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MONOGRAFÍAS SOBRE LAS NORMASINTERNACIONALES DE INFORMACIÓN FINANCIERA

EL MARCO REGULATORIO EUROPEO:LAS NORMAS INTERNACIONALESDE INFORMACIÓN FINANCIERA

LOS ORGANISMOS IMPLICADOSEN LA NORMALIZACIÓN

por

Concepción IglesiasSubdirectora General del Instituto de Contabilidad

y Auditoría de Cuentas

MONOGRAFÍA 1.3

I. ANTECEDENTES: LA NORMALIZACIÓN CONTABLE EUROPEA .. 111

II. BREVE HISTORIA DE UNA NUEVA ESTRATEGIA .................. 112

III. EL REGLAMENTO DE ADOPCIÓN DE LAS NIIF .................... 115

IV. LA MODIFICACIÓN DE LAS DIRECTIVAS ............................ 117

V. LOS ORGANISMOS NORMALIZADORES EUROPEOS ........... 118

VI. EL INTERNATIONAL ALCOUNTING STANDARS BOARD ...... 123

VII. EL ICAC Y LA REFORMA CONTABLE EN ESPAÑA ................. 128

VIII. RESUMEN ............................................................................ 134

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ÍNDICE

Págs.

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LOS ORGANISMOS IMPLICADOSEN LA NORMALIZACIÓN

Concepción IglesiasSubdirectora General del Instituto de Contabilidad

y Auditoría de Cuentas

I. ANTECEDENTES: LA NORMALIZACIÓN CONTABLE EUROPEA

Las actuaciones de la Unión Europea en materia de información finan-ciera tienen como objetivo la armonización contable internacional conel fin de favorecer la comparabilidad de la información financiera detodas las empresas que actúan en un mismo mercado; para ello se pre-tende un acercamiento de las legislaciones contables, con el fin deconseguir un lenguaje común en la materia. Con este objeto se hanaprobado recientemente cuatro normas comunitarias: la Directiva2001/65/CE del Parlamento Europeo y del Consejo de 27 de septiembrede 2001 (Directiva de valor razonable), el Reglamento número1606/2002 del Parlamento Europeo y del Consejo de 19 de julio de2002 (Reglamento de aplicación de las NIIF), la Directiva 2003/51/CEdel Parlamento Europeo y del Consejo de 18 de junio de 2003(Directiva de modernización) y el Reglamento número 1725/2003 de laComisión de 29 de septiembre de 2003 ( Reglamento de adopción dedeterminadas NIIF).

La interacción de estas cuatro normas comunitarias constituye actual-mente el núcleo del derecho contable europeo, y son el origen de unnuevo modelo de regulación contable, no sólo en cuanto al contenidomaterial del mismo, sino también en lo que se refiere al emisor de lasnormas contables. Si repasamos brevemente la génesis de estas normascomunitarias observamos una serie de siglas que corresponden a diver-

sos organismos públicos o privados que han desempeñado y desempe-ñarán un papel importante en la emisión de la normativa contableeuropea, ya sea en funciones ejecutivas o meramente de asesoramien-to, es decir nos sirve para hacer un inventario de los nuevos regulado-res contables en Europa.

El comentario de los nuevos reguladores contables europeos podíahaber sido abordado de una forma más directa haciendo una enumera-ción sucinta de los mismos, que los limita a la Comisión, AccountingRegulatory Committee (ARC), European Financial Reporting AdvisoryGroup (EFRAG) y International Accounting Standards Board (IASB),para una vez definido el ámbito de actuación y las competencias pro-pias de cada uno de ellos, limitarnos a enumerar las disposiciones quehan dictado hasta el momento.

Sin embargo, dada la complejidad y duración del proceso, considera-mos que es oportuno hacer un breve relato cronológico de los aconte-cimientos, que permita valorar la participación de los distintos comitésy organismos.

II. BREVE HISTORIA DE UNA NUEVA ESTRATEGIA

Ya en 1995, en el seno de la Comisión se apuntó la adopción de unnuevo enfoque en la armonización contable a través de la publicaciónde una Comunicación bajo el título de: “Armonización contable: unanueva estrategia de cara a la armonización internacional”. Básicamenteesta estrategia consistió en subrayar la necesidad de que la UniónEuropea emprendiera acciones para posibilitar que las empresas euro-peas, que cotizan en mercados internacionales (principalmente enEstados Unidos), no tuvieran la necesidad de adaptar su informacióneconómica, elaborada según la normativa contable europea, a las nor-

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mas de cada país donde cotizasen. En definitiva, se trataba de sentar lasbases para armonizar las normas contables europeas con las normasinternacionales.

De esta forma, la Comisión Europea apoyó los esfuerzos del IASB y dela IOSCO (International Organization of Securities Commissions), aso-ciación internacional de organismos supervisores de las bolsas de valo-res, para elaborar un único tipo de normas de información financieraque pudieran utilizarse internacionalmente como fuente informativa delas cotizaciones de valores. El 17 de mayo de 2000, la IOSCO anuncióla finalización de su labor de evaluación de las NIIF y recomendó a susmiembros que permitieran a los emisores multinacionales utilizar lasNIIF para la preparación de sus estados financieros a utilizar para lasofertas y cotizaciones transfronterizas.

A partir de ese momento, la Comisión decidió que el modelo contablea seguir sería el elaborado por el IASC (International AccountingStandards Committee) aunque a menudo surgían dudas debido a lainfluencia de la normativa contable americana (US GAAP), pero siem-pre tratando de lograr el objetivo de tener una normativa contableeuropea única.

