Limitación de los gastos en el exterior en el marco de la...

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con este Marco, enfocándose en la manera cómo la organización ha aplicado los diecisiete principios y desarrollado los atributos, basado en los compo-nentes del control interno. Al igual que la gerencia, los auditores pueden hacer uso de las Herramien-tas de Evaluación para la valoración general del sistema de control interno.

• Reguladores – este Marco puede ayudar a man-tener un entendimiento del control interno, inclu-yendo lo que puede hacer y las limitaciones. Los Reguladores pueden referirse a este Marco para establecer las expectativas -por regla u orientación o llevando a cabo las revisiones- para las entidades que supervisan.

• Otras Organizaciones Profesionales – las otras organizaciones profesionales que ofrecen orien-tación sobre las operaciones, la información y el cumplimiento, pueden considerar sus estándares y guías en función de este Marco. Todas las partes se benefician dado que se ha eliminado la diversidad en los conceptos y la terminología.

• Educadores – bajo la suposición que este Marco obtendrá una amplia aceptación, sus conceptos y términos deben ser incluidos en los programas de estudios de las universidades.

Para entregar comentarios acerca de este Borrador de Consulta público, visitar la página www.ic.coso.org. Las respuestas deben ser enviadas antes de Marzo 31, 2012.

Los replicantes deberán responder una serie de pre-guntas, las cuales se encuentran en la página mencio-nada y en un documento separado que se proporciona en el momento de la descarga. Los replicantes tienen la posibilidad de cargar cartas en este sitio. Por favor abstenerse de enviar respuestas vía fax.

Los comentarios por escrito al borrador de consulta formarán parte del registro público y permanecerán disponibles en línea hasta Diciembre 31, 2012.

Fuente: COSO, traducción propia incp

Con este fin, se estableció el convenio entre los países miembros de la Comunidad Andina de Naciones – CAN (conformada por Ecuador, Perú, Bolivia y Colombia), mediante la Decisión 578 del año 2004. Con este con-venio no solo se pretendía la eliminación de la doble tributación para fomentar el libre comercio y atraer inversión extranjera, sino que además se invitaba a establecer mecanismos de colaboración a nivel fiscal, entre los mismos miembros formando un frente contra la evasión de impuestos en la región.

En cuanto a las medidas contenidas en el convenio para eliminar la doble imposición, quisiera referirme en particular a lo dispuesto en el artículo 3° de la Deci-sión 578, dicho artículo define la jurisdicción tributaria sobre el impuesto a la renta y establece que:

“Independientemente de la nacionalidad o domicilio de las personas, las rentas de cualquier naturaleza

que éstas obtuvieren, sólo serán gravables en el País Miembro en el que tales rentas tengan su fuente pro-ductora, salvo los casos de excepción previstos en esta Decisión.

Limitación de los gastos en el exterior en el marco de la Comunidad AndinaPor: Ana Cristina Gómez

Dentro del actual escenario mundial de globalización de los mercados, cobran cada vez más relevancia los tratados entre países con el fin de evitar la doble imposición, definida esta como “el resultado de la aplicación de impuestos simi-lares en dos o más estados a un mismo contribuyente, respecto a la misma ma-teria imponible y por el mismo periodo de tiempo”1 .

1Organización para el Desarrollo y la Cooperación Económica OCDE. Modelo de Convenio Fiscal. Paris. 1997

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Por tanto, los demás Países Miembros que, de confor-midad con su legislación interna, se atribuyan potestad de gravar las referidas rentas, deberán considerarlas

como exoneradas, para los efectos de la correspon-diente determinación del impuesto a la renta o sobre el patrimonio.”

Ahora bien, de esta disposición es posible simplemente concluir que cuando se efectúan operaciones entre países pertenecientes a la CAN, el ingreso que perciba el beneficiario quedará gravado únicamente a favor del país de la fuente, aun cuando dicha renta se considere gravada también en el otro país miembro.

De modo más ilustrativo lo expresa Orlando Corredor, cuando señala que en virtud de este convenio: “Colom-bia renuncia a gravar (…) pagos para ceder el impuesto

a favor del país de la fuente, lo mismo que los demás países, por su parte, renuncian a su impuesto para cederlo a favor de Colombia cuando aquí es el origen del ingreso2”

Considerando lo anterior, y ahora enfocándonos no en quien recibe el ingreso, sino en quien efectúa el gasto, se hace necesario establecer si dicho gasto realizado en el exterior, específicamente por parte de una perso-na natural o jurídica colombiana a algún miembro de la CAN, es deducible completamente del impuesto sobre la renta o se encuentra limitado de acuerdo con las disposiciones tributarias de nuestro país.

Al respecto nuestro Estatuto Tributario, dispone en su Artículo 122, que:

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2EL IMPUESTO DE RENTA EN COLOMBIA. CORREDOR Alejo, Jesús Orlando. Editorial CIJUF. Bogotá. P 397. 2009


“Los costos o deducciones por expensas en el exterior para la obtención de rentas de fuente dentro del país, no pueden exceder del quince por ciento (15%) de la renta líquida del contribuyente, computada antes de descontar tales costos o deducciones, salvo cuando se trate de los siguientes pagos:

a. Aquellos respecto de los cuales sea obligatoria la retención en la fuente.

b. Los referidos en los literales a) y b) del artículo anterior.

c. Los contemplados en el artículo 25.

d. Los pagos o abonos en cuenta por adquisición de cualquier clase de bienes corporales.

e. Los costos y gastos que se capitalizan para su amortización posterior de acuerdo con las nor-mas de contabilidad generalmente aceptadas, o los que deban activarse de acuerdo con tales normas.

f. Aquellos en que se incurra en cumplimiento de una obligación legal, tales como los servicios de certificación aduanera.”

Ante esta disposición surge la inquietud de si estos pagos realizados a un miembro de la Comunidad An-dina, se enmarcan dentro de alguna de las limitantes establecidas en el artículo mencionado o si en virtud del convenio tienen algún tratamiento especial.

