CORPORACIÓN UNIVERSITARIA DEL CARIBE- CECAR

FACULTAD DE CIENCIAS ECONÓMICAS Y ADMINISTRATIVAS

PLAN DE ACTIVIDADES DE AULA

1. IDENTIFICACIÓN

ASIGNATURA: Revisoría Fiscal

ÁREA: Auditoria y Revisoría Fiscal

CARRERA: Contaduría Publica

SEMESTRE: 9° Nocturno

PROFESOR: Yesid Álvarez Díaz

AÑO: 2014

2. DESCRIPCIÓN DEL CONTENIDO

2.1 ASPECTOS CONCEPTUALES Y NORMATIVOS DE LA REVISORIA

FISCAL: Definición, Importancia, Objetivos, Características, Funciones, Normas

Relativas y Diferencia con otros servicios profesionales.

2.2 PRINCIPIOS ETICOS DE LA REVISORIA FISCAL: Independencia, Objetividad,

Permanencia, Integridad, Oportunidad, Función Preventiva y Dictaminación.

2.3 OBLIGATORIEDAD EN SOCIEDADES: Comerciales, de Economía Mixta,

Industriales y Comerciales del Estado y otras.

2.4 DICTAMENES E INFORMES: Tipos de opinión, Informes sobre EF. auditados,

Dictámenes del R.F y Informes del R.F

2.5 GENERALIDADES DE LA REVISORIA FISCAL: Limitaciones,

Incompatibilidades e Inhabilidades, Posesión e Inscripción, Periodo y Remoción.

Suplencia, Auxiliares, Remuneración, Derechos, Responsabilidades y Sanciones.

3. DESCRIPCIÓN DE TEMAS MACROS

3.1 ASPECTOS CONCEPTUALES Y NORMATIVOS DE LA REVISORIA FISCAL.

3.2 PRINCIPIOS ETICOS DE LA REVISORIA FISCAL

3.3 OBLIGATORIEDAD EN SOCIEDADES

3.4 DICTAMENES E INFORMES

3.5 GENERALIDADES DE LA REVISORIA FISCAL

4. OBJETIVOS GENERALES

Identificar las normas y manejar los aspectos conceptuales de la Revisoría Fiscal.

Distinguir los principios que rigen el ejercicio de la Revisoría Fiscal.

Reconocer los Entes Económicos obligados a tener Revisoría Fiscal.

Manejar los tipos de informes y dictámenes que emite el Revisor Fiscal.

Identificar algunas generalidades de la Revisoría Fiscal.

5. DINAMICA DE TRABAJO

Para la ejecución de la labor docente, se utilizaran estrategias metodológicas en función de

actividades cognitivas tales como: Clases magistrales, mesas redondas, estudio de casos y

participación en clase.

6. CRITERIOS DE EVALUACIÓN

Para obtener las tres notas del respectivo período, se practicarán trabajos en grupo,

preguntas en clase, mesas redondas, quises etc. que tendrá un valor de acumulado del 20%

(20% para el período final) y el examen respectivo, que programa la Universidad tendrá un

valor del 10% (20% para el periodo final.

7. ACTIVIDADES EXTRACURRICULARES

Evaluación del ejercicio de la Revisoría Fiscal en una empresa de la región.

8. BIBLIOGRAFÍA

Manual de Auditoria y Revisoría Fiscal –Yanel Blanco

Doctrina y Jurisprudencia- Consejo Técnico de la Contaduría Pública.

Disposiciones Profesionales- Consejo Técnico de la Contaduría Publica

Revista Legis del Contador

Control, Auditoria y Revisoría Fiscal- Jesús María Peña Bermúdez

CORPORACION UNIVERSITARIA DEL CARIBE

FACULTAD DE CIENCIAS ECONOMICAS Y ADMINISTRATIVAS

PROGRAMA DE CONTADURIA PÚBLICA

Asignatura: Revisória Fiscal

Profesor: Yesid Álvarez Díaz

Contador Público

Especialista en Revisoría Fiscal

Especialista en Finanzas

Universidad de Cartagena - Corporación Universitaria del Caribe

Magister en Dirección Estratégica con Orientación en Auditoria

Universidad Internacional Iberoamericana de Puerto Rico

MODULO COMPILADO DE REVISORIA FISCAL

CAPITULO I

ENTORNO EN QUE SE MUEVE EL REVISOR FISCAL: LA EMPRESA

¿QUE ES LA EMPRESA?

Es un ente social y una unidad económica que maneja recursos para producir y/o

comercializar bienes y servicios. Para que una empresa pueda lograr sus objetivos es

necesario que cuente con una serie de elementos o recursos que, conjugados

armónicamente, contribuyan a un óptimo funcionamiento. Estos Recursos son:

RECURSOS TÉCNICOS: Aquellos que sirven como herramientas e instrumentos para el

desarrollo del objeto social: Maquinaria y Equipo, Equipos de Oficina, Flota y Equipo de

Transportes, entre otros

RECURSOS HUMANOS: Son trascendentales para la existencia de cualquier grupo

social; de ellos depende el manejo y funcionamiento de los demás recursos. Estamos

hablando de: Obreros, Oficinistas, Técnicos, Ejecutivos, Directores, etc.

RECURSOS FINANCIEROS: Son los elementos monetarios propios y ajenos con los que

cuenta la empresa, indispensables para la ejecución de sus decisiones: Dinero en efectivo,

Aportes de los socios, Utilidades, Prestamos de acreedores y proveedores, Créditos

Bancarios, Emisión de valores, entre otros.

La combinación de estos tres recursos constituye una organización, sea pequeña, mediana o

grande.

Recuerde el artículo 6º del Decreto 2649/93 Art. 6o. Ente económico. El ente económico es la empresa, esto es, la actividad económica organizada como una unidad, respecto de la cual se predica el control de los recursos. El ente debe ser definido e identificado en forma tal que se distinga de otros entes.

EL PROCESO ADMINISTRATIVO

Un proceso es el conjunto de pasos o etapas necesarios para llevar a cabo una actividad o

lograr un objetivo. Proceso administrativo es el conjunto de fases o etapas sucesivas a

través de las cuales se efectúa la administración, etapas mismas que se interrelacionan y

forman un proceso integral. Cuatro son las etapas básicas del proceso administrativo:

1. PLANEACION (¿QUÉ SE VA A HACER?)

Proceso por el cual se obtiene una visión del futuro, donde es posible determinar y lograr

los objetivos, la misión, las metas, las políticas, los procedimientos.

IMPORTANCIA DE LA PLANEACIÓN:

Propicia el desarrollo de la empresa.

Reduce al máximo los riesgos.

Maximiza el aprovechamiento de los recursos y tiempo.

TIPOS DE PLANES:

Propósitos o misiones: Es la función o tarea básica que debe tener una empresa (visión y

misión).

Objetivos o metas: Los fines hacia los cuales se dirige la actividad.

Estrategias: Determinación de los objetivos básicos a largo plazo de una empresa y la

adopción de los cursos de acción y asignación de los recursos necesarios para alcanzarlos.

Políticas: Las políticas también son planes en el sentido de que se constituyen

declaraciones o interpretaciones generales que guían el pensamiento para la toma de

decisiones.

Procedimientos: Establecen un plan obligatorio para realizar las actividades Futuras.

2. ORGANIZACIÓN. (¿CÓMO SE VA A HACER?)

Es la creación de una estructura, la cual determina las jerarquías necesarias y agrupación de

actividades, con el fin de simplificar las mismas y sus funciones dentro de la empresa.

Esencialmente, la organización nació de la necesidad humana de cooperar. Los hombres se

han visto obligados a cooperar para obtener sus fines personales, por razón de sus

limitaciones físicas, biológicas, sicológicas y sociales. En la mayor parte de los casos, esta

cooperación puede ser más productiva o menos costosa si se dispone de una estructura de

organización. Aquí se coordinan los recursos humanos, técnicos y económicos, buscando

obtener el máximo aprovechamiento.

Se dice que con buen personal cualquier organización funciona. Con todo, es obvio que aún

personas capaces que deseen cooperar entre sí, trabajarán mucho mas efectivamente si

todos conocen el papel que deben cumplir y la forma en que sus funciones se relacionan

unas con otras.

A continuación se enumeran y explican los elementos de la organización los cuales, una

vez comprendidos y asimilados coadyuvaran en una mejor administración de una empresa:

ELEMENTOS DE LA ORGANIZACIÓN:

División del trabajo. Para dividir el trabajo es necesario seguir una secuencia que abarca

las siguientes etapas: La primera; (jerarquización) que dispone de las funciones del grupo

social por orden de rango, grado o importancia. La segunda; (departamentalización) que

divide y agrupa todas las funciones y actividades, en unidades específicas, con base en su

similitud.

Coordinación. Es la sincronización de los recursos y los esfuerzos de un grupo social, con

el fin de lograr oportunidad, unidad, armonía y rapidez, en desarrollo de los objetivos.

3. DIRECCIÓN (¿CON QUE Y CUANDO SE VA A HACER?)

Comprende la influencia del administrador en la realización de los planes, obteniendo una

respuesta positiva de sus empleados mediante la comunicación, la supervisión y la

motivación. Es la aplicación de los conocimientos en la toma de decisiones, incluye la tarea

de afianzar los objetivos y alcanzarlos, determinar la mejor manera de llevar a cabo el

liderazgo y ocuparse de la manera de planeamiento e integración de todos los sistemas, en

un todo unificado. La dirección debe saber como es el comportamiento de la gente en forma

individual y cuando están en grupos y entender la forma en como operan los diferentes

tipos de estructura. Es una fuerza que mediante la toma de decisiones basada en los

conocimientos y entendimiento, relaciona entre sí, e integra a través de los procesos de

unión apropiados a todos los elementos del sistema organizado de una forma calculada para

alcanzar los objetivos de una organización.

La dirección implica la ejecución de las políticas trazadas, de las estrategias formuladas y

de las reglas establecidas, además del uso inteligente de un sistema de incentivos más una

personalidad que despierte interés en otras personas.

ELEMENTOS DE LA DIRECCION

La dirección como parte del proceso administrativo se compone de varios elementos:

Toma de decisiones. Significa la elección de un curso de acción o alternativa. Al tomar

decisiones es necesario antes de evaluar las alternativas, definir y analizar el problema, para

posteriormente aplicar la decisión o alternativa que mejor se sugiera.

Integración. Al igual que en la toma de decisiones, también existe un proceso para la

adecuada integración en cuanto al personal se refiere, este proceso inicia con el

reclutamiento u obtención de los candidatos que aspiran a un puesto determinado,

enseguida se introducirán, o dicho en otras palabras, se les ambientará; para finalmente

capacitarlos en el desarrollo de las funciones que habrán de realizar.

Motivación. La motivación es la labor más importante de la dirección, a la vez que la más

compleja, pues a través de ella se logra la ejecución del trabajo, de acuerdo a normas o

patrones de conducta esperados.

Comunicación. La comunicación en cualquier grupo que se trate, es de vital importancia

ya que involucra a los individuos no solo en su papel de comunicadores, sino en el buen

uso que a la información se le da.

Supervisión. Consiste en vigilar y guiar a los subordinados de tal forma que las actividades

se realicen adecuadamente. (Ver Video 1)

4. CONTROL. (¿QUÉ SE HIZO? ¿POR QUÉ SE HIZO?)

Control significa evaluar, comparar, medir, proteger. Es el proceso de determinar lo que se

esta llevando a cabo, a fin de establecer las medidas correctivas necesarias y así evitar

desviaciones en la ejecución de los planes. Se ejerce en todos los aspectos de la empresa y

en cualquier nivel de ella.

Puesto que el control implica la existencia de metas y planes, ningún administrador puede

controlar sin ellos. El no puede medir si sus subordinados están operando en la forma

deseada a menos que tenga un plan, ya sea, a corto, a mediano o a largo plazo.

Generalmente, mientras más claros, completos, y coordinados sean los planes y más largo

el periodo que ellos comprenden, más completo podrá ser el control.

Un administrador puede estudiar los planes pasados para ver dónde y cómo erraron, para

descubrir qué ocurrió y porqué, y tomar las medidas necesarias para evitar que vuelvan a

ocurrir los errores. Sin embargo, el mejor control previene que sucedan las desviaciones,

anticipándose a ellas.

ELEMENTOS DEL CONTROL:

Establecimiento de estándares. Es la aplicación de una unidad de medida, que servirá

como modelo, guía o patrón en base en lo cual se efectuará el control.

Medición de resultados. La acción de medir la ejecución y los resultados, puede de algún

modo modificar la misma unidad de medida.

Corrección. La utilidad concreta y tangible del control está en la acción correctiva para

integrar las desviaciones en relación con los estándares.

Retroalimentación. El establecimiento de medidas correctivas da lugar a la

retroalimentación; es aquí en donde se encuentra la relación más estrecha entre la

planeación y el control.

IMPORTANCIA DEL CONTROL

Establece medidas para corregir las actividades, de tal forma que se alcancen los planes

exitosamente.

Se aplica a todo: a las cosas, a las personas y a los actos.

Determina y analiza rápidamente las causas que pueden originar desviaciones para que

no vuelvan a presentarse en el futuro.

Localiza los sectores responsables de la administración, desde el momento en que se

establecen medidas correctivas.

Proporciona información acerca de la situación de la ejecución de los planes, sirviendo

como fundamento al reiniciarse el proceso de la planeación.

Reduce costos y ahorra tiempo al evitar errores. Su aplicación incide directamente en la

racionalización de la administración y consecuentemente, en el logro de la

productividad de todos los recursos de la empresa.

(Ver Video 2)

CLASES DE CONTROL

La concepción moderna tiende a concebir el control de manera proactiva como control

organizacional; sin embargo por su ejecución y evaluación suele clasificarse en control

interno y externo.

Sobre Control Interno se profundizará más adelante, pero se puede anticipar que apunta

principalmente a satisfacer los requerimientos y necesidades gerenciales en orden a conseguir

eficiencia y economía en el uso de recursos y efectividad en los resultados.

El control externo, que se apoya en el interno, y verifica los actos de los administradores y la

obligación que éstos tienen de dar cuenta de los resultados de su gestión y del uso de las

atribuciones, facultades y recursos que el ordenamiento jurídico y la sociedad ponen a su

disposición.

La base de un buen ejercicio de control estriba en la objetividad e independencia mental de

quien lo realiza. Cualquiera que sea la forma de ser ejercido, el control puede ser:

- Previo, llamado también a priori o ex ante.

- Perceptivo, o concomitante y de ejecución.

- Posterior, conocido como consecutivo, expost o posteriori.

Los dos primeros corresponden normalmente al control interno, por su realización, aunque

contractualmente pueda ser externo. El Posterior puede ejecutarse tanto en el control interno

como en el externo.

RESPONSABLES DEL CONTROL EN UNA EMPRESA

(Por: marco.bonilla@auditool.org)

Las auditorias no fueron diseñadas para ejercer el control, si no para velar que sea realizado

por quienes tienen la responsabilidad de ejercerlo en razón a sus competencia y en relación

con sus funciones. Así mismo el control no es una oficina o dependencia; son todos los

elementos que hacen parte de la organización donde cada uno de ellos desempeña un

componente de control y son los dueños de los procesos quienes garantizan su autocontrol,

autogestión y auto regulación.

Veamos entonces en términos prácticos cuales son esos controles y en esencia porque los

mismos garantizan el que hacer de las organizaciones:

Las normas - En la medida que la administración realice sus actuaciones conforme a la

Ley y regulaciones, no incurrirán en desviaciones y sanciones que generan su omisión;

La misión – la observancia de la naturaleza de la organización posibilita que todas las

actuaciones estén dirigidas a cumplir sus propósitos;

La planeación - permite controlar y demarcar las actuaciones de la organización para el

cumplimiento de sus objetivos; de una acertada planeación dependerá su seguimiento y

cumplimiento de metas e indicadores;

El perfil del talento humano comprometido y ético - posibilita que una vez

seleccionado y dirigido a las áreas y procesos de su competencia, se asegure la calidad de

los resultados;

Los sistemas de información – Las bases de datos de los clientes, así como la certeza

razonable de su contabilidad, presupuesto y demás productos financieros y administrativos

automatizados, permite proyectar futuras actuaciones y tomar las mejores decisiones para

la organización;

Los manuales. – Medio para formalizar y documentar los procesos y procedimientos de la

organización, como una manera de estandarizan con cierta precisión las operación y

responsabilidad de quienes manejan el quehacer organizacional;

Los archivos - Memoria institucional, que propicia las bases y soportes de actuaciones

pasadas para utilizarlas como experiencia en los proyectos futuros;

La alta Dirección – De su estilo a través de políticas y estrategias dependerá el desempeño

de la organización en su conjunto, lo que aunado a la administración del riesgo, implica la

adopción de controles preventivos que posibilita la mitigación de eventos irregulares y poco

convenientes para la organización.

La responsabilidad del sistema de control interno de la organización recaerá sobre el

representante legal, no obstante la aplicación de métodos, procesos y procedimientos al

igual que la eficiencia, eficacia de las operaciones será de todos los que hacen parte de la

organización en la medida de sus competencias y funciones;

Quejas y reclamos – manera de advertir y corregir el inconformismo de los clientes frente

a ciertos procesos que requieren atención;

Comunicación - Fuente de direccionamiento sobre instrucciones y operaciones, que en la

medida de ser bien entendida y ejecutada se logra los objetivos que se persigue;

Revisor Fiscal- Su responsabilidad llega hasta el momento en que descubra y reporte las

irregularidades a los organismos competentes; el revisor fiscal no debe tener

responsabilidad ninguna porque sus funciones no van más allá de identificar fallas y sugerir

correctivos, mas no el de tomar decisiones. Si las irregularidades no son informadas a

quien corresponda, el revisor fiscal seguirá siendo responsable por las irregularidades

presentadas y las consecuencias en que estas puedan derivar. Para exonerase de las

responsabilidades por los actos irregulares por el detectados, además de informarlos, debe

conservar la prueba de que ha reportado.

Lo que el revisor fiscal no debe hacerse es el desentendido ante las irregularidades

detectadas, y menos firmar un balance, declaración o certificación a sabiendas que está

sustentado en información incorrecta o fraudulenta.

En el caso de irregularidades presentadas en tiempos en los que el revisor fiscal no

trabajaba para la sociedad, es obligación del revisor hacer un diagnóstico de la empresa

para identificar las consecuencias de esas irregularidades, además de identificar si siguen o

no presentando.

La responsabilidad de las irregularidades presentadas en tiempos anteriores, naturalmente

no lo son del nuevo revisor fiscal, sino del que lo era en el momento de la ocurrencia de los

hechos irregulares, circunstancia que no exonera de la obligación al nuevo revisor fiscal de

hacer una evaluación de la situación actual de la sociedad.

Auditoria Interna - La responsabilidad más importante del auditor interno, es la de revisar

constantemente el sistema de control y estar seguro que es adecuado. Como oficina asesora

debe de comunicar a la alta dirección las falencias o desviaciones que se presenten, así

como al comité de auditoría para que se adopten los correctivos necesarios.

La oficina de Control Interno o auditoria interna como parte integral del sistema controlara,

verificara y evaluará en forma independiente el funcionamiento del sistema de control

interno con el fin de proponer recomendaciones.

Auditoria Externa- Una responsabilidad muy importante de un auditor es denunciar el

fraude que vea o que sospeche. El dictamen u opinión independiente tiene trascendencia a

los terceros, pues da plena validez a la información generada por el sistema ya que se

produce bajo la figura de la Fe Pública, que obliga a los mismos a tener plena credibilidad

en la información examinada.

Comité de Auditoría – Tiene como principal función recomendar el nombramiento o

separación del auditor interno, así como revisar y aprobar el plan de auditoria que se espera

desarrollar. Adelantara una labor permanente de observación sobre la labor de la auditoria y

frente a los informes financieros y de gestión.

Discutir las políticas con relación a la evaluación y la administración de riesgo, y de más

situaciones que generen impacto en el normal desarrollo de la organización. Su mayor

responsabilidad obedece a informar permanentemente a la Junta Directiva sobre la calidad

del control interno existente.

Plan de Mejoramiento: Control que posibilita asumir las recomendaciones de las

auditorias y establecer compromisos en función de tareas, metas e indicadores, con el

propósito de lograr el mejoramiento continuo.

EL CONTROL INTERNO

“El control interno es un conjunto de normas, procedimientos coordinados y medidas

adoptadas en la empresa con el fin de salvaguardar los activos operacionales, verificar la

confiabilidad y seguridad de los datos contables, promover la eficiencia operativa y

estimular la adhesión a las prácticas establecidas por la administración.” Hace parte de ese

conjunto de normas, procedimientos coordinados y medidas adoptadas:

ELEMENTOS DEL CONTROL INTERNO

Estatutos

Manual de funciones

Plan de Cuentas y Codificación de Activos Fijos

Organigramas

Presupuestos

Sistema Adecuado de Información.

Manuales de Procedimientos.

Reglamento Interno de Trabajo.

Reglamento de Higiene y Seguridad Industrial.

Normas de Control en cada Área o Dependencia.

Supervisión

Considerando el control interno en sentido más amplio, se debe incluir controles de tipo

contable y administrativo que proporcionen una cobertura total de las áreas de la empresa.

En el control interno contable se establece el plan de organización contable y todos los

procedimientos que aseguren la confiabilidad de los registros financieros.

Entre los procedimientos de control interno contable establecidos por la

administración del ente, se cita, a modo de ejemplo, los siguientes:

a) Segregación de funciones: Evitar que una misma persona realice funciones

incompatibles que le permitan a la vez cometer y ocultar errores voluntarios o involuntarios

durante su trabajo. Para ello, los procedimientos de control deben ser diseñados para

eliminar las posibilidades de encubrimientos.

b) Ejecución de las transacciones: Obtener una seguridad razonable de que las

transacciones se llevan a cabo dentro de los términos en que fueron realizadas, requerir

evidencia independiente de que las autorizaciones fueron emitidas por personas que

actuaban dentro de su competencia y autoridad y que las transacciones se corresponden con

los términos de su autorización.

c) Registro de las transacciones: Las transacciones requieren ser registradas por las

cifras y en los períodos contables que se llevaron a cabo y que sean clasificadas en cuentas

apropiadas obteniendo el criterio de la administración en la confección de estimaciones y

otras decisiones relacionadas con la preparación de los estados financieros.

d) Acceso a los bienes: El acceso a los bienes ha de estar limitado al personal

autorizado. El acceso a los bienes incluye tanto el acceso físico como el indirecto, a través

de la preparación y proceso de los documentos que autorizan el uso o disposición de dichos

bienes. El número y calidad del personal a quien se autoriza el acceso estará en consonancia

con la naturaleza de los bienes y el riesgo de pérdida debido a errores o irregularidades.

e) Comprobación física de existencias: Establecer si los bienes en sí coinciden con las

existencias según los libros, lo cual está íntimamente relacionado con el procedimiento

expuesto anteriormente sobre el registro de transacciones.

Si de esta comparación se desprenden que los bienes físicos no coinciden con su existencia

contable, ello es evidencia de que hubo transacciones omitidas o incorrectamente

contabilizadas.

La frecuencia de estas pruebas, dependerá de la naturaleza de los bienes, de su importancia

y del costo de efectuar tales comprobaciones. Relación costo beneficio. Las medidas que

pueden ser apropiadas en relación con cualquier diferencia que pueda observarse entre la

existencia física y lo contabilizado en libros, dependerá de la naturaleza de los bienes, el

sistema del control interno usado y del importe de la diferencia y de su causa.

El control interno administrativo involucra el plan de una organización encaminado a

medir la eficiencia operativa y el cumplimiento de las políticas de la dirección. Hace parte

de estos controles los análisis estadísticos, estudios de tiempos y movimientos, capacitación

al personal y los controles de calidad. Dentro de estos controles podemos incluir también la

segregación de funciones, sistemas de autorización y aprobación. (Ver Video 3).

LA REVISORIA FISCAL Y EL CONTROL INTERNO

Tiene mucha importancia que el Revisor Fiscal tenga un amplio conocimiento del control

interno, ya que con este él podrá comprender toda la estructura organizativa de la empresa a

fiscalizar, las políticas, procedimientos y las cualidades de todo el personal existente en

dicha empresa, esto con el fin de salvaguardar los activos, de promover la eficiencia en

todas las operaciones y de brindar la mayor confiabilidad a toda la información contable.

Para una mayor comprensión de la empresa, por parte del Revisor Fiscal, cuando se habla

que con el control interno podrá entender toda la estructura organizativa, quiere decir que él

debe enterarse de cuáles son las áreas de responsabilidad, cuáles son las líneas de autoridad,

los niveles jerárquicos y que canales de comunicación posee la empresa; para esto él debe

conocer el organigrama, también debe examinar los manuales de funciones con el fin de

que en determinado momento se indague y se observe si dichas personas si realizan

adecuadamente su trabajo o si tiene demasiadas funciones o si existe centralización del

cargo.

El Revisor Fiscal también debe conocer las políticas y procedimientos operativos de toda la

empresa, tanto de compras, como de ventas, producción, manejo de los inventarios, de las

inversiones, de las finanzas y muchos más. Para un buen control de estos debe determinar

si en la empresa se logra una seguridad adecuada para el manejo de los activos; para esto él

debe observar si existe centralización del manejo y si estos activos están expuestos a

sustracción o deterioro.

Es de gran importancia conocer todas las políticas y procedimientos contables, con el fin de

que el Revisor Fiscal conozca detalladamente desde que momento nace le emisión de toda

la documentación en toda operación que realice la empresa, que registros se hacen y si

culmina toda esta información de manera pertinente. Para todo esto es necesario que el

Revisor Fiscal comprenda que medios o equipos utiliza le empresa si son manuales o

electrónicos, como se diseñan los registros, los comprobantes y todo documento contable.

Para que el Revisor Fiscal determine si la empresa posee buen control en todo lo

concerniente a los procedimientos contables, debe evaluar si los equipos utilizados para el

procesamiento de datos son los necesarios y esto lo puede determinar dependiendo del

volumen que tenga la empresa en sus operaciones; por ejemplo, si es una empresa pequeña

puede desarrollar su sistema contable de forma manual. Debe también determinar si el

diseño de los registros y comprobantes es el indicado, es decir, que tengan toda la

información necesaria y además que posean una numeración correlativa, con el fin de evitar

que en algún momento se omita el registro de alguno de ellos, y además para un mayor

control sería adecuado que dichos comprobantes fueran prenumerados (numeración

correlativa ya impresa).

Se debe observar que toda la información siga un determinado circuito y no otro, con el fin

de obtener un mayor grado de control. Evaluar que el sistema suministre la información con

la frecuencia necesaria y en el momento oportuno, ya que esto favorece a la toma de

decisiones y adoptar medidas correctivas cuando así sea necesario.

El Revisor Fiscal debe evaluar si en la empresa se realizan controles adicionales, como son

las conciliaciones bancarias, los arqueos, etc. Aunque se haya definido una adecuada

estructura organizativa e implementada en forma efectiva las políticas y procedimientos

operativos y contables, el sistema de control interno no se desarrollará en forma eficiente si

los empleados de la empresa no poseen la capacidad y honestidad para realizar sus

responsabilidades. Por esto es importante que la empresa posea políticas de selección del

personal, evaluaciones, promociones, remuneraciones y capacitaciones a todo el personal.

Normalmente la empresa posee controles, los cuales fueron diseñados para asegurar la

confiabilidad de los registros contables y salvaguardar los activos, por lo que el Revisor

Fiscal debe tener en cuenta las siguientes características para identificar los objetivos de

control interno:

CARACTERISTICAS ASOCIADAS A LOS OBJETIVOS DEL CONTROL

INTERNO

· Validez. Todas las transacciones registradas representan eventos que han ocurrido.

Para este objetivo el Revisor Fiscal puede hacer preguntas como:

Ø ¿Cada uno de los cheques está amparado por documentos debidamente autorizados?

Ø ¿Revisa la persona que firma los cheques la documentación para ver si está

debidamente autorizada?

Ø ¿Se anota la expresión CANCELADO en los documentos (facturas, cuentas de

cobro, entre otros) que respaldan las transacciones después de haberse efectuado el pago?

· Totalidad. Todas las transacciones válidas se registran.

Para este objetivo el Revisor Fiscal puede hacer preguntas como:

Ø ¿Las ventas se registran por su totalidad?

· Propiedad de registro. Los detalles de las transacciones son capturadas adecuadamente

en los documentos fuente y las transacciones registradas son debidamente valuadas,

clasificadas, asociadas, registradas y resumidas sobre base oportuna. La asociación es una

norma contable contemplada en el Decreto 2649/93.

Recuerde el artículo 13 del Decreto 2649/93 Art. 13. Asociación. Se deben asociar con los ingresos devengados en cada período los costos y gastos incurridos para producir tales ingresos, registrando unos y otros simultáneamente en las cuentas de resultados. Cuando una partida no se pueda asociar con un ingreso, costo o gasto, correlativo y se concluya que no generara beneficios o sacrificios económicos en otros períodos, debe registrarse en las cuentas de resultados en el período corriente

Para este objetivo el Revisor Fiscal puede hacer preguntas como:

Ø ¿Se le prohíbe al personal de contabilidad que firme los cheques?

Ø ¿Existe la aprobación del Jefe de Contabilidad respecto a la debida clasificación, que

hacen los auxiliares contables, de las cuentas para contabilizar?

· Salvaguarda. Los activos, los documentos no utilizados y los registros se conservan en

áreas seguras y el acceso sólo se permite con la autorización de la administración.

Para este objetivo el Revisor Fiscal puede hacer preguntas como:

Ø ¿Los documentos que respaldan los activos están al alcance sólo de personal

autorizado?

· Control subsecuente. Los saldos registrados, para activos y pasivos se comparan con los

activos y pasivos existentes a periodos razonables y se toman medidas apropiadas con

respecto a cualquier diferencia que pudiera existir.

Para este objetivo el Revisor Fiscal puede hacer preguntas como:

Ø ¿Se realizan periódicamente comparaciones de las cuentas deudoras?

Ambiente de control

El ambiente de control da el tono de una organización, influenciando la conciencia de

control de los empleados. Es el fundamento del control, el cual proporciona disciplina y

estructura. Los factores del ambiente de control incluyen la integridad, los valores éticos y

la competencia de la gente de la Compañía; la filosofía y el estilo de operación de la

administración; la manera como la administración asigna autoridad y responsabiliza, y

cómo organiza y desarrolla a su gente; la atención y dirección proporcionada por la

administración.

Aseguramiento de recursos

Comprende la identificación y el análisis de los riesgos a los que se expone la empresa, su

importancia y efecto y las medidas que adopta para minimizarlos.

Actividades de control

Son las políticas y los procedimientos que ayudan a asegurar que las directrices

administrativas se llevan a cabo. Ayudan a asegurar que se tomen las acciones necesarias

para orientar los riesgos hacia la consecución de los objetivos de la entidad. Las

actividades de control se dan a todo lo largo de la organización, en todos los niveles y en

todas las funciones. Incluyen un rango de actividades diversas como aprobaciones,

autorizaciones, verificaciones, conciliaciones, revisiones de desempeño operacional,

seguridad de activos y segregación de funciones.

OBJETIVOS DEL CONTROL INTERNO

Proteger los activos de la empresa.

Determinar la precisión y confiabilidad de la información financiera, contable, en forma

correcta, segura y oportuna.

Promover le eficiencia operativa.

Estimular el cumplimiento de las políticas establecidas por la administración.

Encontrar en forma oportuna los errores e irregularidades que pueden suceder y

presentar las posibles soluciones.

PRINCIPIOS DEL CONTROL INTERNO

1. Debe hacerse en áreas claves y/o puntos críticos de la empresa.

2. Cada área de la empresa debe generar su propia información.

3. Debe existir contacto directo entre el que controla y el que es controlado.

4. El control esta estrechamente relacionado con la comunicación.

5. En los sistemas de control la responsabilidad del factor humano es esencial por la

Objetividad y Subjetividad con que se evalúa.

6. Debe ser flexible y adecuarse a las condiciones cambiantes.

7. Adaptable de acuerdo al tipo de organización.

8. El autocontrol en las organizaciones que lo tienen implementado genera mayor eficacia.

(Ver video 4)

Buenas Prácticas de Fiscalizacion y Control Interno en las organizaciones.

(portafolio.com.co)

¿Cómo identificar riesgos de fraude?

Un factor de fraude es una situación que ocurre dentro de la compañía y puede llevar a que

la probabilidad de ocurrencia de pérdida de recursos sea alta.

Es importante que tanto la administración de la Compañía como la Revisoría Fiscal,

identifiquen riesgos de fraude y los controles que los administran, con el fin de evaluar el

diseño, la implementación y efectividad de dichos controles.

Existen dos tipos de fraude a identificar:

1) Malversación de activos: Se refiere a las actividades que realiza un empleado con el

fin de lucrarse con los recursos de la compañía.

Ejemplo:

Capturado tesorero de importante compañía

Por el presunto robo de 2.500 millones de pesos deberá responder el jefe de tesorería de una

importante compañía en Colombia.

El ex tesorero, presuntamente, estaba sacando plata a través de cheques para pagar deudas

personales. Ante estas operaciones inusuales los bancos llamaron la atención a la compañía

lo que hizo que se empezara a investigar el presunto desfalco.

2) Información financiera fraudulenta: Se refiere a las actividades realizadas por la

administración de la compañía que buscan mostrar unos estados financieros que no

reflejan la realidad de la compañía y buscan obtener algún tipo de beneficio o

encubrir alguna situación en los estados financieros (“estados financieros

maquillados”):

Ejemplo:

Muchas compañías inflan sus beneficios (ventas ficticias) con el fin de mostrarse atractivas

ante terceros (Bancos, Inversionistas, Proveedores, Clientes, Empleados, Gobierno, etc.)

Factores de fraude:

Los ejemplos aquí enunciados no pretenden abarcar todas las situaciones, simplemente

queremos que sirvan de guía para facilitar la identificación de riegos de fraude.

Factor de fraude Riesgo de fraude

Presiones internas y/o externas para que la compañía cumpla

con las expectativas. de:

- Junta directiva

· - Inversionistas

· - Entidades de vigilancia y control

Interés por parte de la administración de la compañía de

maquillar sus estados financieros de forma fraudulenta con el

fin de satisfacer las expectativas de:

-Junta directiva

-Inversionistas

- Entidades de vigilancia y control

Ejemplos:

· Aumentar sus activos de forma ficticia

Aumentar sus ingresos mediante ventas ficticias

Disminuir pasivos escondiendo obligaciones Disminuir costos y gastos

Transacciones significativas con vinculadas no reconocidas o

reconocidas de forma incorrecta

Motivación de los empleados para cumplir con las metas de la

compañía en relación con las ventas y el recaudo.

Interés por parte de los empleados de mostrar una buena gestión

en las ventas y en el recaudo para obtener el beneficio de la

bonificación y/o comisión.

Ejemplo:

·

- Ventas ficticias

- Jineteo de recaudos (cubrir saldos por cobrar de un cliente con

el dinero de otro). Reconocimiento de ingresos fraudulenta (incluir ingresos de

otros periodos en el periodo corriente

Ambiente de control débil dentro de la organización.

- Segregación de funciones inadecuada

- Monitoreo deficiente

- Controles inadecuados

- Ausencia de controles

- Estructura de la organización compleja o poco estable

- Comunicación no efectiva

·

- Pérdida de inventarios por robo

- Pérdida de efectivo por robo

- Pérdida de propiedad, planta y equipo por robo.

·

Mala actitud por parte del cliente a los requerimientos de los

auditores

Posibles errores o irregularidades en los estados financieros.

Alta participación de la gerencia en la selección de políticas

contables o la determinación de estimados significativos

Posibles irregularidades en los estados financieros.

Situaciones ocurridas en años anteriores que muestran fraudes

y/o violación a leyes y reglamentos

Posibles irregularidades en los estados financieros

Interés por parte de la gerencia de minimizar sus utilidades para

declarar impuesto de renta por debajo.

Manipulación de las utilidades por parte de la administración de

la compañía.

Cambios frecuentes de los asesores legales o auditores

Posibles errores o irregularidades en los estados financieros

Cuatro Tipos de Fraudes que pueden destruir su

Empresa y/o sus Clientes

(Por Auditool.org)

Aunque parezcan episodios conocidos, asombra ver como los mismos esquemas de fraude

se repiten de manera incesante en las organizaciones, particularmente en las más pequeñas;

o en aquellas que siendo de tamaño considerable, insisten en dejar a la suerte la

responsabilidad de evitar que ocurran eventos de abuso de confianza por parte de

empleados considerados honestos y confiables.

A continuación detallaremos con ejemplos las cuatro formas más recurrentes de fraude en

las empresas de nuestro medio, las cuales se materializan debido a la misma causa: exceso

de confianza.

Fraude en la Nómina

El propietario de una mediana empresa dedicada a la construcción de edificios de

apartamentos, había delegado en sus directores de obra la tarea de reportar las horas extras

incurridas en el desarrollo de las labores constructivas. Confiando en la honestidad de sus

colaboradores, jamás se le ocurrió revisar la razonabilidad de dichos reportes. En cambio,

cada que llegaban los registros de horas extras, daba la orden al área de nómina de tramitar

los pagos correspondientes.

Cierto día, uno de sus empleados de mayor confianza cometió el error de reportar horas

extras trabajadas la misma fecha, en dos obras ubicadas en ciudades distantes entre sí. Si

bien el dueño autorizó el pago, la persona encargada de procesar la nómina notó la obvia

inconsistencia, situación que permitió detectar un masivo fraude en la empresa, por valor de

muchos millones de pesos cada año.

Esta vez, fue un accidente y no la vigilancia que debió haber ejercido el administrador de la

empresa, lo que permitió descubrir el fraude.

Pagos Dobles

En una empresa dedicada a la venta de productos de consumo masivo tienda a tienda, el

gerente propietario contrató a una persona para encargarse de un sinnúmero de funciones

administrativas, que iban desde organizar la contabilidad hasta procesar los pagos, pasando

por hacer los pedidos y negociar con los proveedores. Por causa de su exagerada disciplina

financiera, nunca formalizó el contrato laboral de esta empleada, pagándole por honorarios

y evitando así tener que realizar aportes a la seguridad social por esta persona.

Cada vez que esta empleada preparaba un pago por transferencia electrónica de una factura

por una compra real hecha en la empresa, al mismo tiempo sacaba una copia a color de la

factura original, guardándola para hacerla autorizar de nuevo para su pago por parte del

gerente de la empresa. Siendo quien tramitaba los pagos, no tenía problemas una vez

elaborado el segundo cheque, para endosarlo a su nombre y consignarlo en su cuenta de

ahorros personal. Como además era ella misma quien conciliaba los extractos bancarios,

no tenía ningún riesgo de ser descubierta. Con el tiempo la situación económica de la

empresa se deterioró más allá de cualquier posibilidad de recuperación. 12 personas

perdieron su trabajo, ya que la empresa nunca pudo reponerse de esta pérdida.

Órdenes de Compra Exageradas

La secretaria asistente multipropósito de una empresa de servicios de mediano tamaño,

encontró la manera de hacerse con el dinero de su empleador, de una forma bastante

sencilla. Cada vez que debía hacer un pedido de suministros de oficina, ordenaba

cantidades exageradas de los mismos, las cuales nunca eran cuestionadas por su jefe. Una

vez recibido y pagado el pedido correspondiente, devolvía personalmente una gran parte de

los insumos, recibiendo a cambio certificados de devolución del mismo almacén (no dinero

en efectivo), los cuales usaba para adquirir todo el mercado, ropa y demás elementos para

consumo personal y de su hogar.

El monto de este fraude no pudo ser cuantificado, pero en un solo año superó los 40

millones de pesos.

Fraude por Amistad

“tú conoces a mi hija desde pequeña. Acaba de llegar del exterior de terminar sus estudios,

y necesita trabajar en algo para ir ganando experiencia. Si la puedes ubicar en tu empresa,

me harías un gran favor”. Con este discurso, la hija del gran amigo del dueño del negocio

se vinculó a la pequeña empresa manufacturera, sin que se supiera nunca qué tipo de

estudios había realizado.

Al poco tiempo ya era la persona de confianza del dueño, encargada entre otras muchas

cosas de tramitar los pagos de seguridad social y de impuestos, lo cual al parecer cumplía

con meticulosa rigurosidad.

No había transcurrido un año cuando el propietario se sorprendió una mañana con la

desagradable noticia de que sus cuentas bancarias habían sido embargadas de manera

preventiva por las autoridades fiscales, como resultado del inicio de un proceso de cobro

coactivo por falta absoluta de pago de las obligaciones de retención en la fuente e impuesto

sobre las ventas, además de todas las obligaciones pendientes en materia de aportes a la

seguridad social de los empleados de la empresa.

La hija del entrañable amigo se había dedicado, casi desde el comienzo de su vinculación, a

apropiarse de los dineros para estos importantes pagos, falsificando los recibos y ocultando

las cartas de cobro por mora que enviaban las entidades respectivas.

En estos cuatro casos se puede identificar un patrón común como causa de los fraudes:

concentración de funciones, exceso de confianza y total falta de supervisión.

La concentración de funciones es casi inevitable en las empresas pequeñas, en las cuales

resulta imposible tener una nómina numerosa.

Por su parte, la confianza es una condición para trabajar con alguien, pero nunca se puede

confundir con una herramienta de control. Trabajar con una persona confiable es un

proceder lógico, pero no se puede confundir con que sea lo único necesario para asegurarse

contra fraudes.

Por último, el control nunca puede ser desestimado o relegado, por pequeña y familiar que

sea la empresa. Más aún, resulta conveniente contratar auditores externos, para que de

manera aleatoria y sorpresiva revisen en profundidad los procesos críticos de las empresas,

buscando no solo identificar situaciones de fraude como las descritas, sino además

proponiendo mejoras en los procesos, que los hagan más resistentes al abuso; o al menos

más fáciles y rápidos de detectar.

ACTIVIDADES DE CONTROL INTERNO QUE MINIMIZAN LOS RIEZGOS DE

FRAUDE

(Auditool.org)

“Cuantas veces nos hemos preguntado ¿cómo puedo asegurar que mi empresa se encuentra

fuera de peligro ante los fraudes? Por experiencia hemos constatado que existen diez reglas

básicas de control interno que prevén o disminuyen las posibilidades de un delito como ese.

1. Conciliaciones bancarias diarias. El 80 por ciento de las operaciones de una empresa

recaen en ingresos y egresos, por lo cual, controlar en forma diaria estos movimientos, es

un gran avance, en nuestra cultura empresarial debemos quitarnos la idea, que las

conciliaciones bancarias las tiene que elaborar el contador, al final de cada mes. Recuerden,

no basta con que nuestra secretaria pida al banco los saldos de las cuentas de cheques o

inversiones.

2. Manejo de “cortes diarios de operación”. A nuestros clientes les comentamos que si en

una panadería hay cortes de caja diarios, por qué en una empresa no se realizan. Sugerimos

aplicar tres tipos de cortes:

a) El de caja y cuentas por cobrar.

b) El de cuentas por pagar.

c) El de inventarios.

3. Inventarios selectivos y/o cíclicos. En la gran mayoría de las empresas no se llevan a

cabo inventarios de mercancías, por “no parar la operación” o por el costo que esto

representa, sin embargo con base en un muestreo de los productos de mayor valor o

movimiento, se pueden establecer en forma selectiva, que nos dará la pauta donde se

requiere mayor supervisión.

4. Cortes de formas (Documentos). Es un complemento a los cortes de operación y

consiste en llevar un control diario de folios de facturas, notas de crédito, cheques, pólizas,

recepciones de compra, tiras de cambio y devoluciones. Esta medida nos previene del mal

uso de los documentos en forma interna.

5. Confirmación de saldos de clientes y proveedores. Permite asegurar que los pagos de

los clientes fueron aplicados en forma correcta, es frecuente que el receptor de cobros en

efectivo no los registre, quedándose con el efectivo, y después de varios meses, resulta que

el cliente no acepta sus adeudos. Como medida complementaria se sugiere se implante la

entrega de recibos foliados.

6. Arqueos de cartera y cuentas por pagar. Periódicamente es necesario llevar a cabo una

revisión documental de las cuentas por cobrar de clientes y los pasivos de los proveedores,

nos llevaremos sorpresas de encontrar facturas pendientes por pagar y que no fueron

registradas en la contabilidad. Como complemento es conveniente que se concilien saldos

de clientes y proveedores de los sistemas administrativos y de contabilidad.

7. Investigación del personal. Es importante saber con quién trabajamos y se sugiere

completar los expedientes del personal y aplicar un estudio socioeconómico.

8. Revisión de deudores diversos. Se aconseja que cada mes se revisen las cuentas de

deudores diversos y gastos a comprobar y evitar doble reembolso de pago de facturas, así

como el seguimiento de la comprobación de gastos.

9. Revisión de nóminas. El gasto más importante en una empresa son los sueldos, por lo

que revisar este rubro permite asegurar que no haya sobre pagos, pago de sueldos a favor de

personas no vinculadas, pago de valores adicionales sin autorización de la administración.

10. Revisión de pagos de impuestos. Este concepto implica el manejo de dinero, en

ocasiones nos llevamos sorpresas al conocer que el reporte recibido de pago de impuestos

no coincide con el registro contable, sugerimos que se elabore un resumen de pago de

impuestos por concepto y periodo.”

(Ver Video 5)

¿Cómo investigar fraudes en su empresa?

Por: Auditool.org

Todos los días son publicados artículos en los periódicos y en Internet de fraudes

corporativos y, encuesta tras encuesta, se informa que el fraude pasa en cualquier

compañía. Las estadísticas de la Asociación de Examinadores Certificados de Fraude

(ACFE, por sus siglas en inglés, “Report to the Nation”), estiman que las organizaciones

pierden cada año hasta 7% del monto de los ingresos brutos, debido a fraudes. De ahí, el

hecho de admitir que el fraude es un fenómeno que, tarde o temprano, sucederá en nuestra

propia empresa, entonces la pregunta es: ¿qué vamos a hacer cuando este diablo toque a

nuestra puerta?

¿CÓMO INVESTIGAR FRAUDES EN SU EMPRESA?

La instrumentación de un protocolo que la dirección pueda seguir para enfrentar el fraude

es una práctica deseable para todas las compañías, especialmente en aquéllas que fomentan

la conciencia del control interno, ya que estas prácticas ayudan a mitigar el riesgo de

fraude. De entrada, la formalización de un protocolo brinda un primer beneficio: mandar un

mensaje al personal, socios, accionistas, clientes y proveedores de que en la compañía no se

toleran acciones fraudulentas o ilícitas.