En primer lugar fue preciso analizar la compatibilidad de las NormasInternacionales de información financiera, NIIF con las DirectivasEuropeas, para ello se formaron comités técnicos y de contacto en elseno de la Comisión Europea, cuya finalidad principal fue la de verifi-car tal compatibilidad, análisis que se realizó teniendo en cuenta lasdiferencias fundamentales entre ambos cuerpos normativos, que entreotras son:

• Las Directivas contables están enfocadas hacia la formulación deprincipios generales, por lo que no regulan todas las posibles situa-ciones que se pudieran presentar, mientras que las NIIF desarrollannormas que reflejan la contabilización de aspectos concretos.

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• Las Directivas contables forman parte de la legislación mercantileuropea, mientras que las normas del IASB son, en principio, deaplicación voluntaria.

• La finalidad de las Directivas contables es la de regular aspectostales como la protección de los acreedores, la distribución de losresultados o la fiscalidad; mientras que las normas del IASB hacenrenuncia expresa a los fines citados.

Fruto de este trabajo fue la publicación de una serie de documentosque indican los puntos en los que se consideran incompatibles las NIIFy las Directivas Europeas, ya sea porque figuren en las normas del IASBtratamientos contables no permitidos por las Directivas o a la inversa.

Como consecuencia de lo anterior, el 13 de junio de 2000, laComisión Europea publica una Comunicación al Consejo y alParlamento Europeo bajo el título de: “La estrategia de la UE en materiade información financiera: El camino a seguir” en la que se proponeexigir a todas la sociedades de la Unión Europea admitidas a cotiza-ción en mercados regulados, que elaboren sus cuentas consolidadas deconformidad con las NIF.

Propone además que los Estados Miembros exijan o permitan a lassociedades cuyos valores no estén admitidos a cotización en un merca-do regulado, publiquen sus estados financieros de conformidad con elmismo cuerpo de normas que las sociedades que cotizan. Además losEstados Miembros pueden ampliar la exigencia de aplicar las NIF paratodas las entidades financieras y de seguros que no coticen en Bolsa,para facilitar una amplia comparabilidad en el sector y asegurar unasupervisión eficiente y efectiva.

Fruto de los trabajos del Comité de Contacto de las Directivas conta-bles en el seno de la Comisión Europea, fue la presentación de unapropuesta de modificación de la 4.ª y 7.ª Directiva para permitir lavaloración y contabilización según el valor razonable a determinados


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instrumentos financieros, con lo que se posibilitaría la aplicación de lodispuesto en la NIC 39, como uno de los primeros pasos en esta nuevaetapa europea, que permita lograr la total comparabilidad de la infor-mación financiera de los grupos consolidados admitidos a negociaciónen mercados internacionales. Propuesta que finalmente se aprobó ypublicó bajo el nombre de Directiva 2001/65/CE del ParlamentoEuropeo y del Consejo de 27 de septiembre de 2001, por la que semodifican las Directivas 78/660/CEE, 83/349/CEE, en lo que se refiere alas normas de valoración aplicables a las cuentas anuales y consolida-das de determinadas formas de sociedades, así como de los bancos yotras entidades financieras.

III. EL REGLAMENTO DE ADOPCIÓN DE LAS NIIF

Como siguiente medida, el 13 de febrero de 2001 se hace pública unapropuesta de Reglamento del Parlamento Europeo y del Consejo final-mente aprobado bajo el título de Reglamento (CE) N.º 1606/2002 delParlamento Europeo y del Consejo de 19 de julio de 2002 relativo a laaplicación de las Normas Internacionales de Información Financiera.

Respecto a su finalidad, en su Considerando número 4 se estableceque “El presente Reglamento pretende contribuir al funcionamientoeficiente y rentable del mercado de capitales. La protección de losinversores y el mantenimiento de la confianza en los mercados finan-cieros es también un aspecto importante de la realización del merca-do interior en este ámbito. El presente Reglamento refuerza tambiénla libre circulación de capitales del mercado interior y contribuye aque las sociedades de la Comunidad puedan competir en condicio-nes de igualdad por los recursos financieros disponibles tanto en losmercados de capitales de la Comunidad como en los mundiales”.


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Asimismo, en el Considerando 12 señala: “Con arreglo al principio deproporcionalidad, las medidas previstas en el presente Reglamento sonnecesarias para lograr el objetivo de contribuir al funcionamiento efi-ciente y rentable de los mercados de capitales de la Comunidad y, porello, a la realización del mercado interior, al requerir a las sociedadescon cotización oficial la aplicación de un conjunto único de normasinternacionales de contabilidad”.

Este Reglamento será de directa aplicación a los sujetos a los que vadirigido y las normas contenidas en el mismo se aplicarán:

– Obligatoriamente: en la formulación de las cuentas anuales consoli-dadas de las sociedades cuyos valores hayan sido admitidos a cotiza-ción en un mercado regulado de cualquier Estado Miembro.

– Como opción de los Estados Miembros: se puede extender para laelaboración de las cuentas anuales individuales y/o cuentas consoli-dadas de sociedades que no coticen.

La fecha de aplicación general es para los ejercicios económicos quecomiencen a partir del 1 de enero de 2005 inclusive, si bien transitoria-mente, los Estados Miembros podrán disponer hasta enero de 2007,para lo siguientes casos:

• Grupos que sólo posean bonos y obligaciones, es decir, títulos dedeuda, admitidos en un mercado regulado de cualquier EstadoMiembro.

