LA TITULARIDAD DEL PODER TRIBUTARIO EN COLOMBIA

JORGE JULIAN ARTUNDUAGA PINEDA CARLOS ANDRÉS BERNAL CASAS

JOHANN SCHOMBERGER TIBOCHA

Presentado para optar al título de abogado

PONTIFICIA UNIVERSIDAD JAVERIANA FACULTAD DE CIENCIAS JURDICAS

CARRERA DE DERECHO Bogotá D.C.

2005

LA TITULARIDAD DEL PODER TRIBUTARIO EN COLOMBIA

JORGE JULIAN ARTUNDUAGA PINEDA CARLOS ANDRÉS BERNAL CASAS

JOHANN SCHOMBERGER TIBOCHA

Presentado para optar al título de abogado

Director CARLOS MARIO LAFAURIE ESCORCE

Abogado

PONTIFICIA UNIVERSIDAD JAVERIANA FACULTAD DE CIENCIAS JURÍDICAS

CARRERA DE DERECHO Bogotá D.C.

2005

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NOTA DE ADVERTENCIA Artículo 23 de la Resolución N° 13 de julio de 1946. “la Universidad no se hace responsable por l os conceptos emitidos por sus alumnos en sus trabajos de tesis. Solo velará por que no se publique nada contrario al dogma y a la moral católica y por que las tesis no contengan ataques personales contra persona alguna, antes bien se vea en ellas el anhelo de buscar la verdad y la justicia”.

Dedicado muy especialmente a mis padres Hans y Olga, quienes con infinito amor guiaron y guían el camino a seguir. A Hans, mi hermano y ejemplo. A Ana Maria, por todo.

Johann Schomberger Tibocha

A mi mama, Nylda Casas, por que el amor, la dedicación y la lucha con que me ha sacado adelante hacen que todos mis logros y triunfos sean también de ella Carlos Andrés Bernal Casas A mi madre, por su gran esfuerzo. A mi hermana, por su apoyo incondicional. Y a mi padre, mi gran ejemplo en el cielo. Jorge Artunduaga Pineda

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AGRADECIMIENTOS

Los autores agradecen muy especialmente a Carlos Mario Lafaurie Escorce y Carolina Restrepo por el tiempo y esfuerzo dedicado a este trabajo de grado.

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CONTENIDO

Pág. INTRODUCCIÓN 11 1. DEL PODER POLÍTICO AL PODER TRIBUTARIO 12 1.1. EL PODER PÚBLICO Y SU ESTRUCTURACIÓN EN LA CONSTITUCIÓN DE 1991 12 1.1.1 El concepto de poder público 12 1.1.1.1 Elementos del poder público 13 1.1.1.2 La legitimación del poder público 13 1.1.1.3 El fundamento popular del poder 14 1.1.1.4Características del poder público dentro de un Estado de Derecho 14 1.1.1.5. El principio de separación de poderes 16 1.1.2 El poder público en la Constitución de 1991 18 1.1.2.1 La titularidad del poder público en la Constitución de 1991 19

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1.1.2.2. El principio de separación de poderes en la Constitución de 1991 19 2. EL PODER TRIBUTARIO 21 2.1CONCEPTO Y FUNDAMENTOS 24 2.2 CARACTERÍSTICAS DEL PODER TRIBUTARIO 24 2.3 CLASIFICACIÓN PRINCIPAL 25 2.3.1 Según el origen de la potestad 25 2.3.2 Según el origen nacional o supranacional 26 2.4FUNDAMENTO ECONÓMICO Y JURÍDICO DEL PODER TRIBUTARIO 26 3. EL PODER TRIBUTARIO EN LA CONSTITUCIÓN POLÍTICA COLOMBIANA. 28 3.1. EL PODER TRIBUTARIO RESIDE EN EL PUEBLO 28 3.2 EL CONGRESO 29 3.3 LAS ASAMBLEAS DEPARTAMENTALES Y LOS CONCEJOS MUNICIPALES Y DISTRITALES 33 3.3.1 Grado de determinación de la Ley que crea los tributos territoriales 36

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3.4. LAS AUTORIDADES EN LAS TASAS Y CONTRIBUCIONES 52

3.4.1 ¿Qué son “tasas y contribuciones” de que habla el artículo 338 CP? 54 3.4.1.1. Las Tasas. 54 3.4.1.2 Las contribuciones 56 3.4.2. El “sistema y el método” de que habla el artículo 338 CP 57 3.4.3 Conclusiones relativas al poder tributario en tasas y contribuciones 61 3.5. EL PODER TRIBUTARIO DEL PRESIDENTE 61 3.5.1. El poder tributario en tiempos de convulsión 64 3.5.1.1. Estado de guerra exterior 65 3.5.1.2. Estado de grave perturbación del orden publico 66 3.5.1.3 estado de grave perturbación del orden económico, social y ecológico 68 3.5.1.4 Conclusiones relativas al poder tributario en los estados de excepción 69 3.5.2. Tarifas y aranceles del comercio exterior 70 3.5.3. IVA implícito 76 3.5.3.1 Dinámica del IVA implícito 76 3.5.4. Paraísos fiscales 83

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3.5.5. El plan nacional de desarrollo 83 3.5.6. La Ley anual de presupuesto 87

4. PODER TRIBUTARIO Y RELACIONES INTERNACIONALES 89 4.1. PARAÍSOS FISCALES 89 4.2 PODER TRIBUTARIO Y LOS ACUERDOS INTERNACIONALES DE CONTENIDO ECONÓMICO: TRATADOS DE LIBRE COMERCIO Y EL DERECHO COMUNITARIO SUPRANACIONAL O DE LA INTEGRACIÓN 92 4.2.1 El principio de pacta sunt servanda: La obligatoriedad de los tratados internacionales 93 4.2.2 Los acuerdos de libre comercio y su importancia en el campo tributario 94 4.2.3 Normas constitucionales sobre la aprobación de los tratados internacionales. Garantía del poder tributario en cabeza del pueblo 95 4.2.3.1 La puesta en vigencia provisional de los tratados por parte del Presidente de la República 95 4.2.4. Derecho comunitario o de la integración y poder tributario 96 4.2.4.1 El caso concreto de la Comunidad Andina de Naciones (CAN); la decisión 578 que busca evitar la doble tributación 101 5. CONCLUSIONES 108

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BIBLIOGRAFÍA 111

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INTRODUCCIÓN Al comenzar a elaborar la idea central del trabajo, el tema a desarrollar en nuestra tesis eran las “cuestiones constitucionales del impuesto de renta”. Nos apasionan las cuestiones constitucionales y, al mismo tiempo, nos despierta un gran interés el derecho tributario así que, nos preguntamos, ¿por qué no hacer algo que fusione las dos áreas del derecho? En la investigación y profundización sobre el tema escogido, nos encontramos con que hablar de cuestiones constitucionales, en sentido genérico, era no establecer límites claros sobre lo que íbamos a tratar, lo cual no seria muy aconsejable para desarrollar la tesis de grado. ¿Qué podíamos hacer? Discutiendo nuevamente el tema, ya no los tres alumnos solos, sino en compañía de nuestro director de tesis, el Dr. Carlos Mario Lafaurie Escorce; quien nos dirigió hacia un tema más alinderado y por que no decirlo, mucho mas apasionante, en la medida que involucra fuertes dosis de política y poder, por demás de reunir y fusionar los dos aspectos que en principio queríamos desarrollar (la Constitución y el derecho tributario). Este tema es “La Titularidad del Poder Tributario en Colombia”, el cual pretendemos desarrollar en esta tesis de grado. Como advertimos, el asunto del poder tributario, como el lector podrá notar durante el texto, se matiza políticamente, pues representa la disputa financiera de las entidades territoriales en busca de mayor autonomía, y por otro lado, el sector central y el papel que desempeña en un Estado unitario con descentralización. Representa también al Presidente en busca de poder tributario, y una Corte Constitucional que debe matizar estos intereses al son de la carta política del 91. En fin, se da un interesante choque en el Estado en busca de poder financiero, de una fuente que le permita desarrollar sus fines constitucionales, y en últimas, de poder tributario. Nuestra intención es mostrar al lector el origen político y constitucional del poder y como de este se llega al poder tributario. Una vez conceptuado el poder tributario, iniciar un análisis del texto constitucional que llevara al lector a conocer que entes gozan de poder impositivo. Evidentemente, en este camino por la Constitución, encontrará el lector remisiones a doctrina y sobre todo, a jurisprudencia de algunas de las altas Cortes de Colombia. Pues bien, una vez introducido el tema, solo nos queda desearle al lector que esta tesis sea del total agrado y que, por la facilidad y estructura con que se desarrolló, le brinde la mayor utilidad posible.

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1. DEL PODER POLÍTICO AL PODER TRIBUTARIO 1.1. EL PODER PÚBLICO Y SU ESTRUCTURACIÓN EN LA CONSTITUCIÓN DE 1991. Cuando se habla del concepto de “poder tributario”, entendido este como la facultad o capacidad que tiene el Estado de crear tributos e imponerlos sobre sus asociados (los ciudadanos), se debe tener en cuenta que esta es una de las tantas manifestaciones del poder público del Estado; por lo tanto, es necesario en primer lugar, realizar una referencia general al concepto del Poder Público (poder político concentrado en cabeza del Estado), es decir a cual ha sido su evolución histórica, cuales son sus características determinantes y como se ejerce y organiza dentro del contexto de un Estado democrático de Derecho. Así mismo, y concretándonos en el tema objeto de este trabajo, debemos señalar la manera en que se estructura y se ejerce el poder público en Colombia, es decir de acuerdo con la Constitución política de 1991 y respondiendo los cuestionamientos acerca de quien es el titular de tal poder, que sujetos u órganos dentro del Estado lo ejercen y con que limitaciones (funciones y competencias). 1.1.1 El concepto de poder público. El término “poder público” hace referencia al concepto del poder político (entendido este como la capacidad de un individuo o grupo de llevar a cabo su voluntad, incluso a pesar de la resistencia de otros1) existente en una sociedad, pero ya no ejercido por varios individuos o grupos de manera disgregada y desigual, sino concentrado e institucionalizado en la figura del Estado, como un ente donde tal poder se distingue claramente del individuo o persona que lo ejerce2. De esta forma el poder del Estado se manifiesta en la sociedad como el ejercicio de un control social efectivo, entendido este como la función de tomar decisiones y la capacidad de obligar a los destinatarios del poder a obedecerlas3; sin embargo, este poder ejercido en una sociedad tiende a excederse y quienes lo detentan potencialmente pueden abusar de él, por lo que se hace necesario limitarlo en beneficio tanto de quienes son gobernados como de sus mismos detentadores, ya que un poder desbordado y abusivo, aparte de vulnerar las 1 BODENHEIMER Edgar. “Teoría del Derecho”. Pág. 17. Fondo de Cultura Económica. 1997. 2 Este es el fenómeno de la “institucionalización del poder”, entendido este como el proceso en el cual el poder deja de ser identificado con el individuo que lo ejerce y asimilarse más bien con la figura del Estado. Naranjo MESA Vladimiro. Teoría Constitucional e Instituciones políticas”. Págs. 83-87 Temis 1997. 3 LOWENSTEIN Karl. “Teoría de la Constitución”. Págs. 26-27. Ariel 1983.

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libertades de los asociados comienza a ser desconocido por la colectividad perdiendo así su legitimación4. La idea de la limitación del poder político, es decir la imposición de límites a los sujetos que lo detentan, es el aspecto central de lo que se conoce como “constitucionalismo” y comprende un acuerdo social sobre las reglas fijas a las que se deben sujetar tanto detentadores como destinatarios del poder (lo que vendría a ser un Constitución), garantizando así el ejercicio de una debida autoridad por parte de los gobernantes para el cumplimiento de los cometidos estatales y por otro lado protegiendo la libertad de los destinatarios frente al ejercicio de tal autoridad; así mismo, esta fijación de reglas exige que el ejercicio del poder se distribuya y divida entre varios sujetos independientes (principio de separación de poderes), evitando su concentración y monopolización en cabeza de un solo detentador como ocurre en los sistemas autocráticos, en los cuales el poder tiende a excederse en mayor magnitud. 5 1.1.1.1 Elementos del poder público. Se han distinguido dos elementos de la esencia del poder público ejercido por el Estado, los cuales son la dominación y la competencia. En lo referente a la dominación, esta comprende la capacidad que tienen los gobernantes de hacer cumplir sus decisiones, incluso por la fuerza; este elemento puede aparecer de manera extrema o de forma acentuada según el sistema de Estado o de gobierno imperante. En cuanto al elemento de la competencia, esta comprende la aceptación de la comunidad frente a los mandatos de quienes ejercen el poder, sin que estos tengan la necesidad de recurrir a la fuerza. Teniendo en cuenta lo anterior, se afirma que se esta en presencia de un poder de hecho cuando lo que predomina es el elemento de la dominación y que, en cambio, se habla de un poder de derecho cuando lo que prevalece es la aceptación “libre” de la comunidad a ese poder (competencia)6. 1.1.1.2 La legitimación del poder público. La legitimación del poder público, comprende el consentimiento a su ejercicio por parte de la comunidad ya que esta toma conciencia del vínculo existente entre ella y quien ejerce el poder, cuando este último lo hace respondiendo a un beneficio recíproco; este consentimiento se ha considerado como una condición previa y esencial para la existencia del Estado, ya que constituye un sólido fundamento del poder institucional, el cual se transfiere del individuo que ejerce el poder al ente estatal.

4 Esto es lo que Lowenstein señala como “el carácter demoníaco del poder” y que se resume en la conocida frase “Power tends to corrupt, absolute power tends to corrupt absolutely”. Ibíd. Pág. 28-29. 5 Para Lowenstein, la “autocracia” se opone a los fundamentos del constitucionalismo. Ibíd. Pág. 29-35. 6 NARANJO MESA Vladimiro. Ibíd. Págs. 120-122.

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De la legitimación del poder público, se han distinguido diferentes tipos que son; a) tradicional: se refiere al gobierno por dinastías; b) carismático: que comprende la legitimación por las cualidades personales del gobernante; y c) el racional o legal, en el cual las autoridades gobiernan de acuerdo con un poder investido por la Ley7. 1.1.1.3 El fundamento popular del poder. Frente a la necesidad de frenar los excesos en los que caen aquellos que detentan y ejercen el poder, surge la idea de que este radica en la misma colectividad (lo cual es otro aspecto fundamental del constitucionalismo) y que ella es la que debe participar en su formación y funcionamiento, en razón de garantizar los derechos y libertades de quienes la conforman. Esta concepción, cuyos antecedentes históricos se remontan a la filosofía aristotélica y a gran parte del pensamiento medieval (aunque, obviamente, no de manera preponderante)8, cobra su mayor fuerza en el siglo XVIII, y principalmente con la obra de J.J Rousseau, llegándose a constituir como uno de los principales fundamentos del constitucionalismo; se afirma entonces que el poder pertenece al pueblo, en el que encuentra su origen, y que los gobernantes únicamente reciben de este su autoridad, creándose así la conciencia de que tal poder debe ejercerse en interés de toda la comunidad y procurando el bien común, todo dentro de un marco de reglas que garantice tales finalidades, llegando a la concepción del Estado de derecho. La titularidad del poder es entonces algo de carácter colectivo, razón por la que se habla de “poder público”, perteneciendo la soberanía al pueblo y quienes ejercen la autoridad (de manera transitoria) no son más que agentes transitorios de este; en resumen, esto es lo que caracteriza al poder público en el Estado de derecho, y tal principio (el de la soberanía popular) es el que ha sido adoptado por todas las democracias occidentales, incluyendo la nuestra, como fundamento de la organización del Estado9. 1.1.1.4 Características del poder público dentro de un Estado de derecho. Habiendo definido el poder público dentro del contexto de un Estado de derecho, es importante hacer referencia a sus principales características10 dentro de dicho marco, y que lo distinguen de otras formas de poder: 7 NARANJO MESA Vladimiro. Ibíd. Págs. 123. 8 En la edad media la doctrina que predomina en cuanto al fundamento del poder de los gobernantes es la del “origen divino” de la autoridad o teocracia. 9 NARANJO MESA Vladimiro. Ibíd. Págs. 128-129 10 NARANJO MESA Vladimiro. Ibíd. Págs. 129-133.

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a) Superposición y centralización. Esta característica supone que el poder del Estado (poder público), suprime todo poder político intermedio y ajeno a su ámbito dentro de la sociedad, imponiéndose y consolidándose como un ente centralizado en el que se concentra el poder. b) Poder de carácter político. La naturaleza política del poder del Estado se debe, principalmente, a tres connotaciones:

1) Es un poder de arbitraje frente a toda la comunidad, es decir que interviene en las relaciones sociales.

2) Es un poder que no tiene el carácter de patrimonial, en razón a que el patrimonio del Estado no se confunde con el patrimonio particular y privado que quienes ejercen la autoridad de forma transitoria.

3) Impone sanciones de carácter jurídico, es decir que estas amonestaciones están contempladas en la Ley y van dirigidas a la persona que la infringe, sin atacar sus medios mínimos de subsistencia.

c) Poder civil. Es decir, que prevalece la autoridad civil sobre la militar, la cual debe sujetarse a los mandatos de la primera; esto se concreta en aspectos tales como la prohibición que tienen los miembros de las fuerzas militares de participar en las decisiones políticas, y en que el jefe de Estado, el cual es una autoridad civil, sea el comandante supremo de las fuerzas armadas. d) Poder monopolizador de los medios de coerción. Una de las funciones principales del Estado de derecho, y siendo esto consecuencia del principio de la soberanía popular, es la de proteger la seguridad de todos sus asociados y lo cual se logra por todos los medios de coerción material y jurídica que tiene a su disposición (fuerzas armadas y de policía, sistema carcelario, administración de justicia), que radican en su cabeza de forma exclusiva con el fin de garantizar el cumplimiento de las reglas de derecho por parte de todos los asociados. e) Poder soberano El poder del Estado se impone frente a otros poderes coexistentes dentro de la sociedad y

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en relación con otros Estados (es decir en el ámbito internacional) se encuentra en un plano de igualdad. En relación al poder público institucionalizado en la figura del Estado, también se han distinguido las siguientes características:

1) La existencia de diversos órganos en los cuales se divide el ejercicio del poder político.

2) La existencia de “funcionarios” que pongan en movimiento a los organismos del Estado, por medio de la realización de las tareas y funciones que a ellos corresponden.

3) La existencia de un marco normativo que defina y determine los órganos del poder y cuales son sus funciones y competencias.

4) La clara diferenciación entre el órgano de poder del Estado y el individuo que ejerce tal poder (que el funcionario o gobernante no se identifique con el poder)11.

1.1.1.5. El principio de separación de poderes. Con respecto al tema del poder público del Estado, y como consecuencia lógica del principio de la soberanía popular el cual exige que el poder público sea limitado y regulado en garantía de las libertades y derechos de quienes conforman al pueblo, es necesario hacer mención al principio de separación de poderes aplicable a todo Estado democrático de derecho, ya que este lleva a determinar la forma en la que se organiza y estructura ese poder público para ser ejercido12, es decir que hace referencia a cuales son los sujetos y órganos instituidos para el ejercicio de tal poder y cuales son sus funciones, competencias y limitaciones. El principio de separación de poderes, el cual encuentra sus antecedentes filosóficos en el pensamiento aristotélico (al igual que la idea de la soberanía popular y de la cual deriva), concreta su formulación en el siglo XVIII con Montesquieu y su “Espíritu de las Leyes”, quien afirmaba que el poder del Estado en realidad no era uno solo, sino que se podían diferenciar de manera clara tres poderes separados y con una función diferente cada uno: el legislativo (encargado obviamente de elaborar las Leyes y normas generales destinadas a la sociedad), el ejecutivo(cuya función principal es la de gobernar, aplicando tales normas generales) y el judicial (encargado de resolver los conflictos resultantes de tal aplicación); cada uno de los tres poderes, afirmaba Montesquieu, debían coincidir con la función que le correspondía, sin que ninguno de los otros pudiera intervenir de ninguna forma en asuntos

11 Estas características son desarrolladas por el tratadista Álvaro Echeverri Uruburo, en su obra “Teoría Constitucional y Ciencia Política”. Tomado de NARANJO MESA Vladimiro. Op.cit. Pág. 133. 12 LOWENSTEIN Karl. Op.cit Págs. 54-57

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propios de su ámbito, dándose así una “independencia” y separación absoluta que impidiera el ejercicio arbitrario del poder13. Sin embargo, esta formulación original del principio de separación de poderes no tiene actualmente una aplicación plena en ningún Estado democrático de derecho, ya que se debe tener en cuenta la evolución de este principio y en la cual se distinguen las siguientes etapas:14

1) El poder público es uno solo, pero se divide en distintas ramas y órganos. Esto es una consecuencia lógica de que el Estado internamente es uno solo, frente a lo cual no es comprensible la existencia de tres poderes totalmente separados y autónomos al interior del mismo; teniendo en cuanta esto, la concepción tripartita del poder ideada por Montesquieu no es incompatible con el hecho de que el poder público sea uno solo, ya que este, dentro del contexto de un Estado de derecho, se halle dividido en tres partes denominadas “ramas” u “órganos” del poder público. 2) Colaboración entre las distintas ramas y órganos del poder público. Con la idea de que el poder público es uno solo, es imposible afirmar una separación absoluta y extrema de las ramas y órganos que lo conforman, ya que estas deben estar relacionadas entre sí y colaborarse mutuamente, con el fin de llevar a cabo los intereses comunes del Estado. De esto se concluye que si bien cada una de las ramas u órganos ejerce de manera principal la función que le corresponde, tal ejercicio no sea exclusivo ni excluyente, y no impide que otras ramas colaboren en el ejercicio de la función, participen de ella o la ejerzan de manera efectiva.15 Se habla entonces de una colaboración simple cuando una rama u órgano del poder contribuye al ejercicio de una función que corresponde a otra rama u órgano, y de colaboración plena cuando un órgano o rama del poder público cumple o ejerce de manera efectiva la función que le corresponde a otro. 3) Ampliación de la función ejecutiva. Siguiendo la formulación original del principio de separación de poderes, la función

13 NARANJO MESA Vladimiro. Op.cit Págs. 247-249 y RODRÍGUEZ Libardo. “Estructura del poder público en Colombia”. Págs. 2-3. Temis. 2003. 14 RODRÍGUEZ Libardo. Ibíd. Págs. 1-10. . 15 Esto es fundamental cuando nos vayamos a referir al tema de los titulares del poder tributario en la Constitución de 1991, ya que hay sujetos y órganos dentro de la estructura del Estado que lo ejercen de manera principal, sin implicar esto que otros intervengan en el mismo.

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ejecutiva (ejercida por el órgano o rama ejecutiva del poder público) comprendía la aplicación y concreción de la Ley dictada por la rama legislativa; sin embargo, sumándose a la idea de que el poder público es uno solo y que debe existir colaboración entre los órganos y ramas que lo conforman, una tercera etapa en la evolución del principio comprende el reconocimiento a la rama ejecutiva de poder ejercer funciones que, desde una primera percepción, corresponderían a otras ramas u órganos. Así, en primer lugar, se le ha reconocido al ejecutivo la facultad de reglamentar la Ley mediante la expedición de normas de carácter general e impersonal (función que correspondería, desde una óptica tradicional, a la rama legislativa); en consecuencia, es plenamente aceptado, según la evolución del principio, que dicha “potestad reglamentaria” haga parte de la función ejecutiva16. Igualmente, en segundo término, ha llegado a considerarse como inherente a la función desempeñada por la rama ejecutiva, la capacidad que esta tiene de aplicar la Ley a situaciones particulares y concretas (creándolas, modificándolas o extinguiéndolas), es decir todo lo relativo a la función administrativa como parte integrante de la función ejecutiva del poder público. 4) Finalmente, una cuarta etapa en la evolución del principio de separación de poderes comprende la existencia y reconocimiento, al interior del Estado, de órganos de carácter autónomo e independiente, diferentes a las tres ramas tradicionales del poder público y los cuales desempeñan funciones especializadas para el cumplimiento de los fines del Estado. Dichos órganos independientes, si bien podrían estar desempeñando competencias que corresponderían a la rama u órgano ejecutivo del Estado, se instituyen para ejercer de manera principal las funciones que se les atribuyen, en relación a la importancia de las mismas; igualmente, también se acepta y reconoce la existencia de entidades con autonomía e independencia en los niveles territoriales del Estado (seccional y local), que harían parte de la misma administración pública17. 1.1.2 El Poder público en la constitución de 1991. Después de haber definido el poder público y la manera en que este se manifiesta dentro de un Estado de derecho, lo concerniente ahora es ver la forma en que esta concebido dentro de la Constitución Política de 1991, es decir determinar quien es el titular del poder en Colombia, y de que forma se manifiesta el principio de separación de poderes para el ejercicio de las funciones del Estado. 16 Importante también resulta este aspecto en lo relativo al tema del poder tributario, ya que surge la cuestión de si la rama ejecutiva del poder público, vía esta facultad de reglamentación (inherente a su función) puede ejercer tal poder. 17 La existencia de entidades u órganos autónomos e independientes en los niveles territoriales del Estado, también constituye un tema importante dentro del poder tributario, ya que una de las cuestiones es si estos órganos tienen la posibilidad de ejercerlo o no.

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1.1.2.1 La titularidad del poder público en la Constitución de 1991. Nuestra Carta Política consagra claramente el principio constitucional de la “soberanía popular”, ya que todo el poder que ejerce el Estado proviene exclusivamente del pueblo, lo cual se puede ver en diferentes disposiciones normativas del ordenamiento superior. En primer lugar se encuentra el preámbulo de la Constitución Política18, donde se señala claramente que es el Pueblo de Colombia, en ejercicio de su poder soberano19, el que promulga la Carta Política. El artículo 3 de la C.P. consagra de manera expresa el principio de la soberanía popular, señalando que la soberanía reside exclusivamente en el pueblo y que de el emana el poder público; esta soberanía, reza el artículo, puede ser ejercida de forma directa o por medio de representantes, según lo que establezca la misma Constitución. Este principio, de la manera en que se consagra, tiene la importante consecuencia de que aquellos que son elegidos por el pueblo para atender las funciones del Estado deben sujetarse a sus instrucciones, procurando con sus decisiones el bien común y el interés general, reservándose el pueblo la facultad de revocarles el mandato en caso de que no lo hagan; situación contraria se presentaba en la Constitución de 1886, en la cual la soberanía residía en la persona jurídica de la Nación y con lo que no existía la responsabilidad de los mandatarios frente al pueblo en el ejercicio de sus funciones. La soberanía popular se refleja igualmente en el derecho que tiene todo ciudadano a participar en la conformación, ejercicio y control del poder político (Art. 40 CP “Derechos del Ciudadano”), en los mecanismos de participación ciudadana que consagra la Constitución (Art. 103 CP), y en el carácter de “representantes del pueblo” (con todas las responsabilidades que esto trae) de los miembros de los cuerpos colegiados de elección directa (Art. 133 CP). 1.1.2.2. El principio de separación de poderes en la Constitución de 1991. Según el artículo 113 de la Carta Política, se establece que son ramas del poder público la legislativa, la ejecutiva y la judicial y que, además de los órganos que integran a estas, existen otros que son autónomos e independientes que también cumplen las demás funciones del Estado; finalmente, establece que si bien los diferente órganos del Estado

18 En adelante CP. 19 Se habla aquí del poder constituyente primario, cuyo titular es el pueblo.

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tienen funciones separadas, estos colaboran armónicamente entre sí para la realización de sus fines. Claramente lo que hace la Constitución no es consagrar el principio de separación de poderes tal como fue formulado originalmente (separación total y absoluta de tres poderes distintos), sino que establece que el poder público es uno solo, conformado por tres ramas distintas, por unos órganos autónomos e independientes, rigiendo entre estos un deber de colaboración armónica para la consecución de los fines del Estado, desarrollando así las distintas etapas de evolución que ha presentado este principio. De esta manera, la rama legislativa es integrada por el Congreso de la República, la ejecutiva por el Gobierno Nacional, y la rama judicial del poder público por todos los Jueces, Tribunales y Altas Cortes de la República (además de la Fiscalía General de la Nación), quienes ejercen la función correspondiente de manera preponderante aunque no exclusiva; por otro lado, existen otras funciones del Estado ejercidas por parte de organismos autónomos independientes creados por la misma Constitución (Contraloría, Procuraduría, Registraduría, Consejo Nacional Electoral...); existe la controversia acerca de si las entidades territoriales, siendo autónomas en los asuntos que son de su competencia, podrían calificarse como órganos autónomos e independientes diferentes a las ramas que conforman el poder público, o si mas bien hacen parte integrante de la rama ejecutiva. Finalmente, es importante hacer referencia particular a ejemplos en los que la colaboración armónica entre ramas y órganos autónomos del poder público, según nuestro marco constitucional (en el cual encontraremos a una rama u órgano que ejerce de manera principal una función, así como la intervención valida de otras ramas y órganos en funciones que no son de su titularidad), tendría incidencia en el ejercicio del poder tributario (siendo este una manifestación del poder público); particularmente, nos referimos a casos de colaboración de la Rama ejecutiva (integrada por el Gobierno Nacional) en asuntos de competencia de la Rama Legislativa (integrada por el Congreso): Una forma de colaboración simple es la iniciativa exclusiva del gobierno( órgano integrante de la rama ejecutiva) en la presentación de proyectos de Ley en temas como la organización del crédito público, el régimen de comercio exterior y de cambios internacionales, participación en las rentas nacionales o sus transferencias, y exenciones de impuestos, contribuciones y tasas nacionales (Art. 154 CP), el Plan Nacional de desarrollo y de inversiones públicas y el presupuesto de rentas y gastos (Art.200 numeral 3 y 4 CP); en cuanto a la colaboración plena, esto es ejercicio pleno de la función, esta la expedición por parte del gobierno de decretos con fuerza de Ley en estados de excepción (Conmoción interior-Art. 213; Guerra exterior-Art. 212; emergencia económica, social y ecológica-Art. 215), en los cuales tiene la posibilidad de “crear” tributos, y en lo referente al Plan de desarrollo e inversiones Públicas (Art. 341 Inc. 3 CP) en donde se discute esa posibilidad.

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2. EL PODER TRIBUTARIO. 2.1 CONCEPTO Y FUNDAMENTOS. Para lograr determinar el concepto de poder tributario debemos retomar la definición de poder político. El poder político actualmente, es la capacidad que tiene el Estado de dirigir o encaminar, incluso por la fuerza, a la sociedad para que se cumplan los fines preestablecidos en la Constitución, los cuales concuerdan con el interés general de los asociados. Es indudable que para alcanzar cualquiera de estos fines, se debe tener un mínimo de recursos económicos disponibles, siendo entonces el objetivo fundamental del poder tributario proveer los recursos financieros suficientes para la consecución de las metas estatales. Es en el sentido anterior que muchos tratadistas entienden el fundamento y justificación del poder tributario del Estado. Así, para Alejandro Ramírez Cardona este se fundamenta en que: “la facultad de establecer tributos, que tiene como fundamento político-financiero el hecho de que debe satisfacerse determinadas necesidades colectivas como públicas esenciales, es decir, mediante instituciones de servicio público primario. Por tratarse de necesidades de cuya satisfacción depende la integridad misma del sistema social, de manera que no puede excluirse de su beneficio tanto a quien no puede (sin capacidad económica) como a quien no quiere contribuir (el evasor) a su sostenimiento, han de financiarse las instituciones encargadas de tales funciones mediante impuestos y no mediante tasas ni precios”.20

Respecto al fundamento del poder tributario Bravo Arteaga también comenta: “Como sujeto del poder tributario, el Estado representa una soberanía que mantiene bajo su sujeción a los particulares, no simplemente como una manifestación de fuerza política y jurídica, sino con la finalidad fundamental de realizar el bien común de los asociados. Por virtud de ese poder encaminado al bien común, el Estado puede y debe establecer los tributos necesarios para proveer los recursos destinados al cumplimiento de sus fines”21. Dicha potestad, de acuerdo a los principios democráticos y de legalidad tributaria, solo puede ser ejercida por medio de la Ley, razón por la cual su titular originario es el 20 RAMÍREZ CARDONA, Alejandro. “Derecho Tributario Sustancial y Procedimental”. Pág. 51. Temis. 1985. 21 BRAVO ARTEAGA, Juan Rafael. “Nociones Fundamentales de Derecho Tributario”. Pág.213. Legis. 2003.

