PAF 504

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127Consultegratis loscuadrosde informaciónpermanenteenwww.emprefiscal.com.mx,SecciónCifras yDatos

128Calendario fiscal 2010

5 SiCCopreguntaSL.D. Héctor Aviña Mújica C.P. Israel Cabañas Mendoza L.C. yE.F.RodmynaAuroraDomínguezPastrana L.C. yE.F.MiguelÁngelTorizGarcía Mtro. yE.F. JuanCarlosVictorioDomínguez

11 notiCiaS fiSCaleSL.D. Héctor Aviña Mújica

13 ComprobanteS fiSCaleS digitaleS para 2011. 1a.Modificacióna laRMF2010L.D. Héctor Aviña Mújica C.P. Israel Cabañas Mendoza L.C. yE.F.RodmynaAuroraDomínguezPastrana L.C. yE.F.MiguelÁngelTorizGarcía Mtro. yE.F. JuanCarlosVictorioDomínguez

24 Capital Contable. Consideraciones contables y fiscalesC.P. Israel Cabañas Mendoza

34 perCepCioneS que no integran el Salario baSe de CotizaCión. Determínelo correctamenteMtro. yE.F. JuanCarlosVictorioDomínguez

49 ConSumo de CombuStibleSL.C. yE.F.RodmynaAuroraDomínguezPastrana

62 pagoS a no reSidenteS en méxiCo por el uSo o goCe temporal de bieneS. Tratamientopara ISRe IVAL.C. yE.F.MiguelÁngelTorizGarcía

79 Contrato de donaCión. Requisitos, regulación y efectos fiscalesL.D. Héctor Aviña Mújica

88 regímeneS del deSpaCho de merCanCíaS en méxiCoLic. yM.I. JoséFranciscoPlascenciaR.C.P.A. yM.A. JoséMaríaSánchezMartínezC.P.A. yM.A. JoséChávezPérezC.P.A. yM.A. Joséde JesúsFrías

96 reServa legal, ¿quién la tiene?Mtro.RenéRuizRojas

100 propueSta de ley para la prevenCión e identifiCaCión de operaCioneS Con reCurSoS de proCedenCia ilíCita y finanCiamiento al terroriSmoL.C.C.EduardoLópezLozano

105 reduCCión de laS penSioneS de 25 a 10 SalarioS mínimoS, ¿quién tiene la razón?Lic.NorahenidAmezcuaOrnelas

110 CálCulo del Salario baSe de CotizaCión y laS CuotaS obrero patronaleSL.C. yM.I. JuanPedroBenítezGuadarrama

115 la eStabilidad en el empleoC.Dr.FedericoAnayaOjeda

118 menteS brillanteS mexiCanaS, ¿maldiCión o bendiCión?L.D.GlorianaSalinasReynosoCoordinador:C.Dr.FedericoAnayaOjeda

121 expeCtativaS fiSCaleS 2011. Falta de visiónde largoplazoC.P.C. y L.D.SantiagoMezaLópez

124 teSiS fiSCaleSL.D. Héctor Aviña Mújica

EditorialLas personas morales, especialmente las de carácter mercantil, requieren para su constitución y para su correcto funcionamiento contar con recursos económicos suficientes. En primera instancia serán los socios de dicha entidad quienes aporten el capital mínimo para iniciar y subsistir los primeros meses o años.

Con la operación y generación de utilidades a lo largo de los años, dicha entidad se podrá volver autosuficiente, aunque a veces faltará la inyección de recursos frescos de terceros (préstamos, financiamiento, crédito) o nuevas aportaciones de capital de los socios si las cosas no van tan bien o si se desea una expansión.

En el presente número incluimos un artículo donde se abordan algunas consideraciones contables y fiscales en torno al capital contable. En éste podrá encontrar la diferencia entre capital contribuido y el capital ganado, el estado de variaciones en el capital contable, la reserva legal, repercusiones del capital contable en el impuesto sobre la renta (ISR), entre otros.

Por otro lado, en materia de seguridad social, el salario base de cotización (SBC) es uno de los elementos más importantes para la determinación de las cuotas que corresponde cubrir tanto al patrón como al trabajador al Instituto Mexicano del Seguro Social (IMSS).

Por ello, resulta relevante identificar los conceptos que integran y los que no integran dicho salario. En términos generales, podemos afirmar que toda prestación que se le entregue al trabajador por su trabajo integra el SBC; sin embargo, expresamente la Ley del Seguro Social (LSS) señala ciertos conceptos que no deberán formar parte de la base, por lo que en esta edición se presenta un artículo donde se analiza cada concepto no integrante a fin de identificar plenamente sus alcances y que el patrón no pague cuotas de seguridad social mayores a las que realmente le corresponde.

Por último, también se presenta un artículo que revisa la deducción de combustibles destinados a vehículos, sus requisitos y limitación.

Toda la información presentada hace del presente número una excelente herramienta en la resolución de algunos problemas comunes en la práctica profesional y empresarial.

PAF, La Revista Fiscal de México, lo asesora.

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SiccoPreguntas

SiccoPrEguntaSL.D. Héctor Aviña Mújica*C.P. Israel Cabañas Mendoza**L.C. y E.F. Rodmyna Aurora Domínguez Pastrana***L.C. y E.F. Miguel Ángel Toriz García****Mtro. y E.F. Juan Carlos Victorio Domínguez*****

* Licenciado en derecho por la UDLA-Puebla. Colaborador en el departamento de Consultoría Telefónica de Suscriptores de Grupo Gasca.

** Contador público por la ESCA, Unidad Santo Tomás, del IPN. Colaborador en el departamento de Consultoría Telefónica de Suscriptores de Grupo Gasca.

*** Licenciadaencontaduríayespecialistaenfiscalpor laFCAde laUNAM.ColaboradoraeneldepartamentodeConsultoríaTelefónicade Suscriptores de Grupo Gasca.

**** Licenciadoen contaduría yespecialistaen fiscal por laFCAde laUNAM.Colaboradorenel departamentodeConsultoríaTelefónicade Suscriptores de Grupo Gasca.

***** Licenciadoencontaduríapúblicapor laUNACH.Especialistaenfiscalymaestroenauditoríapor laFCAde laUNAM.Catedráticoenla División Licenciatura de la FCA de la UNAM. Colaborador en el departamento de Consultoría Telefónica de Suscriptores de Grupo Gasca.

Las respuestas que aquí aparecen fueron elaboradas considerando las disposi-ciones fiscales, laborales y de seguridad social vigentes, con base en los datos

proporcionados por nuestros lectores, por lo que si la información entregada por ellos fuere imprecisa o incorrecta, la respuesta podría variar sustancialmente.

LIETU: 1. Deducción de inmuebles en proceso de construcción. LIVA: 2. Medicamentos gravados a la tasa de 0%. CFF: 3.Momentoenqueseejercelaopcióndeemitircomprobantesfiscales

digitales. 4. Expedición de comprobantes por cuenta de un tercero. 5. Revisión de los libros sociales ante la práctica de una facultad de

comprobación.

LIETU 1. Deducción de inmuebles en proceso de construcción

Pregunta

Por necesidades del negocio, la empresa requiere construir una bodega dentro de su nave industrial para almacenar sus productos. El tiempo de construcción será de tres meses, aproximadamente, y desconocemos la manera en que se podrán deducir los materialesnecesariosparalaedificaciónenloqueserefierealimpuestoempresariala tasa única (IETU), ya que alguien comentó que serán deducibles sólo hasta que el

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bien se encuentre totalmente terminado. ¿Cuál es su opinión al respecto?

Respuesta

Los materiales necesarios para la construcción de la bodega en cuestión, serán deducibles únicamente hasta que concluya la construc-ción de la misma.

La Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única (LIETU) establece que los contribuyentes podrán deducir las erogaciones efectivamente pagadas que correspondan a la adquisición de bienes que utilicen para realizar los actos o actividades objeto de la misma ley o para la administración, producción, comercialización o distribución de bienes que den lugar a los ingresos por los que se deba pagar el impuesto.

Por su parte, el Boletín C-6 “Inmuebles, ma-quinaria y equipo” de las Normas de Información Financiera (NIF) señala que un inmueble es un bien tangible que tiene por objeto:

• Elusoousufructodelosmismosenbeneficiode la entidad.

• Laproducción deartículos para su venta opara el uso de la propia entidad.

• Laprestacióndeserviciosalaentidad,asuclientela o al público en general.

La adquisición de estos bienes denota el pro-pósito de utilizarlos y no de venderlos en el curso normal de las operaciones de la entidad.

Cabe mencionar que el costo de la cons-trucción incluirá los costos directos e indirectos incurridos en la misma, como materiales, mano de obra, costos de planeación e ingeniería, gastos de supervisión y administración, et-cétera.

Bajo este contexto, como los materiales para la construcción de la bodega por sí mismos no se utilizan para realizar las actividades gravadas por la LIETU (enajenación de bienes), en conse-cuencia, no podrán deducirse en la fecha en que efectivamente se paguen sino hasta el momento en que la bodega comience a utilizarse, por ser este el lapso a partir del cual se generarán los ingresos base para el impuesto.

Fundamento legal: Artículo 5 de la LIETU; Boletín C-6 “inmuebles, maquinaria y equipo” de las NIF.

LIVA 2. Medicamentos gravados a la tasa de 0%

Pregunta

Soy químico farmacéutico y deseo abrir una farmacia que venda distintos tipos de me-dicamentos, pero tengo una duda respecto a los medicamentos que puedo vender a la tasa de 0%, ya que me comentó un familiar que las únicas medicinas que puedo vender a esta tasa son las de patente. Mi pregunta es: ¿cuáles son los medicamentos que puedo vender aplicando la tasa 0% de impuesto al valor agregado (IVA)?

Respuesta

Conforme a la Ley de Impuesto al Valor Agregado (LIVA) cuando se enajenen medicinas de patente, el impuesto se calculará aplicando la tasa de 0% alosvaloresaqueserefierelamisma.

El Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado (RLIVA) establece que para los efectos de la ley de la materia se consideran medici-nas de patente: las especialidades farmacéuticas, los estupefacientes, las sustancias psicotrópicas y los antígenos o vacunas, incluyendo las ho-meopáticas y las veterinarias.

Asimismo, se establece que los medicamen-tosmagistralesyoficinalesaquese refiere lalegislación sanitaria, se consideran medicinas de patente cuando sean equivalentes a las es-pecialidades farmacéuticas.

Conforme a la Ley General de Salud (LGS) losmedicamentosseclasifican:

Por su forma de preparación, en:

• Magistrales: cuando sean preparados con-forme a la fórmula prescrita por un médico.

• Oficinales: cuando la preparación se realice de acuerdo con las reglas de la Farmacopea de los Estados Unidos Mexicanos.

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• Especialidades farmacéuticas: cuando sean preparados con fórmulas autorizadas por la Secretaría de Salud (SSA), en establecimien-tos de la industria químico-farmacéutica.

• Estupefacientes y sustancias psicotrópi-cas: los enlistados en la propia ley.

Por su naturaleza:

• Alopáticos: toda sustancia o mezcla de sus-tancias de origen natural o sintético que tenga efecto terapéutico, preventivo o rehabilitatorio, que se presente en forma farmacéutica y se identifique como tal por suactividad farma-cológica, características físicas, químicas y biológicas, y se encuentre registrado en la Farmacopea de los Estados Unidos Mexica-nos para medicamentos alopáticos,

• Homeopáticos: toda sustancia o mezcla de sustancias de origen natural o sintético que tenga efecto terapéutico, preventivo o rehabi-litatorio y que sea elaborado de acuerdo con los procedimientos de fabricación descritos en la Farmacopea Homeopática de los Estados Unidos Mexicanos, en las de otros países u otrasfuentesdeinformacióncientíficanacionale internacional.

• Herbolarios: los productos elaborados con material vegetal o algún derivado de éste, cuyo ingrediente principal es la parte aérea o subterránea de una planta o extractos y tinturas, así como jugos, resinas, aceites grasos y esenciales, presentados en forma farmacéutica, cuya eficacia terapéutica y seguridadhasidoconfirmadacientíficamenteen la literatura nacional o internacional.

Por otro lado, de acuerdo con la normatividad interna del Servicio de Administración Tributaria (SAT), serán consideradas medicinas de patente aquellas que puedan ser ingeridas, inyectadas, inhaladas o aplicadas, sin llevar a cabo ningún otro procedimiento de elaboración.

En este sentido, la enajenación e importación decualquierproductoqueparaclasificarsecomomedicina de patente requiera mezclarse con otras sustancias o productos o sujetarse a un proceso industrial de transformación, como serían las sus-tancias químicas, deberán gravarse con la tasa general del IVA, aun cuando se incorporen o sean la base para la producción de medicinas de patente.

Conforme a lo anterior, los medicamentos de patente que podrá enajenar a la tasa de 0% serán:

• Especialidadesfarmacéuticas.• Estupefacientes.• Sustanciaspsicotrópicas.• Antígenos o vacunas (incluyendo las ho-

meopáticas y veterinarias).• Medicamentosmagistrales.• Medicamentosoficinales.

Fundamento legal: Artículos 2o.-A, fracción I, inciso b), de la LIVA; 7o. del RLIVA; 224, 234 y 245 de la LGS y Criterio Normativo del SAT 92/2009/IVA.

CFF 3. Momento en que se ejerce la opción de emitir comprobantes fiscales digitales

Pregunta

Soy una persona física que tributa en el régimen de las actividades empresariales y profesiona-les de la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR) dedicada a la compraventa de muebles. Tengo entendido que en 2010 es opcional emitir comprobantesfiscalesdigitales (CFD)yqueapartir de 2011 estaremos obligados a ello. Estoy evaluando si la emisión de los CFD la llevo a cabo este año, por lo que este mes solicité en la página de internet del SAT (www.sat.gob.mx) elcertificadoparaelusodesellosdigitales;sinembargo, cuantificando los costos que implicay por la falta de liquidez por la que atravieso, quiero esperarme hasta 2011. Tengo la duda en qué momento se opta por emitir comprobantes digitales si previamente no se ha solicitado la asignación de folios al SAT.

Respuesta

Se entiende que se opta por emitir CFD al momento de tramitar en la página de internet del SAT el certificado para el uso de los sellos digitales, así como la asignación de folios y/o series, por lo que se entiende que aún no ha optado por emitir CFD.

El Código Fiscal de la Federación (CFF) es-tablece lo siguiente:

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Las personas físicas y morales que cuenten con un certificado de firma electrónica avanza-da vigente y lleven su contabilidad en sistema electrónico, podrán emitir los comprobantes de las operaciones que realicen mediante documentos digitales, siempre que dichos documentos cuenten con sello digital amparado por un certificado expedido por el Servicio de Administración Tributaria, cuyo titular sea la persona física o moral que expida los comprobantes.

Los contribuyentes que ejerzan la opción a que se refiere el párrafo anterior deberán cumplir con las obligaciones siguientes:

I. Tramitar ante el Servicio de Adminis-tración Tributaria el certificado para el uso de los sellos digitales.

. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

III. Asignar un número de folio corres-pondiente a cada comprobante fiscal digital que expidan conforme a lo siguiente:

(El uso de negrillas dentro del texto es nuestro.)

De lo anterior, se opta al momento de tra-mitarelcertificadoydesolicitarpreviamentelaasignación de folios, es decir, se deben dar los dos supuestos.

LoanteriorloconfirmaelSATensupáginadeinternet, en la sección de “Preguntas frecuentes fiscales”relacionadasconlaemisióndecompro-bantesfiscalesdigitales,lacualsetranscribeacontinuación:

“¿En qué momento se considera que el contribuyente ha optado por emitir Factu-ras Electrónicas?

Se considera que el contribuyente ha optado por emitir Facturas Electrónicas una vez que haya solicitado uno o más certificados de sello digital, así como la asignación de folios y/o series.”

Fundamento legal: Artículo 29 del CFF y página de internet del SAT (www.sat.gob.mx).

CFF 4. Expedición de comprobantes por cuenta de un tercero

Pregunta

Soy una persona física que se encuentra en el régimen de arrendamiento de bienes inmuebles. Una inmobiliaria me comentó que puede adminis-trar mis bienes y asimismo emitir comprobantes por cuenta mía; sin embargo, aun así deberé llevar mi contabilidad y pagar mis impuestos, ¿es cierto esto?

Respuesta

Efectivamente, si bien es cierto que las disposi-cionesfiscalesprevénlaemisiónporcuentadeun tercero, también lo es que no hay fundamento legal para que en su caso la inmobiliaria deba llevar la contabilidad y pague los impuestos por cuenta suya.

El CFF prevé que cuando las disposicio-nes fiscales establezcan la obligación de emitir comprobantes por las actividades que realicen, los mismos deberán cumplir con los requisitos que establezcan las mismas disposiciones fiscales, entre los que se en-cuentran: su nombre, denominación o razón social, Registro Federal de Contribuyentes (RFC), entre otros.

No obstante, la Resolución Miscelánea Fiscal para 2010 (RMF-10) prevé que los contribuyentes queexpidancomprobantesfiscalesporcuentadeun tercero, deberán anotar, además de los datos del contribuyente que expide el comprobante, el nombre, la denominación o razón social, el domiciliofiscalylaclavedelRFCdelasterceraspersonas, por quien expide el comprobante el contribuyente.

Por otro lado, la LISR establece que las perso-nas físicas que se encuentran en el régimen de arrendamiento tienen la obligación, entre otros, de llevar contabilidad de conformidad con el CFF y su reglamento, de expedir comprobantes por las contraprestaciones recibidas y presentar declaraciones provisionales y anuales donde se determine el impuesto sobre la renta (ISR) a cargo.

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Asimismo, la LIVA prevé la obligación para los contribuyentes sujetos a este impuesto de llevar contabi-lidad y expedir comprobantes por los actos o actividades realizadas por las que se deba pagar el IVA, así como la de efectuar pagos mensuales de este impuesto, de la misma manera lo prevé la LIETU.

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De acuerdo con lo anterior, la persona moral sí podrá emitir comprobantes por cuenta de la persona física (arrendador), debiendo contener, además de los datos de la persona moral, los de la persona física como: nombre, RFC y domicilio fiscal; sin embargo, la persona física deberállevar su contabilidad y determinar y pagar sus impuestos, como el ISR, IETU e IVA.

Fundamento legal. Regla I.2.10.12. de la RMF-10; Artículo 29, 29-A, del CFF; 39 del RCFF; 145, fracciones II, III y IV, de la LISR; 5-D, 32, fracciones I y III de la LIVA; 7, 8, 9, 10,18, fracciones I y II de la LIETU.

CFF 5. Revisión de los libros sociales ante la práctica de una facultad de comprobación

Pregunta

Hacedossemanassepresentaronenlasoficinasde mi empresa unos visitadores pertenecientes alSAT, con la finalidaddenotificar unaordende visita domiciliaria y, por ende, dar inicio a la misma.

Por lo anterior, actualmente me encuentro su-jeto a la revisión de la contabilidad de mi negocio y como parte de los documentos que me han solicitado los servidores públicos se encuentran los libros sociales de la empresa.

Ante dicha situación, deseo saber si me encuentro obligado a exhibir los libros sociales de mi empresa y, a su vez, si la autoridad en cuestión se encuentra facultada para revisarlos, máxime que se trata de documentos, por así decirlo,corporativosynopropiamentefiscales.

Respuesta

Sí se encuentra usted obligado a presentar los libros sociales (libro de registro de socios o accionistas, libro de actas de asamblea de accio-nistas y libro de variaciones al capital contable) en una visita domiciliaria e incluso, en cierta manera, a tenerlos lo más actualizados posible.

De igual modo, la autoridad estará facultada a revisar los mismos cuando lleven a cabo alguna facultad de comprobación.

Apoyamos nuestro dicho al tomar como base lo establecido por el penúltimo y último párrafos, del artículo 28 del CFF, mismos que a la letra señalan:

Quedan incluidos en la contabilidad los registros y cuentas especiales a que obliguen las disposiciones fiscales, los que lleven los contribuyentes aun cuando no sean obligatorios y los libros y registros sociales a que obliguen otras leyes.

En los casos en los que las demás disposiciones de este Código hagan referencia a la contabilidad, se entenderá que la misma se integra por los sistemas y registros contables a que se refiere la fracción I de este artículo, por los papeles de trabajo, registros, cuentas especiales, libros y registros sociales señalados en el párrafo precedente, por los equipos y sistemas electró-nicos de registro fiscal y sus registros, por las máquinas registradoras de comprobación fiscal y sus registros, cuando se esté obligado a llevar dichas máquinas, así como por la documentación comprobatoria de los asientos respectivos y los comprobantes de haber cumplido con las disposiciones fiscales.


Como podemos observar, en los párrafos transcritos se establece que los libros y registros sociales quedan incluidos en la contabilidad de los contribuyentes obligados a llevar esta última, por lo que en caso de que la autoridad pretenda dar inicio a una facultad de comprobación, como puede ser la visita domiciliaria o revisión de gabi-nete, el contribuyente visitado o revisado tendrá la obligatoriedad de presentar dichos documentos y, por ende, la autoridad, la facultad de revisarlos.

Fundamento legal: Artículos 28, 42, 44, 45,

46 y 48 del CFF.

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noticiaS FiScaLES L.D. Héctor Aviña Mújica

Licenciado en derecho por la UDLA-Puebla. Colaborador en el departamento de Consultoría Telefónica de Suscriptores de Grupo Gasca.

En algunas ocasiones las noticias que se den a conocer en esta sección no son oficiales, sino de carácter informativo; por tanto, se requiere que sean publicadas en el Diario Oficial de la Federación (DOF) para que ten-gan validez.

Firman el Servicio de Administración Tributaria y el Instituto Mexicano del Seguro Social Convenio de Colaboración Administrativa.

Decreto por el que se adiciona el Artículo Tercero Transitorio al Decreto por elqueseestableceelCalendarioOficial,publicadoel6deoctubrede1993.

Entrada en vigor de las disposiciones para personas morales respecto de operaciones en efectivo con dólares de los Estados Unidos de América. PrimeraResolucióndeModificacionesalaResoluciónMisceláneaFiscalpara2010 y su Anexo 1-A.

FIRMAN EL SERVICIO DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA Y EL INSTITUTO MEXICANO DEL SEGURO SOCIAL CONVENIO DE COLABORACIÓN ADMINISTRATIVA

El 7 de septiembre de 2010, el Servicio de Administración Tributaria (SAT) y el InstitutoMexicanodelSeguroSocial (IMSS) firmaronunConveniodeCo-laboraciónAdministrativaparaelIntercambiodeInformaciónenmateriafiscal.Mediante este convenio buscan establecer los mecanismos para el intercambio dedocumentación,informesodatos,conlafinalidaddemejorareldesarrolloycumplimientodelasfuncionesdeambasinstitucionescomoautoridadesfiscales,acordandolaconfidencialidadyreservadelamisma.

Ambas dependencias colaborarán para el reconocimiento de la Firma Elec-trónica Avanzada (Fiel) de las personas físicas, por lo que el IMSS la utilizará como medio de autenticación de identidad en las transacciones que lleve a cabo con los particulares, para lo cual implementará la infraestructura tecnológica necesariaquelepermitaverificarenlínealavalidezyvigenciadelcertificadodigital de la Fiel.

Por otro lado, ambas instituciones convienen en formular ante el Ministerio Públicodenuncias,querellasodeclaratoriaspordelitosfiscales.

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DECRETO POR EL QUE SE ADICIONA EL ARTÍCULO TERCERO TRANSITORIO AL DECRETO POR EL QUE SE ESTABLECE EL CALENDARIO OFICIAL, PUBLICADO EL 6 DE OCTUBRE DE 1993

El 10 de septiembre de 2010 salió publicado en el DOF el Decreto por el que se adiciona el Artículo Tercero Transitorio al Decreto por el que se establece el Ca-lendarioOficial,publicadoel6deoctubrede1993.Hayque recordar que en la disposición de 1993 referida, se establecieron los días de descanso obligatorio a que se encuentran sujetos los trabajadores de las dependencias y entidades de la Administración Pública Federal sujetos al apartado B del artículo 123 constitucional.

Por tanto y en respuesta a los festejos del Bicentenario del inicio del movimiento de la Independencia nacional, el gobierno federal decidió llevar a cabo diversos eventos y actividades cívicas, educativas, culturales y recreativas dirigidas a la población en general, entre otros días, du-rante las fechas 15, 16 y 17 de septiembre; por lo que se buscó promover la activa participación ciudadana y contribuir a dar un sustento a la unidad nacional y pre-servar la cohesión social. Situación que ocasionó que el Ejecutivo Federal decidiera adicionar al Decreto de 1993 un precepto normativo que señala como días de descanso obligatorio las fechas 15 y 17 de septiembre de 2010.

Es un hecho que la adición del Artículo Tercero al decretode1993encomento,nofuebenéficaparalostrabajadores del Sector Privado en materia laboral; sin embargo, en el caso de cómputo de plazos, como aquellos referidos para la presentación de recursos administrativos, de juicios de nulidad o cualquier otro escrito, los días contemplados como inhábiles me-diante el decreto del 10 de septiembre de 2010 no se contabilizarán para los plazos otorgados y, por ende, se tendrá un mayor número de días para llevar a cabo dichas actuaciones.

ENTRADA EN VIGOR DE LAS DISPOSICIONES PARA PERSONAS MORALES RESPECTO DE OPERACIONES EN EFECTIVO CON DÓLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA

El 16 de junio de 2010 salió publicado en el DOF la resolución que reforma y adiciona las disposiciones de caráctergeneralaqueserefiereelartículo115delaLey de Instituciones de Crédito, en la cual se estableció

quelasobligacionesaqueserefierenlasdisposiciones18a., párrafo tercero y 33a. Bis, párrafos segundo y tercero, respecto de las operaciones que las entidades realicen con clientes personas morales o a través de fideicomisos,asícomolasobligacionesaqueserefierela disposición 34a. Bis, entrarán en vigor a los 90 días naturales siguientes contados a partir de la publicación de la presente resolución en el DOF, es decir, el 13 de septiembre de 2010.

PRIMERA RESOLUCIÓN DE MODIFICACIONES A LA RESOLUCIÓN MISCELÁNEA FISCAL PARA 2010 Y SU ANEXO 1-A

El 14 de septiembre de 2010 fue publicada en el DOF, laPrimeraResolucióndeModificacionesalaResoluciónMiscelánea Fiscal para 2010 (RMF-10), la cual señala la adición de los numerales 30 al 37 del Glosario, respecto del Libro Primero, así como la adición del Capítulo I.2.23., denominado “De los Comprobantes Fiscales”, que com-prende de las secciones I.2.23.1. a la I.2.23.6. de la RMF10.

Los numerales adicionados al Glosario de la RMF son los siguientes:

30.CFD,elcomprobantefiscaldigital.31.CFDI, el comprobante fiscal digital a través de

internet o factura electrónica.32. SICOFI, el sistema integral de comprobantes fis-

cales.33. CSD,elcertificadodesellodigital.34. CESD,elcertificadoespecialdesellodigital.35. CBB, el código de barras bidimensional.36. PSECFDI, el proveedor de servicios de expedición

decomprobantefiscaldigitalatravésdeinternet.37. PSGCFDA, el prestador de servicios de generación

de CFD a sus agremiados.

Como podemos ver, la importancia tanto de los nu-merales del Glosario como del capítulo añadidos, radica específicamenteenlasdisposicionesqueentraránenvigor el 1 de enero de 2011 referentes a CFD, que si bien fueron materia de la reforma del 7 de diciembre de 2009, no son aplicables sino hasta el primer día natural del próximo año.

De igual manera, junto con esta Primera Resolución deModificacionesa laRMF-10,saliópublicadoenelDOF el Anexo 1-A. Este anexo es aquel que nos hace referencia a los “Trámites Fiscales”.

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INTRODUCCIÓN

Comoesde todosconocido, nuestras leyesfiscalesseencuentranconstantementeenmodificación:el11de juniode2010sepúblicoenelDiarioOficialde laFederación (DOF), la Resolución Miscelánea Fiscal para 2010 (RMF-10), para la cual no se había publicado ningunamodificación;sinembargoyfinalmentedespuésde varios anteproyectos dados a conocer por la autori-dad en su página de internet, el 14 de septiembre del presente fue publicada en el DOF la Primera Resolución deModificacionesalaRMF-10ysusanexos1-Ay20.

Dentro de las principales novedades que presenta estaResolucióndeModificaciones, seencuentra lainclusión en el Libro Primero de la misma, del Capítulo I.2.23. denominado “De los Comprobantes Fiscales” que comprende de las secciones I.2.23.1. a la I.2.23.6.; porotrolado,semodificaelAnexo1-Aquecontienelos trámites fiscales relacionados con la expedicióndeloscomprobantesfiscales.

* Licenciado en derecho por la UDLA-Puebla. Colaborador en el departamento de Consultoría Telefónica de Suscriptores de Grupo Gasca.

** Contador público por la ESCA, Unidad Santo Tomás, del IPN. Colaborador en el departamento de Consultoría Telefónica de Suscriptores de Grupo Gasca.

*** Licenciadaencontaduríayespecialistaenfiscalpor laFCAde laUNAM.ColaboradoraeneldepartamentodeConsultoríaTelefónicade Suscriptores de Grupo Gasca.

**** Licenciadoen contaduría yespecialistaen fiscal por laFCAde laUNAM.Colaboradorenel departamentodeConsultoríaTelefónicade Suscriptores de Grupo Gasca.

***** Licenciado en contaduría pública por laUNACH.Especialista en fiscal ymaestro en auditoría por la FCAde laUNAM.Catedrático en laDivisión Licenciatura de la FCA de la UNAM. Colaborador en el departamento de Consultoría Telefónica de Suscriptores de Grupo Gasca.

Respecto del Libro Segundo, se adiciona el Ca-pítulo II.2.23. denominado “De los Comprobantes Fiscales”, que comprende de las secciones II.2.23.1. a la II.2.23.5.

En estaResolución deModificaciones se estánestableciendo reglas para la expedición de los com-probantesfiscalesdigitales(CFD), reglasrelativasasu almacenamiento y expedición, algunas facilidades en cuanto a la expedición de los mismos, así como para la comprobación de algunos pagos realizados a personas del Sector Primario, arrendadores y mineros por los adquirentes de sus bienes o servicios.

Algo importante a destacar es que, de esta 1a. Modificación,únicamenteentraronenvigorel15deseptiembre de 2010, los artículos Tercero y Cuarto Re-solutivos, los cuales están dirigidos a los contribuyentes que cuenten con autorización vigente para ser provee-dores de servicios de generación y envío de CFD a los contribuyentes, organizaciones y asociaciones que

resoluciónMiscelánea 2010

coMProBantES FiScaLES DigitaLES Para 20111a. Modificación a la RMF 2010L.D. Héctor Aviña Mújica*C.P. Israel Cabañas Mendoza**L.C. y E.F. Rodmyna Aurora Domínguez Pastrana***L.C. y E.F. Miguel Ángel Toriz García****Mtro. y E.F. Juan Carlos Victorio Domínguez*****


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reúnan a productores y comercializadores agrícolas, de conformidad con el esquema Sistema Producto previsto en la Ley de Desarrollo Rural Sustentable que cuenten con autorización vigente para ser prestador de servi-cios de generación y envío de CFD a sus agremiados, los demás artículos de la Resolución entrarán en vigor el 1 deenerode2011,porloquetendremossuficientetiempopara estudiar las reglas antes de que entren en vigor.

A continuación se comentarán algunas de las reglas más importantes y demás disposiciones publicadas en esta1a.ModificaciónalaRMF-10.

ARTÍCULOS PRIMERO Y SEGUNDO. REGLAS ADICIONADAS

Se adicionan los numerales 30 al 37 del Glosario:

30. CFD, el Comprobante Fiscal Digital.31. CFDI, el Comprobante Fiscal Digital a través de

internet o Factura Electrónica.32. SICOFI, el Sistema Integral de Comprobantes Fis-

cales.33. CSD,elcertificadodesellodigital.34. CESD,elcertificadoespecialdesellodigital.35. CBB, el código de barras bidimensional.36. PSECFDI, el proveedor de servicios de expedición

de CFD a través de internet.37. PSGCFDA, el prestador de servicios de generación

de CFD a sus agremiados.

Como comentamos anteriormente, se adiciona el Capítulo I.2.23. denominado “De los Comprobantes Fiscales”, que comprende de las secciones I.2.23.1. a la I.2.23.6. de la RMF-10.

Regla I.2.23.1.1. Tipos de comprobantes digitales

En esta regla se establecen los tipos de CFD, que para los efectos de lo dispuesto por el primer párrafo del artículo 29 del Código Fiscal de la Federación (CFF), los contribuyentes deberán expedir, según sea el caso:

• CFDI,quesona losquehace referenciaelartículo29, primer párrafo y fracción IV, del CFF.

• CFD,queson losqueseestablecenen laSecciónI.2.23.4. de este capítulo.

• CFDIatravésdeladquirentedebienesoservicios.• CFDexpedidosatravésdeorganizacionesoasocia-

ciones que reúnan a productores y comercializadores agrícolas, de conformidad con el esquema Sistema

Producto previsto en la Ley de Desarrollo Rural Sus-tentable, que son los que se establecen en la Sección I.2.23.5. de este capítulo.

Regla I.2.23.2.1. Expedición de comprobantes fiscales impresos

Esta regla establece que los contribuyentes que de acuerdo con el artículo 29, quinto y sexto párrafos del CFF, hayan optadoporexpedirsuscomprobantesfiscalescuyoimporteseamenora$2,000.00,enformaimpresa,afindeestarenposibilidad de solicitar la asignación de folios, deberán obser-varlodispuestoenlaficha162/CFFdenominada“Solicitudde asignación de folios para la expedición de comprobantes fiscales impresos”contenidaenelAnexo1-A.Asimismo,en dicho anexo se dan a conocer los procedimientos para modificación,cancelaciónyconsultadevalidezde los fo-lios asignados al contribuyente, así como para la consulta de la información relativa a la aprobación de folios para la expedicióndecomprobantesfiscalesimpresos.

Se establece que cuando los contribuyentes hayan ejercido la opción a que nos referimos en el párrafo an-terior, de acuerdo con el artículo 29-A, fracción VIII del CFF, los comprobantes que se expidan deberán tener adherido un dispositivo de seguridad, el cual consistirá en un CBB proporcionado por el Servicio de Administración Tributaria (SAT) al contribuyente, una vez aprobada la asignación de folios correspondiente.

Conforme a esta regla, los folios asignados al contri-buyente, así como el CBB, tendrán una vigencia de dos años contados a partir de la fecha de aprobación de la asignación de folios, los cuales deberán imprimirse en el original y en la copia correspondiente a cada uno de loscomprobantesfiscales.

Los comprobantes que se emitan en términos de esta regla tendrán impreso:

• ElCBBproporcionadoporelSATalcontribuyentealmomento de la asignación de los folios, mismo que deberá reproducirse con un mínimo de 200/200 dpi en un área de impresión no menor a 2.75 x 2.75 cm.

• El número de aprobación del folio asignado por elSistemaIntegraldeComprobantesFiscales(Sicofi).

• ElnúmerodefolioasignadoporelSATy,ensucaso,la serie.

• La leyenda “La reproducciónapócrifa deeste com-probante constituye un delito en los términos de las disposicionesfiscales”,mismaquedeberáserimpresacon letra no menor de cinco puntos.


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Elrequisitoaqueserefiereelartículo29-A,fracciónVII, del CFF, referente a la obligación de que incluir en los comprobantes el número y fecha del documento aduanero, así como la aduana por la cual se realizó la importación, sólo será aplicable a los contribuyentes que hayan efectuado la importación de mercancías respecto de las que realicen ventas de primera mano.

Para los efectos del artículo 29, sexto párrafo, del CFF, en el Anexo 1-A se dan a conocer los procedimientos paralaasignación,modificación,cancelaciónyconsultade validez de los folios asignados al contribuyente, así como para la consulta de la información relativa a la aprobación de folios para la expedición de comprobantes fiscalesimpresos.