• Grupos cuyos valores estén admitidos a cotización oficial en un paísque no sea miembro de la Comunidad y que hayan venido utilizan-do normas contables internacionalmente aceptadas a partir de unejercicio financiero iniciado antes de la publicación del presenteReglamento en el Diario Oficial de las Comunidades Europeas; endefinitiva se trata de los grupos que hayan formulado cuentas conarreglo a los principios USA.


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IV. LA MODIFICACIÓN DE LAS DIRECTIVAS

Posteriormente, se aprobó la Directiva 2003/51CE del ParlamentoEuropeo y del Consejo de 18 de junio de 2003 por la que se modificanlas Directivas 78/660/CEE y 83/349/CEE sobre cuentas anuales y cuen-tas consolidadas de determinadas formas de sociedades, publicada enel DOCE el 17 de julio, que modifica tanto la estructura como el conte-nido de las Directivas contables (Cuarta y Séptima), para actualizarlasy, de esta forma, permitir su compatibilidad con las NormasInternacionales de Información Financiera.

El núcleo principal de la Directiva de 2001 es la introducción del valorrazonable, y la finalidad del Reglamento de 2002 es adoptar un cuerpoúnico de normas contables, las Normas Internacionales de InformaciónFinanciera (NIIF), emitidas por el IASB (anteriormente denominadasNormas Internacionales de Contabilidad), para la formulación de lascuentas anuales consolidadas de los grupos de sociedades con cotiza-ción oficial, facultando a los Estados Miembros para ampliar su aplica-ción al resto de sociedades; la Directiva de modernización permite lacompatibilidad de las Normas Internacionales de InformaciónFinanciera con las Directivas contable y el proceso finaliza con elReglamento de adopción de las Normas Internacionales de InformaciónFinanciera publicado en el Diario Oficial de las Comunidades Europeasel día 13 de octubre de 2003.

El Reglamento establece el horizonte temporal del año 2005, a partirdel cual la información consolidada de las sociedades cotizadas que serijan por la ley de un Estado Miembro habrá de ser elaborada de con-formidad con las Normas Internacionales de Información Financieraemitidas por el IASB. Por otro lado, el Reglamento atribuye ciertos már-genes de libertad a la Comisión para aceptar, rechazar o readaptar lasNIIF, así como a los Estados, ya que pueden adoptar determinadasopciones a escala nacional.


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Para conseguir la integración normativa se habilita un mecanismoespecífico de convalidación –endorsement mechanism– cuya finalidades salvaguardar la conformidad con las Directivas de las normas einterpretaciones que tratan de incorporarse. Con este mecanismo sepretende, asimismo, que la Unión Europea pueda tener una capacidadde influencia en la elaboración de las normas del IASB. Así, las NIIF aaplicar en la Unión Europea serán aquéllas que hayan sido aprobadas oconvalidadas por medio de dicho mecanismo. Una vez que una nuevanorma del IASB ha sido adoptada por la Comisión, como resultado deeste proceso, la misma será objeto de publicación en el Diario Oficialde las Comunidades Europeas en forma de Reglamento.

Por otro lado, se reconoce la necesidad de proceder con regularidad auna actualización y modernización de las Directivas. El primer paso,en este sentido, es evitar que el contenido y estructura de las Directivaspueda ser un obstáculo para la aplicación de las nuevas normas delIASB.

V. LOS ORGANISMOS NORMALIZADORES EUROPEOS

En todo este proceso de convalidación y adopción de las normas con-tables intervienen, además de las instituciones comunitarias con capa-cidad normativa, diversas entidades y organismos normalizadores euro-peos, por lo que podemos resumir diciendo que en el ámbito europeolos reguladores contables son:

– La Comisión, asistida por órganos con funciones específicas en mate-ria contable, el Comité de Contacto, el Comité de ReglamentaciónContable (ARC) y el European Financial Reporting Advisory Group(EFRAG), grupo de expertos de asesoramiento en materia contable.


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– El IASB como emisor primario de las Normas Internacionales deInformación Financiera.

El artículo 4 del Tratado de Roma atribuye a diversos órganos comuni-tarios el rango de Instituciones Comunitarias, como es el caso de laComisión, a la que se le otorga el carácter de órgano ejecutivo de laUnión Europea, encargado de la ejecución de los Tratados, y de velarpor la aplicación de las disposiciones adoptadas por las InstitucionesComunitarias y del cumplimiento de los Tratados.

Las Instituciones Comunitarias dotadas de poder normativo para emitirnormas de derecho derivado son: el Consejo, que es el órgano legislati-vo fundamental de la Unión Europea y quien establece la mayor partede la legislación comunitaria; la Comisión, que puede promulgarReglamentos, Directivas y Decisiones, y posee iniciativa legislativa, yaque si bien el Consejo es quien tiene atribuida básicamente la potestadlegislativa, lo hace a iniciativa de la Comisión. El Parlamento participaasimismo en la función legislativa a través de los procedimientos deconsulta obligatoria, concertación y cooperación.

El Comité de Contacto fue creado por el articulo 52 de la IV Directivaal señalar que se creará ante la Comisión un Comité de Contacto quetendrá como misión facilitar, sin perjuicio de lo dispuesto en los artícu-los 226 y 227 del Tratado, una aplicación armonizada de la presenteDirectiva mediante una concertación regular relativa en especial a losproblemas concretos de su aplicación y aconsejar a la Comisión, sifuera necesario, sobre los complementos o enmiendas a la presenteDirectiva.