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Congreso, y como veremos más adelante, otras autoridades públicas la ostentan de manera derivada. A esto Ramírez Cardona agrega que: “la imposición fiscal, en sentido amplio para que se ejerza adecuadamente dentro del Estado de derecho, debe someterse a los mismos principios de la división de las ramas del poder político. El impuesto debe establecerse por medio de Leyes dictadas por el Congreso, recaudarse por la Administración Pública (fiscal) y someterse a la legalidad de los actos administrativos correspondientes a un control político, jurisdiccional y administrativo, en igual forma a como se cumple la misión del Estado en los demás sectores de Derecho Público”.22

Son diversas las definiciones que se encuentran en la doctrina acerca de lo que es el poder tributario, veamos algunas de ellas: Calvo Ortega define al poder tributario y a sus titulares así: “es un conjunto de potestades atribuidas por el ordenamiento a determinadas instituciones públicas (parlamento y poder ejecutivo)y a entes públicos territoriales cuya concreción depende de la organización político-territorial del Estado mismo; (…) Hay, pues, tantos poderes tributarios como ordenamientos aunque no todos tengan el mismo contenido (el municipal, por ejemplo, tiene un alcance menor que el estatal) y todos ellos cuenten con algunas fuentes y normas comunes (comenzando por la Constitución)”.23

Para Giuliani Fonrouge la expresión de poder tributario es: “La expresión de poder tributario significa la facultad o posibilidad jurídica del Estado de exigir contribuciones con respecto a personas o bienes que se hallan en su jurisdicción”24

Bafile por su parte lo ve como: “El poder de supremacía tributaria es una manifestación de la soberanía ejercida sólo a través de la emanación de Leyes del Estado (a titulo originario) o de los sujetos (Regiones, Comunidad Económica Europea) habilitados, en vía derivada, aunque dentro de sus limites restringidos, para la emanación de las Leyes”.25

Amorós Rica dice que:

22 RAMÍREZ CARDONA. Alejandro. Op.cit Pág. 53. 23 CALVO ORTEGA, Rafael. “Derecho Tributario Parte General”. Pág.123. Civitas. 2001. 24 FONROUGE Giuliani. “Derecho Financiero” tomo I. Pág. 268. Depalma. Buenos Aires. 1977. 25 BAFILE.C, “Introduzione al Diritto Tributario”.Cedam, Pág.23Padova 1978.Citado por CARZOLA PRIETO Luis Maria. “Poder Tributario y Estado Contemporáneo”.Pág.95.Instituto de estudios Fiscales Ministerio de Hacienda.1981.

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“Usualmente la expresión de poder tributario significa la facultad o posibilidad jurídica del Estado de exigir contribuciones a las personas o bienes que se hallan dentro de sus fronteras o límites territoriales”.26 Por su parte Mauricio Plazas, al explicar la noción de poder tributario, la ata indisolublemente al principio de legalidad así: “El poder tributario se concreta en la facultad de crear tributos y, en los sistemas liberales, gira alrededor del principio nullun tributum sine lege cuya vigencia y reconocimiento excede los limites nacionales para adquirir las características de un derecho universal y una garantía para los asociados de todos los pueblos en los cuales reine la libertad. Tal facultad, reside en el “Parlamento” por ser el órgano o rama del poder público que ejerce “supremacía” en la creación de derecho legislado, “supremacía” que es posible porque el “pueblo”, verdadero titular del “poder soberano”, así lo ha dispuesto.”27

La profesora Lucy Cruz de Quiñónez 28 lo define como: “la facultad reconocida a un ente publico para establecer tributos” Para la citada autora, este concepto se desprende como una especie del poder financiero, bajo el cual el Estado, “tiene la facultad de establecer un sistema de ingresos y gastos, capaces de asegurar los fines del Estado” Entonces, dado que el Estado requiere flujos de recursos monetarios para desarrollar sus fines, pues desarrolla una de las herramientas que tiene para ello, cual es la imposición de tributos gracias al poder tributario (es solo una de las formas para conseguir recursos). El autor Vicente Arche29, citado por la profesora Lucy Cruz en su texto, establece que: “el poder tributario es el poder de establecer tributos, manifestación en el terreno financiero del poder legislativo. Con lo cual solo se reconoce dicho poder al ente o entes que en virtud de la Constitución, están facultados para establecer tributos. Así se distingue indudablemente el poder tributario, de la potestad reglamentaria de la administración publica en materia tributaria”

26 AMOROS Rica, “Derecho Tributario”.Pág.158 Ed. Derecho Financiero, Madrid 1970, Citado por CARZOLA PRIETO Luis Maria Ibíd. Pág.95 27PLAZAS Vega Mauricio. “Derecho de la Hacienda Pública y Derecho Tributario” Pág.611.Temis.2000. Comillas tomadas del texto original. 28 CRUZ DE QUIÑÓNEZ Lucy “Derecho Tributario”. Varios Autores. Págs.225-262. ICDT.1999. 29 ARCHE Fernando Vicente.”Notas de Derecho Español a los Principios de Derecho Tributario de Antonio Berliri”. Madrid. Pág. 177.1964.

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Para Otto Mayer, “el poder tributario es la fuerza publica dirigida hacia las rentas del Estado”. Para este autor, según el texto de Lucy Cruz, el poder tributario es una situación de supremacía y de sujeción de los ciudadanos frente al Estado, por lo que coexiste con el poder de policía, pues se sirve de los mismos medios, tan solo que este busca procurar el orden de la comunidad, mientras que el poder tributario busca satisfacer los ingresos necesarios a la actividad del Estado. Otra corriente, según el texto citado, considera que la administración al entrar en contacto con los administrados no lo hace en virtud de una relación de poder, sino de un vínculo jurídico en sentido propio. En este sentido, el poder tributario no seria un poder de supremacía para subordinar a los administrados, sino una facultad para crear relaciones jurídicas. Por su parte la Corte Constitucional en sentencia C-510 del 3 de septiembre de 1992 al respecto dijo que: “La competencia impositiva general, expresada en la prerrogativa de crear tributos, establecer exenciones y autorizar a otras corporaciones representativas para hacerlo, corresponde al Congreso. Se trata de una materia, inveteradamente ligada a la génesis y desarrollo del Parlamento y, en general, al principio participativo que exige que el tributo no provenga de una imposición sino de una decisión que los mismos ciudadanos toman por conducto de sus representantes”. 2.2 CARACTERÍSTICAS DEL PODER TRIBUTARIO. La profesora Cruz encuentra 5 características que perfilan el poder tributario:30

1- EXPRESO. La titularidad sobre este poder debe ser asignada directamente por la

Constitución, de forma expresa. Esta puede ser exclusiva del Congreso o concurrente con otros entes.

2- ABSTRACTO. Se dirige en forma general a una comunidad, sin singularizar el

destinatario especifico del tributo. 3- TERRITORIAL. El ejercicio del poder tributario, en la medida que responde a la

soberanía, esta limitado a un determinado ámbito territorial (bien sea nacional o de cada entidad territorial).

4- LIMITADO. Como todo poder, no es ilimitado y responde a límites materiales, que de

vulnerarse llevarían a vicios del acto. 30 CRUZ DE QUIÑONES Lucy. Op.cit Pág.225-262.

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5- PERMANENTE. Como se desprende de la soberanía del Estado, se considera

inherente a la misma, de tal forma que este no se extingue sino con la extinción del Estado.

A continuación incluiremos dos características no contempladas en el texto de la profesora Lucy Cruz de Quiñónez, que consideramos importantes para que el lector comprenda algunas de las conclusiones a que llega este trabajo. 6- IMPRESCRIPTIBLE. El poder tributario del estado es imprescriptible, es decir, que no responde a límites temporales que puedan agotar el ejercicio de este poder. En ese mismo sentido, cuando un órgano estatal es titular del poder tributario tal potestad no esta sometida a un termino, sino que se otorga indefinidamente, salvo el caso especialísimo de la competencia impositiva del Presidente en los estados de excepción, donde, por ser estados de anormalidad se limita el tiempo de ejercicio de tal poder. 7- INDELEGABLE. No es posible transferir a un tercero el poder o competencia tributaria que esta siendo expresamente atribuido por la Constitución, por cuanto delegarlo implicaría un poder tributario transitorio para el delegatario31, por demás de vulneraría el principio de representación. 2.3 CLASIFICACIÓN PRINCIPAL 2.3.1. Según el origen de la potestad. Hemos visto que existen diversos titulares de poder tributario, pero no todos adquieren dicha potestad de la misma manera, por esto la doctrina ha clasificado al poder tributario en originario y derivado. Dicha clasificación adquiere una mayor importancia en repúblicas organizadas de forma unitaria, puesto que en las federales se entiende que el poder tributario originario lo tienen todos los órganos de gobierno (Nación, Provincias y Municipios). El fundamento de lo anterior tal y como lo dice Fonrouge es que: “tanto la Nación como las provincias y los municipios tienen poder originario inherente, porque es connatural al Estado en cualquiera de sus manifestaciones; la diferencia no radica en la “esencia” sino en el ámbito de actuación,... “la única delegación de poderes (incluyendo el tributario) es la efectuada por el pueblo, depositario de la soberanía, al sancionar la Constitución que nos rige...”32

31 FONROUGE, Giuliani. “Derecho Financiero” tomo I. Pág. 273. Depalma. Buenos Aires. 1977. 32 FONROUGE Giuliani. Ibíd. Pág.277. .

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En cambio para repúblicas organizadas en forma unitaria, estos conceptos son de útil aplicación, puesto que se entiende que el poder tributario es originario cuando proviene de la Constitución “y derivado cuando el ente público lo posee por autorización del ente público con poder originario”33. Así, el poder tributario se puede clasificar como originario y derivado, el originario es aquel que ha sido establecido por la propia Constitución, el derivado en cambio es fruto de mecanismos de desviación de competencias como lo es la descentralización. En nuestro caso el poder tributario originario se encuentra radicado en el Congreso, y el poder tributario derivado en las Asambleas Departamentales y los Concejos Municipales. 2.3.2 Según el origen nacional o supranacional. De acuerdo con esta clasificación el poder tributario será nacional cuando el origen o la modificación de los elementos estructurales del tributo provengan de la manifestación de voluntad de un órgano estatal y en ejercicio de una competencia expresamente atribuida por la Constitución. Por el contrario será de carácter supranacional cuando la creación o modificación de los elementos estructurales provenga de la manifestación de voluntad de un órgano del ente supranacional, ente que a su vez ha surgido de la aprobación de un tratado internacional por medio del cual se transfiere la soberanía en determinadas materias. 2.4 FUNDAMENTO ECONÓMICO Y JURÍDICO DEL PODER TRIBUTARIO Sin embargo, el poder tributario no solamente tiene un fundamento económico en el sentido de recaudar dinero para cubrir el gasto público, como expusimos al inicio de este capitulo, sino también como herramienta de política económica, por lo que, a través del tributo, puede incentivarse o no determinada área de la producción. Por otro lado tienen un fundamento social. No podemos negar la finalidad social del poder tributario, aunque si bien este se traduce en un esfuerzo económico para los contribuyentes, lo cierto es que también por medio del gasto público se traduce en obras, bienes y servicios para la población, como la atención en salud y la justicia gratuita, mejorando la calidad de vida de los habitantes y cumpliendo también con los fines del Estado, siendo aquí esencial

33 RAMÍREZ CARDONA, Alejandro. Ibíd. Pág.54

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el papel de las entidades públicas territoriales puesto que son ellas las que tienen una mejor idea de aquello que es realmente necesario en materia de gasto público para su región. Su fundamento jurídico, no es otro que el de ser un poder establecido en la Constitución y limitado por ella misma, razón por la cual no puede ser ejercido si no es atendiendo a las condiciones establecidas allí. Por lo tanto el único que puede ejercer dicho poder a nivel nacional es el órgano legislativo (Congreso) quien establece los tributos a través de la Ley (en principio). Sin embargo, como ya lo hemos comentado, jurídicamente también se dispone de un poder tributario para los ámbitos distintos al nacional (Departamentos y Municipios) a lo cual se le ha llamado poder tributario derivado, poder que también se encuentra regulado por la Constitución y la Ley, pero que por su carácter de derivado depende esencialmente de lo que plantea el Congreso respecto de un determinado tributo.

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3. EL PODER TRIBUTARIO EN LA CONSTITUCIÓN POLÍTICA COLOMBIANA.

3.1. EL PODER TRIBUTARIO RESIDE EN EL PUEBLO. Lo primero que reclama la Constitución al hacer la consagración del poder tributario, es reconocer al pueblo como su soberano, a través del artículo 3 CP, en los siguientes términos: "Art. 3. La soberanía reside exclusivamente en el pueblo, del cual emana el poder publico. El pueblo la ejerce en forma directa o por medio de sus representantes, en los términos que la Constitución establece." Este articulo no habla expresamente del poder tributario, mas refiere a la existencia de soberanía. Para nosotros es suficiente este reconocimiento genérico, pues ello implica que, como primera piedra de la estructura del Estado, tiene el pueblo la facultad de tomar decisiones, y dentro de estas se incluyen las de tipo tributario. Además de los efectos e implicaciones políticas se puede colegir este importante efecto tributario; la norma esta creando el poder de imponer tributos en cabeza del pueblo, dado que la soberanía, entendida esta como un poder absoluto y por encima del cual no puede haber otro poder, es decir que al reconocer que el pueblo es soberano, todos los demás elementos le están subordinados34; es de su exclusivo resorte, diciendo entonces que, en principio, solo este soberano podrá establecer los gravámenes. Al suceder el cambio de titularidad en la soberanía, también cambia la residencia del poder tributario por lo que, podríamos decir, en términos generales y a manera de introducción, que el poder tributario, bajo la Constitución de 1991, corresponde a el pueblo35, que es aquella parte de la población capacitada para participar del poder político del Estado, es

34 NARANJO MESA Vladimiro. Op.cit. Págs. 133,134, 223-224. 35 No obstante el pueblo es el soberano, la Constitución ha querido que ejerza este poder exclusivamente a través del Congreso, como explicaremos mas adelante. En este sentido, limita también su actuación en materia impositiva, como se puede ver en el artículo 170 CP, donde no permite la participación del pueblo, vía referendo, para que se derogue una norma relativa a materia tributaria. Disposiciones de este tipo hallan justificación en la razón de existencia de los tributos. Estos responden tanto a necesidades de gasto, como a desarrollos de política fiscal en busca de efectos macroeconómicos. Siendo así las cosas, ambas situaciones son del resorte exclusivo del presidente en cuanto, solo el gobierno nacional conoce los requerimientos de ingresos del estado (por ser quien elabora el presupuesto). En la medida de lo anterior, no se justifica la existencia de iniciativa o poder derogatorio en el pueblo (vía referendo) por cuanto no seria responsable que una decisión que debería depender del criterio de necesidad de ingreso y de sus efectos macroeconómicos, baje al plano popular, a ser tomadas con motivaciones diferentes.

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decir el conjunto de personas que tiene derechos políticos y que elige a sus gobernantes36; y sobre esta premisa de orden constitucional debe estructurarse el análisis que estamos realizando. 3.2 EL CONGRESO Una vez sabemos que el poder tributario existe de forma originaria en el pueblo, debemos entrar a analizar como ejerce el pueblo este poder. En este punto se observa dificultad para que el pueblo, como un componente abstracto pueda tomar decisiones, no solo tributarias, sino de cualquier tipo. Para esto, las constituciones se han valido de elementos como la democracia representativa y participativa, de tal forma que aquella soberanía decorativa se convierta en una herramienta eficaz, bajo la cual, es el pueblo el artífice de la dinámica del Estado, participando activamente en las decisiones del mismo y constituyéndolo. Es entonces claro que el pueblo es el soberano, pero que participa a través de ciertas figuras que hacen efectiva su intervención. En este caso concreto, la figura que utiliza el pueblo para realizar las Leyes, es el Congreso de la República, según texto del artículo 114 CP: "Art. 114. Corresponde al Congreso de la República reformar la Constitución, hacer las Leyes y ejercer control político sobre el gobierno y la administración. El Congreso de la República estará integrado por el senado y la cámara de representantes." Es así como podemos decir que en el Congreso se ha delegado la competencia para crear Leyes. Pues bien, a través de estas Leyes, y conforme a la Constitución Política, en el artículo 150 numeral 11 y 12, se establecen los tributos: "Art. 150. Corresponde al Congreso hacer las Leyes. Por medio de ellas ejerce las siguientes funciones: 11. Establecer las rentas nacionales y fijar los gastos de la administración. 12. Establecer contribuciones fiscales y, excepcionalmente, contribuciones parafiscales en los casos y bajo las condiciones que establezca la Ley." Recapitulando lo que hemos dicho, el pueblo es el soberano, luego en el recae el poder tributario. Para que esta soberanía no sea meramente ornamental, la soberanía se manifiesta a través de la democracia participativa y representativa. Es así como el Congreso representa al pueblo, en cuanto a la función de crear Leyes. Por tanto, si la Constitución establece en su artículo 150 que a través de estas se crean los tributos, pues es el mismo pueblo quien, a través de su representante, llega al consenso sobre la imposición tributaria, de tal forma que el Congreso es el titular del poder tributario (por cuanto representa al pueblo). 36 NARANJO MESA Vladimiro. Op.cit. Págs. 89-90.

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Al respecto, la Corte ha entendido la competencia general del Congreso en la imposición de tributos como consecuencia del principio democrático, en sentencia C-510 de 1992: “La competencia impositiva general, expresada en la prerrogativa de crear tributos, establecer exenciones y autorizar a otras corporaciones representativas para hacerlo, corresponde al Congreso. Se trata de una materia, inveteradamente ligada a la génesis y desarrollo del Parlamento y, en general, al principio participativo que exige que el tributo no provenga de una imposición sino de una decisión que los mismos ciudadanos toman por conducto de sus representantes. Históricamente, la contribución económica sufragada por los contribuyentes, independientemente de cualquier otra consideración, sirvió para justificar el nacimiento y la permanencia de instituciones representativas, y esa circunstancia todavía hoy le otorga a esta competencia, unida a la otra función afín de votar el presupuesto, un valor central en el cuadro de sus atribuciones. Los Constituyentes, en su afán de robustecer al Congreso como expresión del principio democrático y representativo (CP Art. 1), no sólo reiteraron sus títulos constitucionales en esta materia, sino que definieron, profundizaron y reforzaron con más vigor la esfera de sus competencias” En sentencias C-1063 de 2003, C-597 de 2000 y C-987 de 1999, ha expresado la importancia del principio democrático, fuente del poder tributario en el Congreso (y las Asambleas y Concejos), en los siguientes términos: “Fue en desarrollo del principio democrático que el Constituyente de 1991 confirió a los cuerpos colegiados y de elección y representación popular antes mencionados, esa facultad de establecer tributos, la cual se encuentra sometida a los presupuestos propios del principio de legalidad tributaria37, dentro de los cuales adquieren especial vigencia los de representación popular para el señalamiento de los impuestos y el de predeterminación de los elementos esenciales de los mismos, en los términos analizados por esta Corte en la Sentencia C-987 de 1999, de la siguiente manera:

“5- En anteriores oportunidades, esta Corporación ha precisado el alcance del principio de legalidad tributaria, y ha señalado que éste comprende al menos tres aspectos38. De un lado, este principio incorpora lo que la doctrina ha denominado el principio de representación popular en materia tributaria, según el cual no puede haber impuesto sin representación de los eventuales afectados. Por ello la Constitución autoriza únicamente a las corporaciones de representación pluralista - como el Congreso, las Asambleas y los Concejos- a imponer las contribuciones fiscales y parafiscales (CP Art. 338). De otro lado, la Carta consagra el principio de la predeterminación de los tributos, ya que fija los elementos mínimos que debe contener el acto jurídico que impone la contribución para poder ser válido, puesto que ordena que tal acto debe señalar los sujetos activo y pasivo de

37 Ver, entre otras, las Sentencias C-209 de 1993, C-537 de 1995, C-220 de 1996 y C-583 de 1996. 38 Ver, por ejemplo, las sentencias C-004 de 1993. M.P. Dr. Ciro Angarita Barón y C-084 de 1995, MP Alejandro Martínez Caballero, Fundamentos 12 y ss

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la obligación tributaria, así como los hechos, las bases gravables y las tarifas (CP Art. 338). Y, finalmente, la Constitución autoriza a las entidades territoriales a establecer tributos y contribuciones, pero de conformidad con la Constitución y la Ley. Esto muestra entonces que las entidades territoriales, dentro de su autonomía, pueden establecer contribuciones pero siempre y cuando respeten los marcos establecidos por la Ley, puesto que Colombia es un país unitario, y por ende los departamentos y municipios no gozan de soberanía fiscal (CP Art. 287 y 338).”.39

En este estado de la tesis ya hemos explicado como el poder tributario reside, de forma delegada40, en el Congreso. Ahora bien, el Congreso establece los tributos, según la norma recientemente citada, pero ¿existen otros titulares del poder tributario?; la norma constitucional 338 parece darnos la respuesta: "Art. 338. En tiempos de paz, solamente el Congreso, las Asambleas Departamentales y los Concejos Distritales y Municipales podrán imponer contribuciones fiscales o parafiscales. La Ley, las ordenanzas y los acuerdos deben fijar, directamente, los sujetos activos y pasivos, los hechos y las bases gravables, y las tarifas de los impuestos. “La Ley, las ordenanzas y los acuerdos pueden permitir que las autoridades fijen la tarifa de las tasas y contribuciones que cobren a los contribuyentes, como recuperación de los costos de los servicios que les presten o participación en los beneficios que les proporcionen; pero el sistema y el método para definir tales costos y beneficios, y la forma de hacer su reparto, deben ser fijados por la Ley, las ordenanzas o los acuerdos. “Las Leyes, las ordenanzas o acuerdos que regulen contribuciones en las que la base sea el resultado de hechos ocurridos durante un periodo determinado, no pueden aplicarse sino a partir del periodo que comience después de iniciar la vigencia de la respectiva Ley, ordenanza o acuerdo." Si bien es cierto el artículo reafirma lo dicho líneas arriba sobre la titularidad del poder tributario en cabeza del Congreso, establece además, otros titulares que enunciaremos a continuación: - Los primeros titulares son las Asambleas Departamentales y los Concejos Municipales y Distritales. El punto es interesante pues pareciera que la Constitución esta facultando a estas entidades para crear tributos, independientemente del Congreso. Sin embargo, veremos mas adelante si esta afirmación es cierta desde un análisis omnicomprensivo de la constitución. - El segundo titular que se desprende de este articulo son las "autoridades", quienes pueden, 39 Sentencia C-597 de 2000. 40 El titular del poder tributario es el pueblo, en la medida que crea la Constitución, y en el reside la soberanía, de tal forma que el Congreso es apenas un delegado, en términos políticos, del soberano.

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fijar la tarifa de las tasas y contribuciones (y ya sabemos que fijar algún elemento del tributo, es per se el ejercicio de poder tributario) cuando la Ley, la ordenanza o el acuerdo se lo permitan y siempre que el sistema y método para definir los costos y beneficios, sea fijado por estas. Mas adelante ahondaremos sobre este tema, buscando concretar si las autoridades tienen o no poder tributario. - El tercer titular, resulta de un silencio del artículo 338 CP. Cuando la disposición nos dice que el poder tributario reside en el Congreso, las Asambleas y los Concejos, y lo refiere solo a "tiempos de paz", es porque puede haber tiempos de convulsión, en cuyo caso la norma citada no puede aplicarse plenamente, luego ¿quien tiene el poder tributario en tiempos de convulsión? Es un interrogante que responderemos mas adelante, de la mano de los artículos 212, 213, 214 y 215 CP, que establecen los estados de excepción, bajo los cuales el texto constitucional podría dar autorización al poder tributario del Presidente de la República. De la lectura del artículo 338 CP, podemos concluir que podría haber tres titulares de poder tributario (si son o no titulares, y en que condiciones, lo analizaremos mas adelante). No obstante, existen otras normas constitucionales que abren la discusión sobre otros titulares no enunciados en el 338 CP: - El articulo 150 numeral 19 en concordancia con el 189 numeral 25 de la Constitución Política, enuncian la facultad del Presidente de la República para modificar aranceles, tarifas y demás disposiciones concernientes al régimen de aduanas. - El artículo 200 CP en concordancia con los artículos 339 y 341, nos habla de la obligación del Presidente de presentar el plan nacional de desarrollo, el cual consta de una parte general, y otra de inversiones publicas. El general, son los objetivos y propósitos nacionales de largo plazo, mientras que la parte de inversiones públicas incluye los proyectos de inversión pública nacional y la especificación de los recursos financieros requeridos para su ejecución. La pregunta que surge a la luz de este artículo es: A- ¿Es posible crear o modificar tributos por medio de la Ley del plan de desarrollo? B- En caso de ser afirmativo lo anterior y en la medida que el efecto de la no aprobación del plan nacional de inversiones publicas es la adopción de este por medio de decreto con fuerza de Ley, si el plan nacional de inversiones publicas en su parte de recursos crea o modifica tributos, ¿podría decirse que el Presidente tiene poder tributario en este caso, al crear el tributo mediante decreto? Como vemos, la situación no es pacifica, por lo que mas adelante analizaremos el tema. - Otro punto a analizar es la existencia de poder tributario en organizaciones supranacionales. En particular, el articulo 227 CP nos dice que mediante tratados se pueden crear organismos supranacionales. Ello quiere decir que si un tratado permite a un organismo supranacional fijar ciertas situaciones tributarias, ¿estaría otorgándole poder tributario?, y en consecuencia, ¿seria constitucional esta delegación? Estos puntos los analizaremos mas adelante.

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- El Presidente, a la luz del articulo 224 CP puede dar aplicación provisional a los tratados de naturaleza económica. Si el tipo de tratado en cuestión contuviera disposiciones bajo las cuales se modifican elementos de alguna relación jurídica tributaria y, dado que el Presidente le puede dar aplicación provisional, ¿estaría el Presidente, en este caso, ejerciendo poder tributario? -Hay otras situaciones que han surgido a partir de flexibilizaciones jurisprudenciales de la competencia sobre el poder tributario, como en el IVA implícito, los paraísos fiscales, etc. Situaciones que analizaremos mas adelante. En conclusión sabemos, por lo explicado arriba, que el Congreso tiene poder tributario, pero a la par de la lectura constitucional, surgen varias situaciones donde podría insinuarse poder tributario en cabeza de otros órganos, situaciones que analizaremos a continuación. 3.3 LAS ASAMBLEAS DEPARTAMENTALES Y LOS CONCEJOS MUNICIPALES Y DISTRITALES41. Conforme al artículo 338 CP arriba trascrito, podría pensarse que existe un poder tributario "originario" en las Asambleas y Concejos. Originario en el sentido que no requiere del concurso de una Ley para que el impuesto sea efectivo. Además, al leer el articulo 287 CP, pareciere reforzarse la idea, pues permite a las entidades territoriales "establecer" los tributos necesarios. Este artículo reza, "Art. 287. Las entidades territoriales gozan de autonomía para la gestión de sus intereses, y dentro de los límites de la constitución y la Ley. En tal virtud tendrán los siguientes derechos: 1. Gobernarse por autoridades propias. 2. Ejercer las competencias que les correspondan. 3. Administrar los recursos y establecer los tributos necesarios para el cumplimiento de sus funciones. 4. Participar en las rentas nacionales." 41 En el desarrollo de este punto, partiremos de la noción de poder tributario originario y derivado en el sentido utilizado por Blumenstein, Lucy Cruz de Quiñónez y la Corte Constitucional, entre otros. No obstante, es un imperativo advertir al lector que una parte sustancial de la doctrina considera que el poder de las Asambleas y Concejos es originario en la medida que este ha sido conferido expresamente por la Constitución a un determinado ente, como bien sucede con el articulo 338 CP. Por ende, si un órgano es nombrado por la Constitución como titular del poder tributario, este tendrá poder originario, sin importar que por distribución de los niveles de competencia (nacional, departamental y municipal) requiera de una ley previa de autorizaciones, que insisten, nada afecta lo originario o derivado de este poder.

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Sin embargo, de una lectura constitucional integral, observamos que el poder tributario de las Asambleas y Concejos es limitado. El articulo 300 CP, que se refiere exactamente a las facultades de las Asambleas, declara lo siguiente, "Art. 300. Corresponde a las Asambleas Departamentales, por medio de ordenanzas: (....) 4. Decretar, de conformidad con la Ley, los tributos y contribuciones necesarios para el cumplimiento de las funciones departamentales. (....)" Puede observarse en este artículo como se realiza una remisión directa a la Ley, es decir, que sin el concurso de una Ley, no podrán existir los tributos Departamentales, Municipales, ni Distritales. Podríamos decir a la luz de este artículo, que no existe tal poder tributario originario en cabeza de las Asambleas, y por el contrario, deberá siempre haber una habilitación realizada por el Congreso Nacional a través de Ley. Ahora, en el caso de los Concejos Municipales y Distritales se llega a una conclusión similar, basados en el artículo 313 CP, “Art. 313. Corresponde a los Concejos: 4. Votar de conformidad con la constitución y la Ley los tributos y los gastos locales." Nótese como, al igual que sucede con las Asambleas Departamentales, los Concejos pueden "votar" los tributos de conformidad con la Ley. Esto reafirma la tesis bajo la cual no puede partirse de una concepción originaria de poder tributario en estas entidades, pues cualquier actuación donde pueda entenderse la fijación de tributos debe realizarse conforme a la Ley nacional. Un argumento adicional, que corrobora la concepción derivada del poder tributario en cabeza de las Asambleas y Concejos, es la calidad de unitario del Estado colombiano, establecida en el artículo 1 CP, así: “ART. 1. Colombia es un Estado social de derecho organizado en forma de República unitaria, descentralizada, con autonomía de sus entidades territoriales, democrática, participativa y pluralista, fundada en el respeto de la divinidad humana, en el trabajo y la solidaridad de las personas que la integran y en la prevalencia del interés general.” Estado unitario se entiende como “aquel que posee un solo centro de impulsión política y administrativa, es decir, aquel en el cual la soberanía se ejerce directamente sobre todo el conglomerado social asentado sobre un mismo territorio. De esta suerte, la totalidad de los atributos y funciones del poder político emanan de un titular único, que es la persona jurídica llamada Estado. Todos los individuos colocados bajo la soberanía de este obedecen a una misma y sola autoridad, viven bajo un mismo régimen constitucional y son regidos por unas mismas Leyes”, 42 así, dada la calidad de unitario del Estado colombiano, 42 NARANJO MESA. Vladimiro. Op.cit. Pág.290.

