados a los ingresos que
9 González Ortiz Op. Cit.. Página 5 10 González Ortiz. Op. Cit. Página 6-7 11 Código Tributario. Op. Cit. 12 Código Tributario. Op. Cit.
6
el Estado percibe o recauda de los ciudadanos (o sujetos obligados), lo hace
precisamente conforme las normas ordinarias que los establecen y, a los cuales, le
denomina tributos 13
1.4 COMPETENCIA TRIBUTARIA
Es la facultad que tienen los órganos y entes del poder público nacional, estatal y
municipal de administrar los tributos atribuidos por ley a su competencia14. En Guatemala
dicha competencia está a cargo de la Superintendencia de Administración Tributaria,
SAT, la cual tiene, entre otras funciones, ejercer la administración del régimen tributario.
En la Constitución Política de la República de Guatemala podemos ver que el municipio
y las entidades autónomas y descentralizadas actúan por delegación del Estado y tienen
ciertas obligaciones para la buena administración de dicha competencia.
1.4.1 ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA
Son funciones de la administración tributaria: Planificar, programar, organizar, dirigir,
ejecutar, supervisar y controlar todas las actividades que tengan vinculación con las
relaciones jurídico tributarias, que surjan como consecuencia de la aplicación,
recaudación y fiscalización de tos tributos.15 Una buena administración tributaria va a
tener como consecuencia la recaudación efectiva de los ingresos que el Estado necesita
para cumplir con sus obligaciones constitucionales enfocándose en todas aquellas
necesidades que tienen relación con el gasto social como lo es la salud, la educación,
seguridad civil, vivienda e infraestructura; así como para la modernización del Estado.
13 Corte de Constitucionalidad, Gaceta número 108, expediente número 2849-2012, página número 6-7, sentencia de apelación de amparo: 28 de mayo del 2013, Republica de Guatemala. 14 Pires A. Mario J, Sistema Tributario Venezolano 2009. Venezuela. Página 6 15 Decreto Ley 6-91. Guatemala Op. Cit.
7
1.5 SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA
El Gobierno de Guatemala, por medio del Ministerio de Finanzas Publicas, inició a
principios de 1997 un conjunto de acciones orientadas a transformar y fortalecer el
sistema tributario del país. Dentro de estas acciones se incluyó́ la creación de la SAT,
con el propósito de modernizar la administración tributaria y dar cumplimiento a los
compromisos fiscales contenidos en los Acuerdos de Paz y el Programa de
Modernización del Sector Publico.
El proyecto de la creación y puesta en operación de la Superintendencia de
Administración Tributaria, se inició́ en septiembre de 1997 con la integración de un
equipo de trabajo responsable de administrarlo. El objetivo general del proyecto consistió́
en crear, diseñar y poner en funcionamiento una institución autónoma y descentralizada,
moderna, eficiente y eficaz, que se hiciera cargo de la administración tributaria y
aduanera, y que fuera capaz de incrementar los ingresos tributarios en forma sostenida,
honesta y transparente.
La creación de la SAT fue aprobada por el Congreso de la Republica, según Decreto
Número 1-98, el cual entró en vigencia a partir del 21 de febrero de 1998. La
Superintendencia de Administración Tributaria, es una entidad estatal descentralizada,
con competencia y jurisdicción en todo el territorio nacional, para ejercer con exclusividad
las funciones de administración tributaria, contenidas en la legislación. La Institución
goza de autonomía funcional, económica, financiera, técnica y administrativa y cuenta
con personalidad jurídica, patrimonio y recursos propios. Como primer paso para el inicio
de operaciones de la Institución, fue preciso la selección de su Directorio de una nómina
de 12 candidatos, de los cuales el Presidente de la Republica seleccionó los titulares y
suplentes, nombrados según Acuerdo Gubernativo No. 252-98. El Directorio está
conformado jerárquicamente de la manera siguiente:
El presidente junto a su presidente suplente, dos directores y su secretario. En la Tributa
se conforma; un Presidente Tributario, un presidente aduanero, el superintendente,
secretario general y sus intendentes. Todo este directorio son los encargados de velar
8
por el buen funcionamiento de la política de la administración tributaria. Así también
crear y modificar reformas que hagan que la recaudación cumpla su objetivo anual. En
la gerencia se encuentra el investigador fiscal, auditoría interna, planificación y desarrollo
institucional, informática, administrativo financiero, recursos humanos, seguridad
institucional, formación personal, contribuyentes especiales grandes, contribuyentes
especiales medianos, regional central, regional sur, regional occidente, regional
nororiente y asuntos internos.
1.5.1 FUNCIONES
La Institución goza de autonomía funcional, económica, financiera, técnica y
administrativa y cuenta con personalidad jurídica, patrimonio y recursos propios. Tiene
como función y objetivo lo siguiente:
Ejercer la administración del régimen tributario, aplicar la legislación tributaria, la
recaudación, control y fiscalización de todos los tributos internos y todos los tributos que
gravan el comercio exterior, que debe percibir el Estado, con excepción de los que por
ley administran y recaudan las Municipalidades. Como parte de esta función se debe de
llegar aun alto cumplimiento tributario tratando que se reduzca la evasión fiscal y actuar
conforme a las leyes correspondientes.
Administrar el sistema aduanero de la República de conformidad con la ley, aquí se debe
procurar mantener los convenios y tratados internacionales al igual que el personal debe
de estar capacitado para saber acerca de estos convenios y tratados actualizados para
el mejor manejo de las aduanas siempre respetando los convenios con los países y
fronteras aledañas con Guatemala.
Establecer mecanismos de verificación de precios, origen de mercancías y denominación
arancelaria, a efecto de evitar la sobrefacturación o la subfacturación y lograr la correcta
y oportuna tributación. Esta es una manera en donde la investigación fiscal puede
involucrarse ya que se puede hacer un estudio de los precios calculando su verdadero
costo y compararlo con costos anteriores y así establecer que mercancías están siendo
sobre o lo contrario de manera que se pretenda evitar cualquier tipo de crimen tributario.
9
La superintendencia debe de ser capaz de poder administrar el sistema de recaudación,
cobro, fiscalización y control de los tributos de tal manera que no exista alguna duda
sobre su capacidad de transparencia.
Manejar una base de datos certera en donde puedan estar archivados todos los registros
de los movimientos de un sujeto o empresa que tributen y así llevar un orden para el
control de pagos y cobros conforme las deudas, intereses o multas que estas entidades
o sujetos puedan tener. Para esto se tiene que estar actualizando datos constantemente
para evitar las empresas fantasmas y empresas que ya no existen pero que siguen
inscritas.
En caso de detectar alguna falta de una persona empresa o entidad, la superintendencia
debe de sancionar a las personas responsables de sus actos y ser sancionadas
conforme al Código Tributario y las demás leyes y normas que existan respecto al tributo
y sistema aduanero. Si en caso el Ministerio Público tiene alguna persecución previa que
tenga relación con el sistema tributario, la superintendencia de administración tributaria
deberá de añadirse a la investigación prestando sus conocimientos, registros y bases de
datos que puedan ser de ayuda con la persecución del delito que se cometió.
Tienen toda la facultad para empezar un proceso legal con el análisis y la investigación
que crean conveniente al igual que tienen el derecho de pedir ayuda de entidad
autónomas o descentralizadas con el fin que se cumplan las leyes estipuladas.
“Actualizar y planificar anualmente las políticas para mejorar la administración,
fiscalización, control y recaudación de los tributos, simplificando los procesos y
procedimiento para su ejecución y cumplimiento utilizando los medio, mecanismos e
instrumentos tecnológicos que contribuyan a alcanzar dichos objetivos. Todas aquellas
que se vinculen con la administración tributaria y los ingresos tributarios.“16
16 Decreto Número 1-98 Ley Orgánica de la Superintendencia de Administración Tributaria. Guatemala.
10
CAPÍTULO 2 EL TRIBUTO Y SU HISTORIA EN GUATEMALA
2.1 PERÍODOS CLÁSICO Y POSTCLÁSICO
Es importante por medio de esta investigación entender de donde viene el hábito de
tributar y como se fue desarrollando en nuestro país y fue en el período clásico en donde
los Mayas desarrollaron su sistema de tributo como nos dice esta investigación que el
período clásico es el que comúnmente se relaciona con el auge de la civilización Maya.
Es en este período donde se han encontrado mayores evidencias arqueológicas sobre
el sistema de tributación de los mayas. A pesar de los adelantos en la epigrafía, la
información sobre el tributo es escasa y en alguna medida, especulativa.17
Fue aquí en donde se empezaron a encontrar evidencias de producción, comercio,
intercambio local e interregional que proveían a cada unidad política de los bienes
necesarios para sobrevivir. Fue allí donde surgió una actividad económica de gran
importancia, el tributo. El tributo funcionaba de la siguiente manera: los miembros del
común tributo tenían que entregar especies por medio del trabajo en la agricultura a sus
Señores, pudiendo ser que la participación en las guerras de conquista también haya
sido una forma de tributo. El área cultural maya se ha dividido, para su estudio, en tres
regiones geográficas: tierras altas, tierras bajas y periferia sur, y en tres períodos:
Preclásico 1000 A.C.–300 D.C, Clásico 300–900 D.C y Postclásico 900–1520 DC. Cada
período fue diferenciado en primera instancia por los rasgos distintivos de la cultura
material.
En ese sentido, el estudio de la cerámica ha sido fundamental porque permite conocer
aspectos de la vida cotidiana y elaborar interpretaciones sobre el cambio y el contacto
cultural, la producción, el comercio y el intercambio. Además, el arte y la arquitectura
monumental han demostrado ser valiosos para el estudio del período Clásico, en donde
alcanzaron un desarrollo sin precedentes.
17 SAT, ICEFI, Sinopsis de la historia de la tributación en Guatemala 2007. Página 3
11
Sin embargo, la escritura es la que ha facilitado la comprensión de la civilización maya.
Los avances en la epigrafía han permitido nuevas interpretaciones a partir de una
“fascinante y nueva gama de información sobre la historia maya, la organización
sociopolítica y la religión18.”
En las crónicas indígenas escritas en los primeros años de la época colonial, los autores
dejaron constancia del pago del tributo de un pueblo a otro, como resultado de procesos
de guerra y conquista. Así, el Memorial de Sololá relata que Huntoh y Vukubatz, los
fundadores de Iximché, después de haber derrotado a los K’iche’s empezaron a recibir
tributo de algunos pueblos:
“A continuación repartieron los reyes entre los señores principales de las siete tribus a
todos los pueblos que debían prestarles servicios, o sea los de Popoyá, los de Pancag,
los de Holom, Mixcu y Tamyac, todos de raza pocomam. En cuanto a los pueblos de la
costa, los Ytziyule, los de Xeabah y los de Zakquchabah, los dos reyes tomaron todos
para sí. A Huntoh y Vukubatz les rendían tributo las siete tribus y los señores principales...
Todas las siete tribus reconocieron inmediatamente el poder de nuestros abuelos cuando
se establecieron en Yximchée19.”
Robert Carmack20 nos dice que el Popol Vuh permite ver en párrafos como el siguiente,
la existencia del Estado K’iche’ creado a través de la guerra y la conquista que, además
de la expansión del territorio y el control de rutas comerciales, obtenía tributos de diversa
naturaleza:
“Y no fue así no más como conquistaron los campos y ciudades; los pueblos pequeños
y los pueblos grandes pagaron cuantiosos rescates; trajeron piedras preciosas y metales,
trajeron miel de abejas, pulseras, pulseras de esmeraldas y otras piedras y trajeron
guirnaldas hechas con plumas azules, el tributo de todos los pueblos. Llegaron a
18 Henderson, John “ El mundo maya”, en Historia General de Centroamérica, Tomo I, FLACSO/Sociedad Estatal Quinto Centario, 1993 Madrid España. Página 61 19 Memorial de Sololá. Anales de los Cachiqueles. Versión de Adrián Recinos, 2 Edición. Guatemala: Piedra Santa, 1991, Página 83. 20 Carmack, Robert “La política entre los antiguos mayas”, en Mesoamérica. Guatemala: Univerdad Mesoamericana, 2005, Página 104.
12
presencia de los reyes portentosos Gucumatz y Cotuhá... No fue poco lo que hicieron, ni
fueron pocos los pueblos que conquistaron. Muchas ramas de los pueblos vinieron a
pagar tributo al Quiché; llenos de dolor llegaron a entregarlo.”21
2.2 ÉPOCA COLONIAL 1524-1821
El descubrimiento de América en 1492 marcó el inicio de la expansión europea hacia
nuevos continentes. El proceso de conquista y colonización dio lugar a la formación de
grandes y poderosos imperios que transformaron, en los cuatrocientos años siguientes,
la organización económica y política de Europa occidental y de los territorios bajo su
poder.
La conquista del actual territorio de Guatemala, ocupado entonces por diversos pueblos
organizados en unidades políticas diferenciadas, K’iche’s, Kaqchikeles, Tz’utujiles,
Mames, Poqomames, entre otros, inició en febrero de 1524. Estos pueblos coexistían en
un espacio dominado por las tensiones y las rivalidades políticas. Los intentos de
establecer alianzas con el propósito de enfrentar juntos a los invasores fracasaron debido
a la fragmentación política. En el lapso de dos meses, los españoles conquistaron y
sometieron, por guerra o por alianza efímera, a los grupos indígenas más importantes.
El tributo, reconocimiento de la relación de dominación aplicado a la población indígena,
evidencia el nacimiento de un sistema tributario basado en una política discriminatoria y
represiva. El tributo era parte fundamental de la economía. Esta dependencia ejerció una
presión considerable sobre la población indígena, pues el ingreso debía mantenerse a
pesar de epidemias, malas cosechas o desastres naturales. El pago del tributo en
especie servía como base para el comercio pues ponía en circulación gran cantidad de
bienes de consumo: maíz, trigo, algodón, madera, cacao e hilados y tejidos, que se
vendían en subastas públicas. En suma, los productos comerciales para exportación y la
fuerza de trabajo indígena fueron las bases de la organización y reproducción de una
21 Recinos, Adrián. Popol Vuh. Las antiguas historia del Quiché, traducción de Adrián Recinos. México 1992 . Página 157-158
13
débil economía interna.22
El conquistador Pedro de Alvarado y su ejército entraron al actual territorio de Guatemala
por Soconusco, hoy México. El primer contacto entre españoles e indígenas tuvo lugar
en Xetulul (Zapotitlán), territorio k’iche’, en febrero de 1524.23 Aparentemente, los k’iche’s
sabían de la llegada de los invasores y prepararon una emboscada, pero sufrieron su
primera derrota. Alvarado y sus hombres se dirigieron entonces hacia el altiplano y en
las proximidades de Xelajuj (Quezaltenango) se enfrentaron nuevamente con los k’iche’s
en donde estos nuevamente salen derrotados, lo que supuso un sin fin de guerras en
contra de los españoles, quienes, considerando la superioridad de sus armas como de
los integrantes de su ejército, pudieron derrotar a todos los pueblos nativos que les
hacían frente.
Se funda así el primer asentamiento español en Guatemala en la ciudad de Santiago el
25 de julio de ese mismo año y se realizó su primera sesión ordinaria dos días más tarde.
2.2.1 IMPACTO DE LA CONQUISTA SOBRE LA POBLACIÓN INDÍGENA
Como la historia lo relata, una de las consecuencias más grandes que tuvo la conquista
sobre el pueblo de Guatemala fue la explotación de los indígenas en el área laboral
(mayormente en el área agrícola) ya que el español quería sacar provecho de lo que
ahora veían como sus esclavos como lo podemos ver en el siguiente artículo:
“Porque es cosa justa y razonable, que los indios que se pacificaren y redujeren a nuestra
obediencia y vasallaje, nos sirvan y den tributo en reconocimiento del señorío y servicio
que como nuestros súbditos y vasallos debe, pues ellos también entre sí tenían
costumbre de tributar a sus Tecles y Principales. Mandamos que se les persuada a que
por esta razón nos acudan por algún tributo en moderada cantidad, cómo y en los
22 Op. Cit SAT, ICEFI Guatemala 2007. Página 2-4. 23 Kramer, Wendy. Politics in Early Colonial Guatemala, 1524-1544: Dividing the Spoils (Boulder: Westview Press, 1994), Página 29.
14
tiempos que se dispone por las leyes de este título24...”
A raíz de esto surge la Encomienda, que también fue llamada Repartimiento, en el cual
a un conquistador o colono se le entrega un determinado pueblo o territorio con
determinada cantidad de indígenas que le sirvieran para que esta los dirija en el trabajo
a cambio que el conquistador les debía de instruir los principios de la fe católica. La
encomienda no otorgaba la posesión de la tierra en que se localizaban los pueblos
asignados y tampoco ponía límites a las formas en que el encomendero podía utilizar el
trabajo indígena.
Las encomiendas se otorgaban mediante cédulas o títulos en donde se le daba a la
persona beneficiada el territorio y todo lo especificado, tal y como se refleja en el
siguiente texto:
“Por este medio encomiendo a vos, Gonzalo de Ovalle, vecino de esta ciudad de
Santiago, la provincia de Tianguizteca, con sus señores y nobles y todos sus pueblos
dependientes, y el pueblo de Petatlán, que está cerca de la dicha provincia, y el pueblo
de Taxisco, que está cerca de Guazacapán, también con sus pueblos dependientes,
según las Ordenanzas de la Nueva España, y con la obligación de adoctrinar los dichos
pueblos en los asuntos concernientes a nuestra Sagrada Fe Católica, aplicando a esta
obligación toda la diligencia posible... Dado en la ciudad de Santiago, el 29 de marzo de
152825.”
2.2.2 REAL HACIENDA
En la primera fase de la estructura administrativa del régimen colonial español en
América, correspondió a la Casa de Contratación organizar y recaudar los fondos de la
real hacienda. Estos fondos se clasificaban en diversos ramos según su origen y/o
utilización. Según Ismael Palma Murga26, el sistema impositivo colonial se dividía así:
24 Recopilación de las leyes de los Reinos de las Indias, 1681, edición facsmile Libro VI, C, Ley I, Tomo I México: Miguel Ángel Porrúa, 1987, Página 208. 25 Rodríguez Becerra, Salvador. Encomienda y conquista: los inicios de la colonización en Guatemala, Sevilla: Publicaciones de la Universidad de Sevilla, 1997, Página 82 26 Palma Murga, Gustavo “Agriculture, comercie et société au Royaume du Guatemala,” tesis doctoral,: Ecole des Hautes Etudes en Sciences Sociales. Paris 1770-1821. Página 85-87
15
Impuestos sobre los actos (tráfico y operaciones comerciales, producción minera,
producción agrícola, concesión de empleos y beneficios); Impuestos sobre las personas;
impuestos sobre las rentas estancadas, e ingresos extraordinarios (venta de oficios,
situados, servicios). Por otro lado, Herbert Klein plantea que a finales del siglo XVIII las
cuentas reales se dividían en dos categorías: los ramos de la masa común o ramos de
real hacienda, que incluían los impuestos destinados a cubrir los gastos de
funcionamiento de la administración local, y los ramos particulares, con destino concreto,
ya fuera en la península o para cubrir necesidades específicas locales.