Los fraudes provocan daños materiales que se valúan en cientos de miles y, en algunos

casos, hasta en millones de pesos, sin mencionar los efectos secundarias como: el deterioro

en la imagen de la compañía, la baja moral del personal, la pérdida de clientes y contratos,

etc. Por ende, la dirección tiene que tomar acciones bien planeadas y controladas para

maximizar la probabilidad de recuperación de los montos quebrantados y la aplicación de

sanciones a los culpables.

Proceso de investigación del fraude

Sin dudarlo, la empresa debe arrancar una investigación a fondo ante las sospechas

legítimas de que ha sido defraudada. Para llevarla a cabo, deben seguirse tres fases básicas:

• Entender los hechos.

• Desarrollar un plan de investigación.

• Ejecutar la investigación.

Entender los hechos

La organización debe contar con evidencia sólida que lleve a suponer que en efecto se ha

cometido un fraude. El protocolo incluirá una evaluación inicial de las posibles causas por

las que se cometió un fraude, la confiabilidad de la denuncia o la fuente información y, de

ser posible, la identificación de quién pudo estar en contubernio para la comisión del

delito.

Una vez llevada a cabo la evaluación inicial, la administración de la compañía debe

analizar los posibles resultados y consecuencias de la investigación. En ocasiones, el tipo

de quebranto realizado no amerita una investigación a fondo. Sin embargo, si el

responsable del fraude es un miembro de la gerencia o un empleado clave, por ejemplo, por

su antigüedad y nivel jerárquico, una investigación y persecución del ilícito hasta sus

últimas consecuencias, puede sentar un precedente entre el resto de los empleados.

No existe una regla probada que señale, con base en una cifra o nivel de pérdida, cuándo

investigar o no un posible quebranto. Sin embargo, lo que sí se ha observado es que la falta

de acción, aunque el monto defraudado sea mínimo, con el paso del tiempo aumenta el

riesgo de sufrir un desfalco de mayor impacto financiero.

Una práctica poco recomendable es recibir la denuncia y actuar sin estrategia. Una

costumbre común es despedir al personal de las áreas sobre las que recae una sospecha.

Dicha solución parece sencilla; aunque, seguir esa estrategia hace más difícil revelar la

verdadera dimensión del problema interno. Es decir, que la primera acción sea el despido

del responsable es una salida simple y de corto plazo; por el contrario, la investigación es

una solución de fondo y con miras a mejorar el desarrollo de la empresa hacia el futuro.

Es importante discutir cuáles son los posibles resultados de la investigación y qué acciones

se deben tomar. Por ejemplo, si un empleado fuera responsable de un quebranto, debe

contactarse a un abogado laboral para minimizar los problemas asociados con el despido y

evitar así las contra-demandas posteriores.

Desarrollar un plan de investigación

Establecimiento del objetivo. Una estrategia bien estructurada de respuesta a una instancia

de fraude, se inicia con el establecimiento del objetivo de la investigación; es decir, es

necesario hacerse preguntas como: ¿Deseamos conocer el modus operandi del posible

fraude para remediar la falla de control? ¿Quiénes están involucrados? ¿Existe un

quebranto económico? ¿Tiene una relación costo-beneficio tratar de recuperar el monto

quebrantado? ¿Se desea llegar a instancias legales?, entre otras.

La complejidad del proceso de investigación está determinada por estas preguntas, aunque

cada interrogante establece ciertas diferencias en términos de la profundidad, sobre todo en

la forma en que se reportan los resultados. Si no se entiende el objetivo de la investigación

desde el inicio, se corre el riesgo de desperdiciar tiempo y recursos.

En muchas ocasiones, la primera reacción ante una situación de fraude es de incredulidad,

ya que la gerencia de la organización, en general, conoce personalmente al perpetrador, así

suele pensarse que el fraude es un caso aislado. Sin embargo, en nuestra experiencia, la

sospecha de un fraude representa sólo la punta del iceberg.

¿Quién debe investigar? Las circunstancias del caso determinarán la decisión de la

empresa: organizar un equipo de investigación interno o externo. En el primer caso, la

administración de la compañía tiene que estar consciente de que asignar una investigación

de fraude a cualquier departamento o individuo dentro de la organización le distraerá

recursos propios y al personal de los objetivos, para los que fue originalmente contratado, a

menos de que la compañía cuente con un departamento propio de investigaciones. Además,

introduce un elemento de incertidumbre entre los empleados, lo cual da lugar a rumores,

inseguridad, etc. En el caso de introducir un equipo externo, por el contrario, éste siempre

se puede presentar como un recurso que enfocará 100% de su atención en la investigación.

Asimismo, el asesor externo brinda atributos de independencia en la averiguación y

especialización en investigaciones.

Ahora bien, si opta por un equipo interno, la empresa debe definir claramente quién lo

liderará, así como las actividades que desarrollará y a quién le reportará. Esto es

importante, ya que si la pesquisa involucra, por ejemplo, seguir los pasos de un directivo,

cabe pensar qué tan efectivo resultará que lo haga el personal a su alrededor. ¿Es adecuado

que alguien investigue a su jefe o a un colega?

Aunado a lo anterior, debe considerarse incluir en el equipo a los empleados de áreas

diferentes a la que está sujeta a investigación, para evitar la “ceguera del taller” (síntoma

que se padece cuando no se percatan de los problemas que hay dentro de la empresa) y la

falta de objetividad, si los miembros del equipo tienen una relación laboral, de algún

tiempo, con el posible defraudador, o algún sentimiento de estima o animadversión hacia

esa persona.

Por último, deben considerar el uso de las herramientas adecuadas, en especial cuando se

trata de análisis complejos de datos y evidencias digitales. Para el uso de estas

herramientas, la persona a cargo de la investigación debe asegurarse de que la persona que

lo apoye con el uso de estas herramientas sea: i) completamente ajena de las persona

investigada, ii) capacitado en el uso de tales herramientas, y iii) consciente del trato que

debe darse a los documentos digitales que la compañía pueda usar en alguna instancia

legal.

La intervención de un tercero independiente en una investigación, especialista en la

materia, brinda ventajas como: objetividad, independencia y aplicación de técnicas

especializadas de investigación, entre otros beneficios. La tendencia mundial creciente

señala que las compañías que sospechan ser víctimas de un fraude siguen la práctica de

contratación de especialistas externos para evaluar la gravedad de la situación, así como

para iniciar la investigación correspondiente.

Ejecutar la investigación

Las técnicas de investigación utilizadas comúnmente, se presentan a continuación.

Análisis financiero. En la aplicación de un análisis financiero, la investigación trata de

obtener tendencias y sesgos dentro de los registros de la compañía, con el fin de conseguir

indicadores de anormalidades en los datos.

A manera de ejemplo, podemos mencionar una compañía en la que se detecta un faltante de

efectivo en las cuentas bancarias y se sospecha de cheques apócrifos. En este caso, la

investigación incluirá un análisis de los datos de cheques, entradas y salidas de la cuenta,

todos los movimientos de los últimos años y la localización de cheque por cheque.

Además, se aplican herramientas de análisis que permitan detectar tendencias de

determinados montos, como qué erogaciones se supone que cubren y quién los firma. El

cruce adecuado de esta información revelará cosas que, en ocasiones, a simple vista no son

perceptibles.

En la aplicación de este tipo de análisis se revisa una gran cantidad de información, lo cual

implica que no es posible seguir una sola línea de análisis, porque siempre habrá algo que

corra en sentido paralelo o contrario, y que no sale a la luz, sino hasta que se cruzan los

datos pertinentes.

Muchas veces no se encuentran contradicciones, todo parece estar en orden, pero con una

buena metodología de investigación forense se descartan las distintas posibilidades de una

forma más certera. Aun así, cabe señalar que si bien la indagación debe ser rigurosa,

también será flexible para ajustarse en función de los hallazgos que se obtengan durante la

investigación.

Ahora bien, en otras circunstancias se empieza con un objetivo basado en una sospecha,

pero si se encuentran otras instancias es necesario seguir la nueva línea de investigación.

Por ejemplo, se puede sospechar que los faltantes en efectivo se deben a cheques apócrifos

y la sospecha recae en el departamento de Tesorería. Sin embargo, puede suceder que, en

realidad, los cheques fueron firmados por alguien externo a dicho departamento con nivel

de autorización, quien falsificó los comprobantes que soportan estos cheques.

Análisis forense. Consiste en rescatar la información y evidencia, ya sea digital o

electrónica. En algunos casos se aplican herramientas tecnológicas que permitan recuperar

información en discos duros, incluso en aquéllos donde se intentó borrar información o en

los que pudo haberse utilizado programas para destruir toda evidencia de los datos ahí

guardados, alguna vez.

Esta técnica es una de las más efectivas para encontrar al personal que está actuando en

contra de los intereses de la compañía. En muchos casos, las evidencias de colusión del

defraudador bajo sospecha con otros empleados de la compañía, proveedores u otros

terceros, se encuentran en la recuperación y análisis de evidencia digital. Cabe mencionar

que en México los tribunales aceptan evidencia digital.

Se utilizan herramientas de hardware y software que permiten hacer copias idénticas e

incorruptibles para su análisis. Los dispositivos a los que se les puede realizar este análisis,

no se limitan a las computadoras personales, sino que también incluyen la red interna de la

compañía, los archivos en la red de voz (telefónica), los PDA (Personal Digital Assistant,

como: Blackberry, Palm Pilot, Pocket PC, Treo, etc.), los discos duros externos, los pen

drives o USB, etc. Los análisis que se llevan a cabo incluyen búsquedas dentro de cada uno

de los dispositivos que permiten identificar archivos donde se puede encontrar evidencia

que ratifique las sospechas.

Entrevistas. Otra técnica de investigación es por medio de entrevistas, las cuales tienen

varios objetivos, como: recabar la información financiera al inicio de la investigación,

obtener datos de los procesos de la compañía y conocer cómo funcionan las cuentas y el

trabajo entre el personal. Durante las entrevistas se podrá indagar con qué personas

interactúan los entrevistados y si pudieran estar involucrados.

Ahora bien, existen entrevistas en las que se busca obtener evidencias, ya sea porque el

individuo a quien se está entrevistando posee información sobre el caso (puede haber sido

quien denunció el fraude, por ejemplo), o porque el individuo entrevistado es el

defraudador y se cuenta con evidencia física que lo implique. El objetivo de estas

entrevistas es obtener la cooperación del defraudador, para que admita su implicación, pero,

sobre todo indique si existe colusión con otros empleados o si existen otros problemas.

¿Cómo manejar la información obtenida?

La información obtenida es evidencia. El fraude ha sido investigado y documentado y la

gerencia ya conoce los hechos. Lo que sigue es establecer las acciones de solución, que

puede incluir la mejora de los procesos y controles de la compañía, sobre todo las acciones

a tomar contra el defraudador, como la negociación para la recuperación del quebranto,

despido y/o acciones legales.

En este último caso, se recomienda emplear a los especialistas, pues han existido muchos

casos de defraudadores que han contra demandado a sus empresas por despidos

injustificados, aun con pruebas sustentadas de que cometieron un delito. De esta manera,

así como es importante recurrir a los expertos para realizar la investigación, también es

importante acercarse a los especialistas en materia legal para diseñar una estrategia de

acciones penales o civiles, pero mitigando el riesgo de contra demandas.

Por último, será necesario documentar los resultados de la investigación y tomar decisiones

del proceso a seguir: ¿Qué tipo de acción legal va a seguirse? ¿Se entablará una demanda

civil, laboral, penal o mercantil? Cabe decir que las compañías pueden decidir no responder

con una acción legal en consecuencia de un fraude. A lo mejor, la pérdida por el fraude es

menor al gasto del proceso legal o al monto a recuperarse. Sin embargo, debe considerar el

mensaje que se envía al resto de los empleados. El costo de un fraude no sólo se limita a la

pérdida monetaria, sino también tiene costos en la moral del resto de los empleados.

Conclusión

La investigación de un fraude tiene efectos preventivos y correctivos. Un buen plan de

solución ayudará a que se evite la repetición del mismo suceso en la empresa. Si se

descubre un fraude y éste se investiga y castiga, el sólo hecho de que no quede impune

refuerza controles, ya que el resto de los empleados se percatará de que la gerencia

mantiene un alto sentido de la ética y, por lo tanto, actuará en consecuencia. Como

resultado, los empleados considerarán el costo personal de cometer un fraude.

Las compañías deben contar con un protocolo de acción, para mitigar el riesgo de fraude y

para saber cómo actuar en caso de ser víctima de uno. Una práctica poco recomendable es

recibir una denuncia o sospechar que algo anda mal, para luego actuar sin estrategia.

¿CUÁNDO HAY QUE SOSPECHAR?

Un programa integral de administración del riesgo de fraude y la instrumentación de

eficientes mecanismos de control interno son los primeros pasos para disminuir los riesgos

de un desfalco. Sin embargo, el factor humano es corruptible por naturaleza y los

mecanismos de prevención no siempre funcionan: los fraudes aún pueden ocurrir. Según

estudios de KPMG basados en diversos fraudes cometidos en todo el mundo, algunas

señales para detectar a empleados susceptibles a cometer un fraude son:

· Estilo de vida que no corresponde a los ingresos.

· Posesión de un patrimonio que no concuerde con el salario.

· Presencia en el trabajo en horarios poco habituales.

· Presiones y preocupaciones financieras personales (bodas, enfermedades de

familiares, muerte de parientes, etcétera).

· Sentimientos de revancha contra la compañía (percepción de ser explotado).

· Presiones inusuales e injustificadas al personal por parte de los jefes.

· No tomar vacaciones.

· Niveles injustificados de estrés por la consecución de objetivos de la empresa,

por ejemplo la obtención de bonos, entre otros.

VIDEOS DEL CAPITULO

Video 1. El Proceso Administrativo.

Video 2. El Control Como Parte del P.A

Video 3. El Control Interno

Video 4. Principios del Control Interno

Video 5. Diez Reglas Para Evitar Fraude

CORPORACIÓN UNIVERSITARIA DEL CARIBE CECAR

PROGRAMA DE CONTADURIA PÚBLICA

GUIA DE TRABAJO INDEPENDIENTE # 1

Información General

Facultad: Ciencias Económicas y Administrativas

Programa: Contaduría Publica

Asignatura: Revisoría Fiscal

Semestre: XI Número de créditos:

Profesor: Yesid Álvarez Díaz

Tiempo: 2 Horas A.D y 4 Horas de T.I

Tema: El Control

1. Presentación:

El Control en su concepto más amplio es un término genérico que comprende a la Revisoría

Fiscal que es, en definitiva, una expresión del mismo. De igual forma se puede colegir que

toda auditoria es control pero no todo control es auditoría. Toda auditoria interna es una forma

de control interno, pero todo control interno no es una auditoria interna.

Ni el control en general, ni la auditoria interna o externa son un fin en sí mismos, sino

medios para el perfeccionamiento de la actividad privada y pública; su finalidad no se agota

en el sólo examen de la realidad o del "ser" sino en la adecuación de la misma a su "deber

ser". Por lo tanto, la Revisoría Fiscal que no logra motivar a la mejora de la gestión, no es

Control Integral

2. Competencias a Desarrollar: (Indicarlas y Describirlas):

El estudiante al finalizar esta unidad estará en capacidad de:

Inferir la naturaleza y origen de la Revisoría fiscal.

Comprender las necesidades de Control de los entes económicos.

Distinguir los Tipos de Control existentes.

3. Conocimientos Previos:

Manejo Conceptual del Control.

Historia del Control

4. Preguntas Orientadoras:

¿Es el Control el fundamento o la razón de ser de la Revisoría

Fiscal?

¿Porque es necesario el control en los entes económicos?

5. Descripción de la Actividad y Producto Esperado:

Lectura del archivo electrónico CLASES DE REVISORIA FISCAL, específicamente en lo

concerniente al tema de la EMPRESA y el CONTROL. Se debe hacer una comprensión de

lectura.

6. Criterio Evaluativo:

El docente hará preguntas en clase sobre la Lectura, las cuales tendrán un valor del 5% del

primer 30 % del valor total de la materia.

7. Bibliografía

ARCHIVO ELECTRONICO, Clases de Revisoría Fiscal. Yesid Álvarez Díaz.

GRUPO U. de A. – ACUDA. La Revisoría fiscal y su posicionamiento en

Colombia. Memorias 7o. Simposio.

AGUIAR JARAMILLO, Horacio y Rafael Franco Ruiz. Revisoría Fiscal.

Medellín, 1992. Memorias 7o. Simposio

MANCO POSADA, Juan Carlos. De la Revisoría Fiscal. Reflexiones en torno a la

responsabilidad social del Revisor Fiscal y las ataduras que le imponen las normas.

Revista No. 36 Universidad de Antioquia.

CAPITULO II

REVISORIA FISCAL

NATURALEZA LEGAL

La Revisoría Fiscal se incorporó a la legislación colombiana desde 1935 con la ley 73, pero

es el Decreto 2373 de 1956, la Ley 145 de 1960 y el Decreto 410 de 1971 (Código de

Comercio) quienes reconocen la trascendencia e importancia de esta institución,

convirtiéndola no solo en la representación de los socios y propietarios ante la

administración, sino en un apoyo permanente del Estado (DIAN, Superintendencias, la

Justicia, etc.). El Decreto 624 de 1989 o Estatuto Tributario conserva su obligatoriedad de

firmas o atestación en las declaraciones tributarias. Normas posteriores también han

reconocido su trascendencia al incorporarles funciones de garantía y salvaguarda de la

veracidad de afirmaciones administrativas como las contempladas en las leyes 190 y 222 de

1995.

ANTECEDENTES DE LA REVISORÍA FISCAL.

Según el CTCP “La Revisoría Fiscal es una práctica técnico-científica, de naturaleza

social, cuyos orígenes se remontan a la colonia por la función de los vigilantes en los

gremios artesanales, que se alimentan de la rica tradición latina del control de

fiscalización. Fue una práctica normal en el empresariado colombiano del siglo XIX,

antes que se formulara la teoría organicista de la empresa por Henry Fayol en 1916, hecho

que evidencia la improcedencia de su definición como órgano, ya que desde sus orígenes

mantuvo independencia frente a la administración, nunca tuvo vínculo con ella, ni forma

parte de la estructura orgánica del ente como sucede con los órganos de seguridad y

control desarrollados por el autor francés al construir una explicación biológica de las

organizaciones empresariales, función que hoy se puede asimilar a lo que se denomina

control interno.

La Revisoría Fiscal en el país, se ha ejercido bajo otras denominaciones tales como:

comisario fiscal, interventor, inspector, comisario, revisor, hasta establecer su nombre

actual, primero en la Empresa Colombiana de Seguros “Colseguros” denominación

generalizada posteriormente, siendo reconocida en el texto legal por la Ley 58 de 1931.

En sus orígenes esta práctica de fiscalización se orientó a la protección de los intereses de

los propietarios frente a la administración, -en el surgimiento de la administración por

delegación-, con carácter permanente, a diferencia de la auditoria. Por ello, ejercía

funciones de vigilancia de los actos y de las operaciones efectuadas por los

administradores para dar cuenta de la infracción o inejecución de los estatutos por

parte de estos, así como atestaba sobre ciertos actos propios de su actividad con

destino a las entidades estatales.

En su extenso tránsito legal se le asignaron nuevas funciones sociales relativas a la

protección de los intereses de los acreedores, el Estado, los trabajadores, la competencia,

los clientes y consumidores, la propia administración y la comunidad en general,

siendo la detección de irregularidades el hilo conductor en su trasegar hacia la función de

protección del interés público, que constituye hoy su base conceptual y soporte legal.

Para una mejor comprensión de la institución de la Revisoría Fiscal existente en nuestro

país, es importante conocer a través de la historia, las fuentes que le dieron su origen y

en particular las bases de sus actividades de control de los entes económicos, las cuales

provienen del control de fiscalización, como se explicará más adelante.

En este estadio, se presenta un breve recuento de lo que ha sido la

conformación de las grandes vertientes del control existentes en la actualidad, el latino, el

anglosajón y en particular el control de fiscalización.

Control Latino.

El modelo latino de control es un legado de la cultura que le da su nombre, proviene

de las concepciones del pensamiento europeo continental en el que la Contabilidad y las

prácticas de control estaban reglamentadas dentro del marco legal que regía las

instituciones, con un importante papel en materia de control de los negocios y también en

el campo judicial, al servir como medio de prueba en las disputas entre comerciantes.

En este sentido se debe recordar que el control latino tiene como características propias,

entre otras, las siguientes: cobertura general del ente, actividades de control “in situ” , en

tiempo real y simultáneas con el desarrollo de las operaciones, es decir mide las

desviaciones y las analiza en el momento en que se llevan a cabo, examina los

antecedentes y condiciones previas al nacimiento de los hechos económicos y en general,

supervisa su desarrollo, al igual que sus resultados y consecuencias, pues tiene como

fin superior, el evitar el daño por pequeño que este sea y en especial, proteger el

interés general.

Por eso, el control en el antiguo imperio romano, era practicado dentro de las

instituciones del Estado, siendo el origen de lo que actualmente conocemos como

fiscalización, responsabilidad a cargo de funcionarios de la más alta investidura,

quienes desarrollaban actividades permanentes de vigilancia sobre las actuaciones de

organismos estatales, a los cuales se les practicaba control sobre las operaciones, los

informes que se producían, el cumplimiento de las normas y el debido cuidado de los

bienes y recursos del Estado, exigiendo total pulcritud y eficiencia en la administración de

dichos recursos públicos.

Es decir, el control lo ejercía el Estado sobre sus instituciones, a través de

funcionarios públicos dotados de poder absoluto, Es por ello, que este modelo de

control se considera la fuente originaria de los llamados “modelos de control fiscal

estatal”, que hoy conocemos.

Los resultados del ejercicio de este tipo de control sirvieron de base para producir

documentos de atestación en los cuales se otorgaba fe pública sobre las operaciones

realizadas y el cumplimiento de la legalidad, según el caso.

La actividad de control así explicada, se hizo extensiva al sector privado como

consecuencia del proceso de intervención y regulación del Estado en la economía,

generando una estructura de control de tipo integral en los entes económicos, en

particular en las organizaciones societarias con aportes de capital.

Así las cosas, como se puede observar en el modelo latino, el papel del control, fue

evolucionando, de tal forma que cuando el Estado decidió intervenir en las operaciones

del sector privado, estableció por delegación figuras de vigilancia en los entes

societarios, como una forma de constatar el adecuado manejo de las operaciones, así

como también para garantizar el correcto desempeño de las empresas ante terceros y el

cumplimiento de la ley, todo ello, en virtud de la función social que desempeña el sector

empresarial dentro una economía de mercado.

De lo expuesto, se puede inferir que allí nace la delegación del control que hace el Estado

en un determinado funcionario, a quien le corresponde el desempeño de funciones de

supervisión y vigilancia en los entes societarios, encargo que conlleva todos los derechos

y las obligaciones inherentes, con la potestad de otorgar fe pública con sus prerrogativas

y responsabilidades.

En Colombia esta modalidad de control ha sido delegada por el Estado a la Revisoría

Fiscal, institución que tiene a su cargo el control de fiscalización de los entes

económicos, para garantizar el sano desempeño de las operaciones, en cumplimiento de

disposiciones normativas y estatutarias.

Control Anglosajón.

Las primeras manifestaciones del modelo de control anglosajón, se remontan al siglo XV,

con el desarrollo de la actividad mercantil de las flotas navieras holandesas. A partir

de esta época fueron surgiendo personas especializadas en la revisión de cuentas en

representación de los dueños.

Los comerciantes ante los riesgos que representaban los viajes en ultramar por la

inseguridad de las embarcaciones y los ataques piratas, se vieron en la necesidad de

delegar tanto la administración de la empresa como el ejercicio del control a la

gestión de sus actividades mercantiles. Este control se practicaba sobre los reportes

que presentaban los administradores al final de cada viaje, donde relacionaban las

cuentas de ingresos y gastos, base para determinar los resultados finales de las

operaciones desarrolladas.

Se puede decir entonces, que el modelo anglosajón de control, ha tenido como fin

principal la protección del interés privado, puesto que en delegación de los propietarios,

se ocupa de la inspección de la gestión de los administradores de sus negocios, a través

del mecanismo de rendición de cuentas, cuya síntesis está representada en la

información financiera. Esta evaluación de las operaciones se desarrolla aplicando

técnicas de auditoría, cuyo principal objetivo es la verificación de afirmaciones

contenidas en los estados financieros, actividad que como se sabe corresponde a un evento

posterior. En este modelo, el administrador debe demostrar a los propietarios de

los negocios, que las cifras contenidas son razonables, entendido el término como

“aproximadamente exacto” o “más o menos cierto”.

En consecuencia, atendiendo a sus características propias, el modelo de control

anglosajón se tipifica por ejercer una acción posterior y selectiva sobre una base

muestral de tipo técnico, que se sustenta en la existencia de un sistema de

verificación interno al ente, esto es, de control interno, mediante pruebas de

cumplimiento que permiten disminuir los procedimientos sustantivos de revisión, pues el

control anglosajón, privilegia y fundamenta su existencia en la relación costo beneficio,

es decir, se basa únicamente en la obtención de hallazgos de importancia material

conforme a las políticas trazadas y al nivel del riesgo económico involucrado. Por

ello, generalmente no consulta la protección de otros intereses diferentes, como por

ejemplo los de la comunidad o el interés público.

Control de Fiscalización. Sea lo primero decir, que el control de fiscalización se define como: “un sistema compuesto por un conjunto de procesos, estructurados de manera lógica y organizada, por medio del cual se supervisa, inspecciona, vigila y constata la ejecución idónea y secuencial de los hechos económicos en todos sus ámbitos en un determinado ente, conforme a parámetros preestablecidos”. La definición efectuada implica un carácter integral, razón por la cual este control no solo

examina los resultados e informes financieros producidos por el ente, sino que trasciende

este ámbito para evaluar las actuaciones administrativas, en particular la eficiencia y

eficacia en el cuidado y manejo de los recursos, esto es, los bienes y valores sociales

encomendados a tales administradores. Así mismo examina las operaciones que

desarrolla el ente para verificar su transparencia e idoneidad, y la sujeción a las normas

legales y contractuales.

Siguiendo, se debe precisar que el control de fiscalización surge dentro de una concepción entendida como el proceso de ejercitar una influencia analítica, evaluativa o restrictiva sobre las actividades de un sujeto, organismo o sistema, cualquiera sea su ámbito u operación. Pues se trata de un control puro, de amplio espectro que permite minimizar el riesgo y asegurar el cumplimiento de los fines y objetivos trazados. Lo anterior significa que el control de fiscalización examina al ente como un todo, sin

que ninguna área, operación, partícula o componente sea ajena a su ejercicio, razón por

la cual los hallazgos obtenidos mediante este sistema entregan una certeza objetiva

sobre los resultados obtenidos, ya que como se dijo, el Control de fiscalización centra su

atención en la evaluación total del ente económico incluido su entorno o contexto.

Lo expuesto implica que el control de fiscalización se ejerce sobre todo el sistema

operante en su integridad, ya sea público o privado, pues dicho control centra su actividad

en esa estructura denominada ente económico (ente del latín entis, participio activo de

esse, ser, que significa, lo que existe o puede existir y, económico que tiene por fin

generar un beneficio o plusvalía, bien de carácter de valor o de satisfacción de

necesidades.), incluido el mundo que lo circunda. En otras palabras podemos decir que

la labor se realiza sobre la unidad organizada de la cual se predica el control de los

recursos, esto es, la generación de operaciones que se ejecutan mediante la

adopción de decisiones que activan y desarrollan un núcleo central, compuesto por bienes

y recursos.

Los hechos económicos no son más que el resultado del acto -el hacer-, en razón de la

función con un objetivo, los cuales con su realización repetitiva -actividad-, generadora

de operaciones constituyen el desarrollo ordenado -secuencial- del objeto social de la

entidad.

Por lo tanto el control de fiscalización implica procedimientos de analizar, medir y

corregir desviaciones o deficiencias de función; es decir, no tiene por fin solo

diagnosticar sino también intervenir para proteger, prevenir y corregir.

Por ello, como se ha explicado, para cumplir con sus objetivos el Control de

fiscalización ejecuta una labor de cobertura general, que nace de un proceso continuo a

través de los ciclos de actividad, que se inicia con el comienzo de la operación -del hecho

que le da origen-; continúa con el desarrollo de la misma, incluidos todos los factores que

lo integran -como los procesos de decisión- sigue con el fenecimiento del ciclo operativo

y el resultado obtenido, el cual se constata en el sistema de información contable y en los

documentos e informes que se emiten, para concluir con la evaluación de dichos

resultados y sus consecuencias hacia el futuro, analizando a su vez, el entorno o contexto

en el cual se obtuvieron; todo lo cual explica la fortaleza de este tipo de control.

Finalmente, el control de fiscalización se implementa y desarrolla mediante una estructura

que puede ser de tipo único o monista, o también puede ser de tipo dual o múltiple.

Es monista cuando el grupo ejecutante de las actividades de control es único, es decir, se

encuentra constituido por un solo cuerpo al que le corresponde la supervisión y

vigilancia general del ente o sistema controlado y, es dual o múltiple cuando existen

dos o más grupos o cuerpos ejecutantes que se dividen las tareas con asignaciones y

especificidades propias de cada tipo de control. Un ejemplo de control de fiscalización

dual se puede observar en el sector cooperativo donde concurren la Revisoría Fiscal y la

Junta de Vigilancia.

INTERVENTORIA.

La actividad de interventoría, es otra rama del control de fiscalización que consiste

en verificar y supervisar las operaciones desde un ámbito técnico, para conceptuar sobre la

legalidad de las mismas, razón por la cual quien ejecuta esta actividad puede sindicar

la conducta de quien es el ejecutante de las operaciones o contratos materia de

intervención. En este sentido, se puede decir que la interventoría se lleva a cabo

para asegurar el cumplimiento de un determinado contrato o de unas determinadas

obligaciones que se encuentran pactadas en un acuerdo bilateral o multilateral, o así

mismo para verificar si una operación específica se encuentra ajustada a los parámetros o

requerimientos preestablecidos.

Así pues, se puede definir la interventoría como el conjunto de acciones y

procedimientos encaminados a establecer el cumplimiento de determinadas operaciones

en relación con la ley o con un acuerdo contractual, teniendo el interventor la calidad

de evaluador para juzgar los resultados o productos entregados , pudiendo imponer

sanciones al ejecutante incumplido o infractor. En cuanto al término interventor se

define como: persona que autoriza y fiscaliza ciertas operaciones para asegurar su

corrección

Interventoría de Cuentas.

El empleo de esta técnica en el trabajo del Revisor Fiscal, nace de las

disposiciones mercantiles y en especial del Artículo 208 del Código de Comercio,

numeral 2, que establece en relación con el dictamen de Estados Financieros, la

necesidad de expresar: “si en el curso de la revisión se han seguido los

procedimientos aconsejados por la técnica de interventoría de cuentas”.

Por tanto, la utilización de la técnica de interventoría de cuentas persigue la realización

independiente de una Interventoría o fiscalización practicada de forma integral y

permanente a las operaciones y procesos contables y financieros de un ente económico,

con el fin de obtener los elementos de juicio necesarios para la emisión de informes con

destino a los usuarios e interesados en el desempeño del respectivo ente.

En este sentido, se debe afirmar que la fiscalización mediante la interventoría de una

cuenta, no corresponde exclusivamente al campo financiero, sino por el contrario a la

integralidad de lo que representa cada cuenta como resumen de las operaciones

emprendidas por el ente económico, pues como se sabe una cuenta es la huella que

trasluce el discurrir de la actividad económica a través de todo su ciclo productivo.

Por ello, al verificarse desde el ámbito de la interventoría un determinado valor reflejado

en una cuenta ya sea contable o documental, como por ejemplo una factura, un pagaré,

un recibo, o en general un saldo o un determinado soporte de una transacción

económica, lo que se está haciendo en la práctica es la comprobación discursiva

sobre, si esos documentos y saldos reflejan la veracidad de la transacción

realizada, su legalidad, su eficiencia y eficacia económicas, su procedencia y, en

síntesis la pulcritud en el manejo de las operaciones por parte de los administradores,

así como lo adecuado de las mismas.

En este orden de ideas, la Revisoría Fiscal por la prescripción legal de su cobertura

se encuentra avocada a utilizar la técnica de la interventoría de cuentas partiendo de

una base empírica de pruebas sobre el total de la población de eventos sujetos a

examen, para lo cual utiliza técnicas de intervención en su sentido general y amplio,

tales como verificar, inspeccionar, examinar, comprobar, constatar, analizar, medir y

juzgar la idoneidad (en todos los sentidos), de las operaciones realizadas por el ente

económico, sin ningún tipo de límite, ya que como se ha explicado el Revisor Fiscal en

materia de vigilancia se encuentra en un nivel superior al de la propia administración

del ente.

Así pues, dada la característica de integralidad de la actividad interventora, esta utiliza un

método básico de técnicas para fundamentar sus pruebas. Esto es, que para no dejar por

fuera de la base empírica de sus pruebas, una parte de la población de los hechos

que pueden estar caracterizados con las condiciones de error o irregularidad, ejecuta

tales pruebas o exámenes a partir de un criterio deductivo y eventualmente

inductivo. Así mismo idea los procedimientos técnicos que le permiten cumplir con la

cobertura requerida.

Conviene en este punto recordar que la ley no hace referencia a un

procedimiento específico de la técnica de interventoría de cuentas, razón por la cual en la

práctica se puede equiparar a la realización de un control mediante la intervención y el

seguimiento permanente de las actividades de las diferentes áreas de la organización,

siempre y cuando brinden el soporte necesario para que la Revisoría Fiscal pueda emitir

su juicio profesional y calificar las conductas encontradas.

Para ejecutar la interventoría de cuentas, se requiere de una adecuada planeación del trabajo

que permita la implementación de apropiados procedimientos de control en los diferentes

ciclos de operaciones de la entidad, de forma tal que se facilite el seguimiento y monitoreo

permanente a los diferentes procesos y actividades operacionales, administrativas,

contables y financieras del ente examinado.

El desarrollo de la Interventoría de cuentas, requiere efectuar diversas acciones apropiadas

a los fines de la Revisoría Fiscal, como son:

Pleno conocimiento del ente en cuanto a la naturaleza de las actividades, así como de

las operaciones desarrolladas en cumplimiento de su objeto social, para establecer un

diagnostico de la situación como base para la formulación de una adecuada planeación de

los procedimientos a implementar, en aspectos tales como:

Identificación de potenciales factores de riesgo en operaciones, existencia de controles,

revisión de manuales de procedimientos, funciones, mapas de flujos de información.

Cumplimiento de requisitos de calidad de la información, de normatividad aplicable,

verificación de clasificación de las transacciones, análisis de resultados, presentación de

informes, fechas de entrega, examen detallado de la prueba y soportes para respaldar

registros y cifras.

Evaluación integral de la información presentada en los estados financieros y de las

notas explicativas de los mismos, de forma ajustada a los requerimientos de la

normatividad aplicable en materia de elaboración y presentación de la información

financiera.

Seguimiento mediante indicadores de resultado y tableros de control, para medir y

evaluar el cumplimiento de metas y objetivos de las áreas de la organización,

herramientas que facilitan el seguimiento y evaluación de las actividades.

Los demás necesarios en las circunstancias

MODELO DE REVISORÍA FISCAL EXISTENTE EN COLOMBIA

Teniendo en cuenta las características propias de los modelos de control antes expuestos,

se puede concluir que el modelo de Revisoría Fiscal establecido en nuestro medio, es un

control de fiscalización, ya que constituye el resultado de la institucionalización del

modelo de control latino, del que toma aspectos tales como: la intervención del Estado en

la Economía (por delegación de su interés de fiscalización en la empresa privada), la

facultad de otorgar fe publica en los informes, el sustento normativo de la institución

y los procedimientos de vigilancia integral, cobertura general y protección del interés

público.

Según el CTCP “La Revisoría Fiscal tiene su origen y se sustenta en el modelo de control

de fiscalización, puesto que lleva a cabo un examen integrado e integral de los

objetos materia de su supervisión y vigilancia, no se detiene en la simple detección

de errores e irregularidades, sino que por el contrario los denuncia y propone su

corrección, para identificar además a sus responsables.

Por esta razón, el ejercicio de la Revisoría Fiscal requiere de la aplicación de un control

integral y permanente en la organización (de estrategia, de gestión y de resultados), a

partir de un Plan de Fiscalización donde se predeterminan los objetivos, metodologías,

técnicas e instrumentos a aplicar con determinación cronológica y documentación

pertinente de sus acciones.

El control de estrategia o control de sostenibilidad se caracteriza como control

preventivo, corresponde a la acción de prever la forma en que afectarán las decisiones

administrativas o los factores del entorno, a la organización en el futuro, para lo cual

debe estar atento a informar oportunamente a los altos directivos, sobre el impacto

de estas decisiones, especialmente cuando observe que los efectos no sean favorables

a los intereses de la compañía. En este campo la oportunidad se entiende como la

prevención de daño y su objetivo es coadyuvar a la viabilidad o continuidad de la

organización

El control de gestión o control perceptivo da cuenta de la ejecución de

actividades de las organizaciones, coadyuvando a la productividad de la

organización, en el entendido de que las diferentes decisiones tomadas afectan a la

organización, se le conoce como un control en las actividades y procesos.

El control de resultados o control posterior fiscaliza los resultados obtenidos por la

organización en sus diferentes frentes. Se orienta a observar los resultados ya obtenidos

bajo parámetros de transparencia y equidad. Así pues, la Revisoría Fiscal se ejecuta

sobre un sistema, estructura o ente constituido por bienes y recursos de toda índole, ya

sean humanos, técnicos, físicos, económicos o financieros, al igual, que por decisiones

que hacen que los recursos se dinamicen y se conviertan en actividades y operaciones,

las cuales, se encuentran sujetas a una regulación particular y, a su vez, tienen

conexidad con el entorno que las rodea, todas las cuales se encuentran aunadas

para generar una relación de beneficio. En otras palabras la cobertura se lleva a cabo sobre el ente económico compuesto

por recursos activados a través de una acción administrativa que se ejecuta mediante

instrucciones y ordenes generalmente plasmadas en procedimientos, los cuales,

corresponden con una política y cumplen con una normatividad especifica para atender a

un objetivo determinado.

La acción administrativa corresponde a la labor ejecutada por el talento humano en los

tópicos de la organización, la coordinación y la dirección, para buscar y obtener el

mayor aprovechamiento y beneficio dentro de criterios de eficiencia, eficacia y economía.

Es en esta dirección, en la cual, la Revisoría Fiscal, desarrolla sus acciones, aplicando

su actividad al ente económico, para asegurar que los hechos económicos que se

realizan en razón de una función con un objetivo generador de algún tipo de

rédito, como producto del ciclo económico empresarial, se encuentran ajustados a los

parámetros preestablecidos por el ente y, ajustados a la legalidad.

Como se ha expresado, toda esta labor se realiza mediante un trabajo de verificación

ex-ante o previo, perceptivo o simultáneo y posterior o expo-facto sobre los hechos

económicos, las decisiones administrativas y las operaciones del ente, así como sobre sus

resultados económicos, contables y financieros, para informar y dictaminar sobre las

labores de su esencia, las cuales cubren todos los procesos, fases -de modo, tiempo y

lugar en relación con los hechos económicos-, operaciones y áreas que entran en la

composición del ente, cuya duración en el tiempo es constante, para dar garantía de la

racionalidad de los resultados económicos.

No obstante, su carácter permanente no determina la imposición de controles espejo,

propios de las viejas prácticas de control latino, pues la Revisoría Fiscal ejerce su

actividad dentro de una concepción racional de lo posible y mesurable.

Por ello, la Revisoría Fiscal determina un valor agregado no otorgado por otros tipos de

control, dado que al prevenir neutraliza amenazas, evita pérdidas, previene riesgos y

coadyuva al aprovechamiento de oportunidades y a la eliminación de debilidades, en

la detección promueve la productividad y la disciplina tributaria, mientras en la

evaluación promueve la transparencia y la equidad, todo dentro de las garantías del

contrato social, el ordenamiento legal y la normatividad estatutaria.

La Revisoría Fiscal es autónoma y permanente, debe ser estructurada en cada caso en

forma proporcional a las características del ente económico que fiscaliza y esta

llamado a actuar oportuna y racionalmente.

Quienes conforman la institución de Revisoría Fiscal deben ser íntegros, libres de

conflictos de interés, competentes, juzgar y obrar en forma objetiva, equitativa,

veraz y diligente y actuar en forma personal y directa.

La ley les reconoce independencia de criterio profesional, de acceso a la evidencia

y de expresión de su juicio. Les exige competencia a nivel de conocimientos,

actitudes y habilidades.

La objetividad supone preexistencia de patrones predicables a las conductas de los

fiscalizados, la necesidad de obtener evidencia valida, confiable, suficiente y de origen

conocido e impone congruencia entre la evidencia y !os informes. El interés público y la facultad de dar fe pública implican responsabilidad. Esta conlleva

a dar cuenta de sus propias gestiones, abstenerse de causar daño injustificadamente y

de utilizar o difundir indebidamente información privilegiada o reservada.(…)”

Igualmente se puede afirmar que la revisoría fiscal es medición y corrección cuando realiza

las recomendaciones necesarias. En esto muestra su acción controladora.

La medición es ejercida a través de la inspección continua, de la solicitud de informes y de

percatarse de la realidad. Desde el punto de vista de la corrección, da oportuna cuenta de

las irregularidades, sirve de apoyo a las entidades que ejercen control y vigilancia, vela por

los intereses que le han sido encomendados, autoriza con la firma del revisor fiscal, imparte

instrucciones, ejerce control y vigilancia, convoca a los entes de la sociedad y procura el

bienestar de la misma. Debe velar para que se cumpla con las cualidades de la información

contable.”

Recuerde el artículo 4º del Decreto 2649/93

Art. 4o. Cualidades de la información contable. Para poder satisfacer adecuadamente sus

objetivos, la información contable debe ser comprensible y útil. En ciertos casos se

requiere, además, que la información sea comparable.

La información es comprensible cuando es clara y fácil de entender.

La información es útil cuando es pertinente y confiable.

La información es pertinente cuando posee valor de realimentación, valor de predicción y

es oportuna.

La información es confiable cuando es neutral, verificable y en la medida en la cual

represente fielmente los hechos económicos.

La información es comparable cuando ha sido preparada sobre bases uniformes.

CONCEPTO DE REVISORIA FISCAL

La Revisoría Fiscal es una institución de origen legal, de carácter profesional a la cual le

corresponde por ministerio de la ley, bajo la responsabilidad de un profesional

contable, con sujeción a las normas que le son propias, vigilar integralmente los entes

económicos, dando fe pública de sus actuaciones.

Con el propósito de contribuir a la confianza pública, la Revisoría Fiscal se

fundamenta en el interés público y en la necesidad que sus acciones brinden seguridad a

quienes interactúan con los entes económicos, en especial en lo concerniente con el

cumplimiento de las disposiciones vigentes, la integridad, confiabilidad y pertinencia de

la información suministrada, la diligencia de los administradores y, la eficiencia y

eficacia de las operaciones realizadas.

Por tanto, tiene la obligación de rendir cuentas ante las autoridades pertinentes y ante la

asamblea, junta general de socios o máxima autoridad del ente económico, nunca

ante el gerente o los administradores, pues estos, lejos de ser sus superiores, por el

contrario, son sujetos pasivos de su vigilancia. Así las cosas, se puede definir también

la Revisoría Fiscal, como una Interventoría Integral de carácter general, que con

sujeción a la ley, examina el ente económico con sus operaciones decisiones y

contratos, para emitir un informe contentivo de su juicio profesional con base en la

evidencia y los hallazgos encontrados.

En otro orden de ideas, se puede afirmar que el Revisor Fiscal, dadas las

connotaciones expuestas puede entenderse como un Fiscal Empresarial o un Interventor

Integral con poder de sindicar conductas y comportamientos.

NATURALEZA DE LA REVISORIA FISCAL

La Revisoría Fiscal se encuentra concebida para dar seguridad a los distintos agentes

que intervienen en la economía, así como al Estado, en aspectos tales como: la

subordinación de los administradores a las normas legales y estatutarias, la

protección y conservación de los activos y valores sociales, la fidelidad y fidedignidad

de los estados financieros, y en general el correcto desempeño de las operaciones

desarrolladas por la entidad en cumplimiento de su objeto social.

Por tanto, se considera como función esencial de la Revisoría Fiscal, velar por el

cumplimiento de las leyes y acuerdos entre particulares (estatutos sociales y decisiones de

los órganos de administración) y dar fe pública, lo cual significa, como ya se expresó,

que con la atestación o dictamen del Revisor Fiscal se presume que el acto se ajusta a

los requisitos legales, estatutarios, técnicos y previsionales.

Así pues, las atribuciones del Revisor Fiscal debidamente ejercidas, protegen a terceros

que encuentran en el patrimonio del ente la prenda general de sus créditos, brindan

confianza sobre el manejo de los recursos del ahorro privado, la inversión y en

general, del correcto desenvolvimiento de los entes económicos, atendiendo

principios de transparencia, economía, eficiencia y eficacia en sus actividades, todo ello

con el debido respeto de la ley.

Es por eso que se hace necesario mencionar, que por la responsabilidad social que le

compete a la Revisoría Fiscal, le corresponde pronunciarse respecto de las actividades

que en materia social y cuidado ambiental hayan sido adelantadas por la entidad

objeto de su vigilancia. No de otra manera, podría dar debida cuenta al Estado y a la

comunidad en general, sobre la realización por parte del ente económico de

actividades sociales y ecológicas, en cumplimiento de los objetivos particulares y de

distintas exigencias legales.

En este orden de ideas y dada la naturaleza de la Revisoría Fiscal en pro de la protección

del interés público, sus métodos de trabajo no pueden quedar circunscritos a la utilización

de una determinada técnica o método en particular, pues el Revisor Fiscal, apoyado en sus

conocimientos y experiencia profesional debe definir la metodología de trabajo aplicable

de acuerdo con la naturaleza y particularidades del ente bajo examen, de manera que los

resultados de la fiscalización respondan adecuadamente a las exigencias propias de

la institución, todo lo cual armoniza perfectamente con lo dispuesto en el Artículo 37 de

la Ley 43/90, considera que los Contadores Públicos en el desempeño de funciones de

vigilancia y control, (caso de la Revisoría Fiscal), deben determinar los métodos y

procedimientos apropiados para la realización del trabajo.”