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las entidades territoriales tienen una autonomía fiscal limitada (que es una de las diferencias con los Estados federales) y, por tanto, se circunscribe su potestad a establecer los tributos que la Ley nacional ha autorizado. En conclusión, la Constitución de 1991 establece al Congreso como titular del poder tributario originario, pero da unas particulares facultades a las Asambleas y Concejos, bajo las cuales estas son las únicas habilitadas para establecer o votar tributos (que no sean de carácter nacional) dentro de su competencia, pero siempre con referencia directa a lo establecido por el legislador nacional, es decir, ostentan un poder tributario derivado. Frente a esta dualidad de asignación de competencias (poder originario – poder derivado), la profesora Lucy Cruz de Quiñónez expresa que esta dualidad de origen suizo (Blumenstein), se establece “según si este poder emana directamente de la Constitución, sin sujeción a otros limites que los que la propia Constitución establezca, noción que corresponde al poder originario o si por el contrario ese poder aunque sea reconocido constitucionalmente debe someterse a la Ley de autorizaciones, en cuyo caso se designa como poder derivado”. Además, concluye que el poder de las entidades territoriales es derivado en la medida que “las entidades locales tienen autonomía para establecer los tributos en su territorio siempre y cuando exista una Ley que contenga una autorización impositiva en la cual se prevean los supuestos de hecho tipificadores del tributo que, es justamente el contenido de la competencia del Congreso”, es decir, para la autora, el poder de las entidades territoriales se deriva de la autorización dada por la Ley. El profesor Lewin Figueroa, nos da luces sobre la posición de la Corte Constitucional frente a la autonomía tributaria de las entidades territoriales, al referirse a la sentencia C-517 de 1992, donde: “(…) la Corte juzga necesario poner de presente que la denominada tesis de la soberanía fiscal de las entidades territoriales no tiene asidero constitucional. Así se infiere de manera clara e inequívoca no solo del contexto sistemático de la carta y en particular de los artículos citados, sino además de la misma historia de dicha iniciativa. La propuesta de consagrarla fue derrotada en la Asamblea Constitucional. Esos mismos elementos permiten sin reticencias afirmar que en la nueva carta el constituyente en esta materia conservo los lineamientos básicos del régimen anterior pues les reconoció una autonomía fiscal limitada. Es decir, su ejercicio se subordina a los términos que señale la Ley” Pues bien, la posición reflejada por la Corte, desde el mismo inicio de su función como suprema guardadora de la constitución, es la de considerar que no existe una total autonomía fiscal en cabeza de las entidades territoriales. Esta tesis se ha mantenido durante toda la evolución jurisprudencial constitucional, como se ve en sentencia C-335 de 1996, citada por el doctor Lewin43: 43 LEWIN FIGUEROA Alfredo. “Principios Constitucionales del Derecho Tributario. ICDT. Págs.54 y 55. 2002

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“Estas normas determinan inequívocamente que la potestad impositiva de los departamentos y municipios tienen que ejercerse de conformidad con la Ley. No es, por lo mismo, aceptable sostener que en esta materia cada Departamento y cada Municipio pueden ejercer su competencia dentro de los límites que el mismo quiera trazarse. Sostener semejante tesis implicaría la consagración del desorden y el caos en lo que tiene que ver con los tributos departamentales y municipales, pues lo Departamentos y Municipios podrían establecer tributos y contribuciones sin otro limite que el inexistente de la imaginación. En tales circunstancias, se quebrantarían, ahí si, dos principios fundamentales de la Constitución: el primero, el que Colombia esta organizada en forma de República unitaria (artículo 1) el segundo, el de igualdad ante la Ley (artículo 13)” En este punto parece haberse aclarado el problema sobre el contenido del poder tributario de las entidades territoriales donde se reconoce, en los términos usados por la doctrina, un poder tributario derivado; mas surge un interrogante fundamental; ¿en que consiste esta remisión a la Ley nacional? ¿En la fijación absoluta de todos los elementos de la relación jurídica tributaria, para que las entidades territoriales los adopten o no, sin modificación alguna? A continuación analizáremos este punto. 3.3.1 Grado de determinación de la Ley que crea los tributos territoriales. Este punto se refiere a la determinación de los elementos de la relación jurídica tributaria que, como sabemos, deben crearse a través de Ley nacional. No obstante, surge una zona gris de la cual se desprende el siguiente planteamiento ¿Es necesario que la Ley establezca la totalidad de los elementos, entiéndase la fijación del sujeto pasivo, sujeto activo, hecho generador, base gravable y tarifa, o por el contrario, basta una enunciación del sujeto activo y del hecho generador, de tal forma que las Asambleas o Concejos completen los demás elementos? Para Lucy Cruz44,”el reconocimiento de un núcleo competencial propio indisponible para el legislador, hace que la Ley no pueda regular íntegramente el tributo y tomar decisiones puramente locales o seccionales, por corresponder a sus propias corporaciones”. En ese mismo sentido considera que la Ley nacional debe regular lo básico, “lo básico en materia tributaria alude a la conformación del hecho generador, sujetos y base gravable, admitiendo como espacio para la diversidad y la autonomía, la escogencia de tarifas dentro de criterios o parámetros legales, la libre escogencia de estímulos, beneficios, descuentos, exenciones y todo el tema de gestión del tributo que incluye el control, fiscalización, liquidación y recaudo.”

44 CRUZ DE QUIÑONES Lucy. Op.cit. Págs. 225-262.

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De lo anterior, si bien la tesis de la profesora Cruz parte de la base del respeto a la autonomía territorial y a las competencias tributarias establecidas por el artículo 338 superior en cabeza de Asambleas y Concejos, las Asambleas y Concejos deben fijar solo la tarifa, los estímulos, beneficios, descuentos y exenciones. El resto, debe establecerse por la Ley, en respeto mínimo del principio de legalidad. Ahora bien, en materia jurisprudencial, existen dos tesis al respecto, la tesis del Consejo de Estado y la de la Corte Constitucional. Analicemos: A) Tesis del Consejo de Estado. El Consejo de Estado sostiene un concepto rígido del principio de legalidad, al interpretar la reserva legal totalizando la labor del Congreso de la República en la fijación de los elementos del tributo. Considera que es el poder originario en cabeza del Congreso el habilitado para fijar todos los elementos, y el poder derivado se limita a una incorporación a su territorio, a través de la votación en el seno de sus corporaciones publicas, de lo contrario, la indeterminación llevara a un poder tributario autónomo de las Asambleas y Concejos. Veamos los puntos más importantes de la presente tesis, elaborada sucesivamente, y concretada entre otras, en la sentencia de 11 de marzo de 2004. Empezaremos con la evolución jurisprudencial que ha tenido el tema, para después concluir con el análisis de la citada sentencia. Evolución. Sentencia 5194 de 27 de Enero de 1995: En esta jurisprudencia del Consejo de Estado se concluye que el poder tributario en Colombia se encuentra en cabeza del Congreso de forma originaria, y que las Asambleas Departamentales y Concejos Municipales lo tienen de forma derivada pero solo respecto al establecimiento del tributo en sus territorios respectivos y en todo caso limitada al texto de la Ley que crea el tributo en lo que tiene que ver al hecho generador, la base gravable y las tarifas. “Relacionada con estas materias, (principios generales de la tributación: equidad y coordinación tributaria) se encuentra la cuestión de a quien corresponde la potestad tributaria; actualmente, como se sabe ella es de la exclusividad del Congreso Nacional, de tal manera que es a él únicamente a quien le compete la creación valida de los impuestos, a pesar de que los impuestos creados puedan ser establecidos por las Asambleas Departamentales y los Concejos Municipales. A este respecto vale la pena considerar que

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cualquier regulación sobre autonomía fiscal territorial, debe atenerse a los siguientes criterios: “i) La capacidad de las entidades territoriales para fijar tributos está limitada en todo caso por la Ley, en lo concerniente a la definición de tributos existentes, criterios generales de administración de los mismos, bases gravables y tarifas.” (...) Sentencia 8939 de 02 de Octubre de 1998. En esta Jurisprudencia el Consejo de Estado reconoce también que existe un poder tributario originario en cabeza del Congreso y uno derivado en cabeza de las Asambleas Departamentales y los Concejos Municipales, y que esos poderes de acuerdo al artículo 338 de la Constitución son indelegables. También dice, y comentando el mismo artículo, que es por medio de la Ley, la ordenanza o el acuerdo, como se establecen los elementos que conforman la obligación tributaria, pero siempre tanto acuerdos como ordenanzas requieren de la previa autorización legal tanto para el establecimiento, reforma y regulación de los aspectos concernientes con la materia tributaria. Dice así la sentencia: “El ejercicio de la función impositiva en cualquiera de los tres niveles en que puede desarrollarse, nacional, departamental y municipal, es indelegable, esto es no puede deferirse tal atribución a otras autoridades, (...) Rige también el denominado principio de “predeterminación”, en virtud del cual el señalamiento de los elementos objetivos de la obligación tributaria debe hacerse exclusivamente por parte de los organismos de representación popular, en la forma consagrada en el artículo 338 de la Constitución, en el que ésta dispuso hasta donde deben ir estas corporaciones en la expedición de las normas conformadoras de los tributos, al conferirles la función indelegable de señalar “directamente” en sus actos los elementos que conforman la obligación impositiva como son: los sujetos activos y pasivos, los hechos generadores, las bases gravables y las tarifas de los impuestos. De esta forma la Carta asignó de manera exclusiva y directa a la ley, la ordenanza o el acuerdo la definición y regulación de los citados elementos estructurales y eliminó en general la posibilidad de que ellos fueran fijados por órganos o autoridades diferentes de los cuerpos representativos”(...) “ En síntesis, el ejercicio de la función impositiva corresponde en forma privativa e indelegable a las corporaciones de elección popular. Para establecer, reformar y regular aspectos inherentes a la actividad impositiva en cualquier gravamen de orden local se requiere expedición de acuerdo del correspondiente concejo municipal, previa autorización de la Ley y de conformidad con la Constitución (...)”

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Sentencia 5487 de 07 de octubre de 1999. En esta jurisprudencia se reitera lo dicho en las dos anteriores respecto a que el poder tributario originario se encuentra radicado en el Congreso y que las Asambleas departamentales y Concejos Municipales lo tienen de forma derivada, razón por la cual siempre dependen de la previa habilitación legal para desarrollar su poder tributario. Por su parte esta sentencia nos permite inferir que en ocasiones la ley puede facultar expresamente al Municipio para que fije la tarifa, pero los demás elementos deben ser fijados por la ley. “El numeral 4° del artículo 313 de la Constitución, en consonancia con el numeral 3° del artículo 287 ibídem, faculta a los concejos para votar “tributos”, pero sujeta tal atribución a su conformidad con la Constitución y la Ley, lo cual entraña que los Concejos Municipales no pueden crear tributos y fijar tarifas en razón de los mismos, si no en los casos que taxativamente se lo permita la ley. Así las cosas, el establecimiento de todo tributo en el nivel territorial (departamental, distrital y municipal) pasa por la voluntad del legislador, expresada en la Ley, que usualmente autoriza a las autoridades territoriales para cobrar tributos, o sea, que quien los crea genéricamente es el legislador. De allí que la soberanía fiscal que se atribuye a los entes territoriales no es absoluta sino relativa en cuanto a creación de tributos se refiere, lo que implica que tal autonomía está condicionada de conformidad con la Ley que los creó o autorizó.” La sentencia de 11 de marzo de 2004. El actor demanda en acción de nulidad los acuerdos 53 de 1999, en sus artículos 1 y 34 a 40, y el acuerdo 064 de 1999, en su articulo 1, expedidos por el Concejo Municipal de Palmira. Esos acuerdos se refieren al establecimiento del impuesto de teléfonos en el municipio de Palmira, basado en las leyes 97 de 1913 y 84 de 1915 por las cuales el legislador autorizaba el impuesto de teléfonos urbanos. El artículo primero de la Ley 97 de 1913, en consonancia con la Ley 84 de 1915 establece que se otorga a los Concejos Municipales la facultad de crear: “el impuesto sobre telégrafos y teléfonos urbanos, sobre empresas de luz eléctrica, de gas y análogos” Ahora bien, el punto central debatido por el Consejo de Estado radica en que la Ley 97 de 1913 no establece la totalidad de los elementos del tributo, sino un nombramiento genérico del hecho generador y el sujeto activo, de tal forma que surge la pregunta ¿es esto suficiente? Miremos los puntos que se analizan:

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• El Consejo empieza con un planteamiento bajo el cual la Constitución de 1991

consagro un Estado de autonomía regional (Art. 1 CP), mas dicha autonomía no es ilimitada sino derivada. Es claro que el Consejo de Estado arranca su argumento desde una noción limitada de la autonomía territorial, y de suyo, tributaria. Esto conforme al artículo 287 CP.

“ARTICULO 287. Las entidades territoriales gozan de autonomía para la gestión de sus intereses, y dentro de los límites de la Constitución y la Ley. (.......)”

• Ahora, conforme al artículo 1 de Ley 97 de 1913 arriba trascrito, el Consejo de Estado concluye que en tal enunciación no existe criterio alguno que permita identificar los elementos de la relación jurídica tributaria. Por lo tanto, se vulnera la legalidad y, para dar solidez al punto, trae a colación los términos de la sentencia de 22 de febrero de 2002,

“esta norma exige que el legislador creador del impuesto, sea nacional, departamental o municipal fije DIRECTAMENTE los elementos estructurales del tributo”

• Considera que una determinación como la de la Ley 97 de 1913 incurre en indeterminación, dado que para el contribuyente no es clara la autorización otorgada, pues no fijo directamente todos los elementos, y lo hace de manera vaga. El Consejo de Estado sustenta el punto de la indeterminación a que están sujetas las disposiciones legales que no establezcan la totalidad de los elementos, a la luz de la sentencia C-504 de 2002 de la Corte Constitucional,

“no puede convalidarse ningún mandato legal que bajo el expediente de la autorización para crear tributos territoriales incurre en mandamientos de carácter indeterminado o ambiguo, ya que ello seria tanto como delegarle in genere a la respectiva entidad territorial el poder impositivo, que quiso el constituyente reservarle con exclusividad al Congreso de la República”

Continua el argumento, y sostiene que el establecimiento de los elementos por el legislador no es caprichoso, en la medida que esta precisión en la definición logra que confluya la unidad económica nacional con la autonomía fiscal territorial, por demás de lograr que las cargas publicas se mantengan de forma equitativa, al no permitir que por un mismo hecho generador se den tratos diferentes, según cita que hace de sentencia C-504 de 2002.

• Procede entonces el Consejo a considerar que se deben fijar la totalidad de los

elementos del tributo en la Ley, de tal forma que, elaborada con toda precisión, pueda la entidad territorial adoptarlo. Considera entonces, en el caso concreto de los acuerdos de Palmira, que la Ley 97 carece de toda precisión, y para afirmarlo cita la sentencia del Consejo de Estado, sección cuarta de 22 de febrero de 2002,

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“el mencionado articulo no indica cual es el hecho generador del impuesto de teléfonos, tampoco señala los sujetos pasivos, ni fija alguna pauta que pueda identificarlos. En cuanto a la base gravable o las tarifas, no puede verificarse ningún tipo de directriz”

• La conclusión a la que llega es la nulidad de los acuerdos municipales, en la medida

que, “ante la ausencia de la precisa determinación legal de los elementos estructurales del gravamen, el Concejo Municipal de Palmira carecía de competencia derivada para desarrollarlo dentro de su jurisdicción “ En conclusión, el Consejo de Estado considera que una correcta elaboración de la Ley en materia tributaria implicaría la precisa determinación de todos los elementos estructurales del respectivo gravamen, a efectos de limitar el ejercicio de la competencia tributaria de las Asambleas y Concejos. De otra forma, la indeterminación llevaría al establecimiento de hecho de un poder tributario originario en cabeza de entes que por Constitución no lo ostentan. Ahora bien, según la tesis elaborada por el Consejo de Estado, ¿Cuáles son los elementos estructurales a que se hace referencia en esta sentencia y en la de febrero 22 de 2002? Debe notarse como en el siguiente aparte, ya trascrito, el Consejo de Estado resume y concreta que elementos debe tener la Ley y como deben establecerse para que pueda considerarse una delegación constitucional a las entidades territoriales. Así la sentencia de 22 de febrero de 2002, nos dice: “el mencionado artículo no indica cual es el hecho generador del impuesto de teléfonos, tampoco señala los sujetos pasivos, ni fija alguna pauta que pueda identificarlos. En cuanto a la base gravable o las tarifas, no puede verificarse ningún tipo de directriz” Conforme a lo anterior, es indispensable para esta entidad que el hecho generador no se constituya en una mera enunciación del nombre del impuesto, como sucede en la Ley en cuestión, donde se faculta a los Concejos Municipales para que creen: “el impuesto sobre telégrafos y teléfonos urbanos, sobre empresas de luz eléctrica, de gas y análogos45” a. Frente al hecho generador. Debe notarse como se habla del impuesto sobre telégrafos y teléfonos, sin que se describa cual es el hecho que genera el surgimiento de la obligación tributaria, es decir, Vg. ¿es el hecho de hacer una llamada?, ¿O cuando la recibo?, ¿O puede ser el hecho de tener línea telefónica?, no es muy claro el punto, por lo que el Consejo de Estado exige, con razón para nuestro gusto, que la Ley enuncie el hecho generador de 45 El aparte “y análogos” fue declarado inexequible.

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forma completa, es decir, con una descripción de la situación fáctica, de tal forma que sea claro para el contribuyente y para las entidades territoriales el hecho generador de la obligación. Esto se puede interpretar del párrafo de la sentencia de 22 de febrero de 2002, donde dice que “el mencionado artículo no indica cual es el hecho generador del impuesto de teléfonos” pues, como se ve, la mera enunciación del nombre del impuesto no lo considera suficiente para ser hecho generador. No obstante, acepta el Consejo de Estado que la enunciación no se haga de forma expresa siempre que se fijen unas pautas de tal claridad, que permitan identificar y definir el hecho gravable. Así lo observa en la misma sentencia y párrafo, cuando dice “ni fija alguna pauta que pueda identificarlos.”, refiriéndose al hecho generador y al sujeto pasivo. b. Frente a la base gravable y la tarifa. En este punto considera que la ley 97 “no puede verificarse ningún tipo de directriz”. Si se interpreta y lee con cuidado el mensaje del Consejo de Estado, este permite que la Ley nacional haga la fijación de la base y la tarifa a partir de unas directrices. Ello quiere decir que puede no establecerlos de forma detallada, y suplir esto con unas directrices para que la entidad territorial lo fije. C. Conclusiones.

1- Para el Consejo de Estado, la Ley debe establecer todos los elementos, y es por esto que encarna una tesis rígida.

2- Si bien debe establecerlos todos, puede escoger la forma en que lo va a hacer: a. Establece todo de forma casuista y detallada. b. Lo hace, estableciendo el hecho y el sujeto pasivo a través de “pautas” y las

bases y tarifas por concurso de “directrices”. 3- Según nuestro análisis, es así como creemos que debe interpretarse cuando el

Consejo habla de “elementos estructurales” del tributo o de precisa determinación legal del impuesto delegado.

Es preciso referirse aquí a la tesis de la profesora Lucy Cruz en la medida que presenta una cierta similitud con la adoptada por el Consejo de Estado. Para ella, los elementos básicos que debe contener la ley de autorizaciones, son los que entiende como lo “básico”, que para ella se resume en: “lo básico en materia tributaria alude a la conformación del hecho generador, sujetos y base gravable, admitiendo como espacio para la diversidad y la autonomía, la escogencia de tarifas dentro de criterios o parámetros legales, la libre escogencia de estímulos, beneficios, descuentos, exenciones y todo el tema de gestión del tributo que incluye el control, fiscalización, liquidación y recaudo.” 46 En ese sentido, su tesis se asimila parcialmente a la expuesta por el Consejo de Estado en la medida que comparten el hecho de que la ley deba referirse a todos los elementos del

46 CRUZ DE QUIÑONES Lucy. Op.cit Págs. 225-262.

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tributo47 y a que permite que el legislador pueda establecer unos criterios o parámetros para que la entidad territorial sea quien determine la tarifa (para el Consejo pueden fijarse “directrices”). Ahora, difieren en que la base gravable, para la profesora Cruz, no puede ser fijada sino de forma detallada, mientras que para el Consejo pueden existir directrices. B) Tesis de la Corte Constitucional. La Corte Constitucional, a través de varias sentencias, en particular de la C-504 de 2002 y C-413 de 1996, ha venido decantando el concepto absoluto y centralista de la reserva legal, y lo ha atenuado, al combinarlo con otros principios y valores constitucionales, como lo es, en este caso, la autonomía consagrada a las entidades territoriales. En virtud de lo anterior, la Corte se ha pronunciado en el sentido de que no puede existir un poder tributario originario (del Congreso) tan detallado y omnicomprensivo, que elimine la competencia que el 338 CP le asigno a las entidades territoriales, pues estaría vaciando su competencia. Pero tampoco puede existir un poder tributario derivado (de los Concejos y Asambleas) basado en una Ley, de tal forma indeterminada o ambigua, que pareciese más una delegación del poder tributario originario del Congreso a estas entidades. No obstante, desde sus comienzos, la posición de la Corte no ha sido unívoca en tal sentido, ya que ha presentado distintas etapas de evolución hasta llegar a la tesis actual; a continuación analizaremos como se ha dado tal evolución. La sentencia C- 517 de 1992. En esta jurisprudencia inicial se ve como la Corte Constitucional, al interpretar el artículo 338, deja claro que si bien se reconoce capacidad tributaria a las entidades territoriales, de todas formas la Ley es la determinante de tal atribución en el sentido que esta crea el tributo. Sin embargo, no se dice nada en cuanto a si la determinación de los elementos del tributo corresponde exclusivamente a la Ley, o si se deja un marco de actuación a las entidades territoriales en tal sentido; dice así la sentencia: "En efecto, pese a que la Carta del 91 incrementó notablemente la capacidad tributaria de las entidades territoriales continúa supeditada a la ley que ha de ejercerse con estricta sujeción a los parámetros que en ella se fijen"48. La sentencia C- 467 de 1993. Reitera la Corte en esta jurisprudencia que la creación de los tributos corresponde a la

47 Esto en contraposición a la tesis de la corte constitucional, que como veremos más adelante, solo exige que se refiera al hecho gravable y sujetos. 48 Sentencia C-517 de 1992.

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Ley, aclarando que las entidades territoriales no tienen soberanía tributaria; en ese sentido, se entendería que si el acto de creación del tributo es únicamente de orden legal, esto incluiría también la determinación de todos los elementos de la relación jurídica tributaria: "Dentro del reconocimiento de autonomía que la Constitución les otorga a los municipios en diferentes campos, en materia impositiva éstos no cuentan con una soberanía tributaria para efectos de creación de impuestos, ya que dicha facultad se encuentra limitada o subordinada no sólo a la Constitución sino también a la ley, tal como lo ha expresado esta Corporación".49

La sentencia C-455 de 1994 Aquí se puede ver como comienza el cambio de la posición de la Corte Constitucional, respecto a los pronunciamientos anteriores, ya que por vía de esta jurisprudencia se reconoce ya de una manera expresa que según el artículo 338 CP, la capacidad de fijar los tributos esta en poder de los órganos colegiados de elección popular, siendo estos los únicos habilitados para establecer (en la ley, las ordenanzas y acuerdos) los elementos esenciales de tales tributos. El cambio esta en la capacidad que se le reconoce a las ordenanzas y acuerdos en la determinación de los elementos del tributo, que según los pronunciamientos anteriores parecía reconocérsele únicamente a la Ley. En esta sentencia también se hace mención a la fijación de la tarifa en las tasas y contribuciones, que, por delegación de la Ley, las ordenanzas y los acuerdos, puedan ser fijadas por la autoridad recaudadora del tributo; para la Corte, en este pronunciamiento, tal facultad, al ser una excepción, es de interpretación restrictiva y su ejercicio debe seguir el cumplimiento exacto y perentorio de las normas constitucionales..... “Hallándose, pues, la expresada atribución en cabeza de los cuerpos colegiados de elección popular, es natural que éstos, tal como lo ordena el mencionado artículo 338, sean los únicos autorizados para plasmar en las correspondientes Leyes, ordenanzas o acuerdos los elementos esenciales de los tributos que introduzcan: sujetos activos y pasivos, hechos gravables, bases gravables y tarifas. “Excepcionalmente, la Constitución ha previsto que la ley, las ordenanzas y los acuerdos puedan permitir que las autoridades fijen la tarifa de las tasas y contribuciones que cobren a los contribuyentes, como recuperación de los costos de los servicios que les presten o participación en los beneficios que les proporcionen.” “Tal posibilidad, por ser extraordinaria, es de interpretación restrictiva y, por tanto, para que pueda tener realización, requiere del exacto y pleno cumplimiento de perentorias exigencias constitucionales”. 49 Sentencia C-467 de 1993.

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“Repárese, ante todo, en que el inciso segundo del artículo 338 de la Constitución únicamente es aplicable a las tasas y contribuciones, de lo cual se concluye que el Constituyente ha querido excluir a los impuestos de toda posible delegación de la potestad exclusivamente radicada en los aludidos órganos representativos.” “Pero, además, aun tratándose de tasas y contribuciones, la oportunidad legal de autoridades distintas está limitada única y exclusivamente a la fijación de las tarifas de aquellas. Está eliminada de plano toda posibilidad de que dichas autoridades puedan establecer los demás elementos tributarios, es decir, los sujetos activos y pasivos, los hechos y las bases gravables”50. La Sentencia C-222 de 1995. Esta jurisprudencia expresa que la atribución normativa en materia tributaria, sobre todo la que esta en cabeza del Congreso” es amplia y discrecional en cuanto a la fijación de los elementos básicos de los tributos, siempre que no se opongan a las normas constitucionales. Por otro lado, se reitera que la atribución de competencia a las autoridades recaudadoras en la fijación de las tarifas en las tasas y las contribuciones, no implica la transferencia de un poder absoluto, en razón a que la Constitución establece la exigencia de determinar el sistema y el método para fijar la tarifa. "...la atribución de legislar en materia tributaria, principalmente encomendada al Congreso de la República, es lo bastante amplia y discrecional como para permitirle fijar los elementos básicos de cada gravamen atendiendo a una política tributaria que el mismo legislador señala, siguiendo su propia evaluación, sus criterios y sus orientaciones en torno a las mejores conveniencias de la economía y de la actividad estatal.

Así, mientras las normas que al respecto establezca no se opongan a los mandatos constitucionales, debe reconocerse como principio el de la autonomía legislativa para crear, modificar y eliminar impuestos, tasas y contribuciones nacionales, así como para regular todo lo pertinente al tiempo de su vigencia, los sujetos activos y pasivos, los hechos y las bases gravables, las tarifas y las formas de cobro y recaudo"..... ....“Dentro de la filosofía que inspira la normatividad constitucional al respecto, no hubiera podido entenderse que la atribución de competencia para la fijación de tarifas de tasas y contribuciones implicara la transferencia de un poder absoluto e ilimitado a manos de las autoridades encargadas de prestar los servicios, facultadas a la vez para su percepción y cobro y claramente interesadas en la captación de recursos por esta vía.

50 sentencia C-455 de 1994

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En consecuencia, el Constituyente tuvo buen cuidado en determinar que el sistema y el método para definir los expresados costos y beneficios, con base en los cuales habrán de ser fijadas las tarifas, así como la forma de hacer su reparto, deben ser fijados por la ley, las ordenanzas o los acuerdos. “De lo dicho se concluye que cuando el Congreso, las asambleas y los concejos hacen uso del expediente previsto en el inciso segundo del artículo 338 de la Carta, están condicionados por la misma preceptiva superior y, por ende, no les es dado traspasar a otra autoridad de manera absoluta e incontrolada la competencia para fijar tarifas de tasas y contribuciones. Es decir, la falta de cualquiera de los enunciados requisitos implica la inconstitucionalidad del acto mediante el cual se otorgó a una autoridad específica tal atribución, pues en ese evento se estaría reasignando una facultad propia del respectivo cuerpo colegiado por fuera de los límites señalados en el Ordenamiento Fundamental”.51

La Sentencia C-430 de 1995. Parecería que en esta jurisprudencia la Corte Constitucional regresa a la tesis bajo la cual es el legislador el único habilitado para establecer los impuestos, de manera directa, indicando los sujetos pasivos y activos del tributo, los hechos y las bases gravables y las tarifas, pero gozando de la mas amplia discrecionalidad en tal fijación, lo que implicaría que bien podría el legislador no detallar minuciosamente tales elementos sino fijando pautas y criterios, con los cuales, y según una interpretación razonable es posible deducirlos. “Un principio insoslayable de la Constitución Política es el de que el legislador puede establecer impuestos, es decir gravámenes fijados por él sin contraprestación directa, exigibles a todos o a parte de los contribuyentes potenciales, siempre que se ajuste a los postulados de progresividad, equidad y eficiencia (artículo 363 C.P.), así como al principio constitucional de la igualdad (artículo 13 C.P.), no les otorgue carácter retroactivo (artículos 338, inciso 3, y 363, inciso 2, C.P.), indique desde cuándo principiarán a cobrarse, fije directamente los sujetos pasivos y activos del tributo, los hechos y bases gravables y las tarifas correspondientes (artículo 338 C.P.) y, en general, se ajuste a la Constitución. “Como lo ha expresado la Corte, en esta materia por legislador se entiende al Congreso de la República, que, según clarísimas exigencias constitucionales, debe actuar directamente al establecer tributos, puesto que a partir de 1991 quedó prohibido el otorgamiento de facultades extraordinarias al Ejecutivo para tal fin. (Cfr. Corte Constitucional. Sala Plena. Sentencias C-455 del 20 de octubre de 1994 y C-246 del 1 de junio de 1995).

51 Sentencia C-222 de 1995.

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En el ejercicio de este poder, inherente a la función legislativa, el Congreso de la República goza de la más amplia discrecionalidad, desde luego siempre que la aplique razonablemente y sujeto a la Constitución, tanto para crear como para modificar, aumentar, disminuir y suprimir tributos”52.