Entre los erarios que cobraba la Monarquía Española y que debía de pagar cada
hacendado, podemos nombrar el derecho de oro y plata, tributos, bienes mostrencos,
alcabalas, pólvora, tierras, arrendamientos de realengos, censos, papel sellado, gallos,
pan laste etc. y los impuestos variaban entre bienes patrimoniales, derechos,
obligaciones entre otras.
Entre los más conocidos se encuentra:
• Alcabala: que recaudaba un 2% sobre las operaciones de compra-venta, traspaso
de bienes, herencias y otras rentas o cobros de los particulares. Fue un impuesto
para los criollos, ya que los indígenas pagaban el tributo.
• El Tributo: contribución personal que se pagó́ por los indígenas al Rey de España
como vasallaje, el monto del mismo fue por lo general de un peso de plata al año.
• Almojarifazgo: Pagado por productos que entraban o salían por medio de los
puertos del reino.
• Diezmo: Uno de los más importante. Es pagar la décima parte de los ingresos a
la iglesia católica. Se repartía en la diócesis, curias, hospitales e iglesias. Era uno
de los impuestos más evitados por los indígenas por lo que al final sólo le cobraba
a los indígenas que cultivaban maíz.
• Minería: Era el más beneficioso para la corona y se establece en torno al "Quinto
Real". Consistía en el 20% de lo producido el cual iba directamente al regio.
16
• Estancos: Los estancos, son rentas estancadas y el monopolio lo tiene la corona.
El tabaco, naipes, bebidas alcohólicas y demás, estaban gravados por la corona
tanto el comercio como su explotación. La sal, seria gravada posteriormente;
• Situal: Dinero situado en un lugar para realizar pagos, destinada a realizar pagos
para contabilidad.
• Deuda Pública: Emitida por la corona, un comerciante podía ser acreedor del rey,
y a cambio obtener títulos o regalías.
• Aquí se empieza a vigilar más la recaudación de tributos ya que se comienza a
evadir por lo que se implementan los seguros marítimos que también tenían que
lidiar con piratas en altamar en busca de las ganancias de los tributos.
2.3 LA HACIENDA PÚBLICA
Para enfrentar la crisis, la Junta sustituyó el tributo que pagaban los indígenas por una
contribución (que prácticamente significaba lo mismo), en tanto el Congreso a
establecerse en marzo de 1822 dispusiera otra cosa. Acudiendo a una práctica usual en
la época colonial, la Junta estuvo de acuerdo en tomar dinero de los fondos de
comunidad. A pesar de la defensa que hiciera José Francisco Barrundia del derecho de
las comunidades indígenas a contar con recursos “producto de su sudor”, a finales de
1822 los bienes de comunidad se habían agotado casi por completo. Por otro lado, la
Junta autorizó un impuesto sobre los bienes de los españoles que estaban abandonando
el país, un “impuesto de exportación” del 10 por ciento sobre el valor de las posesiones
en oro y plata, y del 4 por ciento sobre el valor de perlas y piedras preciosas.
2.3.1 HISTORIA INDEPENDIENTE DE GUATEMALA
El ocaso del imperio español en América abrió espacios para que las elites criollas
pudieran expresar sus intereses políticos y económicos. El intento de establecer una
monarquía constitucional en España hubiera llenado parcialmente esas aspiraciones
pero la restauración de Fernando VII cerró esa posibilidad.
En el caso de Centroamérica, la independencia fue un acto dirigido por las elites de la
capital del hasta entonces Reino de Guatemala, que aceptaron la anexión al recién
17
formado imperio mexicano como parte de una estrategia que les permitió seguir
disfrutando de su posición privilegiada. El fracaso de la aventura imperial de Agustín de
Iturbide puso fin a esta etapa y abrió una nueva, bajo un sistema de gobierno federal, en
1824. Las contradicciones políticas, una economía precaria y un sistema financiero que
siempre estuvo al borde del colapso llevaron eventualmente a la disolución de la
República Federal de Centroamérica. Le seguirá la instauración de las cinco repúblicas
centroamericanas, bajo regímenes liberales o conservadores.
Los primeros cincuenta años de la historia independiente de Guatemala se desarrollaron
en ese contexto. La primera parte de este capítulo (1821-1871) presenta las
características generales de ese período y hace una relación de la hacienda pública y el
régimen fiscal bajo los dos regímenes que marcaron esa época: el liberal de Mariano
Gálvez y el conservador de Rafael Carrera.
La segunda parte inicia y termina con dos movimientos reformistas, las llamadas
revoluciones de 1871 y 1944. Ambos eventos contribuyeron a definir la historia del país
pues reorientaron la actividad económica y modificaron las relaciones sociales en el largo
plazo. El Estado liberal guatemalteco surgido a partir de la revolución de 1871, con el
propósito de fortalecer el nuevo eje alrededor del cual empezó a girar la economía, la
exportación de café, promovió cambios en el régimen de la tenencia de la tierra y en el
acceso a la mano de obra necesaria para la cosecha.
Esta profunda transformación estuvo acompañada de otro tipo de medidas, entre las que
se encuentran las relacionadas con el orden fiscal.
Los gobiernos liberales que siguieron al régimen de J. Rufino Barrios se encargaron de
perpetuar el orden establecido por la revolución de 1871. En las primeras cuatro décadas
del siglo XX, el autoritarismo y la dictadura encontraron nuevos exponentes en Manuel
Estrada Cabrera y Jorge Ubico. Esa continuidad política abrió la puerta a la cada vez
más notoria presencia de los Estados Unidos en el país, tanto en los aspectos
económicos como en los políticos. En el marco de la dependencia mono exportadora,
fuertemente cimentada por los gobiernos liberales, surgirá además la economía de
enclave alrededor del banano. A través de la exportación de café y banano, Guatemala
18
entró finalmente al mercado mundial.
La recaudación tributaria en los primeros cuarenta años del siglo pasado, como era de
esperar en el marco de una economía orientada hacia las exportaciones, continuó
dependiendo de los derechos aduaneros, a pesar de la introducción de nueva legislación
fiscal cuyo propósito era gravar directamente la renta. Estos y otros factores que
contribuyeron a delinear la historia tributaria del período, objeto principal de este trabajo,
se abordan en la segunda parte.27
Por su parte, con la Revolución de 1944 representada por los gobiernos de Juan José
Arévalo Bermejo y Jacobo Árbenz Guzmán, realizaron profundas reformas sociales,
políticas, culturales y económicas que orientaron a Guatemala de una economía cuasi
feudal a una economía capitalista, aún a pesar de sus detractores.
La Constitución Política de 1945, la creación del Instituto Guatemalteco de Seguridad
Social, la promulgación del Código de Trabajo, así como la institucionalización de las
escuelas tipo federación, durante el gobierno del Doctor Arévalo Bermejo, así como la
construcción de la hidroeléctrica Jurun Marinalá, la construcción de la carretera al
Atlántico junto con la Reforma Agraria contenida en el Decreto 900, durante el gobierno
de Jacobo Árbenz, cimentaron las condiciones para reactivar una economía
guatemalteca casi medieval, intentando llevarla a una economía moderna de rasgos
capitalistas, fueron trucados por la Contrarrevolución de 1954, liderada por el coronel
Carlos Castillo Armas, echando por la borda estos y muchos otros intentos por potenciar
económicamente a Guatemala y perdiéndose una valiosa oportunidad de ubicar al país
como un país pujante y líder en el área centroamericana y latinoamericana.
27 SAT, ICEFI Op. Cit Página 65-66
19
2.4 PERÍODO CONTEMPORÁNEO
El derrocamiento del régimen de Jorge Ubico fue, sin duda, un parteaguas en la historia
guatemalteca. Tras su renuncia nuevas fuerzas políticas aparecieron en escena.
Después de la insurrección cívico-militar que derrocó a Ponce Vaides el 20 de octubre
de 1944, la Junta Revolucionaria de Gobierno empezó́ a tomar las medidas para retornar
al orden constitucional.
El 15 de marzo de 1945, día en que entró en vigencia la Constitución, el Congreso dio
posesión de su cargo a Juan José́ Arévalo Bermejo. Arévalo tuvo como marco de
referencia para orientar su labor la propia Constitución, cuyo contenido llamaba a
reformas políticas y sociales de gran envergadura. Puestas en práctica, cambiaron el
curso de las relaciones económicas y sociales del país.
La economía guatemalteca a mediados del siglo XX era relativamente simple y estaba
compuesta por tres sectores: la producción de alimentos y materias primas para el
consumo doméstico, los cultivos de exportación y una incipiente industria. Gran parte del
producto nacional bruto provenía de la agricultura, especialmente de los productos de
exportación como el café́ y el banano. El país dependía además del extranjero para
adquirir mercancías manufacturadas que proporcionalmente dominaban la importación.
El sistema tributario de la década revolucionaria, comprendida de 1945 a 1954 heredó
del régimen anterior todos los defectos posibles. La administración tributaria era
deficiente, los costos de la recaudación eran altos y la lentitud de los trámites facilitaba
la evasión. La reorganización para optimizar los ingresos era necesaria. De ahí ́ que
ambos gobiernos revolucionarios emprendieran una reforma que no llegó a concretarse,
aun cuando la reforma tributaria era un tema presente en la agenda del gobierno
revolucionario desde sus primeros años.
El aumento tributario de mayor importancia durante el periodo revolucionario resultó del
incremento del impuesto aplicable al café́ durante el gobierno de Arévalo en 1950,
aunque el efecto de mejores precios ya se había hecho sentir en los ingresos de las
fincas nacionales de café́, expropiadas a los alemanes durante el gobierno de Jorge
20
Ubico, que llegaron a generar una contribución cercana al 10% de los recursos totales
del Estado en esa época. Los ingresos por aranceles aplicados a las importaciones
también aumentaron, aunque en menor medida. Lo mismo puede decirse de los
impuestos selectivos.
Después del derrocamiento del gobierno de Jacobo Arbenz, el país fue gobernado por
varias juntas militares. Finalmente, Carlos Castillo Armas asumió́ el poder el 1 de
septiembre de 1954. El nuevo gobierno continuó las obras de infraestructura iniciadas
durante la administración de Arbenz. 28
El Código de Trabajo fue emitido el 8 de febrero de 1947 mediante Decreto 330 del
Congreso de la República, en el año 1961 se emitió el Decreto 1441 del Congreso de la
República, de fecha 29 de abril, el cual introdujo reformas al citado Decreto 330, derogó
algunos de sus artículos y publicó completamente el texto actualizado –a esa fecha- del
Código de Trabajo.
2.5 POLÍTICA TRIBUTARIA (Régimen de Castillo Armas)
La política tributaria del régimen de Castillo Armas se enmarcaba dentro de una política
económica orientada hacia el sector privado. El presidente declaró que la agricultura, la
ganadería y la industria recibirían el apoyo y la protección necesarios. Contaba para
realizar su plan económico con los recursos del presupuesto, el crédito y ayuda de
organismos internacionales y la cooperación estadounidense.
Estados Unidos, en su intento de convertir al país en un escaparate del desarrollo
capitalista, impulsó un plan de ayuda económica que desde octubre de 1954 hasta finales
de 1957 alcanzó una cifra cercana a los 100 millones de dólares. Gracias a la presión
ejercida por el gobierno norteamericano, el Banco Mundial concedió un préstamo blando
de 18.2 millones de dólares que se utilizarían para finalizar la carretera al Atlántico.
En lo que respecta a ingresos tributarios, el gobierno de Castillo Armas emprendió una
28 SAT, ICEFI Op. Cit. Página 9-10
21
política de supresión de impuestos, pues consideraba que las dos anteriores
administraciones habían aumentado inmoderadamente la legislación al respecto. Según
el Ministro de Hacienda y Crédito Público, Jorge Echeverría Lizarralde, durante la década
revolucionaria se habían emitido 22 leyes que crearon impuestos y 38 que aumentaron
los que ya existían. En consecuencia, en el primer año fiscal del nuevo gobierno se
emitieron 12 leyes que rebajaron impuestos o dejaron sin efecto leyes que los
establecieron. Estos decretos suprimieron el impuesto de vialidad (gasolina), y
modificaron la ley de tabacos y los aranceles de aduanas.29
2.6 PRIMERA LEY SOBRE EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA (I.S.R.)
El gabinete de gobierno durante la gestión del general Miguel Ydígoras Fuentes, debido
en parte a las facturas políticas que debía pagar, estaba formado por miembros de su
partido, liberacionistas e incluso un tránsfuga de la década revolucionaria; sus miembros
representaban diferentes intereses agrícolas, industriales y militares30. Con este equipo
de trabajo, intentó llevar a cabo una estrategia de desarrollo económico orientada por el
Estado, apoyada principalmente en la agricultura de exportación y el fomento de la
industria, en el marco de la estrategia de industrialización de sustitución de importaciones
y el Mercado Común Centroamericano (MCCA).
La ineficiencia y la corrupción atribuidas al régimen de Idígoras Fuentes contribuyeron a
elevar el malestar social en la sociedad guatemalteca, lo que aunado a la participación
en la invasión a Cuba, que consistió en permitir que tropas de exiliados cubanos se
entrenaran en la finca Helvetia, ubicada en Retalhuleu sin haber consultado con el alto
mando del Ejército, provocaron una ola de descontento entre las fuerzas armadas,
siendo una de las razones que motivaron el levantamiento insurgente de noviembre de
1960.
Dato interesante es que, en medio de esa agitación política, Idígoras Fuentes tuvo tiempo
de ratificar un impuesto que debían pagar los buhoneros o mercaderes ambulantes.
29 Handy. La Reforma Agraria de Guatemala1952-54. Estados Unidos 1988. Página 675 30 H. Ebel, Roland, Misunderstood Caudillo: Miguel Idígoras Fuentes and the Failura of Democracy in Guatemala. Universidad Press Estados Unidos. 1998. Página 124-127.
22
Consistía en el pago de tres quetzales anuales, que no los exoneraba del pago de
arbitrios municipales por derecho de plaza o mercado31. El tema de la reforma tributaria
capturó la atención de la prensa desde los primeros meses de ese año. En enero, el
Ministro de Hacienda y Crédito Público anunció la formación de una comisión especial
encargada de reestructurar el sistema impositivo, noticia que provocó una reacción
contraria en la prensa, que recomendó una mejor organización y control de la
recaudación, orden en la administración pública y suprimir los gastos superfluos.
Se modificó el Estatuto Agrario (1365-1960) y se emitió la Ley de Transformación Agraria
(1551-1962). Por primera vez se emitió la Ley del Impuesto sobre la Renta (1559-1962),
la cual fue sustituida totalmente en 196332.
2.7 REFORMA TRIBUTARIA DE 1983
El Golpe de Estado de 1982 puso fin al gobierno de Romeo Lucas García. Durante el
régimen de facto de Efraín Ríos Montt, tuvo lugar la más brutal ofensiva militar dirigida
contra combatientes y población civil en las áreas donde se desarrollaba el conflicto
armado. En consecuencia, miles de indígenas y campesinos abandonaron la zona de
conflicto, desplazándose hacia otras regiones del país o buscando refugio en los países
vecinos.
Debido a la crisis económica mundial, justificada en el único Informe anual de Gobierno,
el general Efraín Ríos Montt señalaba que “al operarse el cambio de Gobierno el 23 de
marzo de 1982, el país atravesaba por una crisis económica sin precedentes, con
tendencia a acentuarse”, derivada fundamentalmente de la aguda recesión mundial, la
disminución en los precios… de los principales productos de exportación, el deterioro del
MERCOMUN, la contracción…de la inversión y el empleo, el desequilibrio de las finanzas
públicas, la reducción…del turismo y la salida de capitales del país, una de cuyas
principales manifestaciones, consistió en la drástica caída de las reservas monetarias (a
lo que se suma el) mal manejo de la administración pública y la corrupción
31 Decreto 1416, publicado en el Guatemalteco, 23 de diciembre 1960 32 Calderón Molina, José, Breve Historia Económica de Guatemala del siglo XX. Guatemala 2011. Página 38.
23
generalizada”33, por lo que la política fiscal del gobierno se orientó fundamentalmente a
reducir el déficit a un nivel aceptable, mediante la adopción de medidas tendientes a
aumentar la recaudación de los ingresos fiscales y a racionalizar el gasto público, por lo
que el gobierno planteó en 1983 una reforma tributaria que incluía un nuevo impuesto
indirecto, el IVA. A pesar de la oposición del sector privado, se promulgó el Decreto-ley
72-83, que contenía las disposiciones relativas a este nuevo gravamen. La reforma no
logró detener el desplome de la carga tributaria que llegó a situarse por debajo del 6%,
una de las menores de la historia.
También, durante 1982 se introdujeron cambios a la Ley del Impuesto sobre la Renta,
“con el objeto de beneficiar a un grueso sector de los contribuyentes de bajos ingresos”,
obligando a la presentación de la declaración solamente a aquellos contribuyentes con
ingresos superiores a Q4,500.00 anuales. Además se declaró deducibles del impuesto,
las primas de seguros de vida, accidentes o enfermedades, tema que habría de ser
revisado de nuevo, durante el gobierno de Vinicio Cerezo”.
En materia presupuestaria, en la línea de austeridad se aprobó un presupuesto de
Q1,314.2 millones para 1983, es decir menor en 167.2 millones de quetzales respecto
del presupuesto del año anterior (-12.7%).34
Un golpe militar acabó con el gobierno de Ríos Montt, quien fue sustituido por Oscar
Humberto Mejía Víctores. Durante su paso por la Jefatura de Estado se inició́ la transición
a la democracia, al programar elecciones para una Asamblea Constituyente en 1984 y
elecciones presidenciales, un año después.
Con una situación económica y financiera rayando en la debacle y las presiones del
Fondo Monetario Internacional para tomar medidas al respecto, el gobierno planteó una
nueva reforma tributaria en 1985. La emisión de los cuatro decretos que componían el
paquete tributario provocó el rechazo unánime del sector privado, que empezó́ una
campaña contra los nuevos impuestos. Como resultado de las presiones del sector
33 Valdez, Fernando y Mayra Palencia. “Los Dominios del poder: la encrucijada tributaria”. FLACSO Guatemala, 1998, Página 38. 34 Ibid. Página 41.
24
privado, a las que se unieron dirigentes políticos y la prensa, el gobierno derogó los
decretos e inició una ronda de diálogos para la “salvación económica nacional”. El
resultado fue un nuevo paquete tributario que no alteró sustancialmente la débil y
regresiva estructura tributaria del país. Sin embargo, esta reforma logró detener la caída
de la carga tributaria, gracias principalmente a que la recaudación del IVA continuó
aumentando. En 1985 este impuesto representaba el 38.9% de los ingresos por
impuestos indirectos y el 31.5% del total recaudado. Los impuestos a las exportaciones
prácticamente desaparecieron y hubo una pequeña recuperación de los impuestos
selectivos y de la reducida tributación directa.