Conforme a esta regla, los contribuyentes que opten porexpedircomprobantesfiscalesimpresosentérminosde la misma, quedarán relevados de la obligación de presentar la información trimestral a que se refiere elséptimo párrafo del artículo 29 del CFF, que entrará en vigor el 1 de enero de 2011.

Regla I.2.23.2.2. Opción para la expedición de comprobantes fiscales impresos

Esta regla establece que los contribuyentes que en el últi-moejerciciofiscaldeclaradooporelquehubierentenidola obligación de presentar dicha declaración, que hayan consignado en la misma para efectos del impuesto sobre la renta (ISR) ingresos acumulables iguales o inferiores a $4’000,000.00, así como los contribuyentes que en el ejercicio fiscal en que inicien actividades estimen queobtendrán ingresos iguales o inferiores a la citada canti-dad, podrán optar por expedir comprobantes fiscales en forma impresa, sin importar el monto que amparen, siempre y cuando además de reunir los requisitos pre-cisados en el artículo 29-A del CFF, con excepción de los previstos en las fracciones II y IX del citado precepto legal, cumplan con lo siguiente:

• Deberánsolicitarlaasignacióndefoliosentérminosde lo dispuesto en la ficha 162/CFF denominada “Solicitud de asignación de folios para la expedición decomprobantesfiscales impresos”contenidaenelAnexo 1-A. Una vez aprobada la asignación de folios, el SAT proporcionará al contribuyente emisor un CBB como dispositivo de seguridad.

• Losfoliosasignadosalcontribuyente,asícomoelCBBtendrán una vigencia de dos años contados a partir de la fecha de aprobación de la asignación de los folios, los cuales deberán imprimirse en el original y en la

copia correspondiente a cada uno de los comprobantes fiscales.

• EnelAnexo1-Asedanaconocerlosprocedimientosparalaasignación,modificación,cancelaciónyconsul-ta de validez de los folios asignados al contribuyente, así como para la consulta de la información relativa a la aprobación de folios para la expedición de com-probantesfiscalesimpresos.

• Asimismo,loscomprobantesqueseexpidanentérminosde esta regla tendrán de forma impresa los requisitos a queserefierelareglaI.2.23.2.1.,cuartopárrafo.

• Elrequisitoaqueserefiereelartículo29-A,fracciónVII, del CFF, sólo será aplicable a los contribuyentes que hayan efectuado la importación de mercancías respecto de las que realicen ventas de primera mano.

Esta regla menciona que la opción establecida en la misma dejará de surtir efectos cuando en el ejercicio fiscaldequesetrate,elcontribuyenteobtengaingresossuperiores a $4’000,000.00, supuesto en el cual a partir del mes inmediato siguiente a aquel en el que se re-base dicho monto, el contribuyente deberá expedir sus comprobantesfiscalesdeformadigital.

Cuando los ingresos del contribuyente rebasen del monto anteriormente señalado, no podrá volver a ejer-cerse la opción a que se refiere la presente regla enejercicios posteriores.

Regla I.2.23.3.1. RFC en CFDI con el público en general y con residentes en el extranjero

En esta regla se establece que para los efectos del ar-tículo 29, fracción III, del CFF, se tendrá por cumplida la obligación de señalar la clave del Registro Federal de Contribuyentes (RFC) de la persona a favor de quien se expida el comprobante, para aquellos CFDI, que amparen una o más operaciones efectuadas con el público en ge-neral, cuando en el mismo se consigne el RFC genérico: XAXX010101000.

Menciona que también se tendrá por cumplida la obligación señalada en el párrafo anterior, cuando en los CFDI, de operaciones efectuadas con residentes en el extranjero, que no se encuentren inscritos en el RFC, se consigne el RFC genérico: XEXX010101000.

Regla I.2.23.3.2. Almacenamiento de CFDI

La regla en cuestión hace referencia a lo establecido en el artículo 29, fracción V, tercer párrafo, del CFF, que entrará en vigor el 1 de enero de 2011, referente a la


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obligación de archivar los comprobantes digitales tanto los contribuyentes que emitan como los que reciban CFDI, la regla menciona que deberán almacenarlos en medios magnéticos, ópticos o de cualquier otra tecnología, en su formato electrónico XML.

Asimismo, establece que el SAT considerará que se cumple con los requisitos para almacenar los CFDI, cuando los contribuyentes almacenen y conserven los citados comprobantes sujetándose estrictamente a lo dispuesto por la Secretaría de Economía (SE) en la Norma Oficial Mexicana No. 151 vigente (NOM-151), publicada en el DOF el 4 de junio de 2002 y mantengan en todo momento a disposición del SAT los elementos necesarios para su verificación y cotejo.

Regla I.2.23.3.3. Opción para contratar servicios de uno o más proveedores de certificación de CFDI

La presente regla establece que para los efectos del ar tículo 29, fracción IV, segundo párrafo, del CFF, los contribuyen-tespodránusarunoomásproveedoresdecertificaciónde CFDI autorizados y utilizar de manera simultánea la prestación de varios proveedores autorizados por el SAT.

Por otro lado, la regla establece como obligación proporcionar por escrito al proveedor de servicios de certificacióndeCFDIautorizado,sumanifestacióndeco-nocimiento y autorización para que este último entregue al SAT,copiadeloscomprobantesqueleshayacertificado.

Regla I.2.23.4.1. Facilidad para expedir CFD en lugar de CFDI

En esta regla se da la facilidad a los contribuyentes que durante el ejercicio fiscal de 2010 y anteriores hayanoptado por expedir CFD al amparo de lo dispuesto por el artículo 29 del CFF, vigente hasta el 31 de diciembre de 2010 y los hayan emitido efectivamente, de poder optar por continuar generando y emitiendo directamente CFD, sinnecesidadderemitirlosaunproveedordecertificaciónde CFD para la validación de requisitos, asignación de folio e incorporación del sello digital del SAT.

Regla I.2.23.4.2. RFC en los CFD con el público en general y con residentes en el extranjero

Para los efectos del artículo 29, fracción III, segundo párra-fo, del CFF, se tendrá por cumplida la obligación a que se refiereelartículo29-A,fracciónIV,delCFF,paraaquellosCFD, que amparen una o más operaciones efectuadas

con el público en general o con residentes en el extranjero que no se encuentren inscritos en el RFC cuando en el mismoseconsigneelRFCgenéricoaqueserefiere lareglaI.2.23.3.1.delaModificaciónencomento.

Regla I.2.23.4.3. Almacenamiento de CFD

Esta regla está relacionada con la obligación establecida en el artículo 29, fracción V, tercer párrafo, del CFF, referente a la obligación de conservar y registrar en su contabilidad losCFDqueseexpidanyserecibanaqueserefierelaregla I.2.23.4.1., deberán almacenarlos en medios mag-néticos, ópticos o de cualquier otra tecnología, debiendo, además,cumplircon los requisitosyespecificacionesaqueserefierenlosrubrosI.ByI.CdelAnexo20.

Los contribuyentes deberán mantener actualizado el medio electrónico, óptico o de cualquier otra tecnología, durante el plazo establecido en el artículo 30, tercer párrafo, del CFF, así como tener y poner a disposición de las autoridades fiscales, un sistema informático deconsulta que permita a estas últimas, localizar los CFD expedidos y recibidos, así como la revisión del contenido de los mismos.

Los CFD emitidos en los sistemas electrónicos de sucursales o establecimientos se generarán exclusiva-mente a partir del registro electrónico contenido en el sistema de facturación o punto de venta, debiendo man-tener almacenados temporalmente los CFD y los registros electrónicos que les dieron origen y transmitirlos dentro del término de 24 horas siguientes a la generación del CFD, que señala la regla II.2.23.4.4., fracción II, segundo párrafo, dejando evidencia de la fecha y hora de transmisión. El almacenamiento temporal se deberá hacer, como mínimo, por un plazo de tres meses.

El SAT también considerará que se cumple con los requisitos para almacenar los CFD establecidos en esta regla, cuando los contribuyentes almacenen y conserven los citados comprobantes, sujetándose estrictamente a lo dispuesto por la SE en la NOM-151 y mantengan en todo momento a disposición del SAT los elementos necesarios parasuverificaciónycotejo.

Regla I.2.23.5.1. Inscripción en el RFC de personas físicas del sector primario, arrendadores y mineros por los adquirentes de sus bienes o servicios

La presente regla señala que para los efectos del artículo 27 del CFF, las personas del Sector Primario, arrendadores de


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ciertos inmuebles para anuncios publicitarios y mineros, podrán inscribirse en el RFC a través de los adquiren-tes de sus productos o de los contribuyentes a los que les otorguen el uso o goce temporal. De igual modo, se establecen los datos que deberán proporcionarse a dichos adquirentes o arrendatarios para llevar a cabo la citada inscripción.

Reglas I.2.23.5.2. Comprobación de erogaciones en la compra de productos del sector primario. I.2.23.5.3. Comprobación de erogaciones y retenciones en el otorgamiento del uso o goce temporal de inmuebles. I.2.23.5.4. Comprobación de erogaciones en la compra de productos del sector minero

Las reglas en cuestión establecen como punto prin-cipal que para efectos de los artículos 29 y 29-A el CFF, las personas físicas del Sector Primario, los arrendadores de ciertos inmuebles para anuncios publicitarios y las personas físicas que se desempe-ñen como pequeños mineros, que hayan optado por inscribirse en el RFC a través de los adquirentes de sus productos o de sus arrendatarios (según sea el caso), podrán expedir CFDI haciendo uso de los servicios prestados por un PSECFDI.

De igual manera, se hace referencia en el caso de la regla I.2.23.5.3. sobre el porcentaje del monto total de la operación que por concepto de ISR e impuesto al valor agregado (IVA) deberán retener y enterar los contribuyentes personas morales que usen y gocen temporalmente dichos bienes inmuebles, a las personas físicas que los otorguen.

Regla I.2.23.5.5. Comprobación de erogaciones tratándose de adquisición de bienes y uso o goce temporal de bienes inmuebles

En el presente caso la regla señala que para los efectos de los artículos 29 y 29-A del CFF, los contribuyentes que adquieran productos del Sector Primario o minero, usen o gocen temporalmente bienes inmuebles para anuncios publicitarios, podrán comprobar las erogaciones realiza-das por dichos conceptos con CFDI emitido a través de un PSECFDI.

Asimismo se establecen algunas obligaciones, entre las cuales encontramos aquella referente a que los contribu-yentesadquirentesoarrendatarios,deberánverificarquelas personas que erogan los productos u otorgan el uso o goce de los bienes inmuebles se encuentren inscritas

en el RFC y, en caso contrario, deberán proporcionar al SAT los datos necesarios para la inscripción en el RFC de dichas personas físicas.

Regla I.2.23.5.6. Emisión de CFDI por casas de empeño

La regla en comento señala que para efectos del artículo 29, fracción IV, del CFF, tratándose de contratos de mutuo con garantía prendaria, en donde se realice la enajenación de bienes muebles pignorados por personas físicas en casas de empeño constituidas como personas morales, que por cuenta de dichas personas físicas realicen las casas de empeño, el comprobante que ampare la ena-jenación de la prenda pignorada, podrá ser emitido a nombre del pignorante bajo la modalidad de CFDI.

Regla I.2.23.5.7. Inscripción en el RFC de personas físicas productores a través de sus agrupaciones

Lo tratado en la presente regla está en función de señalar que para efectos del artículo 27 del CFF, las personas físicas miembros de organizaciones o asociaciones que reúnan a productores y comercializadores agrícolas, podrán inscribirse en el RFC a través de dichas organi-zaciones o asociaciones, siempre que sus ingresos en el ejercicio inmediato anterior no hubieran excedido de un monto equivalente a 40 veces el salario mínimo general desuáreageográfica(SMGAG)elevadoalañoyquenotengan la obligación de presentar declaraciones periódicas.

Regla I.2.23.5.8. Facilidad para expedir CFD a través de organizaciones o asociaciones que reúnan a productores y comercializadores agrícolas, de conformidad con el esquema Sistema Producto previsto en la Ley de Desarrollo Rural Sustentable, en lugar de CFDI

La regla que nos atañe establece que las personas físicas miembros de organizaciones o asociaciones que reúnan a productores y comercializadores agrícolas, ya sea que hayan optado por inscribirse en el RFC a través de éstas o que lo hayan hecho directamente por su cuenta ante el SAT, podrán optar por generar y expedir CFD a través de dichas organizaciones o asociaciones, cuan-do éstas cuenten con autorización del SAT para operar como PSGCFDA, sin que se remita a un proveedor de certificación deCFDpara la validación de requisitos,asignación de folio e incorporación del sello digital de dicho órgano desconcentrado.


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Regla I.2.23.5.9. RFC en CFD a través de organizaciones o asociaciones que reúnan a productores y comercializadores agrícolas, de conformidad con el esquema Sistema Producto previsto en la Ley de Desarrollo Rural Sustentable con el público en general y con residentes en el extranjero

La presente regla señala que para aquellos CFD que am-paren una o más operaciones efectuadas con el público en general o con residentes en el extranjero que no se encuentren inscritos en el RFC, se tendrá por cumplida la obligación referida en el artículo 29-A, fracción IV, del CFF, cuando en el mismo se consigne el RFC genérico aqueserefierelareglaI.2.23.3.1.

Regla I.2.23.5.10. Almacenamiento de CFD a través de organizaciones o asociaciones que reúnan a productores y comercializadores agrícolas, de conformidad con el esquema Sistema Producto previsto en la Ley de Desarrollo Rural Sustentable

Por lo que respecta a esta regla, en la misma se esta-blece que los contribuyentes que emitan y reciban los CFD expedidos o generados por organizaciones o aso-ciaciones de productores o comercializadores agrícolas, deberán almacenarlos en medios magnéticos, ópticos o de cualquier otra tecnología, en su formato electrónico XML.

De igual modo, se señala que los CFD emitidos en los sistemas electrónicos de sucursales o esta-blecimientos, se generarán exclusivamente a partir del registro electrónico contenido en el sistema de facturación o punto de venta, y se deberán mantener almacenados temporalmente (como mínimo, un plazo de tres meses) los CFD y los registros electrónicos que les dieron origen y transmitirlos dentro del término correspondiente.

Regla I.2.23.5.11. CFD y CFDI para devolución de IVA a turistas

La regla en cuestión señala que para efectos del IVA, los enajenantes de mercancías adquiridas por turistas y que salgan éstas del país, podrán emitir para su comprobación CFDI o CFD. De igual manera se establecen los requisitos que deberán contener dichos comprobantes y, en caso de que el monto no exceda de $2,000.00, se da la opción de expedir comprobantes impresos.

Regla I.2.23.6.1. Opción para seguir emitiendo CFD a través de proveedores de servicios autorizados para la generación y envío de CFD

Lo tratado en la presente regla va en función de la opción otorgada a los contribuyentes que hasta el 31 de diciem-bre de 2010 expidan CFD a través de proveedores de servicios autorizados para la generación y envío de CFD publicados en la página de internet del SAT y que a partir del 1 de enero de 2011 estén obligados a expedir CFDI, ya que se les otorga la posibilidad de seguir expidiendo CFD a través de dichos proveedores.

Regla I.2.23.6.2. Opción para generar y emitir CFD utilizando la herramienta electrónica elaborada por el SAT denominada “Portal Microe”

En el presente caso la regla señala que los contribuyen-tes que hayan optado u opten por utilizar la herramienta electrónica elaborada por el SAT denominada “Portal Microe”,podránaplicardurantetodoelejerciciofiscalde2011, el esquema de CFD, vigente en 2010.

Regla II.2.23.2.1. Servicio de Validación de folio del comprobante fiscal impreso

El artículo 29 del CFF establece que para poder deducir oacreditar fiscalmente conbaseen los comprobantesfiscalesenformaimpresa,elcontribuyentedeberácom-probar la autenticidad del dispositivo de seguridad y la correspondencia con los datos del emisor del compro-bante, en la página de internet del SAT.

Se adiciona la presente regla para establecer que el contribuyente podrá validar los folios de dichos compro-bantes a través de la página de internet del SAT, en la sección “Comprobantes Fiscales”.

Regla II.2.23.3.1. De la generación del CSD

De acuerdo con el artículo 29 del CFF que entrará en vigor a partir del 1 de enero de 2011, los contribuyentes que emi-tan CFDI deberán contener el sello digital, el cual deberá estaramparadoporuncertificadoexpedidoporelSAT.

Esta regla prevé que dicho certificado se solicitaráa través de la página de internet del SAT mediante los archivos que contienen la llave privada y el requerimien-to de generación del CSD que se genera a través del programa “SOLCEDI”.


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Asimismo, prevé que los contribuyentes podrán solicitar unCSDparalaemisióndeCFDIensudomiciliofiscal,y como máximo uno para cada una de sus sucursales o establecimientos.Dichoscertificadospodrándescargarsede la página de internet del SAT en la sección “Entrega de Certificados”.

Regla II.2.23.3.2. Generación del CFDI

La presente regla establece que los contribuyentes que generen CFDI y que posteriormente envíen a un proveedor de certificación de dichos comprobantes,para su validación, asignación de folio e incorpora-ción del sello digital del SAT, deben cumplir con las especificacionestécnicasestablecidasenelAnexo20de la RMF-10.

Asimismo, señala que los contribuyentes podrán adquirir, arrendar, desarrollar un sistema informático para la generación del CFDI o utilizar los servicios de un tercero para la generación del mismo, siempre que los comprobantes que se generen cumplan con los requisitos establecidos en el Anexo 20 y demás dis-posiciones aplicables, y queden bajo el resguardo del contribuyente emisor o, en su caso, usar las aplicaciones gratuitasquelosproveedoresdecertificacióndeCFDIautorizados deben poner a disposición del público en general. Respecto a esto último, el SAT proporcionará en su página de internet los accesos directos a las apli-caciones gratuitas de dichos proveedores, así como los “complementos” que podrán usarse bajo esta modalidad decomprobantefiscal.

Regla II.2.23.3.3. Requisitos para ser proveedor de certificación de CFDI autorizado

Dentro de los requisitos que establece el artículo 29 del CFF para la emisión de CFDI, se encuentra la de validar el comprobante, asignar el folio e incorporar el sello digital, los cuales se efectuarán a través de los mecanismos digitales que establezca el propio SAT; sin embargo, la misma disposición prevé que el citado SAT podráautorizaraproveedoresdecertificacióndeCFDIpara que efectúen la validación, asignación de folio e incorporación del sello digital. Asimismo se establece que el SAT tiene la facultad de revocar las autorizaciones emitidas, cuando los proveedores incumplan con alguna de las obligaciones establecidas.

Bajo este tenor, esta regla establece que los provee-dores interesados en solicitar la autorización deberán

cumplirconloestablecidoenlaficha153/CFF“Solicitudpara obtener autorización para operar como proveedor decertificacióndeCFDI”,contenidaenelAnexo1-Adela RMF-10. Dicha autorización se encontrará vigente en el ejercicio en que se otorgue la misma y continuará su vigencia, en tanto se sigan cumpliendo con los requisitos y siempre que los citados proveedores presenten en enero de cada año, aviso ante la Administración Local de Servicios al Contribuyente (ALSC) que corresponda asudomiciliofiscal,declarandobajoprotestadedecirverdad que siguen reuniendo los requisitos para ser proveedoresdecertificacióndeCFDIyacompañen lagarantíaaqueserefierelaficha154/CFF“Presentaciónde la actualización de la garantía a que se refiere laregla II.2.23.3.4. de la RMF”.

Por otro lado, el SAT dará a conocer en su página de interneta losproveedoresdecertificacióndeCFDIautorizados, así como aquellos a quienes se les haya revocado la respectiva autorización.

Regla II.2.23.3.4. Requisitos de la garantía para obtener autorización para operar como proveedor de certificación

Entrelosrequisitosqueseestablecenenlaficha153/CFF“Solicitud para obtener autorización para operar como proveedordecertificacióndeCFDI”,seencuentraladepresentar el documento, en original y dos fotocopias, que acredite la constitución de la garantía, ya sea de unafianzaafavordelaTesoreríadelaFederaciónantecompañía legalmente autorizada, o bien, de una carta de crédito constituida ante una institución del sistema financiero,porlacantidadqueresultedemultiplicarporveinte mil el importe del salario mínimo general diario en el Distrito Federal (SMGDF) vigente a la fecha de constitución de la misma.

Esta regla prevé que dicha garantía deberá ga-rantizar cualquier daño o perjuicio que se ocasione al fisco federal por impericia o incumplimiento de la normatividad establecida en las disposiciones fiscales. La citada garantía se devolverá cuando el proveedor haya dejado de ser autorizado, haya renunciado vo-luntariamente a operar como proveedor autorizado o hubiere presentado el aviso de liquidación, concurso mercantil o se haya acordado su extinción, dentro de los seis meses contados a partir de la fecha en que se dé el hecho y siempre que se envíen las copias de los CFDI certificados de acuerdo con la regla II.2.23.3.5., fracción III, y la garantía no haya sido ejecutada por el SAT.


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Regla II.2.23.3.5. Requisitos para que los proveedores de certificación de CFDI continúen autorizados

En esta regla se establecen los requisitos que deben cumplir los proveedoresde certificadosdeCFDI paracontinuar siendo autorizados:

• Confidencialidaden la informaciónde losCFDIquecertifiquen.

• DevolveralcontribuyenteelCFDIvalidado,confolioasignado y con el sello digital del SAT.

• EnviaralSATinmediatamentecopiadelosCFDIunavezquehayansidocertificados.

• TeneradisposicióndelSATlaposibilidaddeaccederpor medios remotos o locales, a la base de datos donde se resguarda la información.

• Proporcionar al contribuyente que emite losCFDIuna herramienta para consular a detalle los citados comprobantescertificados.

• Conservar losCFDI certificados por un término detres meses.

• Administrar, controlar y resguardar las llaves de laFirma Electrónica Avanzada (Fiel) que el SAT le pro-porciona para prestar sus servicios.

• Comunicarporescritoovíacorreoelectrónico,con30días hábiles de anticipación, a sus clientes, en caso de quesuspendatemporalodefinitivamentesusservicios,ydaralSAT,ensucaso,elavisoaquese refiere laficha155/CFF“Avisoelectrónicodeliquidación,concursomercantil o acuerdo de extinción jurídica de la sociedad autorizadaparaoperarcomoproveedordecertificaciónde CFDI” contenida en el Anexo 1-A.

Regla II.2.23.3.6. Proceso de certificación de CFDI a través de proveedores de certificación de CFDI autorizados

En esta regla se establece que los proveedores de certificación de CFDI autorizados recibirán los compro-bantes que envíen los contribuyentes en los términos y mediante los procedimientos tecnológicos que se publiquen en la página de internet del SAT. Asimismo se establecen los requisitos que se deberán cumplir adicionalmente para que un CFDI sea certificado y se le asigne un folio.

Por otro lado, se prevé que el SAT conservará copia de todoslosCFDIcertificadosporloscitadosproveedoresyademás proporcionará una herramienta de recuperación de los CFDI a los contribuyentes emisores, siempre que los mismos no tengan una antigüedad mayor a 90 días

posterioresasucertificaciónyhayansidoreportadosporlosproveedoresdecertificacióndeCFDI.

Se precisa, además, que los CFDI son expedidos cuando una vez generado y sellado con el CSD del contribuyenteesenviadoparasucertificaciónalcitadoproveedor; por lo que en caso de cancelación de los mismos, los contribuyentes deberán hacerlo con su CSD, en la página de internet del SAT.

Regla II.2.23.3.7. Requisitos de las representaciones impresas del CFDI

Esta regla prevé requisitos adicionales que deberán cumplir los CFDI representados de manera impresa, además de los establecidos en el artículo 29-A, fracciones I a VII, del CFF.

Regla II.2.23.3.8. Servicios de validación del CFDI

Se precisa que el SAT, a través de su página de internet, proporcionará un servicio de validación de CFDI individual y una herramienta de validación masiva de CFDI.

Regla II.2.23.4.1. Obligaciones de los contribuyentes que hayan optado por expedir CFD en lugar de CFDI

La presente regla prevé que aquellos contribuyentes que hayan ejercido la opción de emitir CFD de acuerdo con la regla I.2.23.4.1., comentada anteriormente, deberán cumplir, además de lo establecido en el artículo 29 del CFF, lo siguiente:

• Llevarcontabilidadensistemaderegistroelectrónico.• ExpedirCDFporpropiosmedios.• AsignarunnúmerodefolioacadaCFD.• ProporcionarmensualmentealSATlainformaciónde

los CFD emitidos en el mes inmediato anterior.• Proporcionarasusclienteslarepresentaciónimpresa

del CFD cuando así lo soliciten.

Adicionalmente se precisa que los contribuyentes que hayan tomado la presente opción podrán desistirse de lamisma,debiendopresentaraviso,conformealaficha156/CFF, en el mismo ejercicio, dentro de los 30 días posteriores al cual se haya tomado la citada opción y siempre que no se haya emitido ningún comprobante.

Asimismo se establece que los contribuyentes que incum-plan con alguno de los requisitos previstos anteriormente


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perderán el derecho de aplicar esta opción, quedando obligado a emitir los comprobantes de acuerdo con las disposiciones fiscales vigentes, es decir,CFDI o com-probantefiscalimpreso.

Regla II.2.23.4.2. Información mensual de emisores de CFD

Se precisa que los contribuyentes que durante el ejer-cicio 2010 y anteriores hayan emitido efectivamente los CFD bajo el esquema vigente en dichos años, y opten por seguir haciéndolo en el 2011, deberán presentar de manera mensual la información relativa a las opera-ciones realizadas con dichos comprobantes en el mes inmediato anterior, la cual deberá presentarse dentro del mes siguiente a aquel del que se informa. Para ello se estará a lo siguiente:

• Elsistemainformáticodeberágenerarunarchivoquecontenga el reporte mensual.

• El archivo generado deberá reunir las carac-terísticas técnicas a que se refiere el rubro I.A “Característi cas técnicas del archivo que contenga el informemensual de comprobantes fiscalesdigitalesemitidos”, del Anexo 20 de la RMF-10.

• Elsistemaelectrónicodeberáserprogramadoporelcontribuyente para generar automáticamente el reporte mensual, el cual deberá ser enviado por la página de internet del SAT (www.sat.gob.mx).

• Los contribuyentes que optaron por expedirCFD yque durante el mes de calendario no hubiesen emi-tido alguno de los citados comprobantes, deberán presentar el informe mensual de “no expedición de CFD” utilizando la Fiel, dentro del mes siguiente a aquel en que se informa.

Regla II.2.23.4.3. Procedimiento para expedir CFD

Se establece que los contribuyentes que hayan optado por expedir CFD aplicarán lo dispuesto en la ficha 102/CFF“Solicituddecertificadodesellodigital”,conteni-da en el Anexo 1-A de la RMF-10. En términos generales los pasos que se deberán seguir son los siguientes:

• Se generarán dos archivos a través del programa“SOLCEDI”: la clave privada y requerimiento de CSD. Dicha solicitud deberá contener la Fiel del contribu-yente.

• SolicitarsuCSDatravésdelapáginadeinternetdelSAT(www.sat.gob.mx), ya sea para la emisión de comprobantes ensudomiciliofiscalcomoparasussucursales.

• SepodrádescargarelCSDdelasección“Entregadecertificados”, utilizandoparaello la clavedelRFCde quien los solicitó.

• Sepodráverificar lavalidezde losCSDenlassec-ciones “FIEL” o “Facturación electrónica” de la misma página de internet.

• Solicitarlaasignacióndefoliosy,ensucaso,seriesenelSicofi,enelmódulo“Solicituddeasignacióndeseries y folios para CFD”, a través de la multicitada página de internet. Dicha solicitud deberá contener la Fiel del contribuyente.

Regla II.2.23.4.4. Requisitos adicionales y características del sistema electrónico de emisión de folios y generación de sellos digitales para CFD

Se señala que los contribuyentes que ejerzan la opción para expedir CFD, además deberán cumplir los siguientes requisitos:

• Quelosregistrosquerealiceelsistemaelectrónicoenel que lleven su contabilidad, apliquen el folio asignado por el SAT, y en su caso serie, a los CFD.

• Quealasignarseelfolio,yensucasoserie,seregistrede manera electrónica y automática en la contabilidad, al momento de la emisión del CFD la referencia exacta de la fecha, hora, minuto y segundo, en que se generó el CFD conforme al formato señalado en el rubro I.B del Anexo 20 de la RMF-10.

• Que el sistema electrónico en que se lleve lacontabilidad tenga validaciones que impidan al momento de asignarse a los CFD, la duplicidad de folios, y en su caso de series, asegurándose que el número de aprobación, año de solicitud, folio y serie, en su caso, correspondan a los otorgados para los CFD.

• Queelmencionado sistemagenere unarchivo conun reporte mensual, el cual deberá incluir la Fiel del contribuyente, y contener la siguiente información:

– RFC del cliente. En el caso de operaciones con el público en general o con residentes en el extranjero, éstas se podrán reportar mediante la elaboración de un solo comprobante mensual, respectivamente, utilizando el RFC genérico a que se refiere la regla I.2.23.3.1.

– Serie, folio del CFD; número y año de aprobación de los folios; fecha y hora de emisión, monto de la operación; monto del IVA trasladado; estado del comprobante (cancelado o vigente); efecto del CFD; números de pedimento (en su caso); fechas de los


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pedimentos (en su caso) y aduanas donde se expi-dieron los pedimentos (en su caso).

• Que se cumpla con las especificaciones técnicasprevistas en el rubro I.B “Estándar de comprobante fiscaldigital”,delAnexo20delaRMF-10.ElSAT,através de dicho Anexo, podrá publicar los requisitos para autorizar otros estándares electrónicos diferentes a los señalados en la presente regla.

• QuegenerensellosdigitalesparalosCFD,segúnloses-tándares técnicos y el procedimiento descrito en el rubro I.C “Generación de sellos digitales para comprobantes fiscalesdigitales”,delAnexo20delamismaresolución.

Regla II.2.23.4.5. Requisitos de las representaciones impresas de CFD

Se adiciona que las representaciones del CFD deberán contener los requisitos señalados en el artículo 29-A, fracciones I a VII del CFF, vigentes a partir del 1 de enero de 2011 y contener lo siguiente:

• Lacadenaoriginalconlaquesegeneróelsellodigital.Si adicionalmente se proporciona al cliente el CFD electrónico, se podrá no incluir dicha cadena.

• Sello digital del emisor delCFD; número de seriedel CSD del emisor del CFD; número de referencia bancaria o número de cheque con el que se efectúe el pago (opcional); la leyenda: “Este documento es una representación impresa del CFD”; consignar el RFCgenéricoaqueserefierelareglaI.2.23.3.1.dela RMF-10 cuando las operaciones con el público en general o residentes en el extranjero, cumpliendo así el requisito del artículo 29-A, fracción IV, del CFF; impuestos retenidos, en su caso; unidad de medida y hora, minuto y segundo de expedición.

Regla II.2.23.4.6. Servicio de validación del CFD

Se señala que para efectos del artículo 29, tercer párrafo, del CFF vigente a partir del 1 de enero de 2011, el SAT a través de su página de internet (www.sat.gob.mx), sec-ción“Comprobantesfiscales”,proporcionaráelserviciode validación de la autenticidad de los folios asignados y de la vigencia de los CSD utilizados.

ARTÍCULO TERCERO. AUTORIZACIÓN PARA SER PROVEEDORES DE CERTIFICACIÓN DE CFDI

Los contribuyentes que cuenten con autorización vigente para ser proveedor de servicios de generación y envío

de CFD, podrán presentar hasta el 30 de noviembre de 2010, solicitud para ser autorizados de manera automá-tica, con efectos a partir del 1 de enero de 2011, como proveedoresdecertificacióndeCFDI.

Para obtener la autorización mencionada en el párrafo anterior, se deberá cumplir con los requisitos establecidos en este artículo y lo que señale el SAT en su página de internet.

Laautorizacióntendrávigenciaporelejerciciofiscalen el que se otorgue la misma y, en tanto se sigan cumpliendo los requisitos correspondientes, la autoriza-ción mantendrá vigencia siempre que los proveedores decertificaciónpresentenenenerodecadaaño,avisoantelaALSCquecorrespondaasudomiciliofiscalenelque bajo protesta de decir verdad, declaren que siguen reuniendolosrequisitosparaserproveedoresdecertifica-ción de CFDI y acompañen a dicho aviso la actualización de la garantía a quehace referencia la ficha154/CFF“Presentación de la actualización de la garantía a que serefiere la regla II.2.23.3.4.de laRMF”contenidaenel Anexo 1-A de la RMF-10.

ARTÍCULO CUARTO. AUTORIZACIÓN PARA SER PRESTADOR DE SERVICIOS DE GENERACIÓN Y ENVÍO DE CFD A SUS AGREMIADOS

Los contribuyentes, organizaciones y asociaciones que reúnan a productores y comercializadores agrí-colas, que cuenten con autorización vigente para ser prestador de servicios de generación y envío de CFD a sus agremiados, podrán presentar hasta el 30 de noviembre de 2010, solicitud para ser autorizados de forma automática, con efectos a partir del 1 de enero de 2011, como PSGCFDA.

Para obtener la autorización mencionada en el párrafo anterior, se deberá cumplir con los requisitos establecidos en este artículo y lo que establezca el SAT en su página de internet.

La autorización para operar como PSGCFDA tendrá vigencia por el ejercicio fiscal en el que se otorga lamisma, pudiéndose renovar automáticamente cuando sigan cumpliendo con los requisitos para la obtención de la autorización y se presenten en enero de cada año, la manifestación de PSGCFDA a que hace referencia la ficha161/CFF“ManifestacióndelPSGCFDAautorizadode que continúa reuniendo los requisitos para serlo” contenida en el Anexo 1-A de la RMF-10.


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ARTÍCULO QUINTO. FACILIDAD DE APLICAR LA OPCIÓN PARA LA EXPEDICIÓN DE COMPROBANTES FISCALES IMPRESOS EN FORMA GENERAL

La regla I.2.23.2.2. de la RMF-10 establece que los contri-buyentesqueenelúltimoejerciciofiscaldeclaradooporel que hubieren tenido la obligación de presentar dicha declaración, que hayan consignado en la misma para efectos del ISR ingresos acumulables iguales o inferiores a $4’000,000.00, así como los contribuyentes que en el ejerciciofiscalenqueinicienactividadesestimenqueob-tendrán ingresos iguales o inferiores a la citada cantidad, podrán optarporexpedircomprobantesfiscalesenformaimpresa, sin importar el monto que amparen, siempre y cuando, además de reunir los requisitos precisados en el artículo 29-A del CFF, con excepción de los previstos en las fracciones II y IX del citado precepto legal, cumplan los requisitos que se establecen en la propia regla.

A través de este artículo se establece la facilidad para que durante enero a marzo de 2011, los contribuyentes obligados a expedir comprobantes por las actividades que realicen puedan expedirlos en forma impresa, aun y cuando sus ingresos acumulables del ejercicio inmediato anterior hubieran excedido de $4’000,000.00.

ARTÍCULO SEXTO. ANEXOS MODIFICADOS

Seinformadelamodificacióndelossiguientesanexos:

Anexo Referente1-A Trámitesfiscales20 Medios electrónicos

Al cierre de esta edición aún no se publica el Anexo

20 de la RMF-10.

ARTÍCULO SÉPTIMO. FECHA LÍMITE PARA SEGUIR EMITIENDO CFD

Los contribuyentes que hasta el 31 de diciembre de 2010 expidan CFD a través de proveedores de servicios auto-rizados para la generación y envío de CFD publicados en la página de internet del SAT y que a partir del 1 de enero de 2011 estén obligados a expedir CFDI podrán seguir expidiendo CFD a través de dichos proveedores.

Sin embargo, a través de este artículo se precisa que la emisión de CFD, únicamente podrá realizarse durante el primer semestre de 2011.