La Sentencia C-537 de 1995 Vuelve la Corte a considerar que, en lo relativo a las contribuciones fiscales y parafiscales, los elementos constitutivos del tributo pueden estar determinados tanto en la Ley como en las ordenanzas y acuerdos, aclarando la posibilidad que tienen las Asambleas y Consejos de determinar de manera directa tales elementos en el caso que el legislador no lo haga. “A juicio de la Corte, los elementos requeridos para la fijación de las contribuciones fiscales o parafiscales, pueden estar determinados no sólo en la Ley sino también en las ordenanzas departamentales o en los acuerdos municipales, de manera que al no señalar el legislador directamente dichos elementos, bien pueden en forma directa hacerlo las Asambleas Departamentales y los Concejos Distritales o Municipales, como se desprende del contenido e interpretación del mismo texto constitucional -artículo 338 CP.-, que claramente dispone que “la ley, las ordenanzas y los acuerdos deben fijar directamente los sujetos activos y pasivos, los hechos y las bases gravables y las tarifas de los impuestos”, lo que indica que la atribución de los entes territoriales para la fijación de los elementos mencionados, la concede el mismo ordenamiento superior en el precepto constitucional enunciado.”53

La sentencia C-412 de 1996 Según la Corte en esta sentencia54, en articulación con el principio de representación popular en materia tributaria, solamente los órganos de representación popular (Congreso, Asambleas y Concejos) son los que pueden establecer los tributos, mediante acto que contenga los elementos básicos y constitutivos del impuesto: sujetos activo y pasivo, hecho generador, base gravable y las tarifas. Así lo expresa: “..11- La predeterminación de los tributos está articulada al principio de representación popular en materia tributaria y es garantía de las personas establecida en el artículo 338 de la Carta. Según tal principio únicamente los órganos de representación popular plural pueden establecer los impuestos. Además, hay unos elementos mínimos que debe contener el acto jurídico que impone la contribución para poder ser válido. Así, la Carta ordena que tal acto debe señalar los sujetos activo y pasivo de la obligación tributaria, así como los hechos, las bases gravables y las tarifas. Esta Corporación ha señalado que tales 52 Sentencia C-430 de 1995. 53 Sentencia C-537 de 1995. 54 Sentencia C-412 de 1996.

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principios tienen un objetivo democrático esencial, ya que fortalecen la seguridad jurídica y evitan los abusos impositivos de los gobernantes, puesto que el acto jurídico que impone la contribución para ser válido debe ser obra de un cuerpo representativo y debe fijar, con base en una discusión democrática, los elementos esenciales del tributo”.... En cuanto a la determinación de los elementos en los tributos de carácter territorial, la Corte acepta que la ley al crearlos, bien puede encargar al cuerpo colegiado territorial correspondiente la facultad de dar precisión final a los elementos del tributo, teniendo la corporación territorial la atribución directa para fijarlos. “esta Corte ha aceptado que, en tratándose de impuestos territoriales, la ley que los autoriza o los crea puede, dentro de ciertos marcos, delegar en el cuerpo representativo de la correspondiente entidad territorial, la precisión final de los elementos del tributo. En efecto, la Constitución señala con claridad que no es sólo la ley sino también los acuerdos y las ordenanzas quienes deben y pueden fijar directamente los elementos del tributo (CP art. 338)” La sentencia C-413 de 1996. En esta sentencia, la Corte considera que el Congreso no puede concentrar la competencia de establecer los elementos de todo tributo, por cuanto, el articulo 338 CP otorga a las Asambleas y Concejos competencias inalienables de poder tributario. Así lo expresa la Corte: “ante lo afirmado en la demanda, es necesario destacar que el aludido precepto constitucional no tiene el sentido de concentrar en el Congreso la competencia exclusiva y excluyente para establecer los elementos de todo tributo, incluidos los que establezcan las Asambleas departamentales y los Concejos Municipales y distritales, pues ello implicaría, ni mas ni menos, el desconocimiento del ámbito propio e inalienable que la Constitución reconoce a las entidades territoriales en cuanto al establecimiento de gravámenes en sus respectivos territorios.” También considera la Corte que las disposiciones constitucionales bajo las cuales las Asambleas y Concejos votan los tributos de conformidad con la Ley nacional, no se refieren a una cesión absoluta del poder de imposición territorial al legislador nacional, sino, por el contrario, a la exigencia constitucional de armonizar las competencias impositivas que se adjudicaron a cada corporación, de tal forma que no puede subvalorarse la importantísima labor de los Concejos y Asambleas, que mucho mas cercanos a la realidad de sus jurisdicciones, podrán imponer con mayor conocimiento, algunos elementos del tributo. Así lo expresa la Corte: “cuando la constitución estatuye que tales competencias de los cuerpos de elección popular habrán de ser ejercidas de acuerdo con la Ley no esta dando lugar a la absorción de la

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facultad por parte del Congreso de tal manera que las Asambleas y los Concejos deban ceder absolutamente su poder de imposición al legislador. Este , por el contrario, al fijar las pautas y directrices dentro de las cuales obraran esas corporaciones, tienen que dejar a ellas el margen que les ha sido asignado constitucionalmente para disponer, cada una dentro de las circunstancias y necesidades especificas de la correspondiente entidad territorial, lo que concierne a las características de los gravámenes que vayan a cobrar. En la misma línea, considera que mas que facultativo del legislador el dejar un campo de actuación a las entidades territoriales en materia impositiva, es su obligación, dada la balanza constitucional bajo la cual el 338 CP estableció funciones impositivas complementarias. Por lo anterior, no deberá permitirse que el Congreso regule y establezca la totalidad de los elementos del tributo. Así lo reseña la Corte: “no se le puede exigir, ni debe permitírsele que en la Ley respectiva incluya directamente todos los componentes del tributo (.....) Pues su función no es ni puede ser, según las reglas de la descentralización y la autonomía de las entidades territoriales, la de sustituir a los órganos de estas en el ejercicio de la competencia que les ha sido asignada por la Constitución.” La Sentencia C-987 de 1999 Importante es este pronunciamiento de la Corte, en razón a que expresa que bien pude el legislador, o quien en el caso concreto determina o fija los elementos de la relación jurídica tributaria, no establecer tales elementos de manera expresa y detallada, sin que ello implique la inconstitucionalidad de la norma tributaria, ya que la determinación de estos puede solucionarse acudiendo a una “interpretación razonable” de la disposición; en consecuencia, bien no se pueden fijar detalladamente tales elementos, pero si establecer unas pautas y criterios que hagan posible tal interpretación razonable a la hora de definirlos. “6- La Corte coincide con la actora en que la redacción de la norma acusada no es la más adecuada pues no establece expresamente, y de manera diferenciada, los distintos elementos del tributo. Sin embargo, ese defecto de técnica normativa no acarrea, por sí solo, la inconstitucionalidad de la disposición, pues esta Corporación tiene bien establecido que, en materia tributaria, no existe violación al principio de legalidad tributaria, si las dificultades de la ley, en cuanto a la determinación de los elementos del tributo, pueden ser solucionadas por una interpretación razonable del alcance de la disposición acusada”55.

55 Sentencia C-987 de 1999

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La Sentencia C-488 de 2000 En esta jurisprudencia, la Corte reitera la tesis fijada en la sentencia C-987 de 1999 de la siguiente manera: “La ambigüedad y confusión de las expresiones que se utilicen en la descripción de los elementos del tributo puede conducir a la declaración de inconstitucionalidad de los preceptos respectivos, únicamente en aquellos casos en que no es posible, de acuerdo con las reglas generales de interpretación de las leyes, determinarlos”56

Sentencia C-504 de 2002. Bajo esta sentencia, reitera los argumentos elaborados en sentencia C-413 de 1996, y concluye que el ejercicio de la competencia impositiva originaria del Congreso no puede llevar a la vulneración de la autonomía territorial, y de las competencias impositivas otorgadas por la constitución. Así lo enuncia la Corte, “el artículo 313-4 constitucional prevé el ejercicio de las potestades impositivas de las Asambleas y Concejos al tenor de lo dispuesto en la Constitución Política y la Ley, siempre y cuando esta no vulnere el núcleo esencial que informa la autonomía territorial de los departamentos, municipios y distritos. Por lo mismo la Ley que cree o autorice la creación de un tributo territorial debe gozar de una precisión tal que acompase la unidad económica nacional con la autonomía fiscal territorial, en orden a desarrollar el principio de igualdad frente a las cargas publicas dentro de un marco equitativo, eficiente y progresivo.” En conclusión, Este “núcleo esencial” a que se refirió este párrafo de la Corte Constitucional, fue establecido implícitamente en otro párrafo, al decir que, “el Congreso tiene la potestad exclusiva para fijar todos los elementos de los tributos de carácter nacional, en lo atinente a tributos del orden territorial debe como mínimo crear o autorizar la creación de los mismos, pudiendo a lo sumo establecer algunos de sus elementos, tales como el sujeto activo y el sujeto pasivo. (......) es decir, en materias de los tributos territoriales el Congreso de la República no puede fijarlo todo.” 56 Sentencia C-488 de 2000.

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C) El choque de las altas cortes. Debe recordarse el escenario en el que se producen estas sentencias. La Corte Constitucional, en sentencia C-504 de 2002 analiza la Ley 73 de 1913, que autoriza a los Municipios a crear el impuesto a los teléfonos y telégrafos, estableciendo su constitucionalidad, de la mano del criterio laxo ya comentado. Por su parte, el Consejo de Estado, en sentencia de 11 de marzo de 2004, al confrontar un Acuerdo del Municipio de Palmira con la misma ley 73 de 1913, concluye que este es ilegal, en la medida que la ley no hace una correcta autorización al municipio, en clara exhibición de una tesis rígida. El choque surge, en la medida que la Corte se pronuncia sobre esa misma ley con anterioridad al fallo del Consejo, de forma tal que, como explicaremos en el siguiente literal, esta debió ser la interpretación vinculante para el Consejo de Estado. Así, el Consejo debiendo partir de este supuesto, desconoció la sentencia y la subregla vinculante, y estableció su propio criterio, de una forma que se mueve en los límites extremos de la legalidad. Es por esto que hablamos en este capitulo de choque de tesis, que se refieren a las enunciadas por cada entidad. D) Conclusión relativa a las dos tesis. Nuestra visión del choque surgido entre las dos Cortes, por el tema de la determinación de los elementos del tributo, se reduce a resolver la cuestión relativa a quien debe interpretar el artículo 338 CP, el cual otorga las competencias en cuestión. Entonces, nos preguntamos, ¿Quién debe dirimir las controversias sobre las competencias constitucionales asignadas a los entes públicos, cuando esta se representa en un choque Ley-Constitución?, Pues bien, la interpretación que consideramos aplicable es la que fija la Corte Constitucional, pues su lectura de la Carta Política, es una lectura vinculante para todos, incluidas las demás altas Cortes, quienes, en virtud de el Estado de derecho, se someterán a las normas. En la misma línea, si la Corte Constitucional interpreta el artículo 338 CP, en la forma que propugna por un encuentro de competencias del Congreso y de las corporaciones públicas, en el tema tributario, pues esta se convierte en la lectura del único interprete válido y vinculante de la Constitución, razón por la cual, debió el Consejo de Estado someterse a esta sentencia (pese a que en sentencia de 11 de marzo de 2004 no lo hizo). Esta superioridad funcional que ostentan las interpretaciones de la Corte, se explica, entre otras, en sentencia C-083 de 1995, veamos:

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“parece razonable, entonces, que al señalar a las normas constitucionales como fundamento de los fallos, a falta de Ley, se agregue una cualificación adicional, consistente en que el sentido de dichas normas, su alcance y pertinencia, hayan sido fijados por quien haga las a veces de interprete autorizado de la Constitución. Que, de ese modo, la aplicación de las normas superiores este tamizada por la elaboración doctrinaria que de ellas haya hecho su interprete supremo” En este mismo sentido, el profesor Diego López Medina57, nos aclara: “en estos casos de vacío legislativo, entonces, se aplica directamente la constitución y su interpretación autorizada: tal conjunto constituye la doctrina constitucional. En dichos casos, según la Corte, no se desquicia el sistema tradicional de fuentes ya que aquí, en puridad, no asumen fuerza obligatoria las sentencias de la Corte sino la constitución misma, que por su textura abierta, solo puede ser leída a través de los lentes de la Corte. Lo contrario seria abrir espacio a que los jueces interpretaran motu propio el texto constitucional, con grave peligro para la unidad de sentido del texto”. Pues bien, como surge de lo anterior, en el caso de interpretación del artículo 338 CP, que la Corte realizó en las sentencias antes citadas, pues fijo los linderos constitucionales, con carácter obligatorio para todos los sujetos a la regla de derecho, entiéndase incluido al Consejo de Estado, quien debió interpretar el problema sin desconocer el mandato de la carta política, hecho a través de su lector autorizado. 3.4. LAS AUTORIDADES EN LAS TASAS Y CONTRIBUCIONES. El arriba trascrito artículo 338 CP, permite a las autoridades la fijación de la tarifa que se cobre a los contribuyentes por concepto de tasas y contribuciones, siempre y cuando la Ley, la ordenanza o el acuerdo respectivo, que da origen a la tasa o contribución, establezca58 el sistema y el método que permita definir los costos, beneficios y forma de hacer el reparto. Esta autorización la ha entendido la Corte, en sentencia C-430 de 1995, así: “en efecto, la norma que se estudia afirma que las tarifas de las tasas –entendidas como recuperación de los costos de los servicios que les presten a los contribuyentes- y las tarifas de las contribuciones –entendidas como participación de los beneficios que les proporcionen a los mismos contribuyentes-, pueden ser fijadas por las autoridades, previo permiso de la Ley.”

57 LÓPEZ MEDINA Diego Eduardo. “El Derecho de los Jueces”. Págs.22 y 23. Legis. 2002. 58 La profesora Lucy Cruz de Quiñónez, considera que, conforme al artículo 338 CP, se debe exigir que la ley contenga un sistema y método, así no haya delegación de la fijación de la tarifa en una autoridad, es decir, cuando la propia ley establece la tarifa.

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Como puede observarse, esta norma constitucional habilita a las "autoridades" para fijar uno de los elementos tributarios, que bien sabemos, esta reservado a los órganos de representación popular. Dado este supuesto normativo, podría afirmarse que estas ejercen poder tributario, pues no de otra forma se fijan los elementos de los tributos a los asociados. A esta conclusión llegamos por las siguientes razones:

• Hay poder tributario por cuanto la función de la autoridad no puede ser reglada por la Ley, al punto que elimine la discrecionalidad. Como veremos mas adelante, al referirnos al sistema y método, la Corte Constitucional ha entendido que el establecimiento de estos en la Ley, debe armonizarse con el querer del constituyente, para que sea la autoridad quien fije la tarifa. Lo anterior debe interpretarse como la consagración constitucional de la discrecionalidad de la autoridad en la fijación de este elemento, pues tal delegación no debe ser tan reglada que su función sea la de mero ejecutor (eliminando su campo de libertad), ni tan discrecional, que sea un poder abierto e inconstitucional; en este sentido, siempre debe existir esta discrecionalidad, de tal forma que si el sistema y método son muy estrictos, se amenaza la competencia de la autoridad, la cual debe ser protegida constitucionalmente, y que consiste en la libertad para ejercer poder tributario conforme a unos parámetros establecidos en la Ley.

En este sentido, la Corte se pronuncia en sentencia C-482 de 1996: “La Ley, en síntesis, no tiene por qué contener una descripción detallada de los elementos y procedimientos que deben tenerse en cuenta para establecer los costos y definir las tarifas. Tal exigencia haría inútil la delegación prevista en el artículo 338, y crearía un marco rígido dentro del cual no podrían obrar las autoridades competentes. Como puede observarse, la Corte considera que si existe una delegación al ejecutivo, y que esta no puede ser tan detallada que haga inútil la delegación. Ello quiere decir que el Congreso comparte competencia tributaria con la autoridad, pues de lo contrario, este podría regular el sistema y método de forma estricta, y no habría ningún problema, pues es su exclusiva competencia, pero, como lo que quiere la Carta Política es que se ejerza de forma compartida, debe hacerlo de tal manera que no vacié la competencia tributaria de la entidad.

• ¿puede considerarse que el establecimiento de criterios implica la centralización en

el Congreso de la fijación de la tarifa? No lo consideramos acertado, por cuanto un criterio es una pauta a seguir, una luz que ilumina y guía la ejecución de la competencia, pero no es la competencia misma. Seria tanto como decir que una Ley, que consagra los principios de la actuación administrativa, esta centralizando en el Congreso las competencias administrativas, y que los demás son meros ejecutores, por la única razón que fija los criterios y guías a los cuales deben sujetarse todas las

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actuaciones administrativas. Así, interpretar el artículo 338 CP centralizando la competencia en el Congreso, seria vaciar el poder del ejecutivo con el único argumento de que fijar unos linderos es ejercer enteramente una competencia. Una interpretación así, desconocería que el fin del artículo 338 CP es radicar una función, para ser ejercida conforme a unos lineamientos preestablecidos, de tal forma que el poder tributario en la tarifa se ejerce de forma compartida entre el legislador y la autoridad.

• ¿Quien fija la tarifa? Nos preguntamos entonces, si la autoridad no estableciera la

tarifa conforme al sistema y método ¿podría entenderse que existe tributo? Creemos que no, por cuanto, de acuerdo al 338 CP, solamente existirán tributos si se han fijado todos los elementos del mismo, ahora, si la autoridad no la establece, y solo existe el sistema y método, pues no habrá tributo. Solo se perfecciona ello, en la medida que se completa la relación jurídica tributaria, con la actuación de la autoridad. Así, la Ley que establece tan solo un sistema y método es una norma incompleta y sin efectos frente a el contribuyente, y solo afectará al contribuyente si la autoridad se manifiesta, y solo así se podrá exigir la norma al contribuyente, lo que nos lleva a pensar que es en últimas el que determina la exigibilidad de la norma, en claro ejercicio de poder tributario.

Ahora bien, existe otra tesis que considera que no estamos en cede de un excepción al principio democrático y de legalidad, por cuanto es el propio legislador quien establece la tarifa, en la medida que al fijar un sistema y método, esta limitando el campo de acción de la administración a aplicar estos factores con un criterio objetivo, procurando una centralización en la fijación de la tarifa. Una vez fijado lo anterior, debemos responder dos preguntas básicas, cuya resolución nos facilitará la comprensión del artículo 338 CP, en este punto. Así, la primera es ¿Qué son tasas y contribuciones? Y la segunda, ¿que es el sistema y método?, analicemos esto. 3.4.1. ¿Que son “tasas y contribuciones” de que habla el artículo 338 CP? Ahora debemos ahondar en los conceptos de tasa y contribución, de tal forma que se pueda explicar el comportamiento constitucional, al otorgar poder tributario a las autoridades, para posteriormente estudiar los conceptos de sistema y método. 3.4.1.1. Las Tasas. Juan Camilo Restrepo las define59 en su libro Hacienda Pública, como: 59 RESTREPO Juan Camilo. “Hacienda Pública”. Universidad Externado. Pág.134.

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"las remuneraciones que deben los particulares por ciertos servicios que presta el Estado" También, citando en su libro a Duverger, este entiende por tasa: "la tasa es el precio pagado por el usuario de un servicio público no industrial en contrapartida de las prestaciones o ventajas que él recibe de este servicio: así, el envío de la correspondencia es una tasa postal, los derechos de inscripción pagados por los estudiantes en la enseñanza superior son tasas". En el mismo libro, el profesor Restrepo aclara que las tasas se diferencian de los impuestos en cuanto existe una contraprestación tangible (envío de la carta, transporte por ferrocarril), que no sucede lo mismo con los impuestos, donde el dinero va a un arca común y se destina a múltiples actividades sin que exista precisa contraprestación. Algunos autores también los diferencian por la voluntariedad de la tasa. Esto último por cuanto el impuesto es obligatorio, mientras que el pago de la tasa depende de si el sujeto utiliza o no el servicio. Por su parte el profesor Héctor Villegas las define como: “La tasa es un tributo vinculado, o sea que hay un hecho o circunstancia del contribuyente que se integra con una actividad o gasto a cargo del Estado que de alguna forma afecta a dicho contribuyente. La obligación surge ante el mero goce o aprovechamiento de servicios públicos por el obligado, sin que interese su requerimiento de tales servicios ni su beneficio como consecuencia.”60

Plazas Vega, las define como: “una prestación tributaria establecida por la Ley o con fundamento en la Ley, a favor del Estado como titular directo o indirecto, originada por una actividad de interés público o colectivo directamente relacionada con el contribuyente, o por la utilización de un bien de dominio público, que no obstante ser indispensable para él, tiene lugar en virtud de su solicitud, y cuya cuantía tiene como criterio de referencia el costo de la actividad o de la disponibilidad del bien de que se trate”.61

Para la profesora Cruz, esta se puede entender como: 62

“una erogación no definitiva al Estado u otros entes públicos o privados que ejerzan funciones públicas, con contrapartida directa, personal y de parcial equivalencia, limitada constitucionalmente al valor del costo contable del servicio. La contrapartida es directa y personal porque quien la paga recibe el servicio que demanda, pero en términos económicos la equivalencia es parcial, porque el Estado puede subsidiar determinadas actividades que considera indispensables o prioritarias, o los particulares, con criterios de

60 VILLEGAS Héctor B. “Manual de Finanzas Públicas”. Pág. 253. Depalma. 2000 61 PLAZAS Vega Mauricio. Op.cit Pág.873 62 CRUZ DE QUIÑONES Lucy. Op.cit. Págs.225-262.

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solidaridad, pueden resultar sufragando una tasa mayor que otros de escasos recursos, por los mismos servicios.” Por otro lado, el artículo 16 del Código Tributario para la América Latina63, define Tasa de la siguiente manera: “el tributo cuya obligación tiene como hecho generador la prestación efectiva o potencial de un servicio público individualizado en el contribuyente. Su producto no debe tener destino distinto ajeno al servicio que constituye el presupuesto de la obligación” La Corte Constitucional se ha referido a las tasas, en sentencia C-465 de 1993 como: “aquellos ingresos tributarios que se establecen unilateralmente por el Estado, pero sólo se hacen exigibles en el caso de que el particular decida utilizar el servicio público correspondiente. Es decir, se trata de una recuperación total o parcial de los costos que genera la prestación de un servicio público; se autofinancia este servicio mediante una remuneración que se paga a la entidad administrativa que lo presta. “Toda tasa implica una erogación al contribuyente decretada por el Estado por un motivo claro, que, para el caso, es el principio de razón suficiente: Por la prestación de un servicio público específico. El fin que persigue la tasa es la financiación del servicio público que se presta. “La tasa es una retribución equitativa por un gasto público que el Estado trata de compensar en un valor igual o inferior, exigido de quienes, independientemente de su iniciativa, dan origen a él”. 3.4.1.2 Las Contribuciones. Para Duverger, citado por el profesor Juan Camilo Restrepo en su libro Hacienda Pública son: "una institución intermedia entre la tasa administrativa y el impuesto" y las concibe como " pagos que deben hacer los usuarios de ciertos organismos públicos o semipúblicos para asegurar el financiamiento de estas entidades de manera autónoma".64 La Corte Constitucional, en sentencia C-455 de 1994, citada por la profesora Cruz, nos aclara el concepto de contribución, “no se trata de un impuesto, pues el tributo no ha sido establecido de manera general e 63 Citado en RAMÍREZ CARDONA, Alejandro. Op.cit Pág.4. 64 RESTREPO Juan Camilo. Op.cit Pág.134.

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indiscriminada sino que se ha concebido para un sector determinado que esta compuesto por las entidades sometidas al control de la superintendencia y, a diferencia de lo que ocurre con los impuestos, hay una contraprestación que cobija a los sujetos pasivos, a los cuales se les presta el servicio de vigilancia estatal” Concluye además, en la misma sentencia, que se trata de un cobro que puede efectuar la autoridad a titulo de retribución o remuneración global por los servicios prestados. También, el artículo 17 del Código Tributario para la América Latina define Contribución de la siguiente manera: “el tributo cuya obligación tiene como hecho generador beneficios derivados de la realización de obras públicas o de actividades estatales y cuyo producto no debe tener un destino ajeno a la financiación de las obras o las actividades que constituyen el presupuesto de la obligación”. Para Héctor Villegas son: “Son los tributos debidos en razón de beneficios individuales o de grupos sociales derivados de la realización de obras o gastos públicos o de especiales actividades del Estado.”65

Por último, Mauricio Plazas las define como: “La contribución es una prestación tributaria establecida por la ley o con fundamento en la ley, a favor del Estado, como titular directo o indirecto, en virtud de la realización actual o potencial de una obra o de la ejecución de una actividad de interés colectivo que no depende de la solicitud del contribuyente pero le reporta beneficio, liquidada en función de ese beneficio y destinada a financiar la obra o la actividad deque se trate.”.66

3.4.2 El “sistema y el método” de que habla él artículo 338 CP. Lo primero a aclarar al abordar este punto, es que el artículo 338 superior trata de forma unificada el sistema y el método para definir la tarifa tanto para tasas como para contribuciones, lo que puede dar lugar a confusiones, pues trata indistintamente a tasa y contribución siendo elementos de naturaleza diversa. Por esto la Corte Constitucional67aclaró este punto y dijo que: “La tarifa de la tasa tiene la función de recuperar los costos que el Estado presta al individuo. La contribución tiene como eje la compensación que le cabe a la persona por el beneficio directo que ella reporta como consecuencia de un servicio u obra que la entidad

65 VILLEGAS Héctor B. Op.cit Pág. 274. 66 PLAZAS VEGA Mauricio. Op.cit Pág. 908. 67 C-144 de Abril 20 de 1993.

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pública presta, realiza o ejecuta. Correlativamente, el sistema y el método para definir la tarifa de cada una de estas dos especies tributarias es diferente y debe, en todo caso, ajustarse y consultar su naturaleza específica”. Ahora bien, la Corte Constitucional ha establecido la definición de sistema y método68 en sentencia C-455 de 1994. Allí nos explica que debe entenderse por estos: “En esos términos, una interpretación coherente de la normatividad constitucional y el fin del precepto superior, llevan a la conclusión según la cual los métodos -pautas técnicas encaminadas a la previa definición de los criterios que tienen relevancia en materia de tasas y contribuciones para determinar los costos y beneficios que inciden en una tarifa- y los sistemas -formas específicas de medición económica, de valoración y ponderación de los distintos factores que convergen en dicha determinación- son directrices cuyo acatamiento es obligatorio para el encargado de fijar la tarifa y constituyen a la vez garantía del contribuyente frente a la administración” También enuncia el significado de sistema y método en el salvamento de voto de la sentencia C-144 de 1993 (aunque por ser salvamento no tiene fuerza vinculante): “Por sistema puede entenderse un conjunto de elementos y dispositivos que funcionan como un todo en virtud de la interdependencia de sus partes. “Etimológicamente método significa "camino", de manera que se adopta un método cuando se sigue un derrotero para lograr un determinado objetivo propuesto de antemano”. No obstante la Corte ha intentado definir que debe entenderse por sistema y método, en lo cual existe un relativo acuerdo, la controversia que ha surgido en el seno de esta alta corporación radica en la especificidad con que la Ley debe establecer el sistema y el método. Veamos la evolución histórica de esta situación. Se parte de un concepto laxo sobre el sistema y método, bajo el cual no se exigía una detallada y especifica enunciación del contenido del sistema y método, como se ve a continuación, en tesis expuesta por la Corte Constitucional en sentencia C-144 de 1993: “...el sistema y el método para definir la tarifa de cada una de estas dos especies tributarias (la tasa y la contribución) es diferente, y debe, en todo caso, ajustarse y consultar su naturaleza específica”.

“La determinación legal del sistema y el método para definir el costo de un servicio debe ser evaluada en cada caso concreto, tomando en consideración las modalidades peculiares del mismo”. En sentencia C-482 de 1996, reafirma el criterio laxo expuesto en sentencia C-144 de 1993: 68 El efecto es de la mayor relevancia, pues la Ley debe establecer tal sistema o método, so pena de estar afectada de inconstitucionalidad.

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“La Ley, en síntesis, no tiene por qué contener una descripción detallada de los elementos y procedimientos que deben tenerse en cuenta para establecer los costos y definir las tarifas. Tal exigencia haría inútil la delegación prevista en el artículo 338, y crearía un marco rígido dentro del cual no podrían obrar las autoridades competentes. “Autoridades que, por lo demás, están obligadas a ejercer sus atribuciones con sujeción a los principios de equidad, eficiencia y progresividad consagrados expresamente por el artículo 363 de la Constitución. Y cuya buena fe se presume, según el principio general del derecho, mientras no se demuestre lo contrario”. “Quienes sostienen la tesis de que el artículo 338 exige Leyes detalladas y casuistas que establezcan minuciosamente todo lo relativo a la fijación de las tarifas, aducen como una de sus razones principales la necesidad de impedir los posibles abusos de funcionarios arbitristas. Olvidan, al presumir el dolo y la mala fe, lo que se acaba de exponer sobre la sujeción a los principios del sistema tributario, y sobre la presunción universal de la buena fe. Olvidan, además, que el fraude a la Ley siempre podrá intentarse, pues no se origina en la Ley misma sino en su torcida interpretación. Y olvidan, finalmente, que los actos administrativos que fijen las tasas y tarifas en virtud de la delegación prevista en el artículo 338, están sujetos al control de la jurisdicción de lo contencioso administrativo, por regla general”. En otro aparte de la misma sentencia, refuerza su percepción sobre la fijación legal del sistema y método así: “en conclusión, considera la Corte que en este caso están definidos el sistema y el método, en forma general y abstracta (subrayado fuera del texto), como deben definirse, sin acudir a formulas complicadas y casi ininteligibles. Formulas que, cuando se emplean en una Ley, permiten en mayor grado el capricho del interprete.” También sostiene este criterio en sentencia C-1371 de 2000, donde: “Entonces, el señalamiento de los elementos y procedimientos que permitirán fijar los costos y definir las tarifas no requiere de una regulación detallada y rígida, pues se estaría desconociendo la delegación misma autorizada a las autoridades administrativas en el artículo 338 superior, antes citado. Así, ese señalamiento legal deberá hacerse desde una perspectiva general y amplia, ajustada a la naturaleza específica y a las modalidades propias del servicio del cual se trate”.69

Y complementa la tesis en esta sentencia, donde se acepta que debe señalarse el sistema y método, pero no de forma tan detallada que haga imposible la delegación, así: “Frente a las tasas y contribuciones especiales la Corte considera que tanto el “sistema” como el “método”, referidos en el artículo 338 de la Constitución, deben ser lo 69 Consultar estos criterios en las sentencias C-144 de 1993 y C-482 de 1996.

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suficientemente claros y precisos a fin de evitar que los órganos de representación popular desatiendan un expreso mandato Superior, mas no por ello tienen que hacer una descripción detallada o rigurosa de cada uno de los elementos y procedimientos a tener en cuenta para fijar la tarifa, pues en tal caso la facultad constitucional de las autoridades administrativas perdería por completo su razón de ser. “ Sin embargo, la jurisprudencia no es pacifica respecto a este tema puesto que también existe una posición diferente (tesis rígida) frente a la interpretación del artículo 338 de la Constitución, posición expresada en sentencia C-455 de 1994 (también en los salvamentos de voto de sentencias C-144 de 1993, en C-482 de 1996 y en C-816 de 1999, entre otras), donde se creyó que se rectificaba la tesis establecida en sentencia C-144 de 1993. Esta tesis rígida se basa, en palabras del profesor Lewin Figueroa70, en: “que solo excepcionalmente, la constitución ha previsto que la Ley, las ordenanzas y los acuerdos pueden permitir que las autoridades fijen la tarifa de las tasas y contribuciones, y por tanto, esa posibilidad requiere exacto y pleno conocimiento y aplicación de exigencias constitucionales” Esta posición, sostenida en sentencia C-482 de 1996 y otras, considera que la fijación del sistema y método debe establecerse de forma rígida por la Ley, es decir que no basta una enunciación general y abstracta para cumplir con el presupuesto del articulo 338 superior, sino que, por el contrario, se trataba de reducir al máximo la arbitrariedad que pudiera tener la autoridad a quien se le delegara la tarea de fijación de la tasa o contribución. Labor que solo se lograría si la descripción del sistema y método hecha por la Ley se hace de forma específica y particular. En sentencia C-532 de 2003, la Corte Constitucional establece un parámetro intermedio entre las dos tesis, pues acepta que no pueden fijarse estrictamente los elementos del sistema y método (y por eso cita las sentencias C-816 de 1999 y C-455 de 1994 -tesis rígida-, a la par de la sentencia C-1371 de 2000, que empieza a adoptar un concepto intermedio), en la medida que se corre el riesgo de eliminar la autonomía que quiso el constituyente otorgar a la autoridad, pero tampoco puede ser de tal forma vaga la remisión, que se preste a arbitrariedad por parte de la autoridad. En conclusión, el tema no es pacifico en la jurisprudencia constitucional y seguirá debatiéndose, inclinándose la Corte para una u otra tesis, como hasta el momento lo ha hecho, mas nuestra posición se inclina hacia una tesis rígida atenuada. Ello lo argumentamos con base en la excepcionalidad que cubre la fijación de elementos de la relación jurídica tributaria, por entes no representativos del pueblo. Cuando esto sucede, y dado que amenaza la vigencia del principio democrático en las imposiciones tributarias, debe interpretarse con la mayor rigidez, que para el caso seria la estricta sumisión de la fijación de la tarifa a lo establecido, de forma especifica por la Ley de autorizaciones, pero sin que por eso se pueda inutilizar la 70 LEWIN FIGUEROA Alfredo. Op.cit Págs. 45 Y 46.