El 8 de agosto de 1983, el Ejército de Guatemala da un golpe de estado a José Efraín
Ríos Montt, ejecutado por el también general, Oscar Humberto Mejía Víctores. Sin
embargo, el 11 de julio, un mes antes del golpe de estado, el gobierno de Guatemala
promulgaba los decretos que suprimieron 13 impuestos y tasas y se creaba el Impuesto
al Valor Agregado (IVA) con una tasa del 10%, creándose la figura del crédito fiscal y la
liquidación del impuesto de manera mensual, además de derogarse el impuesto del
Timbre y modificando el impuesto sobre la renta (ISR) y el impuesto sobre las
exportaciones agropecuarias, las cuales entraron en vigencia el 1 de agosto de 1983,
aunque pocos días después del golpe de estado por el cual fue depuesto Ríos Montt, la
ley del IVA sufriría modificaciones, reduciendo la tasa impositiva del 10% al 7%.35
En cuando al impuesto sobre la renta, el Decreto Ley 73 tuvo como propósito
fundamental diferenciar la tabla impositiva que grava las utilidades de las empresas y la
que se aplica a las personas. La escala de tributación de las empresas, resultó ser menor
a la que se aplicaba con anterioridad, mostrando un carácter progresivo hasta niveles de
renta imponibles de 2 millones y proporcional para montos superiores a esa cifra. La vieja
ley establecía una tasa impositiva de 52% sobre la renta neta de las empresas o
personas que excediera los 500,000 quetzales. La nueva ley no sólo estableció tasas
diferentes sino que redujo la máxima tasa de 52% a 42% para las empresas y a 48%
35 Ibid, Página. 58
25
para las personas".
En la parte relativa a las modificaciones al ISR, la propuesta contenida en el documento
Antecedentes y objetivos de la reforma tributaria ya citado, establece lo siguiente: "2)
Reducción del ISR de las sociedades, el cual constituirá pago a cuenta del tributo que
les corresponda pagar a los accionistas. 3) De acuerdo con lo anterior, la nueva tabla de
imposición para las sociedades tendrá una tasa marginal máxima del 30%, cuando la
renta imponible exceda de Q250,000. La escala progresiva tiene como propósito no
aumentar la carga impositiva de las empresas pequeñas, sino que favorecerlas. Con
todo, la nueva tarifa beneficia en cualquier nivel a las empresas"
Sin embargo, en cuanto al ISR se eliminó la tasa única para empresas y personas; se
redujo la tasa máxima para las empresas del 52% al 42%, y en el caso de las personas,
se disminuyó del 52% al 48%.
Con el Decreto 73-83 se derogaron los decretos 26-81 y 2-82 que fijaban los gravámenes
a la exportación de café; el 20-81 y el 83-75 que gravaban al algodón y al banano, y el
50-74, que establecía los derechos de exportación al azúcar, a la carne de ganado
vacuno, ovino, porcino y a las aves de corral y al camarón, todos decretos del Congreso
de la República.
El artículo 11 del referido Decreto Ley 73-83 normó las formas y montos de apoyo a las
exportaciones no tradicionales. La más importante fue el otorgamiento de Certificados
de Abono Tributario (CAT), equivalentes al diez por ciento de los precios FüB, libres de
todo gravamen, quedando exceptuados aquellos productos comprendidos en regímenes
de libre comercio.
Pero el 24 de julio de 1983, sólo una semana antes de que entraran en vigencia los
cambios en la legislación tributaria, la Cámara de Industria en un desplegado de prensa
solicitó al Gobierno "posponer la puesta en vigor de estas leyes", "...debido a ... que
existe una gran cantidad de dudas... sobre la mecánica operativa del paquete de
impuestos que conforman la Reforma Tributaria que entrará en vigor el 1 de agosto de
26
1983 y solicita al Gobierno que se posponga (su) puesta en vigor hasta tanto se aclaren
todas las dudas existentes... ". Pese a estas demandas, el 27 de julio, únicamente tres
días antes del inicio de vigencia de la Ley, se emitió el reglamento del IVA. 36
Por de pronto, 1982 Y 1983 fueron años de abiertas controversias entre los diferentes
sectores privados: cañeros versus azucareros; la Cámara del Agro respaldando a los
cañeros, versus la Cámara de Industria, más cercana a los agroindustriales del dulce;
ANACAFE versus la Asociación de Banqueros alrededor del tema Fondo de Reserva
creado por el Gobierno para atender la cartera vencida del agro-, etcétera. Estos
conflictos sirvieron de antesala a la caída de Ríos Montt. El general Ríos Montt en tanto,
se encontraba envuelto en disputas con su gremio militar; su administración era calificada
como desviada respecto de los planes institucionales: ir a elecciones y sobre todo
convocarlas en fechas precisas, a todo lo cual se sumó su controvertida filiación religiosa
fundamentalista, misma que impregnó su gestión y generó enfrentamientos con la Iglesia
Católica.
Mediante el Decreto 78-83, se derogaron decretos y acuerdos gubernativos que
establecían impuestos a tan diversas actividades como la venta de sal (establecido en
1940); permisos a los agentes viajeros extranjeros; inscripción de baratillos; peleas de
gallos; caza de lagartos; a "cada juego de naipes de 52 cartas"; al oficio de buhonero; a
la portación de armas de fuego; a las melazas; a las rifas, loterías y sorteos; a los
baratillos y finalmente a la Ley de Alcohol ya mencionada.
2.8 EL GOBIERNO DE MEJÍA VÍCTORES Ante la presión y crisis vivida en tiempos de Ríos Montt, y principalmente por la presión
ciudadana de convocar a elecciones democráticas lo antes posible, existía en la sociedad
guatemalteca la percepción que había sido el Ejército, el que había creado el nuevo
impuesto de valor agregado (IVA), por lo que la decisión de reducir la tasa impositiva de
un 10% a un 7% era una cuestión política, decisión que tomó forma el 1 de octubre de
36 Decreto Ley 72-83, Ley de Impuesto Sobre el IVA
27
1983 con el decreto ley 120-83, decidiendo ampliar la lista de productos exentos de 158
a 327.
De igual forma, el otro aspecto de las medidas tributarias de 1983 fue lo relativo al
Impuesto sobre la Renta, pues mediante el Decreto Ley 120-83 con vigencia a partir del
1 de octubre de 1983, se establecieron modificaciones en la ley con la pretensión de
facilitar el entendimiento y aplicación de las normas aplicables a dicho impuesto.
Posteriormente, mediante el Decreto 97-84, se sustituyó totalmente la Ley del Impuesto
sobre el Valor Agregado y sus modificaciones, tratando de introducir un nuevo
ordenamiento, la cual estableció la tasa de cero por ciento a las actividades de
exportación, importación o venta de servicios establecidos en la lista, al transporte
terrestre y a la construcción. Esta vez se redujo el número de productos exentos pasando
de 327 a sólo 65, con lo que se buscó ampliar significativamente la base afecta.
2.9 EL GOBIERNO DEMOCRÁTICO DE VINICIO CEREZO (1986-1991) Casi 20 años después de gobiernos militares y golpes de estado, el pueblo de Guatemala
eligió al abogado y político Marco Vinicio Cerezo Arévalo, propuesto por el partido
Democracia Cristiana Guatemalteca (DCG) para el período presidencia del 1986 a 1991,
en un contexto vigente del conflicto armado interno y de una crisis fiscal y económica
agobiante, teniendo como objetivos el mejoramiento de la situación económica y social
de la mayoría de los guatemaltecos, alcanzar la paz a través de una solución política,
encontrar un equilibrio de poder entre las diferentes fuerzas políticas, tanto instituidas
como nacientes: el ejército, los empresarios y las nuevas organizaciones sociales y
populares.
Durante este período, el gobierno desarrolló el programa Reordenamiento Económico y
Social de Corto Plazo (PRES), el que en aspectos tributarios, propuso algunas medidas
para fortalecer los ingresos: un impuesto temporal a las exportaciones; uno especial
sobre los ingresos de los servicios telefónicos; la revisión de impuestos directos
existentes (sobre la renta, territorial, tierras ociosas y alcabala); racionalizar los incentivos
fiscales; sistematizar normas y procedimientos de administración, control y recaudación;
28
simplificar la recaudación y concienciar a los contribuyentes sobre el cumplimiento de
sus obligaciones tributarias. También planteó revisar las tarifas de los servicios públicos
prestados por empresas estatales y la racionalización del gasto público.
En consecuencia, el gobierno emitió el Decreto 23-86, impuesto extraordinario a las
exportaciones de café, azúcar, algodón, carne bovina, ganado bovino en pie y
cardamomo, con franjas libres de gravamen para cada producto y tarifas progresivas a
partir de precios FOB determinados. El decreto tenía una vigencia de 46 meses a partir
de la fecha de publicación. El Decreto 25-86 suspendió por dos años el otorgamiento de
Certificados de Abono Tributario a las exportaciones no tradicionales y el Decreto 26-86
creó un impuesto extraordinario y temporal sobre los ingresos que la empresa estatal de
telecomunicaciones recaudara por concepto de telefonía internacional, en una tarifa cuyo
porcentaje aumentaba anualmente durante el período 1987-1988.Estas medidas,
aunque dieron un respiro al fisco, probaron ser insuficientes para solucionar la crisis pues
para 1987 se anticipaba un déficit fiscal de alrededor de Q542 millones (3.1% del PIB).
A mediados de 1987 ya se sabía que el gobierno tenía la intención de llevar a cabo una
reforma tributaria, o readecuación para usar los términos en que fue planteada, que
incluía tanto impuestos directos como indirectos. La reforma, como era de esperar, derivó
en un enfrentamiento que tuvo al sector privado y al gobierno como protagonistas
principales.
El paquete tributario estaba compuesto por los siguientes proyectos de ley, que
reformaban o introducían nuevos gravámenes: 1) impuesto sobre la renta, 2) impuesto
al valor agregado, 3) impuesto selectivo al consumo, 4) impuesto sobre inmuebles, 5)
tasa extraordinaria por servicios aduaneros, 6) impuesto sobre utilidades de la banca, 7)
fomento avícola, 8) circulación de vehículos, y 9) papel sellado y timbres fiscales. El
Congreso finalmente conoció y discutió solamente siete, dejando fuera el impuesto
selectivo al consumo y la tasa extraordinaria por servicios aduaneros, que habían sido
criticados duramente por el sector privado37.
37 Inforpress, No. 753. Agosto 1987. Página 2
29
La otra iniciativa de importancia para el fisco se refería al impuesto sobre bienes
inmuebles, cuya vigencia se remontaba a la ley de contribuciones de 1921. El objetivo
de la propuesta de ley del impuesto único sobre inmuebles (IUSI) era evitar la doble
tributación que resultaba de la aplicación simultánea del impuesto sobre bienes
inmuebles y el arbitrio de renta inmobiliaria. El proyecto anticipaba las dificultades que
podría ocasionar el avalúo general de los inmuebles en el país, así que optó por la
fórmula del “auto avalúo” en la que se apelaba a la “conciencia y responsabilidad de los
contribuyentes”. Por otro lado, en sustitución del arbitrio de renta inmobiliaria, un
porcentaje del IUSI sería destinado a las municipalidades del país38.
Aunque la DCG contaba con mayoría en el Congreso, en la discusión de los proyectos
de ley hubo disensos. Respecto al impuesto sobre la renta, por ejemplo, se mencionó
que la solución no era modificar la ley sino aplicar la ley contra la evasión tributaria
(Decreto 84-74) con todo su vigor. Se retomaba así el argumento tradicional, repetido
innumerables veces antes y después de este intento de reforma, que más que reformar
las leyes había que fortalecer la recaudación. También se argumentó que los nuevos
gravámenes recaerían sobre las clases populares. Respecto a la ley de fomento avícola,
se señaló que el impuesto había favorecido durante 27 años a empresas que en ese
momento eran multimillonarias y cuya tributación había sido muy baja. Así que aplicarles
el principio de justicia tributaria era necesario.244 En suma, el Congreso, entre el 1º y el
15 de septiembre, discutió y aprobó seis leyes: decretos 59-87, ley del impuesto sobre la
renta; 60-87, modificaciones a la ley del IVA; 61-87, papel sellado y timbres fiscales; 62-
87, impuesto único sobre inmuebles; 63-87, reformas a la ley de fomento avícola, y 64-
87, impuesto sobre circulación de vehículos39.
Según el CACIF, la publicación en el diario oficial del Decreto 59-87 acabó con las
posibilidades de diálogo entre el sector privado y el gobierno, y agregó: “… a partir de
ahora rompemos el diálogo, con profunda indignación; habrá una oposición firme, total,
38 DSCRG. 1 Septiembre 1987. Página 254 39 Ibid. Página. 205
30
profunda, al paquete tributario hasta que el gobierno acepte lo que el pueblo pidió: que
el futuro de los guatemaltecos se base en la reactivación económica y no en la recesión
impositiva”40.
Un día después de que se publicaran en el Diario de Centro América los cinco decretos
restantes, el CACIF convocó a un paro empresarial41. Esta medida de presión dio como
resultado el surgimiento de una comisión mediadora, presidida por el arzobispo Penados
del Barrio. El gobierno y el sector privado pactaron un acuerdo que incluía la revisión de
los aspectos técnicos de las leyes incluidas en el paquete tributario y el compromiso del
gobierno de no nacionalizar la banca ni de intervenir el comercio exterior42. Las
negociaciones se prolongaron al mes de noviembre, y a principios de diciembre el CACIF
declaró sentirse traicionado por el gobierno pues éste no respetó los acuerdos
alcanzados por la comisión, dio por terminada la “tregua jurídico-económica” y resolvió
hacer uso de un nuevo instrumento legal, el recurso de inconstitucionalidad43, para
cuestionar las leyes y reglamentos del ISR y el IUSI, las reformas al IVA y el impuesto
sobre circulación de vehículos.
Como consecuencia de los recursos interpuestos contra la reforma tributaria de 1987, la
Corte de Constitucionalidad resolvió “con lugar parcial o total” 12 expedientes. Una
revisión de las impugnaciones al Decreto 59-87, ley del impuesto sobre la renta, y su
reglamento (Acuerdo gubernativo 450-88), resulta ilustrativa de la estrategia y de los
planteamientos promovidos por particulares ligados a la cúpula empresarial44. El recurso
de inconstitucionalidad que conoció la Corte hacía referencia a 19 artículos del Decreto
59-87, de los cuales cuatro fueron declarados con lugar. Los argumentos que la Corte
consideró relevantes fueron los relacionados con la doble tributación (artículo 1 del
decreto), la imposición de domicilio, derechos inherentes a la persona humana y violación
de los derechos de igualdad (artículos 93 y 95) y la potestad del Organismo Legislativo
para decretar, reformar y derogar leyes (artículo 117). Posteriormente la Corte declaró
40 Valdez, J Fernando y Mayra Palencia Op. Cit. Página 163-164 41 Inforpress, No. 759, 8 de octubre 1987. Página 1 42 Inforpress, No. 760, 15 de octubre 1987. Página 1-3 43 Inforpress, No 767, 3 de diciembre 1987. Página 1 44 Gaceta Jurisprudencial de la Corte de Constitucionalidad, Sentencia No. 295-87 de 13 de Abril de 1988
31
sin lugar otro recurso de inconstitucionalidad planteado contra 16 artículos de la misma
ley.
2.10 EL GOBIERNO DE JORGE SERRANO Y RAMIRO DE LEÓN Luego de la administración de Vinicio Cerezo, el ingeniero Jorge Serrano Elías, resultó
ganador de las elecciones generales, venciendo al periodista Jorge Carpio Nicolle,
postulado por el Movimiento de Acción Ciudadana (MAS) quien heredaba de la
administración anterior, un fuerte incremento de la inflación, por encima del 60% durante
el año 1990, una fuerte depreciación del quetzal respecto al dólar, que pasó de Q2.70 a
la compra al 31 de diciembre 1989 a Q4.92 en diciembre de 1990, así como problemas
severos para financiar el gasto público. En noviembre de 1991 finalmente dio a conocer
los lineamientos de política económica y social para el período 1991-1996.
En este documento el gobierno planteó una reorientación de la política fiscal, que incluía
aspectos como la reducción del déficit fiscal, el uso eficiente de los recursos, aumentar
el ahorro público y mejorar la infraestructura básica. Para lograr sus objetivos, propuso
un programa de modernización tributaria y uno de racionalización del gasto público45.
El programa de modernización tributaria requería, en el mediano plazo, revisar la
legislación sobre ISR, IVA, IUSI, timbres y papel sellado y el mejoramiento de la
administración de los ingresos del Estado. El objetivo era elevar la carga tributaria al 12%
en 1995. El gobierno consideraba que la situación fiscal no se solucionaría con la
reducción drástica del gasto público pues esta medida agudizaría los problemas
económicos y sociales, y agregó: “En Guatemala, parte de los problemas del gasto
público se derivan del hecho que pocos ciudadanos quieren participar en su
financiamiento, pero todos están ansiosos de obtener sus beneficios”.46
En el corto plazo el gobierno tuvo que recurrir a un impuesto extraordinario y a la emisión
de bonos del tesoro de emergencia económica (Decreto 58-91), cuyo propósito era
obtener un financiamiento adicional de Q700 millones que serían destinados a
45 Gobierno de Guatemala, Política Económica y social del gobierno de Guatemala para el período 1991 -1996. Guatemala. Página 12-13 46 Ibid. Página 13-16
32
educación y salud, infraestructura, seguridad y deuda externa. Se estableció un
gravamen del 1% sobre los ingresos brutos o los activos netos, tanto de personas
individuales como jurídicas. En cuanto a los bonos de emergencia, todos los
guatemaltecos cuyos ingresos fueran superiores a los Q36 mil anuales tenían la
obligación de adquirir bonos por un monto equivalente al 2% de sus ingresos brutos o
activos netos declarados en 1990.47
El proyecto de ley encontró oposición en el Congreso y provocó acusaciones mutuas
entre los diputados de la DCG y la coalición PAN-MAS a la hora de señalar a los
culpables de la situación económica que atravesaba el país48. Esta escaramuza
legislativa retrasó la aprobación del decreto.
Por otro lado, la ley extraordinaria de regularización tributaria (Decreto 68-91), ofreció al
contribuyente los medios para que pudiera cumplir con sus obligaciones fiscales en los
casos en que hubiera incurrido en mora. La ley era aplicable al ISR, IVA, impuesto sobre
herencias, legados y donaciones, venta y permuta de bienes inmuebles, circulación de
vehículos y cualquier otro impuesto, excepto el IUSI49.
2.11 GOBIERNOS POTERIORES A LA FIRMA DE LA PAZ Durante el gobierno de Alvaro Arzú, el Gobierno de Guatemala y la dirigencia de la
Unidad Revolucionaria Nacional Guatemalteca (URNG) firmaron en el Palacio Nacional,
el Acuerdo de Paz que ponía fin a la guerra iniciada en 1960. En el mes de mayo de
1996, se firmó el Acuerdo sobre Aspectos Socioeconómicos y Situación Agraria, que
incluía aspectos relacionados a la política fiscal, presupuestario y tributario, fijando para
el año 2000, la meta de incrementar la carga tributaria por lo menos en un 50% en
comparación con la carga tributaria de 1995, es decir, el 12% del PIB.