Al respecto la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN, expreso en el concepto 103513 de Diciembre de 2009, la obligatoriedad de someter al límite del 15% dichos pagos, argumentando que “si en virtud de un Convenio de Doble Imposición algunas rentas no se gravan en Colombia porque la potestad tributaria quedó pactada exclusivamente para el país de residencia del beneficiario del pago, de manera preferente al derecho interno se debe dar aplicación al Convenio, por lo tanto la retención en la fuente no se practica por el residente colombiano al momento de efectuar el pago.

En consecuencia, al tenor de lo dispuesto en el artícu-lo 122 ibídem, si bien dichos pagos los podrá deducir el contribuyente sólo será hasta el 15% de la renta líquida computada antes de descontar los costos o deducciones.”

En el mismo concepto la Administración Tributaria señala como argumentos de su interpretación, que los convenios para evitar la doble imposición se crearon

para cuando un solo sujeto pasivo soporta el gravamen múltiple por parte de diferentes Estados, mencionando también que “estos instrumentos internacionales no tienen como fin eliminar la Doble Imposición Econó-mica, que se produce cuando una misma renta es sometida a más de un gravamen que afecta a personas diferentes.”

Así pues, para la Administración la limitación sobre los pagos efectuados a países con los cuales se tiene convenios para evitar la doble imposición es obligato-ria por dos razones. En primer lugar, la DIAN considera que se están gravando conceptos diferentes, es decir el costo para quien efectúa los pagos y el ingreso para quien los recibe, y como segunda razón argumenta que se están incumpliendo los requisitos exigidos por la legislación tributaria de nuestro país para que tales gastos puedan ser deducidos en su totalidad, debido a que no se practica la retención en la fuente a que habría lugar en la operación.

Si bien los argumentos esgrimidos por la DIAN pueden tener cierto grado de veracidad, considero que en este caso particular se debe observar que el objetivo perse-guido por la Comunidad Andina al momento de plan-tear el tratado “es evitar la doble tributación de unas mismas rentas o patrimonios a nivel comunitario”3 .

Desde mi punto de vista, para el caso que nos ocupa, cuando una persona natural o jurídica colombiana realiza pagos a un miembro de la CAN por concepto de servicios, honorarios, comisiones, etc, aun cuando para ésta el pago representa un gasto y para quien presta los servicios representa un ingreso, no estamos ha-blando de dos hechos generadores independientes. En este caso estamos hablando de un mismo hecho que tiene diferentes efectos para las partes, pero que al ser una única operación debe ser gravada una sola vez por efecto del convenio, y este gravamen corresponde practicarlo solamente al país de la fuente originadora del ingreso.

Adicionalmente debe considerarse, que no solo se trata de gravar el mismo hecho, sino de aplicar impuestos si-milares como lo estableció la OCDE en su definición de doble tributación, pues aun cuando por una parte el país miembro de la CAN grave el ingreso que para este es de fuente nacional con el impuesto de renta, al momento en el que se limita la deducibilidad de un pago al exte-rior, se crea la posibilidad de que una parte de dicho gas

3Decisión 578 de 2004 de la CAN, Artículo 1°


to quede gravada con el impuesto de renta en Colombia, aun cuando la totalidad del pago ya tributo en el exterior.

Por lo anterior considero, que no tiene sentido esta-blecer convenios donde se establezcan supuestas exenciones respecto de un mismo hecho imponible e impuestos de similares características, si mediante limitaciones a la deducibilidad de los pagos efectuados se está aminorando el efecto benéfico que pretenden instaurar los tratados internacionales en cuanto a la tributación entre las partes.

De esta forma, sabiendo entonces cual es la posición de la Administración Tributaria respecto al tema y entendiendo que para ésta la limitación de los pagos es inminente, cabe plantearse un cuestionamiento. Será que en aquellos casos en los que al limitar la deduci-bilidad de los pagos realizados a los miembros de la CAN generando impuesto de renta en Colombia, podría mitigarse tal efecto haciendo uso del Crédito Tributario o Tax Credit, establecido en el Artículo 254 del Estatu-to Tributario?.

El artículo en mención establece que: “Los contribuyentes nacionales, o los extranjeros personas naturales con cinco años o más de residencia continua o discontinua en el país, que perciban rentas de fuente extranjera, sujetas al impuesto sobre la renta en el país de origen, tienen derecho a descontar del monto del impuesto colombiano de renta, el pagado en el extranjero, cualquiera sea su denominación, liquida-do sobre esas mismas rentas, siempre que el descuen-to no exceda del monto del impuesto que deba pagar el contribuyente en Colombia por esas mismas rentas.”

Inicialmente la respuesta a este planteamiento debe-ría ser un no rotundo, considerando que el Tax Credit también tiene un límite establecido en la Ley, este es que puede ser descontado únicamente hasta el monto del impuesto que la renta deba pagar en nuestro país, al efectuar un pago a un miembro de la Comunidad Andina, en virtud del Convenio dicha renta no debe

tributar en Colombia y por lo tanto el impuesto a pagar es cero y como consecuencia no habría lugar a tomar el beneficio del Tax Credit.

No obstante, en el momento en que se limita la deduci-bilidad del pago del Impuesto de Renta colombiano, se está generando impuesto sobre la parte que no pudo ser descontada y en este sentido el Tax Credit podría utilizarse sobre esa parte, que aún cuando ya pago impuestos en el exterior, está siendo gravada nueva-mente en nuestro país.

Finalmente, considerando lo anteriormente expuesto, podría concluirse que la utilización del Tax Credit sería una medida útil como método de planeación tributaria para aminorar los efectos que la interpretación de la Administración Tributaria tiene sobre el impuesto de renta cuando se presentan casos como el planteado, claro está debe evaluarse su validez en nuestro con-texto y ver qué efectos podría generar para los contri-buyentes.