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delegación autorizada constitucionalmente. Al respecto, el profesor Lewin, se inclina por una tesis rígida, mas reconoce la dificultad de elaboración que ello representa para el Congreso, así: “Debe aceptarse que no resulta fácil, en cada caso, establecer de manera incontrovertible si el legislador, las Asambleas y lo Concejos, según sea el caso, determinaron o no el “sistema” y el “método” según los cuales, de acuerdo con el articulo 338 de la constitución, las autoridades pueden fijar las tarifas de tasas y contribuciones. Las definiciones de método y sistema no son univocas y, por tanto, esta cuestión continuara suscitando controversias en el futuro” 3.4.3 Conclusiones relativas al poder tributario en tasas y contribuciones. 1- Las autoridades tienen poder tributario, en la medida que establecen el elemento tarifa de las tasas y contribuciones. 2- Con esta explicación resulta claro el poder tributario que tienen las autoridades, pero siempre, cumpliendo con lo prescrito por el propio articulo 338 CP, así: -La delegación a la autoridad es potestativa del Congreso, Asamblea o Concejo, pues la norma constitucional nos aclara que "pueden permitir". -Una vez el Congreso, Asamblea o Concejo, faculte a la respectiva autoridad para fijar la tarifa, esta habilitación debe estar acompañada de un sistema y método. 3- Si la intención constitucional es que la tarifa recoja el costo en que incurre la autoridad al prestar el servicio, o el beneficio que se recibe en las contribuciones, pues nadie mejor que la propia autoridad, quien se presume, debe conocer el funcionamiento y de suyo, los costos en que incurre para prestar el citado servicio, o el beneficio obtenido. De esa forma, la norma máxima faculta al Congreso, Asambleas o Concejos, para que remitan la fijación de la tarifa a la autoridad encargada de prestar el servicio. 3.5. EL PODER TRIBUTARIO DEL PRESIDENTE. Al analizar el tema de las competencias de poder tributario asignadas al Presidente, debemos empezar por contextualizar el papel que desempeña a la luz del principio de legalidad, y sobre todo de la reserva de Ley en materia tributaria. Pues bien, empezaremos por analizar el principio de legalidad, para después observar la forma en que pese a esta reserva, el Presidente (y otras autoridades) ejerce, directa o indirectamente, poder tributario.

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Ahora bien, el principio de legalidad, se manifiesta bajo dos formas, una, por un principio de legalidad general, y otra, por uno de reserva legal. La primera, bajo la cual el Presidente puede desarrollar la Ley mediante decreto, de tal forma que la misma puede no agotar, ni desarrollar integralmente la materia, permitiendo su concreción por el ejecutivo. Así lo reseña la Corte Constitucional en sentencia C-690 de 2003: "Por un lado el órgano que tiene la potestad genérica de desarrollar la Constitución y expedir las reglas de derecho es el Congreso... (C-280 de 1996 MP Alejandro Martínez caballero) y por otro,...el desarrollo de la potestad reglamentaria por el gobierno exige que la Ley haya previamente configurado una regulación básica o materialidad legislativa, a partir de la cual, el gobierno puede ejercer la función de reglamentar la Ley con miras a su debida aplicación, que es de naturaleza administrativa, y esta entonces sujeta a la Ley" También afirma la Corte, sobre la cláusula general de competencia, "aquellos asuntos que por virtud de la cláusula general de competencia corresponde desarrollar primariamente al legislador, no pueden ser objeto del ejercicio de potestades de regulación por parte de autoridades distintas, sin que previamente se haya expedido la Ley que contenga la regulación básica" Y complementa el principio de legalidad general (mirar también C-234 de 2002 y C-710 de 2001), "la existencia de ese principio de legalidad no implica, sin embargo, que el legislador deba agotar la regulación de todas las materias hasta el detalle, puesto que, como lo ha señalado la Corte, cuando la regulación de determinada materia corresponda primariamente al legislador, en virtud de la cláusula general de competencia, la Ley no tiene que desarrollar integralmente la materia, pues puede delimitar el tema y permitir su concreción por medio de reglamentos administrativos” De la naturaleza del principio de legalidad en su carácter general, surge la función de concreción que desempeña el reglamento, así lo afirma en sentencia C-690 de 2003: "no puede el reglamento ser fuente autónoma de obligaciones, limitaciones o gravámenes, pero si es posible, en términos amplios, una concreción administrativa de los elementos centrales que hayan sido previamente definidos en la Ley, lo que constituye una exigencia técnica para su debida ejecución" Por el contrario, cuando estamos en cede de legalidad del tipo de reserva legal, estamos considerando temas que por su importancia, la propia Constitución decidió dejar exclusivamente en manos del legislador. Dentro de esta clase se encuentra la fijación de los elementos del tributo o poder tributario (artículo 338 CP). La Corte entiende que el efecto práctico de esta reserva de Ley es, "no pueden ser objeto de remisión al reglamento, puesto que corresponde al legislador la regulación clara y expresa de las materias reservadas."

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En conclusión, diferencia los dos tipos de legalidad, así, "no significa que la Ley deba obligatoriamente agotar toda la materia, pues una cosa es que determinada materia corresponda primariamente al legislador, en virtud de la cláusula general de competencia, y otra que se trate de un asunto que tenga reserva legal, por mandato especifico de la carta. En el primer caso, la Ley no tiene que desarrollar integralmente la materia, pues puede delimitar el tema y permitir su concreción por medio de reglamentos administrativos. En cambio, si se trata de una materia que tiene reserva legal, entonces corresponde exclusivamente al legislador desarrollarla, pues la reserva de Ley "es una institución jurídica, de raigambre constitucional, que protege el principio democrático, al obligar al legislador a regular aquellas materias que el constituyente decidió que fueran desarrolladas en una Ley (c-570 de 1997 Carlos Gaviria. Ver también 1191 de 2001)71 " Ahora bien, la Corte explica que esta reserva legal, en materia tributaria, es fuerte, pero no absoluta, en el sentido que existen situaciones no contempladas por la norma, que obligan a una participación más amplia del ejecutivo en la determinación de algunos elementos de la relación jurídica tributaria. Como hemos observado, estas excepciones se presentan, bien por directa determinación constitucional, cual es el caso de los aranceles, las tarifas en tasas y contribuciones y los estados de excepción. O bien por la superación que la realidad hace a la norma, haciéndola necesariamente flexible, tal como afirma la Corte en sentencia C-690 de 2003: "en desarrollo del principio de legalidad en materia tributaria corresponde a las corporaciones de elección popular definir de manera clara e inequívoca todos los elementos del tributo, sin que sobre la materia quepa remisión al reglamento, la Corte, en aplicación del principio a situaciones concretas, ha identificado unas limitaciones a la extensión del mismo que, en general, pueden encuadrarse dentro de consideraciones de razonabilidad y proporcionalidad en su interpretación, y conforme a las cuales, por un lado, no toda dificultad interpretativa de las normas que crean un tributo conducen a su inconstitucionalidad, y por otro, resultan admisibles a la luz de la Constitución, determinadas remisiones al reglamento en las Leyes que crean los tributos" Esta situación se ha visto en los siguientes casos: - El IVA implícito. (se comenta mas adelante) - Los paraísos fiscales. (se comenta mas adelante) - El caso de la certificación del precio de la panela. En sentencia C-040 de 1993 se

analiza la situación bajo la cual la Ley atribuye al ministerio de agricultura la fijación del precio de la panela que se tomara como base gravable de la cuota de fomento panelero, que es una contribución parafiscal.

71 C-474 de 2003.

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- La fijación del precio de productos agropecuarios como punto de partida para establecer la tarifa de las contribuciones parafiscales aplicables. Analizada en sentencia C-1067 de 2002.

- La determinación de los parámetros para la fijación del índice de bursatilidad de las acciones. Analizado en sentencia C-842 de 2000. El asunto consistía en una norma que disponía que la utilidad que provenga de la enajenación de acciones de alta o media bursatilidad, realizadas a través de bolsa de valores, no constituiría renta ni ganancia ocasional. La controversia radica en que la Superintendencia de Valores, es quien establecería cuando una acción es de alta o media bursatilidad, de tal forma que dependiendo de esto, se hacia o no sujeto de la reducción en la utilidad gravada. Aquí la Corte aceptó la remisión y la justifico en que había razones de tipo técnico que no permitían al Congreso establecer la bursatilidad, siendo esta una tarea de índole administrativa.

- También se incluye aquí la sentencia C-583 de 1996, referida a la remisión a las autoridades para fijar los métodos para hacer la valoración patrimonial de ciertos activos, por considerarse una cuestión técnica que escapa a las funciones del Congreso.

- -En sentencia C-467 de 1993, la Corte permitió la remisión hecha por la Ley al avaluó catastral para la determinación de la base gravable del impuesto predial, con el argumento que la única forma de obtener el valor de los inmuebles es a través de una labor técnica, mediante investigación y análisis estadístico del mercado inmobiliario, del cual surgirá el valor del predio, y de suyo, la base gravable (sin perjuicio del autoavalúo).

Así pues, con estos linderos, desarrollaremos el poder tributario del Presidente, bien cuando se origina en atribución directa de la Constitución, o como en los casos enunciados líneas arriba, surge como una flexibilización hecha a partir de la jurisprudencia. Analicemos. 3.5.1. El poder tributario en tiempos de convulsión. Como ya explicamos, el artículo 338 CP no aclara quien tiene el poder tributario en tiempos que no sean de paz. Ante este silencio constitucional, debemos analizar otras normas de la carta, para así concretar este silencio y llegar a un concepto claro sobre el poder tributario en tiempos de "convulsión". La dirección lógica que debe tomar esta discusión, cuando hablamos de tiempo de no paz, será el análisis de los estados de excepción, que precisamente responden a tiempos de anormalidad. En estos artículos el Presidente asume funciones legislativas a través de decretos con fuerza de ley. Ello se explica por cuanto el Presidente debe velar por el reestablecimiento de las condiciones que permitan la vida en sociedad, y este reestablecimiento solo puede hacerse a través de leyes, por cuanto este implicará la limitación de libertades de las personas; además, no puede acudir al legislativo, como ordinariamente lo hace, porque la urgencia de la situación no le permite perder tiempo en un tramite ordinario largo y dispendioso.

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Ahora, con base en lo anterior, y habiendo explicado la necesidad material de las funciones legislativas del Presidente en los estados de excepción, procederemos a analizar estos artículos, que nos darán luces al respecto. 3.5.1.1. Estado de guerra exterior. A continuación, el artículo que regula lo relativo al estado de guerra exterior: "Art. 212. El Presidente de la República, con la firma de todos los ministros, podrá declarar el estado de guerra exterior. Mediante tal declaración, el gobierno tendrá las facultades estrictamente necesarias para repeler la agresión, defender la soberanía, atender los requerimientos de la guerra, y procurar el establecimiento de la normalidad. La declaración del estado de guerra exterior solo procederá una vez el senado haya autorizado la declaratoria de guerra, salvo que a juicio del Presidente fuere necesario repeler la agresión. Mientras subsista el estado de guerra, el Congreso se reunirá con la plenitud de sus atribuciones constitucionales y legales, y el gobierno le informara motivada y periódicamente sobre los decretos que haya dictado y la evolución de los acontecimientos. Los decretos legislativos que dicte el gobierno suspenden las Leyes incompatibles con el estado de guerra, rigen durante el tiempo que ellos mismos señalen y dejaran de tener vigencia tan pronto se declare restablecida la normalidad. El Congreso podrá, en cualquier época, reformarlos o derogarlos con el voto favorable de los dos tercios de los miembros de una y otra cámara." Debe notarse como este artículo no hace una referencia directa al tema tributario, como si ocurre en la regulación del estado de emergencia económica (215 CP). Esta omisión es muy interesante, pues de haber querido el constituyente que se trasladara el poder tributario al ejecutivo, lo habría expresado claramente, como lo hace en el 215 CP. No obstante esta particularidad de la norma, podría inferirse un poder tributario en situaciones de guerra, aplicando el aparte del artículo citado, donde, ahí si claramente: “(……) el gobierno tendrá las facultades estrictamente necesarias para repeler la agresión, defender la soberanía, atender los requerimientos de la guerra, y procurar el reestablecimiento de la normalidad." Este artículo otorga facultades extraordinarias al Presidente, pero, ¿en que consisten estas facultades?, ¿incluyen estas la fijación de tributos? Es acá donde, dada la generalidad con que se maneja el tema puede introducirse el poder tributario como una de las facultades necesarias para repeler la agresión, defender la soberanía, atender los requerimientos de la

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guerra, y procurar el reestablecimiento de la normalidad. Mas exactamente, cuando habla de atender los requerimientos de la guerra, esta claramente hablando de ingresos necesarios para sobrellevar los gastos que implica la guerra, que de suyo se refleja en poder tributario para conseguir ingresos adicionales. Pues bien, nuestra posición se inclina hacia la existencia de poder tributario en tiempos de guerra exterior, por cuanto, al concatenar este articulo con el 338 CP (en tiempo de paz), se concluye lo siguiente. Si en tiempo de paz solo el Congreso, las Asambleas y los Concejos tienen poder tributario, en tiempos de anormalidad lo tendrá72, además del Congreso, una autoridad distinta. Para saber a que ente se faculta a través del silencio73 de la norma es necesario establecer una relación entre el 338 y las funciones del Presidente, emanadas de los artículos de excepción. Luego, ¿quien es ese alguien más que esta llamado a conjurar los tiempos de anormalidad? Pues es el Presidente de la República a través de los estados de excepción. Luego si la competencia para conjurar los estados de no paz es del Presidente, y al mismo tiempo, el silencio del 338 le da poder tributario a quien tenga esa facultad de conjurar la anormalidad, pues concluimos que el Presidente de la República tiene poder tributario en todos los estados de excepción. En conclusión, este argumento, unido a la redacción propia del artículo cuando le da las facultades necesarias para "atender los requerimientos de la guerra", completan el marco de competencia del Presidente en estado de guerra exterior. En este mismo sentido se manifiesta el profesor Alfredo Lewin Figueroa74, cuando nos dice: “respecto a las facultades del gobierno en desarrollo de una guerra exterior, y en la medida en que el articulo 212 de la constitución le permite al gobierno “atender los requerimientos de la guerra” y tomar las medidas necesarias para repeler la agresión, habrá que concluir que tienen facultades para establecer y modificar tributos”. 3.5.1.2. Estado de grave perturbación del orden público. A continuación, el artículo que regula lo relativo al estado de grave perturbación del orden público: 72 Según la carta política, la anormalidad se configura en tres situaciones: guerra exterior, conmoción interior y emergencia económica, social y ecológica. 73 La tesis que enunciamos sobre el silencio del artículo 338 CP, es trabajada en sentencia de la Corte Constitucional C-373 de 1994. 74 LEWIN FIGUEROA Alfredo. Op.cit Pág.42.

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"Art. 213. En caso de grave perturbación del orden público que atente de manera inminente contra la estabilidad institucional, la seguridad del Estado, o la convivencia ciudadana, y que no pueda ser conjurada mediante el uso de las atribuciones ordinarias de las autoridades de policía, el Presidente de la República con la firma de todos los ministros, podrá declarar el estado de conmoción interior, en toda la República o parte de ella, por términos no mayor de noventa días, prorrogable hasta por dos periodos iguales, el segundo de los cuales requiere concepto previo y favorable del Senado de la República. Mediante tal declaración, el gobierno tendrá las facultades estrictamente necesarias para conjurar las causas de la perturbación e impedir la extensión de sus efectos. Los decretos legislativos que dicte el gobierno podrán suspender las Leyes incompatibles con el estado de conmoción y dejaran de regir tan pronto como se declare reestablecido el orden público. El gobierno podrá prorrogar su vigencia hasta por noventa días más. Dentro de los tres días siguientes a la declaratoria o prorroga del estado de conmoción, el Congreso se reunirá por derecho propio, con la plenitud de sus atribuciones constitucionales y legales. El Presidente le pasará inmediatamente un informe motivado sobre las razones que determinaron la declaración. En ningún caso los civiles podrán ser investigados o juzgados por la justicia penal militar." Como se puede observar, de la redacción de este artículo surge un importante punto que nos indicaría la inexistencia de poder tributario, cuando el artículo se refiere a: "que no pueda ser conjurada mediante el uso de las atribuciones ordinarias de las autoridades de policía" Bajo nuestra lectura de este aparte de la carta, la justificación de este estado de excepción se hace desde la insuficiencia de las facultades de policía con que cuenta el Presidente en tiempos de normalidad. Por tanto, a nuestro gusto, la primera parte del artículo le permite facultades extraordinarias en materia de policía, entendiendo por ellas la habilitación del poder de policía en cabeza del Presidente, que en términos generales, "hace referencia a la capacidad de expedir normas de carácter general y abstracto, que contemplan los mecanismos necesarios para garantizar el mantenimiento y, en caso de su perturbación, la recuperación del "orden publico" (conformado este por los elementos de seguridad, salubridad, moralidad publica y tranquilidad), que contempla restricciones al ejercicio de las libertades y derechos de los asociados, precisamente para que estos estén plenamente garantizados". Ahora bien, ¿el poder tributario quedaría cobijado por el poder de policía? La respuesta es negativa, en la medida que el poder de policía se dirige al mantenimiento del orden público, mientras que el poder tributario se dirige a la satisfacción de los ingresos del Estado. Dado lo anterior, pues seria un argumento para negar este poder en cabeza del ejecutivo, en la medida que este artículo solo le permitiría facultades extraordinarias de policía (y el poder tributario no es de policía). Sin embargo, esta afirmación pareciera debilitarse por una segunda parte, bajo la cual:

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"Mediante tal declaración, el gobierno tendrá las facultades estrictamente necesarias para conjurar las causas de la perturbación e impedir la extensión de sus efectos." Nótese como nuevamente abre el camino a aplicar las facultades necesarias para conjurar las causas de la perturbación. Y en esa medida, si en desarrollo del estado de conmoción interior hay requerimientos económicos que hagan necesaria la implementación de tributos, pues, conforme a dicho aparte, se volvería una de las facultades necesarias para conjurar la crisis, por la que se habilitaría la potestad tributaria. El aparente choque de los dos puntos que hemos esbozado se puede resolver con el argumento elaborado para el estado de guerra exterior, que nos permitimos volver a traer: "Si en tiempo de paz solo el Congreso, las Asambleas y los Concejos tienen poder tributario, en tiempos de anormalidad lo tendrá, además del Congreso, una autoridad distinta (de no querer que hubiera un órgano adicional no habría establecido "en tiempos de paz" sino "siempre"). Para saber a que ente se faculta a través del silencio de la norma es necesario establecer una relación entre el artículo 338 y las funciones del Presidente, emanadas de los artículos de excepción. Luego al hacer tal relación, ¿quien es ese alguien que esta llamado a conjurar los tiempos de anormalidad? Pues es el Presidente de la República a través de los estados de excepción. Luego si la competencia para conjurar los estados de no paz es del Presidente, y al mismo tiempo, el silencio del artículo 338 le da poder tributario a quien tenga esa facultad de conjurar la anormalidad, pues concluimos que el Presidente de la República tiene poder tributario en todos los estados de excepción”75. En el mismo sentido, Alfredo Lewin Figueroa, manifiesta76 que: “En relación con las facultades del Presidente de la República en estados de excepción de conmoción interior o de guerra exterior, la Corte tuvo oportunidad de estudiar esta materia cuando decidió la demanda interpuesta contra el decreto legislativo 2009 de 1992 que creó una contribución a contratos de obra publica (C-373 de 1994). La Corte sostuvo que en tiempo de “no paz” como los del estado de conmoción interior, si se pueden decretar contribuciones, según la previsión implícita del articulo 338 de la constitución.” 3.5.1.3 estado de grave perturbación del orden económico, social y ecológico. Bajo el presente estado de anormalidad, el Presidente podrá, a través de decretos con fuerza de Ley, hacer uso de un poder tributario de carácter temporal. La norma le otorga tal competencia de forma expresa en los siguientes términos:

75 Concepto desarrollado en la pagina 101 de la presente tesis de grado. 76 LEWIN FIGUEROA Alfredo. Op.cit. Pág. 41.

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"Art. 215. Cuando sobrevengan hechos distintos de los previstos en los artículos 212 y 213 que perturben o amenacen perturbar en forma grave e inminente el orden económico, social y ecológico del país, o que constituyan grave calamidad publica, podrá el Presidente, con la firma de todos los ministros, declarar el estado de emergencia por periodos hasta de treinta días en cada caso, que sumados no podrán exceder de noventa días en el año calendario.” “Mediante tal declaración, que deberá ser motivada, podrá el Presidente, con la firma de todos los ministros, dictar decretos con fuerza de Ley, destinados exclusivamente a conjurar la crisis y a impedir la extensión de sus efectos. Estos decretos deberán referirse a materias que tengan relación directa y especifica con el estado de emergencia, y podrán, en forma transitoria, establecer nuevos tributos o modificar los existentes (subrayado nuestro). En estos últimos casos, las medidas dejaran de regir al término de la siguiente vigencia fiscal, salvo que el Congreso, durante el año siguiente, les otorgue carácter permanente. (.......)" En conclusión, bajo este estado cabe el establecimiento de tributos con el concurso único de la voluntad del Presidente, siempre y cuando esta imposición se justifique y este relacionada directa y específicamente con el estado de emergencia que le dio lugar. Al igual que los dos anteriores estados, la fuente de competencia es el presente artículo, por demás del artículo 338 CP, bajo el cual, y según argumento esbozado líneas arriba, se faculta al Presidente con poder tributario en situaciones de anormalidad, como lo es esta del articulo 215 CP. 3.5.1.4 Conclusiones relativas al poder tributario en los estados de excepción. La Corte Constitucional acepta el poder tributario del Presidente en todos los estados de excepción, basada en tres argumentos: 1- En los estados de emergencia económica, ecológica y social, existe una atribución expresa del artículo 215 superior. 2- En el estado de guerra exterior, por dos razones:

2.1. Cuando se refiere a facultades necesarias para satisfacer los requerimientos de la guerra, esta claramente hablando de poder financiero, que como explicamos líneas arriba, habilita el poder tributario en la medida que es una forma de conseguir recursos para procurar los gastos de la guerra. 2.2. Los artículos 338 y el 212 CP superiores (conforme a sentencia C-373 de 1994), facultan al Presidente con poder tributario en los escenarios de guerra exterior. No obstante, debe interpretarse, dado el carácter expreso del poder tributario, que la facultad surge del artículo 212 CP, por remisión del artículo 338

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CP, mediante silencio de la norma. Esto debe leerse así, pues, dado el carácter de expreso, no pueden interpretarse los vacíos, para deducir del articulo 338 CP, directa y exclusivamente, la competencia tributaria.

3- En el estado de conmoción interior, el presidente tiene poder tributario por dos razones: 3.1. El articulo 213 CP, le da facultades necesarias para conjurar la crisis, y aquí, puede introducirse, en la medida de ser necesario, el poder tributario. 3.2. El artículo 338 CP nos remite a los estados de excepción, tal como lo aclara el profesor Lewin Figueroa y la Corte Constitucional en sentencia C-373 de 1994, de tal forma que la competencia del presidente surge de los artículos 213 CP y 338 CP.

3.5.2. Tarifas y aranceles del comercio exterior77. Ninguna Nación es autosuficiente y por lo tanto requiere de otros países para que lo provean de los bienes y servicios que el no produce o que produce deficientemente. Por esto los países necesitan del comercio, para regular la entrada y salida de bienes y servicios así como para establecer mecanismos de control que permitan proteger la industria nacional. Uno de esos mecanismos de control es el arancel, el cual es una medida de política comercial que tiende a proteger la economía de una nación, por medio de la imposición de tarifas que se causan al momento de exportar o importar bienes hacia un país. Es por esa razón que el arancel también es conocido con el nombre de impuesto de aduanas puesto que comparte los elementos esenciales de un impuesto. Más detalladamente, Nidia Patricia Narváez Gómez78 expresa que: “El arancel incorpora, de acuerdo con una específica y completa clasificación, un conjunto de mercancías que se distribuyen en diferentes posiciones arancelarias las que a su turno determinan el régimen y la tarifa aplicable. El arancel se dice específico si su tarifa se establece de conformidad con el peso, capacidad, volumen, número de mercancías y otras características del bien sobre el cual recae el gravamen. Será ad valorem si la tarifa se determina de acuerdo con el precio o valor de las respectivas mercancías”. Por su parte Chaín Lizcano lo define como: “la aplicación de un impuesto indirecto que grava los bienes que se importan o que se exportan a/o desde un territorio aduanero determinado, generalmente constituido por el territorio nacional del Estado que lo aplica”.79

77ARANGO LONDOÑO Gilberto. “Estructura Económica Colombiana”. Mc. Graw Hill.2000. 78 NARVÁEZ GÓMEZ Nidia Patricia. “Elementos de Derecho Aduanero”. DIAN. Pág.114. 79 CHAHÍN LIZCANO Guillermo, “Comercio Exterior”.Librería del Profesional. Pág.33.1998.

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La Corte Constitucional lo define de la siguiente manera: ”El arancel de aduanas es una especie de prestación pecuniaria exigida a los particulares por el Estado, sin contraprestación alguna, para atender a las necesidades del servicio público. El arancel reúne a cabalidad los caracteres distintivos de los impuestos y de ahí que en la literatura especializada se lo conozca con el nombre de impuesto de aduanas. Las dos formas del arancel, sobre las importaciones o las exportaciones, revelan en todo caso la presencia de un impuesto, por lo general indirecto en cuanto que como tributo tiende a desplazarse a los consumidores del producto en el mercado doméstico”.80

En materia constitucional, el artículo 150 de nuestra Constitución Política dispone en el numeral 19 literales b) y c) que: “Corresponde al Congreso hacer las Leyes. Por medio de ellas ejerce las siguientes funciones: 19. Dictar las normas generales y señalar en ellas los objetivos y criterios a los cuales debe sujetarse el gobierno para los siguientes efectos: a) (...) b) Regular el comercio exterior y señalar el régimen de cambio internacional, en concordancia con las funciones que la constitución consagra para la Junta Directiva del Banco de la República; c) Modificar, por razones de política comercial los aranceles, tarifas y demás disposiciones concernientes al régimen de aduanas; (...)” Además el artículo 189 numeral 25 establece que: “Corresponde al Presidente de la República como jefe de Estado, Jefe de Gobierno y Suprema Autoridad Administrativa: 25. Organizar el crédito público; reconocer la deuda nacional y arreglar su servicio; modificar los aranceles, tarifas y demás disposiciones concernientes al régimen de aduanas; regular el comercio exterior; y ejercer la intervención en las actividades financiera, bursátil, aseguradora y cualquier otra relacionada con el manejo, aprovechamiento e inversión de recursos provenientes del ahorro de terceros de acuerdo con la Ley.” En esta materia el Congreso se encarga, por medio de una Ley marco, de establecer los parámetros esenciales a los cuales debe ceñirse el poder ejecutivo para regular el comercio exterior incluyendo la modificación de los aranceles. La razón de este fenómeno es que la materia comercial requiere de mayor agilidad en su regulación, en la medida que es una materia fluctuante que requiere de decisiones rápidas, por esto se le encarga al ejecutivo su regulación, ya que el no esta sujeto al largo tramite al que se somete la expedición de una Ley, sino que se pronuncia a través de decretos reglamentarios, en este caso. La Corte Constitucional fue clara en resaltar dicha justificación: 80 C-510 de 3 de Septiembre de 1992. Negrillas originales del texto.

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“Es fácil advertir que los asuntos objeto de las Leyes marco corresponden a una realidad susceptible de permanente cambio. La regulación de estos fenómenos corre el riesgo de desactualizarse y no acomodarse a su errático curso, si carece de cierto grado de flexibilidad”.81

Al respecto de las Leyes marco el Consejo de Estado en sentencia de 15 de Julio de 1982 dijo que: “Las Leyes cuadro se distinguen por su técnica y por su materia. Aquella se concreta a que el legislador debe en este tipo de Leyes limitarse a fijar políticas, los criterios, los principios que dirigirán la acción del ejecutivo en determinado campo de gestión”. Por otro lado la Corte Constitucional al hablar sobre las razones por las cuales el gobierno puede modificar los aranceles, dijo que: “La modificación del régimen aduanero por razones de política comercial es, pues, materia que debe ser objeto necesariamente de una Ley conocida por la doctrina con el nombre de "Ley marco". Con base en el mencionado tipo de instrumento legal la Constitución opera respecto de una específica materia una especial distribución de competencias normativas entre la Ley y el reglamento. Al primero se confía la determinación de los objetivos y criterios generales, conforme a los cuales el segundo deberá ocuparse del resto de la regulación. De esta manera se garantiza en favor del reglamento un ámbito de regulación, como quiera que la Ley deberá limitarse a los aspectos generales ya señalados que son precisamente los que configuran el "marco" dentro del cual se dictarán los reglamentos llamados a desarrollar los objetivos y criterios trazados por el legislador”. “La Ley marco en esta materia debe necesariamente circunscribirse a dictar las normas generales, y señalar en ellas los objetivos y criterios a los cuales debe sujetarse el Gobierno para modificar - no regular originariamente dado que el presupuesto de la facultad de "modificación" es su previo establecimiento legal - por razones de política comercial los aranceles, tarifas y demás disposiciones concernientes al régimen de aduanas. Correlativamente, el ámbito del decreto se mueve en el marco del régimen de aduanas - de origen legal - para cuya modificación queda habilitado el Gobierno siempre que sea necesario hacerlo por razones de política comercial”.82

Por su parte Chahín Lizcano dice que: “En esencia estas Leyes distribuyen la competencia legislativa entre el Congreso y el Ejecutivo, de tal manera que a aquel le corresponde, por medio de Leyes, dictar los reglamentos mas generales, las orientaciones globales, sobre los temas que pueden, según la Constitución, ser objeto de regulación por este mecanismo; mientras que al Ejecutivo le

81 C-510 de 3 de Septiembre de 1992. 82 C-510 de 3 de Septiembre de1992. Las negrillas son nuestras.

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compete expedir las reglamentaciones específicas que regulen ya de manera detallada, la materia a la que se refiere la Ley marco respectiva”.83

Estamos entonces ante una responsabilidad de tipo compartido, ya que el Congreso se encarga de expedir una Ley, llamada Ley marco o cuadro en la cual se fijan las directrices a las cuales debe sujetarse el gobierno para modificar los aranceles y tarifas, siendo dichas directrices el límite que tiene el gobierno. Debemos comentar también que por expresa disposición de la Constitución Política el único facultado para iniciar el trámite de Leyes marco sobre comercio exterior es el gobierno de la República. Esto se encuentra establecido en el artículo 154 de la Constitución Nacional: “Las Leyes pueden tener origen en cualquiera de las Cámaras a propuesta de sus respectivos miembros, del Gobierno Nacional, de las entidades señaladas en el artículo 156, o por iniciativa popular en los casos previstos en la Constitución. No obstante, sólo podrán ser dictadas o reformadas por iniciativa del Gobierno las Leyes a que se refieren los numerales 3, 7, 9, 11 y 22 y los literales a, b y e, del numeral 19 del artículo 150.” Al respecto Luis Carlos Sáchica dice que: “las materias regidas por las Leyes cuadro escapan a la regulación de la Ley ordinaria, limitación de la potestad legislativa, ya que para regularlas se requiere de la iniciativa del ejecutivo, y ello solo es posible mediante Leyes de la misma clase.”84

Cabe mencionar, que se descarta el literal c), numeral 19 del artículo 150 CP donde se concluye que el Presidente no posee iniciativa legislativa para comenzar el tramite de leyes que tengan que ver con la modificación de aranceles y tarifas por razones de política comercial, lo que tiene es la iniciativa para desarrollar las leyes marco que en este campo expida el Congreso. Las Leyes marco que regulan la modificación de los aranceles y el establecimiento de las tarifas son la Ley 6 de 1971 (Ley Marco de Aduanas) y la Ley 7 de 1991, que es la actual Ley Marco de Comercio Exterior. Por medio de la Ley 6ª de 1971 se dictan las normas generales a las cuales debe sujetarse el gobierno para modificar los aranceles, tarifas y demás disposiciones concernientes al régimen de aduanas. Debemos resaltar que es una Ley anterior a la Constitución Política de 1991, razón por la cual fue objeto de una demanda de inconstitucionalidad, puesto que el artículo 150 numeral 10 de la Constitución del 91, prohíbe otorgarle facultades

83 CHAHÍN LIZCANO Guillermo. Op.cit Pág.200. 84 SÁCHICA Luis Carlos. “Constitucionalismo Colombiano”. Temis. Pág. 395. 2000 .