ARTÍCULO OCTAVO. REQUISITOS PARA MANTENER VIGENTE SU AUTORIZACIÓN ÚNICAMENTE DURANTE EL PRIMER SEMESTRE DE 2011

Los proveedores de servicios autorizados para la generación y envío de CFD deberán presentar a más tardar el 10 de enero de 2011, a través de la página de internet del SAT, el aviso a efecto de mantener vigente su autorización únicamente durante el primer semestre de 2011.

ARTÍCULO NOVENO. PROVEEDORES QUE NO OBTENGAN LA AUTORIZACIÓN COMO PROVEEDORES DE CERTIFICACIÓN DE CFDI

Los proveedores de servicios autorizados para la ge-neración y envío de CFD que no obtengan autorización como proveedores de certificación deCFDI al 30 deabril de 2011, deberán dar aviso por escrito a cada uno desusclientessobredichasituación,afindequeéstospuedan optar por contratar los servicios de un proveedor decertificacióndeCFDIautorizado.

DISPOSICIONES TRANSITORIAS

Primero. Todas las reglas comentadas, así como las demás disposiciones de esta Primera Modificación a la RMF-10, entrarán en vigor a partir del 1 de enero de 2011, excepto los artículos Tercero y Cuarto, re-solutivos que entraron en vigor el 15 de septiembre de 2010.

CONCLUSIÓN

En la presente Resolución se realizaron algunas adiciones por la entrada en vigor de la emisión de CFD, que será a partir del 1 de enero de 2011.

Cabe aclarar que el presente artículo es sólo un resumen de las disposiciones que a nuestro parecer son las más importantes, por lo que si requiere de la información completa le sugerimos revisar el texto oficial.


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talleres

Información Financiera (NIF) y de la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR).

GENERALIDADES

A manera de introducción, iniciamos con un cuadro comparativo, entre la sociedad anónima (S.A.), sociedad de responsabili-dad limitada (S. de R.L.) y la sociedad civil (S.C.),paraidentificarsusdiferencias,perosólo en cuanto al tema que nos ocupa:

caPitaL contaBLEConsideraciones contables y fiscalesC.P. Israel Cabañas Mendoza

Contador público por la ESCA, Unidad Santo Tomás, del IPN. Colaborador en el departamento de Consultoría Telefónica de Suscriptores de Grupo Gasca.

INTRODUCCIÓN

Unelementoesencialquerefleja lasaludfinanciera de una personamoral es, sinduda, su capital contable, tanto si realiza operaciones de tipo mercantil como civil.

Es por ello que enseguida abordaremos losprincipalesaspectos,contablesyfisca-les de esta partida regulada en el Boletín C-11 “Capital Contable” de las Normas de

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Concepto S. de R.L. S.A. S.C.Objeto Lucro o especulación comercial Lucro o especulación comercial Preponderantemente económico

Aportaciones Mínimo $3'000,000.00* En numerario: 50%

Mínimo $50,000.00En numerario: 20%En bienes: 100%

No hay un mínimo. Pueden ser en dinero, bienes o su industria

Capital Partes sociales Títulos accionarios nominativos Partes sociales

Responsabilidad Hasta por el valor de su aportación Hasta por el valor de sus acciones Hasta por el monto de su aportación

Toma de decisiones

Un voto por cada $1,000.00* de aportación, salvo pacto en contrario

Conforme al número de acciones y capital aportado

Cada socio tendrá derecho a un voto sin importar la aportación realizada

Fundamentos legales

Artículos 58, 62 y 64 de la Ley General de Sociedades Mercantiles (LGSM)

Artículos 87, 89, 113, 178 de la LGSM

Artículos 2688 al 2735 del Código Civil Federal (CCF)

* Auncuandosemencionanmillonesomilesdepesos,esdeentendersequeserefiereamilesyapesos,respectivamente.EnelcasodelasS.A.sísehizoesta adecuación, pero fue mediante una reforma a la ley.

Como sabemos, la LGSM prevé la obligación de llevar ciertos libros corporativos entre los que se encuentra el relativo al aumento o disminución del capital (artículo 9o. de la ley); para la S.C. no hay disposición expresa al respecto. Sin embargo, en la práctica

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LIBRO DE VARIACIONES EN EL CAPITAL DE LA EMPRESA “XXX”

Aportación Reducción Capital anterior

Accionista

Monto

Fecha

Monto

Fecha

Fecha del acta

Capital actual

Firma del administrador

Nombre:RFC:

Nacionalidad: Domicilio:

Un concepto que también debe formar parte del capital contable de las sociedades mercantiles, y que con frecuencia no se toma en cuenta, es la reserva legal, la cual se determinará separando anualmente de las utilidades netas el 5% (como mínimo) hasta que importe la quinta parte del capi-tal social. El fondo de reserva deberá ser reconstituido de la misma manera cuando disminuya por cualquier motivo (artículo 20 de la LGSM). Para ilustrar lo anterior, considérese lo siguiente:

Datos Empresa A Empresa BUtilidad antes de impuestos a la utilidad 89,400.00 193,500.00PTU calculada del ejercicio 0.00 15,600.00ISR del ejercicio 24,500.00 42,500.00IETU del ejercicio 0.00 8,960.00Tasa de reserva legal 5% 20%Capital social 50,000.00 125,000.00

Nota: Es el primer año en que las dos empresas obtuvieron utilidades.

Con estos datos la reserva legal aplicable se calculó de la siguiente manera:

Empresa A Empresa B Utilidad antes de impuestos a la utilidad 89,400.00 193,500.00(–) PTU calculada del ejercicio 0.00 15,600.00(–) ISR del ejercicio 24,500.00 42,500.00(–) IETU del ejercicio 0.00 8,960.00(=) Utilidad neta del ejercicio 64,900.00 126,440.00 Utilidad neta del ejercicio 64,900.00 126,440.00(×) Tasa de reserva legal 5% 20%(=) Reserva legal determinada 3,245.00 25,288.00

Contra: Quinta parte del capital social 10,000.00 25,000.00

Queda: Reserva legal aplicable 3,245.00 25,000.00

Donde: Capital social 50,000.00 125,000.00(÷) Constante 5 5(=) Quinta parte del capital social 10,000.00 25,000.00

las empresas llevan este registro en un documento denominado “Libro de variaciones en el capital”. Como no hay un formato aprobado, enseguida proponemos el siguiente modelo:

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Como se aprecia, en el caso de la empresa “A” la cantidad de reserva legal determinada es menor a la quinta parte del capital social, por ende, se aplicarán sin limitación.

Para la empresa “B” la reserva legal deter-minada es mayor que la quinta parte del capital social, en consecuencia se tomará esta última cantidad para crear dicha partida.

Observación: De la interpretación conjunta de los artículos 19, 20, 21 y 22 de la LGSM, se infiereque lareserva legalestádestinadaa cubrir las pérdidas contables o pagar las deudas y obligaciones que tenga la sociedad con sus acreedores, en su caso.

Si se requiere abundar sobre los puntos arriba comentados se sugiere buscar el apoyo de un abogado corporativo. O bien, en el caso particular de la reserva legal, se recomienda la lectura del artículo con el mismo nombre publicado en la presente edición de su revista PAF.

ASPECTOS CONTABLES

Como se dijo al principio, a continuación comen-taremos los puntos más sobresalientes del Boletín C-11 de las NIF, los cuales están relacionados con ladefinición,registroycontroldelcapitalcontable.Para una mejor ubicación, se hace la referencia al párrafo correspondiente:

Reglas de valuación

• Elcapitalcontablesedefinecomo(párrafo2):

“...el derecho de los propietarios sobre los activos netos que surge por aportaciones de los dueños, por transacciones y otros eventos o circunstancias que afectan una entidad, el cual se ejerce mediante el reembolso o distri-bución…”.

• Deacuerdoconsuorigen,elcapitalcontableestá conformado básicamente como sigue (párrafos 3, 4, 5 y 6):

Capital socialAportaciones para futuros aumentos de capital

Capital contribuidoPrima en venta de accionesDonaciones

Utilidades retenidas, incluyendo las aplicadas a reservas de capitalPérdidas acumuladas Capital ganado (déficit)

Excesooinsuficienciaenlaactualizacióndelcapitalcontable

• Elexcesooinsuficienciaenlaactualizacióndelcapitalcontableestárepresentadoprincipalmentepor el resultado por tenencia de activos no monetarios (párrafo 8). Lo anterior es el resultado obtenidodeaplicarlaNIFB-10“EfectosdelaInflación”.

• Elvalordelcapitalcontableseexpresaráenunidadesdepoderadquisitivoalafechadebalance(párrafo 10).

• Elcapitalsocial representa lasumadelvalornominalde lasaccionessuscritasypagadasy laactualización que le corresponda a partir del momento de su exhibición. Cuando los accionistas no exhiben totalmente el importe de las acciones suscritas, la diferencia entre el importe entregado y el importe pendiente de pago deberá considerarse como capital suscrito no pagado, restando el renglóndelcapitalsocial(párrafos11y23).Paraejemplificarloanterior,considéreselosiguiente:

DatosCapital suscrito según acta constitutiva 180,000.00Capital efectivamente pagado 120,000.00

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Con estas cifras, la representación del reglón de capital contable en el estado de situación financiera queda de la siguiente manera:

Capital contableCapital social 180,000.00Capital suscrito no pagado –60,000.00Suma el capital contable 120,000.00

Donde: Capital suscrito según acta constitutiva

180,000.00

(–) Capital efectivamente pagado 120,000.00(=) Capital suscrito no pagado 60,000.00

Nota: No es aceptable registrar la cantidad pen-diente de pago como una cuenta por cobrar a cargo de los accionistas de la entidad, aun cuando esté amparada por títulos de crédito.

En el caso de acciones que no expresen su valor nominal, éstas se considerarán al valor que conste en las actas de suscripción o cambios en el capital.

• Laprimaensuscripcióndeaccionesrepresen-ta la diferencia entre el pago de las acciones suscritas y el valor nominal de las mismas o su valor teórico (capital social pagado entre número de acciones en circulación), en el caso de acciones sin valor nominal, adicionado de su actualización (párrafo 12). Tómese el siguiente caso como ejemplo:

DatosCapital social pagado 200,000.00Número de acciones en circulación 400Valor por acción suscrita 800.00Número de acciones suscritas 100

Valor por acción suscrita 800.00(–) Valor teórico por acción 500.00(=) Prima en suscripción por cada acción

300.00

Donde: Capital social pagado 200,000.00(÷) Número de acciones en circulación

400

(=) Valor teórico por acción 500.00

Prima en suscripción por cada acción

300.00

(×) Número de acciones suscritas 100(=) Prima en suscripción de acciones total

30,000.00

Observación: El Boletín C-11 de las NIF no prevé en qué reglón se registrará este valor, por lo que consideramos que lo más conveniente es que sea en el capital contribuido.

• Las donaciones recibidas se registrarán asu valor de mercado al momento en que se perciban, más su actualización (párrafo 13).

• Enloscasosenquelosaccionistasdecidanutilizar parte del capital ganado para aumentar el capital social mediante la distribución de dividendos en acciones, el cual deberá quedar reflejado en la información financiera comouna disminución al capital ganado y un incre-mento en el capital suscrito y pagado (párrafo 16). Para ilustrar lo anterior, considérense las siguientes representaciones del reglón del capital contable en un estado de situación financiera:

a) Antes de la capitalización

Capital contableCapital social (suscrito y pagado) 235,000.00Utilidades acumuladas 180,000.00Suma el capital contable 415,000.00

b) Después de la capitalización

Capital contableCapital social (suscrito y pagado) 415,000.00Utilidades acumuladas 0.00Suma el capital contable 415,000.00

Nota: El monto máximo capitalizable será la suma algebraica de naturaleza acreedora de los saldos de las cuentas sujetas a capitalización.

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• Elimportedelcapitalcontribuido,actualizadomediantelaNIFB-10“Efectosdelainflación”a la fecha de una distribución, será la base para calificar contablemente las distribucio-nes que constituyan reembolsos de capital (párrafo 18).

• En el caso de que los accionistas reem-bolsen pérdidas de la entidad en efectivo o en bienes, los importes correspondientes deben considerarse como una reducción a las pérdidas acumuladas (párrafo 20). Lo anterior se puede ilustrar con el siguiente ejemplo:

a) Antes del reembolso de las pérdidas

Capital contableCapital social (suscrito y pagado) 380,000.00Pérdidas acumuladas –140,000.00Suma el capital contable 240,000.00

b) Después del reembolso de las pérdidas

Capital contableCapital social (suscrito y pagado) 380,000.00Pérdidas acumuladas 0.00Suma el capital contable 380,000.00

Nota: La contrapartida del registro contable depen-derá de la forma de pago.

• Los dividendos comunes decretados pen-dientes de pago, así como los dividendos preferentes una vez que las utilidades corres-pondientes hayan sido aprobadas por los accionistas, formarán parte de un pasivo a cargo de la entidad (párrafo 21).

Reglas de presentación

• Lapresentaciónenelbalancegeneral(esta-do de situación financiera) de los diferentes conceptos que integran el capital contable deberá hacerse con el suficiente detalle para mostrar cada uno de ellos, incluyendo en primer lugar el capital contribuido, seguido del capital ganado (párrafo 21). El reglón en cuestión puede quedar de la siguiente manera:

CAPITAL CONTABLECapital contribuido $XXX.00Capital social suscritoCapital suscrito no pagado*Capital suscrito y pagadoAportaciones para futuros aumentos de capitalPrima en venta o suscripción de accionesDonaciones

Capital ganado $XXX.00Utilidades retenidasPérdidas acumuladasUtilidad neta del ejercicioReserva legalExcesooinsuficienciaenlaactualización en el capital contable

Suma el capital contable $XXX.00

* Véase el comentario a los párrafos 11 y 23 en el apartado “Reglas de valuación”.

Nota: De igual forma se deben tomar en cuenta todos los aspectos legales que afectan el capital contable.

Observación: En ninguno de los párrafos del Boletín C-11 de las NIF se precisa el lugarendondedebereflejarseelvalordelareserva legal, por lo que consideramos que lo más correcto es que sea como una subcuenta de la partida de utilidades retenidas o netas, dentro del capital ganado.

• En losestados financieros sedeben revelartodas las características del capital contable y sus restricciones (véase la NIF A-7 “Presen-tación y revelación”, párrafos 10 al 19), como pueden ser las siguientes (párrafo 24):

– Descripción de los títulos representativos del capital social (acciones ordinarias, preferentes o partes sociales).

– Clases y series de acciones y partes so-ciales en que se divide el capital social, con sus características y restricciones.

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– Capital social mínimo y monto máximo autorizado, en el caso de sociedades de capital variable y sus montos actualizados.

– Número de acciones emitidas y suscritas, su valor nominal o la mención de que no expresan dicho valor.

– En el caso de acciones preferentes y/o especiales, sus derechos y restricciones.

– Restricciones y otras situaciones que afecten al capital contable con motivo de disposiciones legales, acuerdos de accio-nistas, contratos de préstamos, etcétera.

– Tipos de impuestos a que están sujetas las distribuciones o reembolsos.

• Losanticiposparafuturosaumentosdecapitalsocial se presentarán en un reglón por sepa-rado dentro del capital contribuido (véase el comentario al párrafo 21), siempre y cuando exista resolución de asamblea de socios o accionistas de que se aplicarán para aumentos del capital social en el futuro, pues de lo con-trario se considerarán como un pasivo a cargo de la persona moral (párrafo 25). Conforme a lo anterior se pueden presentar tres supuestos:

i. Que los socios hagan depósitos a la so-ciedad sin una resolución de asamblea, en este caso se registrarán en contabilidad como un pasivo (préstamo).

ii.Que los socios resuelvan mediante unaasamblea que efectuarán aportaciones para futuros aumentos en el capital, en este supuesto la cantidad aportada se considerará dentro del capital contri-buido durante todo el tiempo que tenga tal fin.

iii.Quelossociosacuerdenemitirlasaccio-nes que correspondan a las aportaciones para futuros aumentos de capital en la fecha establecida. En este caso se aumentará el rubro de capital social dis-minuyendo como contrapartida la cuenta en comento.

• Losmovimientosregistradosduranteelperiodoen los conceptos del capital contribuido y del capital ganado se mostrarán en el estado de variaciones en el capital contable (véase la NIF A-5 “Elementos básicos de los estados financieros”,párrafos71al84).Asimismo,endicho estado o en sus notas (véase la NIF A-7 “Presentación y revelación”, párrafos 10 al 19) se revelarán los cambios en el número o clase de acciones o el valor nominal de las mismas (párrafo 26).

En el Apéndice I del Boletín B-4 “Utilidad integral” se propone un modelo del estado de variaciones en el capital contable, mismo que se reproduce enseguida:

EMPRESA “XXX”Estado de variaciones en el capital contablePor el año terminado el 31 de diciembre de 20XX

Saldo inicial Capital

Prima sobre

accionesUtilidades retenidas

Insuficiencia en la

actualización del capital

Resultado en

conversión

Ajuste adicional

pasivo laboral

Inversión minoritaria Total

• Sedeberá revelar el importe del dividendopor acción y los dividendospagadosenuna formadistinta al efectivo (párrafo 28).

Como ya se dijo, un concepto que también forma parte del capital contable, pero que no se incluyó en el Boletín C-11 en comento, son las reservas, las cuales se regulan en la NIF A-5 “Elementos básicos de losestadosfinancieros”,párrafos77y78.Endichospárrafosseprecisaquelasreservasrepresentanuna segregación (separación) de las utilidades netas acumuladas, es decir, “no son un gasto” ya que representanlapartedelcapitalganadodestinadaparafinesdistintosaldecretodedividendosoala

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Concepto Tratamiento fiscal Fundamento legalAumento de capital No es ingreso acumulable Artículo 17, segundo párrafo, de la

LISRPago de pérdidas por sus accionistas (véase el comentario al párrafo 20 del apartado "Aspectos contables")

No es ingreso acumulable Artículo 17, segundo párrafo, de la LISR

Primas obtenidas por la colocación de acciones (véase el comentario al párrafo 12 del apartado "Aspectos contables")


Valuación de acciones con el método de participación (NIF B-8 “Estados financierosconsolidadosycombinados”)


Revaluación de activos y capital (aplicación de la NIF B-10 "Efectos de lainflación")


Cobro de dividendos* No es ingreso acumulable Artículo 17, último párrafo, de la LISRPago de dividendos** No son deducibles Artículo 32, fracción XXV, de la LISRIntereses por deudas con partes relacionadas que excedan el triple del capital contable

No son deducibles Artículo 32, fracción XXVI, de la LISR

Aportaciones para futuros aumentos de capital (véase el comentario al párrafo 25 del apartado "Aspectos contables")

Deuda para efectos del ajuste anual porinflación

Artículo 48, primer párrafo, de la LISR

Aportaciones para futuros aumentos de capital o aportaciones de capital en efectivo, en moneda nacional o extranjera mayores a $600,000.00***

No es ingreso acumulable Artículo 86-A de la LISR

Reembolso, reducción o amortización de capital****

No son deducibles Artículo 32, fracción XXV, de la LISR

Reserva legal (véase el comentario a los párrafos 77 y 78 de la NIF A-5)

No es deducible Artículo 29, fracción III, de la LISR

* Sólo incrementan la renta gravable en el cálculo de la participación en las utilidades de las empresas (PTU). ** La persona moral calculará el ISR que, en su caso, le corresponda en los términos del artículo 11 de la LISR. *** Si no se declaran dentro de los 15 días hábiles posteriores a aquel en el que se reciban, en los términos de la regla II.3.5.5. de la

ResoluciónMisceláneaFiscal2010(RMF-10)yconformealaficha2/ISR"Avisodepréstamos,aportacionesparafuturosaumentosde capital o aumentos de capital recibidos en efectivo” del Anexo 1-A de dicha resolución, se acumularán a los demás ingresos per-cibidos en el ejercicio (artículo 20, fracción XII, de la LISR).

**** En el caso del reembolso o reducción de capital se considerará el valor de la aportación más las utilidades contables correspondientes. En la amortización de acciones o partes sociales será el valor de las utilidades repartidas (artículos 71 y 136 de la LGSM). En ambos casos se calculará el ISR de acuerdo con el artículo 89 de la ley.

capitalización de utilidades. Se crean por mandato de las leyes, los reglamentos, los estatutos de la sociedad o por decisión de la asamblea de accionistas. Más adelante se verá su aplicación práctica.

REPERCUSIONES EN LA LISR

Paraidentificarlosconceptosqueserelacionanopuedenmodificarelcapitalcontable,yquepudieranteneralgúnefectofiscal,enseguidapresentamoselsiguientecuadro:

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OTROS IMPUESTOS

Hacemos hincapié en que cualquier aumento o disminución en el capital contable de una sociedad no tendrán algún efecto en la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única (LIETU) ni en la Ley del Impuesto al Valor Agregado (LIVA), ya que dichas leyes no lo prevén expresamente.

CASO PRÁCTICO

Una empresa nos presenta las siguientes cifras al cierre del ejercicio de 2010:

Datos

Capital suscrito conforme al acta constitutiva

185,000.00

Capital efectivamente pagado 135,000.00

Aportaciones para futuros aumentos de capital sin acuerdo de los socios

77,800.00

Donaciones de bienes recibidas el 5 de mayo de 2010

36,900.00

Pérdidas acumuladas a 2008 44,300.00

Utilidades retenidas a 2008 68,500.00

Reserva legal de ejercicios anteriores*

52,770.00

Utilidad neta del ejercicio 2009 89,500.00

Utilidad neta del ejercicio 2010 91,600.00

Tasa de reserva legal según los estatutos sociales

9%

* No incluye la generada en los ejercicios 2009 y 2010.

Nota: El 31 de marzo de 2010 se celebró la asamblea ordinaria en donde se acordó la disminución de las pérdidas y la creación de la reserva legal. Asimismo, se acordó no decretar dividendos.

Con base en lo anterior, nos solicitan que determinemos el capital contable del ejercicio

2010. Los cálculos que debemos efectuar son los siguientes:

DETERMINACIÓN DEL CAPITAL SUSCRITO NO PAGADOCapital suscrito conforme al acta constitutiva

185,000.00

(–) Capital efectivamente pagado 135,000.00(=) Capital suscrito no pagado* 50,000.00

* Restará el valor del capital social.

APLICACIÓN DE LA RESERVA LEGAL DE EJERCICIOS ANTERIORES Pérdidas acumuladas 44,300.00(–) Reserva legal aplicada

en el ejercicio

44,300.00(=) Diferencia 0.00

Donde: Reserva legal 52,770.00(–) Reserva legal aplicada en el

ejercicio*

44,300.00(=) Saldo reserva legal de

ejercicios anteriores

8,470.00

* Se encuentra establecido en los estatutos sociales.

DETERMINACIÓN DE LA RESERVA LEGAL APLICABLE Utilidad neta del ejercicio 2009 89,500.00(×) Tasa de reserva legal 9%(=) Reserva legal determinada 8,055.00

Contra:Quinta parte del capital social 37,000.00

Queda:Reserva legal aplicable 8,055.00

Donde:Capital social* 185,000.00(÷) Constante 5(=) Quinta parte del capital social 37,000.00

* De una interpretación conjunta a los artículos 6o., fracciónVy20delaLGSM,seinfierequeeslomismoque el capital suscrito.

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DETERMINACIÓN DE LA RESERVA LEGAL AL CIERRE DEL EJERCICIO 2010

Reserva legal aplicable 8,055.00(+) Saldo reserva legal de ejercicios anteriores 8,470.00(=) Reserva legal al cierre del ejercicio 2010* 16,525.00

Donde: Utilidad neta del ejercicio 2009 previa a la disminución 89,500.00(–) Reserva legal aplicable 8,055.00(=) Utilidad neta del ejercicio 2009 81,445.00

* Se considera esta cantidad ya que no rebasa de la quinta parte del capital social.

Una vez concluido lo anterior, el capital contable que se presentó en el estado de la situación financieraal31dediciembrede2010generólossiguientesimportes:

CAPITAL CONTABLE

Capital contribuido 171,900.00Capital social suscrito 185,000.00Capital suscrito no pagado –50,000.00Capital suscrito y pagado 135,000.00Aportaciones para futuros aumentos de capital* 0.00Donaciones 36,900.00Capital ganado 258,070.00Utilidad neta del ejercicio 2009 81,445.00Utilidad neta del ejercicio 2010 91,600.00Utilidades retenidas 68,500.00Reserva legal del ejercicio 16,525.00Suma el capital contable 429,970.00*Comonohubounaresoluciónpreviadelaasambleadesocios,sereclasificócomounpasivoacargodelaempresa.

Por último, el estado de variaciones en el capital contable quedó de la siguiente manera:

EMPRESA “XXX”Estado de variaciones en el capital contablePor el año terminado el 31 de diciembre de 2010

Fecha

Concepto

Capital social

Utilidad neta del ejercicio

2009

Utilidad neta del ejercicio

2010

Reserva legal

Donaciones

Utilidades retenidas

Pérdidas acumuladas

Total1-ene-10 Saldo al inicio del año 185,000.00 89,500.00 52,770.00 68,500.00 –44,300.00 351,470.0031-mar-10 Pérdidas restituidas –44,300.00 44,300.00 0.0031-mar-10 Creación de la reserva legal –8,055.00 8,055.00 0.005-may-10 Donación de bienes 36,900.00 36,900.0031-dic-10 Utilidad neta del ejercicio 91,600.00 91,600.00 Saldo al cierre del 2010 185,000.00 81,445.00 91,600.00 16,525.00 36,900.00 68,500.00 0.00 479,970.00

Nota: La diferencia entre el saldo al cierre del 2010 y el capital contable ($50,000.00) es idéntica a la que resulta entre el capital suscrito y el pagado (estaaclaraciónquedarácomounanotaalestadofinanciero).

CONCLUSIÓN

Elrenglóndelcapitalcontabledentrodelestadodesituaciónfinancieraeseldatoquemásinteresaa los accionistas, de ahí que es importante hacer un diagnóstico en la empresa tomando como re-ferencia lo desarrollado en el presente artículo, pues con ello tendrán información más objetiva que les ayude a tomar mejores decisiones.

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PErcEPcionES QuE no intEgran EL SaLario BaSE DE cotiZaciÓn Determínelo correctamenteMtro. y E.F. Juan Carlos Victorio Domínguez

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INTRODUCCIÓN

Uno de los elementos básicos para pagar las cuotas obrero patronales al Instituto Mexicano del Seguro Social (IMSS), así como las aportaciones al Instituto del Fondo Nacional de la Vivienda para los Traba-jadores (Infonavit), es la determi nación correcta del salario base de cotización (SBC), ya que de no ser así habrá diferencia de cuotas por pagar con sus respectivos accesorios.

En el presente artículo se hará un análisis de las diferentes percepciones que perciben los trabaja-dores y que deben o no incluirse dentro del SBC, tomandoen consideración las disposiciones fiscales vigentes.

Conceptos que integran el salario base de cotización

El artículo 27, primer párrafo, de la Ley del Seguro Social (LSS) establece que el SBC se integra con:

• Pagoshechosenefectivoporcuotadiaria.• Gratificaciones.• Percepciones.• Alimentación.• Habitación.• Primas.• Comisiones.• Prestacionesenespecie.

• Cualquierotracantidadoprestaciónque se en-tregue al trabajador por su trabajo.

De lo anterior, se concluye que integra todo aquello que se le entrega al trabajador por su trabajo.

Conceptos que se excluyen del salario base de cotización

El mismo artículo 27 de la LSS establece que se ex-cluyen como integrantes del SBC, dada su naturaleza, los siguientes conceptos:

A. Instrumentos de trabajo como herramientas, ropa y otros similares

No integra salario:

I. Los instrumentos de trabajo tales como herramien-tas, ropa y otros similares;

Conforme al artículo 132, fracción III, de la Ley Fede-ral del Trabajo (LFT) los patrones tienen, entre otras, la obligación de proporcionar oportunamente a los trabaja-dores los útiles, instrumentos y materiales necesarios para la ejecución del trabajo, debiendo darlos de buena calidad, en buen estado y reponerlos tan pronto como dejendesereficientes,siemprequeaquéllosnoseha-yan comprometido a usar herramienta propia. Asimismo,

Licenciadoen contaduríapúblicapor laUNACH.Especialistaen fiscal ymaestroenAuditoríapor laFCAde laUNAM.Catedráticoen laDivisión Licenciatura de la FCA de la UNAM. Colaborador en el departamento de Consultoría Telefónica de Suscriptores de Grupo Gasca.

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la fracción IV del mismo artículo establece que el patrón debe proporcionar un local seguro para la guarda de los instrumentos y útiles de trabajo pertenecientes al trabajador, siempre que deban permanecer en el lugar en que prestan los servicios, sin que sea lícito al patrón retenerlos a título de indemnización, garantía o cualquier otro; sin embargo, el registro de instrumen-tos o útiles de trabajo deberá hacerse siempre que el trabajador lo solicite.

De lo anterior, el patrón tiene la obligación de pro-porcionar a los trabajadores las herramientas de trabajo para el desarrollo de su labor, ya que sin ellas sería imposible prestar el servicio, es decir, no es opcional.

Ejemplo de herramientas de trabajo son las siguientes:

Conceptos proporcionados a los trabajadores para el desarrollo de su trabajo Integra*

Automóviles NoUniformes NoÚtiles NoHerramientas No Materiales No Gasolina NoPasajes No Celulares NoAyuda para transporte NoViáticos y gastos de repre-sentación

No

* Si se entregan como herramientas de trabajo no integran salario, la lista que se presenta no es limitativa, ya que depen-derá del tipo de trabajo a desarrollar y del tipo de trabajador de que se trate. Sin embargo, es importante comentar que si los bienes anteriores no se utilizan en el desarrollo del propio trabajo y constituyen una percepción real para el trabajador disfrazada de “herramientas de trabajo” constituirá salario y sí deberá integrar.

Una manera de tener un soporte documental es el contrato de trabajo de cada empleado, donde se estipule en unas de las cláusulas que además de su salario se le proporcionarán las herramientas de trabajo necesarias para la ejecución de su trabajo y qué tipo de herramientas y, en su caso, la comprobación de tales conceptos.

A continuación se comentan algunos de los con-ceptosanterioresquehancausadopolémicaafindeconsiderarlos herramientas de trabajo.

Uno de ellos es la ayuda para transporte; en este sentido, el Consejo Técnico del IMSS emitió el acuerdo 77/94,publicadoenelDiarioOficialde laFederación(DOF) del 11 de abril de 1994, que por su importancia se transcribe a continuación:

VI. Bonos o ayuda para transporte. Este concepto no integra salario cuando la prestación se otorgue como instrumento de trabajo, en forma de boleto, cupón o bien a manera de reembolso, por un gasto específico sujeto a comprobación. Por el contrario, si la prestación se otorga en efectivo, en for ma general y permanente, debe considerarse como integrante del salario, toda vez que no encuentra excluida expresamente en ninguna de las fracciones del Artículo 32 (actualmente 27) de la Ley del Seguro Social.


De lo anterior, se concluye que la ayuda de transporte para que no integre salario debe otorgarse en forma de boleto, cupón, o bien, a manera de reembolso, por un gastoespecíficosujetoacomprobación.

Otra de las inquietudes por parte de los patrones es, ¿qué sucede cuando se le entrega un automóvil al trabajador para que desarrolle sus actividades?, ade-más, ¿qué sucede cuando se le entregan viáticos para el desarrollo de sus actividades? En este caso ambos conceptos se consideran “herramientas de trabajo” en virtud de que el objetivo es que puedan desempeñar su trabajo. En el caso de los viáticos deben ser erogados en servicio del patrón y se deben comprobar con la do-cumentaciónrespectivaafindequenoseaunconceptodisfrazado de salario, para ello además se recomienda llevar una bitácora por cada viaje, recordando que en materia del impuesto sobre la renta (ISR) se debe com-probarcondocumentaciónquereúnarequisitosfiscalesafindequeseauningresoexentoparaeltrabajador.

En ese sentido, se emitieron las siguientes jurispru-denciasqueconfirmanloanterioryqueporsuimpor-tancia se transcriben a continuación:

Registro No. 197416Localización: Novena Época

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Instancia: Tribunales Colegiados de CircuitoFuente: Semanario Judicial de la Federación y su GacetaVI, Noviembre de 1997Página: 440Tesis: I.1o.T. J/30JurisprudenciaMateria(s): laboral

SALARIO, EL AUTOMÓVIL NO FORMA PARTE DEL.- Cuando el automóvil se le entrega al trabajador para su uso personal, se entiende que se le proporciona como un instrumento de trabajo para que con mayor eficacia desempeñe sus labores, por lo que en estas condiciones no es parte integrante del salario.

Registro No. 195763Localización: Novena ÉpocaInstancia: Tribunales Colegiados de CircuitoFuente: Semanario Judicial de la Federación y su GacetaVIII, Agosto de 1998Página: 790Tesis: III.T. J/22JurisprudenciaMateria(s): laboral

SALARIO, NO FORMAN PARTE DEL, VIÁTICOS, GASTOS Y AUTOMÓVIL.- Es cierto que la Ley Federal del Trabajo, en su artículo 84, dispone que dentro del salario quedan comprendidos no sólo los pagos hechos por cuotas, sino también las gratificaciones, percepciones, habitación, primas, comisiones, prestaciones en especie y cualquier otra cantidad que sea entregada al trabajador a cambio de su trabajo; empero, para que una presta-ción pueda considerarse parte integrante del salario, es indispensable, que se entregue a cambio del trabajo, lo que no ocurre con el automóvil, viáticos y gastos de representación, pues lo que al empleado se le entregaba por los conceptos anotados, se le proporcionaba sólo para que, con mayor eficacia, pudiera desempeñar sus labores fuera de su oficina o inclusive de su residencia habitual, no como una contraprestación del servicio desempeñado, sino fundamentalmente, para resarcirlo de los gastos ex-traordinarios que tuvo que hacer por verse en la necesidad imperiosa de realizar labores fuera del local de la empresa.


Ejemplo:

Un patrón que tributa en el Régimen General de la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR), que se dedica

a la compraventa de equipo de cómputo, por las ne-cesidades de la empresa, en el contrato de trabajo de cada trabajador se estipuló en una de las cláusulas que, además de su salario, se le proporcionarán las herramientas de trabajo como automóviles y celulares necesarios para la ejecución de su trabajo, y desea saber si integran al salario.

Además, se le entregaron viáticos para que pueda desarrollar sus actividades, cuya documentación reúne requisitosfiscalesparaefectosdelISR.

Herramientas de trabajo:

Valor total del automóvil $140,000.00(+) Celular 3,800.00(+) Viáticos (comprobados con

documentación) 5,400.00(=) Valor total $149,200.00

Comentario: No integra al SBC las herramientas de trabajo.

B. Fondo de ahorro

No integra salario:

II. El ahorro, cuando se integre por un depósito de cantidad semanaria, quincenal o mensual igual del trabajador y de la empresa; si se constituye en forma diversa o puede el trabajador retirarlo más de dos veces al año, integrará salario; tampoco se tomarán en cuenta las cantidades otorgadas por el patrón para fines sociales de carácter sindical;

Este tipodeprestaciones seotorgan con la finali-daddefomentarelahorroenlostrabajadoresafindeque hagan posible el hábito de ahorrar, dado que se le efectúa periódicamente un descuento en su sueldo por estos conceptos para, después de cierto tiempo, entregárselos.

Así, en el:

Fondo de ahorro

Aporta tanto el trabajador como el patrón.

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El fondo de ahorro no integrará al SBC siempre que se cumplan los siguientes requisitos:

• Que el retiro del fondo de ahorro sea hasta dos veces al año (dos retiros al año).

Es decir, que sea un verdadero ahorro y no se le otorguen préstamos constantemente, ya que en ocasiones hay empresas que prestan mes tras mes y la pregunta es: ¿se estará fomentando el ahorro?, y por consiguiente: ¿es un verdadero fondo de ahorro?, ya que hay empresas que disfrazan este concepto en lugar de salario, de ahí la importancia de cumplir con el requisito.

• Que la aportación patronal sea igual a la del trabajador.