Bibliografia

ESTATUTO TRIBUTARIO 2011. Editorial Legis

EL IMPUESTO DE RENTA EN COLOMBIA. CORREDOR Alejo, Jesús Orlando. Editorial CIJUF. Bogotá. 2009

CONCEPTO 103513. Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN. Bogotá. Diciembre de 2009

Decisión 578 de 2004 Comunidad Andina de Naciones – CAN. En internet: http://www.comunidadandina.org/normativa/dec/D578.htm

MODELO DE CONVENIO FISCAL. Organización para el Desarrollo y la Cooperación Económica – OCDE. Paris. 1997


Evolución del artículo 115 del Estatuto TributarioLa Ley 6ª de 1992 adicionó la disposición a través de un parágrafo transitorio que autorizó la deducción de la contribución especial creada por el artículo 248 – 1 del estatuto tributario, esto es, el pago equivalente al 25% del impuesto neto sobre la renta pagado entre los años 1993 y 1997 por el mismo contribuyente. La Ley 633 de 2000 adicionó el artículo en el sentido de señalar que la deducción autorizada por concepto de los im-puestos pagados no podía ser tomada simultáneamen-te como costo y gasto por el mismo contribuyente.

Posteriormente, la Ley 788 de 2002 estableció una modificación sustancial en el artículo, autorizando la deducción del 80% de lo efectivamente pagado por concepto únicamente de los impuestos de industria y comercio, y predial, reiterando la necesidad de la exis-tencia de la relación causalidad entre lo efectivamente pagado y la actividad productora de renta; de la misma forma, mantuvo la imposibilidad de usar como costo y gasto el mismo concepto deducible.

La norma que hoy en día consagra el estatuto tributa-rio permite la deducción del 100% de lo efectivamente pagado por los impuestos de industria y comercio, avisos y tableros, y predial, conservando el requisito de la relación de causalidad; adicionalmente, establece la posibilidad de deducir el 25% de lo pagado por concep-to de gravamen a los movimientos financieros, inde-pendientemente de que exista relación con la actividad de la que se perciben los ingresos, siempre que se conserve el certificado del agente retenedor, aclarando además que desde el año 2013 la deducción por este concepto podrá ser hasta por el 50%.

Aportes Jurisprudenciales

La norma en comento ha sido objeto de múltiples pro-nunciamientos jurisprudenciales, de los que se infiere que la enunciación de los impuestos susceptibles a ser deducidos en el proceso de depuración de la renta es taxativa; esto quiere decir que no habría lugar a la evaluación de los costos o gastos en los que hubiere incurrido un contribuyente para efectos de obtener los ingresos constitutivos de renta, independientemente de que dichas expensas cumplieran con los requisitos de necesidad, proporcionalidad, anualidad y relación de causalidad previstos por el artículo 107 del Estatuto Tributario para la procedencia de una deducción.

Dicha línea jurisprudencial puede verse enunciada en la sentencia C–1003 de 2004, mediante la cual la Corte Constitucional resolvió la demanda presentada contra el artículo 63 de la Ley 863 de 2003. En este fallo, la Corte precisa que el artículo 115 del Estatuto Tributario tiene un ámbito específico, y deja claro que son únicamente los impuestos de industria y comercio y predial los llamados a ser objeto de deducción en la depuración del impuesto a la renta.

De la misma forma, la Sección Cuarta del Consejo de Estado mediante la Sentencia del 13 de abril de 2005 interpretó que las deducciones previstas por el artículo en cuestión hacen parte de los denominados “beneficios fiscales”, y que corresponde a una decisión del legislador que ésta verse sobre los expresamen-te enunciados por el mismo, de forma tal que no hay lugar a extender el beneficio a lo pagado por otros conceptos.

Adicionalmente, aclara que los impuestos no corres-ponden al grupo de egresos calificados como expensas necesarias y que por ende, no pueden ser valorados bajo los criterios del artículo 107 arriba menciona-

Los impuestos deducibles en la depuración de la rentaPor: Cristina Muñoz

El artículo 115 del estatuto tributario consagra la posibilidad de deducir algunos de los impuestos pagados por el contribuyente en el proceso de depuración de renta. Dicho artículo ha sido objeto de múltiples reformas desde su expedición el 30 de marzo de 1989. En efecto, el texto original estableció la posibilidad de deducir de la renta bruta lo efectivamente pagado por los impuestos de industria y comercio, predial, anotación y timbre, vehículos, y registro, siempre que éstos tuvieran relación de causalidad con la actividad productora de renta.


dos, teniendo en cuenta que la naturaleza de éstos no permite que se estudien bajo un criterio comercial, sino como una obligación a cargo de los ciudadanos a contribuir con el financiamiento de los gastos e inver-siones del Estado, que encuentra su fundamento en el artículo 95 de la Constitución Política.

Finalmente, expresa la sentencia que el hecho de que el legislador hubiera optado por autorizar la deducción de los impuestos enunciados, implica que se efectuó una valoración de aquellos en los que la relación de causalidad con la actividad productora de renta es evidente, de forma tal que si el impuesto que se alega como deducción no está enunciado taxativamente por el artículo en estudio, no es pertinente su valoración bajo criterios diferentes.

Como complemento de lo anterior, es pertinente citar la sentencia de la misma corporación del 26 de octu-bre del 2009, mediante la cual se ratificó la posición arriba estudiada. El Consejo de Estado señaló que los requisitos para la procedencia de la deducción en comento son la anualidad y la relación de causalidad, y que no se hace necesaria la valoración de los criterios establecidos por el artículo 107 del Estatuto Tributa-rio. Así mismo, reiteró que los impuestos se pagan en cumplimiento de una obligación legal y constitucional, y que no son susceptibles de medirse como gastos normalmente acostumbrados en la actividad económi-ca de un contribuyente.

Esta sentencia sin embargo diferenció el tratamiento que debe darse a las contribuciones para que estas puedan ser deducidas. Para este fin debe hacerse el estudio de los requisitos de realización, anualidad, pro-porcionalidad, relación de causalidad y necesidad de la expensa de acuerdo con el criterio comercial.

El estudio de la jurisprudencia anteriormente mencio-nada, deja en claro que en un principio la interpreta-ción dada al artículo 115 del Estatuto Tributario, tanto por la Corte Constitucional como por el Consejo de Estado, había impedido estudiar el pago de los im-puestos que no estuvieran expresamente enumerados por dicho artículo bajo los criterios establecidos por la normatividad tributaria para efectos de ser deducidos en el proceso de depuración de la renta. No obstante lo anterior, se observará que existe una nueva tendencia en los fallos de las altas cortes al permitir la valora-ción de las expensas solicitadas por los contribuyen-tes por impuestos pagados diferentes al de industria y comercio, avisos y tableros, predial y GMF, a partir

del análisis de los requisitos generales para que una expensa sea objeto de deducción.