47 Ley de Impuesto Extraordinario y de Emisión de Bonos del Tesoro Emergencia 1991 Decreto Ley 58-91, Diario de Centro América 12 de Julio 1991 48 Inforpress, Número 933, 1991. Página 4 49 Ley Extraordinaria de Regulación Tributaria. Decreto Ley 68-91, Diario de Centro América 20 de Septiembre 1991
33
El gobierno del PAN al ver la necesidad de contar con fluidez necesaria para llevar a
cabo todos sus plantes de gobierno, propuso una reforma fiscal que implicó la aprobación
del decreto 31-96, Ley de Impuesto de solidaridad, extraordinario y temporal (ISET), con
un porcentaje gradual del 2% dirigido a personas jurídicas e individuales y que tuvieran
ingresos de fuentes guatemaltecas. Aunado a ello, propuso la reducción y
racionalización de aranceles y el Congreso de la República, aprobó los decretos 116-97,
Ley del IEMA, 117-977, Ley de Supresión de Exenciones; 122-97, Ley del IUSI; 123-97,
Reformas a la Ley del Impuesto a la Distribución de Petróleo y Crudo; 132-97, Ley de
Bebidas Alcohólicas y Fermentadas y de manera compensatoria, en 1997 el Congreso
aprobó una desgravación de la tasa del IUSI del 30% al 28.5%, así como la creación de
la Superintendencia de Administración Tributaria en 1998.
Sin embargo, el decreto 122-97, Ley del Impuesto sobre Único Inmueble fué derogada a
raíz de una fuerte oposición del CACIF y de diversos sectores campesinos y populares,
quienes argumentaban que el aumento del valor de la tierra, implicaría un aumento en
los alquileres, tanto de vivienda como de tierra para los cultivos.
Por su parte, en lo que respecta al gobierno de Alfonso Portillo, cabe destacar la
propuesta fiscal que el Ministro de Finanzas, con la anuencia del Ejecutivo, envió al
Congreso, la cual incluía la ley del impuesto sobre aguardientes y bebidas alcohólicas y
la ley de supresión de privilegios y beneficios fiscales, de ampliación de la base imponible
y de regularización tributaria. La última halló en los principios y compromisos del pacto
fiscal y los Acuerdos de paz la justificación para las medidas que propuso, destinadas a
ampliar la base imponible y aumentar así la carga tributaria.
El Decreto 44-2000 reformó siete leyes (pasajes aéreos, circulación de vehículos, ley
orgánica del INGUAT, ISR, timbres fiscales y papel sellado, IVA, productos financieros)
y encomendó a la SAT la realización de un censo fiscal para actualizar el registro
tributario, que debería llevarse a cabo en los tres años siguientes50, destacando que para
50 Congreso de la República de Guatemala Decreto Ley 44-2000,Ley de Supresión de Privilegios y Beneficios Fiscales, de Ampliación de la Base Imponible y de Regularización Tributaria.
34
el año 2000, se alcanzó por primera vez, la carga tributaria alcanzó por primera vez el
10% del PIB, aunque siguió siendo una de las más bajas de América Latina.
El régimen de Alfonso Portillo introdujo una nueva reforma fiscal en 2001, esta vez en
torno al impuesto al valor agregado. En enero de ese año, el Ministro de Finanzas y el
Presidente del Banco de Guatemala explicaron la conveniencia de incrementar la tasa
del impuesto del 10% al 12%. Con el incremento, dijeron, el gobierno se aseguraría un
ingreso de Q1,331.4 millones51.
Esta medida también encontró su justificación en las metas tributarias que se habían
establecido en los Acuerdos de Paz y en la urgente necesidad del gobierno de invertir en
salud, educación y seguridad, lo que provocó un fuerte rechazo por parte del CACIF y de
los movimientos organizados, quienes plantearon que dicho aumento obedecía
únicamente a lineamientos establecidos por organismos financieros internacionales, lo
que llevó a un paro empresarial, sin que ello lograra detener la reforma del 2001,
quedando plasmada en el decreto 32-2001 del Congreso de la República.
Al año siguiente, el gobierno de Alfonso Portillo introdujo nuevas reformas impositivas,
esta vez aplicadas a la ley de bebidas alcohólicas (ron y aguardiente) y al bunker C.
Nuevos enfrentamientos tuvieron lugar entre las cámaras empresariales y el gobierno,
pero al final los decretos fueros aprobados. No obstante, la recaudación alcanzó sólo el
10.3% del PIB. Entre las razones de esta caída pueden mencionarse los recursos de
inconstitucionalidad interpuestos contra los impuestos a la distribución de petróleo,
bebidas alcohólicas y derechos arancelarios de importación52.
Posteriormente, toca el turno de hacer gobierno a Oscar Berger Perdomo, candidato de
la coalición de partidos de derecha denominada GANA, gobierno de corte empresarial,
el cual empezó con una merma en los ingresos, dado que la Corte de Constitucionalidad
falló a favor de los empresarios, al declarar inconstitucional el IEMA, dejando sin dicho
51 Inforpress, Número 1401, Febrero 2001, Página 2 52 Inforpress, Número 1507, Abril 2003. Página. 11-12
35
ingreso al Estado (el cual serviría para el pago de la deuda), debiendo reducir en un 20%
el gasto público y mejorando acciones para mejorar la recaudación fiscal53.
En el siguiente paquete tributario presentado en mayo del 2004, las reformas al ISR
ocuparon un lugar preponderante. También se incluyó la creación de un nuevo
gravamen, el impuesto extraordinario y temporal en apoyo a los acuerdos de paz
(IETAAP). Nuevamente el sector empresarial manifestó su rechazo a este nuevo
impuesto, aduciendo que desestimulaba la inversión y golpeaba a la pequeña y mediana
empresa. En junio, el gobierno alcanzó un compromiso con los partidos políticos con
representación en el Congreso y de esa manera allanó el camino a la reforma, que dejó
fuera modificaciones al IVA y al impuesto al bunker. Entre las reformas al ISR y el
IETAAP, el gobierno esperaba recaudar Q1,486.9 millones y obtener ingresos
adicionales por la venta de bonos del tesoro. También se incluyó dentro del paquete el
restablecimiento del impuesto sobre bebidas alcohólicas54.
Las reformas al ISR (Decreto 18-2004) no afectaron a los trabajadores en relación de
dependencia. En lo que a las empresas respecta, la ley planteó dos opciones de
gravamen: una tasa universal del 5% sobre los ingresos brutos o una del 31% sobre sus
ganancias. El decreto también limitó algunas exenciones. El IETAAP, al igual que el
IEMA, gravó las ventas netas a una tasa del 2.5%, con reducciones progresivas en los
dos años siguientes hasta perder vigencia en diciembre de 2007.55
Como resultado de este paquete tributario, hubo un incremento en la recaudación de los
impuestos directos, pero los indirectos se contrajeron y en consecuencia, la carga
tributaria disminuyó al 10.1% en 2004 y a 9.6% en el año 2005.
Las reformas al ISR (Decreto 18-2004) no afectaron a los trabajadores en relación de
dependencia. En lo que a las empresas respecta, la ley planteó dos opciones de
53 Inforpress, Número 1546, Febrero 2004, Página. 1-2 54 Ley del Impuesto Sobre la Distribución de bebidas Alcohólicas Destiladas, Cervezas y Otras Bebidas Fermentadas. Decreto Ley 21-2004 Guatemala 2004 55 Reformas a la Ley de Impuestos Sobre la Renta, Decreto Ley 18-2004, Diario de Centro América, Junio 2004
36
gravamen: una tasa universal del 5% sobre los ingresos brutos o una del 31% sobre sus
ganancias. El decreto también limitó algunas exenciones. El IETAAP, al igual que el
IEMA, gravó las ventas netas a una tasa del 2.5%, con reducciones progresivas en los
dos años siguientes hasta perder vigencia en diciembre de 2007.332 Como resultado de
este paquete tributario, hubo un incremento en la recaudación de los impuestos directos,
pero los indirectos se contrajeron y en consecuencia, la carga tributaria disminuyó al
10.1% en 2004 y a 9.6% en el año 2005. Dos medidas posteriores tuvieron efectos
contradictorios.
Por una parte, en 2004 el Decreto 29- 89 fue reformado mediante la aprobación del
Decreto 38-2004 para incluir exportadores a otros países centroamericanos. Esto
significa que las empresas que exportan a Centroamérica ya no estarían sujetas al pago
de ISR, aranceles e IVA aplicados a sus insumos.
Por otra parte, la reconocida debilidad del Estado para combatir la evasión y la elusión
tributarias, debido a la ambigüedad del marco jurídico impositivo, llevó a la promulgación
del Decreto 18-2006, disposiciones legales para el fortalecimiento de la administración
tributaria, llamado también “ley anti-evasión”. El decreto se concibió como una medida
para recuperar las pérdidas causadas por la aprobación del Tratado de Libre Comercio
con los Estados Unidos, por el régimen de liberación de aranceles que implica. La ley
fortaleció a la SAT al darle mayor capacidad de fiscalización, pero no aumentó la agilidad
de las sanciones y su ejecución, quedando pendiente entonces el fortalecimiento de la
justicia tributaria.56
56 SAT, ICEFI, Op. Cit., Página 224
37
CAPÍTULO 3
FORMAS DE DEFRAUDACIÓN TRIBUTARIA 3.1 DEFINICIÓN
“La evasión fiscal es el no pago de una contribución; no hacer el pago de una contribución
es equivalente a eludir el deber de cubrirla. Se trata de la violación de la ley que establece
la obligación de pagar al fisco lo que este órgano tiene derecho de exigir. La evasión
fiscal es un ilícito que lleva aparejadas consecuencias a que luego se hará referencia.
Es la evasión el incumplimiento de un deber legal tipificado, que surge de lo que se llama
hecho generador del crédito fiscal, y al que algunos autores especialmente extranjeros,
denominan “hecho punible”, o dan otros nombres.
Puesto que la evasión fiscal implica el no pago, o la omisión del pago, y para perpetrarla
algunas veces sólo se deja de cumplir lisamente, pero en otras se ejecutan actividades
o se aprovechan errores del fisco.”57
También es entendida como la disminución de un monto de tributo producido dentro de
un país por parte de quienes estando obligados a abonarlo no lo hacen, y en cambio si
obtienen beneficios mediante comportamientos fraudulentos. También se puede definir
como el incumplimiento total o parcial por parte de los contribuyentes, en la declaración
y pago de sus obligaciones tributarias. Hay quienes la definen como el acto de no
declarar y pagar un impuesto en contradicción con la ley, mediante la reducción ilegal de
los gravámenes por medio de maniobras engañosas.
La evasión es un fenómeno social que tiene lugar en todas las actividades económicas
y está relacionada con la equidad, la transparencia, la eficiencia, la legalidad del gasto
público y con el empleo (absorción de la fuerza laboral). La evasión se presenta tanto en
actividades formales (empresas prestadoras de servicios productoras, comercializadoras
o distribuidoras de bienes, en los procesos de importación o exportación, en mercados
57 Flores Zavala, Ernesto. Finanzas Públicas Mexicanas. México, 1961. Página 268
38
de divisas entre otros), como informales58.
En la legislación vigente, se tipifica como delito:
1. La defraudación tributaria en general, y ocho casos más específicos detallados
en el Código Penal.
2. La apropiación indebida de tributos.
3. La resistencia a la acción fiscalizadora de la administración tributaria.
4. La defraudación y contrabando aduanero, en los casos en los que el valor de las
mercancías o bienes involucrados exceda los US$ 500.00.
Las acciones tributarias en las que no se pueda demostrar la intención delictiva en
detrimento del sistema de recaudación se consideran infracciones a cargo de la
administración tributaria y sancionada por esta, y no por el Organismo Judicial59.
3.1.2 LA OBLIGACIÓN FISCAL
Entendida la obligación como el deber que un ente jurídico tiene de dar o reconocer a
otro lo que le corresponde, o realizar u omitir conductas en su beneficio, ha de definirse
la obligación fiscal como el deber de quienes se encuentren en la situación prevista por
la ley, de dar al Estado lo que la misma ley ordene. El verbo dar debe entenderse en
forma general y o sólo con el sentido de entregar algo, sino de cumplir a favor del fisco
cuanto las normas jurídicas respectivas establezcan. Así el sujeto pasivo de esta
obligación no sólo estará obligado a pagar sus contribuciones, sino a realizar todos los
actos que tengan por objeto determinarlas, formular declaraciones, llevar control de sus
actos o conductas gravadas; colaborar con el fisco para que pueda este órgano
competente, también estatal los fondos para integrar la hacienda pública.
A veces la obligación discal implica el deber de abstención de ciertas conductas. Cuando
la expresión “dar” se emplea con el sentido de entregar algo, ha de recordarse que lo
que ha de cumplirse, abarca suerte principal y accesorios. Asimismo, para dar
58 Camargo Hernández, David. Evasión Fiscal: Un Problema a Resolver. México. Página 13 59 Sridhar, A. Análisis de los Procesos Administrativo y Penal en Casos de Evasión Tributaria en Guatemala. Guatemala 2007
39
cumplimiento a la obligación fiscal, con frecuencia hay que entender a las modalidades
a que la ley haya sometido dicho cumplimiento; luego habrá que atender a la condición,
plazo y modo establecido en los preceptos respectivos. En forma amplia ha de decirse
que no solo se da la evasión fiscal cuando se dejan de pagar las contribuciones, sino
también cuando no se da cumplimiento a la ley respectiva, y darle cumplimiento a la ley
es no solo pagar la contribución de que se trate sino hacer o dejar de hacer cuanto
ordene60.
3.2 EVASIÓN LEGAL E ILEGAL
La evasión legal corresponde a la declinación en el pago de los impuestos usando los
vacíos que existen en la ley sin que constituya falta o delito. Dicha evasión no es
fiscalizada por las instituciones respectivas y en caso de detectarse no puede recibir
sanción. Como no se investiga, su cuantificación se dificulta. Para corregirla se requiere
modificar la legislación y homogeneizar el sistema tributario.
La evasión ilegal es el incumplimiento intencionado en la declaración y pago de las
obligaciones tributarias estipuladas en la legislación. Esta acción comprende la
aplicación de normas que van desde la sanción, en caso de haber cometido una falta, a
la demanda penal en caso al tratarse de un delito61.
3.2.1 AUTORES Siendo la evasión fiscal una conducta ilícita, hay en la misma la intervención activa o
pasiva de un agente que es el evasor62. Este evasor es responsable de un ilícito y este
evasor puede serlo en diversas manifestaciones que siempre concluyen en el no
cumplimiento de un deber con el ente fiscal. También nos podemos dirigir a los autores
como las personas enlazadas directamente o indirectamente en la evasión tributaria o
que se convierta en un deudor tributario al evadir o emitir cualquier ley que esté
establecida en su país. Existen casos en donde el autor es una empresa o una sociedad
anónima y en caso que esta no cumpla con sus obligaciones el autor será la persona
60 Rodríguez Mejía, Gregorio. Evasión Fiscal. México 2001. Página. 289 61 Camargo Hernández, David. Op. Cit. Página. 14 62 Arrioja Vizcaíno, Adoldo. Delito de Defraudación Fiscal, Derecho Fiscal. Themis. 1990 Página. 83
40
que esté nombrado como representante legal de dicha entidad y tendrá que someterse
a la ley aún cuando el autor no haya sido directamente el responsable de la evasión.
3.3 CAUSAS En Guatemala estamos acostumbrados a ver diariamente cómo personas evaden o
eluden los tributos, pero es importante resaltar que no siempre esta acción se comete de
una manera intencional, pues existen varias causas que a lo largo de los años han sido
influyentes para el análisis de las causas de le evasión fiscal y para mencionar algunos
tenemos:
Falta de cultura tributaria: este tema puede ser el más influyente a que se dé la evasión
en Guatemala a causa de la falta de educación en general que sufre el país. Si un país
carece de educación a nivel general no se puede esperar que sepan acerca de los
tributos o los deberes para con el Estado.
Ausencia de una verdadera conciencia tributaria: esto se llega a dar cuando el Estado
no da una buena imagen a la sociedad en cuanto a transparencia y adecuada distribución
de gastos, explicando en donde se invierte el dinero que el pueblo tributa. Al no tener a
la vista los programas e inversiones que el gobierno hace con el dinero obtenido de
nuestros impuestos, las personas dejan de tributar al verse engañadas y de cierta
manera traicionadas ya que su dinero está siendo un bien individual del gobierno en vez
de verse como un bien común colectivo para la sociedad. Cuando hablamos de carencia
de conciencia tributaria, decimos que ella implica que en la sociedad no se ha
desarrollado el sentido de cooperación de los individuos con el Estado no se considera
que el Estado lo conformamos todos los ciudadanos y que el vivir en una sociedad
organizada, implica que todos debemos contribuir a otorgarle los fondos necesarios para
cumplir la razón de su existencia, cual es, prestar servicios públicos.63
Baja percepción de riesgo por parte de los administrados: Si aquellos contribuyentes que
no cumplen en tiempo y forma con sus deberes impositivos sienten por parte de la
63 Orozco De Triana, Alba Lucía. Tecnología aplicada para combatir la Evasión Fiscal. Brasil. 2003
41
administración, que no pueden ser controlados eficazmente, esto provoca de inmediato
una sensación de impunidad, que es determinante en su actitud evasora. Caso contrario,
si el fisco demuestra en los hechos una alta capacidad de detectar esos incumplimientos
incidirá́ favorablemente en un cambio de actitud hacia el buen comportamiento tributario.
El contribuyente al saber que no se lo puede fiscalizar efectivamente, tiende a incurrir en
esa conducta evasora de tipo fiscal, esta produce, entre otras consecuencias, la perdida
de la equidad horizontal y vertical.
Resulta de ello, que contribuyentes con ingresos similares pagan impuestos muy
diferentes en su cuantía, o en su caso, empresas de alto nivel de ingresos monetarios,
podrían aportar menos impuestos que aquellas firmas de menor capacidad contributiva.
Esta condición indeseable, desde el punto de vista tributario, es un peligroso factor de
desestabilización social debido a la percepción de los contribuyentes y el ciudadano
común, de un sistema tributario no equitativo.
Complejidad y constantes cambios en la legislación tributaria: La necesidad de obtener
mayores recursos en las administraciones tributarias de bajo cumplimiento provoca la
necesidad de crear nuevos impuestos o formular cambios legislativos tendientes a
aumentar las bases imponibles de tributos ya existentes. Estas reformas de índole legal
obligan, en la mayoría de los casos, a dictar nuevas reglamentaciones que cambian
constantemente las obligaciones de los contribuyentes. Este tipo de políticas, además
de los perjuicios que provocan a la propia administración fiscal, desalientan al
cumplimiento espontaneo de los buenos contribuyentes, a efectos de evitar
incumplimientos por malas interpretaciones o incomprensión para el desconocimiento en
estos temas, así ́ mismo estar constantemente asesorados por profesionales en la
materia, aun para los más pequeños contribuyentes, implicando ello un costo adicional
al propio costo de la carga tributaria.
Una de las principales causas de la evasión fiscal es la ausencia de una verdadera
conciencia tributaria individual y colectiva, motivada por la debilidad del Estado en
cuanto a su capacidad fiscalizadora de la tributación, así como la percepción del mal
42
uso que se destina a los fondos del erario público, aspecto que se vuelve evidente al ver
la baja calidad de los servicios públicos que presta el. Por tal razón hay quienes
consideran que no deben contribuir al erario público, porque sus aportes no generan
obras y porque nadie les asegura que no despilfarren lo que aportan al Estado. La
existencia de corrupción puede viciar una política eficaz, los posibles evasores, en
oportunidades, son capaces de sobornar funcionarios públicos.