Esto es:

Aportación patronal Parámetro Aportación del trabajador

No integra salario 10% = 10%

Hay que recordar que para efectos de la LISR, en el caso de las aportaciones a los fondos de ahorro serán deducibles cuando se cumplan ciertos requisitos, entre otros, que el monto de las aportaciones efectuadas por el contribuyente sea igual al monto aportado por los trabajadores, y que la aportación del contribuyente no exceda de 13% del trabajador, por tanto, hay que tomar en cuenta no exceder dicho porcentaje porque, de ser así, no se estaría cumpliendo con el requisito de deducibilidad para el ISR.

Como se comentó, el requisito para que no integre al SBC es que la aportación patronal sea igual a la del trabajador, y ¿qué sucede si se constituye en forma diversa? En este sentido, está el acuerdo del Consejo Técnico del IMSS 494/93 publicado en el DOF el 18 de agosto de 1993, en el cual se permite que se entreguen cantidades distintas, esto es, que no sea el mismo monto lo aportado por el patrón que lo del trabajador. A continuación se transcribe dicho acuerdo:

… I.- FONDO DE AHORRO.- La fracción II del artículo 32 (actualmente 27), establece que

cuando el ahorro se integre por un depósito de cantidad semanaria, quincenal o mensual, igual del trabajador y de la empresa, no integra salario, pero si se constituye en forma diversa o puede el trabajador retirarlo más de dos veces al año, integrará salario; cuando el fondo de ahorro se integra mediante aportaciones comunes y periódicas, y la correspondiente al patrón sea igual o inferior a la cantidad aportada por el trabajador, no constituye salario base de coti-zación; y si la contribución patronal al fondo de ahorro es mayor que la del trabajador, el salario base de cotización se incrementará únicamente en la cantidad que exceda a la aportada por el trabajador. II.- Hágase del conocimiento de las diversas dependencias del Instituto para que se cumpla debidamente y difúndase adecuadamente, a fin de que los patrones y trabajadores tengan un conocimiento preciso al respecto.


Esto es:

Aportación patronal Parámetro Aportación del trabajadorNo integra salario 8% < 10%Integra la parte que exceda a la aportada por el trabajador

12% > 10%

Integra salario toda la aportación patronal

10% > 0%

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Es importante comentar que la regulación en cuanto a los fondos de ahorro y del acuerdo 494/93 del Consejo Técnico del IMSS es evitar que el patrón otorgue remuneraciones a los tra-bajadores que se hagan pasar por ahorro.

Así, se concluye que sí integra en los siguien-tes casos:

• Cuandolaperiodicidaddelahorroseaenformadiversa a semanal, quincenal o mensual.

• Cuando el depósito realizado por el patrónsea mayor al efectuado por el trabajador, únicamente en la cantidad que exceda a la aportada por el trabajador.

• Cuandolaaportaciónperiódicaseaexclusiva-mente patronal.

¿Y qué sucede con las cajas de ahorro que hay en las empresas?

Caja de ahorro

Aquí los trabajadores únicamente aportan una cantidad de dinero y es regulada por el patrón.

De acuerdo con el artículo 110, fracción IV, de la LFT establece una limitante para la caja de ahorro: la aportación del trabajador no será mayor de 30% del excedente del salario mínimo.

Los ingresos obtenidos de una caja de ahorro no integran al SBC ya que proviene del salario del tra-bajador, el cual ya integró para las cuotas del IMSS.

A continuación un ejemplo:

Un patrón constituyó un fondo de ahorro, cuya aportación patronal es mayor a la del trabajador ysefijarondelasiguientemanera:

Aportación patronal: 12% del salario diarioAportación del trabajador: 8% del salario diario

Aportación patronal ParámetroAportación del

trabajadorIntegra la parte que exceda

a la aportada por el trabajador12% > 8% 12% – 8% = 4%

Determinación del monto que integrará salario:

Salario diario del trabajador $200.00(×) Porcentaje de fondo de ahorro que integra salario 4(=) Monto de fondo de ahorro que integrará salario y que se sumará a la cuota

diaria y a las demás prestaciones $8.00

Comentario: En este caso sí integra salario la parte que exceda de la aportación del tra-bajador.

C. Cantidades aportadas para fines sociales de carácter sindical

Porotraparte,elmismoartículo27, fracción II, finalizaseñalandoque“tampoco se tomarán en cuenta las cantidades otorgadas por el patrón para fines sociales de carácter sindical”.

En ese sentido, son las cantidades o prestaciones que el patrón otorga al sindicato al que están afiliadossustrabajadoresconunfinsocialcomo:uniformesconmotivodeldesfiledeldíadeltrabajo,canastas navideñas para los trabajadores, entre otras, y no integran salario porque el trabajador no lo recibe directamente del patrón sino por medio del sindicato.

D. Aportaciones voluntarias al seguro de retiro

No integra salario:

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III. Las aportaciones adicionales que el patrón convenga otorgar a favor de sus trabajadores por concepto de cuotas del seguro de retiro, cesantía en edad avanzada y vejez;

Ladisposición se refiere a las aportacionesvoluntarias adicionales a la cuenta individual de los trabajadores, la cual es administrada por una Administradora de Fondos para el Retiro (Afore), no se incluyen en el SBC inclusive si el patrón llega a aportar una cantidad mayor estipulada en la LSS.

El artículo 192 de la LSS establece que los trabajadores tendrán en todo tiempo el derecho a realizar aportaciones voluntarias a su cuenta individual, ya sea por conducto de su patrón al efectuarse el entero de las cuotas o por sí mismos. En estos casos, las aportaciones se depositarán a la subcuenta de aportaciones vo-luntarias,lafinalidadesincrementarelmontodela pensión para su retiro.

Es importante comentar que la cuenta indi-vidual de los trabajadores que administran las Afores se compone de la siguiente manera:

Subcuenta Ramo Tipo Sujetos que aportanRCV Retiro Obligatorio Patrón 2% del SBC Cesantía en edad avanzada y

vejezObligatorio Patrón 3.15%, trabajador 1.125%

y Estado 0.225% del SBC Cuota social Obligatorio Estado 5.5% del SMG del DFVivienda Vivienda Obligatorio Patrón 5% del SBCAhorro voluntario Aportaciones voluntarias* Voluntario Trabajador y patrón, en su caso

Aportaciones complementarias de retiro*

Voluntario Trabajador y patrón, en su caso

Aportaciones de ahorro a largo plazo

Voluntario Trabajador independiente o traba-jador ISSSTE

* En este caso no integrarán salario las aportaciones voluntarias y las complementarias de retiro por conducto del patrón (descuento vía nómina).

E. Aportaciones al Infonavit y PTU

No integra salario:

IV. Las cuotas que en términos de esta Ley le corresponde cubrir al patrón, las aportaciones al Ins-tituto del Fondo Nacional de la Vivienda para los Trabajadores, y las participaciones en las utilidades de la empresa;

Es decir:

Las cuotas a cargo del patrón

No integra el pago de cuotas patronales al IMSS que corresponda al patrón, en los seguros de enfermedades y maternidad, riesgo de trabajo, invalidez y vida, retiro, cesantía en edad avanzada y vejez, guarderías y prestaciones sociales.

Cabe comentar que en materia de Seguro Social hay cuotas obrero patronales. Las cuotas obreras son aquellas que están a cargo del trabajador y que el patrón tiene obligación de retener al momento de efectuar los pagos de salarios, de acuerdo con el artículo 38 de la LSS.

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Las cuotas patronales son aquellas que están a cargo del patrón y que por disposición de la LSS, el patrón tiene obligación de determinar tanto las cuotas obreras como patronales a su cargo y enterarlas al IMSS por mensualidades vencidas. Así, las cuotas patronales son aportaciones de seguridad social; por tanto, no integran salario.

¿Y qué sucede con las cuotas obreras pagadas por el patrón? No integran salario, ya que se consideran previsión social, para tales efectos está el acuerdo 1899/82 del Consejo Técnico del IMSS que establece que las cuotas obreras que el patrón acepta pagar por cuenta de sus trabajadores no constituye salario para efectos de cotización porque el trabajador no lo recibe directamente y, por tanto, no se da el supuesto que establece el artículo 32 (actualmente 27).

Aportaciones al Infonavit Estas aportaciones están a cargo del patrón y no integrarán al SBC.

PTU Sólo cuando hay utilidades.

Sin embargo, en el caso de que se den an-ticipos de participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas (PTU) y no haya utilidades o en el caso de que las utilidades sean menores a lo anticipado, entonces el anticipo de PTUseconsiderarágratificaciónextraordinariaydebe integrar salario.

Hay empresas que dan este concepto como PTUsinllegaratenerutilidadesafindequenointegre salario, así que es importante tener el soporte documental.

F. Alimentación y habitación

No integra salario:

V. La alimentación y la habitación cuando se entreguen en forma onerosa a los trabajadores; se entiende que son onerosas estas prestaciones cuando el trabajador pague por cada una de ellas, como mínimo, el veinte por ciento del salario mí-nimo general diario que rija en el Distrito Federal;

Esto es:

No integra al SBC

Cuando el trabajador pague por la alimentación y la habitación, es decir, por cada una de ellas como mínimo 20% del salario mínimo general diario vigen-te en el Distrito Federal (SMGDF) ($57.46 x 20% = $11.49), por tanto, si paga menos se entenderá que es gratuita y deberá integrarse al salario.

En caso de alimentación y habitación gra-tuita:

Integrará SBC

Cuando se otorgue en forma gratuita a los trabajadores.

Es importante señalar que la alimentación y la habitación que se le debe entregar al tra-bajador deben ser en especie, ya que si se le pagan en efectivo estaremos en presencia de una “ayuda para comida” y “ayuda para renta”, y la LSS no los excluye como integrantes del SBC.

Al respecto, el artículo 32 de la LSS señala lo siguiente:

Artículo 32. Si además del salario en dinero el trabajador recibe del patrón, sin costo para aquél, habitación o alimentación, se estimará aumentado su salario en un veinticinco por ciento y si recibe ambas prestaciones se aumentará en un cincuenta por ciento.

Cuando la alimentación no cubra los tres alimentos, sino uno o dos de éstos, por cada uno de ellos se adicionará el salario en un ocho punto treinta y tres por ciento.


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Esto es:

En caso de alimentación gratuita: Integrará SBC 25%En caso de habitación gratuita: Integrará SBC 25%En caso de alimentación más habitación gratuita: Integrará SBC 50%

En caso de que la alimentación no cubra los tres alimentos, integrará al SBC:

Por un alimento 8.33%Por dos alimentos 16.66%Por tres alimentos 25.00%

Es importante no otorgar este tipo de prestaciones, por ejemplo en vales de restaurantes (alimen-tación), ya que de ser así sí integrarán al SBC.

Ejemplo:

Un patrón proporciona a sus trabajadores el servicio de comedor que comprende dos alimentos y desea saber cuál es el importe diario que debe integrar al SBC de cada uno de los trabajadores.

Determinacióndelimportemínimodiarioqueseledebecobraraltrabajadorafindenointegraral SBC:

$57.46 x 20% = $11.49.

Desarrollo:

Nombre del

trabajador Cuota diaria

Cantidad que pagan por cada alimento

diario (descuento)

Alimentos que

reciben en el día

Tipo de prestación

para efectos

de la LSS

Porcentaje a integrar

por alimentación

Monto de alimentación

que integrará salario y que se sumará a la cuota diaria y a las demás prestaciones

(a) (b) (c) (d) (e) (f)(a × e)

Salvador Pérez $200.00 $12.00 3 Onerosa N/A $0.00

Pedro García $180.00 $10.00 2 Gratuito 16.66 $29.99

Arturo Morales $150.00 $8.00 1 Gratuito 8.33 $12.49

Un patrón tiene establecido como prestación otorgar habitación a sus trabajadores, por lo que desea saber si debe integrar salario.

Determinacióndel importemínimodiarioqueseledebecobraral trabajadorafindequenoin-tegre al SBC:

$57.46 x 20% = $11.49.

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talleres Desarrollo:

Nombre del trabajador

Cuota diaria

Cantidad que pagan por cada

habitación diaria

Tipo de prestación

para efectos de la LSS

Porcentaje a integrar

por habitación

Monto de habitación que integrará salario y que se sumará

a la cuota diaria y a las demás prestaciones

(a) (b) (c) (e) (f)(a x e)

Fabiola Vargas Flores $600.00 $12.00 Oneroso N/A $0.00

Pedro García $300.00 $0.00 Gratuito 25 $75.00

Como se comentó antes, la ayuda para renta debe considerarse como un concepto que sí integra salario salvo que se trate de habitación y cumpla con los requisitos antes mencionados, ya que no se encuentra dentro de las excepciones.

G. Despensas en especie o en dinero

No integra salario:

VI. Las despensas en especie o en dinero, siempre y cuando su importe no rebase el cuarenta por ciento del salario mínimo general diario vigente en el Distrito Federal;

Esto es:

No integra al SBC Hasta por un importe que no rebase 40% del SMGDF ($57.46 × 40% = $22.98), es decir, elevado al mes $22.98 × 30 = $689.40Integrará SBC El excedente.

Las despensas se pueden otorgar en especie, esto es, a través de vales de despensa, o bien, en dinero.

Esimportantecomentarquedebequedarplenamenteidentificadoenelrecibodenóminaqueseentrega al trabajador y no es necesario demostrar que se haya utilizado para la compra de comes-tibles, víveres y artículos básicos.

Ejemplo:

Un patrón otorga vales de despensa en especie a sus trabajadores equivalentes a 10% de su salario diario, por lo que desea saber si debe integrar.


Cuota diaria

Porcentaje de vales de despensa

otorgado por la empresa

Monto de vales

despensa diario

Monto que no integra al SBC ($57.46 x 40%)

Monto de vales de despensa que integrará salario y que se sumará

a la cuota diaria y a las demás prestaciones

(a) (b) (c) (d) (e)(a × b) (c – d)

Arturo Morales Armenta $400.00 10 $40.00 $22.98 $17.02Arturo Pérez Román $170.00 10 $17.00 $22.98 $0.00Leonardo Castillo León $200.00 10 $20.00 $22.98 $0.00Sergio Ayala Velasco $100.00 10 $10.00 $22.98 $0.00

Es importante comentar que el Consejo Técnico del IMSS emitió el acuerdo 495/93, publicado en el DOF el 11 de abril de 1994, el cual se transcribe a continuación:

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I. Despensa.- La fracción VI del artículo 32 (actualmente 27) determina que no integra el salario base de cotización, la despensa en especie o en dinero, hasta el 40% del salario mínimo general diario vigente en el Distrito Federal. Cuando este concepto se otorgue en un porcentaje superior al señalado en el precepto citado, el expediente integrará el salario base de cotización. También se consideran como despensa los vales destinados para tal fin, que algunas empresas entregan a sus trabajadores…

H. Premios de asistencia y puntualidad

No integra salario:

VII. Los premios por asistencia y puntualidad, siempre que el importe de cada uno de estos conceptos no rebase el diez por ciento del salario base de cotización;

Por lo anterior, se excluyen como integrantes del SBC los premios de asistencia y puntualidad que los patrones otorguen a sus trabajadores hasta por el monto que no rebase 10% del SBC cada una de ellos, el monto que exceda integrará al SBC.

En resumen, los premios por puntualidad y por asistencia no integran para efectos del SBC; sin embargo, es importante que se cuenten con los reportes de puntualidad y asistencia con los horarios establecidos, ya que en caso de que se den los premios y no se cuenten con los controles, éstos sí integrarán salario y se deben pagar más aportaciones de seguridad social.

Uno de los cuestionamientos más comunes que los patrones suelen hacerse es: ¿cuál es el SBC que se tomará para efectos de determinar el 10% no integrable? Desde nuestro punto de vista, el SBC que debemos tomar es el último manifestado ante el IMSS, ya sea el del bimes-treanterior,obien,sihubomodificacionesalasprestacionesfijas,elúltimomanifestadoalIMSS.

Ejemplo:

Un patrón desea determinar el monto de los premios de asistencia y puntualidad que deberá integrar al SBC con el cual se cotizará a partir del 1 de septiembre de 2010. Los premios de asisten-cia y puntualidad equivalen a 5% del salario diario del trabajador considerando que cumplió con las condiciones laborales y que per cibe salario mixto.

Determinación del monto de asistencia y pun-tualidad que le corresponde a cada trabajador:


Cuota diaria

Porcentaje de

premio y puntualidad

Premio de asistencia diario

Premio de

puntualidad diario

(a) (b) (a x b) (a x b)Sandra Hilerio Cabrera $100.00 5 $5.00 $5.00Sergio Ayala Velasco $200.00 5 $10.00 $10.00Juan Alberto Solís Lara $400.00 5 $20.00 $20.00

Determinación del monto del premio que no integrará al SBC:

Nombre del

trabajador

Premio de asistencia

diario

Premio de puntualidad

diario

SBC (último manifestado ante el IMSS)

Porcentaje tope para no

integrar el premio

Monto de premio que no integra

salario

Monto de asistencia

que integra al SBC

Monto de puntualidad que integra

al SBC(a) (b) (c) (d) (e)

(c x d)(f)

(a - e)(g)

(b - e)

Sandra Hilario Cabrera $5.00 $5.00 $154.00 10 $15.40 $0.00 $0.00Sergio Ayala Velasco $10.00 $10.00 $180.00 10 $18.00 $0.00 $0.00Juan Alberto Solís Lara $20.00 $20.00 $150.00 10 $15.00 $5.00 $5.00

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Comentario: Según se observa, el SBC que se consideró para determinar el 10% fue el último SBC manifestado ante el IMSS y corresponde al del bimestre anterior.

I. Cantidades aportadas para fines sociales

No integra salario:

VIII. Las cantidades aportadas para fines sociales, considerándose como tales las entre-gadas para constituir fondos de algún plan de pensiones establecido por el patrón o derivado de contratación colectiva. Los planes de pensio-nes serán sólo los que reúnan los requisitos que establezca la Comisión Nacional del Sistema de Ahorro para el Retiro, y

De lo anterior, no integran salario los fondos para planes de pensiones establecidos por el patrón o

derivados de un contrato colectivo, siempre y cuan-do reúnan los requisitos de la Comisión Nacional del Sistema de Ahorro para el Retiro (Consar).

J. Tiempo extraordinario

No integra salario:

IX. El tiempo extraordinario dentro de los márgenes señalados en la Ley Federal del Trabajo.

Loanteriorserefiereaqueeltiempoextraor-dinario percibido dentro de los márgenes de la LFT no integra salario, es decir, la disposición mencionada nos remite al artículo 66 de la LFT, que señala que la jornada de trabajo podrá prolongarse por circunstancias extraordinarias pero sin exceder de tres horas diarias ni de tres veces a la semana, en consecuencia, el tiempo excedente se tiene que integrar al SBC, es decir:

Según la LFT Horas extras laboradas Dentro de los márgenes legales Tres horas diarias sin exceder de tres veces en una semana

(no integrará al SBC).Fuera de los márgenes legales Se considerará el que exceda de los márgenes legales

(integrará al SBC).

La LSS establece que no integrará al SBC el tiempo extraordinario, por lo que si se incurre en continuidad, es decir, que se le paguen horas extras de manera permanente al trabajador, en nuestra opinión, éste formará parte del SBC, aunque se trate de excedentes.

Ejemplo:

Un patrón desea saber cuál es el importe que integrará al SBC para efectos del IMSS y del Infonavit, por el tiempo extraordinario que percibió durante agosto de 2010 de un trabajador con salario mixto.

Es importante comentar que durante julio no se pagaron horas extras.

Los datos son los siguientes:

Pago de horas extras Agosto Salario mensual $6,000.00Salario diario $200.00Salario por hora ($200.00 ÷ 8) $25.00Tipo de jornada Diurna*

* De acuerdo con el artículo 61 de la LFT, la duración máxima de la jornada diurna será de ocho horas.

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1. Horas extras laboradas en agosto de 2010:

Semana Lunes Martes Miércoles Jueves Viernes Total

de horas Primera 3 3 3 0 0 9Cuarta 5 0 2 2 4 13Total 8 3 5 2 4 22

2. Determinación de las horas extras que integran al SBC en la primera semana:

Primera Semana Lunes Martes Miércoles Jueves Viernes

Total de horas Total

laboradas No

integraSí

integraHoras extras 3 3 3 0 0 9 No integra 3 3 3 0 0 9 Sí integra 0 0 0 0 0 0

Comentario: Como puede observarse, primero se determinan las horas extras que integran al SBC; en este caso las horas que se pagaron los días lunes, martes y miércoles, no integran al salario diario base de cotización por no exceder de tres horas diarias ni tres veces a la semana.

3. Determinación de las horas extras que integran al SBC en la cuarta semana:

Cuarta Semana Lunes Martes Miércoles Jueves Viernes

Total de horas Total

laboradas No

integraSí

integraHoras extras 5 0 2 2 4 13 No integra 3 0 2 2 0 7 Sí integra 2 0 0 0 4 6

Comentario: Como puede observarse, en las horas extras que se pagan el lunes, dos exceden de tres horas, por tanto, integran dos horas; las horas extras laboradas en los días miércoles y jueves, no integran al salario diario base de cotización por no exceder de tres horas diarias ni de tres veces en una semana; sin embargo, las horas extras pagadas el viernes sí integran, por exceder de tres veces en una semana.

4. Cálculo del importe de horas extras que sí integrará al SBC y corresponden a la cuarta semana:

Horas integrables

de la cuarta semana Lunes Viernes

Total de horas que deberá

integrar al SBC

Importe de horas extras que deberá

integrar al SBC Salario por hora $25.00 $25.00 (×) Horas extras que sí in-

tegran2 4 6

(=) Salario por hora extra in-tegrable

$50.00 $100.00

(×) Pago por hora extra doble o triple

2 3

(=) Monto integrable por hora extra

$100.00 $300.00 $400.00

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A efecto de considerar el monto a integrar al SBC, por disposición expresa del artículo 68, segundo párrafo, de la LFT la prolongación del tiempo extraordinario que ex-ceda de nueve horas a la semana obliga al patrón a pa-gar al trabajador el tiempo excedente con 300% la hora laborada (triples), esto es, dos horas que se pagan el día lunes al no exceder de nueve horas se pagan dobles y de las cuatro horas del día viernes, exceden de las nueve horas a la semana y se pagan triples.

Importe de tiempo extraordinario por semanas que integrará al SBC

Primera semana $0.00Cuarta semana 400.00Total del importe de tiempo extraordinario $400.00

A continuación se determina el importe diario que se integrará al SBC:

Importe de tiempo extraordinario que integrará al SBC $400.00

(÷) Número de días salario devengado de julio y agosto de 2010

62*

(=) Importe diario que se integra por horas extras

6.45

* Hay que considerar que el tiempo extraordinario, para efectos del IMSS, se considera prestaciones variables, es decir, no pueden ser conocidos previamente, ya que están sujetos al tiempo extra que labore el trabajador en el mes; por tanto, a efecto de determinar la parte que integrará al salario se determina conforme a lo siguiente:

Ingresos totales del bimestre inmediato

Cuota diaria = anterior (tiempo extraordinario) Días de salario devengado en el bimestre inmediato anterior

Comentario: La cantidad de $6.45 integrará sala-rio y que se sumará a la cuota diaria y a las demás prestaciones.

OTRAS PRESTACIONES

Hay otro tipo de prestaciones que generan dudas entre los patrones de si integran o no, como:

A. Bonos o premios de productividad y de antigüedad

Estas prestaciones se le entregan al trabajador deriva-do de la relación laboral y al no encontrarse excluido como integrante del SBC debe integrar. Hay empre-sas que otorgan bonos o premios de productividad, por eficiencia, incentivos por ventas, estímulos porser eficientes, etcétera, que no sonmás que per-cepciones que se entregan a los trabajadores como consecuencia de la prestación de sus servicios y sí deben integrar salario.

Al respecto, el acuerdo 77/94 del Consejo Técnico del IMSS publicado en el DOF el 11 de abril de 1994, establece lo siguiente:

II. Bonos o premios de productividad.- Este concepto, al no encontrarse excluido como integrante del salario, dentro de las ocho fracciones del artículo 32 (actualmente 27) de la Ley del Seguro Social, con fundamento en los numerales 9o. Bis (actualmente 9) y 32 (actualmente 27) párrafo primero del mismo or-denamiento jurídico, constituye una percepción que se entrega al trabajador por sus servicios, razón por la cual integra el salario base de cotización;


En relación con los bonos o premios de antigüedad, esta prestación se le entrega al trabajador derivado de la relación laboral y al no encontrarse excluido como integrante del SBC debe integrar.

Al respecto, el acuerdo 77/94 del Consejo Técnico del IMSS, publicado en el DOF el 11 de abril de 1994, establece lo siguiente:

V. Bonos o premios de antigüedad.- Cualquier cantidad que se entregue al trabajador por sus servicios constituye salario en los términos de los artículos 32 (actualmente 27), párrafo primero, de la Ley del Seguro Social y 84 de la Ley Federal del Trabajo y en razón a que no están excluidos expresamente en ninguna de las fracciones del artículo 32 citado (actualmente 27), estos conceptos integran salario, de conformidad con lo dispuesto por el artículo 9o. Bis (actualmente 9) de la Ley del Seguro Social;

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B. Gratificaciones extraordinarias o continuas

El Diccionario de la Lengua Españoladefineelconceptodegratificacióncomola“Recompensapecuniariadeunservicioeventual”o“Remuneraciónfijaqueseconcedepor el desempeño de un servicio o cargo, la cual es compatible con un sueldo del Estado”.

Como se señaló anteriormente, el artículo 27, primer párrafo, de la LSS establece que el SBC se integra con los pagos hechos en efectivo por cuota diaria, gratificaciones, percepciones, alimentación, habitación, primas, comisio-nes, pres taciones en especie y cualquiera otra cantidad o prestación que se entregue al trabajador por su trabajo.

De lo anterior, se puede concluir que sí integra al SBC lasgratificacionesyenlapropialeynosehacedistinciónsi es eventual (extraordinario) o permanente (continuo), mientras sea con motivo de su trabajo, sí integran.

Por tanto, todas las gratificaciones que recibe eltrabajador por su trabajo integran salario.

Sin embargo, hay una tesis del Tribunal Fiscal de la Federación que a la letra señala lo siguiente:

GRATIFICACIONES ESPECIALES NO FORMAN PARTE DEL SALARIO.- Para los efectos de cotización

de las cuotas obrero patronales al Instituto Mexicano del Seguro Social, las gratificaciones especiales otorgadas a los trabajadores por la empresa, en forma eventual, no pueden considerarse como percepciones que integren el salario, ya que para tal supuesto se requiere que constituyan ingresos continuos y reiterados. Revisión 107/75.- Resolución de fecha 2 de octubre de

1978.- Juicio 5783/74.- Agosto de 1978.- Julio de 1979.- p. 423 TFF107/75.

Sin embargo, desde nuestro punto de vista, todas las gratificacionesque recibeel trabajadorporsu trabajointegran salario por disposición expresa de la LSS.

C. Propinas

Uno de los temas polémicos son las propinas, mucho se ha discutido si integran o no al SBC; las propinas no son másqueunagratificaciónquerecibe,porejemplo,unmesero del buen servicio y de la atención al cliente que visitó el establecimiento, hay que señalar que el cliente no es su patrón y, por tanto, con base en lo que ya se ha comentado no es una retribución que se le entregue por su trabajo, ya que es proporcionada por un tercero.

Al respecto, existen los siguientes acuerdos emitidos por el Consejo Técnico del IMSS 8497/81 y 10682 que aclaran si deben integrar o no.

Sí integran No integran 1. Las pactadas y pagadas (ejemplo: banquetes y

eventos especiales), donde existe acuerdo entre patrón y trabajador para que el importe de la pro-pina se entregue a los trabajadores (el artículo 346 de la LFT establece que las propinas deben formar parte de su salario).

2. Cuandopatrónytrabajadorfijenelaumentoquedebehacerse al salario base del pago de cualquier indem-nización o prestación que corresponda al trabajador.

1. Las que sean entregadas en efectivo directamente por los clientes a los trabajadores, ya que el patrón no tiene un control sobre éstas al no derivar de una relación laboral.

D. Seguros de vida, invalidez y gastos médicos

Al respecto, el acuerdo 77/94 del Consejo Técnico del IMSS, publicado en el DOF el 11 de abril de 1994, esta-blece lo siguiente:

I. Seguros de vida, invalidez y gastos médicos.- Si un patrón contrata en lo personal un Seguro de Grupo o Global a favor de sus trabajadores, tal prestación no integra salario, porque la relación contractual se da entre la institución aseguradora y dicho patrón, aunque el beneficiario sea el trabajador y sus familiares. Los trabajadores no reciben un beneficio directo en especie o en dinero por su trabajo y sólo se verán beneficiados por el seguro, cuando se presente

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la eventualidad prevista en el contrato. De lo expuesto se aprecia que hay dos relaciones contractuales, la laboral que se presenta entre el patrón y su trabajador y la derivada del seguro que se da entre la institución aseguradora y el patrón. En el segundo caso, al presen-tarse la eventualidad, el trabajador recibe los beneficios del seguro contratado por su patrón, sin embargo, no se trata de una retribución por su trabajo. Lo anterior no sucede si a cada uno de los trabajadores o a un grupo de ellos se les entrega una cantidad en efectivo, para la contratación del seguro, porque en este caso es el trabajador quien recibe directamente por su trabajo un beneficio económico y consecuentemente bajo estas circunstancias la cantidad recibida integra salario.


De lo anterior, cuando el patrón entrega a los trabajadores o a un grupo de ellos directamente una cantidad en efectivo para la contratación de seguros de vida, invalidez y gastos médicos, integra salario, ya que reciben un beneficio económico en razón de los servicios prestados.

E. Previsión social

Como se comentó anteriormente, el artículo 27, primer párrafo, establece que además integra cual-quier otra cantidad o prestación que se entregue al trabajador por su trabajo, y ¿qué sucede con la previsión social que se les otorga a los trabajadores y que no derivan por la prestación de su trabajo? Desde nuestro punto de vista, no integra salario, pues el objeto es satisfacer contingencias o necesidades presentes o futuras, mantener o mejorar el nivel de vida de los trabajadores, por lo que su otorgamiento deriva de la relación de trabajo que existe y no como un pago por su tra bajo, el cual es requisito para su integración al SBC, en términos de la disposición anterior. Sin embargo, este punto de vista será motivo de controversias con el Seguro Social, por lo que hay que tomar sus precauciones.

Como ejemplo de conceptos de previsión social están las siguientes:

• Reembolsodegastosmédicos,dentalesyhospita-larios.

• Ayudaparalentes.• Ayudaporfallecimiento.

• Otorgamientodebecas.• Ayudaparaactividadesdeportivas,porejemploen

algún club deportivo. • Ayudaparabibliotecaoparaútilesescolares,entre

otras.

OTROS ASPECTOS A CONSIDERAR

A. Registro en contabilidad

Al respecto, el artículo 31, fracción IV, de la LISR es-tablece que uno de los requisitos de las deducciones autorizadas es: “Estar debidamente registradas en contabilidad y que sean restadas una sola vez”.

El último párrafo del artículo 27 de la LSS vuelve a hacer referencia a que los conceptos antes mencionados que se excluyan como integrantes del SBC, deberán estar debidamente registrados en la contabilidad del patrón, es decir, se debe contar con papeles de trabajo donde se hayan efectuado los cálculos, y que se encuentren registrados en la propia contabilidad del patrón.

B. Infonavit

Por otra parte, el artículo 29, fracción II, de la Ley del Instituto del Fondo Nacional de la Vivienda para los Trabajadores (Linfonavit) establece que en cuanto a la integración y cálculo de la base y límite superior salarial para el pago de aportaciones de Infonavit, se aplicará lo contenido en la LSS, así que tendrá el mismo efecto en la determinación de las cuotas para efectos de Infonavit.

CONCLUSIONES

El elemento importante en la determinación de la base decotizacióneselSBCafindedeterminarlascuotasobrero patronales correspondientes al IMSS e Infonavit, por ello es importante poner atención a los diferentes conceptos que se le entregan al trabajador y si pueden incluirse o no dentro de la base de cotización, tomando en consideración las bases legales, así como los criterios que se han publicado.

Por ello, es importante revisar el SBC de cada uno de nuestros trabajadores y si se están considerando loselementosqueintegranylosqueseexcluyen,afinde tener una certeza jurídica de que lo que estamos pagando es lo correcto y no incurrir en diferencias que pudieran causarnos molestias innecesarias por parte delasautoridadesfiscales.

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31, fracción III, que las erogaciones que efectuara el contribuyente para que éstas fueran deducibles debían cumplir con requi-sitos, entre los que se encontraba que las operaciones mayores a $2,000.00 fueran pagadas con cheque nominativo, tarjeta de crédito o débito, transferencia bancaria o monedero electrónico.

Dentro de las reformas que tuvo la LISR para el ejercicio de 2005 publicadas en el DiarioOficialdelaFederación(DOF)el1dediciembre de 2004, se encontró la adición de un segundo párrafo a dicha fracción, en la que se estableció lo siguiente:

Tratándose del consumo de combustibles para vehículos marítimos, aéreos y terrestres, el pago deberá efectuarse mediante cheque nominativo del contribuyente, tarjeta de cré-dito, de débito o de servicios, a través de los monederos electrónicos a que se refiere el párrafo anterior, aun cuando dichos con-sumos no excedan el monto de $2,000.00.

Lareformaanteriortuvocomofinalidad,de acuerdo con la exposición de motivos, lo siguiente:

En materia de consumo de combustibles, se han realizado esfuerzos por evitar la venta ilegal de este insumo que gravemen-te afecta a la economía, así como a los ingresos del fisco federal, prueba de ello, son las modificaciones al Código Fiscal de la Federación en materia de contro-les volumétricos para la enajenación de combustibles para vehículos automotores.

conSuMo DE coMBuStiBLESL.C. y E.F. Rodmyna Aurora Domínguez Pastrana

Licenciada en contaduría y especialista en fiscal por la FCA de la UNAM.Colaboradora en el departamento de Consultoría Telefónica de Suscriptores de Grupo Gasca.

INTRODUCCIÓN

Generalmente el uso de un vehículo au-tomotor es indispensable para que una persona, ya sea física o moral, comercialice o distribuya sus productos, y preste sus servi cios; no obstante, para que un vehículo funcione es necesario, entre otras cosas, combustible.

Desde hace unos años, para que los contribuyentes puedan deducir las eroga-ciones por concepto de combustible para vehículos marítimos, aéreos y terrestres, deben pagarlas con medios autorizados, ya que de no ser así la erogación no podrá ser deducibleparaefectosfiscales.

El presente artículo es para dar a conocer a los lectores los puntos principales que deben considerar para efectos de poder cumplir con los requisitos que establecen las disposiciones fiscales para deducir elconsumo de combustible, ya que esta es una de las principales erogaciones que los contribuyentes generalmente efectúan y que al no poderlo deducir afecta considerable-menteelresultadofiscal.

IMPUESTO SOBRE LA RENTA

Antecedentes

Fue hasta el ejercicio de 2004 cuando la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR) preveía de manera general, en su artículo

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En este orden de ideas, resulta importante seguir avanzando en medidas que fortalezcan el mercado formal de combustibles e inhiban su venta ilegal y clandestina. Por ello, establecer como requisito de deducibilidad para los efectos del impuesto sobre la renta que los consumos de combustibles para vehículos automotores se realicen a través de cheque nominativo, tarjeta de crédito, de débito o de servicios o monede-ros electrónicos, cualquiera que sea el monto del consumo, implica una medida que fortalece el esquema tributario y además simplifica la carga administrativa de los contribuyentes para comprobar sus erogaciones.

Además, la medida antes señalada permite que los contribuyentes, en especial el sector autotransporte, puedan controlar adecuada-mente sus consumos de combustible, ya que al utilizar el sistema financiero se evita el robo que en ocasiones se lleva a cabo por los mismos operadores de sus unidades, además de que la medida implica un esquema que ofrece también seguridad, pues los operadores de autotransporte no tendrían que llevar dinero en efectivo.