El Comité estará integrado por representantes de los Estados Miembros,así como por representantes de la Comisión a la que corresponde supresidencia, y será convocado por su presidente por propia iniciativa oa petición de uno de sus miembros. La representación de España eneste Comité corresponde al Instituto de Contabilidad y Auditoría deCuentas.


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Desde la emisión en 1978 de la 4.ª Directiva, las cosas han cambiadomucho en la Unión Europea, por una parte se ha producido un sustan-cial aumento del número de Estados Miembros, pero sobre todo se haproducido una ampliación y extensión de sus fines. Son de todos cono-cidos, por lo que no corresponde analizar aquí, los profundos cambiosque, en materia política (entendiendo por tal los fines y formas de orga-nización) se han producido en los últimos años en la Unión Europeacomo aglutinante de la política social y económica, por citar las dosque más pueden afectar a la materia contable. Como consecuencia deestos cambios también se ha procedido a modificar sus competenciasen todos los ámbitos, y el contable no podía ser menos por lo que tam-bién en este ámbito se ha producido un cambio en la organización.

Así, la decisión de adopción de las Normas Internacionales deInformación Financiera se realizará conforme al procedimiento de comi-tología aprobado por la Decisión 1999/468/CE del Consejo de 28 dejunio de 1999, que establece los procedimientos para el ejercicio de lascompetencias de ejecución atribuidas a la Comisión. A estos efectos, laComisión presidirá un Comité de Reglamentación Contable (AccountingReguratory Committee, ARC), presidido por un miembro de la Comisión,en él están representados todos los Estados Miembros de la UniónEuropea. La representación de España en este Comité la ostenta elPresidente del Instituto de Contabilidad y Auditoria de Cuentas.

Dicho Comité debatirá los proyectos de medidas presentados por laComisión, que previamente han sido estudiados por un órgano deexpertos contables denominado EFRAG (European Financial ReportingAdvisory Group), que se encargará de proporcionar el apoyo y la expe-riencia necesarios para evaluar que las normas internacionales de infor-mación financiera cumplan los requisitos establecidos en elReglamento para su adopción. Además, a través del EFRAG, laComisión garantizará su adecuada influencia proactiva en las normasque elabore en el futuro el IASB, para procurar que se tenga en cuentael interés europeo.


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Como ya se ha señalado, el Comité de reglamentación contable (ARC)se trata de un organismo europeo que actúa en el nivel político delmecanismo de endorsement que se contempla en el artículo 6 delReglamento 1606/2002 como un órgano de asistencia de la Comisión.La función de este Comité es de carácter regulador y consiste en facili-tar una opinión acerca de las propuestas de la Comisión respecto aadoptar (endorse) o no adoptar una norma internacional de contabili-dad aprobada por el IASB.

De acuerdo con el artículo 7 del Reglamento 1606/2002, la Comisióncomunicará periódicamente al ARC el estado de los proyectos en cursodel IASB y los documentos conexos emitidos por este último, a fin decoordinar posiciones y facilitar los debates sobre la adopción de nor-mas que puedan dimanar de dichos proyectos y documentos.

Para la puesta en práctica del mecanismo de convalidación, se consti-tuyó en el año 2001 el EFRAG, organismo que no tiene la pretensiónde regular o actuar como organismo regulador, sino que trata de pro-mover el conocimiento, la adopción y la aplicación en Europa de nor-mas contables de carácter internacional. Actúa como un mecanismo deapoyo de las instituciones europeas, concretamente de la Comisión, yaque analiza las NIIF y elabora recomendaciones a la Comisión Europeaen lo que concierne a la adopción legal de las normas IASB, una vezemitidas por este organismo. El Comité técnico del EFRAG participarátambién de forma activa en el proceso de definición de las normasinternacionales de información financiera y coordinará las distintaspropuestas surgidas dentro de la Unión Europea en relación con lasNIIF.

El EFRAG surgió como consecuencia de varios factores estrechamenterelacionados, por una parte, el panorama contable existente en lasegunda mitad de los años noventa, la necesidad de establecer unacoordinación en materia contable en Europa y la confrontación con losprincipios contables estadounidenses, y por otra la estrategia europea


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en esta materia y el papel a jugar por la Unión Europea, con la preten-sión de ejercer influencia en el IASB.

De la importancia que se atribuye al EFRAG y el apoyo con que cuentaen Europa da idea el grupo de patrocinadores del propio organismo,que son:

– Por parte de los elaboradores de la información financiera: la Uniónde Confederaciones de Industria y Empresarios (o empleadores)Europeos (UNICE); la Federación de Bancos Europeos (EBF); elComité Europeo de Aseguradores (CEA); el Grupo Europeo de Cajasde Ahorro (ESBG); la Asociación Europea de Cooperativas de Crédito(GEBC).

– Por parte de las PYMES: la Asociación Europea de Artesanos,Pequeñas y Medianas Empresas (UEAPME); la Federación Europea deContables y Auditores de PYMES (EFAA).

– Por parte de los usuarios: la Federación Europea de Bolsas (FESE); laFederación Europea de Sociedades de Analistas Financieros (EFAS).

– Por parte de la profesión contable: la Federación Europea deExpertos Contables (FEE).