Tal es el caso de las sentencias de la Sección Cuarta del Consejo de Estado del 04 de marzo de 2010, del 15 de abril de 2010, y del 27 de enero de 2011, que han permitido la deducción del pago de estampillas que algunos contribuyentes efectúan a entidades públicas por la realización de actos o contratos, bajo la consi-deración de que dichos gastos constituyen expensas necesarias dentro del desarrollo de su actividad ge-neradora de renta, y calificando este pago con criterio comercial, como uno de los que normalmente deben realizar en cumplimiento de su objeto social. Esta con-sideración implica que el pago de las estampillas debe hacerse habitualmente para que pueda tratarse como normal dentro de la actividad económica y pueda ser objeto de la deducción en cuestión.

El acercamiento realizado a la evolución jurispruden-cial sobre la interpretación del artículo 115 del Esta-tuto Tributario, permite evidenciar las tendencias que vienen desarrollándose en torno a la deducibilidad de lo efectivamente pagado por concepto de impuestos diferentes a los expresamente señalados por este artículo, tras el análisis de los gastos a la luz de los requisitos generales de procedencia de las deduccio-nes. Sin embargo, es claro que la consolidación de esta corriente depende de los avances que en materia de jurisprudencia se realicen, y de la materialización que de estos lleve a cabo el órgano legislativo a partir de la inclusión de una norma que establezca un supues-to de hecho más amplio para las deducciones por estos conceptos, aunque su procedencia dependa de la valoración que se haga de los pagos a partir de los criterios de necesidad y proporcionalidad de los gastos con relación a los ingresos constitutivos de renta, y de relación de causalidad con la actividad generadora de los mismos.

Por el momento, conviene estudiar la posibilidad de realizar una valoración independiente para cada caso, de forma tal que no se desconozca la relación razona-ble que el pago de ciertos impuestos tiene con la gene-ración de ingresos por parte de los contribuyentes del impuesto a la renta, con el fin de permitir su deducción en la depuración de la misma, la cual es una tarea que en principio estaría llamada a hacer la administración, pero que el últimas quedaría en manos de los jueces administrativos en la resolución de las controversias que se sometan a su consideración.


Veremos si las corrientes que parecen plantearse en la jurisprudencia reciente del Consejo de Estado, se man-tienen en los fallos de esta corporación, y hacen eco en la constante producción normativa que en materia tributaria se da en nuestro país, o si por el contrario, la interpretación del artículo 115 se mantiene dentro de

un ámbito exegético, permitiendo la deducción exclu-sivamente de los impuestos señalados por la norma y desconociendo el concepto de necesidad de la expensa que el mismo Estatuto Tributario ha establecido para efectos de valorar las deducciones.

El principio de progresividad en el impuesto de Renta y su incidencia en la evasiónPor: Edwin Espitia

El principio de progresividad en un sistema tributario se entiende como la ade-cuada distribución de las cargas tributarias teniendo en cuenta la capacidad eco-nómica de un contribuyente. Esto implica seguir la máxima que nos habla que a mayor aumento de la riqueza de un contribuyente su tarifa aplicable seria mayor o si por el contrario se reduce se establecería una tarifa menor.

En Colombia, la tarifa del impuesto de renta que se aplica no distingue acerca de la verdadera riqueza que supone un contribuyente y es un estándar para socie-dades y personas naturales contribuyentes entendién-dose como un sistema neutro. En nuestro país se iden-tifican claramente las diferencias sociales entre los individuos. Sin embargo la administración tributaria y el sistema colombiano no propenden por hacer uso del principio de progresividad en las tarifas del impuesto de renta que se aplica en nuestro país. Un individuo por el solo hecho de haber recibido una herencia (ganancia ocasional) por ejemplo ya le implica verse afectado por la tarifa general del impuesto y no guarda ningún tipo de limitación, así el mismo no posea ningún otro tipo de ingreso.

Teniendo en cuenta que el impuesto sobre la renta es una contribución que recae directamente sobre los contribuyentes, es importante precisar que la forma de fiscalización que tiene este tributo muchas veces es ineficiente. Lo anterior dado que no se contempla una igualdad económica para los contribuyentes, ya que en la mayoría de veces los sujetos pasivos del impuesto no tenemos una verdadera interpretación jurídica apro-piada de lo que se debe tener en cuenta en materia formal y sustancial para responder con los compromi-sos que llevan consigo las obligaciones que se derivan del impuesto sobre la renta. Estos hechos, más que generar un nivel de confianza, hacen que los contribu-yentes actuemos con la mentalidad que si poseemos

un nivel de ingresos o patrimonio lo ideal es buscar la forma de eludir y en muchos casos evadir por falta de conocimiento.

Una forma de desvirtuar el pensamiento de los contri-buyentes colombianos estaría dada por entender sis-temáticamente como opera la identificación, recaudo y distribución de esos ingresos que el estado obtiene vía impuestos, y en particular el impuesto de renta, y como estos son reinvertidos en el gasto público que se traduce en beneficios para la misma población. Es claro que en nuestro país el tema de los impuestos es algo que guarda mucha relevancia. Sin embargo, el ideal de la mayoría de contribuyentes se encamina a minimizar y tratar de no contribuir con las cargas sociales del estado.

Uno de los problemas radica básicamente en que la población no se identifica ciertamente con los objetivos que busca el estado, este último actuando como sujeto activo de esta obligación tributaria. Es decir, en el imaginario de la población común se piensa que dichos recursos no son propiamente utilizados para los fines que se persiguen.

El hecho que los contribuyentes tengamos una idea desvirtuada de las implicaciones que tiene el no cum-plir con deberes consagrados desde la misma consti-tución nacional, desemboca en el tema de la evasión, situación que lleva como consecuencia que el impues-to sobre la renta en Colombia sea un impuesto poco


eficiente en su recaudo, y la administración tributaria se vea enfrentada a buscar mecanismos que busquen fortalecer el principio de eficiencia.