Aunado a lo anterior, se evita la venta de facturas apócrifas, así como el hecho de que los consumos se realicen en el mercado informal, lo cual afecta sin duda al sector legalmente establecido y que paga correctamente sus contri-buciones, además de que se evita la competencia desleal que hoy día existe.

Asimismo, es importante destacar que nuestro sistema financiero y el sector formal de provee-dores de combustible para uso automotriz se encuentran preparados para aceptar como medio de pago los esquemas de tarjetas de crédito, de débito y monederos electrónicos, dado el impulso que se les ha dado en últimas fechas.

Por todo lo anterior, se considera adecuado la propuesta de establecer como requisito de la deducción de consumo de combustibles, el que ésta se realice a través de cheques nominati-vos, tarjetas de crédito, de débito y monederos electrónicos.

Asimismo, con el objeto de que los contribuyentes puedan prepararse adecuadamente para adoptar los

sistemas de pago que ofrece el sector financiero, se propone establecer mediante disposición tran-sitoria que la obligación entre en vigor hasta el 1 de julio de 2005.

Como se pudo apreciar, la adición de un segundo párrafo al artículo 31, fracción III, de la LISR entró en vigor a partir del 1 de julio de 2005; no obstante, en la SegundaModifi-cación a la Resolución Miscelánea Fiscal para 2005 (RMF-05), publicado en el DOF el 30 de mayo de 2005, se estableció en la regla 3.4.38. que los gastos por concepto de consumo de combustible para vehículos marítimos, aéreos y terrestres, durante julio y agosto de ese mismo año, podían deducirse cumpliendo con los requi-sitos estable cidos en las disposiciones vigentes hasta el 30 de junio de 2005, es decir, que los citados consumos podían pagarse en efectivo si no excedían de $2,000.00, ya que de no ser así se debían pagar con cheque nominativo, tarjeta de crédito, monedero electrónico, transferencia bancaria, entre otros requisitos.

En la Cuarta Modificación a la RMF-05, publicada en el DOF el 29 de agosto de 2005, se modificólacitadareglaparaseguiraplicandolasdisposiciones vigentes al 30 de junio de 2005, hasta noviembre de 2005.

El 25 de enero de 2006, de acuerdo con la Novena Modificación a la RMF-05 publicada el 25 de enero de 2006 en el DOF, se adicionó la regla 3.4.41., previendo lo siguiente:

3.4.41. Para los efectos del segundo párrafo de la fracción III del artículo 31 de la Ley del ISR, los contribuyentes que por causas no imputables a ellos no les haya sido posible realizar los pagos por consumos de com-bustibles para vehículos marítimos, aéreos y terrestres, mediante cheque nominativo del contribuyente, tarjeta de crédito, de débito o de servicios, o a través de monederos electrónicos; podrán considerar cumplida esta obligación, siempre que se cumpla con lo siguiente:

I. Se trate de operaciones efectuadas a partir del 1 de diciembre de 2005.

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II. Presentar ante la Administración Local de Asistencia al Contribuyente, escrito que conten-ga además de los requisitos a que se refiere el artículo 18 del Código, los siguientes:

a) Número de la estación de servicio en la que se adquirió el combustible.

b) Mes que se reporta, así como el importe total de los consumos por estación de servicio.

c) Motivos por los que el pago por consumo de combustible no se efectuó mediante cheque nominativo del contribuyente, tarjeta de cré-dito, de débito o de servicios, o a través de los monederos electrónicos.

La información correspondiente al mes de diciembre de 2005, se debe presentar en el mes de febrero de 2006 y la información de los meses subsecuentes en el mes inmediato posterior al mes que se reporte.

A efecto de facilitar la presentación de esta información, se podrá utilizar la aplicación electrónica disponible en la página de Internet del SAT (www.sat.gob.mx). Adicionalmente, los contribuyentes se podrán apoyar en el modelo de escrito que para tal efecto se da a conocer en dicha página.


La citada regla se encontró vigente durante todo el ejercicio 2006 mediante la regla 3.4.37. de la RMF-06; sin embargo, en la Décima Ter-ceraModificacióna laRMF-06,publicadael27de febrerode2007, lacitada reglasemodificópara establecer lo siguiente:

3.4.37. Para los efectos del segundo párrafo del artículo 31, fracción III de la Ley del ISR, durante el ejercicio fiscal de 2007 los contribuyentes que por causas no imputables a ellos, no les haya sido posible realizar los pagos por consumos de combustibles para vehículos marítimos, aéreos y terrestres, mediante cheque nominativo del contri-buyente, tarjeta de crédito, de débito o de servicios, o a través de monederos electrónicos, podrán considerar cumplida la obligación a que se refiere el párrafo citado, cuando el pago se realice con medios distintos a los señalados anteriormente.

Durante el ejercicio fiscal de 2008, los contribuyentes cuyos ingresos totales en el ejercicio fiscal de 2006, no hubiesen excedido de $4’000,000.00, así como los que inicien actividades cuando estimen que sus ingresos totales del ejercicio no excederán de dicho mon-to, podrán considerar cumplida la obligación a que se refiere el párrafo anterior cuando se pague con los medios distintos a que se refiere dicho párrafo, siempre que éstos no excedan del 30% del total de los pagos efectuados por consumos de combustible para vehículos marítimos, aéreos y terrestres.

Asimismo, los contribuyentes que se encuen-tren obligados a presentar la información a que se refiere el artículo 32, fracción VIII de la Ley del IVA, podrán aplicar lo dispuesto en la presente regla, siempre que relacionen la información de las operaciones efectuadas con cada proveedor de combustibles, en términos de la regla 5.1.22. de esta Resolución.

Lo dispuesto en el primer párrafo de esta regla, también será aplicable a los consumos de combustible para vehículos marítimos, aéreos y terrestres, que se hubieran efectuado en el ejer-cicio fiscal de 2006, siempre que para ello los contribuyentes presenten a más tardar en la fecha en que estén obligados a presentar la declaración anual del ISR, declaración complementaria con la información referida en la regla 2.9.8. de esta Resolución, donde se incluyan todos los pagos en efectivo por consumo de combustibles efectuados durante el citado ejercicio de 2006, con cada proveedor de combustibles, independientemente de su monto.


Como se podrá apreciar, durante el ejercicio 2007 el consumo de combustible podía pagarse en efectivo siempre y cuando los pagos no fueran ma-yores a $2,000.00, y los mismos se informaran en la Declaración Informativa de Operaciones con Terceros (DIOT), cuando el contribuyente se encontrara obligado a ello, para dicho ejercicio sólo las personas morales presentaban dicha información. La citada información se debía presentar por cada uno de los proveedores in-dependientemente del monto de que se tratara.

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Tratándose del ejercicio 2006, se podía apli-car el consumo de combustibles en efectivo, en caso de que no se hubiese presentado el escrito establecido en la regla 3.4.41. de la RMF-06 o se hubiese presentado de manera extemporánea, siempre que en la declaración de clientes y pro-veedores se hubiese presentado la información por la compra de combustible, independiente-mente del monto, a más tardar en la fecha en que el contribuyente debió haber presentado la declaración anual de 2006.

Respecto al ejercicio 2008, los contribuyen-tes que en el ejercicio de 2007 el total de sus ingresos no rebasaron de $4’000,000.00, podían deducir el consumo de combustible hasta por un monto equivalente a 30% del total de consumos efectuados en el ejercicio.

DISPOSICIONES VIGENTES

De acuerdo con las disposiciones vigentes, los consumos de combustible para vehículos marí-timos, aéreos y terrestres podrán deducirse para efectos del impuesto sobre la renta (ISR), siempre que se cumplan con los siguientes requisitos, entre otros:

A.Queseanestrictamente indispensablesparalosfinesdelaactividaddelcontribuyente,alrespecto la Suprema Corte de Justicia de la Nación (SCJN) ha emitido la siguiente tesis quemanifiestalosiguiente:

Registro No. 179766Localización: Novena ÉpocaInstancia: Segunda SalaFuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta XX, Diciembre de 2004Página: 565Tesis: 2a. CIII/2004Tesis AisladaMateria(s): Administrativa

RENTA. INTERPRETACIÓN DEL TÉRMINO "ESTRICTAMENTE INDISPENSABLES" A QUE SE REFIERE EL ARTÍCULO 31, FRACCIÓN I, DE LA LEY DEL IMPUES-TO RELATIVO (LEGISLACIÓN VIGENTE EN 2002).- El precepto citado establece que las

deducciones autorizadas por el título II, relativo a las personas morales, entre otros requisitos, deben ser "estrictamente indispensables" para los fines de la actividad del contribuyente. Ahora bien, la concepción genérica de dicho requisito se justifica al atender a la cantidad de supuestos que en cada caso concreto pueden recibir aquel calificativo; por tanto, como es imposible definir todos los supuestos factibles o establecer reglas generales para su determinación, dicho término debe interpretarse atendiendo a los fines de cada empresa y al gasto específico de que se trate. En tales condiciones, el carácter de indispensable se encuentra vinculado con la consecución del objeto social de la empresa, es decir, debe tratarse de un gasto necesario para que se cumplimenten en forma cabal sus actividades, de manera que de no realizarlo, éstas tendrían que disminuirse o suspen-derse; de ahí que el legislador únicamente permite excluir erogaciones de esa naturaleza al considerar la capacidad contributiva del sujeto, cuando existan motivos de carácter jurídico, económico y/o social que lo justifiquen.

Por lo antes expuesto, es imposible determinar si el consumo de combustible es estrictamente indispensableonoparalosfinesdeloscontribu-yentes, ya que ello dependerá del objeto social de la persona moral o los objetivos que quieren cumplir las personas físicas con actividades empresariales; por lo que para determinar si el consumo de combustible es estrictamente indis-pensable deberemos considerar los siguientes puntos:

• Quelaadquisicióndelcombustibleestérela-cionada con la actividad de la empresa.

• Queseanecesarioparaalcanzarlosfinesdesu actividad o desarrollo de la misma.

• Quedenoproducirsesepodríanafectar lasactividades o entorpecer su normal funciona-miento o desarrollo.

Si el consumo de combustible es efectivamente indispensable, éste será deducible; sin embargo, si dicho combustible es utilizado para automóviles que en los términos de la LISR son parcialmente deducibles, la erogación por consumo de combus-tible para dicho bien también será parcialmente deducible, de conformidad con el artículo 32, fracción II, de la LISR, que a la letra dice:

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Artículo 32. Para los efectos de este Título, no serán deducibles:

. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

II. Los gastos e inversiones, en la pro-porción que representen los ingresos exentos respecto del total de ingresos del contribuyente. Los gastos que se realicen en relación con las inversiones que no sean deducibles conforme a este Capítulo. En el caso de automóviles y aviones, se podrán deducir en la proporción que represente el monto original de la inver-sión deducible a que se refiere el artículo 42 de esta Ley, respecto del valor de adquisición de los mismos.


Ejemplo:

Un contribuyente adquirió un automóvil con valor de $275,300.00 en septiembre de 2010. El consumo de gasolina que se efectuó en este mes fue de $750.00, por lo que el contribuyente desea saber cuánto podrá deducir, considerando que se cumple con los demás requisitos.

Monto límite deducible de automóviles

175,000.00

(÷) Valor de adquisición 275,300.00(=) Proporción deducible 0.6356(×) Consumo de gasolina 750.00(=) Consumo de gasolina proporcionalmente deducible

476.70

B. Otro de los requisitos es que los pagos deberán efectuarse con cheque nominativo para abono encuentadelbeneficiario,tarjetadecrédito,dedébito o de servicios, o a través de monederos electrónicos, independientemente del monto de que se trate.

Como se comentó al inicio de este artículo, en los ejercicios de 2005, 2006, 2007 y 2008 hubo facilidades para que los contribuyentes pudieran deducir los consumos de combus-tible pagados con medios distintos a los au-torizados; sin embargo, actualmente no hay ninguna facilidad para los contribuyentes, por

lo que para poder deducir las erogaciones de combustibles para vehículos marítimos, aéreos y terrestres, invariablemente se deberá pagar con los medios antes mencionados.

No obstante lo anterior, en aquellas zonas rurales o poblaciones donde no haya servi-cios bancarios, la autoridad podrá liberar al contribuyente de la obligación de pagar las erogaciones por concepto de consumo de combustibles con los medios autorizados, previa autorización. Dicha autorización se otorgará de acuerdo con las circunstancias que existan de manera particular, considerando que los pagos se efectúen en poblaciones o zonas rurales, sin servicios bancarios y el gra-do de aislamiento que tiene el proveedor con respecto a los lugares donde haya servicios bancarios, la regularidad con que se puedan visitar estos lugares y los medios o infraes-tructura de transporte para realizar dichas visitas. La autorización aplicará en el ejercicio en que se emitió y la misma será revisada anualmente, considerando el desarrollo de los medios o infraestructura del transporte y el grado de acceso a los servicios bancarios en la población o zonas rurales, según se trate, y los cambios en las circunstancias que hubiesen motivado la emisión de la autorización.

C.Queelconsumodecombustiblesseamparecon documentación que reúna los requisitos queestablezcanlasdisposicionesfiscales.

A este respecto, el Código Fiscal de la Federación (CFF) prevé que los citados do-cumentos deberán contener lo siguiente:

1. Nombre, denominación o razón social (preimpreso).

2.Domicilio fiscal (preimpreso). 3. Clave del Registro Federal de Contribu-

yentes (RFC, preimpreso). 4. Domicilio de la sucursal, en su caso

(preimpreso). 5. Número de folio (preimpreso). 6. Lugar y fecha de expedición. 7. RFC de la persona a quien se expide el

documento. 8. Cantidad y clase de mercancía. 9. Valor unitario consignado en número e

importe total con número o letra. 10. Monto de los impuestos trasladados,

desglosado por tasa de impuesto. 11. Fecha de impresión.

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El artículo 39 del Reglamento del Código Fiscal de la Federación (RCFF) adicionalmente prevé lo siguiente:

12.LaCédulade IdentificaciónFiscal (CIF). 13. La leyenda: “La reproducción no autorizada

de este comprobante constituye un delito en lostérminosdelasdisposicionesfiscales”.

14. La clave del RFC, el nombre del impresor y fecha de autorización.

15. Número de aprobación asignado por el sistema informático autorizado por el Servi-cio de Administración Tributaria (SAT).

De acuerdo con el artículo 32, fracción III, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (LIVA), deberá señalarse:

16. Si el pago se efectuó en una sola exhi-bición o en parcialidades

La regla I.2.9.2. de la RMF-10 prevé que aquellas personas que enajenen gasolina o diésel en establecimientos abiertos al público en general, los comprobantes fiscales queemitan deberán contener, además:

17. Clave del cliente de Petróleos Mexicanos (Pemex) de la estación de servicio (10 caracteres).

18. Medio en que se realizó el pago (efectivo, cheque o tarjeta).

19. Clave de producto Pemex (cinco caracteres).

Veámosloenformamásdetalladaenlafigura1:

Figura 1

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Nota: Como se podrá apreciar, en los casos de combustible de gasolina y diésel el precio unitario incluye el impuesto especial sobre producción y servicios (IEPS) y el impuesto al valor agregado (IVA), como se verá más adelante; por lo que el importe (173.59) no es resultado de multiplicar los litros vendidos por el precio unitario.

No obstante lo anterior, el mismo artículo 31, fracción III, de la LISR, establece que los con-tribuyentes podrán optar por considerar como comprobantefiscal losoriginalesdelestadodecuenta cuando el pago se realice con cheques, traspasos de cuenta en instituciones de crédito o casas de bolsa, tarjetas de crédito, débito o de servicios, o monedero electrónico, siempre que se cumpla con los requisitos que establece el artículo 29-C del CFF.

Cabe recordar que el CFF establece en su artículo 29-C, la posibilidad de comprobar las erogaciones mediante el estado de cuenta origi-nal, cuando el pago se efectúe mediante cheque nominativoparaabonoencuentadelbeneficiario,traspasos de cuenta en instituciones de crédito o casas de bolsas, tarjeta de crédito, débito o monedero electrónico. A este respecto, la regla I.3.3.1.8. de la RMF-10 prevé que los gastos por consumo de combustibles para vehículos maríti-mos, aéreos y terrestres se podrán comprobar con los estados de cuenta originales, en los que conste el pago realizado con tarjeta de crédito o débito, siempre que se cumpla con lo siguiente:

• Seregistrenencontabilidad lasoperacionesque se encuentran amparadas en el estado de cuenta.

• Sevinculenlasoperacionesqueseencuentranen el estado de cuenta directamente con la adquisición de combustibles y con las opera-ciones registradas en contabilidad, de acuerdo con lo que establece el artículo 29 del RCFF.

• Seconserveeloriginaldelestadodecuentadurante el plazo que establece el artículo 30 del CFF.

• Queelestadodecuentaqueexpidela insti-tución de crédito contenga la clave del RFC de la estación de servicio.

Cuando los pagos se efectúen mediante monedero electrónico, los contribuyentes po-drán comprobar los gastos por consumo de

combustibles para vehículos marítimos, aéreos y terrestres, también con los estados de cuenta originales emitidos por las personas que expidan dichos monederos electrónicos autorizados por el SAT, siempre que se cumpla con los siguientes requisitos(véasefigura2):

I.Queenelestadodecuentacumplaconlossiguientes requisitos:

a) Nombre y RFC del contribuyente que adquiere el monedero electrónico;

b)Nombre,RFCydomiciliofiscaldelemisordelmonedero;

c) Número de cuenta del adquirente del mone-dero;

d) RFC del enajenante del combustible, así como laidentificacióndelaestacióndeservicioendonde se despachó el combustible, por cada operación;

e) Monto total del consumo de combustible;f) Monto total de la comisión por la emisión y el

uso del monedero electrónico;g) Monto de los impuestos que en los términos

de las disposiciones fiscales deban trasla-darse;

h)Identificador o número por cadamonederoelectrónico asociado al estado de cuenta;

i) Fecha, hora y número de folio de cada ope-ración realizada por cada monedero elec-trónico;

j) Monto total del consumo de combustible de cada operación;

k) Número de folio del documento;l) Volumen de combustible adquirido en cada

operación;m) Precio unitario del combustible adquirido en

cada operación;n) Nombre del combustible adquirido, yo) Los demás requisitos de los artículos 29 y 29-A

del CFF.

II. Que los pagosque se realicenal emisordel monedero electrónico por los consumos de combustible, se efectúen mediante cheque no-minativo del contribuyente, tarjeta de crédito, de débito o de servicios, o traspasos de cuenta en instituciones de crédito y casas de bolsa.

III. Registren en su contabilidad, de conformi-dad con el RCFF, las operaciones que ampare el estado de cuenta.

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IV. Vinculen las operaciones registradas en el estado de cuenta directamente con la adquisición de los combustibles y con las operaciones registradas en su contabilidad, en los términos del artículo 29 del RCFF.

V. Conserven el original del estado de cuenta respectivo, durante el plazo que establece el artículo 30 del CFF.

VI.Quelosconsumosdecombustiblequesecompruebenenlostérminosdelapresenteregla,hayan sido realizados a través de monederos electrónicos.

Figura 2

IMPUESTO EMPRESARIAL A TASA ÚNICA

De acuerdo con la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única (LIETU), los contribuyentes afectos a este impuesto tienen la posibilidad de poder deducir, entre otros, las adquisiciones de bienes que se utilicen para realizar las actividades afectas al impuesto empresarial a tasa única (IETU), o para la administración de dichas actividades o en la producción, comercialización y distribución de bienes

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y servicios, que den lugar a los ingresos por los que se deba pagar el IETU.

Dichas deducciones deberán cumplir con los siguientes requisitos:

• Quelaserogacionescorrespondanaadquisi-ciones por las que el enajenante deba pagar el IETU.

• Queseanestrictamente indispensablesparala realización de las actividades.

• Que hayan sido efectivamente pagadas almomento de su deducción. Cuando el pago se haya efectuado con cheque, se considerará efectivamente pagado en la fecha en que éste haya sido cobrado. También se considerará efectivamente pagado cuando el contribu-yente entregue títulos de crédito suscritos por una persona distinta al proveedor, o también cuando la obligación se extinga mediante compensación o dación en pago.

• Que cumplan con los requisitos de deduci-bilidad establecidos en la LISR, por lo que los requisitos mencionados en el apartado del ISR, se deberán cumplir también para el IETU. Cuando la erogación es parcialmente deducible para efectos del ISR, también lo será para el IETU.

De manera general se podría establecer que si los gastos por consumo de combustibles son deducibles para efectos del ISR, para el IETU también será deducible.

IMPUESTO ESPECIAL SOBRE PRODUCCIÓN DE BIENES Y SERVICIOS

Cuando el contribuyente adquiere como com-bustible gasolina o diésel, el enajenante causa el IEPS, impuesto que traslada al consumidor final yque formapartede lamismadeducciónpor consumo de combustible.

De acuerdo con el artículo 2o.-A, fracciones I y II, de la Ley del Impuesto Especial sobre Producción y Servicios (LIEPS), este impuesto se causa por:

• Tasas, las cuales son publicadas en el DOF, aplicable a cada combustible y en cada agen-cia de ventas de Pemex.

Por ejemplo, el 14 de septiembre de 2010, se dieron a conocer las tasas para el cálculo del IEPS aplicables a la enajenación de gasolinas y diésel en agosto de 2010:

(%)

Agencia de ventasGasolina Pemex

Magna

Gasolina Premium

Pemex DiéselDiésel Industrial

Bajo AzufreDiésel Marino

EspecialAcapulco –12.22 –7.32 –7.29 –3.02Aguascalientes –12.54 –12.45 –9.20 –5.68Azcapotzalco –15.54 –9.89 –5.87 –2.95Cadereyta –12.92 –5.24 –3.83Cadereyta*/ –17.39 –6.43Campeche –12.21 –7.16 –10.46 –2.74 –5.04Campeche */ –14.54 –9.56 –10.57 1.15 0.91Cd. Juárez –22.99 –13.09 –16.05Cd. Juárez */ –16.73 –6.81 –11.44Cd. Madero –10.62 –10.59 –12.16 –2.72 –8.10Cd. Mante –12.57 –11.89 –8.88Cd. Obregón –12.70 –7.89 –8.21 –4.81Cd. Valles –12.63 –12.44 –8.32Cd. Victoria –11.16 –10.84 –7.31 –2.19………................... ………. ………. ………. ………. ……….*/ Causa el impuesto al valor agregado de 11%.

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Como se podrá apreciar, de manera general las tasas se encuentran en negativo, ello se debe a que la gasolina y el diésel se encuen-tran subsidiados por el gobierno federal.

• Cuota fija. Cabe recordar que a partir del ejer-cicio 2008, con las reformas que tuvo la LIEPS publicadas en el DOF el 21 de diciembre de 2007, la enajenación de gasolina o diésel se encuentran sujetas tanto a una tasa como a unacuotafijadel IEPS,enesteúltimocasodichacuotafijanosecomputaparaelcálculodelIVA.LacuotafijadelIEPSparagasolinaes de 36 centavos por litro para la Magna y para la Premium UBA de 43.92 centavos por litro.Pordisposicionestransitoriaslacuotafijase estableció de manera gradual a partir del mes en que entró en vigor la reforma citada, aplicando una cuota inicial de 2 centavos por litro para gasolina Magna y de 2.44 centavos por litro para gasolina Premium UBA. Dichas cuotas se incrementarán men-sualmente en 2 centavos y 2.44 centavos, respectivamente.

La Ley de Ingresos de la Federación para el ejercicio 2010 (LIF-10) contempla en su artículo 16, fracción IV, un estímulo fiscal a aquellas personas que adquieren diésel para su consumo final y que sea para uso automotriz en vehículos que se destinen exclusivamente al transporte:

• Público.• Privadodepersonas.• Privadodecarga.

También aquellos que lo efectúan a través de carreteras o caminos del país, tratándose de transporte:

• Privadodecarga.• Privadodepasajeros.• Domésticopúblico.• Domésticoprivado.• Turísticopúblico(efectuadoporempresas).• Turísticoprivado(efectuadoporempresas).

El estímulo consiste en poder acreditar el IEPS que se traslada por la adquisición del citado diésel, de conformidad con el artículo 2o.-A, fracción I, de la LIEPS, y que Pemex y sus organismos subsidiarios causaron por la enajenación de este combustible, es decir, aquel que se determina con base en tasa; sin embar-go, para que dicho IEPS sea acreditable, éste tiene que venir desglosado expresamente y por separado, si el diésel es adquirido de Pemex y sus organismos subsidiarios, o de sus agencias o distribuidores autorizados, en el comprobante correspondiente, el cual deberá reunir todos los requisitosfiscales.

Sin embargo, de acuerdo con la regla I.12.6. de la RMF-10, se prevé que los contribuyentes que adquieran el diésel en estaciones de servicio del país, podrán optar por acreditar un monto determinado conforme a lo siguiente:

Precio de adquisición del diésel (incluido el IVA)(×) Factor(=) IEPS acreditable

Dicho factor se da a conocer a través de la pá-gina de internet del SAT, para consultarlo deberá seleccionar en el menú principal, desde la página de inicio, “Informaciónyservicios”→“Tablaseindicadores”→“FactoresytasasdeIEPS2010”.

Figura 3

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Factores que, como se podrá apreciar, es de 0.0000, debido a que, como se comentó anteriormente, la tasa del IEPS se encuentra en negativo debido al subsidio gubernamental, es por ello que durante este ejercicio, por lo me-nos en lo que va del año, el citado estímulo no es aplicable.

IMPUESTO AL VALOR AGREGADO

En lo que se refiere al IVA, la enajenacióndecombustible causa este impuesto sobre el pre-cio o la contraprestación pactada, así como las cantidades que además se cobren o carguen al adquirente por otros impuestos, derechos, intere-ses normales o moratorios, penas convencionales y cualquier otro concepto.

Sin embargo, tratándose de la enajenación de gasolina y diésel, el IVA se causa sobre el IEPS conbaseentasaynosobrelacuotafija,esporello que en los comprobantes que se expiden respecto a este tipo de enajenaciones el IVA no coincide con el “Subtotal” que viene en el com-probantefiscal(véasefigura1).

Ahora bien, los contribuyentes sujetos al IVA se encuentran obligados a informar mensualmente el IVA que se le trasladó por las operaciones con sus proveedores a través de la DIOT, en donde se desglosará el valor de los actos o actividades por tasa a la cual se trasladó dicho impuesto, por lo que tratándose de la adquisición de combustibles de gasolina y diésel, únicamente se informará el valor del acto o actividad que sirvió de base para trasladar el IVA, es decir, sin considerar la cuotafijadelIEPS.

Ejemplo:

Considerandoelcomprobantedelafigura1,tenemos lo siguiente:

Subtotal 173.59

IVA 26.41

Total 200.00

Para determinar el monto que se deberá manifestar en la DIOT en el campo "Valor de los actos o actividades pagados a la tasa del 15% de IVA" debemos:

Considerar que en agosto la cuota fijadeIEPSporlitrodegasolinaMagna equivale a:

A partir de junio 2009 $0.36

EntonceslacuotafijadeIEPScobradoporelconsumo de gasolina fue de:

IEPScuotafijadeagostoporcada litro de gasolina Magna

$0.36

(×) Litros consumidos 23.69

TotalIEPScuotafija 8.5284

Para determinar la base que sirvió para calcular el IVA se deberá disminuir el IEPS considerandolacuotafija:

Subtotal 173.59

(–) IEPScuotafija 8.5284

(=) Base para calcular el IVA 165.0616

(×) Tasa del IVA 16%

(=) IVA 26.41

Parasimplificarestaoperación,labaseparadeterminar el IVA se calcularía dividiendo el IVA trasladado entre 0.16, esto es:

IVA 26.41

(÷) Factor 0.16

(=) Base del impuesto 165.0616

Por lo que en la DIOT, el valor del acto o actividad se informaría de la siguiente manera:

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Figura 4

Figura 5

Figura 6

No obstante lo anterior, cabe recordar que de acuerdo con la regla I.5.5.5. de la RMF-10, los contribuyentes pueden dejar de relacionar en la DIOT, de manera individual a sus proveedores has-ta por un monto que no exceda de 10% del total de los pagos efectivamente realizados, los cuales se relacionarán como proveedor global; sin embargo, siempre que las erogaciones que se incluyan en este concepto no rebasen de $50,000.00 por proveedor. Asimismo, no se podrán relacionar bajo este concepto aquellas erogaciones por concepto de consumo de combustible para vehículos marítimos, aéreos y terrestres, pagados con medios distintos a los autorizados.

COMENTARIO FINALSibienesciertoquelasmodificacionesquetuvolaLISRrespectoalconsumodecombustiblesconel findeevitar laventaclandestinadelmismoy ladeducción tanexcesivaqueenalgunoscasosrealizaban algunos contribuyentes, también lo es que, en la mayoría de los casos, la adquisición de dicho combustible resulta difícil de pagar con los medios autorizados, ocasionando que el contribu-yente no pueda deducir las mismas, aun cuando son estrictamente indispensables.

A dos años de que efectivamente entrara en vigor dicha disposición, todavía hay muchas estacio-nes de servicio de Pemex, sobre todo en poblaciones lejanas, que no aceptan del todo este tipo de medios.Valdría lapenaque laautoridadfiscalefectivamentefiscaliceaestoscontribuyentesparaquelamodificaciónprevistarealmenteseaaplicable.

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PagoS a no rESiDEntES En MÉXico Por EL uSo o gocE tEMPoraL DE BiEnESTratamiento para ISR e IVAL.C. y E.F. Miguel Ángel Toriz García

Licenciado en contaduría y especialista en fiscal por la FCA de laUNAM.Colaborador en el departamento deConsultoríaTelefónica deSuscriptores de Grupo Gasca.

INTRODUCCIÓN

En las últimas décadas y debido al crecimiento de la globalización, se pre-sentan cada vez con mayor frecuencia relaciones de negocios entre personas morales y físicas de distintos países, por lo que aumenta la necesidad de conocereltratamientoqueparaefectosfiscalesseledebedaralospagosqueserealicenapersonasquenoseanresidentesparaefectosfiscalesen nuestro país, ya que derivado de lo anterior surgen obligaciones, como realizar retenciones de impuestos; en este artículo estudiaremos el otorga-miento del uso o goce temporal de bienes inmuebles y muebles otorgados por residentes en el extranjero, en lo que respecta a la Ley deI Impuesto sobre la Renta (LISR) y la Ley del Impuesto al Valor Agregado (LIVA).

Antesdeentrarenmateria,esnecesarioqueconozcamosaquéserefie-ren algunos términos que muy frecuentemente utilizaremos en este artículo.

¿Quiénes se consideran residentes en México?

Para conocer qué personas no son residentes en territorio nacional para efectosfiscales,tenemosqueconocerprimeramentequiénesseconsideranresidentes en territorio nacional. Así las cosas, el artículo 9o. del Código Fiscal de la Federación (CFF) establece quiénes se consideran residentes en territorio nacional y, por ende, todas aquellas que no encuadren en los supuestos serán consideradas residentes en el extranjero, veamos el siguiente cuadro:

“Los que renuncian son más numerosos que los que fracasan.”

Henry Ford

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SE CONSIDERAN RESIDENTES EN MÉXICO

I. A las siguientes personas físicas: Las que hayan establecido su casa habitación en México.

Cuando las personas físicas de que se trate también tengan casa habitación en otro país, se considerarán residentes en México, si en territorio nacional se encuentra su centro de intereses vitales.

Centro de intereses vitales. Se considerará que el centro de intereses vitales está en territorio nacional cuando, entre otros casos, se ubiquen en cualquiera de los siguientes supuestos, como lo indica el artículo 9o. de la ley en comento:

1. Cuando más del 50% de los ingresos totales que obtenga la persona física en el año de calendario tengan fuente de riqueza en México.

2. Cuando en el país tengan el centro principal de sus actividades profesionales. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

b) Las de nacionalidad mexicana que sean funcionarios del Estado o trabajadores del mismo, aun cuando su centro de intereses vitales se encuentre en el extranjero.

No perderán la condición de residentes en México las personas físicas de nacionalidadmexicanaqueacrediten sunueva residencia fiscal enunpaísoterritorio en donde sus ingresos se encuentren sujetos a un régimen fiscal preferenteenlostérminosdelaLISR.Cuandoseacreditelaresidenciafiscalen algún país o territorio de los anteriormente mencionados no se perderá la residenciafiscalenMéxicoenelejerciciofiscalenquesepresenteelavisoydurantelostresejerciciosfiscalessiguientes.

Salvo prueba en contrario, se presume que las personas físicas de nacionalidad mexicana, son residentes en territorio nacional.

De acuerdo con lo anterior, podemos concluir que el hecho de que una persona física sea de nacionalidad extranjera, no implica necesariamente que también searesidenteparaefectosfiscalesenelextranjero,podríallegaraserresidenteparaefectosfiscalesenMéxicosisesitúaenalgunodelossupuestosseñaladosanteriormente.

II. Personas morales: Las que hayan establecido en México la administración principal del negocio o su sede de dirección efectiva.

Artículo 6o. del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta (RLISR):

Se considera que una persona moral ha establecido en México la administración principal del negocio o su sede de dirección efectiva, cuando en territorio nacional esté el lugar en el que se encuentre la o las personas que tomen o ejecuten las decisiones de control, dirección, operación o administración de la persona moral y de las actividades que ella realiza.

¿Qué se considera como territorio nacional?

Conformealartículo8o.delCFF,paraefectosfiscalesseentenderáporMéxicopaísyterritoriona-cional, lo que conforme a la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos integra el terri torio nacional y la zona económica exclusiva situada fuera del mar territorial.

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¿Qué se considera establecimiento permanente?

Si una persona residente en el extranjero para efectos fiscales tiene un establecimiento per-manente en México, será considerada como residente en nuestro país únicamente por los ingresos atribuibles a dicho establecimiento per-manente, teniendo que cumplir sus obligaciones fiscalesigualquecualquierotrapersonaresidenteparaefectosfiscalesennuestropaís,respectoalos ingresos atribuibles a dicho establecimiento permanente.

El término “establecimiento permanente” sirve para determinar si alguna persona debe pagar impuestos en México. Para los efectos de la LISR se considera establecimiento perma-nente cualquier lugar de negocios en el que se desarrollen, parcial o totalmente las siguientes actividades:

• Actividadesempresariales.• Seprestenserviciospersonalesindependien-

tes.

Se entenderá como estable-cimiento per-manente, entre otros:

Sucursales.Agencias.Oficinas.Fábricas.Talleres.Instalaciones.Minas.Canteras o cualquier lugar de exploración, extrac ción o explotación de recursos naturales.

• Se considerará que hay establecimientopermanente de una empresa aseguradora residente en el extranjero, cuando ésta perciba ingresos por el cobro de primas dentro del territorio nacional u otorgue seguros contra riesgos situados en él, por medio de una persona distinta de un agente independiente, excepto en el caso del reaseguro.

• Encasodequeunresidenteenelextranjerorealice actividades empresariales en el país, a travésdeunfideicomiso,seconsiderarácomolugar de negocios de dicho residente, el lugar

enqueelfiduciariorealicetalesactividadesycumpla por cuenta del residente en el extran-jeroconlasobligacionesfiscalesderivadasdeestas actividades.

• De igual forma, se consideraráqueun resi-dente en el extranjero tiene un establecimiento permanente en el país, cuando actúe en el territorio nacional a través de una persona física o moral que sea un agente independiente si éste no actúa en el marco ordinario de su actividad.

Cuando un residente en el extranjero actúe en el país a través de una persona física o moral, distinta de un agente independiente, se considerará que el residente en el extran-jero tiene un establecimiento permanente en el país, en relación con todas las actividades que dicha persona física o moral realice para el residente en el extranjero, aun cuando no tenga en terri torio nacional un lugar de negocios o para la prestación de servicios: si dicha persona ejerce poderes para celebrar contratos a nombre o por cuenta del residente en el extranjero tendentes a la realización de las actividades de éste en el país, que no sean de las mencionadas en el artículo 3o. de esta ley.