IMPORTANCIA DE LA REVISORIA FISCAL

El creciente auge empresarial y el desarrollo de las organizaciones económicas, unido a la

globalización de los mercados, han hecho que los inversionistas nacionales y extranjeros

requieran de un arquetipo de control que les garantice integralmente la salvaguarda de sus

recursos, la diligencia y responsabilidad en la gestión de los administradores, la eficacia y

eficiencia en las operaciones, la existencia de un control organizacional adecuado que

permita la confiabilidad en los sistemas de información (en especial los contables), la

certeza que la totalidad de las operaciones se reflejen verazmente en los Estados

Financieros e igualmente, la permanencia de estructuras que coadyuven al aprovechamiento

de las oportunidades de negocios y a la neutralización de riesgos. Igualmente el Estado

requiere de un órgano, institución, modelo o medio, que le asegure la idoneidad, legalidad y

transparencia de las actividades realizadas por los entes económicos, para garantizar por

parte de estos la correcta tasación de sus tributos y denuncios impositivos. Dentro de este

contexto ha tomado enorme importancia la Revisoría Fiscal como la actividad integrada

que implica un modelo de control completo, susceptible de entregar seguridad a la

comunidad interesada en su ejercicio.

PRINCIPIOS DE LA REVISORIA FISCAL

La Revisoría Fiscal se rige en su ejercicio -como se ha dicho reiteradamente- en el campo

de control de fiscalización, razón por la cual, son consustanciales con su desarrollo los

principios de permanencia, integralidad, oportunidad, función preventiva, independencia y

objetividad, fe pública, actuación racional, cobertura general y

finalmente, el cumplimiento de las normas de la profesión contable.

Sin embargo, varios de los principios de la Revisoría Fiscal según la Superintendencia

Bancaria (hoy Superintendencia Financiera), en la Circular Externa 007 de 1996, los ha

catalogado como características.

Permanencia.

Este principio implica que como órgano de fiscalización, la labor debe ser de tal forma

continua, que permita una vigilancia constante sobre las operaciones sociales en todas

sus fases, desde su nacimiento hasta su terminación, por ello incluye la inspección y

constatación de todo el proceso decisional generador de actividades.

A este respecto la Superintendencia Bancaria en la Circular Externa 007 de 1996, ha

expuesto: “(…) su labor debe cubrir las operaciones en su fase de preparación,

celebración y ejecución; su responsabilidad y acción deben ser permanentes, tal

como se deduce de lo dispuesto en los ordinales 1o. y 5o. del artículo 207 del Código de

Comercio, principalmente (…)”

Integralidad.

El proceso de fiscalización deontológicamente se considera integral, por lo que ninguna

actividad, área, operación o función puede escapar a la labor del Revisor Fiscal.

Este principio contempla al ente económico como un todo compuesto por sus bienes,

recursos, operaciones y resultados.

Oportunidad.

La Revisoría Fiscal no puede ser posterior puesto que perdería su razón de ser, su propia

esencia. Por ello la oportunidad se concibe como una labor eficiente en términos de

conveniencia, de inspección y vigilancia ulterior al acaecimiento de hechos no

concordantes con las normas preestablecidas y por lo tanto desviados de su objetivo

central; que en caso de llevarse a cabo implicarían un costo en términos logísticos o de

valor dinerario para la organización.

Función Preventiva.

En armonía con el numeral anterior, las labores que desarrolla la Revisoría Fiscal deben buscar evitar el daño, por lo que con informes oportunos - antes de que los hechos sean inevitables-, se consolida un valor agregado que previene el desenvolvimiento de hechos no deseados, lo que representa un valor agregado para los intereses objeto de su protección. Al respecto la Superintendencia Bancaria ha dicho: “(…) la vigilancia que ejerce el

Revisor Fiscal debe ser de carácter preventivo, sus informes oportunos, para que no se

incurra en actos irregulares o no se persevere en conductas ajenas a la licitud o a las

órdenes de los órganos superiores….”

Recuerde el artículo 14º del Decreto 2649/93:

Art. 14. Mantenimiento del patrimonio. Se entiende que un ente económico obtiene utilidad, o

excedentes, en un período únicamente después de que su patrimonio al inicio del mismo,

excluidas las transferencias de recursos a otros entes realizadas conforme a la ley, haya sido

mantenido o recuperado. Esta evaluación puede hacerse respecto del patrimonio financiero

(aportado) o del patrimonio físico (operativo). Salvo que normas superiores exijan otra

cosa, la utilidad, o excedente, se establece respecto del patrimonio financiero debidamente

actualizado para reflejar el efecto de la inflación.

Independencia.

En la calidad de institución designada por el máximo estamento del ente económico –Asamblea, Junta General de Socios o máximo órgano de dirección -, y advirtiendo que las funciones emanan de la ley, la independencia de la Revisoría Fiscal está a salvo de presiones administrativas, por lo que su labor se puede sustentar sin ningún impedimento, en la capacidad y buen juicio profesional de sus representantes.

Por ello, el Revisor Fiscal no obedece ordenes o instrucciones de la junta directiva,

la presidencia o gerencia del ente económico, ni de ningún otro estamento

administrativo, por el contrario, supervisa y vigila las actuaciones de todos estos

administradores y de todas las demás personas que ejercen funciones de dirección o

administración, pudiendo incluso llamarles la atención o informar a la asamblea o

junta general de socios, o a las autoridades competentes, según los casos, de

cualquier actuación irregular en la gestión adelantada.

Se hace notar el hecho, de que un presidente o gerente de un ente económico suscriba el

contrato de vinculación del Revisor Fiscal, no implica subordinación de ningún tipo. Al

respecto la Superintendencia Bancaria expresó: “(…) el Revisor Fiscal debe cumplir con

las responsabilidades que le asigna la ley y su criterio debe ser personal, basado en

las normas legales, en su conciencia social y en su capacidad profesional. En todo

caso su gestión debe ser libre de todo conflicto de interés que le reste independencia y

ajena a cualquier tipo de subordinación respecto de los administradores que son,

precisamente, los sujetos pasivos de su control…..”

Objetividad.

Este principio determina que tanto en las labores desarrolladas por la Revisoría Fiscal -incluida en forma primordial la obtención de evidencia-, así como en lo atinente a la emisión del juicio profesional por parte del revisor fiscal, se deberá observar una actitud imparcial, sustentada en la realidad y en la conciencia social.

Fe Pública.

Por residir la responsabilidad de la Revisoría Fiscal exclusivamente en cabeza de

Contadores Públicos, los informes y documentos suscritos por el Revisor Fiscal tienen

la calidad de “verdad”, es decir tienen el sello de la fe pública, de la refrendación de los

hechos y de la atestación. Como se sabe la fe pública es el asentimiento o aceptación de lo

dicho por aquellos que tienen una investidura para atestar, cuyas manifestaciones están

revestidas de verdad y certeza.

Actuación racional.

La Revisoría Fiscal sustenta su ejercicio en un criterio racional y en un

conocimiento basado en la lógica, para lo cual se nutre de diferentes técnicas de control,

de amplio espectro, de carácter integral, en donde el juicio profesional tiene como

base la evidencia obtenida de manera técnico-científica

y la conciencia social.

Cobertura General.

La Revisoría Fiscal ejerce su labor mediante una cobertura general del ente examinado,

tanto en el orden interno como en el orden externo, es decir, desde un todo o universo

compuesto por recursos de toda índole (económicos, humanos, técnicos o tecnológicos

y físicos), transacciones, hechos económicos, operaciones, áreas, decisiones y políticas de

la organización, al igual que sobre factores exógenos al ente como leyes y

reglamentos, amenazas y riesgos, todo ello sin ninguna limitación.

Al respecto la Superintendencia Bancaria ha denominado este principio como

Cobertura Total y ha expresado que: “(…) su acción debe ser total, de tal manera

que ningún aspecto o área de operación de la empresa esté vedado al Revisor Fiscal.

Todas las operaciones o actos de la sociedad, como todos sus bienes, sin reserva alguna,

son objeto de su fiscalización (…)”

Cumplimiento de las Normas de la Profesión Contable.

Este principio determina que las labores desarrolladas por la Revisoría Fiscal, se deben

realizar con respeto de las normas aplicables en cada caso, a los profesionales de la

contaduría pública. El Revisor Fiscal deberá conducir un control de fiscalización integral de

acuerdo con las Normas Internacionales de Auditoría y demás normas técnicas que se

expidan a nivel internacional y del país. Estas contienen principios básicos y

procedimientos esenciales junto con lineamientos relativos en forma de material explicativo

o de otro tipo. Las Normas de Auditoria vigentes en Colombia son las NAGA.

Las NAGAS, tiene su origen en los Boletines (Statement on Auditing Estándar – SAS)

emitidos por el Comité de Auditoría del Instituto Americano de Contadores Públicos de los

Estados Unidos de Norteamérica en el año 1948. En Colombia estas Normas son de

obligatorio cumplimiento cuando se ejerce la Revisoría Fiscal. Están contempladas en la

Ley 43 de 1990.

Recuerde el artículo 7º de la Ley 43 de 1990

ARTICULO 7. DE LAS NORMAS DE AUDITORIA GENERALMENTE

ACEPTADAS. Las normas de auditoria generalmente aceptadas, se relacionan con las

cualidades profesionales del Contador Público, con el empleo de su buen juicio en la

ejecución de su examen y en su informe referente al mismo. Las normas de auditoria son

las siguientes:

1. Normas Personales

a. El examen debe ser ejecutado por personas que tengan entrenamiento adecuado y estén

habilitadas legalmente para ejercer la Contaduría Pública en Colombia.

b. El Contador Público debe tener independencia mental en todo lo relacionado con su

trabajo, para garantizar la imparcialidad y objetividad de sus juicios.

c. En la ejecución de su examen y en la preparación de sus informes, debe proceder con

diligencia profesional.

2. Normas relativas a la ejecución del trabajo

a. El trabajo deber ser técnicamente planeado y debe ejercerse una supervisión apropiada

sobre los asistentes, si los hubiere.

b. Debe hacerse un apropiado estudio y una evaluación del sistema de control interno

existente, de manera que se pueda confiar en él como base para la determinación de la

extensión y oportunidad de los procedimientos de auditoria.

c. Debe obtenerse evidencia valida y suficiente por medio de análisis, inspección,

observación, interrogación, confirmación y otros procedimientos de auditoria, con el

propósito de allegar bases razonables para el otorgamiento de un dictamen sobre los

Estados Financieros sujetos a revisión.

3. Normas relativas a la rendición de informes

a. Siempre que el nombre de un Contador Público sea asociado con estados financieros,

deberá expresar de manera clara e inequívoca la naturaleza de su relación con tales estados.

Si practicó un examen de ellos, el Contador Público deberá expresar claramente el carácter

de su examen, su alcance y su dictamen profesional sobre lo razonable de la información

contenida en dichos Estados Financieros.

b. El informe debe contener indicación sobre si los Estados Financieros están presentados

de acuerdo con principios de contabilidad generalmente aceptados en Colombia.

c. El informe debe contener indicación sobre si tales principios han sido aplicados de

manera uniforme en el periodo corriente en relación con el período anterior.

d. Cuando el Contador Público considere necesario expresar salvedades sobre algunas de

las afirmaciones genéricas de su informe y dictamen, deberá expresarlas de manera clara e

inequívoca

ANALISIS DE LAS NORMAS

(Actividad y sustentación en grupo)

1. NORMAS PERSONALES

a. El examen debe ser ejecutado por personas que tengan entrenamiento adecuado y

estén habilitadas legalmente para ejercer la Contaduría Pública en Colombia. ANALISIS DE LA NORMA: Cualquiera que sea la capacidad de un Contador Público en

otros campos, debe poseer, una adecuada formación y experiencia específica en el campo

de la auditoria y debe estar habilitado para ejercer la Contaduría Pública. La consecución de

esa formación profesional comienza con la educación del Contador Público en la

Universidad y se extiende a su experiencia posterior.

Los profesionales de la contaduría pública deben abstenerse de prestar servicios para cuya

realización no son competentes, a menos que obtengan el adecuado asesoramiento y la

asistencia apropiada, de modo que puedan llevarlos a cabo satisfactoriamente.

El Contador Público para mantener su capacidad profesional debe llevar acabo una

actualización permanente de sus conocimientos, tanto en el aspecto técnico y científico,

como en sus conocimientos generales. El perfeccionamiento técnico y la capacidad

profesional incluyen la continua actualización en las innovaciones que tengan lugar tanto en

los negocios como en su profesión. En consecuencia, debe estar actualizado, estudiar,

comprender y aplicar las nuevas disposiciones sobre principios contables y procedimientos

de auditoria elaborados por los organismos con autoridad dentro de la profesión. Las

agremiaciones profesionales tienen la responsabilidad de que sus miembros realicen una

actualización permanente de sus conocimientos en el desarrollo de su profesión. La

experiencia profesional se obtiene con efectividad, con un trabajo continuado y una

adecuada supervisión.

Si un profesional no tiene competencia para ejecutar una parte concreta del servicio que se

le ha encomendado, debe buscar asesoramiento técnico de expertos en el área que sea

pertinente, tales como: abogados, actuarios, ingenieros, geólogos, peritos tasadores, o

cualquier profesional que se requiera.

El Contador Público debe adoptar un programa para asegurar el control de calidad en el

cumplimiento de sus servicios profesionales congruente con los pronunciamientos

nacionales e internacionales.

b. El Contador Público debe tener independencia mental en todo lo relacionado con su

trabajo, para garantizar la imparcialidad y objetividad de sus juicios. ANALISIS DE

LA NORMA: La independencia supone una actitud mental que permite al Contador

Público actuar con libertad respecto a su juicio profesional, para lo cual debe encontrarse

libre de cualquier predisposición que limite su imparcialidad en la consideración objetiva

de los hechos, así como en la formulación de sus conclusiones.

La integridad debe entenderse como la rectitud intachable en el ejercicio profesional, que le

obliga, a ser honesto y sincero en la realización de su trabajo y en la emisión de su informe.

En consecuencia, todas y cada una de las funciones que realice han de estar presididas por

una honradez profesional irreprochable.

La objetividad implica el mantenimiento de una actitud imparcial en todas las funciones del

Contador Público. Para ello, debe gozar de una total independencia en sus relaciones con la

entidad auditada. Debe ser justo y no permitir ningún tipo de influencia o prejuicio. Para ser

y parecer independiente, el Contador Público no debe tener intereses ajenos a los

profesionales, ni estar sujeto a influencias susceptibles de comprometer tanto la solución

objetiva de los asuntos que le son sometidos, como la libertad de expresar su opinión

profesional.

c. En la ejecución de su examen y en la preparación de sus informes, debe proceder

con diligencia profesional. ANALISIS DE LA NORMA: La debida diligencia profesional

impone a cada persona que interviene en el trabajo, la responsabilidad del cumplimiento de

las normas en la ejecución del trabajo y en la emisión del informe. Su ejercicio exige, así

mismo, una revisión crítica a cada nivel de supervisión del trabajo efectuado y del juicio

emitido por todos y cada uno de los profesionales del equipo de trabajo de auditoria o de

revisoría fiscal. El Contador Público debe aceptar únicamente los trabajos que pueda

efectuar con la debida diligencia profesional. El Contador público debe demostrar su

diligencia profesional en los papeles de trabajo, lo cual requiere que su contenido sea

suficiente para suministrar el soporte de la opinión o de su informe. El Contador público

realizará las tareas precisas para mantener la calidad de su trabajo. Los controles de calidad

son entre otros, la estructura de la organización y los procedimientos establecidos por el

Contador público con el fin de asegurarse de forma razonable de que los servicios

profesionales que proporciona a sus clientes cumplan las normas de auditoría establecidas.

Las medidas de control de calidad deben abarcar todos los aspectos de la organización de la

sociedad de contadores públicos, ya que la calidad de sus trabajos depende directamente del

conjunto de medios personales y materiales de que dispone, así como de sus

procedimientos de trabajo. En consecuencia, los procedimientos de control de calidad

establecidos por cada Contador Público han de formalizarse en manuales escritos y deberán

ser adecuadamente comunicados a todo el personal que interviene en su práctica

profesional, con el fin de asegurarse razonablemente de su comprensión y cumplimiento.

2. NORMAS RELATIVAS A LA EJECUCIÓN DEL TRABAJO

a. El trabajo debe ser técnicamente planeado y debe ejercerse una supervisión

apropiada sobre los asistentes, si los hubiere. ANALISIS DE LA NORMA: La

planificación de la auditoria comprende el desarrollo de una estrategia global con base en el

objetivo, alcance del trabajo y la forma en que se espera que responda la organización de la

entidad que se proponga examinar. El alcance con que se lleve a cabo la planificación varía

según el tamaño y la complejidad de la entidad, de la experiencia que el contador público

tenga de la misma, del conocimiento del tipo de actividad en que el ente se desenvuelve, de

la calidad de la organización y del control interno de la entidad.

Al planear su trabajo, el Revisor Fiscal debe considerar, entre otros asuntos los siguientes:

El tipo de negocio o actividad.

La clase de productos o servicios que suministra.

La estructura de su capital.

Sus relaciones con otras empresas del mismo grupo y otras vinculaciones.

Las zonas de influencia comercial.

Sus métodos de producción y distribución.

La estructura organizativa.

La legislación vigente que afecta a la entidad.

El manual de políticas y procedimientos.

Condiciones económicas.

Regulaciones y controles gubernamentales.

Cambios de Tecnología.

La práctica contable normalmente seguida por el sector.

Nivel de competitividad.

Estos conocimientos se adquieren normalmente:

- A través de sus trabajos previos para la propia entidad o de su experiencia en el sector.

- Mediante información solicitada al personal de la entidad.

- De los papeles de trabajo de años anteriores.

- De publicaciones profesionales y textos editados dentro del sector.

- De informes anuales de otras entidades del sector.

Elaboración del Programa de Auditoria.

El Revisor Fiscal deberá preparar un programa escrito de auditoria en donde se establezcan

los procedimientos que se utilizarán para llevar a cabo el plan global de auditoria. El

programa debe incluir también los objetivos de auditoría para cada área y deberá ser lo

suficientemente detallado para que sirva de instrucciones al equipo de trabajo que participe

en la auditoría.

Supervisión

La Supervisión obedece a un principio lógico de que cuando una persona se responsabiliza

de un trabajo y emplea asistentes, el responsable del mismo debe supervisar a sus auxiliares

para garantizar que el trabajo se va a ejecutar con un grado de calidad adecuado. La

supervisión debe ejercerse en todos los trabajos en el que se empleen asistentes y en todas

las fases del trabajo, teniendo como base la capacidad y experiencia de los mismos. La

supervisión es inversamente proporcional a la experiencia.

El Revisor Fiscal debe dejar constancia de la supervisión del trabajo, con lo cual

comprueba que cumplió con esta norma de auditoria y en los papeles de trabajo se debe

dejar evidencia de que se ejerció la supervisión requerida. Los asistentes que intervienen en

un trabajo, deben tener un claro conocimiento de sus responsabilidades y de los objetivos

que se persiguen a través de los procedimientos de auditoria que se han de ejecutar. Así

mismo, el Contador público responsable o el revisor fiscal debe asegurarse de que sus

asistentes conocen suficientemente la naturaleza de la actividad del ente a la que se le

presta el servicio y los posibles problemas de contabilidad y auditoria que se puedan

presentar.

El Revisor Fiscal debe revisar el trabajo de los asistentes, con el objeto de determinar si se

ha ejecutado adecuadamente y si se han incluido los comentarios y conclusiones

apropiadas.

b. Debe hacerse un apropiado estudio y una evaluación del sistema de control interno

existente, de manera que se pueda confiar en él como base para la determinación de la

extensión y oportunidad de los procedimientos de auditoria. ANALISIS DE LA

NORMA: Como lo vimos en el capitulo anterior y para profundizar un poco mas, el

control interno comprende el plan de organización y el conjunto de métodos y

procedimientos que aseguren que los activos están debidamente protegidos, que los

registros contables son fidedignos y que la actividad de la entidad se desarrolla eficazmente

según las directrices marcadas por la administración. El control interno en su sentido más

amplio, incluye controles que pueden ser considerados como contables o administrativos:

Los controles administrativos se relacionan con las normas y los procedimientos existentes

en un ente vinculados a la eficiencia operativa y al acatamiento de las políticas de la

administración. Estos controles normalmente, sólo influyen indirectamente en los registros

contables.

Sin embargo, si el Revisor Fiscal determina que ciertos controles administrativos pueden

tener importancia respecto a su trabajo, debe considerar la posibilidad de su revisión y

evaluación como sería en el caso de la vigilancia administrativa que debe hacer. El

establecimiento y mantenimiento de un sistema de control interno es una responsabilidad de

la administración del ente, que debe someterlo a una continua supervisión para determinar

que funciona según está prescrito, modificándolo si fuera preciso, de acuerdo con las

circunstancias.

El Revisor Fiscal debe centrar su trabajo en los controles contables por las repercusiones

que estos tienen en la preparación de la información financiera. Los controles contables

comprenden el plan de organización y todos los métodos y procedimientos cuya misión es

la salvaguardia de los bienes y la fiabilidad de los registros financieros apropiadamente

cuantificados. En cuanto a la cuantificación de los registros recordemos el siguiente artículo

del Decreto 2649/93:

Recuerde el articulo 10º Decreto 2649/93

Art. 10. Valuación o medición. Tanto los recursos como los hechos económicos que los

afecten deben ser apropiadamente cuantificados en términos de la unidad de medida.

Con sujeción a las normas técnicas, son criterios de medición aceptados el valor histórico,

el valor actual, el valor de realización y el valor presente.

Valor o costo histórico es el que representa el importe original consumido u obtenido en

efectivo, o en su equivalente, en el momento de realización de un hecho económico. Con

arreglo a lo previsto en este decreto, dicho importe debe ser reexpresado para reconocer el

efecto ocasionado por las variaciones en el poder adquisitivo de la moneda.

Valor actual o de reposición es el que representa el importe en efectivo, o en su

equivalente, que se consumiría para reponer un activo o se requeriría para liquidar una

obligación, en el momento actual.

Valor de realización o de mercado es el que representa el importe en efectivo, o en su

equivalente, en que se espera sea convertido un activo o liquidado un pasivo, en el curso

normal de los negocios. Se entiende por valor neto de realización el que resulta de deducir

del valor de mercado los gastos directamente imputables a la conversión del activo o a la

liquidación del pasivo, tales como comisiones, impuestos, transporte y empaque.

Valor presente o descontado es el que representa el importe actual de las entradas o

salidas netas en efectivo, o en su equivalente, que generaría un activo o un pasivo, una vez

hecho el descuento de su valor futuro a la tasa pactada o, a falta de esta, a la tasa efectiva

promedio de captación de los bancos y corporaciones financieras para la expedición de

certificados de deposito a termino con un plazo de 90 días (DTF), la cual es certificada

periódicamente por el Banco de la República.

Los objetivos del sistema de control interno de tipo contable se deben relacionar con cada

una de las etapas por las que discurre una transacción. Las etapas más importantes relativas

a una transacción comprenden su autorización, ejecución, registro y finalmente la

responsabilidad respecto a la custodia y salvaguardia de los activos que resulten de

dicha transacción, con el fin de que las mismas hayan sido ejecutadas y que se encuentren

clasificadas en las cuentas apropiadas. La autorización de las transacciones es una función

de la administración del ente, asociada directamente con su responsabilidad para alcanzar

objetivos. Dicha función constituye el ámbito de actuación de los controles de tipo

administrativo, pero es a su vez el punto de partida para establecer controles de tipo

contable. Los controles contables comprenden el plan de organización, los procedimientos

y registros relacionados con la salvaguardia de los activos y la fiabilidad de los registros

contables, debiendo proporcionar, por tanto, una razonable seguridad de que:

a) Las transacciones se ejecutan de acuerdo con la autorización específica de la

administración.

b) Las transacciones se registran debidamente:

- Para facilitar la preparación de los estados financieros de acuerdo con las normas de

contabilidad generalmente aceptadas.

- Para procurar la salvaguardia de los bienes y derechos.

- Para que exista información suficiente y oportuna, para una adecuada toma de decisiones.

c) El acceso a los bienes sólo se permitirá de acuerdo con autorización emanada de la

administración del ente.

d) La existencia contable de los bienes se comprobará periódicamente con su

existencia física, tomándose las medidas oportunas en caso de surgir diferencias.

Con relación a los registros contables se debe observar el cumplimiento de las normas

contables esencia sobre forma y realización.

Recuerde el articulo 11º Decreto 2649/93

Art. 11. Esencia sobre forma. Los recursos y hechos económicos deben ser reconocidos y

revelados de acuerdo con su esencia o realidad económica y no únicamente en su forma

legal.

Cuando en virtud de una norma superior, los hechos económicos no puedan ser reconocidos

de acuerdo con su esencia, en notas a los estados financieros se debe indicar el efecto

ocasionado por el cumplimiento de aquella disposición sobre la situación financiera y los

resultados del ejercicio.

Recuerde articulo 12 Decreto 2649/93

Art. 12. Realización. Solo pueden reconocerse hechos económicos realizados. Se entiende

que un hecho económico se ha realizado cuando quiera que pueda comprobarse que, como

consecuencia de transacciones o eventos pasados, internos o externos, el ente económico

tiene o tendrá un beneficio o un sacrificio económico, o ha experimentado un cambio en sus

recursos, en uno y otro caso razonablemente cuantificables.

Revisión del Sistema. (Ver Pruebas de Cumplimiento capitulo siguiente)

c. Debe obtenerse evidencia válida y suficiente por medio de análisis, inspección,

observación, interrogación, confirmación y otros procedimientos de auditoria, con el

propósito de allegar bases razonables para el otorgamiento de un dictamen sobre los

Estados Financieros sujetos a revisión. ANALISIS DE LA NORMA: La evidencia del

Revisor Fiscal es la convicción razonable de que todos aquellos datos contables expresados

en los saldos de las cuentas han sido y están debidamente soportados en tiempo y contenido

por los hechos económicos y circunstancias que realmente han ocurrido. La naturaleza de la

evidencia está constituida por todos aquellos hechos y aspectos susceptibles de ser

verificados por el Revisor Fiscal y que tienen relación con las cuentas que se examinan.

La evidencia se obtiene, por el Revisor Fiscal, a través del resultado de las pruebas de

auditoria aplicadas según las circunstancias que concurran en cada caso y de acuerdo con su

juicio profesional. El Revisor Fiscal no pretende obtener evidencia absoluta, sino que

determina los procedimientos y aplica las pruebas necesarias para la obtención de una

evidencia suficiente y adecuada.

PAPELES DE TRABAJO.

Los papeles de trabajo comprenden la totalidad de los documentos preparados o recibidos

por el Revisor Fiscal, de manera que, en conjunto, constituyen un compendio de la

información utilizada y de las pruebas efectuadas en la ejecución de su trabajo, junto con

las decisiones que ha debido tomar para llegar a formarse su opinión. Los Revisores

Fiscales deben establecer y conservar los documentos de trabajo que puedan constituir las

debidas pruebas de su actuación, encaminadas a formar su opinión sobre las cuentas que

hayan examinado. (Ver Pruebas Sustantivas para complementar lectura).

3. NORMAS RELATIVAS A LA RENDICIÓN DE INFORMES

a. Siempre que el nombre de un Contador Público sea asociado con estados financieros,

deberá expresar de manera clara e inequívoca la naturaleza de su relación con tales estados.

Si practicó un examen de ellos, el Contador Público deberá expresar claramente el carácter

de su examen, su alcance y su dictamen profesional sobre lo razonable de la información

contenida en dichos Estados Financieros.

b. El informe debe contener indicación sobre si los Estados Financieros están presentados

de acuerdo con principios de contabilidad generalmente aceptados en Colombia.

c. El informe debe contener indicación sobre si tales principios han sido aplicados de

manera uniforme en el período corriente en relación con el período anterior.

d. Cuando el Contador Público considere necesario expresar salvedades sobre algunas de

las afirmaciones genéricas de su informe y dictamen, deberá expresarlas de manera clara e

inequívoca

Recuerde el articulo 15 Decreto 2649/93

Revelación plena. El ente económico debe informar en forma completa, aunque resumida,

todo aquello que sea necesario para comprender y evaluar correctamente su situación

financiera, los cambios que esta hubiere experimentado, los cambios en el patrimonio, el

resultado de sus operaciones y su capacidad para generar flujos futuros de efectivo.

La norma de revelación plena se satisface a través de los estados financieros de propósito

general, de las notas a los estados financieros, de información suplementaria y de otros

informes, tales como el informe de los administradores sobre la situación económica y

financiera del ente y sobre lo adecuado de su control interno.

También contribuyen a ese propósito los dictámenes o informes emitidos por personas

legalmente habilitadas para ello que hubieren examinado la información con sujeción a las

normas de auditoria generalmente aceptadas.

ANALISIS DE LAS NORMAS RELATIVAS A LA RENDICION DE INFORMES:

El Revisor Fiscal en todos los casos en que haya hecho una revisión de estados o

información financiera, ineludiblemente deberá expresar una opinión en los términos del

examen que practicó. El Revisor Fiscal por la obligación moral y profesional que tiene de

informar veraz e imparcialmente al público que leerá sus informes, cuando sea contratado

para llevar a cabo un examen de estados financieros está obligado a rendir su dictamen sin

importar las circunstancias, pues si realizó su trabajo de auditoría y existieron problemas

que no fueron solucionados a su satisfacción, los deberá indicar claramente, así como el

efecto que tuvieron en su opinión, independientemente del destino final que su cliente

pueda darle a su dictamen. El Revisor Fiscal queda asociado a estados o información

financiera cuando su nombre aparece al pie o conjuntamente con dicha información. El

nombre del Revisor Fiscal también queda asociado a estados financieros, cuando utiliza su

papelería para la presentación de los mismos. El Revisor Fiscal dependiente, en los

términos del Código de Ética profesional, que haya hecho una revisión y deba expresar un

dictamen está obligado a indicar las condiciones y grado de dependencia que tiene respecto

a la empresa a la que se refieren los estados o la información financiera sobre la cual

expresa su opinión.

Si actúa como jefe de contabilidad deberá certificar los estados financieros al igual que el

representante legal de la empresa o gerente.

Recuerde el artículo 57 del Decreto 2649/93

Verificación de las afirmaciones. Antes de emitir estados financieros, la administración

del ente económico debe cerciorarse que se cumplen satisfactoriamente las afirmaciones,

explícitas e implícitas, en cada uno de sus elementos.

Las afirmaciones que se derivan de las normas básicas y de las normas técnicas, son las

siguientes:

Existencia _ los activos y pasivos del ente económico existen en la fecha de corte y las

transacciones registradas se han realizado durante el período.

Integridad _ todos los hechos económicos realizados han sido reconocidos.

Derechos y obligaciones _ los activos representan probables beneficios económicos

futuros (derechos) y los pasivos representan probables sacrificios económicos futuros

(obligaciones), obtenidos o a cargo del ente económico en la fecha de corte.

Valuación _ todos los elementos han sido reconocidos por los importes apropiados.

Presentación y revelación _ los hechos económicos han sido correctamente clasificados,

descritos y revelados.

Las afirmaciones explícitas se conforman por los datos consignados en los Estados

Financieros y en las notas a los mismos, es decir, en las revelaciones contenidas en estos

informes contables, y son las siguientes:

a) Los activos y pasivos en la fecha de corte realmente existen y las Transacciones

registradas en la contabilidad se realizaron durante el período.

b) Los contenidos de los Estados Financieros son íntegros porque todos los hechos

económicos ocurridos fueron reconocidos de acuerdo con las normas de realización y

reconocimiento.

c) Debe afirmarse si los activos representan probables beneficios futuros; y las obligaciones

representadas en los pasivos, probables sacrificios futuros.

d) Debe afirmarse que los elementos de los Estados Financieros fueron valuados y

reconocidos objetiva y apropiadamente, en correspondencia con el artículo 10 del decreto

2649 de 1993 y el Plan Único de Cuentas aplicado.

e) Aseverar que los hechos económicos revelados fueron correctamente clasificados y

descritos, y que se incorporan las revelaciones establecidas por otras normas, tales como los

artículos 7, 11, 15 y 113 a 122 del decreto 2649 de 1993, sin perjuicio de revelaciones

establecidas por las entidades de inspección y vigilancia u otras normas legales.

La verificación de afirmaciones implícitas, por su parte, hace relación a una filosofía del

no, es decir, la afirmación de algo descarta que su contrario o complemento exista. A modo

de ejemplo, si en un informe contable se incorpora una contingencia por procesos judiciales

(aseveración explícita), implica que no existen otras contingencias por el mismo concepto.

En este sentido, la certificación de Estados Financieros declara que:

a) No existen a la fecha de corte activos ni pasivos distintos a los relacionados en el

Balance General, ni se realizaron transacciones distintas a las registradas en la contabilidad.

b) No se realizaron hechos económicos distintos de los reconocidos;

c) No existen representaciones de derechos y obligaciones sin la probabilidad de generar

beneficios o sacrificios futuros;

d) No existen elementos de los Estados Financieros incorrectamente valorados; y

e) No existen errores o carencias de clasificación, descripción y revelación en los Estados

Financieros.

AUTENTICIDAD DE LOS ESTADOS FINANCIEROS CERTIFICADOS

Conforme al artículo 39 de la ley 222 de 1995, salvo prueba en contrario, los estados

financieros certificados se presumen auténticos. Un documento es auténtico, según lo

define el artículo 252 del Código de Procedimiento Civil, cuando existe certeza sobre la

persona que lo ha elaborado, manuscrito o firmado. Consagra la ley 222 de 1995, otra

presunción legal, consistente en dar fe sobre el autor de los estados financieros, pero no es

evidencia de verdad de lo consignado en los mismos.

Un modelo de certificación de los Estados Financieros es el siguiente:

MODELO DE CERTIFICACION DE ESTADOS FINANCIEROS

CON BASE EN EL ARTICULO 57 DEL DECRETO 2649//93

Señores

Asamblea General de Accionistas o Junta de Socios

Nosotros el representante legal y contador general Certificamos que:

1. Hemos preparado los Estados Financieros Básicos: Balance General, Estado de

Resultados, Estado de Cambios en el Patrimonio, Estado de Cambios en la Posición

financiera y Estado de Flujos de Efectivo a Diciembre 31 de 2002, de acuerdo con

la Ley 222 de 1995, Ley 603/2000, Decreto 1406/99 y el Decreto 2649 de 1993

incluyendo sus correspondientes Notas que forman un todo indivisible con estos.

2. Los procedimientos de valuación, valoración y presentación han sido aplicados

uniformemente con los del año inmediatamente anterior y reflejan razonablemente

la Situación Financiera de la Empresa al 31 de Diciembre de 2002 ; así como los

Resultados de sus Operaciones, los Cambios en el Patrimonio, los Cambios en la

Situación Financiera y los correspondientes a sus Flujos de Efectivo.

3. Las cifras incluidas son fielmente tomadas de los libros oficiales y auxiliares

respectivos.

4. No hemos tenido conocimiento de irregularidades que involucren a miembros de la

Administración o empleados, que puedan tener efecto de importancia relativa sobre

los estados financieros enunciados.

5. Garantizamos la existencia de los activos y pasivos cuantificables, así como sus

derechos y obligaciones registrados de acuerdo con cortes de documentos y con las

acumulaciones y compensaciones contables de sus transacciones en el ejercicio de

2002. Valuados utilizando métodos de reconocido valor técnico.

6. Confirmamos la integridad de la información proporcionada puesto que todos los

hechos económicos, han sido reconocidos en ellos.

7. Los hechos económicos se han registrado, clasificado, descrito y revelado dentro de

los Estados Financieros Básicos y sus respectivas notas, incluyendo sus

gravámenes, restricciones a los activos; pasivos reales y contingentes, así como

también las garantías que hemos dado a terceros.

8. No se han presentado hechos posteriores en el curso del período que requieran

ajuste o revelaciones en los estados financieros o en las notas subsecuentes.

9. La empresa ha cumplido con las normas de Seguridad Social de acuerdo con el

Decreto 1406/ 99.

10. En cumplimiento del artículo 1º de la Ley 603/2000 declaramos que el software

utilizado tiene la licencia correspondiente y cumple por tanto con las normas de

derecho de autor.

Dado en Sincelejo, Sucre a los 18 días del mes de Febrero de 2009.

Yesid Álvarez Rosa Ortiz

Representante Legal Contador General

FUNCIONES DEL REVISOR FISCAL SEGÚN EL CTCP.

Las principales funciones están consignadas en el Código de Comercio Capítulo VIII, Artículo 207, además de otras estipuladas en las normas legales. Todas ellas son de obligatoria observancia por parte del Revisor Fiscal, a quien corresponde dar cuenta del cumplimiento de cada una de ellas. A continuación se exponen y explican de manera individual, iniciando por las contenidas en el mencionado artículo 207:

1."Cerciorarse de que las operaciones que se celebren o cumplan por cuenta de la sociedad se ajustan a las prescripciones de los estatutos, a las decisiones de la asamblea general y de la junta directiva".

La labor del Revisor Fiscal está encaminada a verificar con criterio de certeza, que la administración cumple con los acuerdos particulares (estatutos y decisiones de los órganos del ente económico), cuidando siempre de que la normatividad interna se ajuste a los presupuestos del objeto social.

Para cumplir con esta tarea, el Revisor Fiscal debe tener un conocimiento amplio y suficiente del ente económico bajo su control, de forma que puede efectuar un adecuado seguimiento a las actividades y procesos en sus niveles directivo, administrativo y operacional, atendiendo a su naturaleza, verificando el cumplimiento de las competencias asignadas a cada uno y las obligaciones sobre información y destinación de resultados.

Esta función implica además que el Revisor Fiscal se cerciore (constate o compruebe con certeza), que todas las operaciones que ha adelantado el ente económico (actividades y transacciones de distinto orden), por cuenta propia o por encargo de un tercero se ajustan íntegramente a las decisiones de los órganos societarios (actos de la voluntad que en el carácter de ordenes imparten los estamentos directivos) y, que igualmente se cumple cabalmente con los presupuestos establecidos para el funcionamiento de la compañía, conforme a los estatutos sociales.

Para los efectos de esta función, el término Operaciones se debe entender como el conjunto de actividades integradas e interrelacionadas entre si, que se desarrollan en el ciclo económico de un ente para cumplir con sus objetivos y fines. Las actividades constituyen el proceso secuencial de los recursos (humanos, económico/ financieros, técnicos/ tecnológicos y físicos), que se corresponden mutuamente dentro de una operación mediante decisiones de la administración. Dichas actividades se subdividen en funciones y tareas de características semejantes e inherentes al tipo de operación que se ejecuta.

En síntesis, esta función implica la fiscalización de las funciones y tareas que constituyen el núcleo que compone las actividades, las cuales, a su vez, hacen parte de las operaciones y, todas ellas conforman el ente económico, el cual es objeto del control que realiza la Revisoría Fiscal.

Al respecto, se debe recordar que son operaciones típicas de un ente económico aquellas de carácter administrativo, de orden financiero; de procesos productivos (producción y transformación de materias primas en productos terminados), o de prestación de servicios; de mercadeo, comercialización y ventas; de procesos de calidad y de carácter jurídico, entre otras, todas las cuales con sus correspondientes actividades integradas y sus subdivisiones en tareas, deben ser materia de fiscalización como se ha expresado.

2."Dar oportuna cuenta, por escrito, a la asamblea o junta de socios, a la junta directiva o al gerente, según los casos, de las irregularidades que ocurran en el funcionamiento de la sociedad y en el desarrollo de sus negocios". Hechos estos que pueden afectar la continuidad de la empresa.

Recuerde el artículo 7º del Decreto 2649/93

Art. 7o. Continuidad. Los recursos y hechos económicos deben contabilizarse y revelarse

teniendo en cuenta si el ente económico continuara o no funcionando normalmente en

períodos futuros. En caso de que el ente económico no vaya a continuar en marcha, la

información contable así deberá expresarlo.

Al evaluar la continuidad de un ente económico debe tenerse en cuenta que asuntos tales

como los que se señalan a continuación, pueden indicar que el ente económico no

continuara funcionando normalmente:

1. Tendencias negativas (pérdidas recurrentes, deficiencias de capital de trabajo, flujos de

efectivo negativos).

2. Indicios de posibles dificultades financieras (incumplimiento de obligaciones, problemas

de acceso al crédito, refinanciaciones, venta de activos importantes) y,

3. Otras situaciones internas o externas (restricciones jurídicas a la posibilidad de operar,

huelgas, catástrofes naturales).

La razón de ser de la Revisoría Fiscal es la defensa del interés público, por eso cuando el Revisor Fiscal en el ejercicio de sus funciones detecta irregularidades, debe informarlas por escrito oportunamente, conforme a la gravedad de los hechos, utilizando el conducto regular aplicable, esto es, dirigiéndose al gerente y, si es el caso a la junta directiva, asamblea o junta de socios según corresponda, a fin que se adopten las medidas correctivas que sean pertinentes.

En esta función es indispensable considerar que uno de los hechos típicos, constituyente de irregularidad, es la inobservancia de normas legales por parte del ente económico, ya que de ellas se derivan responsabilidades y contingencias que pueden incluso, constituir amenazas para la continuidad del ente.

Puede advertirse que esta obligación del Revisor Fiscal implica rendir un informe (o dar cuenta) por escrito a los órganos sociales sobre las irregularidades que detecte; obligación que debe concretarse ante quien ostente legalmente la facultad de adoptar las medidas o decisiones encaminadas a resolverlas y subsanarlas,

correspondiendo en casos excepcionales, dirigirse a las autoridades, sea por su competencia de inspección, vigilancia y control, o por tratarse de infracciones tributarias, policivas, penales o de orden público que ameriten dar aviso, para efectos preventivos del interés general.

En lo referente a la reserva profesional contemplada en el Artículo 214 del Código de Comercio, el Revisor Fiscal solamente puede comunicar los hechos de que tenga conocimiento en ejercicio de sus funciones, en la forma y en los casos previstos en las leyes.

El Revisor Fiscal debe tener un adecuado soporte para sustentar la información a suministrar, para lo cual debe emplear los mecanismos necesarios que le permitan identificar y controlar los riesgos que puedan estar amenazando el correcto desempeño de la entidad vigilada. Cuando detecte un fraude este deber ser informado de inmediato a las instancias correspondientes y totalmente documentado. Al respecto, estudiemos un poco sobre el fraude en las empresas:

El Fraude (Monografias.com) Definición. Podemos afirmar que es un engaño hacia un tercero, abuso de confianza, dolo, simulación, etc. El término "fraude" se refiere al acto intencional de la Administración, personal o terceros, que da como resultado una representación equivocada de los estados financieros, pudiendo implicar: manipulación, falsificación o alteración de registros o documentos, malversación de activos, supresión u omisión de los efectos de ciertas transacciones en los registros o documentos, registro de transacciones sin sustancia o respaldo, mala aplicación de políticas contables. Tipos de fraude: Se considera que hay dos tipos de fraudes: el primero de ellos se realiza con la intención financiera clara de malversación de activos de la empresa. El segundo tipo de fraude, es la presentación de información financiera fraudulenta como acto intencionado encaminado a alterar las cuentas anuales. Los fraudes denominados internos son aquellos organizados por una o varias personas dentro de una institución, con el fin de obtener un beneficio propio. Los fraudes conocidos como externos son aquellos que se efectúan por una o varias personas para obtener un beneficio, utilizando fuentes externas como son: bancos, clientes, proveedores, etc. El Porqué de los Fraudes: Se considera que hay fraudes por:

1. Falta de controles adecuados. 2. Poco y mal capacitado personal. 3. Baja / alta rotación de puestos. 4. Documentación confusa. 5. Salarios bajos. 6. Existencia de activos de fácil conversión: bonos, pagares, etc. 7. Legislación deficiente. 8. Actividades incompatibles entre sí. 9. Oportunidad.- Para que exista un fraude debe existir una oportunidad. Esta

puede ser provocada por la falta de controles. (Ver Video 6 ) Como se evita un fraude: Es un hecho demostrado que evitar fraudes es responsabilidad de todos los empleados. Por ello, es importante crear una cultura empresarial encaminada a minimizar el riesgo de fraude. La respuesta más sencilla es la de mejorar el control administrativo, implementar practicas y políticas de control, analizar los riesgos que motiven a un fraude, tener la mejor gente posible, bien remunerada y motivada. Como se detecta un fraude: Existe una infinidad de respuestas a esta pregunta las más comunes son:

1. Observar, probar o revisar los riesgos específicos de control, identificar los más importantes y vigilar constantemente su adecuada administración.

2. Simular operaciones. 3. Revisar constantemente las conciliaciones de saldos con bancos, clientes,

etc. 4. Llevar acabo pruebas de cumplimiento de la eficacia de los controles.

Desfalcos: 1.- Interceptación – efectuar cobros antes de que estos se registren (ejemplos: ventas al contado o cobros de cuentas a cobrar no registrados) 2.- Sustracciones – Hacerse con una cantidad en efectivo después de haberla registrado (Ejemplo: apoderarse de una cantidad de los cobros registrados pero no depositados, de fondos fijos o cuentas bancarias)

Manipulación en las cajas registradoras: los sistemas de registro de operaciones posibilitan este tipo de manipulación, mediante la cual un empleado puede hacer registros falsos de devoluciones o descuentos de ventas, para ocultar la sustracción de dinero recibido de los clientes.

Apropiación de bienes no monetarios: el empleado se apropia o da destinación diferente a los bienes no monetarios de la empresa, como activos, inventarios o información confidencial.

3."Colaborar con las entidades gubernamentales que ejerzan la inspección y vigilancia de las compañías, y rendirles los informes a que haya lugar o le sean solicitados".

El Revisor Fiscal, es la persona indicada para colaborar con los organismos del Estado que ejerzan algún tipo de supervisión sobre la compañía, por lo tanto le corresponde coadyuvar con las entidades de control cuando éstas lo requieran, obligación de la cual no puede sustraerse, so pena de violación de la norma.

La colaboración se extiende a vigilar el cumplimiento de las instrucciones o planes de mejoramiento determinados por los entes de vigilancia y control y a suministrar la información que se requiera dentro de plazos razonables.

Igualmente, el Revisor Fiscal deberá entregar información documentada sobre aquellos hechos que ameriten una investigación administrativa o de otra índole por parte de las autoridades. En lo pertinente, suministrará copia de sus informes, memorandos o documentación referente al ejercicio de su cargo.

En el mismo sentido, el Revisor Fiscal deberá atestar con destino a los organismos de inspección, control y vigilancia u otras entidades estatales, toda documentación que exija su firma o garantía de veracidad. Esta atestación se le imprimirá al documento, previa suscripción de la misma por parte de la administración del ente, y debe ser puesta a su disposición por lo menos con una antelación igual o superior a la tercera parte del tiempo que dispuso la administración para su preparación y contestación.