Si un contribuyente tuviese la seguridad de que si posee riqueza esta estará sometida a una contribución específica y que de igual forma no se gravara con una tarifa superior al que llegase a tener una mayor, tal vez se mejorarían los índices de alcance para el impues-to sobre la renta ya que se cumpliría el principio de progresividad persiguiendo únicamente el factor de riqueza acorde con la verdadera capacidad económica que tenga un individuo.

Es importante resaltar que el país está en busca de mejorar su eficiencia y prueba de ello la podemos vislumbrar con la ley 1429 de 2010 donde se pretende avanzar e impulsar en el fortalecimiento empresarial del país ya que si nos damos cuenta esta ley incluye el principio de progresividad consagrado para el impues-to de renta cuyo fin tiene como principal objetivo el impulso para empresas que inicien actividades a partir de ese momento, esto se puede configurar en una aproximación para que la administración a la vez que ofrece un beneficio pueda llegar a mejorar sus niveles de recaudo y además a identificar a contribuyentes con un nivel de confianza que asegure que tales empresas acogidas con este beneficio serán las pioneras que lle-ven transitoriamente a mejorar el sistema de fiscaliza-ción sobre el impuesto a la renta.

De acuerdo a lo anterior puedo decir con toda certeza que una tarifa progresiva para empresas que inicien su actividad es de un gran valor puesto que estimula el crecimiento económico y además permite que en Colombia se pueda romper el esquema de que nuestro sistema tributario no encaja con principios de equi-dad al no tener en cuenta la verdadera riqueza de un contribuyente en este caso sociedades que se encuen-tran sometidas al impuesto pero que no poseen una capacidad contributiva que se equipare a sociedades ya formadas y que de igual forma está siendo sometidas a una misma tarifa.

Por el lado de las persona naturales no concibo aun que se manejen tarifas progresivas una persona puede haber realizado condiciones tales que lo lleven a ser obligado a declarar y por su parte a pagar impuesto por ejemplo en el evento de realizar operaciones con tar-jeta de crédito hecho que es considerado como factor para determinar que un individuo persona natural se presume de riqueza, puede que el individuo lo que haya buscado no fuese enriquecerse si no por el contrario

cubrir su obligaciones allí se puede concebir realmente que esta persona tiene capacidad económica suficiente para soportar la obligación de pago de un impuesto como el de renta, esto último seria el interrogante para determinar si es eficiente una condición como esta para asumir cargas tributarias y obligaciones como la de declarar.

El tema de evasión en Colombia sigue y seguirá siendo un originador de problemas para la administración ya que aunque se tienen herramientas determinadas para mejorar los sistemas informáticos de la administra-ción como el MUISCA que ha servido para disminuir los índices de evasión en el país todavía se enfrentan problemas considerables ya que la población que en su mayoría desconoce del tema de las obligaciones y muchas veces prefiere pasar por alto y no cumplir con el deber formal de declarar.

Por lo anterior expuesto es que considero que una de las mejores estrategias que podría llegar a utilizar la administración en su función de fiscalización sería la de abrir puerta a beneficios que integren a la población y la acerquen a conocer de antemano cuales son los posibles hechos que se consideran como violaciones al sistema, pienso que el beneficio dado por una tarifa progresiva abre las puertas para que los ciudada-nos tengamos presente nuestras obligaciones con el estado y su funcionamiento además de considerar principios de equidad tributaria y capacidad contributi-va elementos que a mi modo de ver son determinantes para el entendimiento puro del tema impositivo para un contribuyente.

Se debe tener en cuenta que el principio de progresi-vidad en los impuestos debe orientarse a cumplir un solo fin y es a medir de forma ecuánime la riqueza y capacidad económica de un contribuyente, y no se debe mirar desde la óptica de lo meramente fiscal de lo que se trata es de balancear las cargas tributarias y por su parte mejorar la calidad de recaudo al tener un sistema más organizado y equitativo que determine y busque cumplir con los objetivos consagrados en materia tributaria en el país.

De igual forma no es procedente pensar que un sis-tema progresivo en la tarifa del impuesto de renta se puede llegar a convertir en la solución para problemas de fondo que afectan en materia de evasión al sistema de recaudo nacional. De lo que se trata es de iniciar la marcha para que cada vez más la población se sienta identificada con los objetivos del recaudo de un tribu-to. Con esto no quiero entrar a inferir que un sistema


neutro como el colombiano signifique la inoperancia del mismo. Por el contrario, podemos decir que dentro de la marcha los individuos y las empresas a nivel nacional ya han definido sus planeaciones tributarias con base en las tarifas ya establecidas y sería de gran impacto quebrantar dichos planteamientos que se han trabajado a lo largo del tiempo con una tarifa ya defini-da para empresas y personas en el país.

Romper esquemas y lograr que los Colombianos que desconocen del tema de impuestos y únicamente lo

conciben como una carga amplíen y fortalezcan su entendimiento es el reto para que la administración tributaria avance hacia un mejoramiento permanente en el futuro en materia de funcionalidad de recursos y fortalecimiento de sus sistemas, permitir que los con-tribuyentes sientan que los que pagan por impuestos es verdaderamente reinvertido en el beneficio de toda la población hará que se cree un ambiente de equidad y verdadera justicia para todos.

Conciliación de rentaPor: Claudia Garay

En Efecto de la conciliación es fiscal, y no afecta para nada los estados financie-ros. Las diferencias que se presenten , deberán ser registradas en la cuentas de Orden , que reflejan las diferencias entre las cifras utilizadas para las declaracio-nes tributarias y las contenidas en el Balance General y el Estados de Resulta-dos.

La utilidad o perdida contable, antes del impuesto de renta, resulta de la información registrada por las personas jurídicas aplicando para ello las normas de contabilidad Generalmente Aceptadas en Colombia contenidos en los Decretos 2649, y 2650 de 1993, y los demás decretos reglamentarios.

En cambio en la renta líquida fiscal gravable, nace la aplicación de las normas establecidas en el Estatuto tributario y Decretos que lo reglamentan.

Las diferencias por conciliación se pueden clasificar en dos:

• Valores que forman Diferencias Permanentes

• Valores que forman Diferencias Temporales

Cabe tener en cuenta que la ley 1314 del 2009 con el artículo 4, Busca la independencia de las normas tribu-tarias frente a la contabilidad e información financiera.