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extraordinarias al gobierno para expedir las Leyes de las que habla el numeral 19 del mismo articulo, dentro de las cuales encontramos, en el literal c), las que hablan sobre la modificación de aranceles y tarifas.

A este respecto la Corte Constitucional en sentencia C-1111 de 24 de agosto de 2000 dijo que:

“Es preciso que la Corte deje en claro que las prohibiciones contempladas en el numeral 10 del artículo 150 de la Constitución, en lo referente a la concesión de aquéllas por el Congreso al Gobierno para expedir o reformar códigos o para crear impuestos, solamente principiaron a aplicarse desde la promulgación de la actual Carta Política hacia el futuro, esto es, desde el 7 de julio de 1991, y por ende no pueden retrotraerse a épocas anteriores para deducir la inconstitucionalidad de Leyes expedidas bajo la vigencia de la Constitución anterior, que no restringía en esas materias al legislador ordinario para transferir temporalmente y en forma precisa su propia competencia al Ejecutivo”.

También dijo que:

“Si con antelación a la promulgación de la Carta hubiese sido revestido el Presidente de facultades extraordinarias al amparo del entonces vigente artículo 76, numeral 12, de la Constitución derogada, no hay allí un motivo actual de inconstitucionalidad, pues mal podría hacerse exigible al Congreso una norma que en su momento -cuando confirió las facultades- no existía. El cotejo al respecto debe hacerse con la normatividad precedente, pues lo contrario significaría otorgar efectos retroactivos a las prohibiciones que consagró el Constituyente de 1991, lo que no resulta aceptable en tratándose de competencias”.

La Ley 6 de 1971 le otorgo al ejecutivo facultades para modificar de forma ágil la tarifa y adaptarla a las diversas fluctuaciones de la economía nacional. Entre otras podemos mencionar las siguientes:

a) Actualizar la nomenclatura.

d) Restringir o derogar exenciones de derechos arancelarios de importación.

e) Variar la tarifa.

Sin embargo, la Constitución del 91 limita dichas facultades de la Ley marco de Aduanas, ya que respecto a la modificación de aranceles aduaneros, el gobierno solo puede modificarlos por razones de índole comercial, luego podríamos concluir que en este campo el gobierno tiene un poder tributario limitado ya que no es libre de modificar el arancel por motivos fiscales sino que únicamente puede hacerlo por razones de tipo comercial. A este respecto la Corte Constitucional en sentencia C-510 de 3 de Septiembre de 1992, dijo que:

“La naturaleza excepcional de las Leyes marco - según la regla general en las materias de competencia del Congreso la extensión o densidad normativas, son asuntos librados a su soberana discreción -, unidos a una atenta consideración del nuevo texto del artículo 150-

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19-c, explicados a la luz de los debates y ponencias que condicionaron la competencia del Gobierno a la existencia de razones de política comercial, obligan definitivamente a excluir la posibilidad de que a través de los decretos que desarrollen la Ley marco respectiva se puedan alcanzar finalidades de orden fiscal reivindicadas en favor del Congreso en virtud de la mencionada restricción. Si a través del arancel de aduanas, ya se trate de su establecimiento o modificación, se busca de manera primera y principal un objetivo fiscal o de recaudo de ingresos para el Estado, ello sólo se podrá hacer por Ley y en ejercicio de la competencia tributaria del Congreso (CP artículo 150-12)”.85

Por su parte la Ley 07 de 1991, a la cual debe sujetarse el gobierno para regular el comercio exterior de nuestro país, en materia de arancel, creó el Consejo Superior de Comercio Exterior al cual le fijo la función de fijar las tarifas arancelarias86, dicho órgano esta compuesto por el Presidente de la República, el Ministro de Ambiente, Vivienda y Desarrollo Territorial, el Ministro de Comercio, Industria y Turismo, el Ministro de Relaciones Exteriores, el Ministro de Hacienda y Crédito Público, el Ministro de Agricultura, el Ministro de Minas y Energía, el Jefe del Departamento Nacional de Planeación, el Gerente General del Banco de la República, y el Presidente del Banco de Comercio Exterior de Colombia, el Director General de Adunas y los Asesores del Consejo Superior quienes tienen voz pero no voto.

Además, estableció una serie de principios a los que se debe ceñir el gobierno nacional al regular los temas concernientes al comercio exterior. En materia de aranceles en el articulo 2 numeral 7 la Ley en comento estableció que el gobierno debe “Coordinar las políticas y regulaciones en materia de comercio exterior con las políticas arancelaria, monetaria, cambiaria y fiscal”. También, facultó al gobierno en su articulo 9 para que en materia de productos agropecuarios y agroindustriales, pudiera establecer sistemas de aranceles variables, pero con el limite de observar “con precisión y arreglo los criterios objetivos para la determinación automática del arancel aplicable”. En consonancia con lo anterior, el gobierno al modificar la tarifa de los aranceles, debe observar lo establecido por la Ley 06 de 1971, en el sentido de que dichas modificaciones deben perseguir los siguientes objetivos:

• Estimular el crecimiento económico del país. • Otorgar una razonable y adecuada protección a la industria nacional. • Regular las importaciones con miras al adecuado aprovechamiento de las

disponibilidades de divisas. • Promover la sustitución de las importaciones. • Promover las inversiones. • Servir de instrumento de control en la política de precios internos que adelante el

Gobierno en defensa del consumidor y velar por el mejoramiento de la posición competitiva de los productos colombianos.

85 Negrillas originales del texto. 86 Articulo 14 numeral 2, Ley 07 de 1991. 0000000000000000000000000000000000000000000000000000000000

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• Atender las obligaciones del país contempladas en los Tratados y Convenios internacionales, especialmente las relativas a los programas de integración económica.

Como consecuencia directa del anterior punto es que hacia finales de 1991 fruto de la Integración Andina (hoy Comunidad Andina), se determino un arancel externo común para los países pertenecientes a la comunidad, discriminados de la siguiente manera: 5% para insumos, 10% para bienes intermedios, 15% para bienes elaborados y 20% para bienes manufacturados. Ahora bien, ya sabemos que el Presidente tiene poder tributario en la medida que tiene amplias facultades sobre el arancel. Nos falta por aclarar la justificación material de esta remisión constitucional. Ello se explica en la medida que el Presidente, conforme al articulo 189 numeral 2 CP, es el encargado, como jefe de estado, de dirigir las relaciones internacionales. Ahora, el comercio exterior es una parte de las relaciones internacionales por cuanto regula el intercambio comercial con otros países, de donde se concluye que el Presidente dirige también el comercio exterior. Una parte fundamental del comercio exterior son los aranceles, en la medida que su justificación es de política comercial más que fiscal, de tal forma que también hacen parte de las relaciones internacionales. Dado lo anterior, es en ejercicio de su función de director de las relaciones internacionales, que la Constitución lo faculta con poder tributario en materia de aranceles. 3.5.3. IVA implícito. Abordaremos este tema, no obstante la norma base (Ley 488 de 1998, articulo 43) no se encuentre vigente. La inclusión radica en dos puntos: El primero, que esta sentencia fija criterios muy importantes frente al poder tributario del legislador y del ejecutivo. El segundo, que la lectura de la carta a través de sentencias de constitucionalidad hacen que sus efectos permanezcan en el tiempo, pues “son de obligatorio cumplimiento, esto es, tienen efectos erga omnes, incluyendo, como es natural, a autoridades publicas y ciudadanos”. 87 Es claro también, como lo expresa la sentencia C-131 de 1993, que la obligatoriedad ampara tanto la cosa juzgada implícita como la explicita. 3.5.3.1 Dinámica del IVA implícito. El IVA implícito surge como respuesta a la discriminación de que era objeto el productor nacional. Esta discriminación surge de un efecto económico del impuesto, veamos pues el problema.

87 LÓPEZ MEDINA Diego Eduardo. Op.cit Pág.36. .

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El artículo 424 del Estatuto Tributario, consagró la exclusión de ciertos bienes, tanto por venta como por importación, así: "ART. 424. Bienes que no causan impuesto. Los siguientes bienes se hallan excluidos del impuesto y por consiguiente su venta o importación no causa el impuesto a las ventas. Para tal efecto se utiliza la nomenclatura arancelaria nandina vigente: (....)" Hasta aquí, pareciere preservarse el principio de igualdad, pero un efecto económico no previsto por la norma, empezó a fracturar la paridad entre los productores nacionales y los importadores, en la medida del costo final del producto. Veamos en que consiste la diferencia práctica: Frente al Importador. El importador no paga IVA por ser un bien excluido. Al mismo tiempo, el impuesto que grava el consumo en los países de origen de esos bienes, no se generaba en la medida que es un bien que se exporta. De tal forma que en el precio final del bien no se incluye ni el IVA, ni el impuesto a las ventas por los insumos consumidos en la elaboración del bien importado. Frente al productor nacional. El productor nacional no paga IVA por la venta del bien final, en la medida que es un bien excluido. No obstante, si existe un IVA que este productor nacional asume, cual es el pagado por los insumos que utiliza en la elaboración del bien, se podría creer que este mayor valor se puede eliminar a través de un descuento, pero ello no es posible, en la medida que el bien esta excluido. Todo esto lleva a que el productor nacional transfiera el valor de este IVA -implícito- como un costo en la producción del bien, lo que incrementa el costo y el valor final del bien. Nótese entonces como el importador no incurre en un mayor costo, pues sus insumos no fueron gravados, mientras que el productor nacional traslada el IVA pagado por los insumos como un costo, que generan un mayor valor en el precio de venta del bien. En conclusión, existen dos bienes de la misma naturaleza, donde el importado es mas económico que el producto nacional. Recordemos que en una economía de mercado, donde las leyes de la demanda insinúan que el consumidor maximiza su utilidad en la medida que satisface sus preferencias por el menor costo posible en el mercado, pues estamos en un supuesto con efectos económicamente nocivos para el productor nacional.

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El problema. Ahora, dada la desigualdad que se presenta, el Congreso, a través de la Ley 488 de 1998 dispuso que, "ART. 43. Bienes que no causan el impuesto. El artículo 424 del estatuto tributario quedara así: ART. 424. Bienes que no causan impuesto. Los siguientes bienes se hallan excluidos del impuesto y por consiguiente su venta o importación no causa el impuesto a las ventas. Para tal efecto se utiliza la nomenclatura arancelaria nandina vigente: (.....) PAR. 1- (el aparte adicionado) la importación de los bienes previstos en el presente artículo estará gravada con una tarifa equivalente a la tarifa general del impuesto sobre las ventas promedio implícita en el costo de producción de bienes de la misma clase de producción nacional, con excepción de aquellos productos cuya oferta sea insuficiente para atender la demanda interna”. “Para efectos de la liquidación y pago del impuesto sobre las ventas por importaciones de esta clase de bienes, el gobierno nacional deberá publicar la base gravable mencionada en el inciso anterior aplicable a la importación de cada bien, teniendo en cuenta la composición en su producción nacional" Pues bien, mediante esta adición al artículo 424, pretende reestablecer el equilibrio entre productores nacionales e importadores. La Corte ha tratado este punto en la sentencia C-597 de 2000, bajo la cual ha entendido la situación de desigualdad, fundamentándose en concepto emitido por el Ministro de Hacienda, en Septiembre de 1999, así: "el objetivo del parágrafo, que introduce la creación del IVA implícito en la importación de bienes que se encuentren excluidos en su producción nacional, es colocar en igualdad de condiciones al productor nacional frente al importador”. “El fundamento de esta medida radica en que la venta de bienes "excluidos" no causa el IVA, pero los productores y distribuidores de esta clase de bienes si pagan dicho impuesto cuando adquieren insumos gravados. La imposibilidad de solicitar el descuento correspondiente conduce a que estos agentes trasladen, primero al costo y luego al precio final del producto, el IVA cancelado en la compra de insumos, de acuerdo con las elasticidades del ingreso y sustitución del bien, y en definitiva conforme a las condiciones de competencia del mercado especifico. De la situación antes descrita, resulta que en los

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bienes excluidos existe un IVA implícito que eleva el precio de los mismos”. “Cuando la misma clase de bienes es importada, los países exportadores atendiendo el principio de destino, garantizan que las mercancías lleguen a territorio colombiano libres de este impuesto, lo que los convierte en bienes exentos al momento de ingresar al territorio nacional" La Corte Constitucional, en la misma sentencia, acepta que el propósito de la disposición es consolidar la igualdad entre importador y productor nacional, en los siguientes términos: "como se puede deducir de lo anterior, lo pretendido por el legislador fue desgravar la venta de productos agrícolas y pecuarios, entre otros, esenciales en la producción nacional permitiendo que la demanda también fuera satisfecha mediante la importación de los mismos, pero en igualdad de condiciones con los productores nacionales; de esta manera los importadores de dichos bienes debían asumir un pago proporcional a los impuestos que en el proceso de producción asumen los productores nacionales, por virtud de la incorporación de insumos gravados con el IVA" Resulta claro el objetivo del legislador, más para ello utiliza dos herramientas, objeto de estudio de esta tesis: A- El Presidente, mediante decreto reglamentario, deberá establecer la tarifa aplicable a los bienes importados, de tal forma que esta recoja el IVA implícito asumido por los productores nacionales. B- No obstante lo anterior, si se tratase de productos cuya oferta sea insuficiente para atender la demanda, estos no se someterán a este gravamen adicional. El punto es que el Presidente es quien define cuando hay insuficiente oferta de un bien, de tal forma que, a través de la exclusión por insuficiente oferta, modifica la base gravable. Debe notarse como a través de estas dos herramientas, la Ley faculta al Presidente para que, por determinados decretos pueda llegar a afectarse algunos de los elementos de la relación jurídica tributaria, que, como ya se ha explicado en esta tesis, son de exclusiva fijación por el Congreso a través de Ley de la República (con las excepciones y atenuaciones vistas). Miremos más detenidamente el problema, a la luz de la sentencia C-597 de 2000, bajo la cual se expuso el argumento de violación a la cláusula de competencia restrictiva del Congreso, al ser el Presidente quien "fija" estos elementos (entre otros argumentos que no hacen lugar en esta tesis). La sentencia C-597 de 2000. La primera tarea que acometió la Corte Constitucional, fue la de analizar la justificación de la medida. Conforme citamos líneas arriba; la Corte encuentra que el fin perseguido es loable y amparado por la Carta Política, dada la fractura indeseable de la igualdad entre

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productores nacionales e importadores. Dicho esto, procede a analizar si las herramientas (las que enunciamos como literales A y B líneas arriba) que la Ley usa para ello se ajustan a la Carta, mas exactamente, lo relativo a la cláusula constitucional de poder tributario. HERRAMIENTA B- La definición de oferta insuficiente. El actor objeta la disposición en la medida que el ejecutivo ha procedido a fijar los bienes importados que se consideran gravados, y los importados que se consideran exentos del pago del IVA (como compensación del implícito), en desarrollo del concepto indeterminado fijado por la Ley como "oferta insuficiente". Para el actor, dada la vaguedad del concepto, el Presidente fijará los bienes que considere, limitando o ampliando el factor objetivo del hecho generador y la base gravable, lo cual es competencia exclusiva del Congreso de la República. La Corte dispone que, en condiciones normales, la limitación del hecho generador, de la base gravable, la tarifa o de cualquier elemento no amparado por excepción constitucional, se tendrá como inconstitucional; mas en este caso especial, dispone que: 1- "Según la jurisprudencia de la Corte, como ya se menciono en esta providencia, razones de índole administrativa y técnica predicables a la fijación de la base de cobro de un determinado tributo, impiden que en el procedimiento adelantado para obtener la respectiva definición, el legislador asuma una labor detallada de determinación de la suma sobre la cual dicho impuesto habrá de liquidarse, pues estaría desconociendo la influencia de variables económicas fluctuantes en un momento especifico de la realidad económica nacional" 2- Refuerza su punto al citar al procurador, así: "oferta insuficiente para atender la demanda interna debe darse de conformidad con la función legislativa en el campo fiscal, según la cual al legislador no le corresponde puntualizar valores, como ocurre en este caso con la producción de bienes excluidos del impuesto del cual trata la norma acusada, cuando la misma se supedita a situaciones climáticas, económicas y hasta de orden público indefinibles, pues llevaría a extremar una función y a la postre obtener normas que serian imposibles de aplicar". 3- Concluye su argumento así, "la Corte estima que el legislador no avanzó en una definición expresa y concreta de oferta insuficiente, por cuanto que se trata de un concepto determinable a través de parámetros que otorga adecuadamente la ciencia económica y los conceptos emitidos por las autoridades nacionales encargadas de esas materias, a manera de guía para la labor de concreción del mismo." En conclusión, la Corte acepta, que hay casos en que la determinación de algún elemento del tributo, en este caso la base gravable, pueda ser determinada por el Presidente, si es de aquellos casos en que por la especificidad, fluctuación y carácter técnico del tema, el Congreso no lo pueda hacer, o lo haga de tal forma que la norma adolecería de inutilidad.

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HERRAMIENTA A. la determinación de la tarifa aplicable. La determinación de la tarifa aplicable a los bienes excluidos importados, es de competencia del Presidente, en la medida que esta debe surgir del estudio de la situación de la producción nacional de estos bienes, determinando el promedio del monto del bien final correspondiente al impacto del IVA implícito. En este caso, la Corte usa un argumento similar al anterior, pues considera que dado el carácter técnico del estudio que determina el monto del IVA implícito en los bienes finales de producción nacional, deberá hacerlo el Presidente. Así lo expresa la Corte, 1- "la Corte comparte esa afirmación pues claramente se colige que el legislador estableció unas bases ciertas y determinables para señalar la suma concreta sobre la cual se liquidara el gravamen de que trata la norma acusada". 2- "así mismo, por el carácter técnico y administrativo de esa labor, la cuantificación debió quedar en manos del gobierno nacional, ya que para su realización este debe consultar una serie de datos e información y efectuar la respectiva evaluación, así como la valoración de los mismos, aspectos que son de competencia de la administración" 3- " sin que pueda endilgarse el ejercicio absolutamente discrecional de una función, pues como se ha visto esta se encuentra reglada, lo que permitirá el debido cumplimiento de los mandatos legales establecidos en la disposición acusada, con sujeción a los artículos 113, 189-11 y 338 de la Carta Política." En conclusión, la Corte Constitucional fijo la posibilidad de que la Ley, ante la dificultad de la fijación de ciertos elementos de la relación jurídica tributaria, por razón de su especialidad, y altísimo grado técnico, pueda facultar al Presidente para su fijación, en los términos dados por la sentencia, que podríamos resumir en dos puntos: 1- El alto carácter técnico que hace que sea imposible o muy oneroso para el legislador entrar a fijarlo. De no ser así, no puede darse esto. 2- Que la facultad consagrada en la Ley no sea arbitraria, sino que se establezcan criterios claros para el proceder del Presidente en la fijación del elemento. También considera la sentencia que se justifican estas remisiones cuando la alta variabilidad de un punto haga imposible que el legislador pueda establecerlo, pues como tal, su fijación petrificaría una situación que por naturaleza es variable, haciéndola inútil e ineficaz en la práctica. En estos casos solo el ejecutivo, quien cuenta con más medios y con un procedimiento mucho más eficiente y rápido que le permite amoldarse a la realidad, deberá ser quien fije ese elemento, procurando entonces, que la Ley continué siendo aplicable en la realidad.

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La otra tesis. Frente a este punto, los magistrados Carlos Gaviria, José Gregorio Hernández y Alfredo Beltrán Sierra manifestaron su inconformidad con la sentencia, en la medida que las normas que fijan tributos al igual que aquellas que establecen delitos, "han de ser tan inteligibles, que no necesitan intermediarios que precisen su contenido. Si otra cosa ocurre, se escamotea el principio de legalidad, que en uno y otro campo han de tener vigencia rigurosa." A nuestro criterio, el ejecutivo no esta determinando ni fijando ningún elemento, tan solo le esta dando publicidad, pues su labor es la de mero investigador que debe recoger aquello que se presenta en el mercado (el costo por IVA implícito) y llevarlo a una norma. Como se ve, su función es solo enunciativa de una realidad que por compleja, necesita de un lector especializado. En otras palabras, la tarifa y los bienes exentos, ya están establecidos por el mercado, tan solo es el Presidente el que les da publicidad, a manera de lente especializado, de tal forma que este no está determinando nada. Hacemos la analogía con la función de certificación de la tasa de interés que tiene la Superintendencia Bancaria, pues es claro que este es un elemento del tipo penal de la usura, tan solo que debe haber un lector especializado que nos certifique (ojo, no que se invente) lo que ocurre en el mercado. En la medida que, como sucede con el IVA implícito, el elemento sea de naturaleza técnica. Conclusión relativa a las remisiones al reglamento. La Corte Constitucional, a través de sus sentencias ha depurado y flexibilizado el concepto de reserva legal, de tal forma que el ejecutivo, podrá afectar directa o indirectamente algunos elementos de la relación jurídica tributaria, cuando ellos correspondan a alguna de dos situaciones:88

a- Si dado el carácter técnico, el Congreso no puede fijarlo directamente. b- Si bien no es un asunto técnico, es de tal naturaleza que no pueda fijarlo directamente, en cuyo caso deberá fijar los linderos y parámetros para la determinación del concepto que ha de influir en la determinación del elemento del tributo. Uno de los casos, a titulo de 88 Debe tenerse claro que si la remisión al reglamento no se hace con base en estos criterios, pues la norma legal estaría afectada de inconstitucionalidad.

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ejemplo, en que surge la imposibilidad del legislador de fijar todos los elementos es el de la constante fluctuación de alguno de estos, que hace necesario la participación del ejecutivo, de tal forma que recoja, con rapidez y eficiencia, la nueva situación. Así, en el IVA implícito, vemos como este no se aplica a aquellos bienes en los que no hay suficiente oferta del mismo, y tendrá el ejecutivo que estar atento a las variaciones de la oferta del bien, para constatar su insuficiencia y proceder a la exclusión de esos bienes del gravamen del IVA implícito. De no hacerse, la disposición legal estará viciada de inconstitucionalidad. 3.5.4 Paraísos fiscales. En este caso la ley permite una remisión al reglamento, constituyéndose en un supuesto excepcional bajo el cual el presidente tiene injerencia en alguno de los elementos estructurales del impuesto de renta, y por ende, poder tributario. No obstante lo anterior, decidimos tratar este tema en el capitulo 4, relativo al poder tributario en el plano internacional, por ser las jurisdicciones de menor imposición un asunto que tiene, necesariamente, puntos de contacto en países extranjeros. 3.5.5 El plan nacional de desarrollo Un punto de discusión importante en lo relativo a los casos en los que, de acuerdo al marco constitucional, podría el Presidente de la República estar ejerciendo el poder tributario es en lo referente al Plan Nacional de Desarrollo (Art. 339 CP y siguientes), en cuanto a la cuestión sobre la posibilidad de que en él se estén incluyendo normas que creen tributos, y teniendo en cuenta lo prescrito por el artículo 341 CP al establecer que si el Congreso no lo aprueba en el término de tres meses después de su presentación por parte del gobierno, este puede ponerlo en vigencia por medio de un decreto con fuerza de Ley. Si la respuesta a tal cuestionamiento es afirmativa, esto es que este permitido crear tributos por vía de la Ley del Plan de Desarrollo, se aceptaría la existencia del ejercicio del poder tributario por parte del Presidente en el evento que este lo ponga en vigencia mediante decreto con fuerza de Ley; si, por el contrario, definitivamente no es posible, según lo prescrito por la Carta Política, incluir tributos en la Ley del Plan, obviamente se negará tal poder tributario del Presidente en este caso. La discusión planteada tuvo su origen en Mayo de 2000 cuando el gobierno de turno puso en vigencia, mediante el decreto 955, el Plan de Inversiones Públicas (Plan Nacional de Desarrollo) tras la declaratoria de inconstitucionalidad, por vicios de trámite y de forma, de

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la Ley 508 de 199989 que lo aprobaba, haciendo una interpretación manifiestamente errónea de lo prescrito por el artículo 341 constitucional. Finalmente, y por razones obvias, tal decreto fue declarado inexequible: ...”Debe la Corte en esta sentencia dilucidar el interrogante de si, al haber sido declarada inexequible la Ley del Plan de Desarrollo e Inversiones Públicas aprobada por el Congreso, se configura la hipótesis contemplada en el artículo 341 de la Constitución, es decir, la de que el Congreso no haya aprobado el Plan Nacional de Inversiones Públicas en un término de tres meses después de presentado.... A juicio de esta Corporación, la respuesta es negativa y, por tanto, en el presente caso el Ejecutivo carecía de autorización constitucional y de competencia para poner en vigencia, mediante decreto, el Plan de Inversiones Públicas...”90. Lo que nos interesa dentro del tema del poder tributario, es que el texto de este decreto del Plan de Desarrollo contemplaba la creación de un “impuesto a las transacciones financieras”, y definiendo todos sus elementos constitutivos de la siguiente manera: “Artículo 98. Impuesto a las transacciones financieras. Créase un impuesto nacional, de carácter temporal, que regirá entre el primero de enero y el 31 de diciembre del año 2000, a cargo de los usuarios del sistema financiero y de las entidades que lo conforman. El producido de este impuesto se destinará a financiar los gastos ocasionados por las medidas adoptadas para la reconstrucción, rehabilitación y desarrollo de la zona determinada en los decretos dictados en virtud del estado excepción declarado por el Decreto 195 de 1999. Por disposición de esta Ley estos gastos se consideran de inversión social. El hecho generador del impuesto creado en virtud de esta Ley, lo constituye la realización de las transacciones financieras, mediante las cuales se disponga de recursos depositados en cuántas corrientes o de ahorros y los giros de cheques de gerencia; así como el pago del saldo neto de las operaciones interbancarias, según el reglamento que expida el Gobierno Nacional. De conformidad con el inciso segundo del parágrafo del artículo 357 de la Constitución Política, el impuesto aquí establecido estará excluido de la participación que le corresponde a los municipios en los ingresos corrientes. Parágrafo 1º. Los cheques de gerencia girados por un establecimiento de crédito no bancario, con cargo a los recursos de una cuenta de ahorros perteneciente a un cliente, se considerará que constituyen una sola operación, el retiro en virtud del cual se expide el cheque y el pago del mismo.

89 La Ley 508 de 1999, por la cual se expedía el Plan de Inversiones Públicas para los años 1998 a 2002, fue declarada inexequible por la Corte Constitucional mediante sentencia C- 557 de 2000. 90 Sentencia C-1403 de 2000.