La evasión tributaria puede ser del orden social, estructural, normativo, administrativo,
existiendo también aquellas de naturaleza técnica, como los vacíos en las leyes, la falta
de claridad y las dudas en su interpretación y aplicación (la incertidumbre de la norma
tributaria).
De naturaleza política: como los factores de política económica y financiera, que
intervienen en la modificación del equilibrio y la distribución de la carga fiscal, y pueden
constituir estímulos negativos en el comportamiento del contribuyente.
Accidentales: como aquellos elementos excepcionales, naturales, políticos y sociales
que se resuelven en una alteración de las condiciones contributivas o en un cambio en
las actividades de los sujetos pasivos de la imposición frente a las obligaciones fiscales.
De naturaleza económica, o sea, aquella en la que se considera el peso de la carga
tributaria con respecto de las posibilidades contributivas reales de los sujetos impositivos.
Y de naturaleza sicológica: constituida por un conjunto de tendencias individuales del
sujeto a reaccionar de distinta manera ante la obligación de contribuir a los gastos del
gobierno, incluyendo inconvenientes como la relación de confianza entre la
administración y los contribuyentes, los sistemas de distribución de la carga fiscal, la
productividad y calificación de los gastos públicos.64
Otras causas de evasión fiscal son: la falta de una educación basada en la ética y la
moral, la falta de solidaridad con el Estado que necesita recursos para brindar los
servicios públicos básicos y necesarios a favor de la población, la equivocada creencia
que las normas han sido hechas para violarlas o incumplirlas, aunado a la creciente
desconfianza en cuanto al manejo de los recursos por parte del Estado y el no considerar
64 Camargo Hernández, David Op. Cit. Página. 18.
43
que se recibe una adecuada prestación de servicios. El contar con un sistema tributario
poco transparente y flexible entendiéndose, éste último, como la adecuación de la
administración tributaria a los continuos cambios socioeconómicos y de política
tributaria65.
3.4 FORMAS DE EVASIÓN
Como producto de esta investigación, se ha encontrado que los estudiosos de la materia
se refieren a distintos casos en que puede practicarse la evasión tributaria. El propósito
es únicamente mencionarlos de manera general, a manera de no provocar dudas o
discusiones que obstaculizarían en establecer el por qué́ de estas prácticas de evasión.
Según la clasificación de modelos generales de evasión estos pueden ser:
a) Evasión por ocultamiento: Se da generalmente no declarando el hecho imponible,
en los impuestos que exige la presentación de una declaración tributaria. Consiste
entonces en no declarar el hecho imponible, omitiendo datos o actos que lo
determinan. Ejemplo: No incluir todos los ingresos en la Declaración Jurada del
Impuesto sobre la Renta, o no extender facturas para no evadir el pago
correspondiente a el Impuesto al Valor Agregado (IVA);
b) Evasión por alteración: Consiste en modificar el hecho imponible a través de datos
o actos que son distintos a la realidad. Es darle al hecho generador atributos
distintos a la intención de las partes. Ejemplo: Mercancías como repuestos cuando
se trata de aparatos nuevos que ya ensamblados estarían ubicados en otro
arancel o tarifa aduanera. Reportar dividendos o viáticos para un trabajador,
cuando en realidad forma parte de su salario, para evadir una retención del ISR.
c) Evasión por simulación: Es aparentar un hecho imponible distinto a la intención
de las partes. Aquí ́ el hecho generador está revestido de formas jurídicas que
muestran una realidad económica diferente. Ejemplo: Emplear mercaderías,
65 Loc. Cit
44
objetos o productos beneficiados por exenciones o franquicias, para un fin distinto
dentro de los que corresponden.66
3.4.1 EVASIÓN FISCAL EN LA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA
El ingenio humano es muy prolífico en ese campo. Es evidente que las maniobras que
despliega el contribuyente, las ejecuta con el objeto de reducir o nulificar el pago de
impuestos, corrientemente por medio de una serie de fraudes, a fin de tributar lo menos
posible, otras veces amparándose en lagunas de ley, y que dan lugar a que se
aprovechen estas deficiencias.
Estos engaños, son muy conocidos y profusos, de enumerarlos haría un listado bastante
grande; cada modelo de incidencia tributaria genera a su vez un tipo de defraudación,
teniendo justamente a evitar el pago de los impuestos.
En el sector de cuentas de ingresos y gastos de una empresa, la variedad de fraudes
que se puede cometer es grande, especialmente si se toma en cuenta que por medio de
ellos se promueve la reducción o el aumento ficticio de ganancias.
La más profunda serie de adulteraciones cometidas en este sector, es contra los
impuestos, especialmente ante el Impuesto Sobre la Renta, porque la reducción de la
ventas elimina diversos tributos; como el caso del régimen optativo a tributar el impuesto
relacionado, prescripto en el Artículo 72 de la citada Ley, así ́como el aumento de gastos
o perdidas absorbe buena parte de las utilidades y esto hace decrecer el pago del
impuesto en la declaración jurada anual, ya sea en una mínima parte o hasta llegar a
cero.
Cuanto más se incrementen los impuestos, tanto más se perfecciona la evasión,
estimulando al hombre de empresa a su práctica, por la compensación que le reporta el
riesgo. Los principales engaños fiscales que se pueden cometer en una organización
66 Chicas Hernández, Jaime Humberto. Apuntes de Derecho Tributario y Legislación Fiscal. Guatemala. 2000. Página. 182-183
45
mercantil, tienden a disminuir el resultado positivo del ejercicio; no obstante, existe un
gran número de ellos que persiguen otros fines, tales como el aumento ficticio de
ganancias para propiciar las distribuciones de dividendos; y presentación de gastos
ficticios para encubrir fallas de caja.
3.4.2 EVASIÓN CONTRA ELUSIÓN EN EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA
Contrario a lo señalado con relación a la evasión fiscal, la elusión, aunque genera el
mismo efecto de evitar o disminuir la carga tributaria, se lleva a cabo mediante
mecanismos de planeación que no se encuentran restringidos por la ley. Mientras que la
primera implica una actitud del contribuyente frente a la capacidad del fisco para detectar
y sancionar la conducta de omisión. A diferencia de la elusión, que se refiere a una
posición del contribuyente frente a la norma legal. Por lo tanto, este ocultamiento no se
encuentra, como regla general en lagunas o imperfecciones de las normas contenidas
en el marco legal, en este caso, la Ley del Impuesto Sobre la Renta, sino, en específico,
en la capacidad de la administración tributaria para fiscalizar y descubrir la omisión. esta
sustracción fiscal no atiende, como principio general a un problema de ley sino a uno de
administración tributaria. Por otro lado, la elusión es un problema de técnica legislativa.
Se deben generar leyes que no permitan que se reduzcan las cargas fiscales a través de
su aplicación. Mientras que los problemas de técnica legislativa pueden detectarse a
través de su fiscalización. Esta intervención, sin embargo, debe tener un mayor grado de
complejidad que aquella que se utiliza para combatir la evasión, y adicionalmente se
requerirá́ que una vez detectados los problemas, el poder legislativo realice las
modificaciones necesarias en las leyes. En el caso de la evasión, simplemente se trata
de encontrar un incumplimiento a la ley y castigarlo. Para la elusión, se trata de estudiar
cuidadosamente los esquemas generados por el contribuyente y tener una respuesta
legislativa para evitarlos. No es un tema de sanciones legales, puesto que se trata de
conductas permitidas; es decir, es un tema de sofisticación de la fiscalización y
respuestas legislativas.
46
En este sentido, las normas fiscales actualmente en vigor, en particular las de la Ley del
Impuesto Sobre la Renta, generan ciertos incentivos o ciertas posibilidades para que los
contribuyentes reduzcan considerablemente su carga fiscal. A continuación, se
analizarán las normas que provocan o permiten esta reducción en la carga fiscal de los
contribuyentes:
a. Decreto número 36-97 ampliación del mínimo imponible. Las personas físicas que se
desempeñan en relación dependencia tienen una deducción de su renta anual de Q36,
000.00, aproximadamente tres veces el PIB per cápita.
b. Decreto número 36-97 Reducción de la tasa del ISR. Las ganancias de capital pasaron
de estar gravadas en un 15% a una nueva tasa del 10%.
c. Decreto número ley 109-83 Ley de Hidrocarburos. Permite deducir del ISR hasta 33%
de las inversiones que se realicen de conformidad con esta Ley.
d. Decreto número 29-89 del Congreso de la Republica. Ley de Maquilas. Concede
exoneración total del ISR por 10 años para las empresas que se califiquen en esta Ley.
e. Decreto número 65-89 del Congreso de la Republica. Ley de Zonas Francas. Concede
exoneración franca total del ISR por diez ó cinco años según la naturaleza del usuario.
f. Impuesto Sobre Productos Financieros. El gasto tributario del Impuesto Sobre
Productos Financieros alcanzo un monto de Q.40.7 millones, equivalente al 14.9% de su
recaudación. Destacan dentro del gasto tributario vinculado a este impuesto, los
intereses devengados por los organismos del Estado y sus entidades, que están exentos
del pago correspondiente.
g. Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz. Durante el año
2006 se dejaron de percibir Q.554.0 millones por concepto de exenciones concedidas en
ese impuesto, monto equivalente al 0.2% del PIB y al 25.2% de la recaudación del
IETAAP de 2006. Es conveniente comentar, que el análisis de este tributo, realiza en
forma conjunta con el Impuesto Sobre la Renta, debido a que puede ser objeto de
47
acredita miento al ISR, por ello el gasto tributario de este impuesto, lo constituye
únicamente el monto del gravamen que no habría sido acreditado al ISR, si no existieran
los tratamientos tributarios preferenciales.
Por lo anterior, podemos deducir que la misma legislación, en materia fiscal, promueve
la elusión fiscal, sin que para el contribuyente parezca que está evadiendo su obligación
de tributar sus obligaciones. Ya que es una cuestión de la administración tributaria.
El gasto tributario del Impuesto Sobre la Renta en 2006 ascendió́ a Q.12,156.6 millones,
superior en Q. 1,316.80 millones observado en 2005. Dicho desembolso tributario,
represento el 5.3% del PIB base 2001 y el 66.4% del gasto tributario total.
El rubro que ocasiona más el mayor nivel de gasto tributario en este gravamen, es la
deducción de Q 36,000.00 contemplada para los trabajadores en relación de
dependencia, que implicó que se dejaran de percibir Q.5,685.7 millones, 46.8% del total;
es importante denotar que dicho rubro es considerado gasto tributario atendiendo al
hecho que representa un privilegio exclusivo para los trabajadores en mención, mientras
que los agentes individuales que perciben rentas empresariales o dividendos, no gozan
de dicho beneficio.
Otro aspecto de importancia significativa en el gasto tributario del ISR, es el de las otras
deducciones por gastos personales, que incluyen las cuotas por contribuciones al seguro
social; gastos médicos; cuotas por pensiones alimenticias; fondos de pensiones entre
otros que implicaron un gasto tributario de Q. 2,047.1 millones, 16.8% del total, también
resulta muy relevante el acredita miento el IVA de compras de bienes y servicios, que
pueden realizar estos trabajadores en referencia, al ISR, y en 2006 significó Q. 1,444.8
millones, 11.9%, del gasto tributario.
También destaca la exención a los ingresos percibidos por concepto de bono 14 y
aguinaldo que implicaron que se dejara de percibir Q. 488.9 millones, y la exención por
indemnizaciones por tiempo de trabajo servido y las pagadas por el seguro social que
representaron un gasto tributario de Q 56.8 millones y Q. 68.4 millones, respectivamente.
48
Otras cifras de importancia en el gasto tributario de ISR, son las exenciones otorgadas a
los centros educativos que ascendieron a Q524.8 millones, el tratamiento especial a las
asociaciones sin fines de lucro y las iglesias, cuyo gasto tributario ascendió́ a Q. 351.8
millones, y las exenciones concedidas a organismos del Estado y sus entidades, por un
monto de Q. 268.1 millones.
El anterior rubro, ha sido objeto de discusiones entre quienes se dedican a la estimación
del gasto tributario, debido a que algunos argumentan que no representa un sacrificio
fiscal para el país, debido a que en última instancia se le otorga al mismo gobierno.
Una ligera revisión del marco normativo destinado a prevenir la evasión tributaria, es
suficiente para concluir que es deficiente y produce espacios que no contribuyen al
manejo transparente de los recursos del Estado.
3.5 OBSTÁCULOS PARA LA PERSECUCIÓN DE LA EVASIÓN TRIBUTARIA
Ciertos artículos de la Constitución Política de la República de Guatemala son utilizados
maliciosamente para evitar la persecución penal en cuanto al cumplimiento de las
obligaciones tributarias. En general, muchos autores argumentan que los principios
constitucionales básicos (irretroactividad, legalidad, presunción de inocencia, detención
legal y derecho de defensa), son aplicables a casos de evasión tributaria, a la luz de la
gran cantidad y frecuencia de acciones de inconstitucionalidad emprendidas en contra
de la persecución tributaria. Finalmente, diversas opiniones y criterios concluyen que la
Ley de Amparo, Exhibición Personal y Constitucionalidad es otro obstáculo para la
persecución de la evasión tributaria ya que el proceso de cada caso se retrasa
excesivamente debido a una serie de acciones de este tipo. 67
67 Centro Internacional para Investigaciones en Derechos Humanos CIIDH. Análisis de los Procesos Administrativos y Penales en casos de Evasión Tributaria en Guatemala. Guatemala. 2007. Página 16.
49
La corrupción tributaria es otro obstáculo que en todo caso constituye un acto doloso por
parte de los contribuyentes y funcionarios públicos, entre los actos de corrupción que
cometen los primeros “están: la adulteración o anulación de registros, retención indebida
del recaudo, adulterar recibos o documentos, presentar declaraciones falsas; emitir
documentos falsos, ocultar activos y patrimonio y presentar certificados falsos, entre
otras.
En relación a los incurridos por funcionarios públicos “están: la exclusión de
contribuyentes de programas de fiscalización, el aceptar deducciones falsas, omitir o
reducir sanciones, las devoluciones indebidas, omisión en la fiscalización permitiendo la
prescripción de deudas, aceptar deducciones improcedentes, omitir evidencias,
adulteración de documentos, deudas en beneficio de contribuyentes.
Otros actos de corrupción incurridos por funcionarios públicos son: el archivo
expedientes con adeudo fiscal en espera de que opere la prescripción, la adulteración
en las bases de datos en el control de expedientes, el traslado de funcionarios sectores
vulnerables donde se facilita la corrupción, como lo son los puestos fronterizos, aduanas,
empresas tabacaleras o productoras de bebidas alcohólicas destiladas, cervezas y otras
bebidas fermentadas que fiscalizan artículos sujetos a impuestos directos sobre
mercaderías y bienes que ingresan al país o la producción y distribución todo ello a
cambio de dadivas en perjuicio del Estado y de la población que requiere de los servicios
básicos.” 68
3.6 ELUSIÓN TRIBUTARIA
Son los actos practicados por el contribuyente, para evitar, retardar o reducir el pago de
un impuesto que fueron practicados antes de realizarse el hecho imponible, pues de
acuerdo a la doctrina si estos son realizados en la misma realización de hecho imponible
estamos ante la presencia de un fraude a la ley fiscal. Es fácil entender la razón si un
contribuyente actúa antes de ocurrir y sin llegar a realizar el hecho imponible, la
68 Camargo Hernández, David. Op. Cit. Página 22
50
obligación tributaria especifica aun no había surgido, y el derecho del fisco no llego a
nacer con relación a un hecho y a un contribuyente determinado, el contribuyente no
tiene obligación ninguna de actuar en uno y en otro sentido puesto que ninguna
obligación ha surgido hasta ese momento, por consiguiente, el fisco nada podrá́ objetar
si un determinado contribuyente consigue por medios lícitos evitar la realización del
hecho generador de la obligación o hacer que esa realización se de en la forma y medida
y en el tiempo que le sean favorables69.
3.6.1 FORMAS DE ELUSIÓN TRIBUTARIA
Elusión por exclusión: Algunos contribuyentes prefieren invertir su capital en el exterior,
así ́evadir el pago de impuestos en Guatemala, o bien no realizar el hecho generador del
tributo en el país por lo que esta clase de exclusión se relaciona con aquellas que tienen
que ver con la evitación del impuesto, como el hecho de situarse por fuera del ámbito de
la actividad sujeta a impuesto, con el objetivo de no pagar el tributo respectivo
acogiéndose a normas legales que disminuyen la tributación. Un ejemplo de esta clase
de exclusión lo es la salida de divisas del país con el objeto de invertirlas en países
denominados paraísos fiscales, donde los capitales extranjeros están exentos de
impuestos. 70
Elusión por vacío de ley: Esta clase de elusión tributaria se presenta cuando la legislación
tributaria contempla beneficios orientados a incentivar determinadas actividades, en una
zona específica, utilizando beneficios legales de manera arbitraria por parte de los
contribuyentes, para pagar menos impuesto mediante la utilización de vacíos en la ley
tributaria de que se trate, reduciendo la carga tributaria sin quebrantar las leyes.
Un ejemplo lo constituye lo relacionado con el derecho a un crédito a cuenta del
Impuesto sobre la Renta en base al Artículo 37A del Decreto 26-92, Ley del Impuesto
sobre la Renta en virtud de que a los asalariados se les permite presentar planilla del IVA
69 Díaz Dubón, C. y L. Nájera Flores. Derecho Financiero II. Guatemala. 2008 Página 112 70 Camargo Hernández, David. Op. Cit. Página 25
51
sobre el total de los ingresos brutos, incluyendo el bono catorce y aguinaldo, que no son
ingresos afectos al mismo Impuesto sobre la Renta, aun cuando constituye es un
beneficio importante para los asalariados, si es una forma de elusión, por cuanto lo
correcto sería tomar como base solo los ingresos afectos.71
71 Monterroso Velásquez, Gladys Elizabeth. Fundamentos Tributarios. 2009. Guatemala. Página 153-154
52
CAPÍTULO 4
INSTITUCIONES ENCARGADAS DE LA PERSECUCIÓN FISCAL
4.1 SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA
Toda persona individual o jurídica, incluyendo al Estado y sus entidades descentralizadas
o autónomas, las copropiedades, sociedades irregulares, sociedades de hecho y demás
entes, aun cuando no tengan personalidad jurídica, están obligados a proporcionar al
funcionario de la Administración Tributaria que goce de la delegación para el efecto, la
información sobre actos, contratos, actividades mercantiles, profesionales o de cualquier
otra naturaleza, con terceros, que sea requerida a efecto de verificar la determinación o
generación de tributos, dejando a salvo los datos protegidos por la Constitución Política
de la República de Guatemala y leyes especiales.
La Administración Tributaria y sus funcionarios recibirán la información bajo reserva de
confidencialidad. Cuando se trate de información protegida por virtud del secreto
profesional, la Administración Tributaria observará las disposiciones y procedimientos
legalmente establecidos.
La Administración Tributaria avisará a los contribuyentes o terceros, por los medios que
estime pertinentes, que deben informar de sus actividades afectas generadoras de
tributos, exentas o efectuadas con terceros, en forma electrónica, con determinada
periodicidad, facilitando para el efecto los medios, formatos, contenidos u otros
elementos que contendrán la información que se le solicite.