Las normas expedidas en desarrollo de esta ley, úni-camente tendrán efecto impositivo cuando las leyes tributarias remitan expresamente a ellas o cuando estas no regulen la materia.

A su vez, las disposiciones tributarias únicamente producen efectos fiscales. Las declaraciones tributa-

rias y sus soportes deberán ser preparados según lo determine la legislación fiscal.

Únicamente para fines fiscales, cuando se presente incompatibilidad entre las normas contables y de información financiera y las de carácter tributario, prevalecerán estas últimas.

En su contabilidad y en sus estados financieros, los entes económicos harán los reconocimientos, las re-velaciones y conciliaciones previstas en las normas de contabilidad y de información financiera.

Sin embargo la ley 1314/2009 y en especial el artículo 14 de la misma ley, queda en claro que la misma apli-cación de las normas internacionales de Convergencia entraran en vigencia a partir del 1 de enero del 2014, y que para efectos fiscales se continuara aplicando, hasta el 31 de diciembre del año gravable siguiente la norma contable vigente antes de dicha promulgación.

En conclusión las diferencias entre las normas contables y tributarias se seguirán presentando y la conciliación entre la información contable y la fiscal se constituye en una necesidad.


Diferencias permanentes:Este concepto tributario se utiliza porque hay costos y gastos que contablemente han sido registrados pero que no pueden, totales o en parte ser deducidos en el periodo.

Un gasto registrado contablemente y que no es dedu-cible Ej., el 75% del 4 por mil, constituye una diferen-cia permanente, pues en ningún momento su valor total o parte de él, en el proceso de determinación de la renta, puede ser tenido en cuenta.

En conclusión hay gastos contables, no deducibles.

Diferencias temporales:La diferencias temporales entre la Renta contable y la renta fiscal, son aquellas partidas originadas en las normas que establecen, expresamente, que ciertos va-lores de gastos contables, para poder ser deducidos,

requieren cumplir ciertos requisitos, y que mientras no se cumplan, el gasto seria temporalmente no deduci-ble.

Ej, Para deducir en impuesto de industria y comer-cio, el mismo debe estar efectivamente pagado y no solo causado Art 115 ET, también puede surgir por la aplicación de métodos de depreciación distintos en la parte contable y en la parte fiscal.

Estas diferencia temporales pueden dar lugar a regis-trar la contabilidad, lo que conoce como el Impuesto Diferido debito por diferencias temporales o un im-puesto diferido crédito, (cuando los valores registrados contablemente son inferiores a los deducibles fiscal-mente).

Especialidad de las normas vigentes:Para efectos de la determinación del impuesto sobre

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la Renta y complementarios, el art. 33 del Decreto 2075/1992, reconoce la importancia de las normas contables.

Por consiguiente, los principios, sistemas y controles que deben aplicarse, desde el punto de vista de la técnica contable, producirán plenos efectos fiscales a menos que las normas fiscales establezcan un trata-miento especial, en cuyo caso priman estas últimas. Art 775 et.

Utilización de la cuentas de orden para el registro de diferencias permanentes Diferencia entre lo contable y lo fiscal:

Las diferencias permanentes que se presentan entre las bases fiscales y contables deben registrarse en una cuenta de orden que forma parte dela contabili-dad, y sobre la cual se realizaran los ajustes corres-pondientes art 44 del 2649/93.

Registro contable de las diferencias temporales

El registro de las diferencias temporales que se presentan entre las cifras contables y fiscales , que implican la determinación de un impuesto diferido, deben registrarse siempre y cuando se cumplan con los requisitos que sobre el particular determinan las normas contables, vale decir , que la diferencia sea temporal , que la empresa se mantenga bajo el principio de negocio en marcha, que exista certeza de que el impuesto permanecerá vigente en los años siguientes y que el valor de la diferencia temporal sea susceptible de amortización futura( art 67 del decreto 2649/93)

Algunos conceptos básicos fiscales:

Los costos como deducción Son las erogaciones que se incorporan en un producto o que se efectúan para su adquisición o puesta en el lugar de la venta, son entonces los egresos y des-embolsos y cargos que puedan imputarse en forma directa a un bien o la prestación de un servicio.

Los gastos como deducciónSon las expensas o egresos que efectúa el contribu-yente necesario para producir la renta.

Qué se requiere para que los costos o gastos sean deducibles?Deben cumplir con los siguientes principios y caracte-rísticas:

Realización: Un costo o un gasto se consideran reali-zados cuando se paga, en efecto en dinero o en espe-cie, o cuando su exigibilidad termine por cualquier otro medio que equivalga legalmente a un pago.El hecho económico debe realizarse y corresponder al periodo gravable, excepto por los contribuyentes que lleven contabilidad, para los cuales se entiende reali-zados en el periodo en que se causen.

Causación: Los costos y gastos deben tener relación de causalidad, con la renta declarada.Necesidad: Los costos y los gastos deben constituir una necesidad para el logro de los ingresos o de la renta.

Proporcionalidad: Un costo y un gasto deben ser proporcionados a la magnitud y características de cada actividad, y lo lógico frente a los ingresos que se genera.

Legalidad: Para su procedencia deben cumplir con los requisitos establecidos en la ley.

Prueba documental Los soportes de los costos y gastos deben cumplir con los requisitos art, 771-2 ET y debe conservarse la información y prueba de los mismos, solo por el periodo de tiempo en el cual haya de quedar en firme la declaración de renta art 46 de la ley 962 del 2005, ley anti tramites, y la circular de la DIAN no. 118 de octubre del 2005.

No sobra recordar que no se aceptan como deducción los costos y gastos imputables o ingresos no consti

tutivos de renta o ganancia ocasional o rentas exentas art. 177-1 ET.

Para Resumir la conciliación de Renta – Conta-bilidad vs Renta fiscal, debemos tener en cuenta todos los aspectos en que incurren los estados financieros, adicionalmente no sobra recordar que si se lleva una contabilidad cumpliendo todos los requisitos de ley y hacer las debidas conciliacio-nes mensualmente con sus respectivos ajustes y soportes físicos, será más fácil sin lugar a duda la elaboración de la declaración de renta, en este caso cuando los entes que están obligados a lle-var contabilidad, en el caso de las personas natu-rales no obligadas a llevar contabilidad es pruden-te como contador o asesor jurídico aconsejar una organización de los documentos que soportan la liquidación y elaboración de la declaración.