No se considerará que constituye estable-cimiento permanente (artículo 3o. de la LISR), cuando una persona física o moral residente en el extranjero realice las siguientes actividades:

• Lautilizaciónoelmantenimientode instala-cionesconelúnicofindealmacenaroexhibirbienes o mercancías pertenecientes al resi-dente en el extranjero.

• La conservacióndeexistenciasdebienesode mercancías pertenecientes al residente en elextranjeroconelúnicofindealmacenaroexhibir dichos bienes o mercancías o de que sean transformados por otra persona.

• Lautilizacióndeunlugardenegociosconelúnicofindecomprarbienesomercancíasparael residente en el extranjero.

• Lautilizacióndeunlugardenegociosconelúnico findedesarrollar actividadesdenatu-raleza previa o auxiliar para las actividades del residente en el extranjero, ya sea de propaganda, de suministro de información, de investigación científica, de preparación

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para la colocación de préstamos, o de otras actividades similares.

• Eldepósitofiscaldebienesodemercancíasde un residente en el extranjero en un alma-cén general de depósito ni la entrega de los mismos para su importación al país.

¿Que se entiende por fuente de riqueza?

Alrespecto,nohayunadefiniciónreferentealoque se debe entender por fuente de riqueza; sin embargo, podría decirse que es el lugar en el cual hay o se genera la causa de una riqueza y se transmite de una persona a otra, el concepto de fuente está vinculado al lugar en donde se consi-dera que se obtiene el ingreso, puede atender a:

• Lalocalizacióndelosbienesgeneradoresdelingreso.

• Al lugar donde se realizan las actividadeseconómicas o la prestación de servicios.

• Allugardondeseutilizanlosbienesoservicios.• Alaresidenciadelsujetoobligadoalpagoo

responsable del impuesto.

Por lo que resulta importante para determinar si quien recibe el pago o contraprestación está obligado o no a pagar el impuesto en el país, primeramente lo que tenemos que hacer es identificareltipodeingresoqueseobtieney,ensegundolugar,identificarsilafuentederiquezase encuentra en México.

Para facilitar la comprensión respecto a los ingresos por residentes en el extranjero prove-nientes de fuente de riqueza en territorio nacional que se abordarán en el presente artículo, consi-deremos el siguiente cuadro:

Tipo de ingresoCondiciones para que la fuente de riqueza

se considere proveniente de MéxicoOtorgamiento del uso o goce temporal de bienes inmuebles

Se considerará que la fuente de riqueza se encuentra en terri-torio nacional cuando en el país estén ubicados los bienes inmuebles (artículo 186 de la LISR).

Ingresos por otorgar el uso o goce temporal de bienes muebles

Cuando los bienes muebles destinados a actividades comer-ciales, industriales, agrícolas, ganaderas y de pesca, se utilicen en el país.

En el caso de que los bienes muebles se destinen a actividades distintas de las anteriores, cuando en el país se haga la entrega material de los bienes muebles.

Acuerdos para evitar la doble tributación

Los acuerdos para evitar la doble tributación buscan que el contribuyente no sea gravado por im-puestos de naturaleza equiparable y en un mismo periodo, en dos o más países.

Enlaaplicacióndelostratadossiempreesnecesarioteneridentificadoslossiguienteselementos,

conelobjetodepoderaplicarcorrectamentesusbeneficios:

• Lanaturalezaycaracterísticasgeneralesdelaoperación.• Laresidenciadelcontribuyente.• Elbeneficiariodelatransacción.• Enquémomentosecausaelimpuesto.• Laubicacióndelaactividadenalgunodelosartículosdelacuerdovigenteentrelaspartes.• Parasuaplicación,contarconladocumentacióncomprobatoriadelaoperación(constanciadereten-

cióndelimpuestopagadoenelextranjero,constanciaderesidenciafiscal,larelacióndeactividadesque soporten la prestación del servicio y la bitácora de traslados físicos del personal del residente en el extranjero que solicita el RLISR).

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En las operaciones realizadas entre personas residentesparaefectosfiscalesendistintospaí-ses, siempre será importante tomar en cuenta lo que establecen los mencionados acuerdos, en loscualesseimplantandisposicionesespecíficaspara cada tipo de ingreso que se encuentre grava-do por ambas naciones, mismas que deben gozar de prioridad ante las legislaciones locales, en la determinación del impuesto correspondiente por cada operación. Para efectos del presente ar tículo se analizará la retención que nuestra legislación local establece (LISR) y lo que establece el Convenio entre los Estados Unidos Mexicanos y los Estados Unidos de América para evitar la doble imposición en materia de impuestos sobre la renta (ISR) y el patrimonio, y prevenir el fraude ylaevasiónfiscal(aunquelamayoríadetratadosson muy similares).

LEY DEL iMPuESto SoBrE La rEnta

Generalidades de los ingresos de residentes en el extranjero

La LISR en su artículo 1o. establece que las personas físicas y morales residentes en el extranjero están obligadas al pago del ISR res-pecto de los ingresos procedentes de fuente de riqueza situada en territorio nacional, cuando no tengan un establecimiento permanente en el país, o cuando teniéndolo, dichos ingresos no sean atribuibles a éste.

Por loqueparaefectosfiscales,atendiendoa su residencia fiscal, podremos dividir a los contribuyentes en dos categorías:

1. Residentes en México.2. Residentes en el extranjero.

En términos generales, los extranjeros que no tenganresidenciaparaefectosfiscalesenMéxicodeberán pagar el ISR cuando obtengan ingresos de fuente de riqueza ubicada en México, o cuando ten-gan un establecimiento permanente en el país, por los ingresos que deriven de dicho establecimiento.

La LISR contiene un título dedicado exclusi-vamente a establecer la forma en que pagarán los impuestos las personas físicas y morales residentesenelextranjeroparaefectosfiscales,

tal es el Título V, denominado: De los Residentes en el Extranjero con Ingresos Provenientes de Fuente de Riqueza Ubicada en Territorio Nacional, mismo que comprende de los artículos 179 al 211 de la LISR y del 247 al 269 del RLISR, del cual analizaremos algunos artículos.

El artículo 179 de la LISR prescribe que están obligados al pago del ISR conforme a este título, los residentes en el extranjero que obtengan ingresos en:

• Efectivo.• Bienes.• Servicios.• Crédito.• Cuandohayansidodeterminadospresuntiva-

menteporlasautoridadesfiscales.

Cuando todos éstos sean provenientes de fuentes de riqueza situadas en territorio nacional y cuando dichas personas no tengan un esta-blecimiento permanente en el país o cuando te-niéndolo, los ingresos no sean atribuibles a éste.

Asimismo, se considera que los pagos efec-tuados con motivo de los actos o actividades, que beneficienalresidenteenelextranjero,inclusivecuando le eviten una erogación, son ingresos acumulables para el mismo.

Cuando la persona que haga los pagos cubra por cuenta del contribuyente el ISR que a éste corresponda, el importe de dicho impuesto se considerará ingreso acumulable para el residente en el extranjero y no deducible para la persona física o moral que lo pague por cuenta del resi-dente en el extranjero, esto último de acuerdo con lo establecido en los artículos 173, fracción I, para personas físicas y 32, fracción I, para personas morales de la LISR.

No se considerará ingreso del residente en el extranjero el impuesto al valor agregado (IVA) que se le traslade al contribuyente.

INGRESOS POR OTORGAR EL USO O GOCE TEMPORAL DE INMUEBLES EN LA LISR

Para efectos de la LISR, cuando una persona residenteenelextranjero,paraefectosfiscales,

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reciba ingresos por otorgar el uso o goce temporal de bienes inmuebles, tendrá que pagar impuesto en México cuando tenga fuente de riqueza en territorio nacional.

¿Cuándo se considera que en otorgamiento del uso o goce temporal de bienes inmuebles otorgados por un extranjero existe fuente de riqueza en territorio nacional?

De acuerdo con el artículo 186 de la LISR, en el otorgamiento del uso o goce temporal de bienes inmueblesporunresidenteparaefectosfiscalesen el extranjero, se considerará que la fuente de riqueza se encuentra en territorio nacional cuando en el país estén ubicados los bienes inmuebles.

¿Qué es otorgar el uso o goce temporal de bienes inmuebles?

El artículo 210 de la LISR menciona que para los efectos del título V, se considerarán ingresos por otorgar el uso o goce temporal de bienes inmuebles, los referidos en el artículo 141 de la misma ley.

Remitiéndonos entonces al citado artículo 141, tenemos que se consideran ingresos por otorgar el uso o goce temporal de bienes inmuebles, los siguientes:

● Los provenientes del arrendamiento o subarren damiento y, en general, por otorgar a título oneroso el uso o goce temporal de bienes inmuebles, en cualquier otra forma.

● Losrendimientosdecertificadosdeparticipa-ción inmobiliaria no amortizables.

También se considerarán ingresos por otorgar el uso o goce temporal de bienes inmuebles las contraprestaciones que obtiene un residente en el extranjero por conceder el derecho de uso o goce y demás derechos que se convengan sobre un bien inmueble ubicado en el país, aun cuando dichas contraprestaciones se deriven de la ena-jenación o cesión de los derechos mencionados.

¿Qué es un bien inmueble?

De acuerdo con el Código Civil Federal (CCF) son bienes inmuebles (artículo 750 del CCF):

• Elsueloylasconstruccionesadheridasaél.• Las plantas y árboles,mientras estuvieren

unidos a la tierra, y los frutos pendientes de los mismos árboles y plantas mientras no sean separados de ellos por cosechas o cortes regulares.

• Todoloqueestéunidoauninmuebledeunamanerafija,demodoquenopuedasepararsesin deterioro del mismo inmueble o del objeto a él adherido.

• Lasestatuas,relieves,pinturasuotrosobjetosde ornamentación, colocados en edificios oheredados por el dueño del inmueble, en tal forma que revele el propósito de unirlos de modo permanente al fundo.

• Lospalomares,colmenas,estanquesdepeceso criaderos análogos, cuando el propietario los conserve con el propósito de mantenerlos unidosalafincayformandopartedeellademodo permanente.

• Lasmáquinas,vasos,instrumentosoutensiliosdestinadosporelpropietariodelafincadirectay exclusivamente, a la industria o explotación de la misma.

• Losabonosdestinadosalcultivodeunahe-redad, que estén en las tierras donde hayan de utilizarse, y las semillas necesarias para el cultivodelafinca.

• Losaparatoseléctricosyaccesoriosadheridosalsuelooalosedificiosporeldueñodeéstos,salvo convenio en contrario.

• Losmanantiales,estanques,aljibesycorrien-tes de agua, así como los acueductos y las cañerías de cualquier especie que sirvan para conducir los líquidos o gases a una finca opara extraerlos de ella.

• Losanimalesqueformenelpiedecríaenlospredios rústicos destinados total o parcialmen-te al ramo de ganadería, así como las bestias de trabajo indispensables en el cultivo de la finca,mientrasestándestinadasaeseobjeto.

• Losdiquesyconstruccionesque,auncuandoseanflotantes,esténdestinadosporsuobjetoycondicionesapermanecerenunpuntofijode un río, lago o costa.

• Losderechosrealessobreinmuebles.• Laslíneastelefónicasytelegráficasylases-

tacionesradiotelegráficasfijas.

Asimismo, si un bien mueble por naturaleza se haya considerado como inmueble (de acuerdo con lo que se mencionó en los incisos anteriores),

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recobrarán su calidad de muebles cuando el mis-modueño losseparedeledificio,salvoelcasode que en el valor de éste se haya computado el de aquéllos, para constituir algún derecho real a favor de un tercero (artículo 751 del CCF).

¿Qué es el arrendamiento y subarrendamiento?

De acuerdo con artículo 2398 del CCF, se entien-de que hay arrendamiento cuando las dos partes contratantes se obligan recíprocamente, una, a con-ceder el uso o goce temporal de una cosa y, la otra, a pagar por ese uso o goce un precio cierto.

En el artículo 2401 del CCF se establece la figuradelsubarrendamiento, mismo que esta-blece que: “El que no fuere dueño de la cosa podrá arrendarla si tiene facultad para celebrar ese contrato, ya en virtud de autorización del dueño, ya por disposición de la ley.”

De acuerdo con el mismo CCF, la renta o precio del arrendamiento puede consistir en una suma de dinero o en cualquiera otra cosa equiva-lente, con tal que sea cierta y determinada, algo queparaefectosfiscalesesimportante,porqueno únicamente cuando exista pago en efectivo se está obligado al pago del ISR (artículo 2399 del CCF).

¿Qué son los certificados de aportación no amortizables?

Loscertificadosdeparticipaciónseencuentranregulados en la Ley General de Títulos y Ope-raciones de Crédito (LGTOC) y, de acuerdo con la misma, son títulos de crédito que representan (artículo 228-A de la LGTOC):

• Elderechoaunapartealícuotadelosfrutos o rendimientos y del derecho de propiedad o de titularidad de los valores, derechos o bienes decualquier claseque tengaenfideicomisoirrevocable para ese propósito la sociedad fiduciariaquelosemita.

• Obien, el derechoa unaparte alícuota delproducto neto que resulte de la venta de dichos bienes, derechos o valores.

Deacuerdoconloanteriordichoscertificadoslospuedeemitirúnicamenteunfideicomiso.

Los certificadosdeparticipaciónpueden ser(artículo 228 de la LGTOC):

• Ordinarios, cuando los bienes que constituyen elpatrimoniodelfideicomisotienenelcarácterde muebles.

• Inmobiliarios, cuando tales bienes que constituyenelpatrimoniodelfideicomisosoninmuebles.

Asimismo, los certificados podrán ser o noamortizables (artículo 228 i de la LGTOC):

• Amortizables: atribuyen a sus tenedores, además del derecho a la participación en los frutosorendimientosdelosbienesfideicome-tidos, el del reembolso del valor nominal de sus títulos (artículo 228 j de la LGTOC).

• No amortizables: la institución emisora no estará obligada a reembolsar a sus tenedores el valor nominal de los mismos, sino que al ex-tinguirseelfideicomisobasedelaemisióny,deacuerdo con las resoluciones de la asamblea generaldetenedoresdecertificados,procede-rá, según sea el caso, a hacer la adjudicación o la venta de los bienes fideicometidos y ladistribución del producto neto de la misma entre los tenedores (artículo 228 k).

De acuerdo con el artículo 228 n de la LGTOC,el certificadodeparticipacióndeberácontener:

• Nombre,nacionalidadydomiciliodeltitulardelcertificado.

• Lamención de ser “certificados de partici-pación” y la expresión de si es ordinario o inmobiliario.

• La designaciónde la sociedademisora y lafirmaautógrafadel funcionariode lamisma,autorizado para suscribir la emisión corres-pondiente.

• Lafechadeexpedicióndeltítulo.• Elimportedelaemisión,conespecificaciónde

númeroydelvalornominaldeloscertificadosque se emitan.

• Ensucaso,elmínimoderendimientogaran-tizado.

• Eltérminoseñaladoparaelpagodeproduc-tos o rendimientos y del capital y los plazos, condiciones y formaen que los certificadoshan de ser amortizados.

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• Ellugarymododepago.• Laespecificación,ensucaso,delasgarantías

especiales que se constituyan para la emisión, con expresión de las inscripciones relativas en el Registro Público.

• El lugar y la fechadel actadeemisión, conespecificación de la fecha y número de la inscripción relativa en el Registro de Comercio.

• La firmaautógrafadel representante comúndelostenedoresdecertificados.

¿Cómo se determinará el ISR cuando un extranjero otorgue el uso o goce temporal de un bien inmueble?

Cuando una persona residente en el extranjero otorgue el uso o goce temporal de un bien in-mueble que se encuentre en territorio nacional a una persona residente en México para efectos fiscales, el ISR se determinará aplicando la tasa de 25% sobre el ingreso obtenido por el otorgamiento del uso o goce temporal del bien inmuebleosobrelosrendimientosdecertificadosde participación inmobiliaria no amortizables, sin deducción alguna.

Concepto Ingreso obtenido por el otorgamiento del

uso o goce temporal del bien inmueble(×) Tasa de 25%(=) Impuesto definitivo por pagar

O bien:

Concepto Rendimientos de certificados de par-

ticipación inmobiliaria no amortizables obtenidos

(×) Tasa de 25%(=) Impuesto definitivo por pagar

¿Quién debe realizar el entero del impuesto?

La persona que efectúe los pagos, deberá tam-bién efectuar la retención del impuesto si es residente en el país o residente en el extranjero con un establecimiento permanente en México

con el que se relacione el servicio y entregar la constancia de la retención efectuada en el Formato 37-A “Constancia de pagos y retenciones del ISR, IVA e IEPS”.

Cuando los residentes en el extranjero obten-gan los ingresos a través de un fideicomiso constituido de conformidad con las leyes mexicanas,enelqueseanfideicomisariosofi-deicomitentes, la fiduciaria determinará el monto gravable de dichos ingresos de cada residente en el extranjero y deberá efectuar las retenciones del impuesto que hubiesen procedido de haber obte-nido ellos directamente dichos ingresos, debiendo entregarlainstituciónfiduciarialaconstanciaderetención antes citada.

Cuando quien efectúe los pagos sea un residente en el extranjero, éste no deberá realizar retención, el impuesto lo enterará la persona residente en el extranjero que recibe el pago, mediante declaración que presenten ante las autoridades fiscales dentro de los15 días1 siguientes a la obtención del ingreso.

¿Cuándo se considera pagada la contraprestación?

Para los efectos del título V de la LISR en comento, tendrá el mismo efecto que el pago, cualquier otro acto jurídico por virtud del cual el deudor extingue la obligación de que se trate, por ejemplo, confusión, compensación, condonación, entre otros, y no exclusivamente una erogación en efectivo. Por lo que debemos poner mucha atención a las operaciones con residentes en el extranjero en las cuales no haya una transferencia defondoscomomediodepago,estoconlafinali-dad de determinar los momentos de causación en forma oportuna y evitar infracciones y accesorios como consecuencia de incumplimiento (artículo 179 de la LISR).

¿Debe expedir algún comprobante el residente en el extranjero?

Los contribuyentes que obtengan ingresos por el otorgamiento del uso o goce temporal de bie-nes inmuebles, tendrán la obligación de expedir recibos por las contraprestaciones recibidas, mismos que deberán reunir los requisitos que fijeelRLISR.

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Conforme al artículo 254 del RLISR, los com-probantes que debe expedir un residente en el extranjero que otorgue el uso o goce temporal de un bien inmueble en territorio nacional, deberán reunir los requisitos de los artículos 29 y 29-A del CFF, a excepción de la obligación de asentar la clave del Registro Federal de Contribuyentes (RFC), debiendo además señalar el número de cuenta predial del inmueble de que se trate o, en sucaso,losdatosdeidentificacióndelcertificadode participación inmobiliaria no amortizable.

Los comprobantes podrán no cumplir con el requisito de que los datos que deben contener se encuentren impresos, así como el de que dichos comprobantes hayan sido impresos por establecimientos autorizados.

Cuando dichos ingresos sean percibidos a través de operaciones de fideicomiso, será lainstituciónfiduciariaquienexpidalosrecibos.

¿Qué es lo que establece el Convenio con los Estados Unidos de América respecto a estos ingresos?

El artículo 6 del tratado es el que está regulando a las rentas inmobiliarias, veamos lo que establece:

1. Las rentas que un residente de un Estado con-tratante obtenga de bienes inmuebles (en este caso de Estados Unidos) situados en el otro Estado contratante (México) pueden someterse a imposición en este otro Estado (México).

2. La expresión “bienes inmuebles” tendrá el significado que le atribuya el derecho del Estado contratante en que los bienes en cues-tión están situados (México). Dicha expresión comprende, en todo caso, los accesorios, el ganado y equipo utilizado en las explotaciones agrícolas y silvícolas, los derechos a los que se apliquen las disposiciones de derecho privado relativas a los bienes raíces, el usufructo de bienes inmuebles y los derechos a percibir pagosvariablesofijosporlaexplotaciónolaconcesión de la explotación de yacimientos minerales, fuentes y otros recursos naturales. Los buques, embarcaciones, aeronaves y con-tenedores no se consideran bienes inmuebles.

3. Las disposiciones del párrafo 1 se aplican a las rentas derivadas del uso directo, del arrendamiento o aparcería, así como de

cualquier otra forma de explotación de los bienes inmuebles.

4. Las disposiciones de los párrafos 1 y 3 se aplican igualmente a las rentas derivadas de los bienes inmuebles de una empresa y de los bienes inmuebles utilizados para el ejercicio de trabajos independientes.

5. Un residente de un Estado contratante que esté sujeto a imposición en el otro Estado con-tratante por la renta derivada de la propiedad inmueble situada en el otro Estado contratante puede optar en cualquier ejercicio fiscal por calcular el impuesto por dicha renta sobre una base neta como si dicha ren ta fuera atri-buible a un establecimiento permanente de este otro Estado. La opción será obligatoria paraelejerciciofiscalenqueseejerzadichaopciónyportodoslosejerciciosfiscalessub-secuentes, salvo que la autoridad competente del Estado contratante donde está situada la propiedad inmueble acuerde dar por terminada la opción.

Comentario: Respecto a este último punto, se establece como opción que el residente en el extranjero pueda optar por realizar el cálculo del ISR de la misma manera como lo haría un contribuyente residente en México para efectos fiscales, es decir, conforme al capítulo de losingresos por arrendamiento y, en general, por otorgar el uso o goce temporal de bienes inmue-bles, del título IV de la LISR, o bien, conforme lo comentamos anteriormente, mediante la retención que se establece en el artículo 186 de la LISR.

Ingresos exentos por otorgar el uso o goce temporal de bienes inmuebles

No se estará obligado a efectuar el pago del ISR cuando se trate de ingresos por concepto del otorgamiento de uso o goce temporal de terrenos o construcciones adheridas al suelo ubicados en territorio nacional, que deriven de las inversiones efectuadas por fondos de pensiones y jubilaciones, constituidos en los términos de la legislación del país de que se trate, siempre que dichosfondosseanlosbeneficiariosefectivosdetales ingresos y se cumpla con los siguientes requisitos (artículo 179 de la LISR):

• DichosingresosesténexentosdelISRenesepaís.

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• EsténregistradosparatalefectoenelRegis-tro de Bancos, Entidades de Financiamiento, Fondos de Pensiones y Jubilaciones y Fondos de Inversión del Extranjero, de conformidad con los capítulos I.3.17 y II.3.9. de la Reso-lución Miscelánea Fiscal para 2010 (RMF-10). De acuerdo con el artículo 197 de la LISR, la Secretaría de Hacienda y Crédito Público (SHCP) llevará el registro antes mencionado.

iMPuESto aL VaLor agrEgaDo

Conforme a la LIVA, están obligadas al pago del IVA, las personas físicas y las morales que, en territorio nacional, realicen los actos o activi-dades señaladas en el mismo artículo, entre los cuales se encuentra el otorgamiento del uso o goce temporal de bienes.

De acuerdo con lo anterior, si una persona residente en el extranjero otorga el uso o goce temporal de un bien inmueble situado en territorio nacional, por esta operación se causará el IVA.

Para los efectos de la LIVA, se entiende por uso o goce temporal de bienes: el arrendamiento, el usufructo y cualquier otro acto, independiente-mente de la forma jurídica que al efecto se utilice, por el que una persona permita a otra usar o gozar temporalmente bienes tangibles, a cambio de una contraprestación (artículo 19 de la LIVA).

¿Cuándo se considera que se concede el uso o goce temporal de un bien tangible en territorio nacional?

Según lo establece el artículo 21 de la LIVA, se entiende que se concede el uso o goce temporal de un bien tangible en territorio nacional, cuando en éste se encuentre el bien en el momento de su entrega material a quien va a realizar su uso o goce.

¿Cuál es el momento en que se causa el IVA por otorgar el uso o goce temporal de bienes?

Cuando se otorgue el uso o goce temporal de un bien tangible (muebles e inmuebles) se tendrá obligación de pagar el IVA en el momento en el que quien efectúa dicho otorgamiento cobre las contraprestaciones derivadas del mismo y

sobre el monto de cada una de ellas (artículo 22 de la LIVA).

¿Sobre qué valor se causa el IVA por otorgar el uso o goce temporal de bienes?

Para calcular el IVA en el caso de uso o goce temporal de bienes (tanto inmuebles como mue-bles), se considerará lo siguiente:

El valor de la contraprestación pactada(+) Otros impuestos(+) Derechos(+) Gastos de mantenimiento(+) Construcciones(+) Reembolsos(+) Intereses normales o moratorios(+) Penas convencionales(+) Cualquier otro concepto(=) Base para calcular el IVA que se traslada

¿Existe obligación de realizar retención del IVA al residente en el extranjero?

El artículo 1o.-A de la LIVA establece que están obligados a efectuar la retención del IVA que se les traslade, los contribuyentes que se ubiquen, entre otros, en el siguiente supuesto: sean personas físicas o morales que usen o gocen temporalmente bienes, que otorguen residentes en el extranjero sin establecimiento permanen te en el país.

Así las cosas, las personas físicas o morales que arrienden un bien inmueble situado en terri-torionacionalaunresidenteparaefectosfiscalesen el extranjero, tendrá que realizar la retención del IVA por la totalidad que les trasladen y no por las dos terceras partes, ya que el artículo 3 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (RLIVA) no menciona que por este tipo de pagos se tenga que realizar la retención de las dos terceras partes del IVA.

¿Cuándo se debe realizar la retención y el entero a la autoridad?

Quienesefectúenlaretenciónaqueserefiereesteartículo sustituirán al enajenante, prestador de servi-cio u otorgante del uso o goce temporal de bienes en la obligación de pago y entero del impuesto.

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El retenedor efectuará la retención del IVA en el momento en el que pague el precio o la contra-prestación y sobre el monto de lo efectivamente pagado, y lo enterará mediante declaración en las oficinasautorizadas,conjuntamenteconelpagodel impuesto correspondiente al mes en el cual se efectúe la retención o, en su defecto, a más tardar el día 17 del mes siguiente a aquel en el que hubiese efectuado la retención, sin que contra el entero de la retención pueda realizarse acre-ditamiento, compensación o disminución alguna, salvo lo dispuesto en la fracción IV de este artículo.

¿Cuándo se considera efectivamente pagada la contraprestación?

Conforme al artículo 1o.-B de la LIVA, se consideran efect ivamente cobradas las

contraprestaciones cuando se reciban en efec-tivo, en bienes o en servicios, aun cuando aquellas correspondan a anticipos, depósitos o a cualquier otro concepto sin importar el nombre con el que se les designe, o bien, cuando el interés del acreedor queda satisfe-cho mediante cualquier forma de extinción de las obligaciones que den lugar a las con-traprestaciones.

Cuando se realice el pago mediante otras formas de pago distintas al efectivo, bienes, servicios o no se haya quedado satisfecho el interés del acreedor mediante cualquier forma de extinción de las obligaciones y se realice mediante los siguientes medios, se considera efectivamente cobrada la contraprestación de acuerdo con lo siguiente:

Forma de pagoFecha en que se considera efectivamente cobrada

la contraprestación y el IVA trasladado

Cuando el precio o contraprestación pactados por el otorgamiento del uso o goce temporal de bienes se pague mediante cheque.

En la fecha de cobro del cheque (la que aparece en el estado de cuenta como cobrado) o cuando los contribuyentes transmitan los cheques a un tercero, excepto cuando dicha transmisión sea en procuración.

Cuando se efectúe el pago con títulos distintos del cheque.

Cuando efectivamente los cobren, o cuando los contribuyentes transmitan a un tercero los documentos pendientes de cobro, excepto cuando dicha transmisión sea en procuración.

Cuando los contribuyentes reciban documentos o vales, respecto de los cuales un tercero asuma la obligación de pago o reciban el pago mediante tarje-tas electrónicas o cualquier otro medio que permita al usuario obtener bienes o servicios.

En la fecha en la que dichos documentos, vales, tarjetas elec-trónicas o cualquier otro medio sean recibidos o aceptados por los contribuyentes.

No se pagará el IVA por el uso o goce temporal de los siguientes bienes. Conforme al artículo 20 de la LIVA, se exenta del pago de IVA el otorgamiento del uso o goce temporal de los siguientes bienes:

• Inmueblesdestinadosoutilizadosexclusivamenteparacasahabitación.Siuninmuebletuvierevariosdestinos o usos, no se pagará el impuesto por la parte destinada o utilizada para casa habitación. Lo anterior no es aplicable a los inmuebles o parte de ellos que se proporcionen amueblados o se destinen o utilicen como hoteles o casas de hospedaje, cuyo otorgamiento del uso o goce causará el IVA de acuerdo con lo establecido en el artículo 45 del RLIVA.

• Fincasdedicadasoutilizadassóloafinesagrícolasoganaderos.

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• Elusoogocetemporal,enterritorionacional,debienes intangibles proporcionados por personas no residentes en el país (artículo 24 de la LIVA).

• Elusoogocetemporal,enterritorionacional,de bienes tangibles cuya entrega material se hubiera efectuado en el extranjero (artículo 24 de la LIVA).

• Libros,periódicosyrevistas.

Para efecto de comprender mejor lo anterior, considérese el siguiente ejemplo:

La empresa “El Águila Azul, S.A.”, la cual tiene su sede de dirección efectiva en nuestro país, el 2 de enero de 2010 realiza un contrato de arrendamiento de una bodega propiedad del señor Williams quien es residente para efectos fiscales enEstadosUnidos deNorteamérica,habiéndoseespecificadoenelcontratoqueserápor un periodo de seis meses por un importe mensual de 5 mil dólares estadounidenses, a pagarse por adelantado durante los primeros cuatro días de cada mes.

Concepto/mes Enero Febrero Marzo Abril Mayo Junio

Fecha de pago 08/01/2010 04/02/2010 03/03/2010 02/04/2010 11/05/2010 03/06/2010 Renta mensual en dólares 5,000.00 5,000.00 5,000.00 5,000.00 5,000.00 5,000.00(×) Tipo de cambio 13.0659 12.8699 12.7454 12.4145 12.2605 12.9012(=) Importe en pesos 65,329.50 64,349.50 63,727.00 62,072.50 61,302.50 64,506.00

Determinación de la retención mensual de ISR a efectuarConcepto Enero Febrero Marzo Abril Mayo Junio

Importe de la renta 65,329.50 64,349.50 63,727.00 62,072.50 61,302.50 64,506.00(×) Porcentaje de retención 25 25 25 25 25 25(=) Importe mensual a retener* 16,332.37 16,087.37 15,931.75 15,518.12 15,325.62 16,126.50

Cálculo de la retención de IVA a efectuar

Concepto Enero Febrero Marzo Abril Mayo Junio

Importe de la renta 65,329.50 64,349.50 63,727.00 62,072.50 61,302.50 64,506.00(×) Porcentaje de retención 16 16 16 16 16 16(=) Importe mensual a retener de IVA 10,452.72 10,295.92 10,196.32 9,931.60 9,808.40 10,320.96

* ElISRquecorrespondapagarenlostérminosdeestetítuloseconsiderarácomodefinitivo(esdecir,nopresentandeclaraciónanual),cuando la persona que haga los pagos retenga el impuesto, lo deberá enterar mensualmente a más tardar el día 17 del mes siguiente de aquel en que efectuó la retención. El Artículo Cuarto del decreto de exención del impuesto al activo (IMPAC) y de facilidades admi-nistrativas,publicadoenelDiarioOficialdelaFederación(DOF)del31demayode2002,permitealoscontribuyentespresentarlascon posterioridad considerando el sexto dígito numérico del RFC.

Nota: Tratándose de contraprestaciones efectuadas en moneda extranjera, el impuesto se enterará haciendo la conversión a moneda nacional en el momento en que sea exigible la contraprestación o se pague. Tratándose de los pagos realizados en otra moneda distinta del dólar estadounidense, debemos aplicar el procedimiento establecido en el artículo 20 del CFF, convirtiendo la moneda pri-meramente a dólares estadounidenses y posteriormente estos dólares a pesos.

Por lo que debido a que las rentas de enero y mayo fueron pagadas con posterioridad al día 4 de cada mes, el retenedor estará obligado a enterar una cantidad equivalente a la que debió haber retenido en la fecha de la exigibilidad o al momento en que efectúe el pago, lo que suceda primero, considerándose en estos casos el día 5 de cada mes como fecha de exigibilidad de la contraprestación.

Para efectos prácticos se presenta únicamente la constancia de retenciones que se le debe en-tregar al residente en el extranjero, correspondiente a enero.

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01 01 2010

ADAMS WILLIAMS MICHAEL

B1

65329 65329

16332 10453

AGA771224LE4EL AGUILA AzUL, S.A.MARTINEz GRANILLO MANUELMAGM760102EAI MAGM760102HRRN0

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artículos

INGRESOS POR OTORGAR EL USO O GOCE TEMPORAL DE BIENES MUEBLES

Para efectos de la LISR, cuando una persona residenteenel extranjeroparaefectos fiscalesreciba ingresos por otorgar el uso o goce temporal de bienes muebles, tendrá que pagar impuesto en México cuando tenga fuente de riqueza en territorio nacional.

¿Cuándo se considera que en el otorgamiento del uso o goce temporal de bienes muebles otorgados por un extranjero existe fuente de riqueza en territorio nacional?

Cuando un residente en el extranjero para efectos fiscales otorgue el uso o goce tem-poral de bienes muebles, se considerará que la fuente de riqueza se encuentra en territorio nacional cuando los bienes muebles destina-dos a actividades comerciales, industriales, agrícolas, ganaderas y de pesca, se utilicen en el país.

Se presume, salvo prueba en contrario, que los bienes muebles se destinan a estas actividades y se utilizan en el país, cuando el que usa o goza el bien es residente en México o residente en el extranjero con establecimiento permanente en territorio nacional.

En el caso de que los bienes muebles se destinen a actividades distintas de las anteriores, se considerará que la fuente de riqueza está en territorio nacional cuando en el país se haga la entrega material de los bienes muebles.

¿Cuáles son los bienes muebles?

Para efecto de conocer lo que son los bienes muebles tendremos que recurrir al CCF, mismo que en su artículo 752 establece que los bienes mueblesseclasificanen:

a) Muebles por su naturaleza:

• Sonmueblesporsunaturaleza, loscuer-pos que pueden trasladarse de un lugar a otro, ya se muevan por sí mismos, ya por efecto de una fuerza exterior.

• Losbienesmueblesporsunaturalezaquese hayan considerado como inmuebles, en virtuddehabersidounidosdemanerafijaa un bien inmueble, recobrarán su calidad de muebles cuando el mismo dueño los separe del edificio, salvo el caso de queen el valor de éste se haya computado el de aquéllos, para constituir algún derecho real a favor de un tercero (artículo 751 del CCF).

b) Muebles por disposición de la ley:

• Son bienes muebles por determinaciónde la ley, las obligaciones y los derechos o acciones que tienen por objeto cosas muebles o cantidades exigibles en virtud de acción personal.

• Conformealartículo755delCCF,serepu-tan muebles las acciones que cada socio tiene en las asociaciones o sociedades, aun cuando a éstas pertenezcan algunos bienes inmuebles.

• Cuandoenunadisposicióndelaleyoenlos actos y contratos se use de las palabras bienes muebles, se comprenderán bajo esa denominación los siguientes:

– Las embarcaciones de todo género son

bienes muebles (artículo 756 del CCF).– Los materiales procedentes de la de-

molición de un edificio, y los que sehubieren acopiado para repararlo o para construir uno nuevo, serán muebles mientras no se hayan empleado en la fabricación (artículo 757 del CCF).

– Los derechos de autor se consideran bienes muebles (artículo 758 del CCF).

– En general, son bienes muebles to-dos los demás no considerados por la ley como inmuebles (artículo 759 del CFF).

¿Cómo se determinará el ISR?

Cuando un residente en el extranjero otorgue el uso o goce temporal de un bien mueble a un residente en México, el ISR se determi nará aplicando la tasa de 25% sobre el ingreso obtenido, sin deducción alguna, debiendo efectuar la retención2 la persona que haga el pago.