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Parágrafo 2º. Los traslados entre cuentas corrientes de un mismo establecimiento de crédito, estarán exentos del impuesto a las transacciones financieras, cuando dichas cuentas pertenezcan a un mismo y único titular. Artículo 99. Tarifa, causación y base gravable del impuesto a las transacciones financieras. El impuesto tendrá una tarifa única del dos por mil (2/1.000), que se causará en el momento en que se produzca la disposición de los recursos objeto de la transacción financiera o el pago del saldo neto en las operaciones interbancarias. La base gravable será el valor total de la transacción financiera por la cual se dispone de los recursos y el valor neto de las operaciones interbancarias. Artículo 100. Sujetos Pasivos. Serán sujetos pasivos del tributo los usuarios del sistema financiero y las entidades que lo conforman. Cuando se trate de retiros de fondos que manejen ahorro colectivo, el sujeto pasivo será el ahorrador individual beneficiario del retiro de la cuenta individual.” Aunque la Corte Constitucional declaró inexequible en su integridad el decreto, por la razón ya expuesta, no se detuvo a analizar de fondo su contenido, es decir sin resolver la cuestión acerca de la posibilidad de incluir tributos en la Ley del Plan de Desarrollo. Por esta Razón, debemos determinar cual es el contenido, a la luz de la Constitución, del Plan y acudiendo a otros pronunciamientos de la Corte en tal sentido, para determinar así si es viable la incorporación de tributos dentro de su texto. Según el artículo 339 CP, el Plan Nacional de Desarrollo debe tener la siguiente estructuración: 1) una parte general, en la cual se señalan los propósitos y objetivos nacionales de largo plazo, las estrategias y orientaciones generales de la política económica, social y ambiental que deben ser adoptadas por el gobierno; y 2) una parte que contendrá el “Plan de Inversiones Públicas”, conteniendo este los presupuestos plurianuales de los principales programas y proyectos de inversión pública nacional y “la especificación de los recursos financieros requeridos para su ejecución”. Este último término (“especificación de los recursos financieros requeridos para su ejecución”), es el que generaría dudas en cuanto a si tal especificación comprendería la “creación” de nuevos recursos y fuentes de financiación, y en ese sentido se habilitaría la creación de tributos por vía de la Ley del plan, o si más bien se refiere a la especificación de las rentas y recursos con los que ya cuenta el Estado para la financiación de los programas de inversión que contempla el plan. Sobre este punto es conveniente hacer referencia a lo dicho por la Corte Constitucional (claro que no hace mención detallada sobre la creación de tributos) en lo relativo al contenido del Plan Nacional de Desarrollo; en sentencia C- 191 de 1996, la Corte señala que el Plan de Desarrollo debe contener “normas de carácter instrumental” que aseguren el cumplimiento de los propósitos generales y la ejecución de los programas y proyectos de inversión: “Los planes de desarrollo deben incorporar normas instrumentales. Así, la Constitución establece que la Ley del plan debe contener no sólo los objetivos generales y las

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inversiones públicas que piensan adelantarse sino también "las medidas necesarias para impulsar el cumplimiento de los mismos"91. Por consiguiente, es propio de la Ley del plan comprender normas destinadas a permitir que se cumplan los objetivos y metas señalados en la parte general y que efectivamente se adelanten las inversiones programadas en la programación de las inversiones. Esto deriva de una cualidad especial de la Ley del plan pues, según la Carta, "sus mandatos constituirán mecanismos idóneos para su ejecución" por lo cual es perfectamente natural que en estas Leyes se incluyan normas instrumentales, esto es, disposiciones destinadas a permitir la puesta en marcha del propio Plan de Desarrollo”. Y en relación con las contribuciones parafiscales señala que: “Las contribuciones parafiscales que son de naturaleza esencialmente pública, pues son fruto de la soberanía fiscal del Estado, aun cuando puedan ser administrados por entidades privadas. Además, esos recursos parafiscales pueden servir para financiar servicios o inversiones en determinados espacios, pues ellos son una contribución obligatoria para cierto sector de la sociedad, cuya finalidad es la reversión de tales recursos en ese mismo sector. Por ende, es perfectamente natural que se incluyan dentro de la Ley del plan disposiciones sobre la forma como deben ser gestionados y ejecutados estos recursos parafiscales pues ellos sirven para financiar, en forma permanente, servicios e inversiones en determinados sectores sociales... La Corte no encuentra ninguna objeción a que la Ley exija que las entidades que manejan contribuciones parafiscales elijan a sus representantes y directivos por medios democráticos, pues de esa manera se busca que todos los intereses que conforman el sector gravado parafiscalmente se encuentren adecuadamente representados y puedan incidir en la forma de manejo de tales recursos...” 92. En ese sentido, cuando nos referimos a la consagración de “normas instrumentales” (aún cuando la Corte no da una definición detallada) para la ejecución del Plan de Desarrollo y en relación con los tributos, siendo estos recursos o fuentes de financiación que deben especificarse dentro del texto del plan, tales instrumentos se refieren más que todo a normas sobre la gestión y administración de los tributos de acuerdo a las finalidades y propósitos establecidos en el plan, y no a su creación por esta vía; por tanto, llegamos a la conclusión de que cuando la Constitución habla de la “especificación de los recursos” dentro del plan no se esta habilitando ni al Congreso ni al gobierno para crear nuevas fuentes financieras distintas a con las que cuenta el Estado para la ejecución de los programas y proyectos de inversión contemplados en el mismo plan (si no, se estaría violando la unidad de materia); por ende, las normas instrumentales deben ser relacionadas con la gestión de esos recursos y no a la creación de nuevas fuentes de financiación, dentro de lo que entran los recursos provenientes de los tributos.

94 Comillas del texto original. 92 Sentencia C- 191 de 1996

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Teniendo en cuenta lo anterior, si no se pueden crear tributos por la vía del Plan Nacional de Desarrollo, es decir que no se pude ejercer ningún poder tributario, no podría tampoco el Presidente tener tal ejercicio en la eventualidad de que expida el plan mediante decreto con fuerza de Ley. 3.5.6 La Ley anual del presupuesto. Sobre el ejercicio del poder tributario en cabeza del Presidente de la República también es importante discutir lo relativo al tema de la Ley anual de presupuesto, ya que la misma Constitución contempla que en caso de su no expedición por parte del Congreso, deberá regir el presupuesto presentado por el gobierno si este lo ha radicado a tiempo (primeros diez días de cada legislatura, según el artículo 346 CP), tal como lo dispone el artículo 348 de nuestra Carta Política; por otro lado, según establece el mismo 348, si el Congreso no aprueba el presupuesto o si el gobierno no lo presentó dentro del termino, rige el presupuesto del año anterior. Lo anterior es importante dentro del tema de estudio en cuanto a que si se acepta la posibilidad de crear tributos dentro de la Ley anual de presupuesto, se estaría dando el ejercicio del poder tributario por vía de esta ley y , según la posibilidad contemplada por la Constitución, se le estaría reconociendo eventualmente tal ejercicio al Presidente. Para resolver este cuestionamiento, debemos seguir los mismos lineamientos a los que recurrimos en el punto referente al Plan Nacional de Desarrollo, es decir determinar cual es el contenido, según lo establece la Carta Política, de la Ley anual de presupuesto y definir si esta puede contemplar o no la creación de tributos; si la respuesta es negativa, obviamente se descartará el ejercicio del poder tributario, por vía de esta Ley, bien sea por parte del Congreso o del Presidente de la República. Del artículo 345 de la Constitución se establece que el Presupuesto General de la Nación esta conformado por dos grandes componentes que son las de ingresos o rentas y el referente a los gastos y las apropiaciones, interesándonos para efectos de nuestro estudio el primer concepto, es decir el de ingresos o rentas. Según la Ley 225 de 1995 ( modificatoria de la Ley orgánica de presupuesto) el presupuesto de rentas esta compuesto por los ingresos corrientes de la Nación, las contribuciones parafiscales administradas por un órgano parte del presupuesto, los fondos especiales, los recursos de capital y los ingresos de los establecimientos públicos del orden nacional; sobre este punto nos interesan los ingresos corrientes, ya que en estos se encuentran los “ingresos tributarios de la Nación” (impuestos directos e indirectos), teniendo en cuenta que las contribuciones parafiscales también son tributos, en razón a que tal término podría hacer referencia a que por vía de esta ley se podrían crear tales ingresos y, en consecuencia, los ingresos de carácter tributario. Sobre este punto consideramos que, al igual que en el Plan Nacional de Desarrollo, al cual debe sujetarse la ley de presupuesto, (según lo dispuesto por los artículos 342 y 346 CP) y que lleva a deducir que sus componentes de ingresos y gastos gozan de la misma

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naturaleza, tales ingresos se refieren a los recursos con los que ya cuenta el Estado en el respectivo periodo fiscal y con los cuales se van a ejecutar los gastos, segundo gran componente del presupuesto anual, razón por la cual no se aceptaría la creación de “nuevas fuentes de ingreso y financiación”. Por tanto, tampoco por la vía de la ley anual de presupuesto esta habilitado el legislador o el Presidente para crear tributos, es decir que se niega la posibilidad del ejercicio del poder tributario en este contexto.

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4. PODER TRIBUTARIO Y RELACIONES INTERNACIONALES. 4.1. PARAÍSOS FISCALES. No obstante la norma93 que regula este tema fue derogada, a través de esta sentencia se fijan criterios de la mayor importancia, en la medida que establece linderos al ejercicio reglamentario del Presidente, es por esto que lo estudiaremos aquí: Este criterio es afirmado en sentencias C-715 de 2003, C-945 de 2003 y C-1005 de 2003. Antes de enfocar el problema, debemos decir al lector que la Corte Constitucional considera válida la remisión al reglamento sobre la determinación de cuales son las jurisdicciones consideradas paraísos fiscales, aun cuando la inclusión de una de ellas, implique una afectación en alguno de los elementos de la relación jurídica tributaria. Esta flexibilización de la Ley es permitida, por cuanto algunos de los elementos de la determinación de paraíso fiscal depende de cuestiones fluctuantes (por ejemplo de la reciprocidad entre países) de la política internacional, que por tal, son del resorte del Presidente, quien puede valorar con flexibilidad, tales situaciones. Ahora, como expondremos más adelante, no puede ser una remisión indeterminada, sino que deben fijarse criterios que permitan al Presidente desarrollar esta potestad dentro de los fines queridos por el legislador. El problema La Ley 788 de 2002, en su artículo 83, adiciono al artículo 408 ET lo siguiente: "Parágrafo. Los pagos o abonos en cuenta por cualquier concepto que constituyan ingreso gravado para su beneficiario y este sea residente o se encuentre constituido, localizado o en funcionamiento en países declarados paraísos fiscales, por la Organización para el Desarrollo Económico Europeo OCDE, o por el gobierno colombiano, se someterán a retención en la fuente por concepto de impuesto sobre la renta y ganancia ocasional a la tarifa del treinta y cinco por ciento (subrayado nuestro), sin perjuicio de la aplicación de la retención en la fuente por concepto de impuesto de remesas, a la tarifa del siete por ciento." También adiciono al artículo 124-1 ET, a través del artículo 82 de la misma Ley: "parágrafo 2. No serán constitutivos de costo o deducción los pagos o abonos en cuenta que se realicen a personas naturales, personas jurídicas o a cualquier otro tipo de entidad

93 Ley 788 de 2002, artículos 82 y 83.

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que se encuentre constituida, localizada o en funcionamiento en países que hayan sido declarados paraísos fiscales, por la Organización para el Desarrollo Económico Europeo, OCDE, o por el gobierno colombiano, salvo que se haya efectuado retención en la fuente por concepto de impuesto sobre la renta y remesas. (......)” Pues bien, como puede notarse, la norma habilita al Presidente de la República para fijar mediante decreto los países94 que se consideran, para efectos tributarios como paraísos fiscales. Pareciera que esta habilitación al gobierno no fuera reprochable, además al profundizar en los efectos indirectos de la norma, se observa como la tarifa95 (en el articulo 83 de la Ley 788 de) y la base gravable (articulo 83 de la Ley 788 ) varían dependiendo de la calificación de un país, como paraíso fiscal. Un ejemplo nos aclara la cuestión: A, sociedad colombiana adquiere sus insumos de sociedad B por un valor de $1.000 dólares. Así, si B esta en un país de aquellos que el gobierno califica como paraíso fiscal, pues, la sociedad A, quien en condiciones normales habría podido asumir este pago como un costo que reduce su renta gravable, por virtud de la inclusión en la lista, no podrá tomarlo como un menor valor en la depuración de la renta. Como se ve, el efecto de la habilitación al gobierno tiene un fuerte efecto indirecto en la determinación de la base gravable, por tanto, debemos proceder a analizar esta situación y ver si se considera ejercicio del poder tributario a través de decreto. El análisis de la Corte Constitucional La Corte, en sentencia C-690 de 2003, asumió el control de constitucionalidad de estas normas, demandadas, entre otras razones, por considerar que vulneraban el principio de reserva legal al permitir que el Presidente, mediante decreto influyera en la base gravable del impuesto de renta. La Corte encuentra en este caso que los paraísos fiscales, pueden ser fijados a través de decreto, en la medida que: "la determinación del ámbito de la decisión, sin embargo, por la naturaleza del concepto y la imposibilidad del legislador de precisarlo, se deja a la administración" La Corte considera que la determinación de paraísos fiscales, no es un mero concepto normativo, sino que implica análisis de cuestiones, económicas, de política fiscal y de

94 Recordemos que actualmente no se habla de países sino de jurisdicciones. 95Debe recordarse que para los no residentes o domiciliados en Colombia, la retención en la fuente constituye el impuesto de renta, por tanto, es de resorte exclusivo del Congreso.

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comercio exterior, que, por su naturaleza cambiante, no pueden establecerse con óptimos efectos a través de una Ley. Así, conforme a lo anterior, la Corte fija los siguientes parámetros a tener en cuenta: 1. La definición acerca de los países o las jurisdicciones que puedan calificarse como paraísos fiscales a efectos de la Ley comporta un margen de discrecionalidad para la Administración, dado que esta determinación recoge, no solo criterios conceptuales de la doctrina, sino de naturaleza política (por esencia, fluctuante) como la existencia de compromisos bilaterales o multilaterales o los niveles de comercio real que existan con determinados países, entre otros. 2. “Resulta posible, sin desconocer el principio de legalidad en materia tributaria, que a partir del señalamiento que se haga en la Ley de los elementos de un tributo, se deje a la Administración la especificación de algunos de ellos cuando resulte imposible que tal especificación, en razón de la naturaleza de la materia, se haga en la propia Ley.” Cuando hay un propósito constitucionalmente valioso que se incluye en el ámbito de determinación política del tributo, pero cuya realización requiere de una concreción que no es posible incorporar a la misma Ley, por consideraciones técnicas, y que sea necesaria para la cabal ejecución de la Ley, debe permitirse un papel mas extenso al reglamento, de lo contrario, se estaría haciendo ineficaz un propósito constitucionalmente valioso, por la mera imposibilidad de fijación exclusiva de la Ley en determinadas materias. 3. Por la naturaleza de los criterios que intervienen en la calificación de un país o jurisdicción como paraíso fiscal, no es posible que la Ley sea quien los fije, pues estos responden a parámetros cambiantes de política comercial, diplomática, de existencia de tratados, de comercio real, etc. Por esta razón, cabría que el legislador remita a la administración la fijación de estos, confiriéndole, cierto margen de discrecionalidad (dada la naturaleza del asunto) 4. Ahora bien, esta fijación por la administración afecta algunos elementos de la relación jurídica tributaria (tarifa y base gravable), de tal forma que el análisis de constitucionalidad debe ser muy estricto, en la medida de la reserva de competencia en el Congreso. 5. Así, la intervención de la administración en la fijación de los elementos será exequible siempre que, o bien sea la materia de tal naturaleza técnica que la discrecionalidad de la administración queda reducida, o bien, la materia no sea técnica, pero, dado que su fijación es imposible por el legislador, deberá la administración hacerlo con sujeción a parámetros que la misma Ley le establezca. Si la Ley no lo hace, tal disposición legal adolece de inconstitucionalidad. 6. “como la ciencia económica del concepto no puede ofrecer una respuesta unívoca en torno a los paraísos fiscales sería indispensable que la remisión a la Administración estuviese precedida de la fijación por la Ley, de los parámetros aplicables a la determinación del concepto, en particular, en cuanto a la identificación de los criterios generales que servirían de base para hacer la calificación, y de las condiciones en las cuales sería posible incluir, no incluir o excluir a una determinada jurisdicción en los

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listados.” 96

En conclusión, la Corte no acepta la configuración de la remisión que la Ley 788 de 2002 hace al reglamento, no por que la naturaleza del asunto no lo permita, sino por considerar que: "si no es posible definir en la Ley, de manera precisa, el concepto de paraísos fiscales, y el mismo no es susceptible de precisa determinación técnica, será la Ley la que señale, al menos, los parámetros dentro de los cuales dicha determinación habrá de hacerse por el gobierno" Y en la media que la Ley no señaló parámetros para el proceder del ejecutivo en la fijación de los paraísos fiscales, pues esta norma esta afectada de inconstitucionalidad. 4.2. PODER TRIBUTARIO Y LOS ACUERDOS INTERNACIONALES DE CONTENIDO ECONÓMICO: TRATADOS DE LIBRE COMERCIO Y EL DERECHO COMUNITARIO SUPRANACIONAL O DE LA INTEGRACIÓN. Dentro del estudio del poder tributario es necesario hablar de los acuerdos internacionales que suscribe el Estado en materia de liberalización del comercio, ya que siendo su objetivo principal lograr el máximo intercambio mundial o regional de productos y servicios, procurando una ampliación de los mercados y de las perspectivas de desarrollo de la economías, por la vía de la eliminación de los privilegios de tipo nacionalista y de las discriminaciones en favor o en contra de capitales nacionales o extranjeros, es indudable su influencia en el campo tributario en razón a que tales acuerdos contemplan disposiciones que “obligan” a los Estados partes a crear, modificar o suprimir los tributos contemplados en sus legislaciones internas, constituyendo esto, en cierta forma, una manifestación de lo que a lo largo de este estudio hemos definido como “poder tributario”. El punto de discusión sobre este tema radica en el posible desconocimiento, por la vía de estos acuerdos internacionales, de la soberanía del pueblo que, como ya lo hemos señalado, es el titular del poder tributario ejercido por el Congreso en virtud de la representación de acuerdo a nuestro marco constitucional, y en consecuencia del principio “nullum tributum sine lege” (no hay tributo sin Ley), en particular en lo referente a los acuerdos de integración regional con fundamento en los cuales se crean autoridades y organismos supranacionales con la facultad de expedir normas que, en virtud del acuerdo, comienzan a regir de manera inmediata para los países miembros (derecho comunitario), sin que aparentemente medie representación popular alguna.

96 Si bien es cierto, existen guías como las de la OECD que brindan algunos criterios identificadores, estas nociones siempre comportan una zona gris o de penumbra, lugar donde deberá moverse el reglamento.

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Teniendo en cuenta la cuestión anteriormente planteada, a continuación haremos referencia al tema de los acuerdos internacionales en general, haciendo mención de la aplicación del principio “pacta sunt Servanda” en el derecho internacional, de los acuerdos de libre comercio y de las condiciones que establece nuestra Carta Política en lo relativo a la celebración y aprobación, deteniéndonos en el estudio obligatorio de la facultad que tiene el Presidente de la República de poner en vigencia, directamente y de manera provisional, los tratados de naturaleza económica y comercial (en razón a que por esta vía se le estaría reconociendo otra forma de ejercicio del poder tributario al jefe de Estado), así como enunciaremos los principales tratados y convenios internacionales suscritos por Colombia que han tenido influencia en materia tributaria; así mismo, trataremos el problema del poder tributario dentro del marco de los acuerdos de integración supranacional y el derecho comunitario, haciendo énfasis al caso de la Comunidad Andina de Naciones (CAN) de la cual hace parte Colombia. 4.2.1. El principio de pacta sunt servanda: la obligatoriedad de los Tratados Internacionales. Comprende el principio denominado “Pacta Sunt Servanda”, aplicado al derecho internacional y a una de sus fuentes que son los tratados internacionales, en que estos son de obligatorio cumplimiento, siguiendo la buena fe, por parte de los Estados que los suscriben. Claramente establece la Convención de Viena en su artículo 26 que las partes son obligadas a ejecutar un tratado de buena fe y de manera razonable, teniendo esto las siguientes consecuencias97. 1) La obligación de cumplir con el tratado compete al Estado; en ese sentido, los cambios de autoridad o gobierno no son excusa para alegar su no ejecución (se discuten los casos de cambios revolucionarios en la estructura del Estado) 2) Primacía del tratado internacional sobre el derecho interno en las relaciones internacionales: el artículo 27 de la Convención de Viena establece que un Estado no puede invocar su derecho interno para la no aplicación del tratado; por tanto, el tratado obliga a los diferentes órganos del Estado, sean estos de carácter legislativo, ejecutivo o judicial; igualmente, la legislación interna del Estado parte debe permitir la ejecución del tratado. Estos parámetros que definen el principio de “Pacta Sunt Servanda” , son importantes en lo referente a nuestro tema de estudio en razón a que, como lo veremos a continuación, pueden existir acuerdos y tratados internacionales de contenido económico y/o comercial, 97 ÁLVAREZ LONDOÑO Luis Fernando S.J. “Derecho Internacional Público”. Javergraf.2004

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que eventualmente pueden incidir en el campo tributario, y que deben ser cumplidos de manera obligatoria por los Estados que los suscriben y sin que estos puedan alegar razones de “derecho interno” para su no aplicación, so pena de comprometer su responsabilidad internacional y estar sujetos a las correspondientes sanciones, bien se trate de acuerdos internacionales “bilaterales” o que den origen y desarrollen sistemas de integración regional en los que se le otorgue competencias a órganos supranacionales integrantes de tal sistema, los cuales, como señalaremos en su momento, podrían estar ejerciendo facultades que implicarían el ejercicio del poder tributario. 4.2.2. Los acuerdos de libre comercio y su importancia en el campo tributario. Para hablar de la influencia que en el campo tributario tienen los acuerdos de libre comercio, se debe hacer mención de los criterios de clasificación que categorizan a los tributos en “objetivos y subjetivos”, y por otro lado en “internos y externos”. Los tributos objetivos, son aquellos en los cuales es más importante la “materia imponible” (hecho generador), dejando en segundo plano el aspecto personal y condiciones especiales del sujeto pasivo (teniendo como claro ejemplo el del “arancel”, estructurado con base en la clasificación “objetiva de bienes” acogida por la comunidad internacional) mientras que en los impuestos subjetivos, por el contrario, el aspecto personal es lo más importante98. Por otro lado se encuentran los tributos “externos”, en los cuales el hecho generador esta comprendido por actividades realizadas por sujetos de un país en relación a otros países, que conllevan al traslado de un bien o factor de producción de una jurisdicción nacional a otra, teniendo como ejemplo nuevamente al arancel y al IVA externo; los tributos internos, en cambio, tienen como hecho generador las operaciones que no implican tal desplazamiento o traslado del bien o factor de producción, como en el caso del IVA interno99. Son importantes estos tipos de tributos, en razón a que los países celebran acuerdos bilaterales de libre comercio cuya materia versa comúnmente sobre la imposición al comercio exterior, y que exigen la modificación (disminución o supresión más que todo) de tales impuestos, encausando o limitando, de cierta forma, el ejercicio del poder tributario al interior de cada país suscriptor del acuerdo. Entre los principales acuerdos de comercio suscritos por Colombia y Leyes que versan sobre lo señalado podemos señalar como ejemplo el acuerdo del Grupo de los Tres, conformado por Colombia, Venezuela y México, que contempla un programa gradual de

98 PLAZAS VEGA Mauricio. “Derecho Tributario Comunitario, La Armonización Tributaria en el Sistema Andino de Integración”. Pág.53. Legis 2001. 99 PLAZAS VEGA Mauricio. Ibíd. Pág. 54

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liberación arancelaria, aprobado mediante la Ley 172 de 1994, la cual fue declarada exequible por la Corte Constitucional en sentencia C-178 de 1995100. 4.2.3 Normas constitucionales sobre la aprobación de los tratados internacionales. Garantía del poder tributario en cabeza del pueblo. Tenemos en primer lugar, que según lo dispone nuestra Constitución Política en su artículo 189 numeral 2, la dirección de las relaciones internacionales corresponde al Presidente de la República, en calidad de jefe de Estado, Jefe de Gobierno y Suprema Autoridad Administrativa; y en virtud de esto, le corresponde la celebración con otros Estados y organos de derecho internacional tratados y convenios que se someten a la aprobación del Congreso. Lo anterior nos lleva a que es el Congreso de la República el que, por vía de Ley, el que aprueba los tratados internacionales (Art. 150 numeral 16 C.P), con lo cual tenemos que no se vulnera el principio “nullum tributum sine lege”, y tampoco el poder tributario radicado en el pueblo y ejercido por el Congreso con fundamento en la representación, en caso tal de que se trate de “acuerdos de libre comercio” que obliguen a los Estados partes a modificar su legislación interna en materia tributaria101. Finalmente, la Carta Política establece que para la entrada en vigencia del acuerdo en Colombia, y como requisito previo al canje de instrumentos de ratificación, se exige la revisión y declaratoria de exequibilidad por parte de la Corte Constitucional (Art. 241 numeral 10 CP), garantizado así la integridad de la Constitución, control que versa sobre el proyecto de tratado (no del tratado como tal) y de su Ley aprobatoria. 4.2.3.1. La puesta en vigencia provisional de los tratados por parte del Presidente de la República. A pesar del proceso anterior, la misma Constitución Política consagra en su artículo 224, teniendo como fundamento la dirección de las relaciones internacionales por parte del Presidente de la República (Art. 189 numeral 2), la posibilidad de que los tratados económicos y comerciales sean puestos en vigencia, de manera provisional, por parte del mismo Presidente de la República, teniendo este la obligación de enviarlo al Congreso para su aprobación y en caso de que este no lo apruebe, se suspende la aplicación del mismo. En este caso surgen dos tesis relativas a la existencia o inexistencia del poder tributario. La primera, bajo la cual si se trata de acuerdos económicos y/o comerciales acordados en el

100 PLAZAS VEGA Mauricio. Ibíd. Págs. 54-55 101 PLAZAS VEGA Mauricio. Ibíd. Págs. 58-59

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ámbito de organismos internacionales, que contemplan disposiciones que obliguen a los Estados partes a modificar su marco normativo en materia tributaria, se podría hablar de un poder tributario originario (en razón a que es la misma Constitución la que lo atribuye), aunque transitorio, en cabeza del Presidente de la República y constituyéndose este en una excepción al poder tributario ejercido por el Congreso en representación del pueblo, su titular102. En este mismo sentido el profesor Plazas Vega afirma: “En ese caso, dado que la aplicación provisional implica que el tratado entre a regir sin la aprobación del Congreso puede haber otra excepción, aunque de vigencia transitoria, al principio “nullum tributum sine lege”. El Presidente de la República, al firmar el tratado en el cual se establece su aplicación provisional y expedir el Decreto que así lo dispone en el orden interno, ejerce poder tributario en lo que atañe a las normas del tratado relacionadas con impuestos, tasas o contribuciones. Y si bien es un poder restringido, de alcance transitorio, no es derivado sino originario, en la misma medida en que esta previsto directamente en el articulo 224 de la Constitución”.103

Sin embargo, la Carta Política dispone la obligación que tiene el Presidente de la República de remitir el tratado al Congreso para que este lo apruebe (obviamente siguiendo su normal cauce que termina con el control de la Corte Constitucional) y en caso de que no lo haga se suspende su aplicación. No obstante, es criticable de esta tesis el hecho de no consultar los caracteres básicos del poder tributario, bajo los cuales, entre otros, este es imprescriptible (salvo la temporalidad y prescriptibilidad del poder tributario del presidente en estados de excepción), de tal forma que no podría predicarse, en situaciones de normalidad, un poder tributario temporal. Además, no consulta el carácter de indelegable, por el cual no puede conferirse poder tributario a quien no se ha otorgado expresamente, vía constitucional, esta competencia. Por demás, debe criticarse que la atribución de poder tributario en este caso no es tan clara, por cuanto el articulo 338 CP pretendió que la competencia general en materia tributaria fuera del Congreso, y solo por excepción (En la medida que esta en juego el principio democrático) cuando ella misma expresamente lo asignara. Para el caso del articulo 224 CP, siguiendo la misma línea, el Presidente solo podría poner en vigencia tratados económicos o comerciales cuyo contenido no modifique elementos de la relación jurídica tributaria (pues no otorga expresamente la competencia impositiva), con la única excepción de los tratados que afecten los aranceles, caso en el cual, por ser de su competencia (Art. 189 # 25 CP), si podría hacerlo. La segunda tesis surge entonces, de las críticas antes formuladas, y se resume en la negación del poder tributario del presidente en el supuesto del artículo 224 CP. 102 El Dr. Hugo Palacios Mejia es de igual posición. “La Economía en el Derecho Constitucional Colombiano”. Editorial Derecho Vigente. 1999. Pág. 84. 103 PLAZAS VEGA Mauricio. Op.cit Pág. 61

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4.2.4. Derecho Comunitario o de la integración y poder tributario. Procedemos ahora a estudiar el tema del poder tributario dentro del contexto de los acuerdos de integración económica sub-regional, ya que en virtud de estos (y en aras de lograr la comunidad económica entre los países que los integran, lo cual es su fin fundamental) se crean organismos y autoridades de “carácter supranacional” encargados de su dirección y coordinación, asignándoseles competencias que pueden derivar en la expedición de “normas” de carácter vinculante y de aplicación directa en los países miembros del acuerdo, conociéndose esto como “derecho comunitario”. Teniendo en cuenta el hecho que tales normas expedidas por una autoridad u organismo supranacional son en virtud de un “acuerdo de integración económica”, en el cual uno de los objetivos más importantes es eliminar las barreras comerciales entre los países miembros y el facilitar el libre intercambio de bienes, factores y servicios, es indudable que tales normas supranacionales tengan incidencia en el campo tributario, llevándonos a la cuestión de si estas pueden llegar a constituirse en la manifestación de un “poder tributario supranacional” en la medida que contemplen disposiciones de aplicación directa que obliguen a los países miembros a modificar su legislación interna en cuanto a los elementos constitutivos de los tributos se refiere. Tal cuestionamiento tiene como punto central la discusión acerca de si se estaría vulnerando, por la vía del derecho comunitario, el principio del poder tributario en cabeza del “pueblo soberano” y ejercido por el Congreso en virtud de la representación concretado en la expresión ya antes señalada de “nullum tributum sine lege”. Sin duda, este tema tiene relación con la discusión general acerca de la crisis de la soberanía de los Estados Nación frente a las competencias que con mayor grado adquieren los organismos supranacionales, ante lo cual es pertinente traer a colación lo que el tratadista Mauricio Plazas Vega ha escrito sobre el tema y que llevaría a afirmar que, “en teoría”, tal soberanía no estaría siendo desconocida. Plazas Vega expresa claramente que la radicación de competencias en cabeza de estos organismos es fruto de una decisión “soberana” de los Estados integrantes manifestada a través del acuerdo de integración suscrito por ellos. En ese sentido, se cae en el error (por parte de quienes afirman esta crisis) de asimilar el concepto de soberanía con el de la supremacía, teniendo en cuenta que el poder del pueblo soberano se manifiesta más bien en su facultad de dar legitimidad a todo el cuerpo político, incluso si este va más allá de las fronteras nacionales; es el pueblo, en ejercicio de su soberanía, quien decide que ramas u órganos ejercen el poder, en que materias y si lo ejercen con supremacía, prevalencia y con que competencia, estando condicionado tal ejercicio desde su origen ya que solo es posible en cuanto el soberano no disponga de otra cosa; en consecuencia, no se podría afirmar que por el hecho de que ciertos organismos del orden supranacional estén investidos con la

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facultad de expedir normas obligatorias para los miembros de la comunidad, que el pueblo ya no sea soberano104. Aplicando lo anterior al tema del poder tributario, este reside en el Estado y es ejercido por el Congreso, de manera originaria, en virtud de la decisión del pueblo soberano; pero este también puede residir y ser ejercido por un organismo de representación popular supranacional, de tal manera que no se vulnere el principio “nullum tributum sine lege”, sin que de forma alguna se permita a burócratas comunitarios el establecer tributos sin contar con el voto de los representantes del pueblo de la región o sub-región; solo de esta manera, se garantizaría la soberanía del pueblo en cuanto a la creación de tributos 105. Dentro del marco de un sistema de integración como el de la Unión Europea esto esta plenamente consagrado, en virtud de la existencia de un Parlamento Europeo, elegido por sufragio universal de los ciudadanos de toda la unión, con facultades legislativas y cuyo consentimiento previo debe mediar para que el Concejo pueda establecer los tributos que considere106. Respecto de la Comunidad Andina de Naciones, por otro lado, el acuerdo sub-regional consagra la existencia de un Parlamento Andino que, en una ultima instancia, deberá integrarse mediante sufragio universal y atribuírsele facultades de tipo legislativo107. En consecuencia, solo hasta que el Parlamento este investido de tales facultades legislativas se podrán establecer “tributos comunitarios” de aplicación directa; hasta tanto, y debido a la ausencia del poder decisorio del pueblo en los órganos comunitarios, especialmente en lo referido a las decisiones de la comisión, solo se podrían expedir decisiones de carácter tributario en la medida en que no se vulnere el poder tributario en cabeza del pueblo, y lo cual solo se lograría en la medida en que tales decisiones sean acompañadas del respectivo acto de incorporación en el derecho interno, es decir mediante Ley expedida por el Congreso108. Por otro lado, debemos mostrar al lector la existencia de otra tesis, bajo la cual el poder tributario comunitario respeta el principio democrático, aun cuando tal norma no emane de un órgano constituido por representación popular. Para esta tesis, el punto se salva por los siguientes argumentos:

104 PLAZAS VEGA Mauricio. Op.cit Págs. 75-76 105 PLAZAS VEGA Mauricio. Op.cit Pág.80. 106 Aclaramos que dentro del contexto de la Unión Europea, la actuación del Parlamento Europeo es respecto a la “creación” originaria de tributos; no obstante, al interior de la Unión se suscriben convenios de armonización tributaria en materia de tributación indirecta y se producen directivas por parte del Consejo tendientes a evitar la doble tributación, y respecto de las cuales el Parlamento no tiene intervención alguna; si bien tales convenios y directivas no están creando tributos, si implican la limitación del ejercicio interno del poder tributario de los países miembros de la Comunidad Europea. 107 Actualmente el Parlamento Andino, según lo dispone el acuerdo de Cartagena, esta compuesto por representantes de los Congresos nacionales de cada país miembro (hasta tanto se suscriba el protocolo correspondiente que establezca su composición mediante sufragio universal), siendo el órgano deliberante del sistema pero sin aún tener el carácter de “órgano decisorio”. 108 Esta es la conclusión a la que llega Mauricio Plazas en lo referente a las eventuales decisiones tributarias que forman parte del derecho comunitario Op.cit Págs.80-81; sin embargo, como lo veremos a continuación, la realidad práctica en el contexto de la CAN es muy distinta.