Cumpliendo con lo anterior podríamos presupues-tar una planeación fiscal, que atribuye a buenas decisiones administrativas y tributarias


La finalidad de toda Conciliación es explicar y justificar las diferencias existentes entre la Renta Comercial y la Renta Fiscal, que van surgiendo, mientras se prepara la información que las Sociedades Comerciales denun-ciarán en sus declaraciones anuales del Impuesto de Renta.

El efecto de la Conciliación es fiscal y no afecta los Estados Financieros. Las diferencias que se presenten deberán ser registradas en las Cuentas de Orden, las cuales reflejan las diferencias entre las cifras utiliza-das para las declaraciones tributarias y las contenidas en el Balance General y/o el Estado de Resultados.

La utilidad o pérdida contable resulta de la informa-ción registrada por las Personas Jurídicas, aplicando para ello las Normas de Contabilidad Generalmente Aceptadas en Colombia. Estas están contenidas en los Decretos 2649 y 2650 de 1993.

…. Aun siguiendo o cumplimiento la normatividad contable en la mayoría de los casos existirán diferen-cia entre la renta comercial y la renta fiscal, de allí el origen de la conciliación, cuya finalidad es explicar y justificar tales diferencias.Dentro de la conciliación de renta debemos tener en cuenta además de los anteriormente mencionados los siguientes aspectos a conciliar:

Pasivos, ingresos, costos, deducciones, depreciacio-nes, amortizaciones, anticipos, etc.A continuación cito unas de las reglamentaciones de la conciliación de renta:

Conciliaciones y la Ley 1314 de 2009La Ley 1314 del 2009 en su artículo 4 busca la inde-pendencia de las normas tributarias frente a la conta-bilidad e información financiera:

“Las normas expedidas en desarrollo de esta ley, únicamente tendrán efecto impositivo cuando las leyes tributarias remitan expresamente a ellas o cuando éstas no regulen la materia.

A su vez, las disposiciones tributarias únicamente producen efectos fiscales. Las declaraciones tributa-rias y sus soportes deberán ser preparados según lo determina la legislación fiscal. Únicamente para fines fiscales, cuando se presente incompatibilidad entre las normas contables y de información financiera y las de carácter tributario, prevalecerán estas últimas.

En su contabilidad y estados financieros, los entes eco-nómicos harán los reconocimientos, las revelaciones y conciliaciones previstas en las normas de contabilidad y de información financiera.

La deducibilidad de las regalías en el impuesto de rentaPor: Diana Karolina Santos

Como profesional del derecho que soy, he vivido la experiencia de sentir la estrecha relación que existe entre la realidad social y el ejercicio de mi profesión, y ese contacto permanente con la gente y su proble-mática nos obliga a mirar nuestro entorno y a sentir la necesidad de ser agentes de cambio, sentimiento este que se ha fortalecido con el transcurso de esta espe-cialización en donde más allá de la HERMENEUTICA JURIDICA, está el equilibrio social y el crecimiento económico de una sociedad o de un país representados en una equitativa redistribución de la riqueza.

Influenciada por una región en donde la actividad minera y petrolífera ha sido de gran importancia, me llama poderosamente la atención el comportamiento de este sector en Colombia, el crecimiento con respec-

to al PRODUCTO INTERNO BRUTO, y su comparación con respecto a otros países de la REGION, hacen que me detenga y mire un tema que tiene que ver con lo estrictamente tributario con mucha incidencia en lo social, como son LOS INGRESOS POR EXPLOTACION MINERA, Y SU CORRESPONDIENTE CONTRAPRESTA-CION A TITULO DE RAGALIAS.

Para ello peguemos un vistazo a otros países de la región que como COLOMBIA son eminentemente mine-ros, tal es el caso de PERU, Y CHILE, y vemos estadís-ticamente el siguiente comportamiento (1):

INGRSOS DEL SECTOR MINERO CON RESPECTO AL PRODUCTO INTERNO BRUTO:CHILE PERU COLOMBIA.

10% 1.7% 0,61%.


Y vemos también que el total de la regalías pagadas por empresas mineras representa el 1% del PIB.

Como nos podemos dar cuenta esas tasas de cre-cimiento del PIB, en un país como Chile reflejan las grandes diferencias entre ellos y nosotros desde el punto de vista económico y social, siendo un país con características parecidas al nuestro.

Colombia una nación que cada cuatro años elige pre-sidente, y en donde casi siempre cada mandatario trae consigo una reforma tributaria para tratar de equilibrar los GASTOS E INGRESOS, reducir de esta manera los GRANDES DEFICITS FISCALES, que hemos venido arrastrando a través de largos años, empeño este que ha sido inútil, y que lo podemos comprobar con la siguiente información histórica del comportamiento de los ingresos tributarios con respecto al PIB de los últimos 3 años.

Los ingresos tributarios pasaron de representar el 16% del PIB, en el 2007, al 13.1% en el 2009, y cierra el 2010 en el 12.4%.(2).

Para muestra de lo que hemos dicho la última refor-ma tributaria a través de la ley 1430 de 2010 impuso nuevas cargas tributarias, pero no sabemos si logre establecer el sano equilibrio entre la generación de incentivos o aumentar el flujo de ingresos tributarios para la nación.

Con el objetivo de incentivar la industria básica en Colombia la legislación tributaria ha sido prolija, exce-siva y bondadosa, y esta se ha extendido a la INDUS-TRIA DE EXTRACCION MINERA, recibiendo los mismos beneficios de la industria manufacturera del país, con-sidero que no es lo mismo transformar o manufacturar la madera en papel, que se parte de un recurso natural renovable, que la explotación de un yacimiento de ní-quel o de carbón, que es un recurso natural no renova-ble, está sola distinción implica una revisión al sistema tributario en Colombia, para que no se les trasladen todo el cumulo de beneficios a la industria minera, y para ilustrar el tema citaremos algunos casos:• En materia del IMPUESTO A LAS VENTAS gene-

rado en la importación de maquinaria pesada no producida en el país, existe la exención total para las importaciones temporales, y para el caso de las importaciones definitivas existe la posibilidad de di-ferir el pago del impuesto a tres años, y tratar dicho pago como descuento del impuesto sobre la renta.