El EFRAG actúa en dos niveles: un nivel técnico, donde cuenta con elTEG (Technical Expert Group), un grupo de expertos altamente cualifi-cados que llevan a cabo el trabajo técnico, aconsejando a la Comisiónsobre la adopción de las IAS y sus interpretaciones, y sobre cambios aintroducir en las Directivas; y un nivel político, mediante el ComitéRegulador de la Contabilidad (ARC), integrado por representantes delos Estados Miembros, y a quien consulta la Comisión sobre la adop-ción de NIIF, sus interpretaciones y la necesidad de reformar lasDirectivas. Se trata esta última de una función de asesoramiento paragarantizar la representación del interés europeo, y que realza la legiti-midad y credibilidad del EFRAG. Igualmente, el EFRAG lleva a cabouna labor proactiva, en la medida en que trata de ser un organismo de


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enlace entre el IASB y la UE, procurando que la UE ejerza una ciertainfluencia en el IASB para reflejar el punto de vista europeo.

En cuanto a la adopción de las normas emitidas por el IASB, éstas sólopodrán ser aceptadas siempre que no sean contrarias al principio deimagen fiel y que favorezcan el interés público europeo, y que cum-plan los criterios de comprensibilidad, relevancia, fiabilidad y compa-rabilidad.

Cualitativamente, el trabajo desempeñado por el EFRAG se caracteriza,entre otras notas, por su independencia, ya que los miembros del TEGno actúan como miembros o representantes de intereses nacionales osectoriales, sino que actúan guiados por el interés europeo; por su cali-dad técnica, ya que emiten sus juicios técnicos sobre la base de opinio-nes razonadas, por llevarse a cabo a través de un debate amplio yabierto y, por último, por su eficiencia.

Por otra parte, las Directivas sectoriales regulan aspectos específicos decada sector que pueden tener implicaciones de contenido contable, elejemplo más notorio sería la Directiva bancaria de 1986 y el proyectode Directiva del seguro actualmente en elaboración, en las que partici-pan representantes de cada sector ya sea directamente o a través de lasagrupaciones sectoriales o de sus supervisores.

VI. EL INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARS BOARD

El IASB es un organismo privado que no está vinculado a ninguna insti-tución pública sino que responde al modelo anglosajón de autorregula-ción profesional, razón por la que no existe una representación oficialespañola en ese organismo, aunque sí participan expertos españoles. Laentidad tiene una reducida estructura fija y su funcionamiento se orga-


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niza básicamente a través de grupos de trabajo especializados en cadatema o sector empresarial.

En su configuración actual, el IASB surgió en abril de 2001 como rees-tructuración y transformación de su antecesor, el IASC (InternationalAccounting Standards Committee).

El IASC fue creado en 1973, por acuerdo de los representantes de losorganismos profesionales de contabilidad de Australia, Canadá, Francia,Alemania, Japón, México, Países Bajos, Reino Unido, Irlanda y EstadosUnidos. Estos países fueron los que constituyeron el IASC. Las primerasnormas emanadas de este organismo surgieron en el año 1975.

Unos años después, en 1977, las actividades internaciones de los orga-nismos profesionales de la contabilidad se organizaron en laFederación Internacional de Contadores (IFAC). Este organismo y elIASC acordaron en 1981 que el IASC tendría completa autonomía paraestablecer normas contables y para emitir documentos sobre temas decontabilidad internacional. Al mismo tiempo, todos los miembros delIFAC se convirtieron en miembros del IASC.

En 1982 el Consejo del IASC se amplió a 17 miembros, que incluíanmiembros de 13 países y 4 representantes de organizaciones contables.Se reconoce en ese momento al IASC como el emisor de NormasInternacionales de Contabilidad. En 1989, la Federación Europea deExpertos Contables (FEE) adoptó el acuerdo de apoyo a la armoniza-ción contable internacional, propiciando una mayor participacióneuropea en el IASC.

En 1995, la Comisión adopta la decisión de respaldar un importanteacuerdo entre el IASC y la Asociación Internacional de OrganismosSupervisores de Bolsas de Valores (IOSCO), recomendando que lasempresas transnacionales pertenecientes a países de la Unión adoptenlas NIC. En el año siguiente, la Comisión Norteamericana del Mercadode Valores (SEC) muestra su apoyo a los objetivos del IASC para desa-


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rrollar un conjunto de normas contables que sean de aplicación en laelaboración de estados financieros con ocasión de emisiones interna-cionales de valores.

En 1997 fue constituida dentro del entonces IASC, la Comisión deInterpretación Permanente (SIC).

Asimismo en el año 1998 se amplió la composición del IASC a 140miembros, pertenecientes a 101 países. En el año 2000, la IOSCOrecomendaba que sus miembros permitieran a los emisores multinacio-nales la utilización de las normas elaboradas por el IASC en las emisio-nes y colocaciones internacionales de valores. Ese mismo año, losmiembros del IASC aprobaron su reestructuración y la constitución deun nuevo IASC, cuya fundación, ya como IASB, tuvo lugar el añosiguiente.

La estructura de la organización actual del IASB, es el resultado de unarevisión estratégica entre los años 1997 y 1999, emprendida por su pre-decesora, el IASC. El IASB está integrado por la Fundación del IASB,compuesta por 19 administradores, procedentes de diversas áreas geo-gráficas y profesionales (de la profesión contable, de organizacionesinternacionales de preparadores y usuarios de información contable, yacadémicos) estos administradores son quienes nombran a los 45miembros del Consejo Asesor de Normas (SAC-Standards AdvisoryCouncil), a los 14 miembros del Consejo (Board), y a los 12 miembrosdel Comité de Interpretación (SIC-Standing Interpretations Committee).

Los administradores tienen la responsabilidad de supervisar la eficaciadel IASB, obtener fondos para la organización, aprobar su presupuestoy proponer cambios en la institución. El IASB se financia a través de lascontribuciones de las principales firmas contables, instituciones finan-cieras privadas y compañías industriales.