En tratándose de declaraciones tributarias y estados financieros o informes de fin de año que deben ser suscritos por el Revisor Fiscal para ser enviados a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales u otra autoridad competente, según los casos, tales documentos deben ser puestos a su disposición con el tiempo prudencial que permita su fiscalización.

De igual manera se procederá cuando se trate de dictámenes sobre la documentación arriba enunciada.

Además de lo dicho, se considera una obligación de la revisoría fiscal conforme a las normas legales, colaborar con la autoridad competente sobre todos aquellos hechos que sean o constituyan causales de sometimiento de la sociedad a los organismos de inspección, control y vigilancia, por aspectos tales como toma de posesión para administrar o liquidar, revocatoria de licencias de operación o de permisos de funcionamiento, declaratorias de disolución, suspensión o cancelación de inscripciones o registros públicos, cierre de establecimientos y, en general situaciones que limiten la viabilidad del ente económico como empresa en marcha.

En el mismo sentido, se debe colaborar con las autoridades informando oportunamente, sobre hechos que constituyan irregularidades, fraudes o actos ilegales, en especial cuando los administradores se nieguen a adoptar las medidas y correcciones del caso.

4."Velar por que se lleven regularmente la contabilidad de la sociedad y las actas de las reuniones de la asamblea, de la junta de socios y de la junta directiva, y por que se conserven debidamente la correspondencia de la sociedad y los comprobantes de las cuentas, impartiendo las instrucciones necesarias para tales fines".

Resulta innegable la relevancia de la función asignada en este punto, pues dichas actividades se concretan en los hechos económicos que se registran contablemente o quedan consignados en los correspondientes libros de actas de los órganos sociales, así como en la observancia de las disposiciones aplicables para los soportes documentales, los comprobantes de las cuentas y la correspondencia de la sociedad.

En lo referente a la contabilidad, el Revisor Fiscal debe estar siempre atento para constatar que la misma se sujeta plenamente a las normas legales y a la técnica contable, a fin de que las operaciones registradas en los libros de contabilidad se ajusten fidedignamente a la realidad de los hechos, razón por la cual deberá verificar que tales libros se encuentran registrados en la Cámara de Comercio o en la entidad competente para este fin, a efecto de que los datos consignados gocen de la presunción de legalidad necesaria.

De igual manera los libros deben encontrarse al día, esto es, actualizados conforme lo dispuesto por el Artículo 56 del Decreto 2649 de 1993 y, sustentados en registros, soportes y comprobantes que cumplan con los requisitos legales, en particular las condiciones dispuestas en el Código de Comercio (artículos 48 a 74), las normas contables de general aceptación en Colombia (Decreto 2649 de 1993), y el Plan Único de Cuentas aplicable según el tipo de sector o industria al que se pertenezca.

Conviene en este punto recordar que se define como Contabilidad: La disciplina que trata del estudio de los hechos económicos, de su captación, compilación, representación, interpretación, análisis y control, mediante la implementación de estructuras sistémicas de cuenta, organizadas de manera lógica, racional y coherente, bajo criterios de unidad, objetividad y pertinencia.

En este orden de ideas, la contabilidad financiera colombiana se encuentra conformada por un sistema integrado por varios procesos a saber: planeación, captura de datos, clasificación, registro y acumulación, verificación de afirmaciones e información (Estados Financieros y revelaciones).

Cada uno de estos procesos, debe estar documentado y tal documentación debe satisfacer los requerimientos de las pruebas judiciales establecidas en el Derecho Civil, es decir, deben ser auténticas y pertinentes, lo que implica la originalidad, posibilidad de reproducción exacta en cualquier tiempo y oportunidad en relación con las transacciones o hechos objeto de documentación.

La planeación de la contabilidad se documenta con dos libros auxiliares pero obligatorios a saber: Un libro de Códigos y Series Cifradas de las Cuentas, en el

que se identifican las cuentas que están en uso y sus novedades y, otro libro, denominado de Códigos o Símbolos de las Transacciones que debe incorporar la estructura contable de las transacciones normales, así como las cuentas que se afectan con sus dinámicas y, las novedades sobre su uso (artículo 125 del decreto 2649 de 1993). La captura de datos se documenta mediante soportes internos o externos, propios o de terceros; la clasificación se documenta por comprobantes de contabilidad, los registros y acumulaciones por libros principales y auxiliares. Todo ello según las voces del Título III del Decreto 2649 de 1993.

La verificación de afirmaciones se documenta con el libro de Inventarios y Balances que no es un libro de detalle de las cuentas, es de verificación de afirmaciones al tenor de los artículos 52 del Código de Comercio y 57 del Decreto 2649 de 1993.

En síntesis, la contabilidad se integra por libros, soportes, comprobantes de contabilidad y correspondencia relacionada con los negocios, siguiendo el ciclo u orden natural de las operaciones desde su nacimiento hasta su terminación, que se pueden verificar a partir del soporte o documento de fuente interna o externa en que se sustentan, siguiendo con el comprobante de contabilidad y con el registro de los mismos en los libros respectivos (auxiliares y oficiales), continuando con la preparación de los estados financieros de propósito general exigidos por la ley, unidos a las revelaciones en las respectivas notas y a las demás informaciones complementarias para el conocimiento general.

Todo lo anterior, en consonancia con el manejo y conservación de la contabilidad (a la luz de principios o normas de general aceptación u otras normas legales), es objeto del escrutinio y vigilancia del Revisor Fiscal, que a su vez debe documentar todas las pruebas realizadas, para poder emitir su juicio profesional.

También hace parte de esta función, la revisión del software de la sociedad con el cual se manejan los aspectos contables y financieros. El revisor fiscal puede cuestionar el software existente si considera que no le brinda las garantías y seguridades necesarias para cumplir con sus funciones, incluso puede instruir a la administración para que se efectúen las modificaciones pertinentes.

En relación con los libros de actas de los órganos sociales, el Revisor Fiscal procurará establecer si éstos se llevan de acuerdo con las disposiciones legales y, además, si las decisiones y actuaciones de la administración consignadas en tales libros, se ajustan a la normatividad interna y externa aplicable a la sociedad.

Así pues, el Revisor Fiscal debe cerciorarse que toda decisión o acto de los administradores se ajuste plenamente a las normas vigentes, debiendo dar oportuna cuenta de eventuales desviaciones. Con el mismo propósito, el Revisor Fiscal debe constatar que la correspondencia de la compañía se encuentra adecuadamente protegida, no sólo por un criterio organizacional, sino por aspectos relacionados con el control interno, de salvaguarda de la historia de las operaciones y de los hechos económicos realizados, así como también en protección de los intereses involucrados tanto en el orden jurídico como societario, todo ello sin olvidar que la correspondencia hace parte del sistema de información contable.

En desarrollo de esta función, el Revisor Fiscal también debe impartir las instrucciones necesarias para que se apliquen los correctivos que sean necesarios, facultad que debe entenderse como la capacidad otorgada por la Ley para que, dado el conocimiento que se le atribuye, pueda comunicar y participar a la administración de su criterio respecto de las tareas que se le han asignado, sin que por ello pueda perderse de vista, que la responsabilidad de llevar la contabilidad y los libros de actas se encuentra en cabeza de los administradores.

Las instrucciones constituyen indicaciones sobre la forma de hacer las cosas que se requieren, surgen del conocimiento y análisis que se ha confiado al Revisor Fiscal, para lo cual, conviene que éste tenga una comunicación fluida con los diversos órganos sociales y los demás funcionarios de la empresa, a fin de facilitar la aplicación oportuna de sus instrucciones. Impartir instrucciones no significa por tanto dar órdenes a la administración, por el contrario, significa, enseñar soluciones para corregir irregularidades.

Por ello, en el evento de detectarse alguna violación a la normatividad legal, estatutaria, contable o de inobservancia de las órdenes impartidas por los órganos de la empresa, como por ejemplo: no aplicación de principios o normas de contabilidad, atraso de la misma o de los libros de actas, o realización de actividades no contempladas en el objeto social que pudieren constituir una irregularidad, el Revisor Fiscal debe informarlo entonces, e impartir las instrucciones respectivas a los órganos de la administración correspondientes.

Por último, se debe recordar que para cumplir con esta función el Revisor Fiscal cuenta con las atribuciones necesarias para inspeccionar en cualquier tiempo y sin ninguna limitación los libros de contabilidad, los libros de actas y de registro de accionistas o socios, la correspondencia, los soportes de fuente interna y externa, los comprobantes de las cuentas y en general todos los demás papeles de la sociedad, sin que los administradores se puedan oponer al cumplimiento de esta labor, pues por el contrario, según las voces del Artículo 23 de la Ley 222 de 1995, numeral 3o, están obligados a velar por que se permita la realización de todas las funciones encomendadas a la revisoría fiscal.

5."Inspeccionar asiduamente los bienes de la sociedad y procurar que se tomen oportunamente las medidas de conservación o seguridad de los mismos y de los que ella tenga en custodia a cualquier otro título".

Esta función consiste en examinar frecuente y cuidadosamente los bienes de la sociedad, es decir, todos aquellos sobre los cuales se tiene un derecho de propiedad, para asegurarse de que existen real y efectivamente, y que se han adoptado las medidas necesarias para su conservación y protección, esto es, que el ente económico los salvaguarda de manera adecuada contra el fraude, el hurto, el daño o el desmedro, o sobre cualquier otro aspecto similar.

Así mismo, esta función también comprende el examen permanente por parte del Revisor Fiscal para cerciorarse del debido cuidado que se tiene de aquellos bienes

sobre los cuales no se posee un título de propiedad, pero que el ente económico los tiene bajo su cuidado, tales los casos por ejemplo, de bienes recibidos en consignación, en arrendamiento financiero, en comodato etc.

Lo anterior dado que la responsabilidad de la sociedad no se circunscribe únicamente a los bienes propios, sino que se extiende como se ha dicho, a aquellos que por alguna circunstancia se encuentran bajo su protección o a su cargo, razón por la cual merecen su custodia para evitar que se pueda derivar alguna consecuencia en detrimento del patrimonio económico.

Siguiendo, la conservación y seguridad de los bienes por parte del ente económico, no se limita únicamente a aspectos meramente físicos, pues también incluye factores jurídicos y económicos.

En este sentido, las actividades de inspección asidua que lleva a cabo el Revisor Fiscal, además de la revisión física, implican labores de verificación sobre el estado de los bienes, políticas de mantenimiento de los mismos, vigencia tecnológica, reglas de uso y niveles de comercialidad. Así mismo, en el orden jurídico, la evaluación documental que determina su propiedad o custodia. En el plano económico las prácticas de aseguramiento a la luz del concepto de continuidad empresarial o empresa en marcha.

En virtud de lo anterior, el Revisor Fiscal tiene la responsabilidad de inspeccionar y conceptuar sobre el sistema de control interno existente, que permita brindar seguridad sobre la conservación y adecuado manejo de los bienes de la sociedad y de los de terceros a su cuidado. Como se sabe el Control Interno se define como: la estructura que comprende el plan organizacional y el conjunto de políticas, métodos y procedimientos, organizados de manera lógica mediante un proceso racional y coherente, a través del cual la administración de la compañía, busca asegurar el cumplimiento de los objetivos y fines empresariales.

Por tanto, el Revisor Fiscal debe velar porque la administración tenga implementados los procedimientos técnicos de control requeridos para el debido manejo de tales bienes en forma ajustada a las características propias del ente.

En síntesis, para que el Revisor Fiscal pueda dar cabal cumplimiento a los requerimientos de este numeral, debe comprobar mediante una revisión asidua y permanente, todo lo relacionado con la protección del patrimonio social del ente, de forma tal, que asegure su conservación y mantenimiento. Así pues, debe cerciorarse de la existencia real y efectiva de todos los bienes, de su protección, de la capacidad de un uso productivo o de su recuperación si es el caso, procediendo también a establecer la legalidad y legitimidad de los títulos de propiedad de los mismos.

En este orden de ideas, efectuará las verificaciones pertinentes, en lo atinente con los diferentes movimientos de los activos, al igual que su localización, su estado, y las valorizaciones o desvalorizaciones sufridas, entre otros aspectos, a fin que se

pueda garantizar la información sobre el real estado de los bienes que se encuentran bajo la responsabilidad de la empresa.

6."Impartir las instrucciones, practicar las inspecciones y solicitar los informes que sean necesarios para establecer un control permanente de los valores sociales".

El papel del Revisor Fiscal no es pasivo, como claramente lo contempla la ley, por ello está en la obligación de pedir informes a la administración, practicar inspecciones sin ninguna limitación, impartir instrucciones en todos los aspectos que considere pertinentes y, en general desarrollar toda la actividad necesaria para ejercer un permanente y efectivo seguimiento al desarrollo de las operaciones y en especial a los controles establecidos sobre los valores sociales, esto es, a todos aquellos que constituyan un valor apreciable en dinero o en especie y de los cuales se derive un derecho de propiedad o de usufructo para la compañía, o a su vez, representen un valor intangible como el capital intelectual, la cultura empresarial, el desarrollo organizacional. A este efecto, le corresponde revisar y evaluar sistemáticamente los componentes del control interno organizacional para informar oportunamente, al máximo órgano social, si los controles y procedimientos existentes proporcionan la seguridad debida sobre los valores sociales.

Existe la tentación de creer que esta función es una repetición o complemento de la anterior, pero tiene diferencias sustanciales. Nótese que en esta función no se alude a bienes sino a valores y estos no solamente incluyen los de contenido simplemente económico sino también, como se indicó, se refieren a la cultura organizacional que supera los criterios contables patrimoniales, e introduce valores intangibles (posiblemente fuera del balance general), como las curvas de experiencia, la fidelidad de clientes, el prestigio comercial, el posicionamiento de mercado, el uso estratégico de la tecnología, las oportunidades determinadas por el entorno y los impactos de las fortalezas de la organización.

En estas circunstancias la Revisoría Fiscal debe examinar y evaluar:

Los procesos de diagnóstico del entorno, de autoevaluación del ente económico, de generación, adopción y realización de planes, de seguimiento de su ejecución, las operaciones, las acciones encaminadas a estimular el cumplimiento o corregir las desviaciones, las mecánicas de protección, asignación y racionalización del uso de los recursos, los sistemas de verificación de la calidad de sus bienes y servicios, todo ello enmarcado dentro de los objetivos propios del ente fiscalizado y de las normas legales y estatutarias aplicables.

Las actividades del ente económico en cuanto a su reflejo en los sistemas de información y a la manera como se ajusten, en modo, tiempo y lugar, a las disposiciones legales, las normas estatutarias y las decisiones de sus órganos.

Los actos que realicen los administradores del ente económico para informarse suficientemente, ponderar los riesgos y oportunidades de sus determinaciones, decidir razonable, leal y oportunamente, estimular y corregir el comportamiento de la organización y rendir puntual y completa cuenta de sus gestiones.

Los procesos de evaluación sobre la continuidad del ente económico en el futuro inmediato.

El control interno u organizacional, comprendiendo íntegramente sus elementos, los cuales son: El ambiente de control, los procesos de información y comunicación, los de identificación, prevención y neutralización de riesgos, los de aprovechamiento de oportunidades, los procedimientos de control y las acciones de supervisión sobre el control organizacional. (...)"

El Revisor Fiscal cuenta con completa autonomía para establecer a su criterio, los procedimientos y técnicas para la obtención de evidencia válida, apta, suficiente y oportuna sobre la materia, para lo cual, debe ejercer una vigilancia estricta permanente sobre las actuaciones y decisiones administrativas a cualquier nivel, a fin de que estas en ningún momento vayan en desmedro u ocasionen detrimento de los valores sociales. 7."Autorizar con su firma cualquier balance que se haga con su dictamen o informe correspondiente".

En cuanto tiene que ver con esta función, la misma hoy cobra una importancia capital, toda vez que la autorización de los estados financieros, para el caso, el balance general y demás estados ordenados por la ley, solamente puede entenderse cumplida cuando los mismos se encuentren debidamente dictaminados por el Revisor Fiscal, conforme los postulados del Artículo 38 de la Ley 222 de 1995. Es en este preciso momento cuando tales estados financieros se encuentran autorizados para ponerse en consideración de los asociados o de cualquier tercero. La autorización por tanto únicamente debe entenderse surtida cuando se cumpla con la suscripción de los estados financieros anotados por parte del Revisor Fiscal, agregando la expresión "ver opinión adjunta u otra similar" y acompañándose con el dictamen correspondiente.

La obligación de incluir la frase "ver la opinión adjunta u otra similar", tiene la finalidad de poner en conocimiento del usuario de la información, que existe un juicio profesional sobre los estados financieros y que tal juicio se acompaña con ellos en garantía de que son fidedignos y a su vez, para enterarlo que pueden existir eventuales reservas o salvedades producto de las observaciones del Revisor Fiscal.

Es de notar que la firma del Revisor Fiscal en los Estados Financieros tiene el significado y el alcance de lo que se afirma en el respectivo dictamen, es decir, tal rubrica representa el contenido del dictamen adjunto con dichos Estados Financieros, no pudiendo, otorgársele una interpretación diferente. No pueden existir por tanto

estados financieros suscritos por el Revisor Fiscal sin estar acompañados del dictamen correspondiente.

Lo anterior, en vista que la tantas veces citada Ley 222 de 1995, estableció una normatividad específica sobre estados financieros, determinando cinco de propósito general, en complemento de los de propósito especial establecidos por el Decreto 2649 de 1993 y aportando unas definiciones y requerimientos que resultan determinantes en las funciones de los revisores fiscales.

En este sentido se debe recordar que para emitir un dictamen sobre estados financieros, los mismos deben estar tomados fielmente de los libros de contabilidad, presentarse en forma comparativa con el año anterior y estar previamente certificados por el Representante Legal y el Contador Público bajo cuya responsabilidad se hayan elaborado. Solo así, el Revisor Fiscal puede expresar su juicio profesional con relación a ellos, por supuesto, basándose en parámetros de legalidad, fidelidad y fidedignidad de tales documentos.

Lo expuesto, sin perjuicio que además los contenidos de su dictamen deben estar ajustados estrictamente a los parámetros establecidos en el artículo 208 del Código de Comercio y demás normas complementarias que exigen el cumplimiento de las obligaciones del Sistema de Seguridad Social Integral, Propiedad Intelectual y Derechos de Autor, al igual que la concordancia con el informe de Gestión cuando éste se presente conjuntamente con los estados financieros del ente económico.

En este punto, se debe reiterar que para cumplir con su labor, el Revisor Fiscal debe gozar, ante todo, de plena independencia y autonomía, sin ataduras con la administración, a fin de garantizar perfecta imparcialidad y objetividad en sus juicios.

Es por lo anterior, que el legislador ha presumido que el dictamen de los revisores fiscales es autentico, conforme lo establecido en el artículo 39 de la Ley 222/95.

Finalmente, se debe decir que la emisión del dictamen correspondiente por parte del Revisor Fiscal sobre los estados financieros que han sido preparados por la administración del ente económico y se encuentran debidamente certificados, es una obligación ineludible del Revisor Fiscal, a la cual no puede negarse, siempre y cuando que la información financiera anotada le haya sido entregada dentro de un plazo prudencial y con el lleno de los requisitos contemplados en el Artículo 37 de la Ley 222 de 1995. Todo lo cual trae como consecuencia adicional que no puede existir un estado financiero que se encuentre rubricado, esto es, autorizado con la firma del Revisor Fiscal, si no va acompañado con el respectivo dictamen.

Recuerde que sobre los ESTADOS FINANCIEROS el Decreto 2649/93 en sus artículos 21

al 33 es muy explicito:

Art. 21. Estados financieros de propósito general. Son estados financieros de propósito

general aquellos que se preparan al cierre de un período para ser conocidos por usuarios

indeterminados, con el ánimo principal de satisfacer el interés común del público en evaluar

la capacidad de un ente económico para generar flujos favorables de fondos. Se deben

caracterizar por su concisión, claridad, neutralidad y fácil consulta.

Son estados financieros de propósito general, los estados financieros básicos y los estados

financieros consolidados.

Art. 22. Estados financieros básicos. Son estados financieros básicos:

1. El balance general.

2. El estado de resultados.

3. El estado de cambios en el patrimonio.

4. El estado de cambios en la situación financiera, y

5. El estado de flujos de efectivo.

Art. 23. Estados financieros consolidados. Son estados financieros consolidados aquellos

que presentan la situación financiera, los resultados de las operaciones, los cambios en el

patrimonio y en la situación financiera, así como los flujos de efectivo. de un ente matriz y

sus subordinados, o un ente dominante y los dominados, como si fuesen los de una sola

empresa.

Art. 24. Estados financieros de propósito especial. Son estados financieros de propósito

especial aquellos que se preparan para satisfacer necesidades especificas de ciertos usuarios

de la información contable. Se caracterizan por tener una circulación o uso limitado y por

suministrar un mayor detalle de algunas partidas u operaciones.

Entre otros, son estados financieros de propósito especial: el balance inicial, los estados

financieros de períodos intermedios, los estados de costos, el estado de inventario, los

estados financieros extraordinarios, los estados de liquidación, los estados financieros que

se presentan a las autoridades con sujeción a las reglas de clasificación y con el detalle

determinado por estas y los estados financieros preparados sobre una base comprensiva de

contabilidad distinta de los principios de contabilidad generalmente aceptados.

Art. 25. Balance inicial. Al comenzar sus actividades, todo ente económico debe elaborar

un balance general que permita conocer de manera clara y completa la situación inicial de

su patrimonio.

Art. 26. Estados financieros de períodos intermedios. Son estados financieros de

períodos intermedios los estados financieros básicos que se preparan durante el transcurso

de un período, para satisfacer, entre otras, necesidades de los administradores del ente

económico o de las autoridades que ejercen inspección, vigilancia o control. Deben ser

confiables y oportunos.

Al preparar estados financieros de períodos intermedios, aunque en aras de la oportunidad

se apliquen métodos alternos, se deben observar los mismos principios que se utilizan para

elaborar estados financieros al cierre del ejercicio.

Art. 27. Estados de costo. Son estados de costos aquellos que se preparan para conocer en

detalle la erogaciones y cargos realizados para producir los bienes o prestar los servicios de

los cuales un ente económico ha derivado sus ingresos.

Art. 28. Estado de inventario. El estado de inventario es aquel que debe elaborarse

mediante la comprobación en detalle de la existencia de cada una de las partidas que

componen el balance general.

Art. 29. Estados financieros extraordinarios. Son estados financieros extraordinarios, los

que se preparan durante el transcurso de un período como base para realizar ciertas

actividades. La fecha de los mismos no puede ser anterior a un mes a la actividad o

situación para la cual deban prepararse.

Salvo que las normas legales dispongan otra cosa, los estados financieros extraordinarios

no implican el cierre definitivo del ejercicio y no son admisibles para disponer de las

utilidades o excedentes.

Son estados financieros extraordinarios, entre otros, los que deben elaborarse con ocasión

de la decisión de transformación, fusión o escisión, o con ocasión de la oferta pública de

valores, la solicitud de concordato con los acreedores y la venta de un establecimiento de

comercio.

Art. 30. Estados de liquidación. Son estados de liquidación aquellos que debe presentar un

ente económico que ha cesado sus operaciones, para informar sobre el grado de avance del

proceso de realización de sus activos y de cancelación de sus pasivos.

Art. 31. Estados preparados sobre una base comprensiva de contabilidad distinta de

los principios de contabilidad generalmente aceptados.

Con sujeción a las normas legales, para satisfacer necesidades específicas de ciertos

usuarios, las autoridades pueden ordenar o los particulares pueden convenir, para su uso

exclusivo, la elaboración y presentación de estados financieros preparados sobre una base

comprensiva de contabilidad distinta de los principios de contabilidad generalmente

aceptados.

Son ejemplos de otras bases comprensivas de contabilidad, las utilizadas para preparar

declaraciones tributarias, la contabilidad sobre la base de efectivo recibido y desembolsado

y, en ciertos casos, las bases utilizadas para cumplir requerimientos o requisitos de

información contable formulados por las Autoridades que ejercen inspección, vigilancia o

control.

La preparación de estos estados no libera al ente de emitir estados financieros de propósito

general.

Art. 32. Estados financieros comparativos. Son estados financieros comparativos

aquellos que presentan las cifras correspondientes a mas de una fecha, período o ente

económico.

Los estados financieros de propósito general se deben preparar y presentar en forma

comparativa con los del período inmediatamente anterior, siempre que tales períodos

hubieren tenido una misma duración. En caso contrario, la comparación se debe hacer

respecto de estados financieros preparados para mostrar un mismo lapso del ciclo de

operaciones.

Sin embargo, no será obligatoria la comparación cuando no sea pertinente, circunstancia

que se debe explicar detalladamente en notas a los estados financieros.

Art. 33. Estados financieros certificados y dictaminados. Son estados financieros

certificados aquellos firmados por el representante legal, por el contador público que los

hubiere preparado y por el revisor fiscal, dando así testimonio de que han sido fielmente

tomados de los libros.

Son estados financieros dictaminados aquellos acompañados por la opinión profesional del

contador público que los hubiere examinado con sujeción a las normas de auditoría

generalmente aceptadas.

8."Convocar a la Asamblea o la Junta de Socios a reuniones extraordinarias cuando lo juzgue necesario".

Esta función, resulta de particular importancia, cuando el Revisor Fiscal en razón de los hallazgos obtenidos y con base en su juicio profesional, considera que se debe convocar para atender aspectos de particular importancia o de urgencia manifiesta, ya sea por malas decisiones administrativas, incompetencia de los administradores en su gestión, irregularidades de cualquier índole, u otros asuntos que requieran la atención inmediata del máximo órgano social, como por ejemplo, podría ser la renuncia del propio Revisor Fiscal.

En los casos en que el Revisor Fiscal convoca a la Asamblea General, Junta de Socios o máximo órgano de dirección, cesan de inmediato las atribuciones de convocatoria para la gerencia u otros órganos sociales para esa misma fecha. En este evento, los asociados, socios, accionistas y demás integrantes del máximo órgano de dirección, deben asistir sin reparo a la convocatoria efectuada por la revisoría fiscal, so pena de incurrir en el quebrantamiento de las disposiciones relacionadas con esta materia.

Para el desarrollo de la reunión convocada, el ente económico está en la obligación de proveer todos los recursos y la organización logística que garanticen el cabal cumplimiento de la convocatoria. El temario de la reunión y el desarrollo de la misma será de responsabilidad exclusiva del Revisor Fiscal, no pudiendo los administradores impedir esta atribución.

La función anotada, tiene concordancia con los Artículos 181 y 423 del Código de Comercio, en los cuales se reitera la capacidad legal del Revisor Fiscal en estos casos.

9."Cumplir las demás atribuciones que le señalen las leyes o los estatutos y las que, siendo compatibles con las anteriores, le encomiende la asamblea o junta de socios".

Con base en esta función se deja abierta la posibilidad para que por vía legal o estatutaria, o por decisión de la asamblea, de la junta de socios o del máximo órgano de dirección, le sean señaladas al Revisor Fiscal atribuciones adicionales, las cuales en todo caso, serán acordes con la naturaleza del cargo, sus funciones principales y su autonomía e independencia.

Las funciones a cumplir pueden contemplar situaciones especiales, como aquellas que se pueden desempeñar en la llamada Revisoría Fiscal Potestativa, al tenor de lo dispuesto en el parágrafo del artículo 207 del Código de Comercio que señala: "(...) En las sociedades en que sea meramente potestativo el cargo de Revisor Fiscal, este ejercerá las funciones que expresamente le señalen los estatutos o las juntas de socios, con el voto requerido para la creación del cargo; a falta de estipulaciones expresas de los estatutos y de instrucciones concretas de la junta de socios o la asamblea general, ejercerá las funciones indicadas en este artículo (...)"

Por último, resulta prudente explicar que la función aquí descrita tiene un carácter indefinido, ya que no precisa o delimita de manera expresa el tipo de actividades que se le pueden asignar a la revisoría fiscal, pudiéndose extender a situaciones de

cualquier índole siempre que se encuentren determinadas en el ordenamiento jurídico. Dentro de este criterio se encuentran aquellas funciones relacionadas con el campo tributario, la legislación laboral y ambiental, el régimen de contratación pública, entre otras, además de todas aquellas ordenadas por los organismos de inspección, control y vigilancia en asuntos de su interés. Por todo esto, el Revisor Fiscal debe elaborar un vademécum de sus funciones según la actividad del ente fiscalizado, y proceder a incorporar en su plan de fiscalización otras labores identificadas en complemento de las generales ya establecidas.

OTRAS FUNCIONES ESPECÍFICAS DE ACUERDO AL OBJETO SOCIAL DEL ENTE FISCALIZADO:

Funciones sobre procesamiento electrónico de datos, de sistemas y seguridad de la información.

En este campo se deben realizar entre otras, las siguientes tareas:

Revisión del plan estratégico de sistemas de la empresa

Evaluación de la organización funcional del área de sistemas

Evaluación de la segregación de funciones de IT*

Evaluación de los planes de mejoramiento

Revisión de la infraestructura tecnológica

Análisis de los recursos de programas (software operativo y herramientas de desarrollo)

Análisis de las aplicaciones en producción y en desarrollo (software aplicativo, control de versiones, sistema operativo y herramientas de desarrollo)

Análisis del flujo de datos entre dependencias involucradas en el proceso (Interfases de aplicaciones)

Revisión de la documentación técnica de aplicaciones en producción

Análisis de los planes de contingencia

Análisis de riesgos de tecnología de información.

Monitoreo de y/o sobre:

1. Trazabilidad de las Operaciones

2. Planos de la red de comunicaciones y equipos activos

3. Procedimientos de backups y logs.

4. Integridad en el sistema computacional (hardware y software)

Asignación y administración de accesos al Sistema

Evaluación de las políticas de segundad y control de usuarios:

■ Administración de accesos de usuarios

■ Control de acceso a la red ■ Control de acceso al sistema operativo ■ Control de acceso a las aplicaciones

■ Control de seguridad física y ambiental del centro de cómputo

■ Evaluación de procedimientos.

IT: Information Technology (Tecnología de la Información)

Funciones de fiscalización del medio ambiente.

En este campo se deben efectuar las tareas tendientes a verificar lo atinente con el impacto ambiental de los bienes y/o productos ofrecidos o de los servicios prestados, así como todo aquello que tenga relación con el medio ambiente en el ente económico fiscalizado. Por ello se deben llevar a cabo entre otras las siguientes actividades:

Revisión de procesos de posible contaminación, a saber:

1. Examen de la contaminación del aire, en cuanto a :

■ Forma en que operan las fuentes contaminantes ■ Tipos y cantidad de contaminantes descargados al medio ambiente ■ Forma en que se emiten ■ Puntos de muestreo en los ductos y/o chimeneas ■ Combustibles empleados

2. Examen de contaminación del agua, así:

■ Identificación de las fuentes de abastecimiento de agua a las instalaciones

■ El tratamiento que esta recibe ■ Gastos que requiere cada proceso ■ Aguas residuales

3. Examen de contaminación del suelo, en cuanto a:

■ Lugar y volumen de residuos producidos, estado, características, según sean corrosivos, reactivos, explosivos, tóxicos, inflamables y/o biológicos infecciosos

■ Manejo dentro de las instalaciones, métodos de disposición, transportación, destino final, etc.

Revisión de procesos y equipos con impacto ambiental.

4. Revisión de equipos, así:

■ Análisis de equipos ■ Análisis de transformadores ■ Análisis de las subestaciones eléctricas ■ Análisis de las estaciones surtidoras de combustibles y aceites para vehículos ■ Análisis de la ubicación de los equipos ■ Análisis de equipos de emergencia ■ Análisis del sitio de ubicación

5. Examen de tanques bajo tierra, así:

■ Análisis de las dimensiones, contenido, tiempo de operación y tipo de materiales

■ Evaluación del estado del muro de contención correspondiente ■ Evaluación del equipo de seguridad

Revisión de procesos y áreas de implicación ecológica

■ Análisis de las áreas dedicadas a las reparaciones mecánicas

■ Verificación de los muros de contención en caso de derrames

■ Evaluación del estado de los pisos para detectar fisuras contaminantes

■ Evaluación del plan de contingencia en caso de un siniestro

Examen de políticas de protección al medio ambiente, en cuanto a:

1. Filosofía del ente fiscalizado en relación a la prevención de accidentes y la protección del medio ambiente.

2. Revisión de programas para mitigar los daños ambientales

3. Revisión de programas de utilización y/o minimización de desperdicios

4. Revisión de la existencia de tecnologías limpias

5. Verificación de la implantación de programas de cultura corporativa sobre el medio ambiente

Examen del medio ambiente ocupacional

■ Revisión de temperaturas en ambientes de trabajo

■ Evaluación de partículas en suspensión

■ Evaluación de la iluminación en ambientes de trabajo

■ Revisión de factores ergonómicos

■ Revisión de señales de riesgos

■ Evaluación de equipos de reacción frente a riesgos ambientales

■ Examen de políticas de protección frente a riesgos ambientales

Revisión de sistemas de información ambiental

■ Verificación de la existencia de sistemas de costos relacionados con el medio ambiente.

■ Verificación de la existencia de sistemas de información ecológica. ■ Revisión de estándares de medición ambiental

Otras Atribuciones del Revisor Fiscal: Impugnación de decisiones. Artículo 191 del Código de Comercio

Esta disposición, entre sus apartes estipula:

"(...) INC 1o.... los revisores fiscales podrán impugnar las decisiones de la asamblea o de la junta de socios cuando no se ajusten a las prescripciones legales o a los estatutos"

La función descrita tiene cabal concordancia con el numeral 1 del Artículo 207 del Código de Comercio explicado en precedencia, y le permite al Revisor Fiscal ya no solo proceder de manera informativa o mediante conminaciones, sino también acudir ante las autoridades jurisdiccionales o la Superintendencia respectiva, según los casos, para impugnar las decisiones contrarias a la ley o a los estatutos adoptadas por el máximo órgano, todo lo cual deberá hacerse dentro de los dos meses siguientes a la fecha de la reunión.

Ejercicio de la acción de indemnización por decisiones declaradas nulas, Artículo 193 del Código de Comercio.

La disposición anterior entre otras cosas determina:

■ "Lo dispuesto... será sin perjuicio de los derechos derivados de la declaratoria de nulidad para terceros de buena fe. Pero los perjuicios que sufra la sociedad por esta causa le serán indemnizados solidariamente por los administradores que hayan cumplido la decisión, quienes podrán repetir contra los socios que la aprobaron.

■ La acción de indemnización prevista en este artículo sólo podrá ser propuesta dentro del año siguiente a la fecha de la ejecutoria de la sentencia que declare nula la decisión impugnada

■ La acción podrá ser ejercida... por el revisor fiscal... en interés de la sociedad."

Esta función, le acarrea al Revisor Fiscal una enorme responsabilidad dado que en ausencia de que se inicie oportunamente la acción de indemnización por concepto de responsabilidades de decisiones declaradas nulas, es el Revisor Fiscal el llamado a buscar el resarcimiento de los perjuicios sufridos por la sociedad en contra de los administradores que le hayan causado el daño respectivo. El conocimiento de la situación y el trabajo permanente de la revisoría fiscal son los únicos elementos confiables, para que no se omita esta obligación.

Ejercicio de la acción social de responsabilidad contra los administradores, Artículo 25 de la Ley 222 de 1995.

El artículo mencionado entre otros aspectos instruye:

"La acción social de responsabilidad contra los administradores corresponde a la compañía, previa decisión de la asamblea general o de la junta de socios, que podrá ser adoptada aunque no conste en el orden del día. En este caso, la convocatoria podrá realizarse por un número de socios que represente por lo menos el veinte por ciento de las acciones, cuotas o partes de interés en que se halle dividido el capital social.

La decisión se tomará por la mitad más una de las acciones, cuotas o partes de interés representadas en la reunión e implicará la remoción del administrador.

Sin embargo, cuando adoptada la decisión por la asamblea o junta de socios, no se inicie la acción social de responsabilidad dentro de los tres meses siguientes, ésta podrá ser ejercida por...el revisor fiscal...".

Esta función, se ajusta plenamente a los principios del control de fiscalización y reitera la importancia que para la protección de los intereses societarios, tiene el correcto y eficiente ejercicio de la revisoría fiscal, pues se le otorga a esta institución una confianza absoluta para llevar a cabo actividades como la descrita por el Artículo 25, todo lo cual resalta que el Revisor Fiscal tiene plena autonomía e independencia para el cumplimiento de sus labores y así mismo deja en claro, que los administradores del ente económico son sujetos pasivos de su vigilancia y no tienen ningún poder de mando ni ingerencia sobre sus funciones.

Denunciar oportunamente el incumplimiento de garantías para el ejercicio del derecho de inspección.

La función de coadyuvar al cumplimiento del derecho de inspección de los asociados y la denuncia oportuna de los impedimentos a su pleno ejercicio está

consagrada en el artículo 48 de la ley 222 de 1995 y su incumplimiento genera responsabilidades que incorporan como sanción la remoción del cargo.

Información de irregularidades que dan lugar a revocatoria del permiso de funcionamiento de sociedades extranjeras, Artículo 489 del Código de Comercio

Dispone esta norma en sus apartes que:

"Los revisores fiscales de las sociedades domiciliadas en el exterior se sujetarán, en lo pertinente, a las disposiciones de este Código sobre los revisores fiscales de las sociedades domiciliadas en el país.

Estos revisores deberán, además, informar a la correspondiente Superintendencia cualquier irregularidad de las que puedan ser causales de suspensión o de revocación del permiso de funcionamiento de tales sociedades"

En armonía con lo dicho en el numeral precedente, el Revisor Fiscal tiene la obligación de informarle a la Superintendencia sobre las posibles irregularidades cometidas en sociedades extranjeras que den lugar a la suspensión o revocatoria del permiso de funcionamiento de estas compañías.

Para tales efectos deberá documentar debidamente las evidencias de la irregularidad cometida, de la cual le dará traslado tanto a la Superintendencia como a los órganos sociales de la compañía y a la matriz de la sociedad extranjera.

Notificación de suscripción de acciones, Artículo 392 Código de Comercio

"(...) Informe a la Superintendencia. Vencido el término de la oferta para suscribir, el gerente y revisor fiscal comunicarán de inmediato a la Superintendencia el número de las acciones suscritas, los pagos efectuados a cuenta de las mismas, la cifra en que se eleva el capital suscrito, las cuotas pendientes y los plazos para cubrirlas (...)".

Como se puede observar, es una obligación del Revisor Fiscal, informarle a la Superintendencia de Sociedades todo lo relacionado con la suscripción de acciones, en los términos del artículo precedente, que también tiene relación con algunas de las funciones del Artículo 207 y que además tienen relación de conexidad con el estado de cambios en el patrimonio.

Participación en comités de auditorias de los emisores de valores, Artículo 45 de la Ley 964 de 2005.

Se instruye a los revisores fiscales, para que en lo pertinente cumplan con los postulados que se transcriben a continuación:

"Comité de auditoría. Los emisores de valores deberán constituir un comité de auditoría el cual se integrará con por lo menos tres (3) miembros de la junta directiva incluyendo todos los independientes. El presidente de dicho comité deberá ser un miembro independiente. Las decisiones dentro del comité se adoptarán por mayoría simple. Los miembros del comité deberán contar con adecuada experiencia para cumplir a cabalidad con las funciones que corresponden al mismo.

El comité de auditoría contará con la presencia del revisor fiscal de la sociedad, quien asistirá con derecho a voz y sin voto. El comité de auditoría, en los términos que determine el Gobierno Nacional, supervisará el cumplimiento del programa de auditoría interna, el cual deberá tener en cuenta los riesgos del negocio y evaluar integralmente la totalidad de las áreas del emisor. Asimismo, velará por que la preparación, presentación y revelación de la información financiera se ajuste a lo dispuesto en la ley. Para el cumplimiento de sus funciones el comité de auditoría podrá contratar especialistas independientes en los casos específicos en que lo juzgue conveniente, atendiendo las políticas generales de contratación del emisor.

Parágrafo 1° Lo dispuesto en el presente artículo no será aplicable a las entidades sujetas a la inspección y vigilancia de la Superintendencia Bancaria.

Parágrafo 2° Los estados financieros deberán ser s ometidos a consideración del comité de auditoría antes de ser presentados a consideración de la junta directiva y del máximo órgano social.

Parágrafo 3° Los emisores de valores deberán prevé r en sus estatutos las disposiciones que regirán el funcionamiento del comité de auditoría así como lo relacionado con la elección de sus miembros, con estricta sujeción a lo dispuesto en la presente ley y a las normas que la desarrollen.

Parágrafo 4° El Comité de Auditoría deberá reunirse por lo menos cada tres (3) meses. Las decisiones del comité de auditoría se harán constar en actas, para lo cual se aplicará lo dispuesto en el artículo 189 del Código de Comercio (...)".

Funciones especiales, el Informe de Gestión, Artículo 47 de la Ley 222 de 1995, modificado Ley 603 de 2000.

Como bien se sabe, el Artículo 38 de la Ley 222 de 1995, le exige al Revisor Fiscal incluir en el dictamen, su juicio profesional sobre la concordancia entre los estados financieros y el informe de gestión presentado por los administradores.

Tal concordancia implica el examen sobre los puntos determinados en dicha Ley 222 de 1995, modificada por la Ley 603 de 2000.

De igual manera, este examen le permite al Revisor Fiscal obtener evidencia para sustentar su posición en relación con la gestión administrativa, tales los requerimientos de los Artículos 208 y 209 del Código de Comercio.

En este punto resulta pertinente recordar que el Informe de Gestión hace parte de la Rendición de Cuentas de los administradores, consagrada en los Artículos 45 y 46 de la tantas veces citada Ley 222, que busca que los responsables de la conducción del ente económico entreguen cuentas comprobadas de su actividad, con lo cual deben cumplir al final de cada ejercicio contable, cuando se los exija el órgano competente o, dentro del mes siguiente a la fecha en que se retiren del cargo por cualquier motivo.

A todo esto, debe estar atento el Revisor Fiscal, para verificar el cumplimiento de las disposiciones anotadas y la oportunidad en la presentación del Informe de Gestión. Con este propósito se trascribe a continuación el Artículo 1o de la Ley 603 de 2000.

"(...) INFORME DE GESTIÓN. Art. 1o. El informe de gestión deberá contener una exposición fiel sobre la evolución de los negocios y la situación económica, administrativa y jurídica de la sociedad.

El informe deberá incluir igualmente indicaciones sobre:

■ Los acontecimientos importantes acaecidos después del ejercicio.

■ La evolución previsible de la sociedad.

■ Las operaciones celebradas con los socios y con los administradores.

■ El estado de cumplimiento de las normas sobre propiedad intelectual y derechos de autor por parte de la sociedad.

■ El informe deberá ser aprobado por la mayoría de votos de quienes deban presentarlo. A él se adjuntarán las explicaciones o salvedades de quienes no lo compartieren. (...)"

Así las cosas, para elaborar de manera debida el dictamen correspondiente, el Revisor Fiscal deberá cerciorarse y verificar cada uno de los puntos detallados así:

En lo que tiene que ver con "Los acontecimientos importantes acaecidos después del ejercicio.", el Revisor Fiscal deberá constatar si una vez se produjo el cierre respectivo, se han presentado hechos notables que impliquen un evento subsecuente que deslegitime la información financiera elaborada y dispuesta para ser conocida por todos los usuarios, tales los casos de pérdidas extraordinarias, incumplimientos notorios de deudores importantes; sentencias judiciales en contra de la sociedad por demandas de distinto orden; catástrofes, inundaciones, incendios o huelgas que impidan la posibilidad de operar normalmente la infraestructura física de la compañía, o cualquier otra contingencia que imposibilite el cabal desarrollo de las actividades o, ponga en peligro la viabilidad como empresa en marcha.

Todo lo anterior debe ser analizado de manera adecuada y objetiva por el Revisor Fiscal, para plasmar su juicio en el dictamen correspondiente y, al mismo tiempo efectuar las recomendaciones del caso.

En lo atinente con "La evolución previsible de la sociedad", el Revisor Fiscal debe evaluar el estado de los negocios de la compañía, sus posibilidades de éxito o fracaso, la participación en el mercado, los riesgos y amenazas existentes, la competencia, las características de los productos o servicios explotados, la viabilidad como empresa en marcha y, en síntesis las expectativas para el futuro inmediato.

Así pues, para cumplir con este punto, debe exigir a los administradores toda la información necesaria para establecer la existencia de posibles tendencias negativas en la generación de recursos, la posibilidad de dificultades financieras o de disminución del capital de trabajo. Para ello requerirá de documentos tales como presupuestos elaborados con base en comportamientos históricos ajustados a la actualidad, con análisis de tendencias de mercado y de precios y tarifas, así como de planes para el futuro, entre otros muchos aspectos.

En este punto, se puede afirmar, que el Informe de Gestión sólo se puede considerar cumplido y preparado a cabalidad, cuando el mismo se acompañe del Presupuesto General de la Compañía.

En lo referente a "Las operaciones celebradas con los socios y con los administradores", el Revisor Fiscal deberá examinar cuidadosamente cualquier operación realizada con los socios o accionistas o con los administradores, para establecer si dichas operaciones se ajustan a parámetros equitativos, a condiciones justas y a precios o tarifas acordes con las realidades del mercado. Igualmente para verificar si un socio o accionista mayoritario no ejerce una posición dominante que perjudica a los demás socios que son accionistas minoritarios de la sociedad.

En lo que tiene que ver con "El estado de cumplimiento de las normas sobre propiedad intelectual y derechos de autor por parte de la sociedad", el Revisor Fiscal debe verificar el cumplimiento de todas las disposiciones relacionadas con el tema y la veracidad de las afirmaciones consignadas por los administradores en el informe de gestión sobre el particular.

En este sentido, se deberá comprobar la existencia de licencias y autorizaciones para el uso de software, y en el caso de derechos de propiedad intelectual por concepto de obras literarias, artísticas, musicales, de carácter discográfico o de uso del espectro electromagnético, se deberá verificar el pago de las regalías o retribuciones a los beneficiarios por estos conceptos.

Finalmente en lo tocante con este punto, el Revisor Fiscal deberá cerciorarse que se han utilizado las cuentas y los principios contables aplicables, incluidas aquellas de tipo contingente, para reflejar los valores de cada uno de los conceptos anotados.

Por último, se debe recordar que las funciones explicadas en precedencia no tienen un carácter limitativo, siendo necesario que el Revisor Fiscal amplíe su radio de acción para cubrir integralmente el ente económico. En este sentido, se deben realizar tareas de fiscalización para cumplir adecuadamente con las obligaciones del cargo, para lo cual se deberán llevar a cabo, entre otras, las siguientes:

1. Exámenes de carácter operacional para evaluar la validez de los procedimientos establecidos, desarrollados y aplicados para cada actividad u operación.