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1- El principio democrático existe y se respeta, en la medida que el tratado creador del ordenamiento supranacional, el cual puede contener la transferencia de soberanía en aspectos relativos al poder tributario (evitar doble imposición), ha sido sometido a la autorización del Congreso de la Republica, de tal forma que el pueblo, representado por dicho órgano, es quien se manifiesta aceptando que un ente supranacional pueda crear o modificar los elementos estructurales de la relación jurídica tributaria (Artículo 150 # 16 CP). En este sentido se manifiesta el profesor Andrea Amatucci, al decir que: “el principio nullum sine lege, al cual se ha referido el profesor González García, parece violado por el proceso de armonización. Sin embargo, de un estudio exhaustivo surgen nuevos detalles que inducen a considerar que este principio no esta sustancialmente perjudicado durante la larga fase inicial que precede a la atribución plena de la autoridad tributaria al parlamento comunitario, elegido por los ciudadanos de los países miembros. De hecho, como se ha examinado, gracias a una ley de ratificación del tratado comunitario, se transfiere parte de la autoridad tributaria de cada país a la comunidad de países (….).” 109

2- La Convención de Viena establece que no se puede incumplir un tratado internacional argumentando la existencia de una norma contraria de derecho interno. De esto puede entenderse una consagración de la tesis monista, bajo la cual prevalece el derecho internacional sobre el derecho de los estados, de tal forma que, en el momento de la celebración del Tratado que crea el ente supranacional, todas las cuestiones reguladas por este tratado, serán vinculantes para los estados parte, en desarrollo del principio Pacta Sunt Servanda. Es así como, en el caso concreto, las decisiones relativas a la doble imposición emanadas del órgano supranacional (así no sea de constitución democrática como la comisión andina) son obligatorias, en la medida de la superioridad resultante de la renuncia a la soberanía en ese tema especifico, y sin importar el carácter democrático o no de esta norma. Refuerza este argumento el hecho que los mismos tratados contemplan disposiciones referentes a su denuncia por parte del Estado que los suscribe, en caso tal que sea su voluntad en dar termino a los efectos del tratado sobre su ordenamiento interno, sin que sea posible, en principio, proceder a su inaplicación interna sin recurrir a tal denuncia. La convención de Viena sobre los tratados internacionales dice al respecto:

“SECCIÓN TERCERA

Terminación de los tratados y suspensión de su aplicación.

109 AMATUCCI, Andrea. “Derecho tributario comunitario. Un enfoque hacia la integración latinoamericana”. Memorias XXV jornadas de derecho tributario. ICDT. 2001. Pág. 223.

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54. Terminación de un tratado o retiro de él en virtud de sus disposiciones o por consentimiento de las partes. La terminación de un tratado o el retiro de una parte podrán tener lugar:

a) conforme a las disposiciones del tratado, o

b) en cualquier momento, por consentimiento de todas las partes después de consultar a los demás Estados contratantes.

55. Reducción del número de partes en un tratado multilateral a un número inferior al necesario para su entrada en vigor. Un tratado multilateral no terminará por el solo hecho de que el número de partes llegue a ser inferior al necesario para su entrada en vigor, salvo que el tratado disponga otra cosa.

56. Denuncia o retiro en el caso de que el tratado no contenga disposiciones sobre la terminación, la denuncia o el retiro. 1. Un tratado que no contenga disposiciones sobre su terminación ni prevea la denuncia o el retiro del mismo, no podrá ser objeto de denuncia o de retiro a menos:

a) que conste que fue intención de las partes admitir la posibilidad de denuncia o de retiro: o

b) que el derecho de denuncia o de retiro pueda inferirse de la naturaleza del tratado.

2. Una parte deberá notificar con doce meses, por lo menos, de antelación su intención de denunciar un tratado o de retirarse de él conforme al párrafo 1.”

En lo relativo a los acuerdos de integración supranacional, de conformidad con lo dispuesto por la Convención de Viena, podemos citar como ejemplo las disposiciones correspondientes del Acuerdo de Cartagena, que da origen a la Comunidad Andina de Naciones (CAN):

“Artículo 135.- El País Miembro que desee denunciar este Acuerdo deberá comunicarlo a la Comisión. Desde ese momento cesarán para él los derechos y obligaciones derivados de su condición de Miembro, con excepción de las ventajas recibidas y otorgadas de conformidad con el Programa de Liberación de la Subregión, las cuales permanecerán en vigencia por un plazo de cinco años a partir de la denuncia.

El plazo indicado en el párrafo anterior podrá ser disminuido en casos debidamente fundados, por decisión de la Comisión y a petición del País Miembro interesado. En relación con los Programas de Integración Industrial se aplicará lo dispuesto en el literal i) del Artículo 62”. 3- La conformación de entes supranacionales se da en el contexto de la transferencia de la soberanía de un Estado, sobre unos asuntos particulares. Así, si el Estado ya no es titular de esa soberanía, tampoco lo será del poder tributario que se desprende de tal soberanía consiguiendo entonces que este poder resida en el ente supranacional. Si este poder ya no

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pertenece al Estado, no se entiende como puede calificarse conforme a los principios de derecho interno de un Estado determinado, pues es claro que se convierte en un asunto extraño a sus competencias. En el caso concreto, no puede aplicársele una característica elaborada por el derecho nacional, y destinada al poder tributario interno, a un poder que ahora es ajeno a ese ordenamiento, por ser ahora de orden supranacional. Dado lo anterior, deben buscarse los principios aplicables a los poderes de orden supranacional, en particular al poder tributario, en la fuente misma de estos ordenamientos supranacionales: los Tratados creadores. Así, de no existir entre los principios consagrados en el orden internacional, disposiciones relativas al principio democrático en los tributos, pues sencillamente este no será aplicable a estas normas. No obstante lo anterior la Corte Constitucional ha sostenido, en sentencia C-231 de 1997 (a la cual nos referiremos más adelante), que los principios constitucionales (como el democrático) de los países andinos constituyentes de la CAN, se incorporan a, y nutren ese ordenamiento, de tal forma que debería entonces predicarse y aplicarse el principio democrático, el cual deberá garantizarse dentro de tales. 4.2.4.1. El caso concreto de la Comunidad Andina de Naciones (CAN); la decisión 578 que busca evitar la doble tributación. En el punto anterior vimos lo que, en teoría, debería funcionar en un sistema de integración económica en cuanto a la aplicación obligatoria y vinculante de normas comunitarias de naturaleza tributaria para no desconocer el principio del poder tributario en cabeza del pueblo, esto es la expedición de tales disposiciones por parte de un organismo supranacional de representación popular revestido de facultades legislativas mediante una decisión del mismo pueblo soberano, y en consecuencia, tras la ausencia de tal organismo dentro del sistema, para que las normas comunitarias de carácter tributario tengan una aplicación obligatoria para los integrantes de la comunidad, debería seguirse el proceso normal de “incorporación” de estas disposiciones por medio de un acto decisorio del cuerpo legislativo (Ley aprobatoria) de cada Estado miembro; por tanto, si las cosas funcionan siguiendo un procedimiento distinto, siendo tomadas estas decisiones de aplicación directa por un órgano que no cumpla con tales características, se estaría vulnerando el principio democrático que debe guiar al proceso de integración, concretado en el campo de las decisiones tributarias. Esto es de suma importancia teniendo en cuenta que dentro del contexto de la Comunidad Andina de Naciones (CAN) existe un orden jurídico de naturaleza supranacional, siendo una de sus características principales la aplicación directa de todas las disposiciones que lo conforman, sin requerir estas de procedimientos de recepción en el ordenamiento interno de cada país miembro y gozando de primacía frente a las normas de derecho interno de cada Estado sin que estas puedan alegarse para dejar de cumplir las obligaciones adquiridas

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dentro del proceso de integración 110. Este marco normativo, según lo dispuesto por el artículo 1 del Tratado de creación del Tribunal Andino, esta compuesto por las siguientes normas: 1) El Acuerdo de Cartagena, sus Protocolos e Instrumentos Adicionales; 2) El Tratado de Creación del Tribunal de Justicia de la Comunidad Andina y sus Protocolos Modificatorios; 3) Las Decisiones del Consejo Andino de Ministros de Relaciones Exteriores y de la Comisión de la Comunidad Andina; 4) Las Resoluciones de la Secretaría General de la Comunidad Andina; y 5) Los Convenios de Complementación Industrial y otros que adopten los Países Miembros entre sí y en el marco del proceso de integración sub-regional andino, siendo las “decisiones” del Consejo Andino y de la Comisión de la Comunidad las que integran en su mayor parte, y estableciendo verdaderas regulaciones en las materias de su competencia, este ordenamiento jurídico supranacional. Tanto el Consejo Andino de Ministros de Relaciones Exteriores como la Comisión de la Comunidad Andina son, en la práctica, los organismos de carácter decisorio y normativo dentro de la comunidad ya que sus decisiones son “vinculantes” y tienen aplicación directa al interior de todos los Estados miembros del acuerdo, es decir que, materialmente hablando, actualmente son los órganos revestidos de “facultades de tipo legislativo” dentro del sistema de integración. Esto tiene una importante incidencia respecto de lo que hemos venido afirmando sobre el poder tributario en cabeza del pueblo y ejercido, en virtud de la representación, por el Congreso, ya que estos órganos supranacionales con poder decisorio carecen de la representación popular requerida para el no desconocimiento de tal principio, en el evento tal que sus “decisiones” lleguen a tener naturaleza tributaria. Esto se deduce de la composición de estos dos organismos: 1) El Consejo Andino de Ministros de Relaciones Exteriores está conformado por los Ministros de relaciones Exteriores de los Países Miembros del Acuerdo de Cartagena (Art. 15 del Acuerdo); y 2) La Comisión de la Comunidad Andina está constituida por un representante plenipotenciario de cada uno de los gobiernos de los Países Miembros. Cada gobierno acreditará un representante titular y un alterno (Art. 21 del acuerdo), expresándose cada uno mediante “decisiones”. En efecto, tal hipótesis se esta dando en la práctica en razón de que la Comisión de la Comunidad Andina ha venido expidiendo decisiones con una clara incidencia tributaria y que incluso pueden implicar el ejercicio de poder tributario; tal es el caso de la decisión 578 de 2004, que establece un régimen para evitar la doble tributación y prevenir la evasión fiscal, respecto de la cual realizaremos un breve estudio a continuación.

110 Esta aplicación directa, dentro del marco normativo andino, encuentra su fundamento en el tratado del Tribunal Andino en su artículo 2 que dispone que "las Decisiones obligan a los Países Miembros desde la fecha en que sean aprobadas por la Comisión" y en su artículo 3 que establece que "las Decisiones de la Comisión serán directamente aplicables en los Países Miembros a partir de la fecha de su publicación en la Gaceta Oficial del Acuerdo, a menos que las mismas señalen una fecha posterior...". Tomado de Mónica Rosell. (funcionaria de la Secretaría General de la Comunidad Andina) “Marco institucional y seguridad jurídica en la Comunidad Andina”. Abril de 1999.

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La decisión 578 tiene como fin el eliminar la doble imposición a las actividades de las personas naturales y jurídicas, domiciliadas en los Países Miembros de la Comunidad Andina, y establecer un esquema y reglas para la colaboración entre las administraciones tributarias para lograr tal fin. En ese sentido, la decisión establece su ámbito de aplicación sobre las personas domiciliadas en cualquiera de los países miembros de la Comunidad en relación a los impuestos de renta y al patrimonio en cada Estado, dejando claro que se aplicará también a las modificaciones que se introdujeran a estos impuestos y a cualquier otro que, en razón de su base gravable o materia imponible, fuera esencial y económicamente análogo a los anteriormente citados y que fuere establecido por cualquiera de los Países Miembros con posterioridad a la publicación de esta Decisión (Art. 1 de la Decisión). Como se puede ver, la decisión estaría condicionando el ejercicio del poder tributario al interior de los países miembros en relación a las modificaciones que estos hagan respecto del impuesto a la renta o en la creación de tributos que analógicamente sean equivalentes. A continuación, en su artículo 2, la decisión señala una serie de definiciones para los efectos de su aplicación, dentro de las cuales nos interesan las siguientes: “c) El término “persona” servirá para designar a:

1. Una persona física o natural

2. Una persona moral o jurídica

3. Cualquier otra entidad o grupo de personas, asociadas o no, sujetas a responsabilidad tributaria.

d) El término “empresa” significará una organización constituida por una o más personas que realiza una actividad lucrativa......

e) Una persona física o natural será considerada domiciliada en el País Miembro en que tenga su residencia habitual.

Se entiende que una empresa está domiciliada en el País que señala su instrumento de constitución. Si no existe instrumento de constitución o éste no señala domicilio, la empresa se considerará domiciliada en el lugar donde se encuentre su administración efectiva.

Cuando, no obstante estas normas, no sea posible determinar el domicilio, las autoridades competentes de los Países Miembros interesados resolverán el caso de común acuerdo.

f) La expresión “fuente productora” se refiere a la actividad, derecho o bien que genere o pueda generar una renta.

g) La expresión “actividades empresariales” se refiere a actividades desarrolladas por empresas.

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h) Los términos “empresa de un País Miembro” y “empresa de otro País Miembro” significan una empresa domiciliada en uno u otro País Miembro.

i) El término “regalía” se refiere a cualquier beneficio, valor o suma de dinero pagado por el uso o el derecho de uso de bienes intangibles, tales como marcas, patentes, licencias, conocimientos técnicos no patentados u otros conocimientos de similar naturaleza en el territorio de uno de los Países Miembros, incluyendo en particular los derechos del obtentor de nuevas variedades vegetales previstos en la Decisión 345 y los derechos de autor y derechos conexos comprendidos en la Decisión 351.

j) La expresión “ganancias de capital” se refiere al beneficio obtenido por una persona en la enajenación de bienes que no adquiere, produce o enajena habitualmente dentro del giro ordinario de sus actividades.

k) El término “pensión” significa un pago periódico hecho en consideración a servicios prestados o por daños padecidos, y el término “anualidad” significa una suma determinada de dinero pagadera periódicamente durante un lapso determinado a título gratuito o en compensación de una contraprestación realizada o apreciable en dinero.

l) El término “intereses” significa los rendimientos de cualquier naturaleza, incluidos los rendimientos financieros de créditos, depósitos y captaciones realizados por entidades financieras privadas, con o sin garantía hipotecaria, o cláusula de participación en los beneficios del deudor, y especialmente, las rentas provenientes de fondos públicos (títulos emitidos por entidades del Estado) y bonos u obligaciones, incluidas las primas y premios relacionados con esos títulos. Las penalizaciones por mora en el pago atrasado no se considerarán intereses a efecto del presente articulado.

m) La expresión “autoridad competente” significa en el caso de:

Bolivia, el Ministro de Hacienda o su delegado.

Colombia, el Ministro de Hacienda y Crédito Público o su delegado.

Ecuador, el Ministro de Economía y Finanzas o su delegado.

Perú, el Ministro de Economía y Finanzas o su delegado.

República Bolivariana de Venezuela, el Superintendente Nacional Aduanero y Tributario del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) o su delegado.”

Se puede ver claramente que la decisión establece definiciones que indudablemente tocan con los elementos constitutivos del impuesto a la renta, como lo son los sujetos pasivos del tributo (cuando se refiere a las definiciones de “persona” o “empresa”), los sujetos activos (al mencionar lo que se entiende por “autoridades competentes”) y al hecho gravable o imponible (cuando se refiere a las rentas producidas de las actividades de los sujetos pasivos, incluyéndose en este término las “regalías”, las “ganancias de capital”, las “pensiones” y los “intereses”; por tanto, en virtud de la aplicación directa de la decisión, los

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países miembros de la comunidad deben tener en cuenta tales definiciones en relación a las modificaciones que hagan sobre los elementos constitutivos del impuesto a la renta o sobre los elementos de tributos “equivalentes” que se piensen crear con posterioridad, condicionando así, de manera evidente, el ejercicio del poder tributario.

Finalmente, siendo el fin de la decisión, los capítulos II y III de la disposición comunitaria establecen que sin importar la nacionalidad o domicilio de las personas, las rentas de cualquier naturaleza que éstas obtuvieren, sólo serán gravables en el País Miembro en el que tales rentas tengan su fuente productora, prohibiéndose así la doble tributación, a lo que deberá atenerse el legislador interno, en virtud de la aplicación directa del derecho comunitario, a la hora de ejercer el “poder tributario encomendado por el pueblo” en lo relativo al impuesto de renta y tributos equivalentes.

Se puede concluir entonces que, aunque la decisión en cuestión no establezca ningún tributo de manera originaria y directa, si contiene esta disposiciones que condicionan y restringen el poder tributario ejercido por los cuerpos legislativos de los países miembros, dándose así, en nuestro parecer una forma de ejercicio de tal poder y lo que puede implicar que, en un futuro, órganos supranacionales carentes de la representación popular necesaria como la Comisión Andina lo hagan de manera más recurrente y directa y con lo que se estaría vulnerando el principio del poder tributario en cabeza del pueblo soberano, concretado en la expresión “nullum tributum sine lege” .

De esta realidad práctica surge el cuestionamiento acerca de la validez de este tipo de decisiones, cuyo carácter de normas supranacionales lleva a su aplicación directa en los ordenes internos de los países miembros según lo ya señalado, en razón a que se estaría desconociendo un principio democrático de rango constitucional; sin embargo, también se debe tener en cuenta que la competencia atribuida a los órganos supranacionales encuentra su fundamento en un acuerdo internacional en el cual los Estados que lo suscriben111, en una manifestación soberana, deciden limitar su propia soberanía para determinados asuntos en aras de lograr la integración económica, cual es también un fin por el cual propende nuestro ordenamiento constitucional (Artículo 227 C.P), siendo esta una razón que podría sustentar la validez, e incluso la constitucionalidad según nuestro orden interno, de las decisiones en cuestión y justificando así un sacrificio del principio democrático; y, según la tesis expuesta páginas anteriores, tampoco se estaría vulnerando el principio democrático en razón a que la manera en que se cumple con él, es mediante la misma ratificación del tratado, por parte del órgano legislativo de representación popular, que da origen al acuerdo de integración supranacional y atribuye las competencias a sus distintos órganos.

Frente a estas dos posiciones, por nuestra parte, consideramos que el principio democrático, dentro del contexto de nuestra Constitución, presenta un carácter superior y esencial en el 111 En efecto, el tratado inicial que da origen a la Comunidad Andina fue aprobado por la Ley 8 de 1973 declarada exequible, en su mayor parte y sobre todo en lo referente a las competencias atribuidas a los órganos supranacionales (como la Comisión Andina que puede regular en materia de “doble tributación”), por la Corte Suprema de Justicia en sentencia del 27 de febrero de 1973 a la luz de la Constitución de 1886; aclaramos que, según nuestra consideración, la Carta de 1991es la que se debe tomar en cuenta para el estudio del ejercicio de tales competencias y atribuciones.

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Estado que no debe ser desconocido en razón de la integración. Mas bien, se debe afirmar que la integración por la que propende la Carta Política debe ceñirse a este principio superior y llevarse a cabo mediante procedimientos democráticos, en los que la soberanía del pueblo no sea desconocida en los asuntos que más lo afecten (como es el caso de las normas de carácter tributario); a estos procedimientos democráticos que deben guiar la integración hace referencia incluso el artículo 227 de la Carta al establecer que “la Ley podrá establecer elecciones directas para la constitución del Parlamento Andino y del Parlamento Latinoamericano”.

En ese sentido, afirmamos que si las decisiones de la Comisión tienen clara incidencia tributaria, se estaría desconociendo el principio democrático superior por no contar tal órgano con la representación popular necesaria. Por lo tanto, tales decisiones tendrían que inaplicarse internamente hasta tanto estas no sean expedidas y adoptadas de la forma correcta (es decir por un órgano supranacional de representación popular, o bien siendo incorporadas al derecho interno mediante Ley aprobatoria), existiendo el problema de comprometer la responsabilidad internacional del Estado Colombiano dentro del marco de la Comunidad Andina, por la aplicación del principio de “pacta sunt Servanda ya visto.

Al respecto, fundamentamos nuestro punto de vista con base en lo señalado por la Corte Constitucional en su sentencia C-231 de 1997, que declaró exequible, según los términos que ella misma señalaba, el ‘Protocolo modificatorio del Acuerdo de Integración Sub-regional Andino (Acuerdo de Cartagena)”, suscrito en Trujillo, Perú, el 10 de marzo de 1996, y la Ley 323 de 1996 por la cual se suscribió tal protocolo; claramente la Corte señaló lo siguiente:

”Si no se descubre el modo de impedir que al menos los principios superiores del ordenamiento constitucional -respeto de los derechos humanos, vigencia del Estado social de derecho, de la democracia y de la separación de poderes-, se preserven en la fase de ejecución del acuerdo, los órganos de la comunidad detentarían un poder constituyente que ninguno de los países imaginó conferirles. Sin embargo, esta hipótesis debe desecharse puesto que el desarrollo del tratado, en modo alguno, requiere que dichos principios dejen de observarse. Las facultades de las autoridades de la sub-región se limitan al ejercicio de las competencias que se trasladan a la comunidad y éstas, como emanación de los diferentes pueblos soberanos, no comportan la posibilidad de quebrantar tales principios que, además de corresponder a la tradición de los países firmantes, se recogen en los tratados internacionales suscritos por ellos y que, por su condición de derecho imperativo, resultan oponibles y vinculantes en el seno de la comunidad creada. No cabe la menor duda de que los actos y decisiones comunitarias que violen los principios superiores deben reputarse ultra vires y ser anulados por denotar desviación de poder”...

....” Corresponderá al Tribunal de Justicia del Acuerdo de Cartagena, conforme a las disposiciones del tratado que lo constituyó, declarar la nulidad de las decisiones de la comunidad que violen el ordenamiento jurídico de la comunidad, dentro del cual deberán entenderse incorporados los principios superiores”... ...” La denegación de justicia por parte del Tribunal o la probada ineficacia de sus

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mecanismos judiciales para enervar las decisiones o actos de la comunidad que violen los derechos humanos u otro principio jurídico superior, podría eventualmente llevar a la Jurisdicción Constitucional, en una situación extrema, a ordenar su inaplicación interna”.112

112 Sentencia C-231/97. .

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5. CONCLUSIONES.

El poder tributario es el poder del Estado para establecer tributos a sus asociados. Este poder esta reglado constitucionalmente en busca de la garantía democrática y de legalidad. En virtud de lo anterior, el tributo debe ser establecido íntegramente por Ley, es decir, debe esta fijar el sujeto activo, el sujeto pasivo, el hecho generador, la base gravable y la tarifa. Con esto se garantiza que los asociados puedan conocer el tipo tributario de forma clara y transparente, pero también, que el tributo haya sido consentido por el soberano (el pueblo), a través de los órganos de representación popular, haciendo honor al principio histórico relativo a “no taxation without representation”113. Sin embargo, las normas constitucionales no se contradicen entre si, sino que se deben armonizar, de tal forma que no puede considerarse la anterior como una norma absoluta y pétrea. Existen varias disposiciones constitucionales en las que otros órganos, unos de representación popular y otros no, adquieren poder tributario. Aun más, algunas veces la existencia de la disposición constitucional relativa al poder tributario no es muy clara, pero, vía jurisprudencia, se ha otorgado esta competencia, flexibilizando el concepto rígido y garantista establecido constitucionalmente en el artículo 338 CP; esto sucedió, entre otros, con el IVA implícito. Pues bien, la conclusión mas importante a que llegamos, es que el concepto de poder tributario no esta centralizado en el Congreso de la República, sino que existen otros entes a los que la misma carta superior faculta directamente, o indirectamente, vía jurisprudencia. El resultado de nuestro trabajo, y conclusión mas importante, es mostrarle al lector que entes tienen poder tributario en Colombia. Los cuales son:

• El Congreso. El articulo 338 CP, otorga al Congreso el poder tributario originario, es decir aquel que solo se sujeta al texto constitucional. Esto implica que es quien establece todos los tributos, no obstante, en algunas ocasiones comparta competencias con otros entes.

• Las Asambleas y Concejos. El articulo 338 CP, otorga poder tributario a estas entidades, mas, según explicamos en el trabajo, este poder es derivado, en la medida que depende de la existencia de una Ley de autorizaciones que expide el titular del poder tributario originario, y por ningún motivo pueden “inventarse” sus tributos. Ahora bien, el debate sobre el grado de determinación de los elementos del tributo creado en Ley de autorizaciones, lo resolvimos en virtud de la primacía de la interpretación constitucional hecha por su suprema guardadora, de tal forma que, la tesis del Consejo de Estado no podría aplicarse.

113 No hay tributos sin representación.

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• Las autoridades en la fijación de la tarifa de tasas y contribuciones. El constituyente otorgo a las autoridades la posibilidad de fijar esta tarifa, en la medida que son quienes, por la cercanía con el servicio o la obra pública, podrían establecer con mayor precisión el monto de la tarifa. Es evidente que la Ley no puede otorgar delegaciones abiertas, por el contrario, la carta superior obliga a que, so pena de inconstitucionalidad, se establezca el sistema y método necesario para que la autoridad fije la tarifa. Este punto no es pacifico, mas los últimos desarrollos jurisprudenciales se inclinan por una descripción especifica del sistema y método, pero no tan determinada que desnaturalice el fin constitucional de la delegación.

• El Presidente de la República. El Presidente no es una entidad de representación popular, como lo es el Congreso o las Asambleas y Concejos. En esta medida, las restricciones de la carta frente al poder tributario del presidente son inmensas, en consideración al alto valor que el constituyente otorgo al principio democrático. Con todo, en algunos casos se reconoce a este la posibilidad de fijar algunos elementos de la relación jurídica tributaria. Esto sucede en:

o Estados de excepción. El articulo 338CP cuando establece que “en tiempos

de paz”, esta reconociendo poder tributario a quien debe conjurar los estados de anormalidad, quien es el Presidente de la República.

o Los aranceles del comercio exterior. La Carta Política otorga al Presidente la competencia para modificar o establecer aranceles, en la medida que estos tributos, mas allá de tener una finalidad rentística, se atan teleológicamente al comercio exterior, que está en cabeza del Presidente. Ahora, el ejercicio de este poder impositivo se sujeta a los criterios establecidos por el legislador a través de Ley marco.

o Derivadas vía jurisprudencia. Aquí se encuentran algunas como el IVA implícito y el caso de los Paraísos Fiscales, entre otros, donde la Corte Constitucional, reconociendo que el derecho debe ser flexible a la realidad que lo agobia, aceptó que el Presidente pudiera, a través de reglamento configurar algunos elementos de la relación, en aras de la imposibilidad para el Congreso de establecerlos, bien por su alto carácter técnico, o por que depende de otras variables que escapan a su radio de acción.

o El caso del Plan Nacional de Desarrollo. No obstante no existe jurisprudencia especifica sobre el tema, nuestra conclusión se dirige a que en el plan no pueden crearse nuevos tributos, de tal forma que si el Presidente lo pone en marcha a través de decreto, estaríamos frente a un plan que viola la unidad de materia, pues no es objeto de una Ley presupuestal cuatrienal, el crear un tributo. Venga de decreto, o venga de Ley, es inconstitucional, independientemente del tema del poder tributario; lo anterior también se puede predicar respecto de la Ley anual del presupuesto, en razón a que su contenido tiene la misma naturaleza y carácter, además que debe sujetarse a ella, de la ley del Plan Nacional de desarrollo.

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• Poder tributario y los acuerdos internacionales de contenido económico: tratados de libre comercio y el derecho comunitario supranacional o de la integración.

o Observamos que en relación a los tratados internacionales de contenido

económico y de libre comercio que suscribe el Estado, se puede presentar el ejercicio del poder tributario ya que, en razón de sus objetivos y finalidades, estos pueden contener disposiciones que obligan a los Estados partes a modificar o suprimir ciertos tributos contemplados en sus legislaciones internas. Frente a esto, como lo señalamos, nuestra Constitución Política consagra un procedimiento que garantiza el principio del poder tributario en cabeza del pueblo soberano y ejercido, en virtud de la representación, por el Congreso.

o En lo referente a la facultad que, por disposición de la misma Carta, tiene el Presidente de la República de poner en vigencia, de manera transitoria y provisional, mediante decreto los tratados de naturaleza económica y comercial, se puede decir que también en estos casos se le estaría reconociendo el ejercicio de un poder tributario, originario aunque transitorio, teniendo en cuenta la naturaleza y carácter de tales tratados.

o Dentro del tema del poder tributario en el contexto internacional, a nuestro modo de ver, el punto que genera más controversia es el relativo a los sistemas de integración económica en razón a la existencia de un orden jurídico supranacional que tiene aplicación directa en los países que integran el sistema; las disposiciones que integran ese orden jurídico supranacional pueden eventualmente tener naturaleza tributaria, caso en el que se estaría ejerciendo un poder tributario por parte del órgano supranacional que las expide, frente a lo cual cabe decir que para que no se desconozca la soberanía popular en el ejercicio de tal poder, esos órganos supranacionales deberían tener un origen popular, o las disposiciones ser incorporadas mediante Ley aprobatoria por parte del Congreso. En la práctica, y en el caso particular de la Comunidad Andina de Naciones (CAN), esto no se esta cumpliendo en razón a que los órganos supranacionales facultados para expedir las normas de aplicación directa integrantes del orden jurídico supranacional no son de representación popular como lo hemos señalado; por tanto, se presentaría un problema de contradicción entre tales disposiciones comunitarias y los principios superiores que consagra nuestra Constitución, como el de la democracia, ante lo cual (y siguiendo los parámetros fijados por la Corte Constitucional en su jurisprudencia) debería llevarse a la inaplicación de esas disposiciones en nuestro derecho interno (obviamente cumpliendo con el paso previo en el que el Tribunal Andino se pronuncie sobre su nulidad), generando el problema de la responsabilidad internacional del Estado dentro del marco del sistema de integración.

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