Este nuevo IASB adoptó formalmente las NIC y SIC anteriormente emi-tidas por el IASC. En 2002, se reconstituye la Comisión Permanente de


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Interpretaciones (SIC) y su cambio de denominación a IFRIC(International Financial Reporting Standards Committee), igualmente,las normas a emitir a partir de ese momento pasan a denominarse IFRS(International Financial Reporting Standards).

El objetivo declarado del IASB consiste: “Trabajar en la consecución deun único conjunto de normas globales de alta calidad para la prepara-ción de la información financiera, desarrolladas de acuerdo a los prin-cipios de transparencia, claridad y globalidad”, asimismo, declaran queno tienen la intención de eliminar las normas ya existentes en algunasjurisdicciones contables, sino que, por el contrario, pretenden construiruna serie de normas para la preparación de información financiera quese conviertan en el “marco de referencia”.

Los pronunciamientos emitidos por el IASB incluyen: el MarcoConceptual; las Normas Contables y las Interpretaciones a las Normas.

El Marco Conceptual, establece los conceptos y principios básicos que sedesarrollan en las normas contables. No tiene carácter de norma conta-ble, ni establece criterios o reglas particulares de valoración y en caso deconflicto entre una norma y el Marco Conceptual, prevalecerá la norma.

La aprobación de una nueva norma es responsabilidad del Consejo eimplica diversos pasos. En primer lugar, el IASB determinará el alcancedel proyecto en cuestión incluido formalmente en su agenda. Durantelas primeras etapas del proyecto, el IASB puede constituir un ComitéAsesor que pueda prestarle el debido asesoramiento con respecto atodas las cuestiones que puedan surgir en la tramitación del proyecto.Estas consultas, con el Comité Asesor y con el SAC (Standards AdvisoryCouncil) tienen lugar a lo largo de toda la tramitación del proyecto. ElIASB, por otro lado, también puede elaborar y publicar documentos dediscusión para que públicamente sean presentados comentarios. Tras larecepción y examen de los comentarios, el IASB elaborará y publicaráun borrador para la presentación de comentarios. Tras la recepción yexamen de éstos, el IASB emitirá la norma.


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Actualmente hay en vigor casi 40 Normas Internacionales deContabilidad emitidas por el IASB. Buena parte de ellas han sido objetode modificaciones o enmiendas parciales desde su aprobación.Igualmente, existen en la actualidad diversos proyectos de mejora ymodificación de las NIIF, así como nuevas normas en proceso de ela-boración.

Las Interpretaciones a las Normas Contables, son pronunciamientosdesarrollados por el Comité de Interpretaciones y aprobados por elIASB. El IFRIC proporciona la oportuna orientación respecto a la inter-pretación y aplicación de las normas, de acuerdo con un procedimien-to establecido en el que cuando el IFRIC ha concluido finalmente unainterpretación por consenso entre sus miembros, la somete a votacióndel IASB, siendo aprobada si alcanza el voto favorable de, al menos,ocho de sus catorce miembros. Actualmente están en vigor una treinte-na de interpretaciones.

Además de la revisión de la mayoría de las NIIF existentes actualmen-te, el IASB está involucrado en un proceso de convergencia con otrosreguladores contables y en particular con el FASB (órgano emisor delas normas contables americanas) y tiene en preparación no menosde 10 proyectos de normas nuevas para cubrir aquellos elementos osectores que carecen de norma contable específica emanada de esteorganismo.

Las normas contables europeas, en general y dependiendo de la formade emisión, destinatario o materia que regulan, Directivas oReglamentos, pueden tener aplicabilidad directa o limitarse a ser unmarco de referencia, un espejo donde debe mirarse la normativa decada Estado Miembro, y por tanto necesitan una transposición expresaal derecho nacional.

De esta manera hacen su entrada los organismos nacionales implicadosen la regulación contable; el órgano u órganos que en cada país tieneatribuida esta competencia dependerá del modelo jurídico de cada


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Estado, de la tradición y de la importancia que en su derecho positivohaya adquirido el derecho contable.

Desde el punto de vista del derecho positivo se distinguen básicamentedos modelos de órganos reguladores contables:

– El modelo sajón basado en la autorregulación de forma que son lasasociaciones, agrupaciones, colegios y consejos de profesionales losque establecen y dirigen la formulación y promulgación de la nor-mativa contable.

– El modelo continental en el que a semejanza de otras funcionespúblicas existe un órgano administrativo que ejerce facultades deregulación contable.

No obstante los modelos no son puros o al menos no lo son en los paí-ses occidentales con economías mas desarrolladas, en cuanto que enlos últimos años se observa, al hilo de los recientes acontecimientos detodos conocidos, una mayor intervención y participación de los pode-res públicos, ya sean legislativos o administrativos, en la elaboración,difusión y supervisión de la información financiera.

VII. EL ICAC Y LA REFORMA CONTABLE EN ESPAÑA

En España la promulgación de las normas contables se realiza aten-diendo al rango normativo de las mismas, y así nos encontramos conque la jerarquía de normas desciende desde lo más alto, el Código deComercio y las leyes sobre Sociedades Mercantiles, el Real Decretoque aprueba el Plan General de Contabilidad, Órdenes Ministerialespara aprobar adaptaciones sectoriales, Resoluciones para temas degeneral interés y finalmente las consultas que en cuanto que represen-tan la labor interpretativa del Instituto de Contabilidad y Auditoría de


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Cuentas, no tienen categoría de acto administrativo y únicamente secomunican al consultante, salvo aquellas que se consideran de sufi-ciente interés como para ser publicadas en el Boletín Oficial delInstituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (BOICAC).

El Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (ICAC) fue creadopor la ley 19/1988, de 12 de julio, de Auditoría de Cuentas que supri-mió el Instituto de Planificación Contable cuyas funciones asumía elICAC al que además se le confería el control y disciplina de la activi-dad de auditoria de cuentas. Por tanto, el ámbito de actuación el ICAC,tal como se deduce de su denominación, afecta tanto a la materia con-table como a la de auditoria. Los órganos de gobierno eran elPresidente y el Comité Consultivo del Instituto de Contabilidad yAuditoría de Cuentas, en cuyo seno, para el mejor desarrollo de susfunciones, se crearon las Comisiones de Contabilidad y de Auditoria.

La Ley 62/2003, de 30 de diciembre, Medidas Fiscales, Administrativasy del Orden Social, en su artículo 104, modifica la DisposiciónAdicional segunda de la Ley 19/1988, de 12 de julio de Auditoría deCuentas, señalando que los órganos rectores del Instituto deContabilidad y Auditoría de Cuentas son: El Presidente, el Comité deAuditoría de Cuentas y el Consejo de Contabilidad.

El Comité Consultivo de la Contabilidad es el órgano de asesoramientodel Consejo de Contabilidad.

El ICAC que en materia de auditoría tiene competencia exclusiva, en sucalidad de órgano regulador de la contabilidad convive con otros tresreguladores, el Banco de España, la Dirección General de Seguros y laComisión Nacional del Mercado de Valores, cuyas normas de carácterespecífico están destinadas al sector financiero. Además los dos prime-ros actúan también como órganos supervisores de la actividad de lasentidades que operan en este sector.

En España, parece claro, que la normativa contable debe adaptarse alas nuevas directrices marcadas por la Unión Europea. Para ello, como


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es sabido, en marzo de 2001 se creó una Comisión de Expertos encar-gada de elaborar un informe en el que, partiendo de la actual situacióncontable española, se analizaran las posibilidades futuras y se perfilarala opinión de expertos sobre las líneas básicas de la reforma contable,con el fin de elaborar un Informe sobre la posición que deberá tomarEspaña en relación con la incorporación de las Normas Internacionalesde Información Financiera al Derecho contable español. La citadaComisión, terminó su informe en junio de 2002, haciendo público eldenominado Libro Blanco de la Contabilidad en España. En el mismo,se exponen las bases y recomendaciones que se considera debenseguirse, con el fin de adaptar la normativa contable nacional, actual-mente vigente, a las nuevas líneas impulsadas por la Unión Europea.

Una de las primeras recomendaciones del informe sobre la situaciónactual de la contabilidad en España y líneas básicas para abordar sureforma (Libro Blanco), es la de mantener la normalización contable decarácter público y obligatorio como base de la información financiera,en la misma línea que la implantada tras la reforma de la legislación mer-cantil en 1989, en torno a un organismo como el ICAC, si bien redise-ñando los órganos de gobierno. Además se explicitan los órganos queintervienen en la elaboración material de los proyectos de normas, paraque éstas puedan ser emitidas con un grado aún mayor de consenso, yaque el proceso está especialmente pensado para recabar y conseguir lacolaboración de los nuevos agentes interesados en la normalización.

En esa línea y partiendo de la estructura actual, las recomendaciones,van destinadas a que la situación se acomode a las exigencias deriva-das de la creación de los nuevos órganos y funciones, con las siguien-tes características:

a) Separación del órgano emisor de normas contables del órgano decontrol de auditoría, considerándose que la normalización contabletiene suficiente entidad e importancia como para requerir la existen-cia de un órgano especifico.


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b) Existencia de un órgano colegiado, que, en el ámbito de la contabili-dad, sustituiría al actual Comité Consultivo (hoy día común para au-ditoria y contabilidad) y que tendría como misión servir de base paraaprobar las normas contables, los proyectos de norma que deban serelevados para su aprobación en instancias de mayor rango jurídico ylas interpretaciones. Para la realización de los trabajos materiales deelaboración y discusión de normas, el Comité se valdría de grupos detrabajo, en la misma línea de los que han venido funcionando hastael momento presente.

c) Existencia de un órgano consultivo de base representativa y amplia,que sustituiría a la actual Comisión de Contabilidad, cuya funciónconsistiría en examinar y valorar los proyectos de norma a través deinformes, realizando previamente una difusión de su contenido entrelos grupos profesionales, empresariales y de interés que pudieran ha-cer comentarios y sugerencias con vista a su mejora.

d) Necesidad de arbitrar normativamente un procedimiento formal parala elaboración, consulta y aprobación de las normas e interpretacio-nes, con el fin de garantizar la participación de todos los interesadosen el proceso de emisión, otorgando a los actuales grupos de trabajoque se crean en el seno del ICAC, el adecuado reconocimiento en lalegislación futura.

Una vez realizadas las reflexiones oportunas sobre las recomendacio-nes expuestas en el “Libro Blanco” deberá acometerse el proceso nor-malizador, concretando los cambios que deben introducirse en nuestroDerecho Contable con el fin de establecer las medidas legales necesa-rias para redactar un cuerpo legal que sea compatible con la normativade la Unión Europea y con las Normas Internacionales de InformaciónFinanciera.