2. Exámenes de Gestión o Desempeño para verificar el nivel de calidad de las decisiones de la administración, que permitan evaluar la eficiencia o grado del mejor uso de los recursos en relación con los resultados obtenidos, la eficacia o nivel de consecución de los objetivos programados y el cumplimiento de las metas y, la economía o minimización de los costos de los recursos utilizados en la obtención de los logros, fines o metas del ente económico.

3. Exámenes de evaluación del control interno imperante, para constatar si el ente económico se encuentra sujeto a un plan organizacional, a un conjunto de políticas, métodos y procedimientos instaurados por los administradores para asegurar el logro de los objetivos y controlar la organización, así como evaluar el ambiente de control, los procesos de información, los de neutralización de riesgos o aprovechamiento de oportunidades, los procedimientos de control y las acciones de supervisión.

4. Exámenes de cumplimiento de la regulación para conocer el nivel de observancia de la normatividad existente, leyes, decretos, resoluciones, circulares y reglamentos, tanto de orden interno como externo.

5. Exámenes de evaluación de indicadores, como expresiones cuantitativas del comportamiento de las variables o de los atributos del sistema con el que se opera el ente.

6. Todo ello sin perjuicio de lo expuesto en acápites precedentes, relacionados con exámenes de carácter financiero para medir la integridad, confiabilidad y nivel de certeza de los estados Financieros, del Sistema de Información Contable y de todos los documentos y procesos que lo conforman.

Lo expuesto, considerando siempre que al interior o exterior del ente económico, influyen entre otros los siguientes factores y/o variables:

■ Recursos humanos, económicos, técnicos/tecnológicos y físicos

■ Actividades, entendidas como el proceso secuencial de los recursos operados mediante decisiones

■ Operaciones, esto es, el proceso de realización continua de actividades en el ciclo económico, integradas de manera armónica por tipos homogéneos.

■ Hechos Económicos, es decir, cualquier acto que involucre recursos, decisiones, políticas y procedimientos en un ciclo económico, en razón de una operación dentro de un ente

■ Procedimientos, comprendidos como la secuencia lógica para realizar actividades y operaciones con un objetivo específico.

■ Políticas, esto es, la concepción establecida por la dirección del ente económico para el funcionamiento, corresponde al modelo de dirección y a la filosofía de conducción establecida.

■ Decisiones, entendidas como el proceso de asunción de actos de la administración en cada fase

■ Resultados, productos y consecuencias.

■ Metas, objetivos y fines a conseguir

■ Misión, es decir el cumplimiento estimado de metas ideales de cometido final

■ Visión, Misión proyectada en el futuro

■ Información: Resultados, hechos y consecuencias que se comunican a través de un medio o sistema de información, en especial del sistema de información contable.

■ Regulación Aplicable, normas en general.

■ Amenazas y Riesgos

■ Oportunidades de Negocios

■ Competencia

■ Clientes

■ Globalización

■ Efectos de la Intervención Estatal

■ Interés General y comunidad

Cada uno de los puntos enunciados deberá ser tenido en cuenta por la revisoría fiscal, al elaborar los programas de trabajo para cumplir con sus funciones y

actividades, a efectos de obtener evidencia válida y suficiente que le permita sustentar su juicio profesional.

Funciones en materia tributaria:

Certificaciones del Revisor Fiscal

En materia tributaria, los actos de certificación del Revisor Fiscal tienen su sustento en la fe pública de la cual se encuentran investidos los contadores públicos. Al respecto, el Contador Público Jesús Orlando Corredor Alejo, Presidente del Instituto Nacional de Contadores Públicos, en un documento aportado para esta orientación, denominado "Intervención Tributaria del Revisor Fiscal", entre otros aspectos sostiene:

"(...) En efecto, la fe pública es y ha sido una función connatural de la profesión contable. Dicha función se remonta en sus orígenes a la ley 145 de 1960, que al definir a/ contador público señaló que era la persona que mediante su inscripción quedaba habilitada para dar fe pública de determinados actos. Posteriormente, la Ley 43 de 1990, en su artículo 1°, hizo esta definición al decir que "Se entiende por contador público la persona natural que, mediante la inscripción que acredite su competencia profesional..., está facultada para dar fe pública de hechos propios del ámbito de su profesión..." (Se subraya)

....La fe pública se traduce así en "un adjetivo de autenticidad que se endilga a ciertos actos, hechos o documentos con el fin de brindar a la comunidad seguridad sobre la veracidad de algo"13 Pero esta fe pública no es ilimitada sino que presenta un marco de acción bien definido. En efecto, conforme a esta disposición legal, la sola atestación o firma de un Contador en los actos propios de su profesión hace presumir que el acto respectivo se ajusta a los requisitos legales. De ahí que el artículo 1° de la citada ley 43, al definir el Contador Público indique que éste es la persona habilitada para dar "fe pública" de hechos propios del ámbito de su profesión.

.... En los términos de la ley 43, la facultad de certificar se reduce a los actos propios de la profesión que según el artículo 2° de la misma ley son todas aquellos relacionadas con la organización, revisión y control de contabilidades, certificaciones y dictámenes sobre estados financieros, certificaciones que se emitan con fundamento en los libros de contabilidad, revisoría fiscal, prestación de servicios de auditoría, así como todas aquellas actividades conexas con la naturaleza de la función profesional del contador público, tales como la asesoría tributaria, la asesoría gerencial en aspectos contables y similares.

Así pues, el legislador tributario, valiéndose de esa función pública, busca apoyo en el revisor fiscal delegando en él la función de certificar determinados actos, hechos y operaciones. Un repaso al ordenamiento tributario nacional deja ver que, en realidad, la intervención del revisor fiscal se reduce a "certificar", como se

puede observar de la lectura de las siguientes disposiciones del estatuto tributario nacional (Estatuto Tributario):

■ Los artículos 96 y 97, exigen, como un requisito en la determinación de la renta bruta de las compañías de seguros, la certificación del revisor fiscal sobre el importe de los siniestros avisados;

■ El artículo 125-3 exige la certificación del revisor fiscal para el reconocimiento de la deducción de las donaciones.

■ Los artículos 298-1, 596, 599, 602 y 606 exigen la firma del revisor fiscal en las declaraciones de impuesto al patrimonio, renta, ingresos y patrimonio, IVA y retenciones en la fuente.

■ El artículo 581 señala los efectos de la firma del revisor fiscal, señalando que ésta certifica los hechos que allí se indican.

■ El artículo 325 señala que para poder realizar giros al exterior, la declaración de cambios debe ir acompañada de una certificación de revisor fiscal, en la cual conste el pago del impuesto de renta, o de las razones por las cuales dicho pago no procede.

■ Finalmente, el artículo 777 que otorga calidad probatoria a las certificaciones de los revisores fiscales, cuando sea necesario presentar pruebas contables ante las oficinas de impuestos.

Como se observa, el legislador tributario se vale del revisor fiscal para que certifique determinados hechos o circunstancias, que naturalmente deben entenderse enmarcadas dentro del ámbito propio de su calidad profesional.

... En consecuencia, las diferentes certificaciones que exige el ordenamiento tributario, son solamente aquellas que puedan otorgarse al amparo de los libros y demás comprobantes que integran la contabilidad. En este sentido, es necesario llamar la atención para que las autoridades tributarias se abstengan de solicitar que toda información vaya certificada por revisor fiscal, ya que, legalmente, las certificaciones son únicamente las que se enmarquen dentro del ámbito de la profesión.

De la misma manera, debe llamarse la atención a los revisores fiscales para que se abstengan de firmar "toda" suerte de informaciones, en tanto no corresponda al ámbito propio de la profesión, o no se derive de los libros de contabilidad. En la práctica, es usual encontrar que la administración tributaria (incluidas las administraciones municipales y distritales) exige que toda información vaya refrendada por el revisor fiscal, desbordando el ámbito propio de acción.... y los revisores fiscales, usualmente, no pueden negarse a esa práctica, por la amenaza de que su cliente sería sancionado por no reportarla información con la certificación exigida. Recuérdese que el artículo 2° de la ley 43 de 1990, faculta la certificación, en tanto y cuanto corresponda a actos propios de la profesión, siendo tales, entre otros, las que se emitan con fundamento en los libros de contabilidad.

...el artículo 777 del Estatuto Tributario señala que "Cuando se trate de presentar en las oficinas de la Administración pruebas contables, serán suficientes las certificaciones de los

contadores o revisores fiscales de conformidad con las normas legales vigentes, sin perjuicio de la facultad que tiene la administración de hacer las comprobaciones pertinentes." (Subraya no original)

La prueba contable, en la forma como se desarrolla por los artículos 772 y siguientes del Estatuto Tributario, son los libros de contabilidad, los cuales (a) deben sujetarse a los lineamientos del código de comercio y de las normas contables contenidas en el reglamento (decreto 2649 de 1993 y normas concordantes), como por ejemplo, estar al día, no tener enmendaduras, manejarse en orden cronológico...; (b) tenerse registrados en la Cámara de Comercio o en la administración tributaria, según corresponda, siendo necesario dicho registro en forma previa a asentar las operaciones en ellos contenidos [Artículo 126 decreto 2649 de 1993]; (c) tener respaldo en comprobantes internos y externos; (d) reflejar completamente la situación del ente respectivo; y (e) no estar incursos en la denominada doble contabilidad a que se refiere el artículo 74 del código de comercio, es decir, llevando dos o más libros iguales para registrar de manera diferente las mismas operaciones, o cuando se dispone de diferentes comprobantes sobre los mismos actos.

Así, pues, cuando un sujeto deba presentar una prueba contable ante las autoridades tributarias, puede, en efecto, remitir o entregar la prueba respectiva, o suplirla (sustituirla) por la certificación del revisor fiscal, caso en el cual, la certificación debe ser emitida de conformidad con las normas legales vigentes, valga decir, debe corresponder, primero, a una prueba que se produzca a partir de la contabilidad y, segundo, debe señalar con certeza el origen, documento o registro del cual se está tomando la información para emitirla citada certificación. Justamente, en torno al tema, el Consejo de Estado ha fijado postura jurisprudencial que indica la necesidad de que el revisor fiscal, dentro de su certificación, señale los atributos propios de la contabilidad a partir de la cual emite la certificación. En efecto, entre los múltiples pronunciamientos, puede leerse en la Sentencia de diciembre once (11) de mil novecientos ochenta y siete (1987), radicación número 1506, Consejera ponente Doctora Consuelo Sarria Óleos, que:

"De conformidad con las normas que regulan el valor probatorio de la contabilidad, es claro que los contribuyentes que lleven su contabilidad con el cumplimiento de todos los requisitos exigidos por la ley para el efecto, pueden utilizar la prueba contable para llenar vacíos u omisiones de sus declaraciones tributarías y concretamente utilizar las certificaciones de sus contadores y revisores fiscales y esas certificaciones serán suficientes, en cuanto sirvan de medio de convicción eficaz respecto de lo qué se pretende comprobar.

Pero además, para que las citadas certificaciones se puedan apreciar como pruebas y para que tengan eficacia, es necesario que en ellas se establezca que la contabilidad a la cual se refieren se lleva conforme a la lev y cumple con todos los requisitos legales exigidos para el efecto como son el registro de los libros respectivos en la Cámara de Comercio, la indicación del número y fecha del comprobante de diario, de las cuentas que se afectan, del valor de la transacción, asientos contables debidamente respaldados por comprobantes internos y extemos.

La anterior exigencia no es nada diferente que el respaldo real de la atestación dada por el contador o revisor fiscal."

En similar sentido, la Sentencia de marzo trece (13) de mil novecientos noventa y dos (1992), expediente No. 3557, Consejero Ponente: Doctor Jaime Abella Zarate, señala:

"Es cierto que las certificaciones presentadas por el Revisor Fiscal ante las Oficinas de Impuestos se consideran "suficientes" según el Artículo 98 de la Ley 9a. de 1983 (norma que regula la prueba en la vía gubernativa), pero también es que, reiteradamente la Sala ha dicho que las mismas certificaciones para que cumplan el papel de pruebas en el juicio contencioso, por lo menos deben hacer referencia a los asientos contables y a los comprobantes internos y extemos que los respaldan a fin de llevar al convencimiento a quien decide sobre la realidad de lo que se pretende probar. En el caso que se atiende, la certificación alude a que la compañía tiene sus libros de contabilidad debidamente registrados en la Cámara de Comercio, y hace una descripción general sobre la forma como se ha llevado la cuenta Impuesto a las Ventas desde el mes de abril de 1984 hasta junio de 1985, pero ni en forma global y menos individual, hace referencia concreta a las cuentas y libros afectados, ni a los soportes que sustentan los hechos (fl. 62 Ant. Administrativos) y dicha Certificación que no fue aceptada por la Administración como prueba, no fue mejorada ni complementada ante la jurisdicción"

En conclusión, se hace necesario, en atención a los derroteros legales y jurisprudenciales, que los revisores fiscales, al emitir certificaciones, se ciñan a los libros de contabilidad y refieran en ellas, los asientos contables, comprobantes internos o externos, libros principales o auxiliares, que respaldan su certificación.

Firma de declaraciones tributarias

Una forma especial de certificación es la que se deriva de la firma del revisor fiscal en las declaraciones tributarias. Conforme al artículo 581 del Estatuto Tributario, la firma del revisor fiscal certifica los siguientes hechos:

1. Que los libros de contabilidad se encuentran llevados en debida forma, de acuerdo con los principios de contabilidad generalmente aceptados y con las normas vigentes sobre la materia;

2. Que los libros de contabilidad reflejan razonablemente la situación financiera de la empresa;

3. Que las operaciones registradas en los libros se sometieron a las retenciones que establecen las normas vigentes, en el caso de la declaración de retenciones;

Aunque obvio, debe destacarse que la firma es un acto personal e intransferible. Por ello, corresponde al revisor fiscal en persona, firmar el acto correspondiente; comentario especialmente importante para la firma digital, siendo de su exclusiva responsabilidad la protección y manejo confidencial de la firma, quedando bajo su responsabilidad las actuaciones toleradas o no por él, cuando por sustitución alguien firma digitalmente el documento por cuenta de otro. Las consecuencias profesionales y tributarias en tal caso serán imputables exclusivamente al dueño de la firma digital.

Los hechos primero y segundo que se certifican, corresponden, en lo esencial, a una de las partes del dictamen del revisor fiscal en su informe de estados financieros. En efecto, el revisor fiscal debe expresar en su dictamen si la contabilidad se lleva en debida forma y si los estados financieros, con cifras tomadas de los libros, reflejan la situación financiera del ente económico a la fecha de emisión de los mismos. La firma dentro de una declaración tributaria, en los términos como lo señala la norma que se analiza, indica, salvo manifestación en contrario, que a la fecha de corte de la respectiva declaración, los libros de contabilidad se encuentran llevados en debida forma según los principios de contabilidad de general aceptación y sus saldos reflejan la situación financiera de la empresa a la fecha de corte de la respectiva declaración.

Certificar que la contabilidad se lleva en debida forma, implica, entre otras cosas, cerciorarse que los libros están al día. Conforme al artículo 56 del decreto 2649 de 1993, "Sin perjuicio de lo dispuesto en normas especiales, los asientos respectivos deben hacerse en los libros a más tardar en el mes siguiente a aquel en el cual las operaciones se hubieren realizado". Significa lo anterior, que las operaciones del mes de enero, deben estar asentadas en los libros a más tardar el último día del mes de en febrero siguiente; las operaciones de abril deben estar asentadas a más tardar el último día del mes de mayo, y así sucesivamente. Con todo, la aplicación de este presupuesto técnico debe verse bajo un entendido amplio de libros de contabilidad y no solo respecto de los libros principales, ya que de lo contrario podría llegarse al absurdo de nunca poder certificarlo que exige la norma legal. Veamos:

Las declaraciones tributarias de IVA y retenciones en la fuente, lo mismo que el impuesto de industria y comercio en aquellas ciudades en que se acogen periodos bimestrales, deben ser presentadas en una fecha anterior a la que permite la norma contable para entender atrasada la misma. Por ejemplo, la declaración de retención en la fuente del mes de junio, debe ser presentada entre la primera y segunda semana del mes de julio (según vencimientos que señala el Gobierno Nacional); sin embargo, al momento de presentar la declaración, aún la contabilidad de ese mes, no debe estar asentada en libros, como quiera que el término para hacerlo es a más tardar en el mes siguiente, esto es, en el ejemplo, hasta julio 31, fecha esta posterior a la del vencimiento de la correspondiente declaración. Sin libros, mal podría el revisor fiscal certificar que los saldos al corte de la respectiva declaración, reflejan razonablemente la situación financiera del ente económico respectivo.

Es por ello que para el adecuado entendimiento y aplicación del tema, debe interpretarse que los libros que sirven de base para la presentación de tales declaraciones, son los libros auxiliares, que por expreso mandato del numeral 4 del artículo 125 del decreto 2649 de 1993, son la base para el conocimiento de las transacciones individuales y permiten el entendimiento integral de las operaciones registradas. Así, la contabilidad se entenderá llevada en debida forma y al día, cuando a la fecha de corte de la respectiva declaración de IVA, retención o ICA, se cuenta con los auxiliares que permitan soportar y analizar las cifras presentadas en las declaraciones. No ocurre lo mismo con la declaración de renta o de ICA anual, cuyo vencimiento se opera en un momento en que la contabilidad, tanto en libros oficiales como auxiliares, deben estar totalmente asentados y al día.

Ahora bien, el trabajo del revisor fiscal, frente al dictamen de estados financieros, es un evento normalmente anualizado y no mensual o bimestral. Por tal razón,

resulta comprensible y razonable desde el punto de vista de la responsabilidad profesional, que el revisor fiscal, junto con la firma de la declaración, emita una comunicación a su cliente, en la que indique que su firma en la declaración no certifica la razonabilidad de las cifras contenidas en los libros, como quiera que dicho dictamen solamente será presentado con ocasión de la presentación de estados financieros de propósito general. Esta es una práctica que se califica de segura y responsable frente al ejercicio de la revisoría fiscal.

Firma con salvedades

El ordenamiento tributario reconoce la potestad de firmar con salvedades. No se trata de un dictamen con salvedad ni con excepciones, porque, en realidad, la firma del revisor fiscal no comporta un dictamen propiamente tal sino una certificación de los hechos que predica le norma tributaria. Se trata, por el contrario, de un mecanismo especial por medio del cual, el revisor fiscal deja evidencia en la declaración tributaria que la contabilidad presenta reparos o errores que merecen ser destacados e informados públicamente.

E/ artículo 597 del Estatuto Tributario señala que "El revisor fiscal o contador público que encuentre hechos irregulares en la contabilidad, podrá firmar la declaración de renta y complementarios pero en tal evento deberá consignar en el espacio destinado para su firma en el formulario de declaración la frase "con salvedades", así como su firma y demás datos solicitados, y hacer entrega al representante legal o contribuyente de una constancia en la cual se detallen los hechos que no han sido certificados y la explicación completa de las razones por las cuales no se certificaron. Dicha constancia deberá ponerse a disposición de la Administración Tributaria, cuando ésta lo exija." (Subrayado fuera del texto)

La firma con salvedades encuentra así fundamento en la detección de hechos irregulares en la contabilidad, tales como doble contabilidad, libro atrasados, carencia de soportes, inexistencia de libros, falta de registro en Cámara de Comercio, registro tardío, omisión de ingresos, inclusión de costos o gastos inexistentes, entre otros.

Por tanto, de existir y habiéndose detectado alguna irregularidad, está el revisor fiscal en la obligación de expresarlo mediante informe dirigido a su cliente, en el que indique las razones en que fundamenta la situación. Nótese que la firma con salvedades debe ir acompañada siempre de la emisión del informe en el que se detallen las fallas encontradas.

Además, conforme a la norma legal, debe el revisor fiscal dejar por escrito y como parte de su firma la expresión "con salvedades", siendo ésta la manera de hacer pública la irregularidad encontrada. Con todo, bajo los actuales mecanismos de firma digital, la firma con salvedades deja de tener publicidad, siendo suficiente la entrega del informe de salvedades con destino al cliente. En este sentido, mientras la autoridad tributaria no fije el procedimiento para hacer efectiva la firma digital con salvedad, el revisor fiscal no podrá dar cumplimiento a la nota exigida, por lo que se estima suficiente la presentación del informe al representante legal, con lo cual se evidenciará el cuidado profesional propio del revisor fiscal, que lo exime de responsabilidad en el evento que la irregularidad genere consecuencias adicionales al cliente.

Es del caso señalar que el artículo 597 del Estatuto Tributario reconoce la firma con salvedad para la declaración de renta, de donde pudiera entenderse que no es viable para las demás declaraciones. No obstante, la firma con salvedades, como mecanismo de informe de irregularidades, es de aplicación para todas las declaraciones en virtud del principio de interpretación extensiva, ya que solo así puede el revisor fiscal hacer públicas las deficiencias encontradas de periodo en periodo.

Finalmente, debe resaltarse que la firma con salvedades únicamente se reconoce como mecanismo de información de "irregularidades contables". No es válido al revisor fiscal firmar con salvedades cuando no existan irregularidades contables. Si, por ejemplo, el revisor fiscal detecta un problema de fraude fiscal por ocultamiento de operaciones, su obligación se debe orientar a poner en conocimiento de las autoridades la correspondiente situación, en virtud del deber de colaboración que predica el artículo 207 del código de comercio, numerales 2 y 3.

Huelga destacar que el artículo 658-1 del Estatuto Tributario consagra sanción al revisor fiscal que haya conocido de las irregularidades, sin haber expresado la salvedad correspondiente. De ahí la importancia de desarrollar las pruebas necesarias para que al momento de firmar la declaración, se tenga la certeza que la contabilidad es/á exenta de irregularidades que puedan devenir en sanciones para la empresa y para él como revisor fiscal.

Abstención de firma

No puede el revisor fiscal abstenerse de firmar, ya que ello perjudica a su cliente porque la declaración se tendría por no presentada. Se trata de un deber legal ineludible y por ello, como parte de sus funciones, tiene la responsabilidad de firmar la declaración, sin perjuicio de expresar las salvedades, en la forma como se ha explicado.

Responsabilidad por las cifras incluidas en las declaraciones

La firma certifica que los libros se llevan en debida forma y que las cifras representan la situación financiera. Nada dice la ley sobre las cifras incluidas en la declaración, en el sentido de si cumplen los requisitos para permitir los efectos tributarios correspondientes.

No obstante, si conforme al artículo 10 de la ley 43 de 1990, según el cual, la firma del contador en los actos propios de su profesión (las firmas en las declaraciones lo son), hará presumir, salvo prueba en contrario, que el acto (declaración) respectivo se ajusta a los requisitos legales y en tratándose de balances se presume, además, que los saldos han sido tomados fielmente de los libros. Así pues, resulta claro que le asiste responsabilidad al revisor fiscal sobre la adecuada inclusión de datos en las declaraciones, en especial en lo que tiene que ver con los requisitos fundamentales para su aceptación fiscal.

Sirve de apoyo a esta conclusión, el artículo 660 del Estatuto Tributario que pregona sanción de suspensión de firma del revisor fiscal, cuando la administración tributaria

detecta irregularidades originadas en inexactitud de datos contables incluidos en las declaraciones tributarias. Por tanto, como parte de la mesura y diligencia profesional, corresponde al revisor fiscal desarrollar pruebas que le permitan formarse un juicio profesional sobre las cifras incluidas en la declaración. A ese fin, no debe olvidarse, que el revisor fiscal puede fundar su trabajo en expertos, asesores y/o terceros, que permitan llegara ese convencimiento^...)"

Son enormes las responsabilidades de los Revisores Fiscales como garantes de la protección del interés público en materia tributaria y en particular los legítimos derechos del Estado colombiano en este campo, razón por la cual, al atestar con su firma cualquier declaración tributaria, deben tener certeza absoluta de lo allí contenido y, otorgar su firma únicamente en documentos debidamente diligenciados, nunca en blanco, como tampoco delegar su responsabilidad en terceros para la transmisión electrónica de tales declaraciones.

DIFERENCIAS ENTRE AUDITORIA EXTERNA Y REVISORIA FISCAL

Algunas de las diferencias principales entre la Revisoría Fiscal y la auditoria independiente

o externa son:

1. Según el origen del nombramiento. Para la Revisoría Fiscal es de carácter

obligatorio para ciertas sociedades y empresas; en la auditoría independiente, el

nombramiento es voluntario, en cualquier tipo de persona jurídica o natural,

generalmente por necesidades del servicio.

2. Según la responsabilidad por el trabajo y por el dictamen. En la Revisoría

Fiscal una sola persona natural. En su ausencia no hay quien la sustituya, a

excepción de su suplente el cual es nombrado en idénticas circunstancias que el

principal. En la Auditoría Externa generalmente son varios profesionales de la

Contaduría Pública, asociados mediante una persona jurídica colectiva y su vínculo

es un contrato civil. Un contador público puede ejecutar en forma personal la

auditoría en forma externa y su vínculo será también civil.

3. Según la independencia profesional. En la Revisoría Fiscal la independencia

tiene limitaciones por el hecho de que al permitirse su reelección se puede crear un

conflicto de interés entre los resultados de su examen y su reelección, lo que ha

originado en la práctica revisores fiscales de bolsillo que olvidan su función de

control y han originado el desprestigio de esta figura y dos crisis en entidades

financieras. La Ley permite la relación de dependencia laboral, la cual no limita la

independencia frente a terceros por el origen del nombramiento, pero la realidad es

que desde la expedición de la ley 50 de 1990 los revisores fiscales se contratan por

medio de contratos civiles. En cuanto a la auditoría Externa la independencia es

absoluta como lo exigen las normas profesionales.

4. Según la terminología usada en el dictamen. Aunque no es una diferencia

significativa, en la Revisoría Fiscal el profesional expresa su dictamen siempre en

singular de primera persona. En la auditoria independiente el dictamen se redacta

indistintamente en primera persona del singular o del plural según sea una persona

natural o una persona jurídica.

5. Según la firma usada en el dictamen. En la Revisoría Fiscal es la firma autógrafa

de persona natural, Contador Público. En la Auditoria Externa la firma autógrafa de

una persona natural, Contador Público, generalmente a nombre de la persona

jurídica.

6. Según el ejercicio personal. La Revisoría Fiscal se debe ejercer siempre en forma

personal, aunque se puede designar una firma de contadores en la Revisoría Fiscal,

esta firma debe nombrar una persona natural para desempeñarse como revisor fiscal.

En la auditoria independiente puede ejercerse por una persona natural o jurídica.

DIFERENCIAS ENTRE AUDITORIA INTERNA Y REVISORIA FISCAL

1. Según la vinculación. En la Auditoria Interna existe un vínculo laboral entre el

auditor y la empresa, mientras que en la Revisoría Fiscal la relación puede ser de

tipo civil o laboral.

2. Según el informe. En la Auditoria Interna el diagnóstico del auditor, esta destinado

para la empresa; en el caso de la Revisoría Fiscal este dictamen se destina

generalmente para la empresa terceras personas, el Estado y la Sociedad.

3. Según la Fe Pública. La Auditoria Interna está inhabilitada para dar Fe Pública,

debido a su vinculación contractual laboral, mientras la Revisoría Fiscal tiene la

facultad legal de dar Fe Pública.

4. Según la evaluación. La Auditoria Interna es el control de controles evaluando

permanentemente el control interno, la Revisoría Fiscal evalúa el control interno y

otros controles.

5. Según la independencia. Aunque el auditor interno posee independencia, esta es

limitada frente a terceros por su vínculo laboral. En la Revisoría Fiscal la

independencia es absoluta.

6. Según la oportunidad del examen. Mientras el examen del auditor interno es ipso

facto, o sea en el momento, el examen del Revisor Fiscal es antes de, durante de y

después de sucedido los hechos.

AUDITORIA EXTERNA

1. Según la Contratación. Es

contratado por los Accionistas, Junta

Directiva o Consejo de

Administración.

2. Según su Responsabilidad.

Emite una opinión acerca de la

razonabilidad de los E.F.

3. Actividad y Evaluación. Realiza

su actividad en un tiempo

determinado y contratado, mediante

visitas interinas y una visita final de

auditoria.

4. Objetivo. Esta mas interesado en

los resultados que en los

procedimientos que llevan que

llevan a dichos resultados.

5. Ejecución del Trabajo. Comienza con el resultado final,

trabajando retrospectivamente, con

la amplitud suficiente que le permite

satisfacer la razonabilidad de lo

examinado.

AUDITORIA INTERNA

1. Según la Contratación. Es

contratado laboralmente y depende de

la gerencia.

2. Según su Responsabilidad. Es

responsable ante la gerencia de toda la

organización.

3. Actividad y Evaluación. Su

evaluación es permanente y continua

4. Objetivo. Esta interesado

fundamental ente en el control interno

para asegurarse de que funciona de

acuerdo con la forma como fue

establecido y dar sus recomendaciones

pertinentes.

5. Ejecución del Trabajo. Comienza

su trabajo analizando los

procedimientos y las transacciones a

partir del hecho de que si los

procedimientos son adecuados y operan

con efectividad, los resultados finales

serán correctos o razonables.

REVISORIA FISCAL

1. Según la Contratación. Su

vinculación puede tener el carácter

laboral o civil y elegido por la

máxima autoridad.

2. Según su Responsabilidad. Es

responsable ante los accionistas,

terceras personas y la comunidad en

general de las irregularidades que se

presenten en la empresa.

3. Actividad y Evaluación. Su

evaluación es previa, permanente y

posterior.

4. Objetivo. Está interesado en él

TODO de la empresa, es decir, su

control es integral.

5. Ejecución del Trabajo.

Comienza su trabajo conociendo el

entorno de la empresa, su situación

financiera y la evaluación del control

interno, extendiéndose a la vigilancia

y control de los actos de los

administradores, finalizando con la

emisión de los respectivos de

informes.

DIFERENCIAS Y SIMILITUDES DE LA REVISORIA FISCAL FRENTE AL CONTROL EN

OTROS PAISES

DESCRIPCION COLOMBIA MEXICO VENEZUELA PERU ARGENTINA CHILE

NOMBRE DEL CARGO Revisor Fiscal Comisario Comisario Cons. de Vigilanc. Sindico Intervent. De Cuentas

CALIDAD Contador Publico No Contad. Pub. No Contad. Pub. No Contad. Pub. Si C.P o Abogado No Contad. Pub.

NOMBRAMIENTO Maximo Organismo Idem Idem Idem Idem Idem

INCOMPAT. E INHABIL.. Nosocio-No

parentesco

Sisocio-No

parent.

Si socio-No parent. Si socio-No parent. No socio-No parent. No socio-No parent.

DICTAMEN Informe, Dictamen y

Memorandos

Informe de

Irregular.

Informe y

memorandos

Informe Informe y dictamen Informe y Dictamen

FUNCIONES:

1. VERIF. OPERACIONES. Si Si . Idem Idem Idem Idem

2.INFORME OPORTUNO Si Si Idem Idem Idem Idem

3.COLAB. CON EL ESTADO SI No No No No No

4. VELAR POR LA CONTAB. Si Si Si No Si Si

5. ACTAS Si No Si No No No

6. CORRESPONDENCIA Si Si Si No Si No

7.INSTRUCCIONES Si No No No No No

8 INSPECCIONAR BIENES Si No Si No Parcialmente(fianza

s)

No

9.CONTROL PERMANENTE Si 1 vez al mes Cada 3 meses No indica Cada tres meses No indica

10. CERTIF. Y DICTAMEN Si No No No Si No

11.CONVOCAR ASAMBLEA Si Si Si Si Si Si

OTRAS FUNCIONES:

1. Disponga la ley Si Si Si No Si Si

2. Los Estatutos Si No Si No Si Si

3. La Asamblea Si No No No No No

A nivel internacional se pueden encontrar figuras de control similares al modelo de Revisoría Fiscal. Dichas figuras desarrollan actividades equiparables de fiscalización,

sin corresponder totalmente a las características específicas exigidas a la Revisoría Fiscal en el ordenamiento jurídico colombiano.

Las figuras de control antes mencionadas, son conocidas, como:

Censores Jurados de Cuentas, en la legislación española

Comisarios de cuentas, en la ley francesa, venezolana, ecuatoriana y mexicana

Cuerpos consultivos y de fiscalización, en la ley alemana

Sindicatura, en la legislación italiana y argentina, entre otros países.

INFORMES DEL REVISOR FISCAL

El resultado del trabajo del Revisor Fiscal se manifiesta a través de los informes. Los

artículos 208 y 209 del Código de Comercio establecen el contenido mínimo de los

informes que debe rendir el Revisor Fiscal a la Asamblea de Accionistas o de Socios en

forma anual.

Los Estados Financieros certificados que se acompañan del juicio profesional del

Revisor Fiscal son estados financieros dictaminados (Artículo 38 de la ley 222 de

1995). El dictamen del Revisor Fiscal se produce, naturalmente, sobre los estados

financieros certificados.

Ahora bien, el sentido y alcance de la opinión del Revisor Fiscal, será el que indique el

Revisor Fiscal dentro de su dictamen.

Cabe resaltar que la función de la Revisoría Fiscal, debe sujetarse a las normas de

auditoria generalmente aceptadas, las cuales se relacionan con las cualidades

profesionales del Contador, con el empleo de su buen juicio en la ejecución de su

examen y en la rendición de su informe.

Concretamente, indica el artículo 7 de la ley 43 de 1990, en concordancia con el artículo

208 del ordenamiento mercantil, en relación con su informe, el Revisor Fiscal debe

expresar claramente el carácter de su examen, su alcance y su dictamen profesional

sobre lo razonable de la información contenida en los estados financieros. En otras

palabras, está obligado a expresar si, en su opinión, los estados financieros representan

en forma fidedigna, de acuerdo con los principios de contabilidad de general aceptación

en el país, la situación financiera del ente, así como el resultado de sus operaciones.

Cuando el Revisor considere que debe expresar salvedades, así lo debe hacer de manera

clara e inequívoca, indicando los motivos e importancia de la salvedad en relación con

los estados financieros en conjunto.

La ley ha delegado en los Contadores Públicos, mediante el ejercicio de la Revisoría

Fiscal, la sagrada función de emitir opinión acerca de la razonabilidad de la información

contenida en los estados financieros certificados y lo reviste de todas las facultades para

el ejercicio de sus funciones. Para cumplir su labor, debe gozar, sobretodo, de plena

independencia, para garantizar imparcialidad y objetividad de sus juicios.

Es por todo lo anterior, que el legislador presume auténtico el dictamen del Revisor

Fiscal, a través del artículo 39 de la ley 222, ya citado.

Y según queda comentado, conforme a los artículos 39 de la ley 222 de 1995 y 208 del

Código de Comercio, en efecto, los estados financieros certificados, así como los

dictámenes, se reputan auténticos; la fidelidad depende de lo que se indique dentro del

dictamen.

La fidelidad de los estados financieros es aportada por el dictamen del Revisor Fiscal, el

cual se conforma como un juicio profesional formulado como consecuencia de la

obtención de información necesaria para formar una evidencia, la aplicación de

procedimientos de fiscalización aconsejados por la Interventoría de cuentas, la

comprobación de que los estados financieros se tomaron fielmente de los libros y que la

contabilidad se lleva de acuerdo con las normas legales y la técnica contable,

expresando las salvedades existentes sobre su fidelidad.

El Revisor Fiscal debe dictaminar también sobre el cumplimiento de disposiciones

internas por parte de los administradores, la organización y conservación de libros y

documentos, la existencia y adecuación del sistema de control interno y la conservación

y custodia de los bienes sociales.

La declaración de fidelidad de los estados financieros, ajena a los administradores y

dueños del ente, por cuanto el Revisor Fiscal debe actuar con independencia, constituye

conformación de confianza pública en los contenidos de la información y se encuentra

protegida por la presunción legal de veracidad, incorporada por la emisión de fe pública,

mientras no se demuestre lo contrario.

Una de las funciones propias de las asambleas generales u órganos que hagan sus veces,

es la de examinar y aprobar los estados financieros. Enseña el artículo 187, numeral 2,

del Código de Comercio, que es función de la junta o asamblea, examinar, aprobar o

improbar los balances de fin de ejercicio y las cuentas que deben rendir los

administradores. Similar sentido se extracta de los artículos 636 y siguientes del

ordenamiento civil, que concretamente desarrollan el tema de las corporaciones,

fundaciones y asociaciones, de conformidad, por supuesto, con lo que se indique dentro

de los estatutos. En desarrollo de esta función natural asignada al órgano máximo, podrá

ordenar modificaciones a los estados financieros cuando encuentre elementos que

cuestionen su fidelidad, o sus aseveraciones explícitas o implícitas, caso En el cual,

luego del registro de las correcciones en la contabilidad, deberán ser objeto de nueva

certificación y dictamen.

Conforme a lo anterior, para que los estados financieros se reputen auténticos y

fidedignos requieren de cuatro elementos, de los cuales dos son administrativos,

consistentes en tomarlos fielmente de los libros de contabilidad y la certificación de las

afirmaciones explícitas e implícitas en ellos incorporadas; y dos ajenos a la misma

administración, constituidos por el dictamen del revisor fiscal y la aprobación por el

máximo órgano de dirección de la entidad. Pero su improbación por éste no elimina su

autenticidad ni su fidelidad, mientras no sea desvirtuada la presunción con la que se

encuentran revestidos, por procedimientos técnicos y jurídicos.

De acuerdo al artículo 209 del Código de Comercio el Revisor Fiscal debe informar a la

Asamblea General de Socios o Accionistas sobre el control Interno y los actos de los

administradores. Este informe es independiente al dictamen profesional sobre los

Estados Financieros. En ese orden de ideas este informe debe indicar:

1. Si los actos de los administradores se ajustan a los estatutos y a las decisiones de

la máxima autoridad. Si se llevan y conservan debidamente los comprobantes

(“Los documentos que justifican los comprobantes de contabilidad y respaldan

las partidas asentadas en los libros, son de orden interno y externo. Son de orden

interno los que sirven para registrar operaciones que no afectan directamente a

terceros, como el movimiento de reservas, los diferidos, las salidas de

inventarios, la distribución de costos y gastos, etc., y deben contener fecha,

número de serie, descripción de la operación y cuantía de ella. Son de orden

externo los documentos que se producen para registrar operaciones realizadas

con terceros, como las facturas de ventas, los recibos de caja, los comprobantes

de pago, los comprobantes de devoluciones, etc., y deben contener la fecha de

expedición, número de serie, detalle, valor y forma de pago, cuando fuere

pertinente”. ), la correspondencia y el libro de actas y de registro de acciones.”

2. Si son adecuadas las medidas de control interno, de conservación y custodia de

los bienes de la sociedad o de terceros que estén en poder de la compañía.

Por su parte el Dictamen es contentivo del juicio profesional del revisor fiscal deben

expresar mínimamente, aunque sin limitaciones las siguientes consideraciones:

1. OPINAR SOBRE LOS E. F

1.1 Si obtuvo la información necesaria

1.2 Si se siguieron los procedimientos de las NAGA

1.3 Si la contabilidad se lleva según las normas legales (decreto 2649) y si las

operaciones registradas se ajustan a los estatutos y a las decisiones de la máxima

autoridad.

1.4 Si los E.F fueron tomados fielmente de los libros y si presentan en forma fidedigna

la situación financiera de la empresa y si reflejan el resultado de las operaciones del

periodo.

Recuerde los artículos 125 y 131 del Decreto 2649/93

Art. 125. Libros. Los estados financieros deben ser elaborados con fundamento en los

libros en los cuales se hubieren asentado los comprobantes.

Los libros deben conformarse y diligenciarse en forma tal que se garantice su

autenticidad e integridad. Cada libro, de acuerdo con el uso a que se destina, debe llevar

una numeración sucesiva y continúa. Las hojas y tarjetas deben ser codificadas por clase

de libros.

Atendiendo las normas legales, la naturaleza del ente económico y a la de sus

operaciones, se deben llevar los libros necesarios para:

1. Asentar en orden cronológico todas las operaciones, bien en forma individual o por

resúmenes globales no superiores a un mes.

2. Establecer mensualmente el resumen de todas las operaciones por cada cuenta, sus

movimientos debitó y crédito, combinando el movimiento de los diferentes

establecimientos.

3. Determinar la propiedad del ente, el movimiento de los aportes de capital y las

restricciones que pesen sobre ellos.

4. Permitir el completo entendimiento de los anteriores. Para tal fin se deben llevar,

entre otros, los auxiliares necesarios para:

a) Conocer las transacciones individuales, cuando estas se registren en los libros de

resumen en forma global;

b) Establecer los activos y las obligaciones derivadas de las actividades propias de cada

establecimiento, cuando se hubiere decidido llevar por separado la contabilidad de sus

operaciones;

c) Conocer los códigos o series cifradas que identifiquen las cuentas, así como los

códigos o símbolos utilizados para describir las transacciones, con indicación de las

adiciones, modificaciones, sustituciones o cancelaciones que se hagan de unas y otras;

d) Controlar el movimiento de las mercancías, sea por unidades o por grupos

homogéneos;

e) Conciliar los estados financieros básicos con aquellos preparados sobre otras bases

comprensivas de contabilidad.

5. Dejar constancia de las decisiones adoptadas por los órganos colegiados de dirección,

administración y control del ente económico.

6. Cumplir las exigencias de otras normas legales.

Art. 131. Libros de actas. Sin perjuicio de lo dispuesto en otras normas legales, los entes

económicos pueden asentar en un solo libro las actas de todos sus órganos colegiados de

dirección, administración y control. En tal caso debe distinguirse cada acta con el

nombre del órgano y una numeración sucesiva y continua para cada uno de ellos.

Cuando inadvertidamente en las actas se omitan datos exigidos por la ley o el contrato,

quienes hubieren actuado como presidente y secretario pueden asentar actas adicionales

para suplir tales omisiones. Pero cuando se trate de aclarar o hacer constar decisiones de

los órganos, el acta adicional debe ser aprobada por el respectivo órgano o por las

personas que este hubiere designado para el efecto.

1.5 Las reservas o salvedades que tenga sobre la fidelidad de los EF.

2. DECRETO 1406/99

Exige a los Revisores Fiscales indicar lo siguiente:

Art.11: Aportantes obligados a llevar libros de contabilidad y a tener Revisor Fiscal

deben exigir que dentro de los dictámenes sobre EF de cierre e intermedios se haga

constar si la Compañía ha efectuado en forma correcta y oportuna sus aportes al

sistema de seguridad social.

Art.12: La certificación hará constar:

- Que la información contenida en las declaraciones de autoliquidación y la relativa a

afiliados y los ingresos base de cotización es correcta.

- Que el aportante no se encuentra en mora por los aportes.

De no cumplirse podrá dejar las salvedades con su explicación.

3. LEY 603/2000.

En cumplimiento del artículo 1º de la Ley 603/2000 informar que el software utilizado

tiene la licencia correspondiente y cumple por tanto con las normas de derecho de autor.

4. Dictamen de revisor fiscal deberá indicar si la sociedad no obstaculizó las

operaciones de factoring

(Por: actualicese.com Publicado: 28 de agosto de 2013)

Así lo dispuso el art. 87 de la Ley 1676 de agosto 20 de 2013 con el cual se

agregaron dos parágrafos al art. 7 de la Ley 1231 de 2008. Además, los

administradores de la sociedad también deben hacer mención de este mismo

asunto en su informe de gestión anual.

A través de los artículos 86 a 88 de la Ley 1676 de agosto 20 de 2013, cuyo objetivo es

el de establecer normas sobre la constitución de garantías mobiliarias que respalden las

obligaciones financieras de cualquier persona o entidad, el Congreso decidió modificar

los artículos 2, 7 y 8 de la famosa Ley 1231 de 2008 (que en su momento modificó el

código de comercio y estableció las nuevas pautas para hacer operaciones de factoring

con el original de la factura de venta por operaciones a crédito) estableciéndose de esa

forma una nueva obligación para los administradores y los Revisores Fiscales.

En efecto, la nueva versión con que ahora quedó el artículo 7 de la Ley 1231 de 2008

incluye dos parágrafos agregados con el art. 87 de la Ley 1676 de agosto de 2013 donde

se lee lo siguiente:

Artículo 7. El artículo 778 del Decreto 410 de 1971, Código de Comercio, quedará

así: Obligatoriedad de aceptación del endoso Con el sólo hecho de que la factura

contenga el endoso, el obligado deberá efectuar el pago al tenedor legítimo a su

presentación.

Únicamente para efectos del pago, se entiende que el tercero a quien se la ha endosado

la factura, asume la posición del emisor de la misma.

En ningún caso y por ninguna razón, podrá el deudor negarse al pago de la factura que

le presente el legítimo tenedor de la misma, salvo lo dispuesto en el artículo 784 del

presente código.

Toda estipulación que limite, restrinja o prohíba la libre circulación de una factura o

su aceptación, se tendrá por no escrita.

Parágrafo 1 <Parágrafos 1 y 2 adicionados por el Art. 87 de la Ley 1676 de 20-08-

2013>.Toda retención de la factura o acto del comprador del bien o beneficiario del

servicio que impida la libre circulación de la misma, constituye una práctica restrictiva

de la competencia que será investigada y sancionada, de oficio o a solicitud de la parte

afectada, por la Superintendencia de Industria y Comercio de conformidad con lo

establecido en el artículo 16 de la Ley 590 de 2000.

Parágrafo 2. Los administradores de las sociedades comerciales están obligados en la

memoria de gestión anual, a dejar constancia de que no entorpecieron la libre

circulación de las facturas emitidas por los vendedores o proveedores. El Revisor

Fiscal en su dictamen anual deberá pronunciarse sobre el cumplimiento de lo anterior,

por parte de la administración.

(el subrayado es nuestro)

Estos nuevos parágrafos agregados por la Ley 1676 de 2013 solo empezarían a tener

vigencia a partir de febrero de 2014 pues así lo indica el art. 91 de dicha ley. En

consecuencia, debe entenderse que a partir de febrero de 2014 en todos los informes de

gestión que deban preparar los administradores de las sociedades comerciales (arts. 45 a

47 de la Ley 222 de 1995), e igualmente en el dictamen de los revisores fiscales de esas

sociedades comerciales, se tendrá que estar haciendo la mención expresa acerca de si la

sociedad obstaculizó o no a sus proveedores en la intención de hacer alguna operación

de factoring con las facturas de venta que ellos le expidieron durante el periodo a la

sociedad.