• Deducción especial por inversiones de control y mejoramiento del medio ambiente, equivalente al valor de la inversión siempre que no supere el veinte por ciento ( 20%) de la renta líquida, y que no se trate de inversiones realizadas por mandato de autoridad ambiental 1.

También podemos decir que la ley 1430 de 2010 gene-ra nuevas cargas tributarias, como el gravamen de im-puesto global a la gasolina, IMPUESTO A LAS VENTAS, y arancel para grandes consumidores de combustibles en zonas de fronteras . 2

La eliminación de la deducción especial en activos fijos reales productivos.

Sin duda que cada reforma busca fortalecer los ingresos tributarios, pero los gobiernos de turnos han sido flexibles frente a los grandes capitales, y a las multinacionales que son las que hacen las grandes inversiones para la industria minera, y casi siempre se ven respaldados por los contratos de estabilización tributaria, quedando con la carga de impuesto el resto del pueblo colombiano, mientras ellas, es decir las multinacionales aceleran la explotación de los recur-sos naturales no renovables, contrariando muchas veces los principios de igualdad y progresividad los cuales se inspiran en que todos contribuiremos al sostenimiento del gasto público de acuerdo con su capacidad económica mediante un sistema tributario justo. Porque no solamente el aspecto tributario tiene que ver con la hacienda pública, y variables macroeco-nómicas, reducción del gasto y demás teorías econó-micas, es mirar el desequilibrio económico y social que dejan las explotaciones mineras, en contaminación, deforestación, sedimentación, y el abandono a que se es sometido, sectores como el agropecuario, provo-cando masivas migraciones hacia los centros urbanos, generando cordones de miseria, los cuales no alcanza el estado a satisfacer las más mínimas necesidades, convirtiéndose en caldo de cultivo para el resto de males que aquejan este país.

El artículo 360 de la constitución Política de Colombia que en uno de sus apartes dice: “LA EXPLOTACION DE UN RECURSO NATURAL NO RENOVABLE CAUSARA A FAVOR DEL ESTADO UNA CONTRAPRESTACION ECO-NOMICA A TITULO DE REGALIA, SIN PERJUICIO DE CUALQUIER OTRO DERECHO O COMPENSACION QUE PACTE”. Este artículo armoniza con el artículo 332 de la Carta Magna.


Retomando el tema de generación de ingresos por explotación minera, y las obligaciones que se derivan por dicha explotación, como es el pago de regalías y compensaciones, nos atrevemos a recomendar la mo-dificación de la Ley de Regalías, es decir la ley 141 de 1994, tal como lo han venido recomendando algunos especialistas como el doctor AMILKAR ACOSTA, en su columna en Contravía, con respecto a los ingresos que genera el sector minero, y el porcentaje con que se queda la nación, lo cual se puede verificar a través de la tabla estadística que a continuación relaciono: .2

Recursos no renovables Porcentaje(%)

Carbón (explotación mayor a 3 millones de toneladas anuales)

10%

Carbón (explotación menor a 3 millones de toneladas anuales)

5%

Níquel 12%

Hierro y Cobre 5%

Oro y plata 4%

Oro de aluvión en contratos de concesión 6%

Platino 5%

Sal 12%

Calizas, yesos, arcillas y grava 1%

Minerales radioactivos 10%

Minerales metálicos 5%

Minerales no metálicos 3%

Materiales de construcción 1%

Esa relación entre los ingresos que genera el sector, y el porcentaje con que se queda la nación, es el que hay que aumentar vía congreso de la república para que incremente las tasas de participación en la producción por la explotación de recursos NATURALES NO RENO-VABLES DE PROPIEDAD DE LA NACION, por supuesto llevaría a un aumento sensible de los ingresos por concepto de regalías, que en muchos países de la re-gión esa participación llega hasta un máximo del 50%, logrando con ello una mayor participación de los ingre-sos en el PRODUCTO INTERNO BRUTO, un desarrollo

Económico y Social sostenible que mitigue los efectos de la explotación minera, buscando de alguna manera no ahuyentar la confianza inversionista del país.

Siguiendo con lo preceptuado en el artículo 360 de nuestra constitución donde la explotación minera genera a modo de contraprestación unos ingresos para el estado a título de REGALIAS, y es inexplicable como esa compensación por explotación de un RECURSO NATURAL NO RENOVABLE, a través de una oficina jurídica se emita el concepto No. 15766, y así de un plumazo se conceptúe que es un costo deducible de los ingresos generados por la explotación minera. Concepto que no comparto desde ningún punto de vista porque no estamos frente a la producción de un producto cualquiera, como por ejemplo la producción de calzado, donde el tecnicismo jurídico lo podíamos aplicar, y decir simplemente que para que un gasto sea deducible tiene que haber relación de causalidad con la actividad productora de renta, supeditados a que se configuren la necesidad y la proporcionalidad, concep-tos que no vamos a discutir porque estamos seguros que aplican para este caso, nuestra controversia radi-ca en que una vez agotado el yacimiento de mineral no lo podemos renovar, y jamás las condiciones ambien-tales, ecológicas económicas y sociales serán las mismas, en mi opinión si las regalías son deducibles de los ingresos por producción minera, no existen ninguna contraprestación a favor de la nación, porque por un lado se dice que se está pagando una compensación por deterioro ecológico y ambiental y social, y por el otro, vía deducción se le está dejando de pagar mayo-res impuestos al estado colombiano. Y para reafirmar mis aseveraciones LA CORTE CONSTITUCIONAL a través de las sententecias, C-669, Y C-1071 DE 2003, confirma el fundamento constitucional de las regalías en cuanto a que estas se generan como consecuencia del gaste ambiental y social que produce dicha explo-tación.

Por último quiero dejar sentado mi total desacuerdo frente al concepto No. 15766 de 2005, porque está revestido de un absolutismo jurídico, reduciendo el derecho a su mínima expresión, o sea a la simple legislación.

Limitación de los gastos en el exterior en el marco de la...

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