Para ello se ha constituido, en el seno del Instituto de Contabilidad yAuditoría de Cuentas, un grupo de trabajo, formado por expertos conta-bles y mercantiles, encargado de elaborar un documento que sirva de


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base para la reforma de la Legislación Mercantil en materia contable.Este grupo se constituye con el objetivo de conseguir, en esta parceladel ordenamiento jurídico, la seguridad y estabilidad necesarias quesirvan de referencia a las normas de valoración y presentación de lainformación financiera así como, para los posteriores desarrollos quedeban realizarse de la normativa contable que hagan posible su adap-tación a la coyuntura económica y normativa de cada momento.

Los trabajos de este grupo están presididos por las recomendacioneshechas por la Comisión de Expertos en el “Libro Blanco” en relacióncon las modificaciones que deben ser introducidas en las normas fun-damentales que regulan el Derecho Contable y ha tenido como puntode partida un documento elaborado por el Instituto de Contabilidad yAuditoría de Cuentas.

La idea inicial ha sido la de realizar un Proyecto de Ley de reforma yadaptación de la Legislación Mercantil en materia contable, para suarmonización internacional teniendo como referente la normativa de laUnión Europea. En tal sentido, se ha considerado la conveniencia deaunar en un texto todos los aspectos relacionados con la formulación delas cuentas anuales así como las líneas básicas del informe de gestión. Setrata, por tanto, de recoger conjuntamente tanto los aspectos sustantivosrelativos al contenido de estos documentos informativos y los principioscontables y las normas de valoración de los elementos patrimoniales,que configuran las cuentas anuales, como otros aspectos formales comoson las situaciones que conllevan la exigencia de utilizar modelos decuentas anuales normales o la determinación de las personas que vienenobligadas a firmar las cuentas. Adicionalmente, contendría la regulaciónbásica en materia de cuentas anuales consolidadas.

Los aspectos fundamentales de la reforma son:

– Inclusión de las bases fundamentales, características cualitativas, cri-terios de reconocimiento y reglas de valoración con los que se debenredactar las cuentas anuales que forman el marco conceptual.


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– Se trata de hacer explícito un Marco Conceptual, que implícitamenteya estaba presente en nuestro Código de Comercio, especificandoexpresamente el objetivo de la información financiera y realizandouna reclasificación conceptual y ordenando adecuadamente los crite-rios sobre la base de los cuales ha de confeccionarse la informaciónfinanciera, en definitiva, una reformulación de los mismos concor-dante con la tendencia marcada en el ámbito internacional.

– Hay que indicar que el objetivo de la imagen fiel debe continuar pre-sidiendo nuestro Derecho Contable, no sólo al amparo del contenidode la 4.ª Directiva, sino también del propio Reglamento de 19 dejulio de 2002, en virtud del cual uno de los requisitos de las NIC-NIIFpara que puedan ser aceptadas en el seno de la Unión Europea esque permitan alcanzar dicho objetivo.

– Explicitación de las definiciones de los elementos patrimoniales inte-grados en las cuentas anuales (activos, pasivos, fondos propios, ingre-sos y gastos). Este término es novedoso en nuestra normativa conta-ble, aunque no hay que negar que las normas contables españolasestán elaboradas dentro de la filosofía que subyace en el denominadoMarco Conceptual.

– Introducción de estados contables nuevos, como son el estado devariación del patrimonio neto y el estado de flujos de efectivo, que seincorporan como estados financieros principales de forma que lascuentas anuales quedarán constituidas por el balance, la cuenta depérdidas y ganancias, el estado de variación del patrimonio neto, elestado de flujos de efectivo y la memoria.

– El Reglamento comunitario requiere previamente la definición delgrupo, para que jurídicamente exista la obligación de formular lascuentas anuales consolidadas, y esta definición es competencia decada Estado Miembro.


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VIII. RESUMEN

El artículo describe el papel de los distintos órganos reguladores queintervienen en el proceso de emisión de la nueva normativa contableeuropea. El notable salto cualitativo de esta normativa que ha pasadode estar formada por las Directivas contab les que enunciaban precep-tos básicos con distintos grados de obligatoriedad a la adopción de uncuerpo normativo completo, las normas internacionales de contabili-dad, ha originado un consecutivo incremento de los órganos regulado-res que intervienen, cada uno dentro de sus competencias específicas,en el proceso de emisión y adopción de las normas contables europeas.

En el artículo se describe, por una parte, las funciones y en los casosnecesarios, la composición, de los distintos órganos que intervienen; esdecir, se hace referencia a la Comisión Europea, al Comité deReglamentación contable, al Comité de Contacto en cuanto a órganosque forman parte de la organización administrativa de la UniónEuropea.

Y, por otra parte, lógicamente con mayor detalle, dado que, en general,son menos conocidos o más novedosos en el proceso, se describenmás detalladamente la composición, funciones y procedimientos delIASB, como a emisor originario de las normas internacionales de conta-bilidad, y del EFRAG, como órgano específico de asesoramiento en elproceso de endorsment por la Unión Europea y el artículo finaliza conuna breve mención al Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentasque en su papel de regulador de la contabilidad en España y que, dadoque la normativa contable europea únicamente es directamente aplica-ble a las cuentas consolidadas de los grupos de sociedades cotizadas,deberá intervenir en la aconsejable transposición de estas normas alderecho contable español, con el alcance que el legislador nacionalconsidere adecuados.


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LOS ORGANISMOS IMPLICADOS EN LA … · BREVE HISTORIA DE UNA NUEVA ESTRATEGIA ... En definitiva, se...

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