Los vendedores se pueden quedar con el original de las facturas y entregar al

comprador solo la copia

Hay que recordar que desde la vigencia de la Ley 1231 de julio 2008 (reglamentada con

los Decretos 4270 de noviembre de 2008, 672 de mazo de 2009 , 3327 de septiembre de

2009 y 2669 de diciembre de 2012), ya no existe la “factura cambiaria de Compraventa”

sino la simple “factura de venta” y por tanto, cuando el vendedor de los bienes o

servicios vendidos a crédito desea convertir esa factura de venta en un título valor con él

podría hacer operaciones de factoring (venderla a empresas especializadas en compra de

cartera), en ese caso el vendedor se queda con el original de la factura (aceptada

previamente por el comprador) y al comprador solo le entregarán la copia la cual le

sirve perfectamente como soporte para todos los efectos incluidos los fiscales.

Por eso es que el art. 3, y el parágrafo 4, ambos del Dec. 3327 de septiembre de 2009

expresan lo siguiente:

“Art. 3. El emisor vendedor del bien o prestador del servicio deberá anotar en cada

copia de la factura, de manera preimpresa o por cualquier medio mecánico aceptable,

la leyenda “copia” o una equivalente. Las copias de la factura, son idóneas para todos

los efectos tributarios y contables contemplados en las leyes pertinentes.”

“Art. 4, Parágrafo 1. El comprador del bien o beneficiario del servicio no podrá

retener el original de la factura, so pena de ser administrativa, civil y penalmente

responsable de conformidad con las leyes aplicables.”

En consecuencia, si ahora la Ley 1676 de 2013 modificó la Ley 1231 de 2008 y obliga

que los administradores y revisores fiscales de las sociedades comerciales estén

mencionando si la sociedad obstaculiza o no esas operaciones con las facturas de los

proveedores, es porque seguramente en la práctica muchas sociedades se estaban

queriendo quedar con los originales de las facturas y no se las devolvían a sus

proveedores. No han entendido que la copia les sirve para todos los efectos y con eso

impedían que sus proveedores pudieran salir a hacer operaciones de factoring con sus

facturas.

Todo lo que ahora terminará diciendo el párrafo final del dictamen estándar de un

revisor fiscal en una sociedad comercial

Esta nueva exigencia que ahora se hizo con la Ley 1676 de 2013 para que el revisor

fiscal incluya en su dictamen anual la mención de si la sociedad obstaculiza o no las

operaciones de fáctoring de sus proveedores, haría que el último párrafo de dicho

dictamen sufra una nueva variación (véase el modelo de dictamen estándar que la

Supersociedades recomendó elaborar en el numeral 5 de su Circular 115-000011 de

octubre de 2008).

Ese párrafo entonces, a partir del 2014, quedaría diciendo lo siguiente:

“Con base en el desarrollo de mis demás labores de revisoría fiscal, conceptúo también

que durante los años 200X y 200X la contabilidad de la Compañía XXX se llevó de

conformidad con las normas legales y la técnica contable; las operaciones registradas

en los libros y los actos de los administradores se ajustaron a los estatutos y a las

decisiones del Máximo Órgano Social y de la Junta Directiva; la correspondencia, los

comprobantes de las cuentas y los libros de actas y de registro de accionistas se

llevaron y conservaron debidamente; se observaron medidas adecuadas de control

interno y de conservación y custodia de los bienes de la Compañía y de terceros en su

poder; se liquidaron en forma correcta y se pagaron en forma oportuna los aportes al

sistema de seguridad social integral; la sociedad no ha obstaculizado de ninguna forma

las operaciones de fáctoring que los proveedores y acreedores de la entidad han

pretendido hacer con sus respectivas facturas de venta; y existe la debida

concordancia entre la información contable incluida en el informe de gestión de los

administradores y la incluida en los estados financieros adjuntos.”

(el texto subrayado es el que podría servir de modelo para empezar a ser agregado en

ese párrafo del dictamen)

CLASIFICACION DE LOS INFORMES

1. SEGÚN LA COBERTURA DE TIEMPO:

INTERMEDIOS: Se relacionan con periodos de tiempo inferior a un año,

generalmente con Estados Financieros de Periodos Intermedios (articulo 26 decreto

2649/93) y deben reunir los requisitos de los informes finales.

FINALES: Su destino es la máxima autoridad de la empresa y a los usuarios en

general. Evalúa todo el periodo y cubre todos los aspectos ordenados por la Ley y las

normas profesionales.

ESPECIALES: Se destina a aquellos usuarios determinados, generalmente para

expresar opiniones sobre E.F de propósito especial, extraordinarios, de liquidación u

otros. Estos informes atienden requerimientos o instrucciones especiales de los

organismos de vigilancia estatal.

2. SEGÚN LA OPINION (TIPO DE DICTAMEN)

A continuación se presentan las diversas formas en que el Contador Público puede

rendir su dictamen según su opinión.

a. Limpio o sin salvedades.

b. Con excepciones o salvedades.

c. Negativo u opinión adversa.

d. Denegación de dictamen o abstención de opinión.

Dictamen limpio

Un dictamen limpio, declara que los estados financieros presentan razonablemente en

todos los aspectos significativos, la situación financiera, los cambios en el patrimonio,

los resultados de operaciones y los cambios en la situación financiera de la entidad, de

conformidad con Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados.

Dictamen con salvedades

Un dictamen con excepciones o salvedades, declara que a excepción del asunto (s) a los

que éste se refiere, los estados financieros presentan razonablemente en todos los

aspectos importantes, la situación financiera, los cambios en el patrimonio, los

resultados de operación y los cambios en la situación financiera de la entidad, de

conformidad con los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados.

Las condiciones que originan dictámenes con salvedades, entre otras, son las siguientes:

- El alcance del examen no incluyó uno o más procedimientos de auditoría considerados

necesarios de acuerdo con las circunstancias. - Los estados financieros no están de

conformidad con los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados o no se han

incluido todas las exposiciones necesarias para una presentación razonable.

- Los estados financieros están preparados sobre una base no uniforme con la del año o

años anteriores.

Existen dos clases básicas de dictamen con salvedades: “excepto por” y “con sujeción

a”. Una clase de salvedad en particular depende de las condiciones que existen y de su

importancia relativa. La importancia relativa no solo determinan cuando debe hacerse

una salvedad sino también la clase de salvedad, o sea, si debe usarse una de “excepto

por”, o si es apropiado “con sujeción a”.

Salvedades “excepto por”

Deben usarse salvedades de “excepto por” cuando el alcance del dictamen ha sido

restringido, los estados financieros no se presentan de conformidad con los Principios

de Contabilidad Generalmente Aceptados, las exposiciones son inadecuadas o los

principios de contabilidad han sido aplicados sobre bases que no guardan uniformidad

con las del año o años precedentes; a menos que el asunto sea tan importante y

generalizado que se requiera un dictamen adverso o una denegación de dictamen.

Salvedades “con sujeción a”

Las salvedades “con sujeción a” deben usarse para incertidumbres contables que no se

resuelven a la fecha del informe del Contador Público; a menos que el efecto posible sea

tan significativo y generalizado que se requiera de una denegación.

PRESENTACION DE LA SALVEDAD

Cuando se emite un dictamen con salvedades debe incluirse una explicación de las

razones para la misma en el párrafo central del informe. En la mayoría de los casos,

debe incluirse una referencia a una nota a los estados financieros para dar información

más completa respecto al asunto de la salvedad. El párrafo del dictamen debe contener

el lenguaje apropiado de salvedad con una referencia al párrafo explicativo.

El párrafo central también debe exponer todos los efectos principales del asunto sobre la

situación financiera, los cambios en el patrimonio y los resultados de las operaciones

hasta el punto que sea determinable razonablemente. También debe exponerse los

efectos de los cambios en la situación financiera en la medida que ellos no puedan

inferirse de los otros datos expuestos. Si no pueden determinarse los efectos, debe

expresarse así en el informe.

Párrafo del dictamen

La frase de la salvedad en el párrafo del dictamen debe ir a continuación de las palabras

“en mi opinión”. Cuando, debido a la índole complicada de las salvedades expresadas,

se prefiere dividir la opinión en dos o más oraciones o párrafos, deben repetirse, en cada

oración o párrafo, las palabras “en mi opinión” según sea apropiado, para dejar aclarado

que el auditor está expresando una opinión profesional en vez de una exposición de un

hecho.

La salvedad en el dictamen debe estar relacionada con el efecto del asunto en particular

y no con el asunto en sí. Cuando se trate de una salvedad por una incertidumbre o por

limitaciones en el alcance, la salvedad debe incluir el “efecto, si lo hubiere”.

Ejemplos de salvedades

Salvedad “excepto por”

Los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados requieren que el pasivo para

vacaciones se registre sobre la base de causación. Según se explica con más detalle en la

Nota X a los estados financieros, no se ha registrado el pasivo para vacaciones

acumuladas, con el efecto de que la utilidad de 19X8 está aumentada en un millón de

pesos ($1.00 por acción) y el capital de trabajo y la participación de los accionistas al 31

de diciembre de 19X8 están excedidos en diez millones de pesos, neto del

correspondiente impuesto de renta.

En mi opinión, excepto por el efecto del asunto indicado en el párrafo anterior, los

estados financieros arriba mencionados presentan razonablemente...

Salvedad “con sujeción a”

Como se indica más detalladamente en la Nota X, la compañía fue demandada en un

litigio que, de fallarse adversamente requeriría el pago de diez millones de pesos al

demandante, pero no se ha hecho provisión por este asunto en los estados financieros

adjuntos. No es posible predecir el resultado del litigio. En mi opinión, con sujeción al

efecto de los ajustes, si los hubiere, que hubieran sido requeridos de haberse conocido el

resultado del asunto indicado en el párrafo precedente, los estados financieros arriba

mencionados presentan razonablemente...

Dictamen negativo u opinión adversa

Un dictamen negativo u opinión adversa, declara que los estados financieros no

presentan una situación financiera razonable, ni los resultados de operación, ni los

cambios en el patrimonio, ni los cambios en la situación financiera de la entidad, de

conformidad con los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados. Los

dictámenes adversos se utilizan cuando los efectos de las desviaciones de los Principios

de Contabilidad Generalmente Aceptados son tan importantes y generalizados que un

dictamen con “excepto por” no sería apropiado. Antes de rendir una opinión adversa,

debe hacerse lo posible por persuadir al cliente a que ajuste sus estados financieros.

Ejemplo: “Los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados requieren que se

registre la depreciación de activos fijos. Según se explica en la Nota X a los estados

financieros, la compañía no ha registrado depreciación sobre sus activos fijos, con el

resultado de que la depreciación acumulada al 31 de diciembre de 19X8 se subestimó en

$12 millones y la utilidad neta por el año terminado en esa fecha y el patrimonio neto

estaban sobre estimados en 12 millones.

En mi opinión, debido al efecto de no registrar la depreciación de activos fijos según se

indicó en el párrafo precedente, los estados financieros arriba mencionados no presentan

razonablemente la situación financiera de la compañía X al 31 de diciembre de 19X8,

los cambios en el patrimonio, los resultados de sus operaciones y los cambios en la

situación financiera por el año terminado en dicha fecha, de conformidad con Principios

de Contabilidad Generalmente Aceptados en Colombia.”

Cuando se expresa un dictamen adverso, carece de sentido referirse a la uniformidad en

la aplicación de los principios de contabilidad. Sin embargo, cualesquiera excepciones

conocidas acerca de la uniformidad deben exponerse en el dictamen.

Abstención de opinión

Una abstención de opinión, declara que el Contador Público no expresa una opinión

sobre los estados financieros. Debe expresarse una denegación de dictamen o

abstención de opinión, cuando la importancia potencial de las limitaciones en el

alcance, o en los casos donde las incertidumbres son tan importantes y generalizadas

que no es apropiado un dictamen con excepciones. Ejemplo: “Según instrucciones

recibidas, no examiné los certificados que evidencian las inversiones de la Compañía en

acciones y bonos. Debido a la importancia de las inversiones cuyos certificados no

examiné, como se indicó en el párrafo precedente, el alcance de mi examen no fue

suficiente para permitirme expresar una opinión sobre los estados financieros arriba

mencionados. ”

Carece de sentido referirse a la uniformidad en la aplicación de los principios de

contabilidad cuando se deniega un dictamen. Sin embargo, cualesquiera excepciones

conocidas acerca de la uniformidad deben expresarse en el dictamen.

Igualmente la Orientación Profesional emitida por el Consejo Técnico de la

Contaduría Pública el 21 de junio de 2008, conceptúa sobre los informes del

Revisor Fiscal así:

“El trabajo de la revisoría fiscal se plasma en informes, mediante los cuales se dan a conocer los resultados de los hallazgos encontrados y tienen como destino diferentes usuarios.

Como bien se sabe, por Informe se entiende todo conocimiento que se trasmite mediante un medio comunicable para satisfacer necesidades de información de múltiples partes interesadas.

En este sentido, el informe se considera una síntesis de las actividades ejecutadas por la revisoría fiscal, cuyo conocimiento es útil para conocer la situación general del ente económico, observar el comportamiento de la organización fiscalizada y, de ser necesario, precaver desmanes de administraciones irregulares.

Un informe por tanto, es un documento que contiene las conclusiones obtenidas por la Revisoría Fiscal en cumplimiento de sus actividades de fiscalización, razón por la cual puede contener un juicio profesional o, una declaración, testimonio, manifestación, reseña, detalle, comunicación, anuncio, notificación o denuncia.

Así pues, el Informe del Revisor Fiscal no puede contraerse excluidamente al ámbito financiero, sino por el contrario debe referirse a todo el universo del ente económico fiscalizado, incluido su entorno.”

Para el CTCP los informes de la Revisoría Fiscal se deben consignar en un medio documental que garantice su conservación, reproducción y consulta. En cuanto tiene que ver con los dictámenes, estos se emitirán en las oportunidades previstas en las normas legales y estatutarias.

Exigencias legales de los Informes

Al Informe del Revisor Fiscal le son aplicables los Artículos 208 y 209 del Código del Comercio, así como las circulares, instrucciones o reglamentos expedidos por los organismos de inspección, control y vigilancia.

En materia de informes emitidos por la Revisoría Fiscal, también son aplicables las disposiciones contempladas en la Ley 43 de 1990, en sus artículos 69 y 70, que establecen:

"Artículo 69.- El certificado, opinión o dictamen expedido por un Contador Público deberá ser claro, preciso y ceñido estrictamente a la verdad."

"Artículo 70.- Para garantizar la confianza pública en sus certificaciones, dictámenes u opiniones, los Contadores Públicos deberán cumplir estrictamente las disposiciones legales y profesionales y proceder en todo tiempo en forma veraz, digna, leal y de buena fe, evitando actos simulados, así como prestar su

concurso a operaciones fraudulentas o de cualquier otro tipo que tiendan a ocultar la realidad financiera de sus clientes, en perjuicio de los intereses del Estado o del patrimonio de particulares, sean estas personas naturales o jurídicas."

Como se puede observar el cumplimiento de las anteriores disposiciones busca dar transparencia, veracidad y legalidad a los informes emitidos por la Revisoría Fiscal, razón por la cual los resultados comunicados, llevan implícita la garantía de verdad y certeza que requieren los usuarios de la correspondiente información.

CLASES DE INFORMES

Los informes que debe emitir el Revisor Fiscal en desarrollo de sus actividades se pueden clasificar de acuerdo con su contenido en Dictámenes, Atestaciones, Instrucciones, Denuncias y Reportes.

Igualmente, de acuerdo con su oportunidad, se clasifican en:

Informes finales.

"Que se emiten al cierre del período contable y con relación a éste, sobre todos los asuntos sometidos a fiscalización".

Informes parciales o interinos.

"Que se presentan al menos cada tres meses y al culminar las gestiones del Revisor Fiscal, para comunicar las actividades desarrolladas y los resultados obtenidos durante el lapso inmediatamente anterior. Al cierre del período contable sólo habrá lugar a informe final".

Informes eventuales.

"Que se emiten en oportunidades distintas de las indicadas en los numerales anteriores".

DICTÁMENES.

Corresponden a la emisión obligatoria del juicio profesional del Revisor Fiscal, una vez concluido el examen y comprobación de los objetos materia de fiscalización. El Dictamen debe constar por escrito y debe sujetarse plenamente a las normas legales y profesionales que le son aplicables.

El Dictamen se define como el Juicio Profesional emitido por una persona de comprobada idoneidad e investida de autoridad por la ley, para expresar una valoración de los hallazgos y la evidencia obtenida, de acuerdo con procedimientos de tipo técnico / científico.

En el dictamen, el Revisor Fiscal expresará la forma de realización del trabajo, la metodología aplicada, las bases que se tomaron para formar su juicio y el cumplimiento de cada una de las funciones y tareas que le competen.

Estructura del dictamen.

Un dictamen debe incluir, al menos, los siguientes elementos:

o Título. o Fecha de emisión. o Destinatario. o Restricciones a su circulación, si las hubiere. o Manifestación del vínculo o causa por virtud del cual se expide el

dictamen. o Asuntos materia del dictamen, con indicación del período que cubre y de

la entidad fiscalizada. o Identificación del criterio o parámetro con relación al cual se dictamina. o Identificación de las fuentes de la evidencia obtenida. o Identificación de los procedimientos aplicados y manifestación de la

fecha hasta la cual se practicaron, señalando, cuando sea el caso, si aquéllos están previstos en normas legales o contractuales.

o Descripción de las limitaciones en el alcance, sentido o propósito de los procedimientos, si los hubiere.

o Declaración del juicio profesional. o Nombre completo del Revisor Fiscal y su firma seguida de la enunciación

del número de la tarjeta profesional correspondiente." Cuando el revisor fiscal es una persona jurídica, se incluirá la identificación de la sociedad de contadores, indicando su número de registro en complemento a la identificación de la persona natural que la representa.

Modalidades del dictamen.

"El juicio profesional expresado en el dictamen podrá consistir en la manifestación de una seguridad positiva o de una seguridad negativa. Podrá asumir la forma de beneplácito, con salvedades, con incertidumbres o reservas, negativo o abstención.

Cuando el dictamen se apoye en forma sustancial en el concepto de terceros distintos de quienes integran el órgano de la Revisoría Fiscal, que verse sobre evidencia a la cual no se tenga acceso o cuya evaluación sólo pueda hacerse por profesionales especialmente calificados, en el informe deberá revelarse esa situación".

Contenido y alcance del dictamen.

Sobre Estados Financieros.

La Ley 222 de 1995 en su artículo 38 establece para los entes económicos obligados a tener Revisor Fiscal, que los estados financieros que se difundan, es decir, que sean puestos a disposición de los socios o de terceros, deben estar certificados por el representante legal y el contador público bajo cuya responsabilidad fueron elaborados, previa verificación de las afirmaciones implícitas y explícitas como presupuesto para la emisión del dictamen, con el cual deben acompañarse, lo que significa que dicho dictamen solo se imparte sobre estados financieros previamente certificados.

En este orden de ideas, se puede decir que se dictaminan estados financieros que sean objeto de divulgación al público, sea que fueren de propósito general o especial. En todo caso deben dictaminarse los que vayan a hacerse valer con ocasión de la rendición de cuentas de los administradores, de la venta, reorganización, cesión de activos y pasivos, transformaciones, fusión, escisión del ente económico, de la oferta y colocación de valores, distribución de utilidades, capitalización de partidas patrimoniales, disminución de capital, licitaciones o concursos públicos, así como los que deban allegarse en desarrollo de procesos que se tramiten ante los jueces o ante la Administración Pública.

El revisor fiscal debe entender que el dictamen sobre estados financieros es un documento amparado por el derecho a la información, y por tanto tiene que depositarse en las Cámaras de Comercio del domicilio social, junto con los estados financieros para su público conocimiento

De acuerdo con lo consignado en el artículo 208 del Código de Comercio, el dictamen del Revisor Fiscal sobre los estados financieros, debe contener al menos los siguientes puntos:

1. “Si ha obtenido las informaciones necesarias para cumplir sus funciones.

2. Si en el curso de la revisión se han seguido los procedimientos aconsejados por la técnica de interventoría de cuentas;

3. Si en su concepto la contabilidad se lleva conforme a las normas legales y la técnica contable, y si las operaciones registradas se ajustan a los estatutos y a las decisiones de la asamblea o junta directiva, en su caso;

4. Si el balance y estado de pérdidas y ganancias, han sido tomados fielmente de los libros; y si en su opinión el primero presenta en forma fidedigna, de acuerdo con las normas de contabilidad generalmente aceptadas, la respectiva situación financiera al terminar el periodo revisado y el segundo refleja el resultado de las operaciones en dicho periodo, y

5. Las reservas o salvedades que tenga sobre la fidelidad de los estados financieros...."

6. Así mismo, dentro del Dictamen, se deben reflejar los hallazgos encontrados.

Es de notar que cuando el Código de Comercio se refiere al Balance General y al Estado de Pérdidas y Ganancias, se está refiriendo a los Estados Financieros de Propósito General, propiamente dichos, al tenor de lo dispuesto en el Decreto 2649 de 1993 y la Ley 222 de 1995.

En este punto conviene reiterar que, en el evento que los estados financieros del ejercicio anterior hayan sido examinados por otro Contador Público, se debe indicar esta situación, al igual que el tipo de dictamen emitido y, en el caso de que se trate de un dictamen con salvedades, las razones que lo originaron, considerando la naturaleza y la validez actual de la salvedad.

Así mismo, cuando los estados financieros de ejercicios anteriores no hayan sido dictaminados, se debe hacer constar este hecho en el dictamen, advirtiendo que la presentación se hace únicamente para fines comparativos.

Certificación y dictamen de Estados Financieros.

Como se sabe, los estados financieros en nuestro país, según las disposiciones vigentes tienen que cumplir con expresos requisitos que se encuentran consignados en la normatividad contable, mas exactamente en el Decreto 2649/93 y en la Ley 222/95; esta última establece en sus artículos 37 y 38, las condiciones de aceptación legal de los mismos

A este particular, vale la pena recordar que el artículo 37 de la ameritada Ley 222 establece de manera inequívoca que el Representante Legal y el Contador Público bajo cuya responsabilidad se prepararon los Estados financieros del ente económico, son las únicas personas encargadas de certificar con su firma tales estados, en garantía que se ha cumplido plenamente con el mandato contenido en el Artículo 57 del Decreto 2649 de 1993, consistente en que se han verificado, previamente a su emisión, las afirmaciones implícitas y explícitas contenidas en cada uno de los elementos que conforman los estados contables, en lo que tiene que ver con existencia, integridad, valuación, derechos y obligaciones, reconocimiento, presentación y revelación de los hechos económicos allí consignados.

El Artículo 37, pues, fija la responsabilidad del representante legal con respecto a la certificación y señala el alcance de la firma del Contador Público que hubiere preparado los Estados Financieros; lo que trae como consecuencia que tales personas deben dejar consignada una manifestación expresa o certificar lo antedicho, declarando junto a su firma en los propios estados financieros o en documento adjunto, que "han verificado previamente las afirmaciones contenidas en los estados financieros, y que las mismas se han tomado fielmente de los libros", declaración que puede hacerse con estas palabras o con expresiones semejantes, siempre y cuando se haga referencia completa a la verificación de las afirmaciones de que trata el ya citado artículo 57 del Decreto 2649 de 1993.

En este punto es de notar que únicamente se difunden Estados Financieros certificados y dictaminados (cuando exista Revisor Fiscal), esto es, que solo se pueden someter a la consideración o conocimiento de los asociados o de terceros, aquellos estados contables que cumplan con estos requisitos, en prueba de que los mismos han sido tomados fielmente de Libros de Contabilidad debidamente registrados e igualmente que los hechos económicos allí presentados han cumplido con los principios o normas de contabilidad de general aceptación, corresponden con la realidad y reflejan fidedignamente la situación financiera en la fecha de corte del respectivo año.

Así las cosas, se excluye entonces la firma del Revisor Fiscal de los Estados Financieros certificados, ya que dicho profesional no certifica estos documentos sino que los dictamina, esto es, emite un juicio profesional basado en la evidencia obtenida como producto de su examen, para lo cual expide el respectivo Dictamen, el cual se acompaña con los Estados Financieros, al tenor de lo dispuesto en el Artículo 38 de la Ley 222 de 1995

Lo anterior denota sin sombra de duda, que un Revisor Fiscal solo puede suscribir Estados Financieros que lleven previamente la firma del Representante Legal y del Contador Público, pues estos son responsables de los mismos en su calidad de certificantes; al Revisor Fiscal solo le compete emitir un juicio profesional sobre dichos estados, el cual plasma en su dictamen que se acompaña con estos documentos.

Por ello, la razón de ser de la expresión "(...) ver la opinión adjunta" u otra similar (...)" que se antepone a su firma, ya que ésta alcanza y tiene el sentido de su dictamen, el cual no representa una certificación; lo que pone de presente el rol de quien dictamina y diferencia de esta manera que el Revisor Fiscal en modo alguno certifica los Estados Financieros.

Lo expuesto, denota entonces que, tanto el Contador Público responsable de la preparación de los estados contables, como el Revisor Fiscal deben asegurarse de manera fundamentada que cada "afirmación o aseveración" en que se representa cada una de las partidas que componen los elementos de los estados financieros, corresponde con la realidad económica del ente. Huelga decir, que una "afirmación o aseveración" se entiende y así se debe leer, como una partida reconocida en la contabilidad e informada en los estados financieros, esto es, incorporada como parte de los mismos, ha sido valuada correctamente y aceptada en su integridad.

Así las cosas, cuando en el balance de una empresa, se reflejan por ejemplo unas determinadas "cuentas por cobrar", por un monto específico; significa que en la práctica, la administración del ente - y por supuesto el contador-, están diciendo, "afirmando" que las cuentas por cobrar son esas, que no existen otras, y que su valor es el señalado en tal balance, todo lo cual certifican a la luz de las disposiciones vigentes.

Ello significa que el contador (preparador de la información), se hace responsable por todas las cifras informadas, incluidas aquellas que vienen de periodos contables anteriores, aún a pesar que el profesional aludido no hubiere estado al frente de la contabilidad en esos años.

La misma responsabilidad descrita en el párrafo anterior, le es aplicable al Revisor Fiscal en ejercicio, quien estando al frente de sus labores, en los casos en que sea necesario, se encuentra en la obligación de dictaminar toda la información de la compañía, aún cuando ésta corresponda a ejercicios anteriores o a periodos en los cuales no ocupaba el cargo de Revisor Fiscal, en el entendimiento que la contabilidad es acumulativa y de carácter continuo.

De la misma manera, se debe recordar que la preparación y presentación de los estados financieros es responsabilidad de la administración del ente, al tenor de lo dispuesto en el Art. 19 del Decreto 2649 de 1993, razón por la cual ésta, debe precaver la adopción de las medidas necesarias para garantizar la continuidad del ciclo de elaboración y presentación de la información financiera de la compañía.

Sobre el cumplimiento de obligaciones relacionadas con el Sistema de Seguridad Social Integral.

En este campo, el Revisor Fiscal en su dictamen deberá expresar su conformidad o no, sobre el cumplimiento de las obligaciones del ente económico en esta materia, en particular en los siguientes puntos:

1. Si el aportante ha cumplido durante el período sus obligaciones de autoliquidación y pago de aportes

2. Si los datos incorporados en las autoliquidaciones son veraces y se han determinado correctamente las bases de cotización

3. Si son correctos los datos sobre afiliados al sistema

4. Si el aportante se encuentra a paz y salvo por el pago de aportes al cierre del período de acuerdo con los plazos fijados

5. Si existen irregularidades contables en relación con los aportes al sistema, especialmente las relativas a bases de cotización, aportes laborales y patronales

6. Salvedades a que haya lugar

7. Así mismo, dentro del Dictamen, se deben reflejar los hallazgos encontrados.

Sobre la concordancia entre los Estados Financieros y el Informe de Gestión.

En este campo deberá expresar sus conclusiones sobre los siguientes puntos:

1. Conclusiones sobre la evolución de los negocios,

2. Conclusiones sobre la Situación jurídica

3. Conclusiones sobre la Situación económica

4. Conclusiones sobre la Situación administrativa

5. Conclusiones sobre los acontecimientos posteriores al cierre

6. Análisis sobre la evolución previsible de la entidad

7. Conclusiones sobre las operaciones con socios y administradores

8. Cumplimiento de disposiciones sobre propiedad intelectual y derechos de autor

9. Así mismo, dentro del Dictamen, se deben reflejar los hallazgos encontrados.

Sobre la gestión administrativa y el control interno.

La información exigida en el artículo 209 del Código de Comercio, está protegida por el derecho a la intimidad, su destinatario exclusivo es la asamblea, junta de socios o máximo órgano de dirección. En tal circunstancia es independiente y no puede incorporarse en el dictamen sobre estados financieros, razón por la cual debe constar en un documento separado.

Este juicio profesional debe contener por lo menos las siguientes declaraciones, conforme al citado artículo:

■ "....Si los actos de los administradores de la sociedad se ajustan a los estatutos y a las ordenes o instrucciones de la asamblea o junta de socios;

■ Si la correspondencia, los comprobantes de las cuentas y los libros de actas y de registro de acciones, en su caso, se llevan y conservan debidamente, y

■ Si hay y son adecuadas las medidas de control interno, de conservación y custodia de los bienes de la sociedad o de terceros que están en poder de la compañía"

Igualmente, en este acápite el Revisor Fiscal deberá expresar su juicio profesional en torno de los siguientes tópicos:

■ Si hay y, si se encuentra establecido un control permanente de los valores sociales, conforme los presupuestos especificados en el desarrollo de esta orientación.

■ Análisis sobre la diligencia de los administradores en la conducción del ente económico

■ Así mismo, se deben reflejar los hallazgos relacionados.

Sobre el procesamiento electrónico de datos, la estructura del departamento de sistemas y la seguridad de la información.

El Revisor Fiscal deberá pronunciarse en su dictamen para cumplir con este punto, sobre los hallazgos encontrados.

Sobre el medio ambiente.

El Revisor Fiscal deberá pronunciarse en su dictamen para cumplir con este punto, sobre los hallazgos relacionados y encontrados.

Sentido del dictamen del Revisor Fiscal.

El sentido del juicio profesional del Revisor Fiscal, será el que se indique dentro del dictamen correspondiente; se entiende que el mismo debe ajustarse a las disposiciones consignadas en el Código de Comercio.

El Revisor Fiscal tiene libertad respecto a la forma de presentación de su informe, pero debe cuidar que éste revele todos los aspectos que comprenden el alcance del trabajo realizado y sus obligaciones.

Cuando el Revisor Fiscal considere que debe expresar salvedades, lo debe hacer de manera clara e inequívoca, indicando los motivos e importancia de la salvedad.

Así las cosas, además del contenido de los numerales anteriores (que se reflejan en el dictamen), el Revisor Fiscal debe hacer alusión a los siguientes aspectos:

1. Identificación de los estados financieros de propósito general a saber: Balance General, Estado de Resultados, Estado de Cambios en el Patrimonio, Estado de Cambios en la Situación Financiera y Estado de Flujo de Efectivo, con indicación de las fechas de corte y de los ejercicios correspondientes.

2. Información sobre la naturaleza y alcance de la revisoría, debiendo mencionar como se explicó precedentemente, aspectos tales como:

■ Si fueron obtenidas las informaciones necesarias para cumplir sus funciones.

■ Identificación del criterio o parámetro con relación al cual se dictamina.

■ Identificación de los procedimientos aplicados y manifestación de la fecha hasta la cual se practicaron, señalando cuando sea el caso, si están previstos en normas legales o contractuales.

■ Si la labor adelantada por la revisoría fiscal aporta seguridad sobre los estados financieros, que permita fundamentar debidamente el informe o dictamen.

■ Si se formuló un plan de fiscalización que permita garantizar la obtención de una información financiera de calidad, acorde con las exigencias legales sobre el particular.

■ Si las operaciones registradas se ajustan a los estatutos y a las directrices de la Asamblea o junta de socios.

3. El juicio profesional, en el que se hace referencia a los siguientes puntos:

■ Si la contabilidad es llevada conforme a las normas legales y la técnica contable.

■ Si los estados financieros han sido tomados fielmente de los libros.

■ Si los estados financieros han sido preparados de acuerdo con principios o normas de contabilidad generalmente aceptadas en Colombia y si tales principios han sido aplicados de manera uniforme en el período corriente en relación con el período anterior.

■ Si los estados financieros presentan en forma fidedigna la situación financiera del ente, los resultados de las operaciones, los cambios en la situación financiera, en el patrimonio y en los flujos de efectivo por el período

revisado.

■ Procedimientos aplicados para actualización de cifras de los estados financieros.

■ Si en su criterio los estados financieros presentan de forma fidedigna la situación financiera del ente económico.

4. Las reservas o salvedades a que esté sujeto el juicio profesional, debe contener los siguientes aspectos:

■ Identificación del ente económico fiscalizado.

■ Nombre completo, firma y número de matricula profesional del Revisor Fiscal, persona natural que lo suscribe.

■ Nombre completo y número de registro profesional de la sociedad de contadores públicos, por cuenta de la cual se actúa.

■ La fecha del dictamen, (fecha en que se pone a disposición de los asociados)

Autenticidad de los dictámenes.

La Ley ha delegado en los revisores fiscales, la delicada función de emitir juicio profesional acerca de la fidedignidad de la información contenida en los estados financieros certificados y en los demás aspectos materia de fiscalización, razón por la cual, lo reviste de todas las facultades para el ejercicio de sus funciones.

La emisión del juicio profesional sobre fidedignidad requiere, entre otros elementos, realizar pruebas sobre la verificación de afirmaciones requeridas para la certificación de estados financieros, según lo establecido en los artículos 52 del Código de Comercio y 57 del Decreto 2649 de 1993.

En este estadio, se debe afirmar que conforme a los artículos 39 de la Ley 222 de 1995 y 208 del Código de Comercio, los estados financieros certificados, así como los dictaminados, se presumen auténticos, salvo prueba en contrario.

En este sentido, se puede decir que la fidelidad de los estados financieros se encuentra asegurada por el dictamen del Revisor Fiscal, que consiste como se ha dicho tantas veces, en el juicio profesional formulado como resultado de la labor de fiscalización desarrollada, la cual se desprende de la obtención de la información necesaria para formar una evidencia, así como de la aplicación de procedimientos de fiscalización aconsejados por la Técnica de Interventoría de Cuentas.

Para que los estados financieros se reputen auténticos y fidedignos requieren en primer lugar, como se ha expuesto, cumplir con los requisitos de la certificación de dicha información, así como con los relativos al dictamen del Revisor Fiscal y a la aprobación del máximo órgano de dirección del ente económico. En caso de no ser aprobados por el máximo órgano de dirección, no se afecta su autenticidad y fidelidad, mientras no se desvirtúe la presunción legal de veracidad con la que se encuentran revestidos, en virtud de la fe pública que tienen incorporada.

Modificación del dictamen del Revisor Fiscal.

El informe del Revisor Fiscal solo podrá ser modificado para adicionar aspectos omitidos cuando las entidades gubernamentales que ejercen inspección, vigilancia o control, así lo recomienden, en razón a que el mismo no se ajusta a las normas legales, lo que significa que un informe una vez emitido, no puede ser modificado sino únicamente adicionado, aclarado o precisado en sus efectos o alcances.

El máximo órgano de dirección de los entes económicos tiene la potestad de objetar y ordenar modificaciones a los estados financieros, pero carece de atribuciones para ordenar modificaciones al dictamen del Revisor Fiscal, dada la autonomía e independencia de esta institución.

En el evento que el máximo órgano del ente económico ordene modificaciones a la información generada o, las entidades de inspección, control y vigilancia ordenen rectificaciones a los estados financieros, el Revisor Fiscal estará en la obligación de adicionar, aclarar y precisar el dictamen emitido inicialmente. En este caso deberá dejar constancia de que ya existe un dictamen anterior.

Finalmente, en este punto conviene recordar, que los dictámenes no se pueden discutir previamente a su emisión con la administración del ente económico, so pena de que el dictamen pueda ser objeto de influencias e intereses que le resten objetividad al juicio profesional.

ATESTACIONES

Este tipo de informes, corresponden al testimonio del Revisor Fiscal, consistente en una declaración o manifestación expresa, en la que expone la responsabilidad que asume respecto al contenido de algún documento preparado y certificado por la administración. Es decir, que se compromete como testigo fiel de los hechos u operaciones que se exponen y, certifica la autenticidad o veracidad de las declaraciones realizadas por funcionarios o empleados del ente económico.

Únicamente se pueden atestar declaraciones emitidas por personas identificadas que sean responsables de éstas y, que puedan ser comprobadas mediante confrontación con documentos registrados por los sistemas de información del ente económico

Estructura De Las Atestaciones.

Una atestación debe incluir, al menos, los siguientes elementos:

o Título.

o Fecha de emisión. o Destinatario. o Restricciones a su circulación, si las hubiere o Identificación de la declaración objeto de la atestación, con

indicación de su sentido y autor.

o Identificación del criterio o parámetro con relación al cual la declaración es examinada.

o Descripción de las fuentes de la evidencia obtenida para comprobar la autenticidad o veracidad de la declaración en cuestión.

o Identificación de los procedimientos aplicados.... señalando, cuando sea el caso, si aquellos están previstos en normas legales o contractuales.

o Descripción de las limitaciones en el alcance, sentido o propósito de los procedimientos aplicados, si fuere el caso.

o Manifestación de la conclusión obtenida sobre la autenticidad o veracidad de la declaración objeto de la atestación. La atestación debe asumir la forma de una seguridad positiva. Si esto no fuere posible se expresará la causa de ello.

o Nombre completo del Revisor Fiscal y su firma seguida de la enunciación del número de la tarjeta profesional correspondiente."

Cuando el revisor fiscal es una persona jurídica, se incluirá la identificación de la sociedad de contadores, indicando su número de registro en complemento a la identificación de la persona natural que la representa.

INSTRUCCIONES

Este tipo de informe corresponde a documentos mediante los cuales, el Revisor Fiscal pone en conocimiento errores, irregularidades, fraudes, actos ilegales, condiciones reportables y deficiencias significativas del control interno organizacional, o así mismo cuando como producto de su trabajo entrega las instrucciones que juzgue pertinentes para proponer actos tendientes a la corrección de tales hechos.

Estructura de las Instrucciones.

Una instrucción debe contener, al menos, los siguientes elementos:

o Título. o Fecha de emisión. o Destinatario. Las instrucciones deberán dirigirse a la persona u

órgano del ente fiscalizado que sea competente para resolver sobre ellas y, de ser el caso, a su superior.

o Restricciones a su circulación. o Descripción de los hechos que constituyen su objeto, indicando si

se trata de error, irregularidad, fraude, acto ilegal, condición reportable, deficiencia significativa del control organizacional y, de ser posible, la identificación del autor.

o El criterio o parámetro al cual debieron sujetarse los hechos materia de las observaciones.

o Propuesta de los correctivos que se consideren pertinentes. o Nombre completo del Revisor Fiscal y su firma, seguida del

número de la tarjeta profesional correspondiente.

Cuando el revisor fiscal es una persona jurídica, se incluirá la identificación de la sociedad de contadores, indicando su número de registro en complemento a la identificación de la persona natural que la representa.

DENUNCIAS.

Esta actuación, corresponde, en el evento que ocurridos los hechos descritos en el acápite de instrucciones, los autores de los mismos sean renuentes a implementar los correctivos instruidos o sean reiterativos en las conductas tipificadas en el numeral anterior. Ante esta situación el Revisor Fiscal deberá proceder a efectuar la denuncia correspondiente.

Estructura de las denuncias.

Las denuncias deben contener, al menos, los siguientes elementos:

o Título.

o Fecha de emisión. o Destinatario. Las denuncias deberán dirigirse a la persona u órgano

del ente fiscalizado que sea competente para resolver sobre ellas y, de ser el caso, a su superior y a la entidad que ejerza inspección, vigilancia o control.

o Restricciones a su circulación. o Descripción de los hechos que constituyen su objeto, indicando si

se trata de error, irregularidad, fraude, acto ilegal, condición reportable, deficiencia significativa del control organizacional y, de ser posible, la identificación del autor de los mismos.

o El criterio o parámetro al cual debieron sujetarse los hechos materia de las denuncias.

o Nombre completo del Revisor Fiscal y su firma, seguida del número de la tarjeta profesional correspondiente.

Cuando el revisor fiscal es una persona jurídica, se incluirá la identificación de la sociedad de contadores, indicando su número de registro en complemento a la identificación de la persona natural que la representa.

REPORTES

Consisten en informes sobre las actividades realizadas por la Revisoría Fiscal, sobre distintos tópicos de su ejercicio.

Estructura de los reportes

Un reporte debe contener, al menos, los siguientes elementos:

o Título. o Fecha de emisión. o Destinatario. o Restricciones a su circulación. o Una descripción de la gestión realizada por la Revisoría Fiscal que

versará sobre asuntos tales como:

1. Fecha efectiva de iniciación y terminación de sus labores. 2. Criterios utilizados para planear y ejecutar el trabajo 3. Detalle de la forma como se hubiese ejecutado el presupuesto asignado a

la Revisoría Fiscal, que entre otras cosas, incluirá: o Información sobre los recursos humanos utilizados para desarrollar el

trabajo, incluyendo los expertos consultados, indicando sus calidades profesionales, la manera como se hubiese distribuido el trabajo y la dedicación horaria de cada uno de los integrantes de la Revisoría.

o Concepto sobre la suficiencia y adecuación de los recursos utilizados por la Revisoría Fiscal y propuesta sobre las apropiaciones que deberían hacerse para el futuro.

4. Manifestación de las principales labores desarrolladas, de los logros alcanzados y de las dificultades que se hubiesen afrontado para realizar cabalmente sus funciones.

o Enumeración de recomendaciones para mejorar la eficacia y eficiencia de la Revisoría Fiscal, así como la calidad de la comunicación de ésta con los diferentes órganos, funcionarios y empleados del ente fiscalizado.

o Nombre completo del Revisor Fiscal y su firma, seguida de la enunciación del número de la tarjeta profesional correspondiente

Cuando el revisor fiscal es una persona jurídica, se incluirá la identificación de la sociedad de contadores, indicando su número de registro en complemento a la identificación de la persona natural que la representa.

CONSERVACIÓN Y MANEJO DE LOS INFORMES.

Publicidad y difusión de los informes

En lo atinente con los dictámenes, "estos se darán a conocer conjuntamente con la información dictaminada, en la oportunidad y por los mismos medios en que ésta se divulgue", salvo que en forma expresa se indique el lugar donde el dictamen se encuentre y pueda ser consultado. Cuando normas especiales establezcan restricción de publicidad, como en el caso del artículo 209 del Código de Comercio, la publicidad se entiende cumplida con la entrega a los destinatarios.

"Los dictámenes sobre estados financieros de propósito general se depositarán simultáneamente con éstos por el respectivo ente económico en el registro público correspondiente ... "

"Las atestaciones, los reportes", las instrucciones y las denuncias "se darán a conocer únicamente a sus destinatarios y a las autoridades cuando éstas lo soliciten en desarrollo de sus funciones...."o existan normas que lo obliguen, especialmente en el caso de las denuncias.

Otra Información publicada conjuntamente con los informes

Cuando un informe de la Revisoría Fiscal vaya a ser publicado conjuntamente con información no dictaminada, aquella se cerciorará de que no existan incongruencias y hará las salvedades que sean del caso....".

Utilización de los Informes para propósitos distintos.

"Los informes de la Revisoría Fiscal no podrán ser utilizados para propósitos distintos..." de los expresamente indicados en ellos. Este principio no impide la consideración de los informes para efectos de evaluar la conducta de la Revisoría Fiscal.

Archivo de Informes.

Cada Revisor Fiscal deberá expedir copia auténtica e íntegra de sus informes y formar con ella un archivo consecutivo, que deberá permanecer en poder de la Revisoría Fiscal, estará sometido a reserva y, en consecuencia, sólo podrá ser consultado por las personas autorizadas por la ley para examinar los libros y documentos de la entidad fiscalizada".

MODELOS DE INFORMES

MODELO 1 - DICTAMEN LIMPIO REVISOR FISCAL EN LOS DOS AÑOS

Sincelejo, XX de XXXX del año 2004

INFORME DEL REVISOR FISCAL

A la Asamblea de Accionistas de

ABC S.A.

1. He auditado los balances generales de ABC S.A. al 31 de diciembre de 2003 y 2002 y

los correspondientes estados de resultados, de cambios en el patrimonio de los

accionistas, de cambios en la situación financiera y de flujos de efectivo de los años

terminados en esas fechas. Dichos estados financieros, que se acompañan, fueron

preparados y certificados por el representante legal y contador de la Compañía; entre

mis funciones se encuentra la de auditarlos y expresar una opinión sobre ellos.

2. Obtuve las informaciones necesarias para cumplir mis funciones de Revisor Fiscal y

llevé a cabo mi trabajo de acuerdo con normas de auditoría generalmente aceptadas en

Colombia. Tales normas requieren que planee y efectúe la auditoría para cerciorarme

de que los estados financieros reflejan razonablemente la situación financiera y los

resultados de las operaciones. Una auditoría de estados financieros implica, entre otras

cosas, hacer un examen con base en pruebas selectivas, de la evidencia que respalda las

cifras y las revelaciones en los estados financieros, y evaluar los principios de

contabilidad utilizados, las estimaciones contables hechas por la administración, y la

presentación de los estados financieros en conjunto. Considero que mis auditorías

proveen una base razonable para la opinión sobre los estados financieros que expreso en

el párrafo siguiente.

3. En mi opinión, los citados estados financieros auditados por mí, que fueron fielmente

tomados de los libros de contabilidad y adjuntos a este informe, presentan

razonablemente la situación financiera de ABC S.A. al 31 de diciembre de 2003 y 2002

y los resultados de sus operaciones, los cambios en el patrimonio, los cambios en su

situación financiera y sus flujos de efectivo de los años terminados en esas fechas, de

conformidad con principios de contabilidad generalmente aceptados en Colombia, los

cuales han sido aplicados uniformemente con el año anterior.

4. Con base en el desarrollo de mis demás funciones de Revisor Fiscal, conceptúo

también que durante los años 2003 y 2002 la contabilidad de la Compañía se llevó

conforme a las normas legales y a la técnica contable, las operaciones registradas en los

libros de contabilidad y los actos de los administradores se ajustaron a los estatutos y a

las decisiones de la Asamblea General de Accionistas y de la Junta Directiva, la

correspondencia, los comprobantes de las cuentas, los libros de actas y de registro de

acciones se llevaron y conservaron debidamente. Igualmente se observaron medidas

adecuadas de control interno y de conservación y custodia de los bienes de la Compañía

y de terceros en su poder.

5. El informe de gestión por el año terminado el 31 de diciembre de 2003, ha sido

preparado por los administradores de la Compañía para dar cumplimiento a

disposiciones legales y no forma parte integrante de los estados financieros auditados

por mí. De conformidad con las normas legales, me he cerciorado de que:(a) el informe

de gestión contiene todas las informaciones exigidas por la Ley, y (b) la información

contable que contiene el citado informe concuerda con la de los estados financieros

auditados correspondientes al año 2003.