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Concepto Importe pagado por el otorgamiento del uso

o goce temporal del bien mueble(×) Tasa del 25%(=) Impuesto definitivo a retener

Tratándose de contenedores, así como de aviones y embarcaciones que tengan conce-sión o permiso del gobierno federal para ser explotados comercialmente, el impuesto se determinará aplicando la tasa de 5%, siempre que dichos bienes sean utilizados directamente por el arrendatario en la transportación de pa-sajeros o bienes.

Concepto

Importe pagado por el otorgamiento del uso o goce temporal de avión o embarcación que cuenta con concesión para ser explotado comercialmente

(×) Tasa de 5%(=) Impuesto definitivo por retener

Cuando dichos bienes arrendados no sean utilizados por el arrendatario en la transportación de pasajeros o bienes se realizará la retención de acuerdo con lo siguiente:

Concepto

Importe pagado por el otorgamiento del uso o goce temporal de avión o embarcación no utilizados directamente por los arrendatarios en las actividades mencionadas

(×) Tasa de 25%(=) Impuesto definitivo por retener

Cuando quien realice los pagos no sea resi-dente en el país o no tenga establecimiento permanente en México, el propio contribuyente que reciba el pago o contraprestación enterará el ISR correspondiente mediante declaración que presentaráante lasoficinasautorizadasamástardar el día 17 del mes de calendario posterior a la obtención del ingreso.

En el caso de arrendamiento financiero debienes, se tendrá que realizar el pago del ISR de acuerdo con lo establecido en el artículo 200 de la LISR.

¿Qué establece el Convenio con los Estados Unidos de América?

Al revisar el tratado no encontramos un artículo específico que regule las rentas derivadas delotorgamiento del uso o goce temporal de bienes muebles, por lo que de acuerdo con el artículo 23 del mismo tenemos que:

“Las rentas de un residente de un Estado Contratante, no mencionadas en los Ar-tículos anteriores del presente Convenio y procedentes del otro Estado Contratante, pueden someterse a imposición en este otro Estado.”

De acuerdo con lo anterior, se está permi-tiendo que en México se graven los ingresos provenientes del otorgamiento del uso o goce temporal de bienes muebles cuando se consi-dere que la fuente de riqueza está en nuestro país, aplicando la retención ya comentada que establece la LISR.

Para ejemplificar la determinación de la retención por el uso o goce temporal de bienes muebles realizada por un residente en el extran-jero considérese lo siguiente:

La empresa “El Águila Azul, S.A.”, la cual tiene su sede de dirección efectiva en nuestro país,portanto,esresidenteparaefectosfiscalesen México, el 25 de agosto de 2010 realizó un contrato de arrendamiento de una maquinaria para demolición propiedad de una empresa que resideparaefectosfiscalesenlosEstadosUni-dosdeNorteamérica, habiéndoseespecificadoen el contrato que será por un periodo de dos semanas y el pago se realizará mediante la vía de la compensación, ya que la empresa esta-dounidense le debe a “El Águila Azul, S.A.” la cantidad de 8 mil dólares.

La contraprestación que recibirá la empresa estadounidense por el arrendamiento de la ma-quinaria será de 6,500 dólares estadounidenses, pagaderos por adelantado.

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Concepto

Fecha de pago o exigibilidad 25/10/2010

Importe pagado por el otorgamiento del uso o goce temporal del bien mueble

6,500.00

(×) Tipo de cambio 12.8492

(=) Importe en pesos 83,519.80

Comentario: Primeramente se realiza la conversión del importe de la contraprestación en dólares a moneda nacional, utilizando el tipo de cambio publicado en el DOF el día anterior en que se causen la contribución, en este caso se utiliza el tipo de cambio publicado el 24 de agosto de 2010.

La determinación de las retenciones de ISR e IVA será de la siguiente manera:

Determinación de la retención de ISR a efectuarConcepto Importe

Importe pagado por el otorgamiento del uso o goce temporal del bien mueble 83,519.80(×) Porcentaje de retención 25(=) Importe a retener* 20,879.95

Determinación de la retención de IVA a efectuar

Concepto ImporteImporte pagado por el otorgamiento del uso o goce temporal del bien mueble 83,519.80

(×) Porcentaje de retención 16(=) Importe a retener 13,363.16

* ElISRquecorrespondapagarenlostérminosdeestetítuloseconsiderarácomodefinitivo(esdecir,nopresentandeclaraciónanual), cuando la persona que haga los pagos retenga el impuesto, lo deberá enterar mensualmente a más tardar el día 17 del mes siguiente de aquel en que efectuó la retención. Debiendo entregar a la persona moral la constancia de retención corres-pondiente al residente en el extranjero.

¿Se tiene la obligación de expedir comprobantes?

La LISR no establece la obligación de expedir comprobantes a los contribuyentes residentes en el extranjero que perciban ingresos por otorgar el uso o goce temporal de bienes muebles con fuente de riqueza en territorio nacional. Por lo que esto representa un problema para la persona que realice el pago, pues no tendría un compro-bante para realizar la deducción.

REQUISITOS PARA LA DEDUCCIÓN DE LOS PAGOS REALIZADOS A RESIDENTES EN EL EXTRANJERO

De acuerdo con lo dispuesto en nuestra legis-laciónfiscal,almomentoderealizarunpagoalextranjero deben cumplirse diversos requisitos

para su deducibilidad, entre los principales a considerar se encuentran:

• Serestrictamenteindispensablesparalosfinesde la actividad del contribuyente.

• Estardebidamenteregistradasencontabilidady que sean restadas una sola vez.

• Cumplirconlasobligacionesestablecidasenlas leyes en lo que respecta a la retención y entero de impuestos a cargo de terceros.

• Sólosededuzcancuandohayansidoefecti-vamente erogados en el ejercicio de que se trate.

• Quealrealizarlasoperacionescorrespondien-tes o a más tardar el último día del ejercicio se reúnan los requisitos que para cada deducción en particular establece la LISR.

• Lafechadeexpedicióndeladocumentacióncomprobatoria de un gasto deducible deberá

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corresponder al ejercicio por el que se efectúa la deducción.

• Expedir constancias en las que asienten elmonto de los pagos efectuados que consti-tuyan ingresos de fuente de riqueza ubicada en México, de acuerdo con lo previsto por el título V de la LISR.

• Presentar amás tardar el 15 de febrero decada año la información de las personas a las que en el año de calendario inmediato anterior les hubieren efectuado retenciones, así como de los residentes en el extranjero a los que les hayan efectuado pagos de acuerdo con lo previsto en el título V de esta ley.

• Encasodeque lasoperacionesse realicenentre partes relacionadas, es necesario contar con el estudio de precios de transferencia que amparen que las contraprestaciones se pacta-ron a valores de mercado, es decir, como si se hubiesen pactado con terceros no vinculados

¿Cómo acreditar la residencia fiscal en otro país?

Los contribuyentes que deseen acreditar su residenciafiscalenotropaísconelqueMéxicotenga celebrado un tratado para evitar la doble tributación, podránhacerlomediante las certifi-caciones de residencia o de la presentación de la declaración del último ejercicio del impuesto.

En el caso de que al momento de acreditar su residencia no haya vencido el plazo para presentar la declaración del último ejercicio, se aceptará la certificación en la que conste quepresentaron su declaración del impuesto por el penúltimo ejercicio.

Las certificaciones deberán ser expedidas por la autoridad fiscal del país deque se tratey tendrán vigencia durante el año de calendario en el que se expidan.

CONCLUSIÓN

No olvidemos que al momento de encontrarnos ante alguna operación con un extranjero, hay

muchos aspectos que se deben tomar en cuenta al momento de determinar si causa impuesto en México, entre otros, tenemos la determinación de laresidenciaparaefectosfiscalesdelaspersonasque intervienen en la operación, así como en dónde se encuentra la fuente de riqueza de los pagos realizados, en qué momento se considera efectivamente pagada la contraprestación, pues como se mencionó anteriormente, no será nece-sariamente realizar un pago en efectivo.

Referencias

1 Deacuerdoconelartículo12delCFF.En losplazosfijadosendías no se contarán los sábados, los domingos ni el 1 de enero; el primer lunes de febrero en conmemoración del 5 de febrero; el tercer lunes de marzo en conmemoración del 21 de marzo; el 1 y 5 de mayo; el 16 de septiembre; el tercer lunes de noviembre en conmemoración del 20 de noviembre; el 1 de diciembre de cada seis años, cuando corresponda a la transmisión del Poder Ejecutivoyel25dediciembre.

Tampoco se contarán en dichos plazos, los días en que tengan vacacionesgeneraleslasautoridadesfiscalesfederales,exceptocuando se trate de plazos para la presentación de declaraciones ypagodecontribuciones,exclusivamente,encuyoscasosesosdías se consideran hábiles. No son vacaciones generales las que se otorguen en forma escalonada.

2 Conforme al artículo 6o. del CFF, las contribuciones se pagan en la fecha o dentro del plazo señalado en las disposiciones respectivas. Afaltadedisposiciónexpresaelpagodeberáhacersemediantedeclaraciónquesepresentaráantelasoficinasautorizadas,dentrodel plazo que a continuación se indica:

Artículo 6o. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

I. Si la contribución se calcula por periodos establecidos en ley y en los casos de retención o de recaudación de contribuciones, los contribuyentes, retenedores o las personas a quienes las leyes impongan la obligación de recaudarlas, las enterarán a más tardar el día 17 del mes de calendario inmediato posterior al de terminación del periodo de la retención o de la recaudación, respectiva-mente.

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apoyarse en los ordenamientos que le correspondan, según la circunscripción territorial donde residan.

En cuanto a la relación con la materia tributaria, sólo seabordaránlosaspectosfiscalesdelasdonacionesentre personas físicas y no cuándo se realizan a favor de donatarias autorizadas.

EL CONTRATO

Tenemos como primer punto lo relacionado con el temade los contratos, en donde definiremos dichoconcepto, ya su vez identificaremos losprincipalesrequisitos que deberán contener éstos en su genera-lidad, para que posteriormente entremos de lleno a lo queladonaciónserefiere.

De entrada hay que señalar que un contrato es un tipo de convenio, entendiéndose este último como el acuerdo de dos o más personas para crear, transfe-rir,modificaroextinguirobligaciones.Portantoydeacuerdo con el artículo 1792 del CCF, un contrato será aquelconvenioporelcualseproduzcanotransfieranobligaciones y derechos.

En ese tenor para que un contrato tenga plena existencia, se requerirá de primera instancia que contenga dos elementos importantes:

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INTRODUCCIÓN

Como hemos señalado en diversos artículos publica-dos en la revista PAF, hay un sinnúmero de conceptos regulados por la materia civil y que, a su vez, tienen estrecha relación con la materia tributaria, razón por la cual en el presente artículo trataremos uno de estos, es decir, la donación.

La figura en cuestión (donación) se encuentra regulada por el Código Civil Federal (CCF), siendo ésta un acto jurídico entre vivos, en donde una de las partes (donante) transfiereaotra (donatario)dema-nera gratuita el dominio sobre una cosa. Asimismo, se establece en las disposiciones legales, que la donación es un contrato que deberá cumplir con los requisitos que se señalen.

Por lo antes señalado, consideramos necesario iniciar el presente artículo con el señalamiento de los requisitos que deben contener los contratos, para una vez identificados, entrar de llenoal temade ladonación y posteriormente hacer mención de algunos aspectos a los que se verá afecta ésta dentro de la materia tributaria. Cabe aclarar que nos apoyaremos en el CCF para lo conducente a la regulación de la donación y de los contratos; sin embargo, en cada uno de los códigos civiles locales se contemplan de igual maneradichasfiguras,por loquees recomendable

contrato DE DonaciÓnRequisitos, regulación y efectos fiscales

L.D. Héctor Aviña Mújica


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1. El consentimiento de las partes. El contrato se invalidará por incapacidad de las partes o de una de ellas, por vicios en el consentimiento o por que éste no se haya manifestado en la forma que la ley establezca.

2. Un objeto, que pueda ser materia del con-trato. Será inválido el contrato en caso de que seailícitosuobjeto,motivoofin.

Como se menciona, las partes integrantes deberán contar con capacidad para contratarse y de esa manera poder consentir el acto o acuerdo, por lo que todas las personas serán hábiles para contratar siempre y cuando no se encuentren exceptuadas por la ley. En caso de incapacidad de una de las partes, la contraparte no podrá invocar dicha situación en provecho propio, salvo que sea indivisible el objeto del derecho o de la obligación común.

De igual modo, es importante señalar que los que cuentan con capacidad para contratar pueden llevarlo a cabo por sí mismos o a través de otro legalmente autorizado, es decir, ser representado por un tercero. En este tenor, si un contrato es celebrado a nombre de otro por alguien que no sea su legítimo representante, será considerado nulo, a no ser que el representado lo ratifiqueantes de que se retracte por la otra parte. La ratificación deberá ser hecha con lasmismasformalidades que para el contrato exige la ley, por lo que en caso de que no se obtenga la misma, el otro contratante tendrá derecho de exigir daños y perjuicios a quien indebidamente contrató.

Retomando los dos elementos esenciales de los contratos, como son el consentimiento y el objeto, a continuación se ampliará en mayor medida lo comentado sobre éstos.

Consentimiento en el contrato

En cuanto al consentimiento se refiere, éste se considerará expreso cuando la voluntad se manifiesteverbalmente,porescrito,pormedioselectrónicos, ópticos o por cualquier otra tecno-logía o por signos inequívocos. Por el contrario, se considerará tácito cuando resulte de hechos o de actos que lo presupongan o que autoricen a presumirlo, excepto en los casos en que por ley o por convenio la voluntad deba manifestarse expresamente.

Ahora bien, cuando una persona proponga a otra la celebracióndeun contrato, fijándoleunplazo para aceptar, queda ligada por su oferta hasta la expiración del plazo, pero cuando la ofertasehagaaunapersonapresente,sinfijaciónde plazo para aceptarla, el autor de la misma quedará desligado si la aceptación no se hace inmediatamente. En el supuesto de que la oferta sehagasinfijacióndeplazoaunapersonanopresente, el autor de ésta quedara ligado durante tres días, además del tiempo necesario para la ida o vuelta regular del correo público o del que se juzgue bastante, no habiendo correo público, segúnlasdistanciasylafacilidadodificultaddelas comunicaciones.

Por lo que respecta a los vicios que se pueden presentar y, por ende, considerar el consenti-miento como no válido, serán cuando éste haya sido dado por error, arrancado por violencia o sorprendido por dolo. El error de derecho o de hecho invalidará el contrato cuando recaiga sobre el motivo determinante de la voluntad de cualquiera de los que contratan, si en el acto de la celebración se declara ese motivo o si se prueba por las circunstancias del mismo contrato que se celebró éste en el falso supuesto que lo motivó y no por otra causa. Cuando el error sea decálculo,sólodarálugaraqueserectifique.

Con respecto al dolo, se entenderá que en los contratos se da éste cuando por medio de cualquiersugestiónoartificioutilizadoseinduzcaal error o a mantener en él a alguno de los contra-tantes; y, por mala fe, se entenderá la disimulación del error de uno de los contratantes, una vez conocido. Por tanto, el dolo o mala fe de una de las partes y el dolo que proviene de un tercero, sabiendo aquéllas, anulan el contrato si ha sido la causa determinante de este acto jurídico. En el supuesto de que ambas partes procedan con dolo, ninguna de ellas podrá alegar la nulidad del acto o reclamarse indemnizaciones.

De igual manera, será nulo el contrato cele-brado por violencia, ya sea que provenga ésta de alguno de los contratantes o de un tercero, interesado o no en el contrato. Se entenderá que hay violencia cuando se emplea fuerza física o amenazas que importen peligro de perder la vida, la honra, la libertad, la salud o una parte considerable de los bienes del contratante, de su

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cónyuge, de sus ascendientes, de sus descen-dientes o de sus parientes colaterales dentro del segundo grado. En el supuesto de que hubiese cesado la violencia o siendo conocido el dolo, el quesufriólaviolenciaopadecióelengañoratificael contrato y no podrá en lo sucesivo reclamar por semejantes vicios.

Objeto del contrato

Dentrodeuncontrato,deberáidentificarsecuálserá su objeto, pudiendo recaer éste en cualquiera de los siguientes supuestos:

• La cosa que el obligado debe dar. La cosa objeto del contrato deberá existir en la natu-raleza, ser determinada o determinable en cuanto especie y estar en el comercio. Cuando se trate de cosas futuras, podrán ser objeto de un contrato; sin embargo, no podrá serlo la herencia de una persona viva, aun cuando ésta dé su consentimiento.

• El hecho que el obligado debe hacer o no hacer. El hecho objeto del contrato, podrá ser positivo o negativo, debiendo ser éste posible y lícito. Será imposible el hecho que no pueda existir por ser incompatible con una ley de la naturaleza o con una norma jurídica que debe regirlo necesariamente y que constituya un obstáculo insuperable para su realización.

No se considerará imposible el hecho que no pueda ejecutarse por el obligado, pero sí por otra persona en lugar de él. Asimismo, se considerará ilícito el hecho que sea contrario a las leyes de orden público o a las buenas costumbres.

Forma, contenido e interpretación de los contratos

En cuanto a las formas de contratos encon-tramos una primera división, la cual identifica dichos documentos como unilaterales o bilate-rales, entendiéndose que se presentan los pri-meros cuando una sola de las partes se obliga hacia la otra sin que ésta le quede obligada, situación distinta a cuando los contratos son bilaterales, ya que éstos se presentan cuando las partes se obligan recíprocamente. De igual manera, se identifica a los contratos como one-rosos o gratuitos, dándose los primeros cuando en éstos se estipulan provechos y gravámenes

recíprocos, y los segundos cuando se establece el provecho solamente a una de las partes.

Respecto a las cláusulas que pueden conte-ner los contratos, serán todas aquellas que los contratantes crean convenientes; pero las que se refierana requisitos esenciales del contratoo sean consecuencia de su naturaleza ordinaria, se tendrán por puestas aunque no se expresen, a no ser que las segundas sean renunciadas en los casos y términos permitidos por la ley. Dentro de dichas cláusulas los contratantes podrán esti-pular cierta prestación como pena para el caso de que la obligación no se cumpla o no se cumpla de la manera convenida y en el supuesto de que se estipule dicha pena, no podrán reclamarse además, daños y perjuicios.

Por loquese refierea la interpretacióndelos contratos, si los términos de los mismos son claros y no dejan duda sobra la intención de los contratantes, se estará al sentido literal de sus cláusulas. En caso de que las palabras parecieren contrarias a la intención evidente de los contratantes, prevalecerá ésta sobre aquellas. Cualquiera que sea la generalidad de los términos de un contrato, no deberán entenderse comprendidos en él cosas distintas y casos diferentes a aquellos sobre los que los interesados se propusieron contratar. En el su-puesto de que alguna cláusula llegase a admitir diversos sentidos, deberá entenderse el más adecuado para que produzca efecto.

De igual modo, las cláusulas de los contratos deberán interpretarse las unas por las otras, atribuyendo a las dudosas el sentido que resulte del conjunto de todas y, en caso de que las pa-labras puedan tener distintas acepciones, serán entendidas en aquella que sea más conforme a la naturaleza y objeto del contrato. Incluso el uso o la costumbre del país podrá tomarse en cuenta para interpretar las ambigüedades de los contratos.

Porúltimo,enloqueserefierealoscontratos,aquellos que no estén especialmente reglamentados por el CCF se regirán por las reglas generales de los contratos, por las estipulaciones de las partes, y en lo que fueron omisas, por las disposiciones del contrato con el que tengan más analogía, de los reglamentados en el código anteriormente referido.

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Con esto damos por concluido lo referente a los requisitos y formalidades de los contratos, para entrar de lleno al tema principal relativo a la donación, en donde abordaremos tanto su regulación como la relación que puede llegar a tenerdichafiguraconlamateriatributaria.

LA DONACIÓN

Habiendo señalado lo más trascendental de los contratos, trataremos ahora lo referente a la do-nación, estableciéndose que se trata de un tipo decontratoporelqueunapersonatransfiereaotra, de manera gratuita, una parte o la totalidad de sus bienes presentes. En este tenor, es im-portante señalar que la donación no podrá com-prender los bienes futuros, pero, ¿qué entender por estos últimos?

De un análisis al ordenamiento jurídico en el cual nos estamos apoyando (CCF), no obser-vamosunadefiniciónclarade loquepodemosentender como bienes futuros, concepto de suma importancia para tener pleno conocimiento de qué tipo de bienes serán los no afectos a donación, porloqueantelainexistenciadeunadefinicióncomo tal dentro del Código Civil de referencia, nos apoyaremos en la siguiente tesis aislada que determina qué se entenderá por bienes futuros:

Registro No. 202888Localización:Novena ÉpocaInstancia: Tribunales Colegiados de CircuitoFuente: Semanario Judicial de la Federación y su GacetaIII, Marzo de 1996Página: 892Tesis: I.4o.C.12 CTesis AisladaMateria(s): Civil

BIENES FUTUROS. SU CONCEPTO EN EL CONTRATO DE DONACIÓN.- Conforme al artículo 2332 del Código Civil para el Distrito Federal, la materia de la donación se encuentra constituida con los bienes presentes del donante. Lo dispuesto en dicho precepto se complementa con lo establecido en el artículo 2333 del mis-mo ordenamiento, que proscribe la donación de

bienes futuros. El contenido de estos numerales permite considerar que los bienes que admiten ser transmitidos a través de la donación, son los que forman parte del acervo patrimonial del donante en el momento en que se realiza dicha transferencia gratuita. La dimensión de esta facultad del donante está limitada con la prohibición de que done bie-nes futuros; pero al respecto, tanto la ley como la doctrina actual son omisas en precisar el concepto de “bienes futuros”, cuyo significado se estima de capital importancia, para el debido acotamiento del objeto de la donación. De ahí que para determinar cuáles son esos “bienes futuros” deba tenerse en cuenta, que las disposiciones anotadas tienen como antecedente directo, los artículos 2594 y 2596 del Código Civil de mil ochocientos ochenta y cuatro, los cuales reprodujeron a su vez, los numerales 2712 y 2714 del Código Civil de mil ochocientos setenta. Estos preceptos tuvieron la influencia del proyecto de Código Civil Español, en cuya elabo-ración participó Florencio García Goyena. En ese proyecto, el tema de las disposiciones precedentes estaba comprendido en el artículo 953, cuyo último párrafo decía: “La donación no puede comprender bienes futuros”, texto que coincide literalmente con el actual artículo 2333 citado. De ahí que ante tal coincidencia es razonable dar al concepto “bienes futuros”, mencionado en el último precepto, el significado que le atribuyeron los redactores del referido proyecto, y que aquel eminente autor explica en su obra: “Concordancias, Motivos y Comentarios del Código Civil Español” (Tomo II, Madrid, 1852, página 299), en donde expresa que: “Por bienes futuros se entienden aquellos que no posee el donador, y sobre los cuales no tie-ne derecho ni acción pura o condicional para pretenderlos ni esperarlos”, en virtud de que esta definición describe claramente la relación existente entre el factor temporal con el patrimonio del donante y guarda armonía con lo dispuesto en el artículo 2332, invocado en primer lugar.


En cuanto a las personas que podrán recibir donaciones, encontramos que los no nacidos podrán adquirir por donación, con tal que hayan estado concebidos al tiempo en que aquella se hizo y sean viables conforme a lo dispuesto en el artículo 337 del CCF, en el cual se establece que para los efectos legales, sólo se considera nacido

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el feto que desprendido enteramente del seno materno, vive 24 horas o es presentado vivo al Registro Civil. En el supuesto de que las donacio-nes se realicen simulando otro contrato a personas que conforme a la ley no puedan recibirlas, serán nulas, ya se hagan de un modo directo o a través de interpósita persona (persona que interviene en un acto jurídico por encargo de otro).

Por lo que respecta a las formas en que po-drá presentarse la donación, encontramos que ésta será:

• Pura. Siendo la donación que se otorga en términos absolutos.

• Condicional. Cuando la donación depende de algún acontecimiento incierto.

• Onerosa. Será identificada de esamanerala donación que se lleva a cabo imponiendo algunos gravámenes. En este caso, sólo se considerará donado el exceso que hubiere en el precio de la cosa, deducidas de él las cargas.

• Remuneratoria. Será aquella que se hace en atención a servicios recibidos por el donante y que éste no tenga obligación de pagar. Ahora bien, las donaciones sólo podrán ha-

cerse valer o tener lugar entre vivos y no podrán revocarse sino en los casos establecidos en la ley. Las donaciones que se hagan para después de la muerte del donante, se regirán de acuerdo con las disposiciones relativas a las sucesiones, y cuando se hagan entre consortes, se regirán de acuerdo con lo establecido en las disposiciones concernientes a las donaciones entre éstos, regu-lación que se encuentra contenida en el Capítulo VIII, Título V, del Libro Primero, del CCF.

Para que la donación sea considerada perfec-ta, sólo bastará que el donatario la acepte y hacer saber la aceptación al donador. Cabe señalar que la donación podrá hacerse verbalmente o por es-crito, donde la primera sólo podrá ser sobre bienes muebles y producirá efectos legales cuando el va-lor de los muebles no pase de $200.00. En el su-puesto de que el valor de los muebles exceda de $200.00 pero no de $5,000.00, la donación deberá hacerse por escrito y si llegase a exceder de $5,000.00, la donación se sujetará a escritura pública, al igual que cuando se trate de bienes inmuebles.

No obstante el señalamiento de que si la do-nación llega a exceder de $5,000.00 (en el caso del ámbito federal) se sujetará a escritura pública o incluso en el caso de que se trate de donación de bienes inmuebles, puede darse la posibili-dad de que ésta sea considerada viable por el simple hecho de que la voluntad del donante y la aceptación del donatario obren en escrito privado y no solamente cuando se constituya tal acuerdo de voluntades en escritura pública.

Se llega a la conclusión anterior, al tomar en cuenta lo establecido por el artículo 2340 del CCF, donde semanifiesta que la donación seconsiderará perfecta por el simple hecho de que el donatario la acepte y haga saber tal situación al donador. De igual manera, los artículos 2341 y 2342 del mismo ordenamiento jurídico estable-cen que la donación podrá pactarse de manera verbal o escrita, reservando la primera para cuando se trate de bienes muebles, trayendo como consecuencia y por exclusión para este tipo de donación, aquellas referidas a bienes inmuebles.

Por tanto, aun señalándose en el artículo 2345 del CCF que la donación de bienes raíces se hará en la misma forma que para su venta exige la ley y que en este caso los artículos relativos a la compraventa de inmuebles señalan que las enajenaciones de este tipo de bienes, cuyo valor de avalúo exceda de 365 veces el salario mínimo general diario en el Distrito Federal (SMGDF) en el momento de la operación, se hará en escritura pública, no podemos dejar a un lado la manifesta-ción del perfeccionamiento de la donación, donde sólo se hace mención tanto de la existencia de la aceptación como de dar aviso de la misma, por parte del donatario para con el donante.

Sin embargo, consideramos que siempre será de mayor protección llevar la donación a escritura pública, ya que en el supuesto de que se decida por asentar la operación únicamente en el documento privado, sólo se obligará a las partesfirmantes,peronosurtiráefectoscontraterceros.

Como apoyo a lo mencionado, transcribimos unatesisaisladaporanalogía,lacualserefierea la legislación local deQuerétaro y que a laletra señala:

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Registro No. 168698Localización:Novena ÉpocaInstancia: Tribunales Colegiados de CircuitoFuente: Semanario Judicial de la Federación y su GacetaXXVIII, Octubre de 2008Página: 2344Tesis: XXII.2o.23 CTesis AisladaMateria(s): Civil

CONTRATO DE DONACIÓN DE BIENES INMUEBLES. EXISTE ÉSTA CUANDO LA VOLUNTAD DEL DONANTE Y LA ACEP-TACIÓN DEL DONATARIO OBREN EN ESCRITO PRIVADO Y NO SÓLO CUANDO CONSTEN EN ESCRITURA PÚBLICA (LE-GISLACIÓN VIGENTE DEL ESTADO DE QUERÉTARO).- La interpretación sistemática de los artículos 2185, 2188, 2208, 2209, 2210 y 2213 del Código Civil para el Estado de Querétaro permite concluir que existe la donación de bienes inmuebles, cuando la voluntad del donador y la aceptación del donatario obren en escrito privado y no sólo cuando consten en escritura pública. Lo anterior es así, porque aunque el último de esos preceptos dispone que esa clase de donación debe cubrir las formas que para su venta exija la legislación, entre las cuales, el invocado artículo 2188 consagra la escritura pública, ello no implica que esta forma constituya un elemento esencial, por cuanto a que, por una parte, conforme al diverso numeral 2208, la donación es perfecta desde que el donatario hace saber su aceptación al donador y, por la otra, de conformidad con los diversos 2209 y 2210, se permiten dos vías para pactarla: la verbal y la escrita, pero se reserva la primera para la de bienes muebles, por lo que, por exclusión, como se prohíbe la donación de inmuebles de manera verbal, y en contrapartida, no se exige expresamente que ésta, para existir, conste en escritura pública, entonces, para que nazca, resulta suficiente con que la donación y la comunicación de su aceptación, consten en escrito privado. De donde resulta que la exigencia del citado artículo 2213, de que ese pacto conste en escritura pública, sólo constituye un elemento de validez, cuya inobservancia da lugar a demandar su satisfacción.

Por otro lado, de acuerdo con el artículo 2347 del CCF, se establece que las donaciones que comprendan la totalidad de los bienes del donante serán nulas si éste no se reserva en propiedad o en usufructo lo necesario para vivir, según sus circunstancias e incluso serán inoficiosas en cuanto perjudiquen la obligación del donante de ministrar alimentos a aquellas personas a quienes los debe conforme a la ley. En el supuesto de que la persona que hace la donación general de todos sus bienes se reservase algunos para testar, sin otra declaración, se entenderá reservada la mitad de los bienes donados.

Siguiendo con la nulidad que pudiese presentarse sobre la donación que abarque la totalidad de los bienes del donante y en la cual no se reserve en pro-piedad o en usufructo lo necesario para vivir e incluso lo requerido para cumplir con sus obligaciones de alimentos, el Primer Tribunal Colegiado en Materia Civil del Tercer Circuito se ha manifestado mediante una tesis aislada donde señala que al presentarse la donación total de los bienes del donante sin prever la re serva o cumplimiento de obligaciones ante-riormente señaladas, no se producirá la nulidad absoluta de la donación sino solamente se tornará oficiosapudiéndosedarlaposibilidadderevocarlao reducirla.

A continuación se transcribe la tesis referida, que si bien trata de la legislación de Jalisco, la misma puede servir por analogía como apoyo:

Registro No. 166170Localización:Novena ÉpocaInstancia: Tribunales Colegiados de CircuitoFuente: Semanario Judicial de la Federación y su GacetaXXX, Octubre de 2009Página: 1527Tesis: III.1o.C.172 CTesis AisladaMateria(s): Civil

DONACIÓN TOTAL DE LOS BIENES DEL DONANTE. NO PRODUCE SU NULI-DAD ABSOLUTA, ÚNICAMENTE SE TORNA INOFICIOSA SI NO SE RESERVA LO NECE-SARIO PARA VIVIR O CUMPLIR CON SUS OBLIGACIONES ALIMENTARIAS, LO QUE

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DA LA POSIBILIDAD DE REVOCARLA O REDUCIRLA (LEGISLACIÓN DEL ESTADO DE JALISCO).- Conforme a los artículos 1794, 1914, 1931, 1932 y 1965 del Código Civil del Estado de Jalisco puede ser objeto del contrato de donación la transmisión gratuita de la totalidad de los bienes del donante; esto es, el propio Código Civil prevé la posibilidad de que una persona done todos sus bienes, de manera que la donación hecha en esos términos no produce su nulidad absoluta, porque con base en las disposiciones indicadas, el objeto materia del mismo es válido, legal y posible y, en todo caso, esa clase de donaciones, en las que se incluya la totalidad de los bienes del donante, sin reserva de los que le permitan vivir conforme a sus circunstancias particulares o dar cumplimiento a las obligaciones alimentarias que tuviere, únicamente se tornan inoficiosas, lo que da la posibilidad de revocarlas o reducirlas, pero no de nulificarlas, porque el acto es perfectamente válido.

Revocación y reducción de la donación

Las donaciones que legalmente hayan sido he-chas por una persona que al tiempo de otorgar-las no tenía hijos, pueden ser revocadas por el donante cuando le hayan sobrevenido hijos que han nacido con todas las condiciones que sobre viabilidad exige el siguiente artículo del CCF:

Artículo 337. Para los efectos legales, sólo se reputa nacido el feto que, desprendido entera-mente del seno materno, vive veinticuatro horas o es presentado vivo al Registro Civil. Faltando alguna de estas circunstancias, nunca ni nadie podrá entablar demanda sobre la paternidad.

En el supuesto de que transcurran cinco años desde que se hizo la donación y el donante no ha tenido hijos o habiéndolos tenido no ha revocado la donación, ésta se volverá irrevocable. Lo mismo sucederá si el donante muere dentro de dicho plazo sin haber revocado la donación. En caso de que dentro del mencionado plazo naciere un hijo póstumo del donante, la donación se tendrá por revocada en su totalidad.

Ahora bien, en el supuesto de que el padre no hubiere revocado la donación, ésta deberá

reducirsecuandoseaconsideradainoficiosa,anoser que el donatario tome sobre sí la obligación de ministrar alimentos y la garantice debidamente.

No obstante lo señalado anteriormente, la do-nación no podrá ser revocada por superveniencia de hijos cuando:

• Seamenorde$200.00.• Seaantenupcial.• Seaentreconsortes.• Seapuramenteremuneratoria.

En el supuesto de que la donación llegue a ser rescindida por superveniencia de hijos, le deberán ser restituidos al donante los bienes donados o su valor si han sido enajenados antes del nacimiento de los hijos. Cuando los bienes no puedan ser restituidos en especie, el valor exigible será el que tenían aquéllos al tiempo de la donación. Cabe señalar que la acción de revocación por super-veniencia de hijos corresponderá exclusivamente al donante y al hijo póstumo, pero la reducción por razón de alimentos tienen derecho a pedirla todos los que sean acreedores alimentistas.

De igual modo, la donación podrá ser revocada por ingratitud, en el supuesto de que se presente cualquiera de los siguientes casos:

• Sieldonatariocometealgúndelitocontra lapersona, la honra o los bienes del donante o de los ascendientes, descendientes o cónyuge de éste.

• Sieldonatariorehúsasocorrer,segúnelvalorde la donación, al donante que ha venido a pobreza.

La acción de revocación por causa de ingra-titud no podrá ser renunciada anticipadamente y prescribirá dentro de un año, contado desde que tuvo conocimiento del hecho el donador. Esta acción no podrá ejercitarse contra los herederos del donatario, a no ser que en vida de éste hu-biese sido intentada, así como tampoco por los herederos del donante si éste, pudiendo, no la hubiese intentado.

Incluso en el caso de buscar la revocación de la donación por ingratitud por parte del donatario, no será necesaria la preexistencia de una senten-cia condenatoria penal, esto en función de que

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no es necesario que la conducta asumida por el donatarioseacalificadacomodelitoensentenciaejecutoria dictada por un juez penal, pues en el derecho privado el acto ilícito sólo se considera en relación con el daño, prescindiendo de la idea de hecho punible penalmente, en virtud de que en la especie la tutela jurídica se dirige a sancionar una acción entre particulares que aun sin ser ilícita en el ámbito criminal, es reprochable tanto por la sociedad como por el donante, al tratarse de una conducta realizada con ánimo de causar una afectación a las personas estipuladas en la ley.