Las certificaciones, constancias u otras informaciones que requiera la Administración
Tributaria a instituciones públicas, serán expedidas dentro de un plazo no mayor a treinta
días y sin generar honorarios.72
72 Decreto 4-2012. Disposiciones para el fortalecimiento del Sistema Tributario y el combate a la defraudación y el contrabando. Guatemala. 2012.
53
4.1.1 GERENCIA DE INVESTIGACIÓN FISCAL
Es la dependencia de la Superintendencia de Administración Tributaria encargada de
coadyuvar a la reducción de la evasión fiscal, defraudación tributaria y aduanera,
contrabando y delitos relacionados, proporcionando direccionamiento integral en
acciones de la Administración Tributaria, para fortalecer y transparentar los procesos de
fiscalización.73
La Gerencia de Investigación Fiscal es la encargada de identificar los focos y
operaciones de corrupción. Tiene como objetivo principal, combatir la evasión tributaria
y el contrabando, realizando estrategias para combatir el contrabando y la evasión fiscal
así como resguardar de forma confidencial la información bancaria.
4.2 JUZGADOS DE PAZ
Ejercen el control jurisdiccional de la investigación que realiza el Ministerio Publico,
cuando por razones de prevención no hubiere juzgado de primera instancia, o bien por
cuestiones de horario estos estuvieren cerrados. Conocerán específicamente de las
faltas, de los delitos cuya pena sean únicamente multas y de los delitos contra la
seguridad del tránsito y aquella pena principal sea de multa conforme el procedimiento
específico del juicio por faltas que establece este Código74.
La otra función importante de los jueces de paz en materia penal tributaria es el
conocimiento a prevención, es decir, actuar en diligencias urgentes (por ejemplo,
inspecciones o allanamientos) donde por lo general debiera conocer el juez de primera
instancia, pero que por razones de distancia o de horario existe imposibilidad de que este
funcionario lo haga.
En 2002, a requerimiento de la Corte Suprema de Justicia, el Congreso de la República,
mediante el decreto 51-2002, amplió la competencia de los jueces de paz hasta aquellos
73 Órganos y Dependencias, Superintendencia de Administración Tributaria SAT https://portal.sat.gob.gt/portal/organos-y-dependencias-sat/ Fecha de consulta 2/2/2018 74 Decreto 51-92. Código Procesal Penal. Guatemala. 2013
54
delitos que superan los cinco años de prisión; sin embargo, por razones de capacidad y
presupuesto institucional de las otras instancias que intervienen en el proceso (MP y
Defensa Pública Penal) no se han implementado estas reformas, por lo que en la práctica
solamente conocen los casos menores a tres años de prisión
4.2.1 JUZGADOS DE PRIMERA INSTANCIA
Los jueces de primera instancia penal tienen a su cargo el control de la investigación
efectuada por el Ministerio Público para aquellos delitos cuya pena mínima exceda de
cinco años de prisión75.
El control jurisdiccional de la investigación consiste en verificar que las actuaciones de
los órganos encargados de la persecución penal (Ministerio Público y Policía Nacional
Civil) se encuadren en las normas establecidas en la Constitución Política de la
Republica, los Instrumentos Internacionales de Derechos Humanos y la ley procesal, de
forma que la actividad de investigación no vulnere las garantías y derechos
constitucionales.
Los tribunales representan el resguardo del individuo frente al poder penal del Estado y,
por ende su labor consiste en escuchar en audiencia aquello que la fiscalía, y
eventualmente, la defensa del imputado le plantean e intentan demostrar, para dar
solución al problema, autorizando o desautorizando el ejercicio del poder penal estatal o
de su progreso; la tarea de los tribunales se vincula, estrechamente , con las garantías
establecidas para quien es perseguido penalmente –por otro, no por ellos– y su efectiva
vigencia: responden por ella y por su eficiencia práctica. ir ello es que al juez de primera
instancia también se le denomina juez de garantías o juez de instrucción. Esto no
significa que la función del juez es contraria a la del fiscal, sino que las actuaciones
fiscales deben respetar los derechos y garantías de la persona, y de no hacerlo así,́ es
función del juez enmendar los procedimientos. Los jueces de primera instancia autorizan
la aplicación de los mecanismos simplificadores del proceso penal en los delitos materia
de su competencia. Como se verá́ más adelante, esto tiene una importancia
75 Decreto 51-92. Op. Cit Guatemala
55
trascendental en materia penal tributaria. Adicionalmente, el juez de primera instancia
conoce la tramitación y solución del procedimiento intermedio, mediante el cual, según
veremos más adelante, se decide sobre la pertinencia de llevar a debate oral al
sindicado76.
4.2.2 TRIBUNALES DE SENTENCIA
Los tribunales de sentencia están conformados por tres jueces que conocen la fase del
juicio o debate oral y pronuncian la sentencia respectiva, la cual puede ser condenatoria
o absolutoria. Para la liberación y votación, el tribunal apreciará la prueba según las
reglas de la sana crítica razona y resolverá por mayoría de votos.77
En materia tributaria asume especial importancia destacar que, al momento de dictar la
sentencia, se resuelve también sobre la pretensión civil que la Procuraduría General de
la Nación haya interpuesto en su momento. Cuando se haya ejercido la acción civil y la
pretensión se haya mantenido hasta la sentencia, se fijará la forma de reponer las cosas
al estado anterior o, si fuera el caso la indemnización correspondiente78.
4.2.3 SALA DE LA CORTE DE APELACIONES
Las salas de la corte de apelaciones conocerán de los recursos de apelación de los autos
definitivos y de las sentencias del procedimiento abreviado que este Código señala.
Asimismo, conocerán de los recursos de apelación especial contra los fallos definitivos
emitidos por los tribunales de sentencia. 79
Los recursos o impugnaciones son los medios que pueden interponer los actores que
intervienen en el proceso penal, para someter a revisión de otro órgano jurisdiccional las
decisiones judiciales que les afectan, en busca de que esta decisión judicial sea
transformada, modificada, reformada o, incluso, eliminada. Las salas de apelaciones se
integran por tres magistrados electos por el Congreso de la República; conocen los
76 Maier, Julio. Derecho Procesal Penal, Parte General, Sujetos Procesales. Buenos Aires Argentina 2003. 77 Decreto 51-92. Op. Cit. Guatemala. 78 Decreto 51-92. Op. Cit. Guatemala. 79 Decreto 51-92. Op. Cit. Guatemala.
56
recursos de apelación de los autos definitivos y de las sentencias por procedimiento
abreviado que emiten los juzgados de primera instancia penal.
4.2.4 CORTE SUPREMA DE JUSTICIA
La Corte Suprema de Justicia es el máximo órgano judicial del país. Se integra con trece
magistrados y se organiza en las cámaras que la misma determine. Cada cámara tendrá
su presidente.80
Las cámaras son los órganos colegiados de deliberación de la Corte Suprema de Justicia
y conocen de los asuntos que son materia de su competencia. Actualmente existen tres
cámaras: la civil, la de amparos y la penal. Esta última conoce los recursos de casación
que procedan contra las sentencias emitidas por las cortes de apelaciones en materia
penal, así como los procesos de revisión.81
La Corte Suprema de Justicia conocerá́ del recurso de casación que proceda contra las
sentencias emitidas por las salas de la corte de apelaciones y de los procesos de
revisión. También conocerá́ en los demás casos señalados por este Código82.
4.2.5 JUECES DE EJECUCIÓN
Los jueces de ejecución tendrán a su cargo la ejecución de las penas y todo lo que a
ellas se relacione, conforme lo establece el código procesal penal83. Parte del deber del
juez de ejecución es verificar si la pena es la adecuada conforme a la acción jurídica que
realizó el condenado así también que se respeten todos sus derechos fundamentales
para que no se tenga ninguna repercusión negativa en el futuro. También podemos
encontrar de manera resumida en el código procesal penal las siguientes funciones:
80 Acuerdo Legislativo No. 18-93. Op. Cit. 81 Decreto 51-92. Guatemala. Op. Cit 82 Decreto 51-92 Guatemala. Op. Cit.
57
1. Verificar que la sentencia antes de ser ejecutada esté firme, en este caso deberá́
esperar que transcurra el plazo establecido en la ley, para la interposición de
cualquier recurso.
2. Ordenar las comunicaciones e inscripciones correspondientes.
3. Deberá dictar una ejecutoria del fallo y enviarla al establecimiento donde debe
cumplir la pena el reo.
4. Si la persona condenada estuviere en libertad, deberá́ ordenar su aprehensión o
captura.
5. Ordenará comiso, destrucción y devolución de cosas y documentos.
6. Deberá practicar computo de la sentencia desde la fecha en que fue detenida la
persona, debiendo controlarse las penas impuestas por otros órganos
jurisdiccionales.
7. Debe indicar en la primera resolución la fecha en que finaliza la condena y la fecha
en que se puede requerir la libertad condicional o rehabilitación.
8. Reformar el computo cuando se compruebe que hubo error o nuevas
circunstancias lo tornen necesario.
9. Dar audiencia a los interesados sobre cualquier incidente planteado.
10. En los incidentes relativos a la libertad anticipada deben ser resueltos en
audiencia oral y publica, a la cual deberá́ citar a los testigos y peritos.
11. Cuando el condenado no pague la multa impuesta, deberá trabar embargo sobre
sus bienes que alcancen a cubrir la multa.
12. De ser necesario transformar la multa en prisión, regulándolo entre uno y veinte
cinco quetzales por día.
13. Comunicará la inhabilitación absoluta y especial a donde corresponda.
14. Promover la revisión de la sentencia cuando una ley nueva favorezca al reo.
15. Llevará el control del cumplimiento de medidas de seguridad impuestas.
58
4.3 MINISTERIO PÚBLICO
El Ministerio Público es una institución auxiliar de la administración pública y de los
tribunales con funciones autónomas, cuyos fines principales son promover la
persecuciónion penal, dirigir la investigación de los delitos de acción pública y velar por
el estricto cumplimiento de las leyes del país. Su organización y funcionamiento se regirá
por su ley orgánica.
Cuando se cometan delitos tipificados como tales en la ley penal, relacionados con la
materia tributaria, el conocimiento de los mismos corresponderá a los tribunales
competentes del ramo penal. Cuando se presuma la existencia de un delito, la
administración tributaria deberá denunciar inmediatamente el hecho a la autoridad
judicial penal competente, sin perjuicio del cobro de los tributos adeudados al fisco. El
pago del impuesto defraudado por el imputado no lo libera de su responsabilidad penal.
El juez contralor de la investigación en los procesos en que se discutan obligaciones
tributarias deberá permitir que, los abogados designados por la administración tributaria,
se impongan de las actuaciones judiciales y coadyuven con el Ministerio Público en la
persecución penal.84
4.3.1 PROCEDIMIENTO EXPRESADO POR EL MINISTERIO PÚBLICO A PARTIR DE LA PRESENTACIÓN DE LA DENUNCIA DE UN DELITO POR DEFRAUDACIÓN
1. El Ministerio Público recibe una denuncia proveniente de la Superintendencia de
Administración Tributaria la cual se procede a ser investigada.
2. El Ministerio Público presenta ante el Juzgado de primer instancia, narcoactividad y
delitos contra el ambiente la formal denuncia en contra de las personas acusadas de
cualquiera de los delitos tributarios contemplados en la legislación vigente, para que funja
como controlador de la investigación;
84 Decreto No. 6-91. Op. Cit.
59
3. El Ministerio Público, si lo estima conveniente, solicita al juez contralor de la
investigación, que cite a primera declaración a los ciudadanos sindicados de la comisión
del delito tributario que corresponda. Dependiendo el caso y la magnitud del tributo
omitido, podrá también requerir la orden de captura respectiva.
4. En caso se presente la persona citada, el Ministerio Público hará la imputación
respectiva, debiendo el juez contralor, decidir en cuanto a la situación jurídica del
sindicado, pudiendo dictar un auto de prisión preventiva o un auto de medida sustitutiva.
(En el primer caso, la fase preparatoria durará hasta un máximo de tres meses y en el
segundo, durará hasta un máximo de seis meses);
5. El Ministerio Público prosigue la investigación, dependiendo del plazo fijado por el
juez contralor de la investigación, de conformidad con las normas jurídicas respectivas,
a partir del auto de procesamiento.
6. Vencido el plazo, el Ministerio Público determina si presenta o no la acusación ante el
Juzgado para que el caso sea llevado a debate público;
7. Planteada la acusación, el Tribunal podrá dictar el auto de apertura a juicio y remite el
expediente a la Corte Suprema de Justicia para que se designe tribunal de sentencia,
que puede ser cualquiera de los existentes.
8. El tribunal de sentencia inicia los trámites para el debate oral y público y, llegado el
día, emite una sentencia en la que determina si el acusado es responsable penalmente
de hecho ilícito que se le imputó.85
85 Diario Siglo Veintiuno. Guatemala 26 de junio de 1995. Página 6
60
4.4 CASOS REALES
Una forma apropiada de representar la situación de los delitos de naturaleza tributaria,
la fase de investigación y las características del proceso penal que se instruye en contra
del o los sindicados, resulta de presentar casos concretos. Se presenta a continuación
un caso real, pero por seguridad de los sujetos procesales, se utilizan nombres ficticios
más no los hechos que en dicho caso se describe. En los casos de defraudación tributaria
o todo lo relacionado con el tema se tiene que determinar si el Ministerio Público va a ser
parte de la investigación o no; pero como investigador criminal existen varios métodos
que ayudan a conseguir datos y a recolectar evidencia de una manera adecuada de tal
forma que a la hora de un debate no se boten las evidencia por no seguir el protocolo de
recolección de evidencias. En la fase de la investigación es en donde la recolección de
las evidencias y datos nos ayudarán a saber si existe un delito o no. Si el autor premeditó
su acto o fue un caso de imprudencia o de ignorar las normas a seguir en el sistema
tributario. También durante esta fase es donde vamos a entrevistar a testigos o a
personas que de alguna manera estén consientes de la evasión de impuestos o del tema
tributario a perseguir. Con estos testigos se plantea una encuesta previamente
estructurada en donde todas las respuestas son grabadas o plasmadas en papel si este
fuera el caso para no olvidar lo que el testigo dice, además que el juez necesita una
evidencia por lo que es mejor tenerla archivada según el protocolo. En el momento que
el investigador tenga todos los datos, pruebas, documentos y testigos recaudados, el
investigador pasa a la siguiente fase que es donde va a recrear lo sucedido y formular
una hipótesis según el entorno del acusado y según los conocimientos que el
investigador tenga. Es importante no sacar solo una hipótesis del caso ya que eso limita
a la imaginación del investigador y se necesita de una mente abierta a todas las
posibilidades que existen y así poder ir descartando sus teorías hasta llegar a la más
acertada una vez terminada su investigación para poder esclarecer el caso y determinar
si esta persona cometió el delito o no.
PARTES EN EL PROCESO:
María Luisa Aguilar de Bustamante (Sindicada)
61
Jorge Mario Bustamante (Sindicado)
Ministerio Público
Superintendencia de Administración Tributaria
Procuraduría General de la Nación
La señora María Luisa Aguilar de Bustamante figura como Representante Legal de la
entidad Constructora Bustamante, Sociedad Anónima, entidad de la cual su esposo, el
señor Jorge Mario Bustamante es quien administra de hecho, la sociedad.
El señor Bustamante celebra un contrato de obra con el señor Juan Luis Fonseca, quien
le entrega la cantidad de un millón quinientos mil quetzales (Q.1,500,000.00), para la
construcción de dos casas, las cuales serían construidas en Ciudad San Cristóbal. Del
monto que el señor Fonseca entregó al señor Bustamante, únicamente hay recibos de
caja, que el señor Bustamante entregó al señor Fonseca. Las casas no fueron
construidas y de dicho negocio, la señora María Luisa Aguilar de Bustamante nunca tuvo
conocimiento.
Derivado de ello, el señor Fonseca presentó una denuncia en la SAT debido a que nunca
le fueron entregadas facturas, por lo que la SAT realizó la auditoría correspondiente,
detectando que la señora Aguilar de Bustamante, en su calidad de Representante Legal,
había omitido el pago del Impuesto sobre la Renta y del Impuesto al Valor Agregado, por
la suma de ciento veinticinco mil quetzales (Aproximadamente), por lo que planteó la
denuncia penal correspondiente en el Ministerio Público. Cabe destacar que la base
probatoria y que sustentó el presente caso, fueron los informes de auditoría practicadas,
tanto por la Superintendencia de Administración Tributaria como por el Ministerio Público.
Si bien, son los documentos principales que sustentarán la tesis fiscal, pueden ser
complementados con declaraciones testimoniales, informes de estados de cuenta
bancarios y documentos de soporte de las operaciones financieras o comerciales del
obligado.
Tanto la señora Aguilar de Bustamante como el señor Bustamante, fueron ligados a
62
proceso por los delitos de Defraudación Tributaria y Caso Especial de Defraudación
Tributaria, aunque se les concedió a ambos medidas sustitutivas consistentes en caución
económica durante la tramitación del proceso, fue publicado un acuerdo gubernativo que
otorgaba una exoneración del cien por ciento de las multas, recargos e intereses que
generaron el impago de los impuestos ya referidos, si se pagaban los impuestos omitidos
en determinado plazo, por lo que al momento en que los procesados hicieron efectivo el
pago de los impuestos omitidos, les fue exonerado en su totalidad, el rubro
correspondiente a las multas, recargos e intereses generados por los impuestos
omitidos.
Una vez finalizada la etapa preparatoria y en virtud que los sindicados habían pagado
los impuestos omitidos, el Ministerio Público presentó la solicitud de aplicación de la
medida desjudicializadora de suspensión condicional de la persecución penal (Art. 27
del CPP), por lo que dicha petición fue declarada con lugar y se ordenó el archivo de
expediente respectivo.
Como este caso se trata de una defraudación tributaria y de casos especiales de
defraudación tributaria es necesario entender su significado encontrados en el Código
Penal de Guatemala:
Artículo 358 A. Comete el delito de defraudación tributaria quien, mediante simulación,
ocultación, maniobra, ardid, o cualquiera otra forma de engaño, induzca a error a la
Administración Tributaria en la determinación o el pago de la obligación tributaria, de
manera que produzca detrimento o menoscabo en la recaudación impositiva.
El responsable será sancionado con prisión de uno a seis años y multa equivalente al
impuesto omitido.
Si el delito fuere cometido por persona extranjera, luego de imponer las sanciones
correspondientes y del cumplimiento de las mismas, se impondrá, además, la pena de
expulsión del territorio nacional.
63
Casos especiales de defraudación tributaria. Artículo 358 B.
Incurrirá en las sanciones señaladas en el artículo anterior:
1. Quien utilice mercancías, objeto o productos beneficiados por exenciones o
franquicias, para fines distintos de los establecidos en la ley que conceda la exención o
franquicia, sin haber cubierto los impuestos que serían aplicables a las mercancías,
objetos o productos beneficiados.
2. Quien comercialice clandestinamente mercancías evadiendo el control fiscal o el pago
de tributos.
Se entiende que actúa en forma clandestina quien, estando obligado a ello, carezca de
patente de comercio, no lleve libros de contabilidad, registros contables y no tenga
establecimiento abierto al público.