6. De conformidad con el Decreto 1406 de 1999, conceptúo que, la información

contenida en las declaraciones de autoliquidación de aportes al sistema de seguridad

social integral, por el año 2003, están conformes con las normas pertinentes y los

aportes correspondientes se han pagado oportunamente.

1. En cumplimiento del artículo 1º de la Ley 603/2000 informo que el software

utilizado tiene la licencia correspondiente y cumple por tanto con las normas de

derecho de autor.

XXXXXX XXXX

Revisor Fiscal

Tarjeta Profesional No. 00000-T

MODELO 2 - DICTAMEN LIMPIO REVISOR FISCAL UN AÑO

Medellín, XX de XXXX del año 2002

INFORME DEL REVISOR FISCAL

A la Asamblea de Accionistas de

ABC S.A.

1. He auditado el balance general adjunto de ABC S.A. al 31 de diciembre de 2001 y

sus correspondientes estados de resultados, de cambios en el patrimonio, de cambios en

la situación financiera y de flujos de efectivo, del año terminado en esa fecha. Dichos

estados financieros, que se acompañan, fueron preparados y certificados por el

representante legal y contador de la Compañía; entre mis funciones se encuentra la de

auditarlos y expresar una opinión sobre ellos. Los estados financieros del año 2000,

fueron auditados por otro Revisor Fiscal, vinculado a Néstor Jiménez y Asociados(1),

quién emitió una opinión sin salvedades.

2. Obtuve las informaciones necesarias para cumplir mis funciones de Revisor Fiscal y

llevé a cabo mi trabajo de acuerdo con normas de auditoría generalmente aceptadas en

Colombia. Tales normas requieren que planee y efectúe la auditoría para cerciorarme

de que los estados financieros reflejan razonablemente la situación financiera y los

resultados de las operaciones. Una auditoría de estados financieros implica, entre otras

cosas, hacer un examen con base en pruebas selectivas, de la evidencia que respalda las

cifras y las revelaciones en los estados financieros, y evaluar los principios de

contabilidad utilizados, las estimaciones contables hechas por la administración, y la

presentación de los estados financieros en conjunto. Considero que mis auditorías

proveen una base razonable para la opinión sobre los estados financieros que expreso en

el párrafo siguiente.

3. En mi opinión, los citados estados financieros auditados por mí, que fueron fielmente

tomados de los libros y adjuntos a este informe, presentan razonablemente la situación

financiera de ABC S.A. al 31 de diciembre de 2001, el resultado de sus operaciones, los

cambios en el patrimonio, los cambios en su situación financiera y sus flujos de efectivo

durante el año terminado en esas fecha, de conformidad con principios de contabilidad

generalmente aceptados en Colombia, aplicadas sobre una base uniforme con el año

anterior.

4. Con base en el desarrollo de mis demás funciones de Revisor Fiscal, conceptúo

también que durante el año 2001 la contabilidad de la Compañía se llevó conforme a las

normas legales y a la técnica contable, las operaciones registradas en los libros de

contabilidad y los actos de los administradores se ajustaron a los estatutos y a las

decisiones de la Asamblea General de Accionistas y de la Junta Directiva, la

correspondencia, los comprobantes de las cuentas, los libros de actas y de registro de

acciones se llevaron y conservaron debidamente. Igualmente se observaron medidas

adecuadas de control interno y de conservación y custodia de los bienes de la Compañía

y de terceros en su poder.

5. El informe de gestión por el año terminado el 31 de diciembre de 2001, ha sido

preparado por los administradores de la Compañía para dar cumplimiento a

disposiciones legales y no forma parte integrante de los estados financieros auditados

por mí. De conformidad con las normas legales, me he cerciorado de que: (a) el

informe de gestión contiene todas las informaciones exigidas por la Ley, y (b) la

información contable que contiene el citado informe concuerda con la de los estados

financieros auditados correspondientes al año 2001.

6. De conformidad con el Decreto 1406 de 1999, conceptúo que, la información

contenida en las declaraciones de autoliquidación de aportes al sistema de seguridad

social integral, por el año 2001, están conformes con las normas pertinentes y los

aportes correspondientes se han pagado oportunamente.

7. En cumplimiento del artículo 1º de la Ley 603/2000 informo que el software

utilizado tiene la licencia correspondiente y cumple por tanto con las normas de derecho

de autor.

XXXXXX XXXX

Revisor Fiscal

Tarjeta Profesional No. 00000-T

(1) Nota: en caso de que el Revisor Fiscal no pertenezca a la firma se debe eliminar esta

parte.

MODELO 3 - DICTAMEN LIMPIO REVISOR FISCAL DEL AÑO CUANDO

EL ANTERIOR REVISOR FISCAL EMITIO SALVEDADES

SI LA SALVEDAD SE CORRIGIO:

El párrafo 1 cambiaría al final así:

"... opinión sobre ellos. Los estados financieros del año 2000, fueron auditados por otro

Revisor Fiscal, vinculado a Néstor Jiménez y Asociados(1), quién emitió una opinión

con salvedades debido a que XXX XXX XXX XXX XX XX. En el transcurso del año

2001, la Compañía corrigió esta situación xxx xxx xxxx xxxx."

Los demás párrafos no cambian.

SI LA SALVEDAD NO SE CORRIGIO:

Si la salvedad no se corrigió se debe evaluar el impacto en el nuevo año a fin de incluir

una salvedad en el informe en el año corriente. El párrafo quedaría así:

"... opinión sobre ellos. Los estados financieros del año 2000, fueron auditados por otro

Revisor Fiscal, vinculado a Néstor Jiménez y Asociados(1), quién emitió una opinión

con salvedades debido a que XXX XXX XXX XXX XX XX. Al 31 de diciembre de

2001, la situación aún subsiste tal como se indicará en el párrafo x.

MODELO 4 - DICTAMEN LIMPIO REVISOR FISCAL CUANDO SE HA

SOPORTADO EN PARTE EN ESTUDIOS DE TERCEROS

Este modelo se debe utilizar cuando la Compañía ha determinado sus valorizaciones de

activos fijos con base en estudios técnicos de terceros o cuando se han determinado los

pasivos actuariales de pensiones con base en informes de terceros.

El párrafo 1 quedaría así:

"1. ...la de auditarlos y expresar una opinión sobre ellos. La determinación de las

valorizaciones por $ XXXXXX se efectúo con base en estudios técnicos efectuados por

una firma especializado tal como se menciona en la Nota 2.

Párrafo 2 queda igual.

Párrafo tercero cambiaría así:

"3.. En mi opinión, basado en mi trabajo y en el estudio técnico mencionado en le

párrafo primero, los citados estados financieros auditados por mí, que fueron..."

MODELO 5 - DICTAMEN CON SALVEDAD

Las salvedades se presentan por que los estados financieros no estén conforme con

principios de contabilidad generalmente aceptados en Colombia y su monto sea

significativo aunque no cambia sustancialmente los estados financieros en su conjunto

(en cuyo caso daría lugar a opinión negativa).

Párrafos 1 y 2 continúan iguales.

Se incluye un nuevo párrafo en el cual se debe describir en forma muy concisa, clara y

concreta la razón de la salvedad y su efecto monetario en los resultados, el impuesto de

renta y demás cuentas contables.

El modelo del párrafo sería el siguiente:

"3. La Compañía no calculó ni registro depreciación de su maquinaria durante el año

2001 por considerar que aun cuando hay producción, los bienes están conservando su

valor. Sin embargo, el artículo www del decreto 2649 exige el registro de la

depreciación cuando los activos estén operando. La depreciación no registrada ascendió

a $ 450 millones. Como resultado de ello , la utilidad neta del año está sobreestimada en

$ 300 millones (neto de impuesto de renta por valor de $ 150 millones) y los activos

fijos están sobreestimados en $ 450 millones.

4. En mi opinión, excepto por los efectos del no registro de la depreciación mencionada

en el párrafo tercero, los citados estados financieros auditados por mí, que fueron

fielmente tomados de los libros de contabilidad y adjuntos a este informe, presentan

razonablemente la situación financiera de la empresa.

Lo que determina si un Dictamen es clasificado o categorizado como CON

SALVEDAD O ADVERSO O NEGATIVO es la materialidad o importancia relativa

Recuerde el articulo 16 Decreto 2649/93

Importancia relativa o materialidad. El reconocimiento y presentación de los hechos

económicos debe hacerse de acuerdo con su importancia relativa.

Un hecho económico es material cuando, debido a su naturaleza o cuantía, su

conocimiento o desconocimiento, teniendo en cuenta las circunstancias que lo rodean,

puede alterar significativamente las decisiones económicas de los usuarios de la

información.

Al preparar estados financieros, la materialidad se debe determinar con relación al

activo total, al activo corriente, al pasivo total, al pasivo corriente, al capital de trabajo,

al patrimonio o a los resultados del ejercicio, según corresponda.

CONCEPTO 581 DE 2002. JCC/1687/2002

Procede este despacho a dar respuesta a su comunicación vía Internet radicada con el

474.807, mediante la cual eleva consulta para que se le informe sobre el papel del

revisor fiscal frente a la piratería del software. Realizado el análisis correspondiente nos

permitimos hacer las siguientes consideraciones:

En primer término es necesario precisar que la revisoría fiscal es una institución de

fiscalización que, en interés de la comunidad, bajo la dirección y responsabilidad del

revisor fiscal y con sujeción a las normas de auditoría generalmente aceptadas, debe no

sólo dictaminar los estados financieros sino también revisar y evaluar sistemáticamente

y en forma oportuna, los elementos que integran el control interno, en los términos

señalados en la ley y los estatutos de la entidad. Es así como en el artículo 207 del

Código de Comercio establece las funciones que debe desarrollar el titular del cargo

fiscalizador, amén de aquellas que le establezca los estatutos sociales, precisando el

legislador en los artículos 208 y 209 del estatuto mercantil, el contenido del dictamen de

revisoría fiscal e informe a la asamblea o junta de socios, materias que son

complementadas, entre otros, por el artículo 38 de la Ley 222 de 1995 que a la letra

preceptúa lo que sigue: “ART. 38… Cuando los estados financieros se presenten

conjuntamente con el informe de gestión de los administradores, el revisor fiscal o

contador público independiente deberá incluir en su informe su opinión sobre si entre

aquellos y éstos existe la debida concordancia” (resaltado fuera del texto).

Es así como el representante legal de la sociedad deberá incluir dentro de su informe de

gestión la exposición fiel sobre la evolución de los negocios y la situación económica,

administrativa y jurídica de la sociedad, incluyendo el estado de cumplimiento de las

normas sobre la propiedad intelectual y derechos de autor por parte de la sociedad, de

conformidad con el artículo 47 de la Ley 222 de 1995, modificado por el artículo 1° de

la Ley 603 de 2000.

Como quiera que el soporte lógico (software) debe inscribirse en el Registro Nacional

del Derecho de Autor de conformidad con la Ley 23 de 1982 en concordancia con el

Decreto 1360 de 1989, le corresponde al revisor fiscal no solo verificar que la

adquisición e implementación del software por parte de la sociedad cumpla con las

exigencias legales, sino que además tiene el deber de incluir en su informe de revisoría

fiscal al final del ejercicio, si el tema ha sido considerado por el administrador en el

informe de gestión, especificando si su adquisición reúne los requisitos consagrados en

la ley, como lo preceptúa la norma ya señalada. De manera que corresponde al titular

del cargo fiscalizador informar oportunamente y por escrito a la administración cuando

encuentre que existen irregularidades en el cumplimiento de la legislación sobre

derechos de autor, de suerte que el incumplimiento a la obligación descrita por el

legislador, constituye la posible vulneración a preceptos éticos consagrados en la Ley 43

de 1990.

Ahora bien, el Código Penal (L. 599 de 2000) en los artículos 270 a 272 establece las

conductas punitivas consideradas lesivas de los derechos de autor, de manera que la

responsabilidad se extiende al derecho punitivo.

En los términos anteriores se absuelve su consulta, con el alcance establecido en el

artículo 25 del Código Contencioso Administrativo.

La presidenta,

Elga Inés Sánchez Cortés

______________________

MODELO DE INFORME DEL REVISOR FISCAL CON ANOTACIONES DEL

CONTROL INTERNO (Articulo 209 Código del Comercio)

SI NO SE HAN CORREGIDO TOTALMENTE LAS OBSERVACIONES DE

CONTROL INTERNO DLE REVISOR FISCAL:

Este modelo de informe se debe utilizar cuando al final del año las recomendaciones y

medidas de control interno emitidas por el Revisor Fiscal no han sido implantadas en su

totalidad y aunque no generan una debilidad sustancial en el sistema de control interno

deben ser informadas.

"... Igualmente se observaron medidas de control interno y de conservación y custodia

de los bienes de la Compañía y de terceros en su poder. En el transcurso del año

informé a la administración de la Compañía las medidas adicionales requeridas para el

mejoramiento del control interno, las cuales no vienen siendo implantadas."

SI EL SISTEMA DE CONTROL INTERNO ES DEBIL Y NO SE HAN

IMPLANTADO MEDIDAS PARA SUBSANARLO:

Este modelo de informe se debe utilizar cuando, como resultado de nuestras

evaluaciones el sistema de control interno presenta debilidades sustanciales que

incrementan los riesgos para la Compañía. Se debe tener especial cuidado de evaluar el

impacto que tiene en los estados financieros cualquier debilidad sustancial en el sistema

de control interno que podría conllevar a salvedad sobre los estados financieros.

Igualmente se debe expresar en forma clara, concisa y concreta las razones para

expresar una salvedad frente al sistema de control interno.

“… la Compañía tiene debilidades sustanciales en su control interno ya que no se ha

establecido controles para xxx xxx xxx xxx xx xxx xx xx xxx .”

“…excepto por lo mencionado en el párrafo anterior existen y son adecuadas las

medidas de control interno, de conservación y custodia de los bienes de la Compañía y

de los de terceros en su poder. Durante el transcurso del año he informado a la

administración, las medidas requeridas para el mejoramiento del control interno

relacionado con los aspectos mencionados en el párrafo cuarto, las cuales, a la fecha aún

no se han implementado.”

ENTES ECONOMICOS OBLIGADOS A TENER REVISOR FISCAL Y OTRAS

GENERALIDADES DE LA REVISORIA FISCAL SEGÚN EL CTCP

Obligación de proveer el cargo.

La provisión del cargo de Revisor Fiscal se fundamenta en dos fuentes. La legal en donde una norma establece tal obligatoriedad y, la contractual en la cual por prescripción estatutaria o por voluntad de una proporción de los integrantes del máximo órgano de dirección del ente económico, así se determina. En síntesis están obligadas a proveer el cargo de Revisor Fiscal los siguientes:

De carácter comercial.

Los consagrados en el actual Código de Comercio, Artículo 203:

o Las sociedades por acciones. o Las sucursales de compañías extranjeras. o Las sociedades mercantiles en las que por ley o por estatutos, la

administración no corresponda a todos los socios, cuando así lo disponga cualquier número de socios excluidos de la administración que representen no menos del veinte por ciento del capital (Potestativa).

Igualmente están obligadas a tener Revisor Fiscal las preceptuadas en la ley reglamentaria de la profesión del Contador Público, Ley 43 de 1990, así:

“Las sociedades comerciales, de cualquier naturaleza, cuyos activos brutos al 31 de diciembre del año inmediatamente anterior sean o excedan el equivalente a cinco mil salarios mínimos y/o cuyos ingresos brutos durante el año inmediatamente anterior sean o excedan al equivalente de tres mil salarios mínimos. Se entiende salarios mínimos legales mensuales.”

En este caso, los Activos Brutos y/o Ingresos Brutos se determinan con base en los Estados Financieros al 31 de diciembre del respectivo año, efectuando los cálculos pertinentes (aumentos o disminuciones), que permiten determinar el valor de tales activos y/o ingresos. En esta situación, para proceder a la elección del Revisor Fiscal no se requieren reformas estatutarias, en el evento de no estar previsto el cargo.

De carácter financiero.

Entidades pertenecientes al sector financiero que se encuentran sometidas al Control y Vigilancia de la Superintendencia Financiera, tales como:

o Bancos

o Corporaciones Financieras

o Corporaciones de Ahorro y Vivienda

o Compañías de Financiamiento Comercial, de Leasing y Factoring

o Compañías de Seguros (excepto corredores de seguros) o Almacenes Generales de Depósito

o Entidades destinadas a Casas de Cambio

o Fondos Mutuos de Inversión

o Sociedades Administradoras de Fondos de Pensiones y Cesantías

o Sociedades de capitalización

o Sociedades Fiduciarias

o Organismos cooperativos de grado superior de carácter financiero

o Fondo de Garantías de Instituciones Financieras. o Sociedades emisoras de valores -Acciones-. o Bolsas de valores. o Sociedades comisionistas de bolsa. o Sociedades administradoras de fondos de inversión. o Sociedades calificadoras de valores.

De la actividad de salud.

o Entidades Promotoras de Salud. EPS

o Instituciones Prestadoras de Servicios de Salud. IPS

o Instituto de Seguros Sociales (I.S.S.).

De carácter cooperativo.

Básicamente incluye las organizaciones solidarias, a las cuales se les ha hecho extensiva la Revisoría Fiscal consagrada en el Código de Comercio para las empresas mercantiles y que se encuentran vigiladas por la Superintendencia Nacional de Cooperativas, así:

o Cooperativas

o Precooperativas

o Fondos de empleados

o Asociaciones Mutuales

De carácter gubernamental.

o Empresas industriales y comerciales del Estado o Sociedades de Economía Mixta

De carácter general.

o Empresas de servicios públicos domiciliarios

o Cajas de Compensación Familiar. o Cámaras de Comercio. o Corporaciones Autónomas Regionales (CAR). o Asociaciones, Fundaciones e Instituciones de utilidad común. o Instituciones no oficiales de educación. o Asociaciones de Autores. o Clubes Deportivos Profesionales. o Fondos Ganaderos. o Asociaciones Gremiales Agropecuarias. o Empresas comunitarias. o Propiedad horizontal y unidades inmobiliarias cerradas de uso

industrial, comercial o mixto

o Todas las demás en que lo requieran las normas legales.

CALIDADES PARA SER ELEGIDO REVISOR FISCAL.

De conformidad con el Artículo 215 del Código de Comercio, se exige la calidad de Contador Público o sociedad de contadores públicos para ostentar esta

condición; pero no basta con el simple título de contador o con la sola escritura de constitución de la sociedad respectiva, se requiere además estar inscrito en la Junta Central de Contadores y obtener la Tarjeta Profesional de Contador Público o la tarjeta de registro de la sociedad de contadores. Caso contrario no podrá ser elegido como Revisor Fiscal en ningún ente económico.

Igualmente, la Ley 43 de 1990, en su Artículo 13 dispone expresamente que se requiere tener la calidad de Contador Público7 para desempeñarse como Revisor Fiscal. Como se sabe, podrán ser elegidos Revisores Fiscales, los contadores públicos inscritos ante la Junta Central de Contadores y las Sociedades de Contadores Públicos, es decir que la designación del Revisor Fiscal puede recaer tanto en una Persona Natural como en una Persona Jurídica constituida con arreglo a las disposiciones mercantiles o de carácter civil, que se encuentre debidamente autorizada.

Es de recordar que el Parágrafo primero del artículo 2o de la Ley 43 de 1990 faculta exclusivamente a los contadores públicos y a las sociedades de contadores públicos para contratar la prestación de servicios de las actividades relacionadas con la ciencia contable en general.

Por tal razón, cuando el elegido para ejercer las funciones de Revisor Fiscal es una persona jurídica, tal ente, actúa a través de personas naturales, con quienes forma un todo indisoluble, de tal manera que la condición de Revisor Fiscal se predica tanto de la persona jurídica elegida como de la persona natural designada para realizar la labor encomendada. Al respecto es de notar que sobre esta persona natural opera la restricción prevista en el artículo 215 del Código de Comercio, en el sentido que no podrá ejercer el cargo de Revisor Fiscal en más de cinco sociedades por acciones.

En consecuencia, cuando un profesional de la Contaduría Pública actúa como delegado de la persona jurídica elegida como Revisor Fiscal, no lo hace a título personal sino en nombre y representación de quien lo contrató, de donde se deriva la "responsabilidad personal" y la "responsabilidad societaria", referida la primera a la persona natural escogida para materializar la función y la segunda a la persona jurídica elegida por el máximo órgano social, siendo una y otra responsables de la labor y a su vez titulares de la investidura de Revisor Fiscal.

Así las cosas, cuando la elección del Revisor Fiscal recae en una persona jurídica, resulta claro que, según expresa previsión del artículo 215 del Código de Comercio, en concordancia con el artículo 4 de la Ley 43 de 1990, se debe designar a una persona natural para cada revisoría, quien será reemplazada en ausencias temporales y definitivas por la persona o personas escogidas para asumir, en su orden, las funciones propias del cargo.

La extinción de la persona jurídica elegida para el ejercicio de la Revisoría Fiscal, genera la obligación del ente que contrató sus servicios de convocar al suplente para que actúe y en su ausencia citar a asamblea al máximo órgano social, a fin de escoger a quien ha de asumir en reemplazo del anterior elegido.

ELECCION DEL REVISOR FISCAL

Dentro de las funciones atribuidas a la asamblea general de accionistas, junta de socios o máximo órgano social, se encuentra la de llevar a cabo las elecciones que le corresponden según los estatutos y las leyes, así como fijar las asignaciones de las personas elegidas. Por lo anterior, es responsabilidad de los órganos antes mencionados, la elección del Revisor Fiscal.

Para la elección del Revisor Fiscal se debe tener en cuenta lo reglamentado en el Artículo 204 del Código de Comercio, o en los parámetros establecidos en las normas generales y estatutos del ente cuando se trata de personas jurídicas no sometidas a las disposiciones de la ley mercantil.

El artículo 204 antes citado, expresamente establece:

o "(...) La elección de Revisor Fiscal se hará por la mayoría absoluta de la asamblea o de la junta de socios".

o En las comanditarias por acciones, el Revisor Fiscal será elegido por mayoría de votos de los comanditarios.

o En las sucursales de sociedades extranjeras lo designará el órgano competente de acuerdo con los estatutos (...)".

En general, esta elección es una potestad del máximo órgano del ente económico.

Inscripción del nombramiento del revisor fiscal

Sea lo primero decir, que se adquiere la calidad de Revisor Fiscal desde el momento mismo de la elección, de tal suerte que su titular puede asumir las funciones propias de su investidura al interior del ente, previa aceptación del cargo mediante documento idóneo que debe acompañarse a la solicitud de inscripción de su nombre en la Cámara de Comercio del domicilio social, o ante otro organismo competente cuando se trate de una entidad sin animo de lucro no obligada a registro en la Cámara de Comercio.

Así pues, tanto el nombramiento como la aceptación, constituyen los actos fundamentales para adquirir la condición de Revisor Fiscal, teniendo el registro fines puramente declarativos, ante la necesidad de la publicidad como mecanismo idóneo para hacer oponible el nombramiento frente a terceros.

No obstante, existen casos especiales por virtud de norma expresa, en los cuales para adquirir la calidad de Revisor Fiscal, se exige la posesión del elegido ante organismos de inspección, control y vigilancia. En este evento, solo cuando dicha posesión se ha surtido ante el organismo competente, puede el profesional nombrado asumir las funciones propias del cargo, al entenderse que a través del acto de posesión, se deja evidencia de que el elegido cumple los requisitos de idoneidad y experiencia para acceder a dicho cargo.

En virtud de lo anterior, a la solicitud de inscripción ante la Cámara de Comercio del domicilio social se debe acompañar además del documento que

demuestre la aceptación, la evidencia de la posesión surtida ante el organismo de control respectivo.

Conviene por ello en este punto resaltar, la importancia que tiene la correcta interpretación de los términos idoneidad y experiencia, dado que algunas superintendencias podrían estar excediendo sus facultades al negar la posesión de Revisores Fiscales, aduciendo razones de carencia de idoneidad para ocupar el cargo, tales los casos de profesionales que aspiran a ser Revisores Fiscales en determinadas compañías vigiladas, pero que presentan atrasos en créditos o mora en los pagos de sus obligaciones financieras o a su vez, tienen en su hoja de vida multas impuestas por organismos de control o, simplemente poseen malas referencias de empleadores anteriores, motivos estos por los cuales no se les acepta la solicitud de posesión, lo que como resulta apenas obvio no se contrae estrictamente a las facultades otorgadas por la ley a esas entidades oficiales en lo concerniente con esta materia.

Y decimos que no se contrae estrictamente a dichas facultades legales, por cuanto, para la posesión como Revisor Fiscal, el profesional solo tiene que demostrar una idoneidad en el sentido que se encuentra hábil para optar al cargo, esto es, que tiene el título de Contador Público reconocido por las leyes colombianas, que cuenta con Tarjeta Profesional vigente expedida por la Junta Central de Contadores y que posee una trayectoria profesional general en la actividad, amén de haber recibido el beneplácito y la voluntad de los asociados, socios o accionistas que lo eligieron.

Así las cosas, no parece lógico ni razonable que una Superintendencia pueda prejuzgar o suponer siquiera, que el solicitante por haber incumplido o estar atrasado en sus obligaciones financieras, no ha de ejercer el cargo de manera adecuada y, mucho menos presumir que este profesional no es apto o es nocivo para la empresa que lo contrata.

De la misma manera, no parece equilibrado ni acorde con la proporcionalidad, el que un profesional que ha sido sancionado en el pasado por un organismo de control o por una autoridad disciplinaria, tampoco pueda posesionarse como Revisor Fiscal, por estas razones; pues ello equivale a extender la pena arbitrariamente de forma intemporal o permanente, es decir para toda la vida, todo lo cual tiene un carácter inconstitucional e ilegal que violenta los más elementales derechos fundamentales como el de tener acceso a un trabajo digno, con pleno desconocimiento de los principios que sustentan un estado social de derecho.

Siguiendo, en lo que tiene que ver con la experiencia del solicitante, tampoco puede ser de recibo para negar una posesión, el que el aspirante a Revisor Fiscal no haya laborado previamente en un determinado sector de la actividad económica para acreditar su experticia, pues esta puede haber sido obtenida en otras compañías o sectores, incluso de mayor complejidad al exigido. Resulta pues absurdo desconocer otras destrezas que lejos de constituir un

obstáculo, por el contrario, pueden entregar un valor agregado para el ejercicio de la fiscalización encomendada.

Actuar de esta manera, prohíja prácticas monopolísticas en determinadas actividades económicas, ya que solo Revisores Fiscales con experiencia en un

sector específico podrían optar estos cargos en dicho sector, todo lo cual también es ilegal e inconstitucional, ya que los monopolios están proscritos en nuestra legislación.

En este orden de ideas, con el proceder descrito precedentemente se podría estar en contravía de la libertad empresarial y de la iniciativa privada, al cercenarse la voluntad de los asociados, socios y/o accionistas que libre y voluntariamente decidieron elegir un Revisor Fiscal, al cual se le niega la posesión por parte de una Superintendencia.

Por último, se debe anotar que se toma como fecha de posesión del cargo de Revisor Fiscal, la correspondiente al acta de reunión de nombramiento por parte del órgano social competente y una vez este ha sido aceptado. En todo caso, frente a terceros el nombramiento solo es efectivo y oponible a partir de la fecha del registro ante la respectiva Cámara de Comercio. No obstante, es viable que durante este interregno el Revisor Fiscal realice actuaciones relacionadas con períodos anteriores, en el entendido que para el efecto se dará estricto cumplimiento a las normas vigentes.

Formas de vinculación.

Para la vinculación del Revisor Fiscal al ente económico que lo eligió, existen distintas modalidades de contratación, pues según las disposiciones vigentes hay completa libertad para los contratantes en esta materia, no existiendo ningún impedimento legal para ello. Por tanto, tal vinculación puede hacerse mediante contrato de trabajo (en tratándose de personas naturales), o mediante contrato de prestación de servicios profesionales independientes, tal sea la conveniencia de las partes. Esta última forma es aplicable para las personas naturales y las personas jurídicas.

Continuando, se debe explicar que la forma de vinculación en ningún momento inhabilita o limita el alcance del trabajo del Revisor Fiscal, toda vez que únicamente la idoneidad profesional y el conocimiento, constituyen la garantía esencial para el desarrollo objetivo e independiente de quien ejerce la fiscalización, pues como resulta obvio, las modalidades de vinculación, cualquiera sea su tipo, no alteran la independencia ni generan subordinación del Revisor Fiscal con la administración, muy a pesar que el contrato se suscriba por el Representante Legal; tampoco la genera con el máximo órgano societario, aún cuando éste mantenga la potestad de reemplazarlo en cualquier momento.

Desvinculación del Revisor Fiscal.

Como es conocido de todos, las obligaciones de los profesionales de la Contaduría Pública, ya sea como revisores fiscales o contadores frente a los usuarios de sus servicios, llegan hasta la fecha de terminación de sus contratos de trabajo o de prestación de servicios profesionales; evento que puede ocurrir por vencimiento del término de tales contratos, o antes de dicha fecha de vencimiento, por iniciativa de las partes, ya sea por remoción del cargo, o por renuncia presentada por el Revisor Fiscal.

Producida la desvinculación laboral o contractual, se pierde toda competencia de actuación o gestión, cesando el Revisor Fiscal en lo referente a todas sus obligaciones.

El Revisor Fiscal podrá renunciar al cargo, con justa causa, atendiendo los postulados contenidos en los Artículos 42 y 44 de la Ley 43 de 1990, de las cuales se desprenden las siguientes características:

1. Cuando los administradores sean renuentes a introducir los correctivos que se deriven de las instrucciones formuladas por la Revisoría Fiscal.

2. Cuando el ente económico contratante o sus administradores incumplan sus obligaciones para con la Revisoría Fiscal, o le impidan el ejercicio de sus derechos.

3. Cuando por virtud de un hecho sobreviniente quede incurso en inhabilidad o prohibición que le impida el ejercicio.

4. Cuando existan flagrantes irregularidades al interior del ente económico, detectadas por el Revisor Fiscal, que pongan en peligro su integridad personal o su idoneidad ética y profesional.

Para todos los efectos, la renuncia se presenta para ser considerada por el órgano que lo eligió por conducto del Representante Legal, excepto en aquellos casos en que el propio Revisor Fiscal es quien convoca a la asamblea que considera su renuncia.

La separación del cargo se producirá a partir de la respectiva renuncia o remoción, dado que un profesional de la contaduría pública no puede continuar en ejercicio del cargo de Revisor Fiscal, en contravía de sus más elementales derechos fundamentales, en particular de aquellos relacionados con la remuneración de sus servicios.

Lo anterior con fundamento en lo preceptuado en el artículo 44 de la Ley 43 de 1990, norma que faculta al Contador Público para interrumpir la prestación de sus servicios cuando el usuario de los mismos incumpla las obligaciones pactadas, siendo una de ellas, la retribución económica.

La sola presentación de la renuncia resulta suficiente para proceder a la cancelación de la inscripción del elegido en el registro mercantil, ya que de no existir interés por parte del ente para llevar a cabo éste trámite, el profesional afectado puede hacerlo por cuenta propia aportando la constancia de la renuncia presentada.

Al respecto la honorable Corte Constitucional en Sentencia T-395 de 2004, con ponencia del Magistrado Alfredo Beltrán Sierra, determinó que, un Revisor Fiscal al que no se le acepte la renuncia puede hacer dejación de su cargo, tal como se desprende de lo siguiente: " (...) El Revisor Fiscal está en todo su derecho de retirarse de la compañía, y de procurar un mejor desarrollo profesional, pues no tendría sentido vincularlo a una sociedad con los consecuentes efectos que puede tener en materia de restricciones, en particular respecto del número de las compañías en que puede desempeñar el

cargo. Tal como lo manifiesta y se desprende del estudio de las pruebas aportadas por el demandante, se presenta una desatención grosera de los deberes del representante legal v la ¡unta de socios para asistir a la asamblea extraordinaria, después de haber agotado el procedimiento que le corresponde como revisor fiscal, insistiendo dos veces en las convocatorias al máximo órgano social y después de haber informado tanto a la Superintendencia de Sociedades, a la Cámara de Comercio y a la DIAN de la situación presentada, a fin de que se adoptara la decisión respectiva de desvincularlo de su cargo, no encontró pronunciamiento alguno ni solución efectiva a la vulneración de su

derecho fundamental al trabajo ..... En consecuencia ...el ciudadano.... podrá

hacer dejación del cargo de revisor fiscal de esa sociedad, en virtud de lo resuelto en esta sentencia, de lo cual informará tanto a la Cámara de Comercio de Bogotá como a la Superintendencia de Sociedades ..." (El subrayado no es del texto).

Ahora bien, la Corte Constitucional en sentencia C-621 de 2003, declaró la constitucionalidad condicionada del Artículo 164 del Código de Comercio, señalando un plazo de treinta días para que el máximo órgano social realice la elección o nombramiento del nuevo revisor fiscal, vencido el cual, sin que se cumpla con tal deber, el revisor fiscal deberá dar aviso a la Cámara de Comercio respectiva, para que su retiro sea inscrito en el certificado de existencia y representación legal de la sociedad.

Para mayor ilustración, se cita un fragmento de la providencia, así: "(...) Por todo lo anterior la Corte concluye que las normas demandadas no pueden ser consideradas constitucionales, sino bajo el entendido de que la responsabilidad que endilgan a los representantes legales y revisores fiscales salientes de sus cargos, mientras se registra un nuevo nombramiento, no puede carecer de límites temporales y materiales. Dichos límites temporales y materiales implican que: (i) Se reconozca que existe un derecho a que se cancele la inscripción del nombramiento del representante legal o del revisor fiscal en todas las oportunidades en que por cualquier circunstancia cesan en el ejercicio de sus funciones. Este derecho acarrea la obligación correlativa de los órganos sociales competentes en cada caso, de proveer el reemplazo y registrar el nuevo nombramiento, (ii) Para el nombramiento del reemplazo y el registro del nuevo nombramiento se deben observar, en primer lugar, las previsiones contenidas en los estatutos sociales, (iii) Si los estatutos sociales no prevén expresamente un término dentro del cual debe proveerse el reemplazo del representante legal o del revisor fiscal saliente, los órganos sociales encargados de hacer el nombramiento deberán producirlo dentro del plazo de treinta días, contados a partir del momento de la renuncia, remoción, incapacidad, muerte, finalización del término estipulado, o cualquier otra circunstancia que ponga fin al ejercicio del cargo. Durante este lapso la persona que lo viene desempeñando continuará ejerciéndolo con la plenitud de las responsabilidades y derechos inherentes a él. A esta conclusión arriba la Corte, aplicando por analogía las normas que regulan la terminación del contrato de trabajo a término indefinido, contenidas en el artículo 47 del Código Sustantivo del Trabajo , subrogado por el artículo 5° del Decreto Ley 2351 de 1956. (iv) Pasado el término anterior sin que el órgano social competente haya procedido a nombrar y registrar el nombramiento de un nuevo representante legal o revisor fiscal, termina la responsabilidad legal del que cesa en el ejercicio de esas funciones, incluida la responsabilidad penal. No

obstante, para efectos de la cesación de la responsabilidad a que se acaba de hacer referencia, el representante legal o el revisor fiscal saliente debe dar aviso a la Cámara de Comercio respectiva, a fin de que esa información se incorpore en el certificado de existencia y representación legal correspondiente a la sociedad, (v) Si vencido el término de treinta días y mediando la comunicación del interesado a la Cámara de Comercio sobre la causa de su retiro no se produce y registra el nuevo nombramiento de quien reemplazará al representante legal o al revisor fiscal saliente, este seguirá figurando en el registro mercantil en calidad de tal, pero únicamente para efectos procesales, judiciales o administrativos, sin perjuicio de las acciones que pueda interponer en contra de la sociedad por los perjuicios que esta situación pueda irrogarle, (vi) No obstante todo lo anterior, la falta de publicidad de la causa que da origen a la terminación de la representación legal o de la revisoría fiscal, hace inoponible el acto o hecho frente a terceros, ante quienes el representante legal o revisor fiscal que figure registrado como tal continuará respondiendo para todos los efectos legales(...)."

Por último, en el criterio de este Consejo, el Revisor Fiscal puede buscar las indemnizaciones y reparaciones del caso por los daños causados por la sociedad renuente, incluida la solicitud de investigaciones y sanciones por parte de la Superintendencia respectiva, las que deben ser aplicables a la propia sociedad y demás órganos administrativos.

Reelección del Revisor Fiscal.

En lo concerniente, la Ley no contempla impedimento alguno para la reelección del Revisor Fiscal durante períodos sucesivos en un ente económico, de forma tal que éste puede ser designado nuevamente cuando el órgano nominador así lo considere, siempre y cuando no existan restricciones estatutarias.

Lo anterior en vista que la Revisoría Fiscal tiene un carácter autónomo e independiente y no se puede presumir que la reelección se origina en un conflicto de interés o se encuentra ligada a intereses de la administración.

Subordinación del Revisor Fiscal.

El Revisor Fiscal no tiene relación de subordinación, sus funciones emanan de la ley, aunque por vía excepcional el máximo órgano podrá imponerle funciones adicionales compatibles con su carácter independiente y su función fiscalizadora. El mismo órgano que lo elige, mantiene la potestad de reemplazarlo en cualquier momento y es dentro de estos límites que debe interpretarse el sentido del artículo 210 del Código de Comercio9. Por ello, conviene reiterar que la dependencia de que trata el artículo precedente, tiene una relación directa con la capacidad de elección o remoción del Revisor Fiscal, por parte de la Asamblea o Junta de Socios, más no de subordinación en los términos de recibir órdenes o de desarrollar determinadas tareas distintas de las que señala la ley.

En el mismo sentido, se debe recordar que ni el Revisor Fiscal ni sus auxiliares o dependientes tienen subordinación con la administración de la compañía,

llámese esta, Junta Directiva, Presidencia, Gerencia o cualquiera otra similar, sin perjuicio que el Representante Legal sea quien suscriba el contrato de vinculación con el ente económico fiscalizado, por el contrario, los administradores son sujetos pasivos de la vigilancia del Revisor Fiscal, debiendo acatar sus instrucciones en lo atinente con las especiales funciones consagradas en el Artículo 207 del Código del Comercio y demás normas legales.

Período y remuneración.

Los Revisores Fiscales serán elegidos para un período igual al de la Junta Directiva, o el determinado en los estatutos. En ausencia de norma se considera la designación por un período de un año, pero puede renunciar o ser removido en cualquier tiempo, con la mitad más uno de los votos presentes en la reunión del máximo órgano de dirección.

Para efectos de remuneración, ésta se determina por el órgano que designa al Revisor Fiscal y en el mismo momento de la elección, aplicando el principio de libertad contractual. En entidades vigiladas por la Superintendencia Financiera y Superintendencia de Salud se exige que el presupuesto sea aprobado por la Asamblea o Junta de Socios y puede ser revisado por estos entes de supervisión. En las Empresas Industriales y Comerciales del Estado y en las Sociedades de Economía Mixta, la asignación debe corresponder al 80% de la remuneración del Gerente.

Por último, la remuneración de los revisores fiscales deberá estar acorde con factores tales como: tiempo de dedicación, complejidad del trabajo, tamaño empresarial, requerimiento de equipos y tecnología, responsabilidad que se asume, riesgo profesional, equipo humano necesario y sector o industria al que pertenece el ente económico fiscalizado.

Todos estos componentes deben ser considerados por el profesional contable o la firma de contadores al fijar sus honorarios, los cuales se considera deben ascender como mínimo a tres (3) salarios mínimos legales mensuales vigentes.

AUXILIARES Y SUPLENTES DEL REVISOR FISCAL.

Auxiliares del Revisor Fiscal.

De conformidad con el artículo 210 del Código de Comercio, el Revisor Fiscal puede contar con personal auxiliar, para que le preste apoyo en el desarrollo de sus funciones. Dichos funcionarios actuarán bajo su dirección y responsabilidad, siendo nombrados y removidos exclusivamente por él, incluso cuando la remuneración esté a cargo de la entidad contratante de los servicios de revisoría fiscal. Los auxiliares no podrán realizar actos que comprometan la independencia, objetividad o reserva de la Revisoría Fiscal. En todos los casos, la administración del ente económico, no tiene disposición y mando sobre el personal auxiliar de la Revisoría Fiscal.

Suplentes del Revisor Fiscal.

En lo atinente con el Revisor Fiscal Suplente se debe explicar, que este profesional, tiene como objetivo esencial suplir las faltas temporales o absolutas (permanentes) del Revisor Fiscal principal, razón por la cual los suplentes deben reunir los requisitos para ocupar el cargo, encontrándose sometidos a las inhabilidades, incompatibilidades y prohibiciones previstas para el Revisor Fiscal principal.

En el ejercicio de la Revisoría Fiscal por parte de personas naturales, resulta recomendable la elección de un suplente, en aras de garantizar la continuidad en la prestación del servicio. Los suplentes actuarán en casos excepcionales en ausencias justificadas del titular

Cuando la elección del Revisor Fiscal recaiga en una persona jurídica, se debe designar también un suplente, bien sea persona natural o jurídica, para que asuma las funciones en las faltas temporales o definitivas del principal.

Siguiendo, resulta pertinente reiterar que las funciones propias del cargo de Revisor Fiscal, se ejecutan siempre en cabeza de los profesionales contables designados para tal fin, ya sea que actúen como principales o suplentes.

Respecto del tema, la circular externa # 033 de 19 99 de la Junta Central de Contadores, expresa:

"(...) En aquellas instituciones donde se contemple su elección solo se podrá concretarla actuación del elegido en eventos de faltas definitivas o temporales del titular del cargo, caso en el cual deberá tomar posesión ante el órgano de inspección, vigilancia y control correspondiente, quedando facultado a partir de entonces para ejercerlas funciones propias del mismo".

Inconveniencia del ejercicio concurrente del revisor fiscal principal y su suplente.

Dadas las especiales connotaciones que tiene el ejercicio de la Revisoría Fiscal, no resulta conveniente que quien figure como principal, actúe de manera simultánea con su suplente o suplentes, en especial porque la responsabilidad en el manejo y dirección de las labores desarrolladas se diluye entre distintos profesionales, restándole así integridad y fortaleza a la investidura que reviste el cargo.

Por otra parte, se estaría frente al otorgamiento ilegal de facultades simultáneas de fiscalización, a dos profesionales diferentes, aspecto que no tiene coherencia ni resulta razonable. Por ello, la actuación del Revisor Fiscal Suplente solo puede darse ante ausencias temporales o definitivas debidamente comprobadas del titular del cargo.

Al respecto la circular externa 033 de la Junta Central de Contadores de Octubre 14 de 1999, explica:

"(...) Es incuestionable que la esencia misma de las funciones atribuidas al revisor fiscal le exigen dedicación personal y el máximo grado de compromiso

en el desempeño de las tareas inherentes a tan especial investidura, siendo por tanto contrario a su espíritu que en forma simultánea ejerzan la función de fiscalización los elegidos como principales y sus suplentes, en el entendido que los segundos solo podrán atender las funciones propias del cargo, en ausencia temporal o definitiva de los primeros, quienes, además, conocen a fondo la situación particular de la persona jurídica, en virtud del principio de inmediación que orienta su actuación(...)"

Lo anterior no impide que el suplente pueda actuar como auxiliar del principal, integrar su equipo de trabajo, hacer reemplazos ocasionales o de otra índole sin que preceda la respectiva inscripción en el registro mercantil. Siempre que el revisor fiscal suplente actúe como principal, lo comunicará a la Cámara de Comercio.

RÉGIMEN DE INHABILIDADES E INCOMPATIBILIDADES EN EL EJERCICIO DE LA REVISORÍA FISCAL.

Con el objeto de salvaguardar el principio de independencia que garantiza la objetividad e integridad que debe observar el Revisor Fiscal para el cabal cumplimiento de sus funciones y, en especial, para garantizar que la labor de fiscalización se encuentre libre de cualquier conflicto de intereses y de cualquier predisposición que limite su imparcialidad en la consideración objetiva de los hechos, así como en la formulación de sus conclusiones, o que se comprometa la imparcialidad de quien está llamado a dar fe pública de las operaciones y actuaciones del ente a vigilar, el legislador consagró un régimen de inhabilidades e incompatibilidades de obligatorio cumplimiento, expresamente estipuladas en el Código de Comercio, en la Ley 43 de 1990, además de las señaladas en los estatutos de cada ente fiscalizado.

Las citadas inhabilidades e incompatibilidades no pueden dejar de aplicarse en ninguno de los casos en que legal y estatutariamente se tenga Revisor Fiscal, éstas deben estar contenidas expresamente en las normas o estatutos y son de aplicación restrictiva, lo que significa que de ninguna manera admiten interpretaciones extensivas por vía de analogía, en consideración a que las mismas implican una limitación al ejercicio de los derechos.

La inhabilidad es una condición legal propia de quien aspira a ejercer el cargo que impide su elección y nombramiento, y cuya inobservancia significaría al Revisor Fiscal una sanción de carácter disciplinario, de acuerdo al pronunciamiento de la Corte Constitucional sobre la definición extensa a las inhabilidades en la sentencia C-558 de 1994 y la Sentencia C-483 DE 1998.

La incompatibilidad se entiende como aquella circunstancia que surge durante el desarrollo de una actividad y que constituye impedimento para continuar ejerciendo el cargo so pena de contrariar las disposiciones legales y éticas, lo cual significa que el sujeto debe abstenerse de aceptar otros encargos o generar otros vínculos. Constituyen incompatibilidades las inhabilidades sobrevinientes, es decir, que se materializan cuando ya se está ejerciendo el cargo.

Como conclusión se puede decir que la diferencia entre incompatibilidad e inhabilidad radica en que la inhabilidad se da por un hecho pasado, y la incompatibilidad por un hecho o circunstancia presente, por ejemplo, si se es socio no se puede ser revisor fiscal. En este caso hablamos de una incompatibilidad, pues se es socio en el momento (un hecho presente). El otro caso, es que por ejemplo en el pasado se fue gerente de la sociedad, por lo que ahora no se puede ser revisor fiscal, aquí se trata de una inhabilidad, pues con anterioridad (Hecho pasado) se fue gerente por lo tanto se es inhábil para ser revisor fiscal

Inhabilidades.

Las inhabilidades se refieren a condiciones propias de quien aspira a ejercer el cargo y que le impiden su posesión y el ejercicio pleno del mismo. La inhabilidad entonces se presenta antes de aceptar el encargo, que de hacerlo le significaría al Revisor Fiscal una sanción de carácter disciplinario.

La Corte Constitucional en sentencia C-558 de 1994, con ponencia del Doctor Carlos Gavina Díaz, define las inhabilidades, de la siguiente forma:

"(...) son aquellas circunstancias creadas por la Constitución o la ley que impiden o imposibilitan que una persona sea elegida, o designada para un cargo público y, en ciertos casos, impiden que la persona que ya viene vinculada al servicio público continúe en él; y tienen como objetivo primordial lograr la moralización, idoneidad, probidad, imparcialidad y eficacia de quienes van a ingresar o ya están desempeñando empleos públicos.... (...)"

También han sido identificadas como inelegibilidades, "(....) entendidas como hechos o circunstancias antecedentes, predicables de quien aspira a un empleo, que, si se configuran en su caso en los términos de la respectiva norma, lo excluyen previamente y le impiden ser elegido o nombrado....(...)" (Sentencia C-483 de 1998, M.P. José Gregorio Hernández .

El Código de Comercio en su artículo 205, determina que no pueden ejercer el cargo de revisores fiscales:

1. "(...) Quienes sean asociados de la misma compañía o de algunas de sus subordinadas, ni en éstas, quienes sean asociados o empleados de la sociedad matriz.

2. Quienes estén ligados por matrimonio o parentesco dentro del cuarto grado de consanguinidad, primero civil ó segundo de afinidad o sean consocios de los administradores y funcionarios directivos, el cajero, auditor o contador de la misma sociedad.

3. Quienes desempeñen en la misma compañía o en sus subordinadas, cualquier otro cargo.

4. Quien haya sido elegido como Revisor Fiscal, no podrán desempeñar en la misma sociedad ni en sus subordinadas ningún otro cargo durante el período respectivo (...)"

Lo anterior significa que no puede ser Revisor Fiscal de la Sociedad, quien tenga en ésta, la calidad de asociado, socio, accionista o propietario de cuotas o partes en las que se divide el capital social. Tampoco, quien posea las calidades anteriormente anotadas en sociedades subordinadas, es decir, en aquellas que se encuentran comprendidas en los supuestos de los Artículos 26, 27 y 28 de la Ley 222 de 1995.

A su vez, tampoco pueden ser revisores fiscales quienes se encuentren en las condiciones precitadas respecto de la sociedad matriz o, se desempeñen como empleados de ésta.

De la misma manera no pueden asumir como revisores fiscales los profesionales contables que tengan vínculos de consanguinidad hasta en cuarto grado (padres, hijos, hermanos, tíos, sobrinos, primos, abuelos, bisabuelos y tatarabuelos), con los administradores, funcionarios directivos, cajero, auditor o contador de la misma sociedad. Igualmente quienes con estos funcionarios tengan un vínculo matrimonial, o de afinidad hasta en segundo grado (suegros, nueras, yernos, cuñados), o primero civil (hijos adoptivos), o posean relaciones de negocios en la calidad de consocios o codueños de un ente económico o negocio en actividad.

En el mismo orden de ideas, no pueden ser nombrados revisores fiscales quienes ocupen algún cargo en la matriz o en las subordinadas de esta, es decir en aquellas compañías de que tratan los Artículos 26, 27 y 28 de la citada Ley 222 de 1995.

Y por supuesto, los revisores fiscales de las sociedades, no pueden ocupar otros cargos distintos, durante el periodo respectivo, en la misma sociedad, o en la matriz y en sus subordinadas.

Una inhabilidad de carácter muy especial, se deriva del numeral sexto del Artículo 472 del Código de Comercio relativo al contenido del acto por el cual se acuerda establecer negocios permanentes en Colombia por parte de sociedades extranjeras, prescribiendo: ... "la designación del revisor fiscal, quien será persona natural con residencia permanente en Colombia". De lo anterior se colige que existe incompatibilidad para que personas jurídicas ejerzan la revisoría fiscal en sucursales de sociedades extranjeras.

En igual sentido, el artículo 48 de la Ley 43 de 1990 dispone: "El Contador Público no podrá prestar servicios profesionales como asesor, empleado o contratista a personas naturales o jurídicas a quienes haya auditado o controlado en su carácter de funcionario público o Revisor Fiscal. Esta prohibición se extiende por el término de un año contado a partir de la fecha de retiro del cargo"

La alusión que el artículo 48 citado, hace al término de empleado, no se restringe en forma alguna a quien se vincula a la empresa mediante un contrato de trabajo. Sí ello fuere así, se caería en el absurdo de aplicar la inhabilidad exclusivamente a los contadores que pertenecen a la nómina de la empresa, eximiendo a los que se vinculan por virtud de contrato de prestación de servicios, situación que se presenta con bastante frecuencia, de forma, que no es en el elemento de subordinación donde radica la inhabilidad que consagra la

Ley; de ser así, la disposición tendría el carácter de excepción, no siendo esta la voluntad del legislador. Por el contrario, el espíritu de la norma es el establecimiento de la restricción general. En este orden de ideas, ser empleado no impone la necesidad de estar vinculado para laborar de tiempo completo, sino prestar un servicio en forma regularmente estable.

Si el Contador Público pretende ejercer un cargo distinto al que venía desempeñando, esto es, el de Revisor Fiscal, por fuerza debe concluirse que se configura la inhabilidad y está en la obligación de declinar el nombramiento, hasta tanto no transcurra el término señalado en el artículo 48 de la Ley 43/90.

Conviene en este punto precisar, que para que se origine la inhabilidad se requiere que el contrato de prestación de servicios como asesor, empleado o contratista, se haya suscrito con la misma persona jurídica que fue anteriormente objeto de auditoría o control.

Siguiendo, se debe aclarar que en los casos de la inhabilidad relacionada con funcionarios públicos, ésta solo es predicable de las personas naturales y tiene una condición "intuitu personae", es decir se trata de una inhabilidad personalísima, razón por la cual no puede tener un carácter indirecto que se pueda endilgar a una persona diferente, como tampoco es aplicable a las personas jurídicas, ya que estas no pueden ser, ni ostentar o desempeñar cargos como funcionarios públicos.

De otra parte, el artículo 51 de la Ley 43 de 1990 establece: "(...) Cuando un Contador Público haya actuado como empleado de una sociedad rehusará aceptar cargos o funciones de auditor externo o Revisor Fiscal de la misma empresa o de su subsidiaria y/o filiales por lo menos durante seis (6) meses después de haber cesado en sus funciones(...)"

En este caso la prohibición se da para acceder a la Revisoría Fiscal cuando se ha desempeñado algún empleo en el ente, de forma que la ley exige que transcurra un lapso de seis meses como mínimo entre el desempeño anterior y el desempeño como Revisor Fiscal, a fin de que no se presente ningún tipo de conflicto de intereses que pudieran dar lugar a que el funcionario a cargo del control pudiera entrar a evaluar actuaciones suyas anteriores, constituyéndose a la vez en juez y parte, situación que la ley quiere evitar. Igualmente la ley 43 de 1990, considera inhabilidad para el ejercicio del cargo, no cumplir cualidades de carácter, idoneidad o experiencia.

Por su parte el artículo 215 del Código de Comercio establece que los contadores públicos no podrán ejercer el cargo de revisores fiscales en mas de cinco (5) sociedades por acciones, ni en las sucursales de sociedades extranjeras quienes no tengan residencia en Colombia, al tenor de lo establecido en el numeral 6 del artículo 472 del Código de Comercio.

Incompatibilidades.

La incompatibilidad se entiende como aquella circunstancia que surge durante el desarrollo de una actividad y que constituye impedimento para continuar ejerciendo el cargo so pena de contrariar las disposiciones legales y éticas, o bien le signifiquen abstenerse de aceptar otros encargos o generar otros vínculos. Constituyen incompatibilidades, las inhabilidades sobrevinientes, es decir que se materializan cuando ya se está ejerciendo el cargo.

Por lo tanto, hay incompatibilidad cuando el Revisor Fiscal, directamente o a través de terceros, realice en la misma entidad o en sus subordinadas o matriz, actividades de auditoría externa, asesoría o consultoría, vinculación de personal o cualquier otro servicio de asesoría o consultoría gerencial; la existencia de factores que interfieran el libre y correcto ejercicio y cuando el profesional no sea idóneo para ejecutar el trabajo.

En caso de concretarse la prohibición allí consignada, se colocarían en tela de juicio los pilares del ejercicio de la Revisoría Fiscal, cuales son: la independencia y la objetividad, que podrían verse afectados por ciertos intereses económicos o comunes que colocan al Revisor Fiscal en calidad de juez y parte frente a las actividades relacionadas con la fiscalización.

Respecto de lo anterior la Circular Externa N°033 de 1999 de la Junta Central de Contadores, expresa:

"(...) La independencia supone una actitud mental que permite al contador público actuar con libertad respecto a su juicio profesional, para lo cual debe encontrarse libre de cualquier predisposición que limite su imparcialidad en la consideración objetiva de los hechos, así como en la formulación de sus conclusiones. Por su parte la objetividad implica el mantenimiento de una postura imparcial en todas las funciones del contador público, de quien se exige total independencia en sus relaciones con la entidad o persona objeto de fiscalización... (...)"

Por último, en este aspecto, es pertinente advertir la diferencia con las inhabilidades, en sus elementos configurativos, acudiendo al criterio contenido en la sentencia C-564 de 1997, el cual es traído en la reciente sentencia C-179/05, de la Corte Constitucional así:

"(...) Si bien las inhabilidades y las incompatibilidades son especies de un mismo género, es decir, son ambas tipos distintos de prohibiciones, se trata de dos categorías que no son equiparables. La diferencia entre una y otra, a pesar de compartir dicho propósito común, fue expuesta con claridad en la sentencia C-564 de 1997, M.P. Antonio Barrera Carbonell.

.. .con las inhabilidades se persigue que quienes aspiran a acceder a la función pública, para realizar actividades vinculadas a los intereses públicos o sociales de la comunidad, posean ciertas cualidades o condiciones que aseguren la gestión de dichos intereses con arreglo a los criterios de igualdad, eficiencia, moralidad e imparcialidad que informan el buen servicio y antepongan los intereses personales a los generales de la comunidad. // Igualmente, como garantía del recto ejercicio de la función pública se prevén incompatibilidades para los servidores públicos, que buscan, por razones de

eficiencia y moralidad administrativa que no se acumulen funciones, actividades, facultades o cargos.(...)"

DERECHOS Y DEBERES DEL REVISOR FISCAL.

Derechos y facultades.

Para el cumplimiento de sus funciones, en armonía con el marco conceptual, el Revisor Fiscal tiene, por ministerio de la ley, los siguientes derechos y facultades:

1. Inspeccionar en cualquier tiempo los libros de contabilidad, libros de actas, correspondencia, comprobantes de contabilidad, soportes de las cuentas y demás papeles de la sociedad

2. Examinar, sin restricción alguna, las operaciones y sus resultados, los bienes, derechos, obligaciones y documentos del ente económico, pudiendo utilizar todo tipo de procedimientos y tecnologías de fiscalización.

3. Obtener respuesta de los requerimientos de información internos y externos necesarios para el cumplimiento de sus funciones.

4. Apoyarse para sus dictámenes y atestaciones además de la propia evidencia, en aquella proveniente de terceros y/o especialistas en la materia, previa valoración de la idoneidad de los mismos.

5. Convocar a los correspondientes órganos del ente económico e incluir en el orden del día, la presentación de los informes de la Revisoría Fiscal.

6. Intervenir en las asambleas, o en las juntas directivas o consejos de administración, participando en sus deliberaciones sin derecho a voto, en los casos que sea citado.

7. Ser informado de oficio por la administración de cualquier suceso, proyecto o decisión, que pueda afectar significativamente el funcionamiento de la entidad.

8. Tener conocimiento directo de todo reparo u observación formulados sobre su desempeño.

9. Ser informado por escrito, por la administración del ente, con la debida oportunidad de los vencimientos de presentación de información que deba ser atestada o dictaminada por él, en especial la relacionada con aspectos tributarios.

10. Disponer de los recursos económicos y la infraestructura necesaria para el desempeño de sus funciones.

11. Tratándose de la Revisoría Fiscal de una entidad matriz o controlante y para el solo propósito de emitir informes consolidados, instruir a la revisoría fiscal de las subordinadas, sobre la forma como habrán de coordinar sus trabajos. También podrá en este caso, con el mismo propósito, practicar los procedimientos, incluida la consulta de la documentación, que sean necesarios para cerciorarse del alcance y calidad de las labores realizadas por la Revisoría Fiscal de las subordinadas."

Además:

1. Instruir a la administración sobre aspectos inherentes al control y vigilancia de los recursos y bienes del ente económico, o sobre cualquier otra materia que considere pertinente.

2. Evaluar la gestión administrativa y las conductas de los administradores pronunciándose con destino a la Asamblea o máximo órgano o ante las autoridades competentes, según los casos, cuando éstas no se ajusten a buenas prácticas empresariales, o a las normas legales.

3. Llamar la atención a los administradores (Junta Directiva, Presidente, Gerente, Subgerentes, etc.), cuando éstos no cumplan con su deber.

4. Presentar renuncia de su cargo, cuando el ente contratante no cumpla con sus obligaciones, en especial aquellas de contenido económico.

5. Exigir la inscripción de su nombramiento o remoción o retiro y actualizar el registro respectivo, conforme a las disposiciones legales.

Deberes.

Del análisis de la normatividad aplicable se pueden establecer deberes a cargo del ejercicio de la Revisoría Fiscal, así:

1. Planear, dirigir, ejecutar, supervisar, ajustar, documentar y concluir las acciones de fiscalización que requiere el cumplimiento de sus funciones.

2. Emitir en forma oportuna, clara, completa, inequívoca y fundada, los informes que le corresponden y efectuar acciones de seguimiento sobre los mismos. La Revisoría Fiscal deberá pronunciarse siempre en forma independiente, utilizando la redacción que juzgue adecuada. No podrá predeterminársele el texto de sus informes ni atribuírsele afirmaciones implícitas.

3. Abstenerse de divulgar los hechos que conozca en ejercicio de sus funciones.

4. Colaborar con las entidades gubernamentales conforme a las disposiciones legales.

5. Actuar con sujeción a las normas propias de la Revisoría Fiscal.

6. Vigilar que al interior del ente fiscalizado no se permita, tolere o fomente el ejercicio ilegal de las profesiones.

7. Avisar por escrito a quien sea competente para solucionar la situación, de cualquier evento que le impida el ejercicio del cargo.

8. Hacer entrega del cargo al sucesor e informarle con la amplitud suficiente para que éste pueda continuar sin interrupción con las funciones. Así mismo, rendir los informes que correspondan sobre las actuaciones cumplidas hasta la fecha de retiro."

Igualmente:

1. Informar a la Junta Central de Contadores cuando el Revisor Fiscal saliente no respete el principio de colegaje ni colabore con la entrega de su cargo.

2. Informar a la Asamblea, Junta General de Socios o máximo órgano sobre las irregularidades, deficiencias o aciertos en la gestión administrativa

3. Vigilar para que al interior del ente fiscalizado no se fomente, tolere o permita algún tipo de práctica fraudulenta, incluidas las actividades de lavado de activos e Informar oportunamente a los órganos o entidades competentes sobre dichas situaciones anómalas presentadas en la entidad.

4. Los demás que consagren las leyes y los que siendo compatibles con éstos, establezcan los estatutos.

PROHIBICIONES EN EL EJERCICIO DE LA REVISORÍA FISCAL.

Conforme las disposiciones vigentes, el Revisor Fiscal no puede tener contratos simultáneos o de otra índole con la misma persona jurídica, al igual que con la matriz y cualquiera de sus subordinadas. Así mismo no puede:

1. Aceptar o encargarse de un número de revisorías fiscales que superen la capacidad fáctica para que el Contador Público pueda cumplir con sus funciones.

2. Aceptar o permanecer en el cargo cuando no cuente con las capacidades e idoneidad necesarias para prestar un servicio eficaz y satisfactorio.

RESPONSABILIDADES DEL REVISOR FISCAL.

Concepto de responsabilidad.

La responsabilidad es entendida como el deber impuesto por el ordenamiento jurídico, en virtud del cual existe la obligación de responder por las consecuencias de los propios actos o de aquellos realizados por terceros.

En etimología y gramática, el término responsabilidad está vinculado a una persona. Por consiguiente, es un término de relación, y por ello, indica que se es responsable ante otra persona: una que ocasiona el daño y otra que lo sufre o padece.

Para efectos de entender su aplicación, se puede analizar, de una parte, desde una perspectiva punitiva, que se determina por la aplicación de un castigo, sanción o pena, como consecuencia de incurrir en unas conductas desviadas o prohibidas por la ley. La imposición de dichas sanciones o penas tienen por finalidad la armonía de la sociedad y proteger los bienes tutelados por normas de carácter superior.

La segunda concepción se fundamenta en la reposición patrimonial que debe hacer el sujeto frente a los daños causados, como consecuencia de conductas propias o de terceros, para lo cual se puede acudir a la restitución de los bienes o al pago de una indemnización que incluya no sólo el concepto de los perjuicios patrimoniales causados sino también, los daños morales, de ser necesario.

Entonces, para que una autoridad del Estado, pueda declarar la responsabilidad del Revisor Fiscal, es indispensable que existan pruebas dirigidas a dar certeza que la persona actuó con culpabilidad, (dolo - culpa), así como la presencia real de un daño y la correspondiente relación de causalidad entre una y otra.

Así, la culpa, es definida como la falta voluntaria o no de una persona que produce un mal o daño, generada ya sea por el descuido o desprecio absoluto en la adopción de las precauciones más elementales para evitar la ocurrencia del daño mismo, o por la intencionalidad y conciencia de causarlo.

En lo que atañe al concepto de dolo, según el diccionario jurídico de Raymond Guillen y Jean Vicent "Es la maniobra fraudulenta que tiene por objeto engañar a una de las partes en un acto jurídico, a fin de lograr el consentimiento de ella". Por su parte, el daño, es considerado como el detrimento, pérdida o menoscabo del patrimonio de una persona.

Ahora bien, para que el Revisor Fiscal sujeto a una investigación, pueda ser librado de responsabilidad o disminuida la misma, es necesaria la ocurrencia de hechos constitutivos de causales de exoneración de responsabilidad, tales como la fuerza mayor, el caso fortuito, hechos de terceros o inclusive, la culpa exclusiva del afectado.

Para efectos de acercar la conceptualización de los citados términos, se puede afirmar que la fuerza mayor es toda situación que no puede ser prevista o siendo previsible no es controlable o resistible. El caso fortuito, por su parte, es un suceso inopinado que no se puede prever ni resistir.

Los hechos de terceros se presentan cuando la causa del mal se debe a la intervención de terceros que ejecutan o inducen acciones contrarias a las determinadas por quién tiene la responsabilidad de la acción. En este caso, el Revisor Fiscal no cuenta con autonomía para la ejecución de la labor y en tal razón existen vicios de voluntad.

A título de ejemplo de hecho de terceros, se puede mencionar la situación en la que se determinan procedimientos, de manera que las instrucciones son establecidas con la obligatoriedad de su observancia, como sucede en el caso de quienes actúan por cuenta de organizaciones profesionales que establecen

la obligatoria aplicación de un determinado Know How, caso en el cual el Revisor Fiscal persona natural, posee un atenuante en el acto cometido.

La culpa exclusiva del afectado se presenta cuando éste, no observa las instrucciones emitidas por el actor. En las obligaciones de medio se puede demostrar que se actuó con la debida diligencia y cuidado prudente.

Tipos de responsabilidad.

Los tipos de responsabilidad se refieren a aquel elemento de un proceso sobre el que recae la determinación de la culpa, que como ya se ha dicho, es el elemento determinante de su tipificación. Desde esta perspectiva se han desarrollado básicamente dos tipos de responsabilidad: la responsabilidad objetiva y la subjetiva. Los tipos de Responsabilidad son:

1. Responsabilidad objetiva.

La responsabilidad objetiva se conoce también como de resultados y se caracteriza porque la obligación de reponer se fundamenta exclusivamente en el producto, sin importar lo que ha sucedido en el proceso. La conducta se califica por las conclusiones sin importar los medios que el responsable haya efectuado en el control de la situación realizada.

Este tipo de responsabilidad ha sido proscrito en la jurisdicción penal de la mayor parte de las naciones democráticas, al igual que del derecho de profesiones, por cuanto en general es violatoria del debido proceso y, porque de alguna manera presupone que en la realización de una actividad profesional como la revisoría fiscal se puede garantizar un determinado resultado, evento que es contrario a las regulaciones disciplinarias.

En la tipificación de la conducta sólo se considera el resultado, como es el caso de no presentar un informe, no comunicar oportunamente un hecho relevante, presentar un informe financiero con inexactitudes; pero sin considerar la diligencia con que se haya actuado en el proceso, como tampoco si se actuó con el cuidado prudente para evitar estas situaciones.

Por ello, en la responsabilidad objetiva no es necesario demostrar la culpa, esta se presume, debido a las características del resultado o producto y, de ella solo se puede exonerar posteriormente por la demostración de fuerza mayor, caso fortuito, hechos de terceros o exclusiva culpa del afectado, como ya se ha dicho, pero en todo caso la carga de la prueba es del presunto responsable, ya que se presume culpable y por ende debe probar su inocencia.

La aplicación del concepto de responsabilidad objetiva requiere unos presupuestos; entre ellos es determinante la condición de que el resultado dependa totalmente del Revisor Fiscal, este tiene autonomía en la realización de la labor y en tal circunstancia ejerce control real sobre el resultado, lo cual es posible en contratos de obra, en particular aquellos encaminados a obtener un resultado posible e inequívoco por la ausencia de factores aleatorios que afectan la certeza. Esto determina la posibilidad de responsabilidad objetiva en labores de constatación pero no así en las de evaluación, donde el factor

fundamental es el juicio derivado de la experticia aplicado con diligencia y cuidado prudente, tal el caso de la revisoría fiscal.

Lamentablemente, la responsabilidad objetiva de manera ilegal, no ha sido proscrita en el ejercicio de la revisoría fiscal, ya que los organismos de inspección, control y vigilancia, la consideran un eficiente instrumento de control preventivo, que amedrenta y, que sirve para presionar la diligencia de los actores objeto de supervisión.

2. Responsabilidad subjetiva.

Contrario a la responsabilidad objetiva, en este caso la responsabilidad es de medios, se presenta en el proceso, siendo el resultado de la actuación negligente con intención o sin ella, y por ende la carga de la prueba es de quién juzga o reclama. En este caso, sus acciones u omisiones únicamente darán lugar a condena o a sanciones cuando quede plenamente establecido que obraron en forma negligente o imprudente.

Se presume que el Revisor Fiscal ha obrado en forma diligente, cuando demuestre que actuó con sujeción a las normas aplicables. Por tanto, la evaluación de la conducta deberá hacerse en concreto, teniendo en cuenta lo que cualquiera otra persona de sus calidades y funciones (a luz de las normas), hubiese estimado suficiente y factible en las circunstancias y, en consideración al grado de avance requerido del proceso de trabajo.

La conducta se evaluará en conjunto, en forma tal que se consideren las distintas acciones que sean útiles para adquirir certeza sobre la calidad de la tarea en cuestión. Por ende, los revisores fiscales, sólo son responsables por la falta de detección de hechos que, de acuerdo con las normas legales constituyan una irregularidad.

El Revisor Fiscal no es responsable cuando se le niegue el acceso a información integra y objetiva, se oculte, tergiverse o se le suministre documentación incompleta, inexacta e inoportuna. Esta situación no se opone al cumplimiento de la obligación de avisar o revelar oportunamente esas conductas, ni al deber de practicar procedimientos alternos para corroborar las fuentes de la información y las pruebas de certeza.

Fuentes de la responsabilidad.

La responsabilidad del Revisor Fiscal se origina en las conductas establecidas en la regulación y, se determina en diferentes causas, entre las cuales se destacan la violación de los derechos, el incumplimiento de las obligaciones establecidas por la norma o contrato, el abuso en los propios derechos o en la generación de daños a terceros vinculados o no a la relación contractual o legal. Son Fuentes de Responsabilidad:

1. Violación de derechos.

La primera fuente de responsabilidad es la violación de derechos cuando ésta genere (en terceros o en la sociedad en su conjunto), daños, es decir

detrimentos en su integridad patrimonial o moral. Estos derechos han sido clasificados históricamente como individuales, sociales, personalísimos y ambientales.

Los derechos individuales o de primera generación corresponden fundamentalmente a aspectos patrimoniales, derivados del derecho a la propiedad, al trabajo y al ejercicio de industria lícita, que caracterizó la revolución burguesa y se han insertado en los ordenamientos constitucionales del estado-nación, incluido el nuestro.

Los derechos sociales o de segunda generación se refieren a la dignidad del hombre y su posibilidad de disfrutar determinados niveles de bienestar, por la satisfacción de necesidades básicas esenciales. Dentro de estos derechos sociales se encuentran el derecho laboral con sus prescripciones de remuneración justa, condiciones dignas de trabajo y seguridad social, así como la salud, la educación y la vivienda digna.

Los derechos personalísimos o de tercera generación se refieren, mas allá de la reparación del daño patrimonial una vez este se haya consumado, a su prevención en asuntos que tienen que ver con el individuo mismo, como el derecho a la vida, a la integridad física, al propio cuerpo, la integridad espiritual, los datos personales, la intimidad.

Los derechos ambientales y ecológicos o de cuarta generación, parten del criterio del derecho de la sociedad a elevar su calidad de vida, el cual no puede ser objeto de violación por prácticas contaminantes en lo ecológico, con el pretexto de proveer bienes y servicios.

Cuando los revisores fiscales coadyuvan o infringen los derechos de los demás, se hacen sujetos de responsabilidad y deben asumir la reposición del daño.

2. Incumplimiento de obligaciones.

La segunda fuente de responsabilidades es el incumplimiento de obligaciones, las cuales pueden tener un origen legal o contractual. Una obligación es un precepto de inexcusable cumplimiento, un vínculo legal voluntario o de hecho, que impone una acción o una omisión.

No debe olvidarse que la revisoría fiscal se fundamenta en la protección del interés público y ello, da a sus ejecutantes una serie de condiciones muy especiales, como su asimilación a funcionario público, entre otros aspectos para efecto de responsabilidades legales; de lo cual se deriva el establecimiento de una serie de obligaciones, las cuales, por tal motivo, no pueden ser objeto de convenios o limitaciones por contratos entre particulares.

La segunda fuente de las obligaciones es la contractual, en donde por acuerdo de voluntades se adquieren una serie de obligaciones de hacer, las cuales no sustituyen ni menguan la obligación de cumplir las de origen legal.

Una tercera fuente de obligaciones es de origen profesional, aunque en nuestro medio ellas se confundan con las legales, por cuanto nuestro Código de Ética fue prescrito por norma legal.

3. El abuso de derechos.

La legislación y las relaciones contractuales otorgan una serie de derechos a los revisores fiscales en su ejercicio. Pero no puede abusarse de estos derechos porque tal acción constituye una fuente de responsabilidad, cuyo caso más típico parece ser el uso indebido de información privilegiada.

Se entiende por abuso una perversión del uso, es decir el mal uso o empleo arbitrario de los derechos, llevándolos fuera de los límites impuestos por la razón y la justicia, que por tanto atacan en forma directa o indirecta las leyes o el interés general.

El abuso consiste en el ejercicio del derecho en perjuicio ajeno, antes que en beneficio propio, o en una acción u omisión jurídica, positivamente protegida que lesiona un legítimo interés, desprovisto de correlativa defensa. En síntesis en el empleo antisocial de una facultad.

4. Generación de daño.

El daño es un detrimento, perjuicio o menoscabo que por acción de otro se recibe en la persona o en los bienes. Puede originarse en el dolo, la culpa o en caso fortuito, según el grado de intencionalidad, negligencia o casualidad entre el Revisor Fiscal y la consecuencia del acto.

El daño puede ser no sólo de carácter patrimonial sino también de índole moral, cuando se ocasiona lesión a una persona en su honor, reputación, afectos o sentimientos, por acción culpable o dolosa; en todo caso, el afectado, debe ser indemnizado o resarcido una vez se declare la responsabilidad del Revisor Fiscal.

Formas de responsabilidad.

Los revisores fiscales deben afrontar las consecuencias de sus propios comportamientos, consistan éstos en acciones u omisiones. Por consiguiente, no son responsables por los hechos de terceros o por el incumplimiento de éstos en cuanto a deberes u obligaciones, como es el caso de la actuación de las entidades usuarias de sus servicios o la de sus administradores.

Con sujeción a lo previsto en la ley y con relación a sus funciones, los revisores fiscales tienen una responsabilidad que puede ser de naturaleza civil, penal, contravencional, administrativa o disciplinaria, derivada de la violación de la ley o las normas profesionales, o en su defecto de sus obligaciones contractuales, según sea el caso. Son Formas de Responsabilidad:

1. Responsabilidad moral.

La responsabilidad moral surge cuando las consecuencias que deben enfrentarse son de índole interna, subjetiva y no trascienden al campo externo de la persona, es decir cuando se violentan normas de conducta moral y espiritual. Así, quien comete un pecado tiene una responsabilidad moral ya que debe expiar los efectos subjetivos, espirituales o morales de sus actos, conductas o hechos. Solamente su conciencia o el Dios de su religión, le tomará cuenta de sus actos, por lo tanto es una responsabilidad personalísima que escapa de la órbita jurídica, disciplinaria y de las consecuencias contenidas en la ley. Es decir, por contravenciones de índole moral no responden los revisores fiscales.

2. Responsabilidad jurídica.

Esta responsabilidad trasciende el campo externo del sujeto, afecta su vida de relación, su actividad referida al grupo en el cual actúa y por lo tanto tiene repercusiones jurídicas, expresadas en la necesidad de reencausar conductas o realizar una reposición patrimonial. Esta a su vez se divide en responsabilidad personal y patrimonial.

3. Responsabilidad personal.

Consiste en el ámbito en el que la exigencia se dirige a la sanción de la persona a quién se imputa la lesión o puesta en peligro de un bien jurídico.

4. Responsabilidad patrimonial.

La pretensión es la restitución del bien lesionado o su compensación económica o la indemnización de perjuicios.

Asignación de responsabilidades.

Se trata de establecer el sujeto de la responsabilidad, quién detendrá la obligación de resarcir el daño causado o el deber de reorientación de la conducta. Durante la respectiva investigación puede surgir que, no siempre el responsable directo es sujeto de responsabilidad o no siempre es una sola persona la responsable. Se asignan las responsabilidades así:

1. Responsabilidad individual.

La obligación de reponer el daño causado recae exclusivamente sobre el Revisor Fiscal que cometió la falta. Por ello tiene gran importancia en los campos de la responsabilidad penal y disciplinaria.

2. Responsabilidad civil subsidiaria.

Es la responsabilidad patrimonial que recae sobre un tercero, no causante del daño o lesión cuando lo establece la ley o se ha estipulado contractualmente. Para exigir responsabilidad subsidiaria en la respectiva investigación, no es necesario que el responsable directo sea declarado insolvente.

3. Responsabilidad personal subsidiaria.

Se presenta cuando un juez ordena como sanción penal el pago de una multa y el Revisor Fiscal no la cumple, puede hacerse efectiva con el cumplimiento de la pena de arresto.

4. Responsabilidad solidaria.

Opera cuando en determinados casos, participan varias personas de una acción, una obligación, un beneficio o bien y todas ellas pueden ser responsables por daños, tales los casos de las sociedades de contadores públicos con los revisores fiscales que las representan.

La víctima podrá determinar si vincula al responsable directo o a otros que deban responder subsidiariamente por la responsabilidad de éste o a ambos. El Objetivo fundamental de la responsabilidad subsidiaria es evitar su fragmentación eliminando riesgos para la reparación.

5. Responsabilidad compartida.

Se presenta cuando se realizan actividades en grupo, en los cuales existe una distribución de funciones entre los integrantes del mismo. A diferencia de la anterior, se hace compleja la determinación de la responsabilidad en cada uno de los participantes. Tal el caso, cuando la sociedad de contadores o uno de sus socios, imparte instrucciones de obligatorio cumplimiento, sin que los ejecutores de la acción se opongan a la instrucción recibida, que es generadora de daños.

6. Responsabilidad colectiva.

La responsabilidad colectiva se establece cuando la conducta o hecho fue perpetrado por un grupo y no puede individualizarse o identificarse dentro del mismo al posible responsable.

Extinción de la responsabilidad.

Cuando una responsabilidad se ha determinado mediante decisión que se ha declarado en firme, deben entonces cumplirse las sanciones u obligaciones que surjan de su declaratoria, a efectos de proceder a extinguirla.

Sin embargo, teniendo en cuenta que la labor del Revisor Fiscal consiste en llevar a cabo funciones emanadas de la ley, entonces la responsabilidad se extingue cuando ésta no puede ser demostrada o existe una aplicación injustificada de la norma. La responsabilidad se extingue con:

1. La Reparación del daño.

Reponer el daño causado, puede hacerse de dos formas, dependiendo del tipo de responsabilidad establecida así como de la pena impuesta, las cuales varían atendiendo al ámbito jurídico en el cual ocurrió el comportamiento generador de la responsabilidad. De esta forma, las sanciones pueden ser de amonestación, multa, suspensiones o inhabilidades para desarrollar ciertas actividades como la revisoría fiscal, e inclusive pueden ser privativas de la libertad.

En el caso de que la pena impuesta sea una amonestación, se sufre entonces una sanción moral, un dolor por el escarnio que puede reorientar la conducta, y además en el caso de los revisores fiscales se publicita la misma con el registro en la base de datos de la profesión.

Si la pena o sanción se expresa en multas deben ser satisfechos los valores determinados en la oportunidad, lugar y forma establecidos, a menos que se sea necesario aplicar una responsabilidad personal subsidiaria que convierte la multa en arresto.

En el caso que la pena impuesta sea la privación de la libertad, que se aplica en el derecho penal, ésta deberá cumplirse de acuerdo con las normas penitenciarias aplicables, pudiendo ser objeto de rebajas por colaboración con la justicia, trabajo, estudio o buen comportamiento.

Como ya se ha indicado, el daño también se debe reparar desde el punto de vista patrimonial que se deriva de la responsabilidad civil. En este evento, la reposición del mismo puede efectuarse en dinero o en especie, cuando no es posible reponer el bien objeto de daño. Es condición normal que la reparación patrimonial incorpore los conceptos de daños y perjuicios, el primero de los cuales se debe reponer y el segundo indemnizar.

El concepto de indemnización patrimonial involucra los preceptos de daño emergente y lucro cesante, entendido el primero, como los gastos o erogaciones ocasionados con ocasión del daño, y el segundo, como los beneficios dejados de percibir por razón del mismo.

Adicionalmente, puede surgir la responsabilidad por daños morales, caso en el cual el asunto es más complejo, pues resulta difícil reponer elementos como la pena y el dolor, siendo factible restablecer la dignidad, el prestigio o buen nombre, por procedimientos de retractación o rehabilitación pública.

Con el ánimo de resarcir los daños morales, el derecho los ha dividido en daños objetivados y subjetivados, a efectos de intentar convertir el dolor moral en un valor monetario determinado por la autoridad investigadora a favor de la víctima.

2. La Transferencia del riesgo.

Consiste en desplazar la responsabilidad a un tercero, lo cual se puede establecer por convenios contractuales dentro de las limitaciones legales, o por la utilización de instrumentos financieros como el aseguramiento en sus distintas aplicaciones, especialmente las referentes a responsabilidad civil contractual o extracontractual.

Sin embargo, debe recordarse que en general, los seguros no cubren riesgos derivados de la violación de la ley, como aquellos típicos de las responsabilidades administrativas y penales, tal el caso de la revisoría fiscal.

Es necesario precisar que la prevención no constituye propiamente una extinción de responsabilidad, más bien es el conjunto de acciones tendientes a evitar conductas que la acarrean. Por ello, cobra gran importancia en este campo la

adopción de sistemas de control del trabajo, como los planes de fiscalización y evaluación, así como el establecimiento de sistemas de alarma sobre el cumplimiento de la integridad de las funciones.

Clases de Responsabilidad.

1. Responsabilidad Disciplinaria.

Está ubicada entre la responsabilidad moral y la jurídica, supera parcialmente el aspecto interno, espiritual y sicológico, para alcanzar el aspecto externo pero reducido o limitado a la esfera profesional.

Por tanto, esta responsabilidad bajo principios de equilibrio y proporcionalidad, sólo puede ser aplicada por pares o iguales, pues son ellos los llamados a buscar el resarcimiento profesional por el daño infringido a todo un conglomerado de afines o iguales en una disciplina del conocimiento.

No de otra manera, podría invocarse el quebrantamiento de las reglas acordadas para el ejercicio de una profesión liberal, cuyas conductas se objetivizan en el Código de Ética construido como base de un comportamiento profesional adecuado.

La ética profesional hace referencia a la permanente evaluación que juzga los actos profesionales como buenos o malos, así como al desarrollo de normas que orienten dichos actos. En la misma forma, dirige la conducta general de quienes practican la profesión, dentro y fuera del ejercicio, para mantener su dignidad y tradición sociales. Estos códigos intentan contrarrestar las simpatías, antipatías y/o afinidades humanas, para que el ejercicio profesional tienda siempre a la protección del interés público.

La revisoría fiscal, como ejercicio de la Contaduría Pública, por tanto, se debe ceñir a un conjunto de reglas, de normas, que pretenden que el ejercicio de la profesión se sujete a determinados postulados y principios, que no se pueden desconocer, so pena de generar una responsabilidad ética declarada por los pares elegidos para este fin, que imponen sanciones relacionadas con el ejercicio, como la suspensión o pérdida de la inscripción o registro, esto es, de la autorización legal para ejercer la correspondiente actividad.

En este orden de ideas, de debe recordar que el Revisor Fiscal se encuentra en el deber de cumplir con las normas éticas contenidas en la Ley 43 de 1990, y su violación, puede acarrearle sanciones como la amonestación, multa, suspensión o la cancelación de la inscripción profesional, que son impuestas por la Junta Central de Contadores, de acuerdo a la gravedad de la falta cometida.

Como quiera que la responsabilidad ética es personalísima, entonces, solamente el profesional que cometió la falta puede asumir las consecuencias previstas en las normas éticas, para lo cual es necesario, que se agote el proceso disciplinario, que debe garantizar la aplicación de los principios constitucionales del derecho de defensa y debido proceso, para lo cual puede nombrar un apoderado y solicitar todas las pruebas que considere conducentes y

pertinentes, obligando además a sus jueces a que únicamente le apliquen las normas relacionadas con su profesión de Contador Público y con su ejercicio como Revisor Fiscal, pues el Tribunal Disciplinario (Junta Central de Contadores), sólo puede sancionarlo por hechos relacionados con las actividades contempladas en la Ley 43 de 1990, nunca por otras conductas no consideradas en dicha norma.

En este sentido, la aplicación de un Código Disciplinario diferente para juzgar la conducta del Revisor Fiscal, constituye una clara extralimitación de funciones del Juez Disciplinario, que lo hace responsable en los términos de la ley, y que incluso lo podría llevar a generarle un daño al Revisor Fiscal sancionado, el cual, podría invocar ante la autoridad competente su resarcimiento, como se ha explicado en este acápite.

De la misma manera, no puede el Tribunal Disciplinario (Junta Central de Contadores), utilizar normas distintas de las indicadas en la Ley 43 de 1990, que señalan el Código Contencioso Administrativo como la única normatividad válida para instruir los procesos de los revisores fiscales y los contadores públicos objeto de investigación, tal como lo ha determinado reiteradamente la jurisprudencia y la doctrina de las instancias competentes, que han puntualizado que las complementaciones jurídicas de la Ley 43 de 1990, remiten inexorablemente al mencionado Código Contencioso Administrativo.

Finalmente, conviene explicar que la responsabilidad disciplinaria es independiente de las demás responsabilidades de tipo penal o civil que puedan surgir con ocasión de los mismos comportamientos objeto de investigación y sanción, en la medida que no se sobrepase el principio constitucional, según el cual, nadie puede ser juzgado ni sancionado dos veces por el mismo hecho.

2. Responsabilidad Administrativa o Contravencional.

La responsabilidad contravencional, también llamada administrativa, está inspirada en la necesidad de velar por el respeto a las normas legales, en aquellos comportamientos cuya gravedad no incluyen necesariamente la tipificación de delitos.

A título de ejemplo se pueden mencionar conductas como omitir el cumplimiento de las funciones del cargo, o hacerlo negligentemente o en forma irregular. Estas conductas ocasionan sanciones de amonestación, multa, suspensión o interdicción para ejercer la revisoría fiscal. Dichas sanciones son impuestas principalmente por los organismos de inspección, control y vigilancia y la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN. En general cada entidad de vigilancia tiene su propio régimen aplicable en esta materia.

Las irregularidades en que se incurra en los libros de comercio, especialmente las que están expresamente prohibidas en el Código de Comercio, pueden generar la imposición de sanciones de multa, la cual puede ser extensiva no sólo al propietario de los libros sino también al Revisor Fiscal, en aquellos casos en que se compruebe su culpa.

Igualmente, se puede mencionar que el Revisor Fiscal que incumpla total o parcialmente las funciones consagradas en la ley o que falte a la reserva

profesional, puede ser sancionado con multa o suspensión del cargo e inclusive, puede ser objeto de la prohibición de ejercer esta actividad en caso de reincidencia, según la gravedad de la falta u omisión.

Del mismo modo, el Revisor Fiscal debe responder por los perjuicios causados a la sociedad, a los socios o a terceros, pudiendo ser multado cuando se omite el deber legal de denunciar ante el organismo de inspección, control y vigilancia competente (caso Superintendencia de Sociedades), la situación de crisis económica del ente económico.

En el ámbito tributario, se han establecido sanciones que incluyen la suspensión de la facultad de firmar las declaraciones tributarias, así como la de los certificados y pruebas con destino a la administración tributaria, cuando se registran inexactitudes de datos contables en las declaraciones y certificaciones.

3. Responsabilidad Civil.

Es la obligación de asumir las consecuencias patrimoniales, económicas, derivadas de un hecho, conducta o acto que ha ocasionado una lesión a un patrimonio ajeno, indemnizando por daños y perjuicios a quién sufra las consecuencias, aunque el declarado responsable, no sea directamente el culpable.

La responsabilidad civil puede ser contractual o extracontractual, las cuales están encaminadas a generar la obligación de indemnizar los daños económicos que por dolo o negligencia pudieren causarse a la sociedad usuaria de los servicios, a sus dueños o a terceros.

4. Responsabilidad Civil Contractual.

Es la responsabilidad que nace para la persona que ocasiona un daño con el incumplimiento, demora, o desconocimiento de determinadas obligaciones, adquiridas a través de un contrato o convención.

5. Responsabilidad Civil Extracontractual.

Es la que nace para una persona por conductas que producen menoscabo al ámbito jurídico o patrimonial de otra y con la cual no existe un vínculo o nexo contractual. Los supuestos más corrientes son aquellos en los que median el dolo o culpa generada por negligencia. Esta responsabilidad se divide en:

5.1 Directa o Personal: es la que nace contra la persona que directa y personalmente ha cometido u ocasionado el daño. Su acto, hecho o conducta, es el que ocasiona el daño al patrimonio ajeno.

5.2 Indirecta o Compleja: es la que nace contra la persona que, aunque no ejecutó personalmente el hecho dañino, está o estaba vinculada con quien lo hizo, o con el bien que lo ocasionó.

Dentro de la modalidad de responsabilidad civil, se puede encontrar el deber de los administradores y del Revisor Fiscal, de responder por los perjuicios que

causen a la sociedad, a los socios o a terceros por la no preparación o difusión de los estados financieros, y en general por no llevar contabilidad regular de los negocios.

Así ocurre, por ejemplo, en los eventos de disolución de sociedades, en los cuales, la ley consagra la responsabilidad para el revisor fiscal que no se hubiere opuesto de manera expresa, a la realización de operaciones o actos del desarrollo del objeto social, salvo los autorizados expresamente por el legislador.

6. Responsabilidad Penal.

Se genera por la realización de hechos, por acción u omisión, contenidos en las normas penales que tipifican los delitos, en forma antijurídica; es decir, sin que exista causal legal que permita el comportamiento, y en forma culpable, ya sea culpa específica o preterintencional, siempre que esté prevista la respectiva pena.

La obligación de asumir las consecuencias jurídicas, de carácter penal, se traducen en la imposición de penas de multa o privativas de la libertad, según los casos, como reflejo del principio constitucional de legalidad, que consiste en que nadie puede ser juzgado y condenado sino por delitos que se encuentren previamente consagrados en la ley, incluyendo la correspondiente sanción.

Los tipos penales usualmente no se refieren expresamente al Revisor Fiscal, pero los delitos cometidos por éste, en ejercicio de su actividad profesional son castigados en forma agravada, puesto que la ley ordena que las penas se tasen como si ellos fueran funcionarios públicos. La acusación por la posible comisión de los delitos está asignada a la Fiscalía General de la Nación y el juicio e imposición de sanciones, a los jueces respectivos.

Debe tenerse en cuenta que el Revisor Fiscal en su calidad de Contador Público, se asimila a funcionario público, según lo establecido por el parágrafo del Artículo 10 de la ley 43 de 1990, que posibilita que este profesional sea responsabilizado por delitos contra la administración pública, como el prevaricato, el cohecho y el peculado en sus distintas modalidades.

En este estadio, conviene recordar que se suelen mencionar como delitos más cercanos al ejercicio de la revisoría fiscal, los tipificados bajo el objeto jurídico de la falsedad, el encubrimiento, el fraude procesal, el uso indebido de información privilegiada y la receptación, esto es, el ocultamiento o disposición de bienes obtenidos de actividades ilícitas.

7. Responsabilidad Social.

Existen dos formas de entender la responsabilidad social. La primera tiene que ver con el daño que determina en su víctima un efecto social, como la vulneración de la confiabilidad y la credibilidad de las personas. Una segunda forma de responsabilidad social es aquella en que el daño trasciende a las personas y genera efectos colectivos, como la contaminación, o efectos

masivos determinados por las características de los productos, o la que causa un Revisor Fiscal que no defiende el interés público.

Como se puede observar, son múltiples las responsabilidades susceptibles de ser endilgadas al Revisor Fiscal, razón de más para exigir de las autoridades correspondientes, la adecuada protección de los derechos de estos profesionales que tienen como objetivo primordial la protección de los intereses estatales, la salvaguarda del Erario Público (exigiendo la correcta tasación y pago de los impuestos), el debido cuidado de los administradores en la conducción de los entes económicos, la protección de los capitales invertidos en una economía de mercado, la construcción de confianza que fortalece la economía y el bienestar social y, en general la protección del interés público.

FIN REVISORIA FISCAL I