3. Quien utilice en forma indebida, destruya o adultere sellos, timbres, precintos y otros
medios de control tributario.
4. Quien destruya, altere u oculte las características de las mercancías, u omita la
indicación de su destino o procedencia.
5. Quien hiciere en todo o en parte una factura o documento falso, que no está autorizado
por la Administración Tributaria, con el ánimo de afectar la determinación o el pago de
los tributos.
6. Quien lleve doble o múltiple contabilidad para afectar negativamente la determinación
o el pago de tributos.
7. Quien falsifique las marcas oficiales de operación de las cajas de la Administración
Tributaria.
8. Quien altere o destruya los mecanismos de control fiscal, colocados en máquinas
registradoras o timbradoras, los sellos fiscales y similares.
Si este delito fuere cometido por empleados o representantes legales de una persona
64
jurídica, buscando beneficio para ésta, además de las sanciones aplicables a los
participantes del delito, se impondrá a la persona jurídica una multa equivalente al monto
del impuesto omitido. Si se produce reincidencia, se sancionará a la persona jurídica con
la cancelación definitiva de la patente de comercio.
En el caso de omisión del impuesto sobre la renta y del impuesto del valor agregado
existen varios escenarios que facilitan la evasión del mismo. En este caso en particular,
se puede ver que las leyes o los acuerdos gubernativos favorecen a las personas que
están evadiendo el impuesto; parece que hay veces en el que las personas responsables
de facturar suelen decir que se les olvidó o no sabían la cantidad a pagar del impuesto
o es comprensible que se les pueda favorecer en ocasiones en el que se demuestre
realmente que no fue por un hecho pensado omitir el impuesto; sin embargo, si se
demuestra que la persona ha tratado de evadir los impuestos en mas de una ocasión, no
se debería de incluir el acuerdo gubernativo que se les aplicó en este caso ya que estaría
favoreciendo constantemente a las personas que cometen este tipo de delitos.
En el caso de una investigación criminal hay que contar con varios recursos y lo más
importante es plantear qué se está investigando, a quiénes se está investigando y qué
indicios se tienen. El trabajo fundamental de un investigador es el de esclarecer el delito
y determinar a los autores. Como protocolo básico de un investigador es importante
empezar con una observación y un análisis de los hechos. El objetivo de esta primera
fase es averiguar cómo ocurrieron los hechos exactamente por medio de la información
brindada y también por medio de la investigación de campo que el investigador hace por
su parte. En este caso no hay una escena del crimen específica pero si se puede
establecer un perímetro en donde se va a investigar o sacar información como por
ejemplo, la casa de los sindicados. Recolectar toda la información de las personas
implicadas en la investigación así también los testigos que sean necesarios interrogar.
Dentro de toda la recopilación de datos, se identifica que indicios tienen que ser llevados
a las diferentes áreas de análisis forense. En este caso en particular se obtienen todos
los documentos y se ingresan al área de documentoscopia o grafología del Ministerio
Público o INACIF para su respectivo análisis. Si existe una firma, o un documento
plasmado en papel, se puede identificar si estos son legales o no, si tiene toda la
65
información como lo que plantea la ley o no. Como investigador se tiene que determinar
si los documentos son falsos, o si tienen alguna adulteración que pueda agravar o
esclarecer el caso. Una vez recolectada toda la información, los análisis forenses, el
entorno y vida de la persona que cometió el hecho delictivo, el investigador procede a
elaborar una hipótesis basada en los datos obtenidos. En esta hipótesis se analiza la
personalidad del sujeto, su entorno, sus antecedentes, su nivel económico, sus
relaciones personales, las actividades que realiza, su profesión entre otras cosas para
plantear una hipótesis bien formulada y así presentar la decisión si esta persona cometió
el delito o no.
66
CAPÍTULO FINAL
Después de hacer un estudio y ampliar el conocimiento del tema tributario, es importante
que se toque el tema de la investigación criminal y sus herramientas y para entenderlo a
su cabalidad, es importante expresar de que manera la Superintendencia de
Administración Tributaria (SAT) investiga todo tipo de defraudación o evasión. A
continuación se menciona el proceso penal de los caso de defraudaciones.
La Superintendencia de Administración Tributaria está constantemente en búsqueda de
nuevos tipos de defraudación y qué sector o área comercial es la que se está viendo
afectada; para ello, tienen un programa de fiscalización en donde se busca el adecuado
cumplimiento de las obligaciones tributarias. Una vez se hace la selección de que
empresa o sector se va a fiscalizar proceden a hacer un nombramiento en donde se les
faculta a los auditores de la Superintendencia para poder realizar la auditoría. Se nombra
a un auditor tributario y a un supervisor tributario que son nombrados por el jefe de
división de fiscalización. Una vez nombrados, los auditores hacen el requerimiento de la
información necesaria para hacer la auditoría. La empresa o entidad fiscalizada tiene un
lapso de tres días para poder entregar dicha información y si esta se niega a hacerlo, el
auditor va con juez para que sea el el que dicte la orden y es el juez el que fija el plazo
que tiene la empresa o entidad para entregar la información. Es importante mencionar
que la Superintendencia no tiene el derecho de pedir la información tan fácilmente, esto
va a depender de la persona si quiere entregar la información cuando el auditor llegue a
pedirla, pero si es un delito el resistirse a entregar los datos como se establece en el
Código Tributario artículo 93 y el Código Penal en el artículo 358 D, que habla de la
resistencia a la acción fiscalizadora.
Si esta persona entrega la información requerida por el auditor, se empieza a hacer la
auditoría y la investigación pertinente y se termina con un informe. Este informe no tiene
tiempo para ser entregado y todo lo auditado debe de constar mediante un acta escrita
en donde se explica todo el procedimiento que se utilizó para llegar al informe y es ahí
donde el auditor determina si al caso hay que realizarse ajustes o rectificaciones. En el
caso que se encuentren ajustes y rectificaciones se va a proceder a una vía
administrativa, en el cual la Superintendencia de Administración Tributaria (SAT) pueda
67
reconsiderar su opinión acerca del informe. Continua con el proceso contencioso
administrativo en donde el contribuyente tiene la oportunidad de ir con un juez para que
sea el juez quien decida que hacer con el caso. Si en el caso el juez dice que el auditor
de la SAT tiene la razón, el contribuyente puede ir a un amparo que sería la última
instancia para defender su caso. Y si aún así la SAT está en lo correcto, el económico
coactivo determina cual es el pago a exigir y el monto exacto que se cobrará.
En la actualidad dentro de la Superintendencia de Administración Tributaria existe una
nueva dependencia llamada Gerencia Investigación Fiscal que ayuda al auditor a
investigar y analizar todo los indicios recolectados por ellos. Y cuando se presume que
hay un delito, ellos vienen y trasladan el informe a la intendencia de asuntos jurídicos en
donde ellos dan a conocer que es lo que procede con el caso y ambos sirven como
soporte durante la investigación.
Cuando un auditor comienza su investigación no solo tiene que ir a pedir documentos
sino que también tiene que asegurarse que los datos y las cosas que se exponen son
las correctas y legales. En caso el auditor encuentra algo que no coincide con lo que el
tiene y sospecha que existe un caso de delito, tiene que denunciarlo automáticamente al
Ministerio Público y de no ser así, según el código tributario, sería el auditor que está
cometiendo el delito al ocultar esos datos. En el momento que se denuncia al Ministerio
Público, ellos son los encargados de darle seguimiento al caso. El Ministerio Público lo
que va a encargarse es de ver si realmente existe un delito o no en las siguientes
defraudaciones:
• Delito de defraudación tributaria
• Delito de casos especiales de defraudación tributaria
• Defraudación aduanera
• Casos especiales de defraudación aduanera.
El Ministerio Público está dividido por fiscalías y la fiscalía que va a investigar los delitos
mencionados es la fiscalía de Sección de Delitos Económicos. Cuando empieza la
investigación el Ministerio Público se respalda con la Dirección de Análisis Criminal
68
(DAC) en donde recopilan todos los datos para que puedan empezar a formar una
hipótesis del caso. El Ministerio Público al terminar con la investigación decide si no hay
delito, y desestima el proceso. En el caso que se diga que si existe un delito, el Ministerio
Público puede pedir orden de captura o bien citar al sindicado dependiendo si la persona
demuestre signos de fuga o un comportamiento incorrecto. Al llegar con el juez, el
sindicado presenta su primera declaración. En esta audiencia se presentan todos los
indicios presentados por el Ministerio Público y se decide si le da una medida sustitutiva
o presión preventiva. Si se inicia el proceso penal ya viene el juez contralor y fija un plazo
para que se investigue. En este proceso los investigadores del Ministerio Público ya
tienen un tiempo estimado para cumplir con la investigación. Este tiempo sirve para que
también el contribuyente pueda pedir que se investigue para tener pruebas de descargo
y cargo. Después de la etapa de investigación el Ministerio Público presenta una
acusación o bien una clausura provisional. Se pide la clausura provisional cuando se
tiene la creencia que si cometió el delito pero que aún faltan medios de prueba para
garantizarlo. El Ministerio Público presenta una acusación cuando tiene suficientes
medios de prueba que le dan la certeza que la persona si cometió el delito. El juez es el
que determina el tiempo para la clausura que también le da tiempo al defensor para
plantear su defensa.
Dado esto se pasa a la etapa intermedia que es cuando se discute todas las solicitudes
del Ministerio Público. Esas solicitudes pueden ser clausura provisional o acusación,
existe una tercera que es el sobreseimiento pero como es un caso tributario se elimina
según el Código Procesal Penal.
La audiencia intermedia sirve como filtro para saber si este proceso se va a juicio o se
clausura. Si se manda a juicio ya no se pueden incorporar mas pruebas por lo que el
Ministerio Público debe de estar seguro que se investigó de la mejor manera. En la etapa
de juicio sirve para que se pueda dar el contradictorio de la prueba y eso quiero decir
que se va a contradecir, puede presentar pruebas testimoniales, pericial, documental
para contradecir lo que el Ministerio Público está declarando en su contra. Tras haber
escuchado y visto todas las pruebas, el juez dicta una sentencia. La sentencia puede ser
69
condenatoria o absolutoria. Los delitos tributarios tienen salida alternativa, que implica
que la persona no se vaya presa. La ley establece que para que la persona tenga esta
salida el sindicado tiene que haber pagado la impuesto defraudado, la multa y los
intereses.
Los auditores son los que sirven como testigos o peritos del caso por lo que son los
investigadores de los delitos tributarios. Un auditor no necesariamente tiene que ser un
investigador forense para poder investigar, es mas, en lo que respecta a la
Superintendencia de Administración Tributaria, los auditores no tienen ninguna
experiencia en el área de investigación criminal.
Es necesario incluir ciencias criminalísticas que ayudan a ampliar y servir de soporte a
la investigación tributaria tanto en la SAT como en el Ministerio Público y la criminología
es una de ellas ya que tiene como fin el reducir el índice de delitos tributarios ya que lo
que la criminología va a hacer es estudiar la conducta humana antisocial no importando
si esta conducta está legislada o no. Ahora lo importante de la criminología es que su
ámbito es la prevención del crimen que es resultado de los estudios de los factores
externos o internos que influenciaron a la persona o criminal a cometer sus actos. Y ¿en
qué puede ayudar la criminología a los delitos tributario? Puede ayudar en entender al
criminal y entender que es lo que lo lleva a cometer los delitos tributarios. También a
través de la criminología se puede crear una política criminal para poder rehabilitar al
delincuente y evitar que vuelva a delinquir a través del estudio de sus motivaciones y del
entorno social que lo envuelve. Para esto se utilizan datos estadísticos para cuantificar
la criminalidad de un lugar determinado y en cierto momento para así determinar que
grado de castigo se le debe aplicar a la persona que delinque. También reforzar el área
de documentoscopia y grafología que ambas son ciencias auxiliares a la investigación
criminal y tienen como fin el estudiar la autenticidad de los documentos. La grafología
apoya al análisis de firmas y manuscritos cuestionados, así como la determinacióon de
la alteración de los documentos. Lo que buscan estas dos ciencias es el estudio de la
escritura y de los documentos plasmados en un papel y esto es de suma importancia ya
que sirve como herramienta importante a la investigación ya que la mayoría de casos
70
tributarios, se va a encontrar mucha documentación como medio de prueba. Mediante la
escritura se puede conocer la naturaleza del escritor, varios autores indican que a través
de la manera en que un ser humano escribe, se puede determinar si existe algún tipo de
alteraciones psicológicas. La grafología forense puede analizar la personalidad de quien
comete un delito, abarcando, si se desea, el tiempo comprendido desde antes de llevar
a cabo su acción delictiva hasta el momento posterior al hecho. Es de fundamental
importancia en estos casos el aporte de la grafología emocional para completar el estudio
de la personalidad de la persona acusada y así complementar de una manera mas eficaz
la hipótesis que se empleará.
Por medio de encuestas y entrevistas hacia personas de diferentes profesiones, en su
mayoría personas entre el rango de 25 a 35 años que tienen un conocimiento relacionada
con el sistema tributario se pudo analizar las siguientes preguntas, también se hizo un
análisis al encuestar a personas con cero conocimiento profesional del tema y
ciudadanos con el conocimiento básico del tema para entender mas la situación actual
del sistema en Guatemala y así ver que tan al tanto están las personas enteradas del
tema y si es de su interés.
A la pregunta, ¿Qué impuestos son los más se evaden en Guatemala? la mayoría de
personas por acontecimientos recientes, dan respuesta que los impuestos que mas se
evaden con el Impuesto sobre el valor agregado y el impuesto sobe la renta. Dos de las
15 personas encuestadas respondieron que el impuesto aduanero es el que más se
evade. Se puede tener una idea clara del por qué dan esa respuesta ya que el ciudadano
guatemalteco tiene idea que paga el impuesto sobre el valor agregado aunque no se le
pregunte, cada artículo que compra o que vende tiene que tener este impuesto en la
mayoría de establecimientos. Y con el impuesto sobre la renta es un impuesto que
trimestralmente tenemos la obligación pagar. En mi opinión estos dos impuestos son los
mas conocidos por el ciudadano guatemalteco y es por eso que se dió esa respuesta.
Respecto a cuáles son los procedimientos más comunes para evadir impuestos, los
sujetos indicaron que no dar factura y no declarar el precio verdadero del artículo son las
71
respuestas de los encuestados, interesante ver que se vuelve a ver el impuesto sobre el
valor agregado en esta respuesta lo que quiere decir que varias personas están
consientes que todo producto que se venda en el país está susceptible a ser de
contrabando o proveniente de una evasión de impuestos.
A la pregunta de cómo se puede generar confianza en el contribuyente para que pague
impuestos, si observa diariamente cómo sus impuestos se ven dilapidados por
funcionarios corruptos y procedimientos engorrosos, una de las personas encuestadas
que es profesional en el tema contestó lo siguiente:
“Controlar y fiscalizar aduanas y contratos que haga el estado mediante licitación pública.
Aplicar la ley a los que piden mordida o la reciben. Fortalecer el organismo judicial” .
El fiscalizar aduanas sería una respuesta contra la evasión muy efectiva ya que es ahí
que se genera varias evasiones al no tener el control total de aduanas, existen varios
procedimientos engorrosos que conllevan al delito tributario y se pierden millones de
quetzales diariamente al no poder controlar este problema al igual que las personas
pierden el interés por tributar al ver como las personas encargadas de la recolección son
las mismas personas que no cumplen con sus obligaciones.
A la pregunta de cuál cree usted es la mayor debilidad de la SAT se respondió:
“No poder controlar al personal de aduanas”
“No poder intervenir la economía informal”
“ El excesivo cambio continuo del personal”
“ Mucho cambio de director”
“ Corrupción dentro de la SAT”
Al analizar la encuesta puedo determinar que todas las respuestas son correctas y
acertadas por los encuestados pero si se llega a analizar que debilidades tiene la
superintendencia y que es lo que mas pesa es el no tener una entidad clara y
transparente, el no poder castigar a las personas dentro de la SAT que cometen delitos
por mas pequeños que sean contribuye a que esto se vuelva un efecto dominó y crea
72
que las personas no confíen en la recolección del tributo al ver como personas
trabajadoras de la entidad cometen delitos sin que se tenga una consecuencia negativa,
es mas, se ve al ojo de la ciudadanía que tienen consecuencias mas positivas que
negativas al cometer este tipo de delitos y se ven beneficiados de una manera injusta e
ilegal.
A la pregunta de las exoneraciones fiscales, contribuyen a la evasión fiscal, el 100% de
los encuestados dieron un “si” como respuesta lo cual me lleva a la conclusión que es
mas que claro que las personas al evadir buscan y saben que existen estos tipos de
exoneraciones que lo que busca es beneficiar a las personas que no deberían de ser
beneficiadas, si se entiende que no todas las personas cometen evasiones tributarias
adrede pero considero que estas exoneraciones no deberían de existir porque no sirve
de nada tener un sistema eficaz de investigación cuando a la hora de un juicio no se va
a llegar a nada al verse beneficiado una y otra vez las personas evasoras.
Respecto a que si conoce usted algún método de investigación criminal que se aplique
en Guatemala y quienes son los encargados de la persecución penal de los evasores
fiscales, se unen estas dos preguntas ya que sus respuestas fueron bastantes similares.
Las personas conocen los encargados mas no el procedimiento y esto se debe a que la
gente no está enterada de lo que pasa exactamente, los medios de comunicación dan
una leve información de cómo sucedieron los hechos y rara vez explican quienes fueron
los encargados y cual fue la manera en la que llegaron al hecho. También esto se debe
a que los investigadores no van a dar a conocer todos los procedimientos que se utilizan
para llegar con el delincuente lo que crea un balance negativo y positivo porque se
desconoce lo que hace el investigador. Es muy importante que se debe dar a conocer a
los ciudadanos que procede el investigador y que herramientas utiliza (no todas) pero si
las básicas para que el ciudadano esté consiente y tranquilo al saber que las personas
encargadas de la persecución penal están haciendo su trabajo de manera correcta.
73
RESPUESTAS ENTREVISTA NO.2
93%
7%
¿ Ha cometido algún tipo de evasión tributaria ?
SI
NO27%
73%
¿ Cree usted que existen medidas eficaces para la persecución de
los evasores fiscales?
SI
NO
0%
100%
¿ Denunciaría a alguien si supiera que está cometiendo algún tipo de evasión
fiscal?
SI
NO87%
13%
¿ Conoce usted cual es la ley que rige todo lo relacionado con la recaudación
de tributos?
SINO
0%
100%
¿ Denunciaría a alguien si supiera que está cometiendo algún tipo de
evasión fiscal?
SI
NO53%47%
¿ Conoce usted el procedimiento para la investigación de este tipo de
delitos?
SI
NO
74
Como resultado de los análisis efectuados en esta investigación, se puede afirmar que
el principal fundamento de la evasión tributaria o fiscal en Guatemala es la tendencia de
las personas de ejercerla; es decir, el propósito de los contribuyentes de sustraerse del
pago de sus impuestos, mediante la infracción de alguna disposición legal o
reglamentaria. De manera que existen elementos o causas secundarias que de alguna
manera logran producir acciones en las personas al grado de crear o estimular aquella
predisposición natural.
La actitud de los contribuyentes en relación al tema, comienza con la educación de la
población, ya que es una circunstancia necesaria para formar una buena conciencia
tributaria, el Impuesto al Valor Agregado es por si un concepto elaborado que no resultará
comprensible sino en la medida de que exista una escala mínima de educación y un nivel
elemental de receptividad.
Esa tarea de formación, debe iniciarse en los primeros grados escolares; por
consiguiente, no es posible compensar resultados positivos a corto plazo, sino que
esperamos un rendimiento a largo plazo en beneficio de toda la comunidad.
0%
100%
¿ Cree que la investigación criminal en delitos tributarios en Guatemala cumple con todas las
herramientas necesarias para la persecución penal eficaz?
SI
NO
75
Se estableció́ en el trabajo de campo que un 74% de los consumidores si sabe cuál es
la finalidad de pagar el Impuesto al Valor Agregado y un 70% si exige a los comerciantes
facturas autorizadas al realizar sus compras. Las razones de pedirlas son varias, pero
las más frecuentes son: para compensar el pago del Impuesto Sobre la Renta, porque
es una obligación, y para evitar la corrupción en las instituciones.
Estos resultados, demuestran el grado de conciencia tributaria y de evasión fiscal que
existe en los consumidores del Impuesto al Valor Agregado y aquella que se encuentra
en grupos renuentes al cumplimiento de sus obligaciones fiscales.
La falta de conciencia tributaria se produce cuando, la persona conoce su obligación de
tributar y no lo cumple correctamente, con ello se pone de manifiesto la falta de
escrúpulos de los sujetos que no colaboran con la función social propia de la Ley en
referencia, así ́como la consecuencia de no pagar dicho impuesto.
Si existe una moralidad tributaria el deber será́ mantenerla, si no se tiene será́ normarla,
el hecho de que una verdadera formación deba iniciarse con los futuros contribuyentes
no quiere decir que nada pueda hacerse con los actuales. Puede y debe hacerse un
esfuerzo de formación de todos los niveles, utilizando permanentemente todos los
medios de comunicación social existentes, para hacer reflexión en la población respecto
a la necesidad del Estado de recaudar el impuesto para desarrollar sus funciones.
Así ́también, el concepto que se tenga del gobierno, es en observancia a lo ya anotado,
el éxito en el cumplimiento de la ley por parte de los sujetos del impuesto, que dependerá́,
en grado muy importante, de la confianza que el gobierno sea capaz de inspirar al grupo
social que dirige. Solo en el caso que la actitud sea comprendida y aceptada por la
colectividad, se podrá́ tener éxito en un esfuerzo de la formación hacia el fin que se está
persiguiendo.
Aun cuando las personas estén compenetradas en sus obligaciones fiscales y,
dispuestas a atenderlas correctamente, es posible que tal disposición, sea más
fácilmente aceptada si tiene un buen concepto del gobierno en un momento determinado.
76
Aparte de la simpatía o antipatía que pueda inspirar el Estado por cuestiones puramente
de ideología política, lo cual se considera que afecta la intención de las personas en el
momento de tributar; además debe tomarse en cuenta los aumentos del 7% al 10% y
luego al 12% del Impuesto al Valor Agregado y el mínimo de beneficio obtenido.
Un 54% de los consumidores consideran que no se ha alcanzado ninguna utilidad,
mientras que el 46% dicen que se han logrado únicamente en el campo de la
infraestructura, pasando por alto otros productos sociales tales como: la paz, la
educación y la salud.
Existen factores determinantes para que el gobierno se vuelva antipático, a tal grado que
afecte más la disposición de tributar correctamente al extremo que provoque la evasión
fiscal. Se citan como ejemplo los siguientes:
1. Corrupción en las instituciones.
2. No saber la manera en que se manejan los impuestos.
3. La falta de confianza en la administración pública.
El nivel de incumplimiento del Impuesto al Valor Agregado se ha convertido desde hace
varios años en un tributo sumamente atractivo, a consecuencia de varios factores
colindantes, entre los que destacan: su relativo bajo costo económico y administrativo;
su potencial recaudatorio y la velocidad con que se incrementan los ingresos tributarios;
a que la mayor parte del proceso recaudatorio lo realizan los agentes económicos y
únicamente causa efecto impositivo en la etapa final del impuesto, y al hecho que es muy
apreciado por los grupos empresariales, debido a que tiene un efecto neutro sobre los
costos de producción, además que para algunos grupos significa una fuente transitoria
de recursos financieros que puede ser utilizada como capital de trabajo, sin pago de
intereses. Derivado de lo anterior, se asume que, en la práctica, es una de las
herramientas de política tributaria preferidas por los especialistas mundiales en hacienda.
Por definición, el Impuesto al Valor Agregado se genera en cada una de las etapas del
proceso de producción en las que existe valor agregado, pero se materializa finalmente
en el consumo.
77
Desde su creación, se constituyó como una alternativa eficiente y efectiva de
recaudación, en contraposición a las figuras impositivas precedentes del tipo
acumulativo, como los impuestos sobre las ventas, que ocasionaban en efecto en
cascada. Su preferencia se ha manifestado en el hecho que en muchos países el IVA se
ha convertido en el gravamen de mayor aportación, como en el caso de Guatemala.
Aun cuando el potencial recaudatorio es amplio y los ingresos se perciben en forma casi
inmediata, una buena administración del Impuesto al Valor Agregado exige un complejo
sistema informático que permita un apropiado cruce de información entre los
contribuyentes que reportan créditos y débitos, a fin de asegurar un apropiado
rendimiento del impuesto, el cual regularmente se mide por dos diferentes coeficientes:
la productividad, la eficiencia y un bajo nivel de incumplimiento del IVA.
Respecto del gasto tributario del IVA, podemos mencionar que este, representa la
cantidad de ingresos que un gobierno deja de percibir debido a la existencia de
tratamientos preferenciales dirigidos a cierto sector económico, ya sea en forma de
exenciones, exoneraciones o franquicias. El gasto tributario de un impuesto refleja una
excepción al pago del mismo al dejar un hecho generador excluido del pago del tributo.
El monto del gasto tributario de un impuesto es importante a consecuencia que significa
un desecamiento a la eficiencia recaudatoria del mismo.
De la forma en que se administran los fondos públicos se puede inferir que, en una época
en que el vocablo inflación, es una especie de palabra de moda y que el costo de vida
acusa una marcada tendencia al alza, elevando considerablemente los precios de la
mayoría de los bienes y servicios en periodos relativamente cortos, se produce como
malestar generalizado entre la población especialmente en la de escasos recursos.
Este sentimiento de antipatía, hacia el Impuesto al Valor Agregado, puede agravarse
todavía más por el manifiesto mal e incorrecto manejo de los fondos públicos, entiéndase
como tal a todas aquellas erogaciones que rindan o contrarresten con la satisfacción de
las necesidades de la población, como en el caso de pagos desmedidos a altos
funcionarios del gobierno, la adquisición de vehículos de lujo u otros bienes ostentosos.
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Es muy importante la adecuada utilización de los fondos estatales y la imagen que en tal
sentido se le pueda presentar a la opinión pública, evitando hasta donde sea posible las
erogaciones que puedan ser vistas con detrimento por la población. El 100% de los
consumidores no confía en el manejo de los impuestos recaudados por el fisco, de
conformidad con los resultados obtenidos en este trabajo.
Del incumplimiento de la obligación tributaria se puede indicar que, el Código Tributario
señala en el Articulo 14, que esta tiene por objeto la prestación de un tributo y esta surge
al realizarse el presupuesto en la ley.
Al ser entrevistados los contribuyentes, acerca de que, si extienden a los consumidores
facturas autorizadas por la Superintendencia de Administración Tributaria, al efectuar sus
ventas un 60% respondió́ sí, por ser una obligación y por temor a ser sancionados,
mientras que un 40 respondió́ que solo las extienden cuando se les pide este documento.
Sin embargo, al preguntar si cumplen con sus obligaciones tributarias el 100% respondió́
sí.
Pareciera no estar claro el concepto de obligación tributaria, porque el comportamiento
de las contribuciones va en contra de la misma imposición. Algunos contribuyentes creen
que la responsabilidad se genera solamente cuando el consumidor pide la factura y no
al realizarse el presupuesto del hecho generador; entonces esto provoca evasión fiscal.
El nivel de incumplimiento tributario es la diferencia del potencial teórico efectivo, PTE, y
la recaudación efectiva del IVA que se realizó́ durante el año de estudio, y muestra la
recaudación que debió́ ser realizada, pero que los contribuyentes no ingresaron a las
arcas fiscales durante un periodo de tiempo.
Durante el año 2006 el PTE fue de Q.18,149.3 millones de los cuales fueron recaudados
Q.12,491.9 millones, por lo que se dejaron de percibir Q.5,657.3 millones, equivalentes
a una tasa de incumplimiento del 31.2%. Los resultados de 2006 mejoran
ostensiblemente respecto del 2005, en consonancia con los indicadores de eficiencia y
productividad mencionados previamente, debido a que la tasa de incumplimiento del IVA
en dicho año fue de 35.1%.
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El nivel de incumplimiento, es también conocido como el nivel de evasión del impuesto
en referencia a las practicas utilizadas por los agentes económicos para evitar de forma
legal el pago del impuesto en mención, por lo que incluye las figuras de la defraudación,
elusión y contrabando tributario.
Un alto índice de ciudadanos guatemaltecos carece de conocimiento del tema tributario
y fiscal al igual de las maneras en que el Estado combate los delitos que se cometen.
Una estrategia a seguir con el fin que las personas sepan acerca del tema fiscal es hacer
una campaña de conciencia tributaria en donde se crea un método donde las personas
van a estar al tanto de que tipos de delitos o faltas son penalizadas y también saber la
información básica acerca del tema fiscal ya que ningún ciudadano puede crear
ignorancia de ley y esto es importante porque un gran índice de personas se ven
afectadas en casos en donde realmente no sabían que es lo que estaban haciendo y
pararon cometiendo un delito. De esta manera se puede reducir un porcentaje de delitos
fiscales que no tengan un gran impacto en la sociedad y así dejar que los investigadores
se enfoquen en casos con gran impacto.
¿Qué métodos y estrategias de la investigación criminal deben de ser aplicadas a la
evasión fiscal en la recaudación tributaria en Guatemala? La implementación de un
protocolo de investigación es fundamental para la reducción de delitos tributarios ya que
tanto la Superintendencia de Administración Tributaria, el Instituto Nacional de Ciencias
Forenses y el Ministerio Público cuentan con una dirección especial para la investigación
fiscal pero no tienen unificados sus protocolos de investigación lo que puede creas
repercusiones a la hora de un juicio y que fácilmente anulen sus pruebas por falta haber
obtenido las pruebas de la manera correcta. La capacitación de los investigadores en las
diferentes direcciones creará una eficiencia aun mayor a la hora de la investigación, es
cierto que existen varios egresados con un título de Investigador Criminal pero se carece
de especializaciones y la especialización de grafología o documentoscopía es una
herramienta que aun no se tiene en Guatemala y serviría de mucho para los casos en
donde se presenten documentos como pruebas contundentes. Aun cuando en
Guatemala no se cuenta con una especialización de esas ramas de la criminalística, es
importante tener al menos una capacitación o un curso en donde se refuerce estos temas
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y así estar al tanto de las nuevas herramientas y métodos que se están usando a nivel
mundial para esclarecer los hechos cuando se tienen documentos, manuscritos, firmas
o cualquier tipo de escrito plasmado en papel. La investigación criminal va alineada con
la criminología y es importante implementarla para crear también una dirección
encargada en el análisis de las personas que cometen este tipo de delitos ya que se
puede determinar el modo de actuar de las personas y lo que los lleva a cometer este
delito de manera que se establezca un protocolo de prevención del delito porque no solo
se busca culpar a la persona sino también se busca evitar que este tipo de delitos vuelvan
a ocurrir.
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CONCLUSIONES
1. La Superintendencia de Administración Tributaria (SAT), Instituto Nacional de
Ciencias Forenses de Guatemala (INACIF) y el Ministerio Público cuentan con una
división para combatir los delitos fiscales sin embargo estas tres entidades no
cuentan con un protocolo de investigación unificado lo cual crea ineficiencia a la
hora de presentar los indicios ante un juez con una probabilidad que vayan a ser
anulados.
2. Las personas encargadas de la investigación en la Superintendencia de
Administración Tributaria son auditores tributarios pero no cuentan, en su mayoría,
con un estudio en el área de investigación criminal o una carrera a fin por lo cual
realizan la investigación únicamente con el conocimiento básico que reciben de
capacitaciones.
3. El Instituto Nacional de Ciencias Forenses (INACIF) no cuenta con un área de
investigación fiscal, responsabilizando esta tarea al Ministerio Público, el cual no
cuenta con el personal ni los recursos necesarios para poder manejar la carga de
trabajo de sus diferentes asignaciones.
4. Durante un proceso penal en Guatemala, hay ocasiones en las que el auditor
tributario actúa también como perito sin haber sido juramentado por un juez lo cual
está prohibido por la ley. Por lo cual, las evidencias pueden ser anuladas por la
defensa de manera que se pierda el caso.
5. En el 2017 se crea la Gerencia de Investigación Fiscal en la Superintendencia de
Administración Tributaria, que sirve como apoyo al auditor tributario. Las pruebas
utilizadas para realizar la denuncia del delito no pueden ser utilizadas por el
Ministerio Público, ya que no cuentan con un protocolo de investigación avalado
por el Ministerio Público por lo cual se crea una doble investigación sin sentido.
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6. Las entidades de investigación fiscal no cuentan con herramientas específicas
para analizar los diferentes tipos de indicios que se obtienen mediante la
investigación dejando la investigación a medias.
7. El Ministerio Público no logra llegar al trasfondo de varios de los casos de evasión
fiscal ya que no cuenta con un personal encargado específicamente para este tipo
de investigaciones y carece de personal para cubrir determinadas áreas. Al
carecer de personal el Ministerio Público no tiene las herramientas para poder
actuar de una manera eficaz, creando un atraso en la investigación y la mayoría
de veces sus investigaciones y pruebas no son lo suficientemente efectivas para
esclarecer un hecho.
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RECOMENDACIONES
1. Crear y unificar un protocolo de investigación criminal en donde se especifica qué
hacer a la hora de investigar un delito fiscal. Crear los procedimientos a seguir
dependiendo de qué tipo de delito se está investigando para que la
Superintendencia de Administración Tributaria, el Instituto Nacional de Ciencias
Forenses de Guatemala el Ministerio Público y otras entidades que se dediquen
a la investigación puedan seguir este protocolo y evitar la anulación de pruebas.
2. Si la persona ya es auditora y trabaja en la investigación, tiene que capacitarse
al menos 4 veces al año para estar sabido de los protocolos a seguir en los
diferentes casos que se vayan empleando. Y para las personas nuevas que
quieran ingresar a una institución como la Superintendencia de Administración
Tributaria, Instituto Nacional de Ciencias Forenses o Ministerio Público pedirles
un requisito mínimo de un técnico en investigación criminal o una carrera a fin para
evitar estas capacitaciones y contar con personas capaces de investigar con todos
los requisitos que un investigador criminal debe de tener.
3. La creación e implementación del sector de auditoría forense en el Instituto
Nacional de Ciencias Forenses ayudará a la pronta ejecución y acción para poder
agilizar el trabajo investigativo que el Ministerio Público realiza.
4. Capacitar al auditor tributario no solo en herramientas de investigación criminal
sino que también en el área penal para que éste a la hora de actuar como perito
también sepa actuar en un juicio y evitar algún fallo en contra de su caso.
5. Implementar un protocolo de investigación avalado por el Ministerio Público para
que las pruebas de la Gerencia de Investigación Fiscal puedan ser utilizadas
legalmente en un juicio.
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6. La creación de una división de grafología y la división de documentoscopía
ayudarán a que los indicios recolectados puedan ser analizados correctamente
por personas profesionales y capacitadas con el fin de esclarecer el hecho.
7. La implementación de personal experto en el tema de investigación tributaria es
un factor muy importante puesto que serviría de apoyo al Ministerio Público y a la
Superintendencia de Administración Tributaria. La creación de un grupo
encargado exclusivamente a todo lo relacionado con la evasión y el tributo
contribuiría a incrementar la cantidad de casos resueltos y convertirse en un
ministerio aún más efectivo lo cual provocaría una reacción positiva en el
contribuyente contrario a su intención de evadir el tributo. Esto incluye la
capacitación de todos los medios encargados de la persecución del delito y no
solo la del Ministerio Público, en el mundo existen varios países con un ejemplo
de recaudación y persecución de evasores que se podría tomar como base y
encontrar los defectos y fortalezas que las entidades tienen o carecen.
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ANEXOS
MODELO DE ENTREVISTA
De antemano se agradece su participación en la siguiente entrevista que se verá
reflejada en mi tesis con nombre “ La Investigación Criminal de los Delitos Tributarios
en Guatemala”. Las respuestas si la persona lo desea quedarán en el anonimato y
puede ser libre de responder con total franqueza ya que esta investigación es de
índole académico.
Nombre ___________________________________________ Edad ______
Fecha ________________________ Profesión _______________________
1. ¿Conoce usted cuales son los impuestos que más se evaden en Guatemala?
2. ¿Tiene algún conocimiento de cuáles son los procedimientos más comunes para
evadir impuestos?
3. Según su razonamiento, ¿Cómo se puede generar confianza en el contribuyente
para que pague impuestos, si observa diariamente cómo sus impuestos se ven
dilapidados por funcionarios corruptos y procedimientos engorrosos?
4. ¿ Conoce usted algún método de investigación criminal que se aplique en
Guatemala?
5. ¿ Quienes son los encargados de la persecución penal de los evasores fiscales?
6. ¿Cuál es la mayor fortaleza y la mayor debilidad de la SAT?
7. ¿Las exoneraciones fiscales, contribuyen a la evasión fiscal?
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MODELO DE ENCUESTA
De antemano se agradece su participación en la siguiente encuesta que se verá
reflejada en mi tesis con nombre “ La Investigación Criminal de los Delitos Tributarios
en Guatemala”. Las respuestas si la persona lo desea quedarán en el anonimato y
puede ser libre de responder con total franqueza ya que esta investigación es de
índole académico. Por favor marcar con una X la respuesta que usted crea sea la
mas adecuada.
Nombre ___________________________________________ Edad ______
Fecha ________________________ Profesión _______________________
1. ¿ Cree usted que existen medidas eficaces para la persecución de los evasores
fiscales? SI _____ NO _____
2. ¿ Ha cometido algún tipo de evasión tributaria ?
SI _____ NO _____
3. ¿ Cree usted que el Ministerio Público debería de ponerle mas énfasis a la
investigación de delitos fiscales?
SI _____ NO _____
4. ¿ Conoce usted cual es la ley que rige todo lo relacionado con la recaudación de
tributos?
SI _____ NO _____
5. ¿ Denunciaría a alguien si supiera que está cometiendo algún tipo de evasión
fiscal?
SI _____ NO _____
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6. ¿ Conoce usted el procedimiento para la investigación de este tipo de delitos?
SI _____ NO _____
7. ¿ Cree que la investigación criminal en delitos tributarios en Guatemala cumple
con todas las herramientas necesarias para la persecución penal eficaz?
SI _____ NO _____
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REFERENCIAS
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