Como apoyo a lo anterior se transcribe la siguiente jurisprudencia que a la letra señala:

Registro No. 165034Localización:Novena ÉpocaInstancia: Primera SalaFuente: Semanario Judicial de la Federación y su GacetaXXXI, Marzo de 2010Página: 261Tesis: 1a./J. 104/2009JurisprudenciaMateria(s): Civil

DONACIÓN. SU REVOCACIÓN POR CAU-SA DE INGRATITUD, SE DEMUESTRA MEDIANTE LA PRUEBA DE LA COMISIÓN DE UN ILÍCITO O DELITO CIVIL POR EL DONATARIO EN AGRAVIO DEL DONANTE, SUS FAMILIARES, CÓNYUGES O BIENES. POR LO QUE PARA LA PROCEDENCIA DE LA ACCIÓN CORRESPONDIENTE NO ES NECESARIA LA PREEXISTENCIA DE SENTENCIA CONDENATORIA PENAL.- De la interpretación integral, sistemática y teleológica del artículo 2224 del Código Civil para el Estado de México abrogado, equivalente al numeral 7.642 de su similar en vigor, y el diverso 2344 del Código Civil del Estado de Chiapas, que prevén el su-puesto de revocación de la donación por ingratitud cuando el donatario cometa algún delito contra la persona, la honra o los bienes del donante o de sus ascendientes, descendientes o cónyuge, se advierte que dichos preceptos no remiten a los ordenamientos penales de esas entidades, por lo que al referirse a la comisión de un delito, éste no debe interpretarse como una conducta

criminosa en sentido técnico-penal, sino como el hecho ilícito que trastoca el derecho privado. Por ello el Juez civil no resolverá la existencia o no de un delito en términos penales, sino de la ingratitud hacia el donante. De ahí que si se toma en cuenta, por un lado, que la revocación de la donación por ingratitud se dirige a dotar al donante de un medio coactivo y psicológico para obligar al donatario al cumplimiento de sus deberes morales y, por el otro, que se trata de un procedimiento civil mediante el cual pretende demostrarse la falta del deber de gratitud moral que tiene el donatario para con el donador, resulta evidente que para la procedencia de la revocación de donación por ingratitud no es necesario que la conducta asumida por el donatario sea calificada como delito en sentencia ejecutoria dictada por un Juez penal, pues en el derecho privado el acto ilícito sólo se considera en relación con el daño, prescindiendo de la idea de hecho punible penal-mente, en virtud de que en la especie la tutela jurídica se dirige a sancionar una acción entre particulares que aun sin ser ilícita en el ámbito criminal, es reprochable tanto por la sociedad como por el donante, al tratarse de una conducta realizada con ánimo de causar una afectación a las personas estipuladas en la ley. Por tanto, el Juez civil que conozca de la revocación señalada está facultado para analizar las pruebas ofrecidas por las partes para determinar con su libre apreciación si la conducta de que se trata es ingrata o no, ya que de lo contrario se limitaría su jurisdicción en tanto que se condicionaría su actuar a la existencia de una sentencia dictada por un Juez penal; máxime que la Suprema Corte de Justicia de la Nación ha sostenido que los juicios civiles cuentan con sus propias pruebas y que las actuaciones penales sirven como meros indicios para la comprobación de los hechos que tendrán que valorarse junto con los demás elementos probatorios existentes. Además, si se admitiera como único medio de prueba la sentencia que condene al donatario por un delito, en la mayoría de los casos la acción de revocación sería improcedente, pues al tener que esperar hasta la emisión de la sentencia penal, aquélla prescribiría por el plazo que tarda en integrarse y resolverse el juicio penal.

Habiendo ya señalado lo referente a la do-nación en cuanto a sus requisitos y regulación, a continuación comentaremos algunas de las

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disposicionesqueenmateriafiscalseránaplicablesadichafigura.

Disposiciones fiscalesaplicables a la donación

Como se mencionó al inicio del presente artícu-lo, sólo trataremos los aspectos tributarios que pudiesen impactar a la donación entre personas físicas y no así cuando una de las partes sea lo que se conoce como una donataria autorizada.

De entrada es importante señalar que las personas físicas están obligadas al pago del impuesto sobre la renta (ISR) cuando obtengan un ingreso(realoficto)provenientede lareali-zación de alguna o algunas de las actividades señaladas en la ley de la materia. Por tanto, toda personaqueadquieralafiguradedonataria,severábeneficiadaporuningresooincrementoensu patrimonio y, por ende, podrá ser considerada como sujeto del ISR.

Sin embargo, la Ley del Impuesto sobre la Ren-ta (LISR) establece en su artículo 109, fracción XIX, que no se pagará el impuesto en cuestión por laobtencióndeingresosprovenientesoidentifi-cados como donativos. No obstante lo anterior, dentro del mismo artículo se establece que dicha exención se reconocerá cuando los donativos se lleven a cabo en los siguientes casos:

• Entrecónyugesolosquepercibanlosdescen-dientes de sus ascendientes en línea recta, cualquiera que sea su monto.

• Los que perciban los ascendientes de susdescendientes en línea recta, siempre que los bienes recibidos no se enajenen o se donen por el ascendiente a otro descendiente en línea recta sin limitación de grado.

• Losdemásdonativos,siempre que el valor total de los recibidos en un año de calendario no exceda de tres veces el salario mínimo general del área geográfica del contribuyente (SMGAGC) elevado al año. Por el excedente se pagará impuesto en los términos del Título IV “De las personas físicas“ de la LISR.

Como podemos observar, en el primer supues-to se encuentran exentos de pago del ISR los donativos que se reciban, sea cual sea su monto, sólo debiendo cubrirse el requisito relativo a las

personas que formen parte dentro de la donación. En el segundo supuesto, aunque no se haga la mención “cualquiera que sea su monto“, tampoco se pone una limitante en cuanto a un tope de la donación, sino simplemente se establece como condicionante para que pueda ser considerada exenta dicha operación, el que no sean enajenados o donados los bienes por el ascendiente que los recibe a otro de sus descendientes (distinto del que otorgó la donación). En el tercer supuesto, estará exenta todo tipo de donación distinta a las ya referidas, hasta por el monto de tres veces el SMGAGC elevado al año, siendo, por ende, sujeta al pago del ISR toda cantidad excedente.

Ahora bien, cuando se presente una donación en donde se tenga que pagar ISR por la cantidad excedente (de conformidad con el tercer supuesto referido anteriormente) se considerará que se están recibiendo ingresos por adquisición de bienes y, por ende, se tributará de acuerdo con el capítulo V del título IV de la LISR. En este tenor, el donatario cu-brirá como pago provisional a cuenta del impuesto anual el monto que resulte de aplicar la tasa de 20% sobre el ingreso percibido (del excedente sobre el tope exento) sin deducción alguna. Dicho pago provisional se hará mediante declaración que sepresentaráantelasoficinasautorizadasdentrode los 15 días siguientes a la obtención del ingreso y, en caso de tratarse de operaciones consignadas en escritura pública en donde el valor del bien de que se trate se determine mediante avalúo, el pago provisional se hará de igual manera por declaración que se presentará dentro de los 15 días siguientes alafechaenquesefirmelaescrituraominuta.

Posteriormente, se deberá presentar la decla-ración anual en los plazos establecidos en ley y en la cual se aplicarán las tarifas correspondientes, pudiendo acreditar en ésta el pago provisional realizado y, por ende, estar ante la posibilidad de que resulte un saldo a favor.

Por último, independientemente del procedi-miento que deben seguir las personas que reciban donaciones por las cuales deban pagar ISR, las exentas (supuestos primero y segundo referidos) deberán informar en la declaración del ejercicio sobre los donativos obtenidos en el mismo, siem-pre que éstos en lo individual o en su conjunto (con premios y préstamos recibidos) excedan de $600,000.00.

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una vez cumplidas las formalidades del régimen aduanero al que se destinan, de acuerdoa lasmodalidadesdel tráficoporel cual se transporten.”2

En esa tesitura, debemos entender al despacho de mercancías (en lo sucesivo “el despacho”) como el conjunto de ac-tos necesarios e imprescindibles para introducir o extraer las mercancías de nuestro país, hasta que las mismas que-dan a la libre disposición del interesado; sin embargo, teniendo siempre en cuenta, como bien afirma el citado autor, “…unavez cumplidas las formalidades del régimen aduanero al que se destinan,…”.

Por la anterior afirmación, en cuanto a cumplir las formalidades del régimen aduanero a que se destinarán las mercan-cías, es por demás oportuno y necesario analizar y entender cuáles son los diversos y variados regímenes aduaneros a que se refiereelautor.

Además, estudiaremos aquí a qué se re-fierendichosregímenesycómodemanerageneral operan en nuestro país. Al efecto, comenzamosconalgunasdefinicionescon-ceptualesdeloqueesosignifica“régimenaduanero”, para seguir con el apunte acerca de algunas situaciones jurídico-administrati-vas y concluir con el análisis más o menos panorámico de lo que es cada uno de los multicitados regímenes aduaneros.

rEgÍMEnES DEL DESPacHo DE MErcancÍaS En MÉXicoLic. y M.I. José Francisco Plascencia R.* C.P.A. y M.A. José María Sánchez Martínez** C.P.A. y M.A. José Chávez Pérez*** C.P.A. y M.A. José de Jesús Frías****

* Investigador, consultor y litiganteenmateria fiscal. [email protected] ** Profesor Asociado A del Departamento de Contabilidad de CUCEA, Universidad

de Guadalajara. *** Profesor Asociado C del Departamento de Contabilidad de CUCEA, Universidad

de Guadalajara. **** Profesor de tiempo completo. Asistente C de CUCEA, Universidad de Guadalajara.

INTRODUCCIÓN

En otro artículo acerca del tema “El despacho de mercancías”, que nos hemos dado a la tarea de analizar y estudiar, de la manera más amplia posible, comen-tamosladefiniciónquerespectodedichafigura central del comercio exterior haceJosé Othón Ramírez, del Instituto de Inves-tigaciones Jurídicas (IIJ) de la Universidad Nacional Autónoma de México (UNAM).

El mencionado autor señala que el des-pacho de mercancías:

“Es el conjunto de normas jurídicas que regulan los trámites necesarios para efectuar el control aduanero a la entrada y salida de mercancías del territorio na-cional y que deben observar autoridades y administrados.”1

Empero, el autor, considerando que su definición aún no es completa e integral (loqueestotalmentecierto),abundayafir-ma que: “En el despacho, se regula desde el primer acto necesario para introducir o sacar las mercancías del país, hasta que éstas quedan a la libre disposición del interesado,

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CONCEPTO DE RÉGIMEN ADUANERO

Concepto literal

Según el diccionario Pequeño Larousse Ilustrado, un régimen, entre otras cosas, es el: “Conjunto de reglas que se imponen o se siguen. Reglamento que se observa en el modo de vivir y sobre todo de alimentarse: un régimen severo. Forma o gobierno de un Estado…”, etcétera.

Por su parte, aduanero, según el mismo diccio-nario es aquello: “Relativo a la aduana: Tarifa adua-nera…” en tanto que aduana es la: “Administración que percibe los derechos sobre las mercancías importadasoexportadas.Oficinadedichaadminis-tración”,tambiénsedefineéstacomoelorganismogubernamental encargado de controlar y gestionar la entrada y la salida de mercancías a los territorios aduaneros.

En resumen, de manera literal, un régimen aduanero será: el conjunto de reglas a seguir en la administración de los derechos sobre las mercancías importadas y exportadas.

Concepto doctrinal

Según el ya citado José Othón Ramírez del IIJ de la UNAM, los regímenes aduaneros vienen a ser: “…el conjunto de normas que regulan cada una de las modalidades de las importaciones y exportaciones, que permiten establecer cuál es el destino econó-mico que se les dará a las mercancías”.

Sin duda, esta definición es total y cabalmen-te certera para los efectos de este artículo, por lo que cuando se haga referencia al tema, nos estaremos refiriendo, precisamente, a esta con-cepción de régimen aduanero: las normas que regulan cada una de las modalidades que, en el caso, adquiere una importación o exporta-ción, lo que le permite establecer el destino de las mercancías.

GENERALIDADES DE LOS REGÍMENES ADUANEROS EN MÉXICO

Antes de abordar los diversos regímenes aduane-ros vigentes en nuestro país, nos parece oportuno mencionar que tanto el manejo como el alma-cenaje y la misma custodia de las mercancías

cuyofinesel comercioexterior, soncompetencia de las aduanas, atento lo dispone el artículo 14 de la Ley Aduanera (LA), en su primer párrafo, sin per-juicio de que las autoridades otorguen en concesión dichas funciones a los particulares.

Así, nos encontramos con los denominados por la propia norma referida, en su segundo y tercer párrafos, conlosreconocidoscomo“recintofiscal”(manejadoporlaautoridad)yrecintofiscalizado(manejadoporparti-culares que recibieron la concesión), respectivamente.

En ese sentido, para efectos del comercio exterior, víatráficoaéreoomarítimo,lasmercancíasinvaria-blemente quedarán en depósito ante la aduana, pudiendo ser éstasun recinto fiscal o fiscalizado,situación aquella con el propósito de que las mismas sean destinadas a alguno de los regímenes aduaneros. Encambio,sieltráficofueseterrestre,seseguiráotroprocedimiento, según se establezca en las Reglas de Comercio Exterior (RCE).

Finalmente, si las mercancías fuesen explosivas, inflamables, corrosivas, contaminanteso radioac-tivas, generalmente se depositarán en la aduana apropiada, lógicamente, para destinarse a algún régimen aduanero.

Se exceptúa de lo anterior, a los pasajeros inter-nacionales en tránsito que lleguen a nuestro país, los cuales, por así disponerlo el artículo 24 de la LA: “…podrán dejar sus mercancías en depósito ante la aduana, aun y cuando no se vayan a destinar a un régimen aduanero”.

Es oportuno mencionar que las mercancías que se encuentren en depósito ante la aduana podrán ser motivo de actos de conservación, examen y toma demuestras,siemprequenosealtereomodifiquesu naturaleza o las bases gravables para fines aduaneros. Sin embargo, al autorizarse la toma de muestras se pagarán las contribuciones y cuotas compensatorias que a ellas correspondan.

Se encuentran en depósito ante la aduana las mercancías, según Jorge Alberto Moreno, et al., cuando en: “…la acción previa voluntaria a la que se somete una mercancía de comercio exterior que se destinará a un régimen aduanero, o que bien podrá retornarse al extranjero la de esa procedencia y reincorporarse al territorio nacio-nal las de ese origen, quedando en suspenso

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el cumplimiento de las obligaciones fiscales y regulaciones y restricciones no arancelarias apli-cables, hasta que la mercancía se presente ante el mecanismo de selección aleatoria”.3

MARCO JURÍDICO DE LOS REGÍMENES ADUANEROS

Comoes lógico pensar, la norma que define losdiversos regímenes que en materia aduanera hay en nuestro país es la LA.

Así, el artículo 90, es el precepto que relaciona y establece los seis regímenes vigentes en México, de la siguiente forma:

Las mercancías que se introduzcan al territorio nacional o se extraigan del mismo, podrán ser desti-nadas a alguno de los regímenes aduaneros siguientes:

A. Definitivos.

I. De importación.II. De exportación.

B. Temporales.

I. De importación.

a) Para retornar al extranjero en el mismo estado.

b) Para elaboración, transformación o re-paración en programas de maquila o de exportación.

II. De exportación.

a) Para retornar al país en el mismo estado.b) Para elaboración, transformación o repa-

ración.C. Depósito Fiscal.D. Tránsito de mercancías.

I. Interno.II. Internacional.

E. Elaboración, transformación o reparación en recinto fiscalizado.

F. Recinto fiscalizado estratégico.

REGÍMENES DEFINITIVOS

Es oportuno señalar aquí que, de los regímenes relacionados, los insertos en la letra A., esto es, los denominados por la ley como definitivos, según determina el artículo 95 de la LA, se en-contrarán sujetos al pago de los impuestos al comercio exterior y, en su caso, cuotas com-pensatorias, así como al cumplimiento de las demás obligaciones en materia de regulaciones y restricciones no arancelarias y de las formali-dades para su despacho. En cuanto a los restan-tesregímenes,segúndefinelacitadaleyenotrosartículos, lo anterior ocurrirá cuando se den o realicenotrassituacionesdiversasyespecíficas.

Por lo anterior, el artículo 91 de la LA, determina que los agentes y apoderados aduanales señalarán en el pedimento el régimen aduanero que solicitan para las mercancías y manifestarán, bajo protesta de decir verdad, el cumplimiento de las obligaciones y formalidades inherentes al mismo, incluyendo el pago de las cuotas compensatorias.

Sin embargo, hay que señalar que el desisti-miento aduanero, sin duda, procederá hasta an-tes de que se active el mecanismo de selección automatizado (conocido como semáforo fiscal), toda vez que así lo señala el artículo 93, primer párrafo, para efectos de que retornen las mer-cancías de procedencia extranjera o se retiren de la aduana las de origen nacional. También procederá el desistimiento en el caso previsto en la fracción III del artículo 120 de esta ley, esto es, cuando las mercancíasseencuentrenendepósitofiscalparaquesedestinenluegoaunrégimendefinitivooderetorno de las mismas.

Señala, por su parte, el segundo párrafo del mencionado artículo, que en tratándose de exportacionesqueserealicenenaduanasdetráficoaéreo o marítimo, el desistimiento procederá inclusi-ve después de que se haya activado el mecanismo de selección automatizado. En este caso se podrá permitir el tránsito de las mercancías a una aduana distintaoaunalmacénparasudepósitofiscal.

Empero, el cambio de régimen aduanero sólo procede en los casos en que la LA lo permita y siempre que se cumplan las obligaciones en materia de cuotas compensatorias, demás regulaciones y restricciones no arancelarias y precios estimados

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exigibles para el nuevo régimen solicitado en la fecha de cambio de régimen.

Finalmente, por lo establecido en el artículo 94 de la LA:

Si por accidente se destruyen mercancías so-metidas a alguno de los regímenes temporales de importación o de exportación, depósito fiscal o tránsito, no se exigirá el pago de los impuestos al comercio exterior, ni de las cuotas compensatorias, pero los restos seguirán destinados al régimen inicial, salvo que las autoridades aduaneras autoricen su destrucción o cambio de régimen. Asimismo, las personas que hubieran importado temporalmente mercancías que no puedan retornar al extranjero por haber sufrido algún daño, podrán considerar como retornadas dichas mercancías, siempre que cumplan con los requisitos de control que establezca la Secretaría mediante reglas.


Como se puede ver en la lectura del artículo transcrito,el régimendefinitivode lasmercancíasse subdivide tanto en la importación como en la exportación de las mismas. Así, se entiende por régimendeimportacióndefinitivalaentradademer-cancías de procedencia extranjera para permanecer en el territorio nacional por tiempo ilimitado, según reza el artículo 96 de la propia LA.

Por su parte, se entiende como régimen de exportación definitiva la consistente en la salida de mercancías del territorio nacional para perma-necer en el extranjero por tiempo ilimitado, atento a lo dispuesto por el artículo 102 de la misma norma aduanera. Se afirma, por todo lo antes expuesto, que en este régimen, la mercancía adquiere la calidad de “nacionalizada”.

REGÍMENES TEMPORALES

En el caso de los regímenes temporales, la regla genérica es que ciertas obligaciones de los sujetos que las realizan queden en suspenso hasta conocer el destino de las mercancías sujetas al mismo, pero se deben cumplir otras, según se puede corroborar más adelante.

Así, en tratándose de exportación temporal, por lo determinado en el artículo 113, de la LA, no se pagarán los impuestos al comercio exterior, pero se cumplirán las obligaciones en materia de regulaciones y restricciones no arancelarias y formalidades para el despacho de las mercancías destinadas a ese régimen.

Sin embargo, los contribuyentes podrán cambiar el régimen de exportación temporal a definitiva cumpliendo con los requisitos establecidos por la ley y que ya se han señalado.

Es oportuno comentar aquí, que se entiende por régimen de exportación temporal para retornar al país en el mismo estado: “la salida de las mercancías nacionales o nacionalizadas para permanecer en el extranjeropor tiempo limitadoy conunafinalidadespecífica,siemprequeretornendelextranjerosinmodificaciónalguna”,segúnexpresaelartículo115de la norma aduanera.

Asimismo, es de resaltar que la LA autoriza la salida de las mercancías bajo el régimen a que se refiereelartículo115delaley,porplazosdeseisme-ses, un año, y prorrogarse por otro plazo semejante.

En el caso del régimen de exportación para elaboración, transformación o reparación, por lo señalado por el artículo 117 del mismo precepto aduanero, se autoriza la salida del territorio nacio-nal de mercancías hasta por dos años. Este plazo podrá ampliarse hasta por un lapso igual, mediante rectificaciónalpedimentoquepresenteelexporta-dor por conducto de agente o apoderado aduanal, o previa autorización cuando se requiera un plazo mayor, de conformidad con los requisitos previstos por el reglamento de la ley.

Así, al retorno de las mercancías se pagará el impuesto general de importación (IGI) que corres-ponda al valor de las materias primas o mercan-cías extranjeras incorporadas, así como el precio de los servicios prestados en el extranjero para su transformación, elaboración o reparación, de conformidad con la clasificación arancelaria de lamercancía retornada.

RÉGIMEN DE DEPÓSITO FISCAL

Elrégimendedepósitofiscal,atentoaloseñaladoen el artículo 119 de la misma LA indica:

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…consiste en el almacenamiento de mercancías de procedencia extranjera o nacional en almacenes generales de depósito que puedan prestar este servicio en los términos de la Ley General de Organizaciones y Actividades Auxiliares del Crédito y además sean autorizados para ello, por las autoridades aduaneras. ...

Elrégimendedepósitofiscalsematerializaunavez determinados los impuestos al comercio exterior y las cuotas compensatorias; empero, sin el pago correspondiente, hasta que se retiren las mismas de aquél. Este régimen también tiene el carácter de suspensivo del pago de los impuestos.

Cabe destacar que, por así disponerlo el tercer párrafo del mismo artículo, para destinar las mercan-cíasal régimendedepósitofiscal,seránecesariocumplir en la aduana de despacho con las regula-ciones y restricciones no arancelarias aplicables a este régimen, así como acompañar el pedimento con la carta de cupo. Dicha carta se expedirá por el almacén general de depósito o por el titular del local destinado a exposiciones internacionales, se-gún corresponda, y en ella se consignarán los datos del agente o apoderado aduanal que promoverá el despacho.

Sin embargo, si sucediera que la mercancía sujeta a dicho régimen no hubiese arribado al alma-cén general de depósito por caso fortuito o fuerza mayor, sólo puede considerarse afecta al régimen transitorio mencionado pero no a otro, ya que no pudo perfeccionarse el de importación y, por ende, no existe obligación de pagar el impuesto general relativo, según pronunciamiento del Octavo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Cir-cuito en tesis aislada No. I.8.A.102.A, visible en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, de marzo de 2006, que se reproduce a la letra:

DEPÓSITO FISCAL. SI POR CASO FORTUITO O FUERZA MAYOR LA MERCANCÍA OBJETO DE DICHO RÉGIMEN ADUANERO NO ARRI-BA AL ALMACÉN GENERAL DE DEPÓSITO, NO PUEDE CONSIDERARSE IMPORTADA Y, POR ENDE, NO SE CAUSA EL IMPUESTO GENERAL RELATIVO.- Del artículo 119 de la Ley Aduanera se advierte que el régimen aduanero de depósito fiscal se constituye desde el momento

en que se cumple con las regulaciones y restric-ciones no arancelarias aplicables, acompañando el pedimento respectivo con la carta de cupo expedida por el almacén general de depósito o por el titular del local destinado a exposiciones internacionales, según sea el caso. Ahora bien, en el caso de que la mercancía sujeta a dicho régimen no haya arribado al almacén general de depósito por caso fortuito o fuerza mayor, sólo puede considerarse afecta al régimen transitorio mencionado pero no a otro, ya que no pudo perfeccionarse el de importación, y, por ende, no existe obligación de pagar el impuesto general relativo.

OCTAVO TRIBUNAL COLEGIADO EN MATERIA ADMINISTRATIVA DEL PRIMER CIRCUITO.

Amparo directo 488/2004.- Milemiglia, S.A. de C.V.- 7 de marzo de 2005.- Mayoría de votos.- Disiden-te: Clementina Flores Suárez.- Ponente: Adriana Leticia Campuzano Gallegos.- Secretaria: Rebeca Nieto Chacón.

Por último, según el cuarto párrafo del artículo 119, podemos entender que las mercancías se encuentran bajo la custodia, conservación y responsabilidad del almacén general de depósito en el que quedarán al-macenadasbajoelrégimendedepósitofiscal,desdeel momento en que éste expida la carta de cupo mediante la cual acepta almacenar la mercancía, debiendo transmitir la carta de cupo mediante su sistema electrónico al del Servicio de Administración Tributaria (SAT), informando los datos del agente o apoderado aduanal que promoverá el despacho.

En ese mismo sentido, hay que señalar que, por así disponerlo la LA (artículo 120), las mercancías endepósitofiscalpodránretirarsedelmismo,paraimportarse definitivamente si son de procedenciaextranjera; exportarse definitivamente si son de procedencia nacional; retornarse al extranjero las de esa procedencia o reincorporarse al mercado las de origen nacional, cuando los beneficiariosse desistan de este régimen, así como importarse temporalmente por maquiladoras o por empresas con programas de exportación autorizados.

Las mercancías podrán retirarse de manera total o parcialparasucambioarégimendefinitivopagandolos impuestos al comercio exterior y el derecho de

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trámite aduanero, una vez que se ingrese la mer-cancía al depósito.

TRÁNSITO DE MERCANCÍAS

Según el artículo 124, el régimen de tránsito de mer-cancíasconsisteensutraslado,bajocontrolfiscaldeunaaduanaaotra,porloquelaLAclasificaeltránsito en interno e internacional.

Se considera que el tránsito de mercancías tiene el carácter de interno cuando se realice alguno de los supuestos establecidos por el artículo 125, que a la letra señala los siguientes:

I. La aduana de entrada envíe las mercancías de procedencia extranjera a la aduana que se encargará del despacho para su importación.

II. La aduana de despacho envíe las mercancías nacionales o nacionalizadas a la aduana de salida, para su exportación.

III. La aduana de despacho envíe las mercancías importadas temporalmente en programas de maquila o de exportación a la aduana de salida, para su retorno al extranjero.

El régimen de tránsito interno se promoverá por conducto de agente o apoderado aduanal, conforme lo determina el artículo 127 de la LA vigente.

Por su parte, se considerará que el tránsito de mercancías es internacional, de acuerdo con el artículo 130 de la misma norma aduanera, cuando se realice conforme a alguno de los siguientes supuestos:

I. La aduana de entrada envíe a la aduana de salida las mercancías de procedencia extranjera que lleguen al territorio nacional con destino al extranjero.

II. Las mercancías nacionales o nacionalizadas se trasladen por territorio extranjero para su reingreso al territorio nacional.

Finalmente, en tratándose del tránsito in-ternacional por territorio nacional, el mismo se promoverá por conducto de agente aduanal,

pero cumpliendo ciertos requisitos contemplados por el artículo 131 de la misma norma aduanera.

ELABORACIÓN, TRANSFORMACIÓN O REPARACIÓN EN RECINTO FISCALIZADO

En relación con este régimen, el artículo 135 de la LA lo determina como el que consiste en la intro-ducción de mercancías extranjeras o naciona-les, a los recintos fiscales para su elaboración, transformación o reparación, para ser retornadas al extranjero o para ser exportadas, en su caso.

La introducción de mercancías extranjeras bajo este régimen se sujetará al pago del IGI solamen-te en ciertos casos (vid. el artículo 63-A) y de las cuotas compensatorias correspondientes. El IGI se deberá determinar al destinar las mercancías a este régimen.

Por las características del régimen, en ningún casopodránretirarsedelrecintofiscallasmercan-cías destinadas a este régimen, si no es para su retorno al extranjero o exportación.

Cabe señalar que las autoridades aduaneras po-dránautorizarquedentrodelosrecintosfiscalizados,las mercancías en ellos almacenadas puedan ser objeto de elaboración, transformación o reparación en los términos de este artículo.

Las mercancías nacionales se considerarán exportadas para los efectos legales correspon-dientes, al momento de ser destinadas al régimen previsto en este artículo.

RECINTO FISCALIZADO ESTRATÉGICO

El último de los regímenes contemplados por la LA, es el denominado como “Recinto fiscalizadoestratégico”,yesdefinidoporelartículo135-Benlos siguientes términos:

…consiste en la introducción, por tiempo limitado, de mercancías extranjeras, nacionales o nacionaliza-das, a los recintos fiscalizados estratégicos, para ser objeto de manejo, almacenaje, custodia, exhibición, venta, distribución, elaboración, transformación o reparación,…

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Este régimen se sujeta a los siguientes requisitos:

I. No se pagarán los impuestos al comercio exterior ni las cuotas compensatorias, salvo tratándose de mercancías extranjeras, en los casos previstos en el artículo 63-A de esta Ley.

II. No estarán sujetas al cumplimiento de las regulaciones y restricciones no arancelarias y nor-mas oficiales mexicanas, excepto las expedidas en materia de sanidad animal y vegetal, salud pública, medio ambiente y seguridad nacional.

III. Las mermas resultantes de los procesos de elaboración, transformación o reparación no causa-rán contribución alguna ni cuotas compensatorias.

IV. Los desperdicios no retornados no causarán contribuciones siempre que se demuestre que han sido destruidos cumpliendo con las disposiciones de control que para tales efectos establezca el Servicio de Administración Tributaria mediante reglas. Para destinar las mercancías al régimen de recinto fiscalizado estratégico, se deberá tramitar el pedimento respectivo o efectuar el registro a través de medios electrónicos que señale el Servicio de Administración Tributaria mediante reglas, determi-nando las contribuciones y cuotas compensatorias que correspondan.

A partir de la fecha en que las mercancías nacio-nales o nacionalizadas queden bajo este régimen, se entenderán exportadas definitivamente.

Sin embargo, y por así disponerlo el artículo 135-C, de la misma LA, las mercancías extran-jeras que se introduzcan a este régimen podrán permanecer en los recintos fiscalizados por untiempo limitado de hasta dos años, habiendo al-gunas salvedades totalmente relacionadas con su depreciación en términos de la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR).

Por último, hay que señalar que las mercan-cías que se introduzcan al régimen de recinto fiscalizadoestratégicopodrán retirarsededichorecinto para:

1. Importarsedefinitivamente,sisondeprocedenciaextranjera.

2. Exportarsedefinitivamente,sisondeprocedencianacional.

3. Retornarse al extranjero las de esa procedencia o reincorporarse al mercado las de origen nacio-nal,cuandolosbeneficiariossedesistandeesterégimen.

4. Importarse temporalmente por maquiladoras o por empresas con programas de exportación autorizados por la Secretaría de Economía.

5. Destinarsealrégimendedepósitofiscal.

Durante el plazo de vigencia del régimen, las mercancías podrán retirarse para su importación cumpliendo con las disposiciones que determine el SAT mediante reglas.

Es oportuno comentar que las facilidades que este régimen ha traído a las operaciones de co-mercio exterior, ha generado también ciertas in-quietudes a los sujetos que las realizan, alegando que el régimen pudiera violentar el principio o garan-tía de equidad tributaria (el trato igual a los iguales y desigual a los desiguales), que es establecido por el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos.

A ese respecto, la Tesis Aislada 2a. XIX/2005, de la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación (SCJN), visible en la página 349 del Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta XXI, de febrero de 2005, determina que el régimen aduaneroderecintofiscalizadoestratégico,adife-renciadelossujetosalrégimendeimportacióndefi-nitiva, no transgrede el principio de equidad tributaria, porque en esencia, este último régimen supone su retorno al extranjero, lo que debe entenderse como un supuesto de no causación del tributo. La tesis íntegra se reproduce a continuación:

PRODUCCIÓN Y SERVICIOS. LOS AR-TÍCULOS 8o., FRACCIÓN I, INCISO G) Y 13, FRACCIÓN I, SEGUNDO PÁRRAFO, DE LA LEY DEL IMPUESTO ESPECIAL RELATIVO, QUE ESTABLECEN QUE NO SE PAGARÁ POR LA ENAJENACIÓN O INTRODUCCIÓN AL PAÍS DE BIENES SUJETOS AL RÉGIMEN ADUANERO DE RECINTO FISCALIZADO ESTRATÉGICO, NO TRANSGREDEN EL PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA (LE-GISLACIÓN VIGENTE EN 2003).- El hecho de que los citados preceptos establezcan que no se

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pagará el impuesto relativo por la enajenación o introducción al país de bienes sujetos al régimen aduanero de recinto fiscalizado estratégico, a di-ferencia de los sujetos al régimen de importación definitiva, no transgrede el principio de equidad tributaria contenido en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, porque de los artículos 90, 96 y 135-B de la Ley Aduanera, se advierte que por régimen de importación definitiva debe entenderse la entrada de mercancías de procedencia extranjera al territorio nacional para permanecer en él por tiempo ilimi-tado, mientras que el régimen aduanero de recinto fiscalizado estratégico consiste en la introducción, por tiempo limitado, de mercancías extranjeras a los mencionados recintos para realizar su manejo, almacenaje, custodia, exhibición, venta, distribución, elaboración, transformación o reparación; de ahí que exista una diferencia notable entre las personas físicas o morales que enajenan o importan bienes bajo esos regímenes, consistente en la temporalidad en la introducción de las mercancías al territorio nacional, ilimitada, por un lado, que es cuando se considera su permanencia definitiva en él y que es objeto del impuesto, y por tiempo limitado, por el otro, que supone su retorno al extranjero, lo que debe entenderse como un supuesto de no causación del tributo.

Amparo en revisión 1447/2004.- Casa Cuervo, S.A. de C.V.- 26 de noviembre de 2004.- Cinco votos.- Ponente: Margarita Beatriz Luna Ramos.- Secretario: Óscar Zamudio Pérez.

Ejecutoria: Registro No. 19512 Asunto: Amparo en revisión

1447/2004 Promovente: Casa Cuervo, S.A. de C.V. Localización: 9a. Época; 2a. Sala; Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta; XXIII, Mayo de 2006; Pág. 641.

CONCLUSIONES

De lo comentado y analizado en el presente artículo po-demos sacar algunas conclusiones y consideraciones.

Los diversos regímenes establecidos por la LA dan un amplio espectro en las posibilidades de los importadores y exportadores de mercancías en nuestro país, con lo que planeándose la operación de que se trate se estará en una situación de pago de arancel, cuota compensatoria y cumpli-miento de las regulaciones, y las restricciones no arancelarias(régimendefinitivo)osolamentepago,o sólo cumplimiento, o inclusive sin el pago de todos los impuestos, según convenga a los intereses de los im portadores o exportadores (demás regímenes).

Dicha conclusión, de manera más técnica, viene asignificarquelosimportadoresolosexportadores,aprovechan el derecho de “suspender temporalmen-te el pago de los impuestos”, garantizando, en su caso,elcréditofiscalrespectivo.

Una consideración respecto del tema, es en el sentido de que el mismo y el propio derecho aduanero debiera ser más importante en los planes de estudio de las carreras de derecho, contaduría pública y negocios internacionales, por lo menos, dada la importancia del comercio exterior y la poca difusiónyestudiode losgrandestemas,figuraseinstituciones que lo integran. Esto por la importancia que en la economía nacional posee el intercambio de mercancías con el exterior.

Referencias bibliográficas

1 Ramírez, José Othón, Diccionario Jurídico Mexicano, Instituto de Investigaciones Jurídicas de la UNAM, UNAM-Porrúa.

2 Ibid.

3 MorenoCastellanos, JorgeAlberto;TrejoVargas,Pedro yMorenoValdez,Hadar,Comercio exterior sin barreras,TaxEditores,2a.ed.,México,2007,p.48.

Fuentes

Ley del Impuesto Especial sobre Producción y Servicios. Reglamento de la Ley del Impuesto Especial sobre Producción y Servi-

cios.

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El artículo 20 de la Ley General de Sociedades Mercantiles (LGSM) dispone una obligación para las empresas:

De las utilidades netas de toda sociedad, deberá separarse anualmente el cinco por ciento, como mínimo, para formar el fondo de reserva, hasta que importe la quinta parte del capital social.

El fondo de reserva deberá ser reconstituido de la misma manera cuando disminuya por cualquier motivo.

El siguiente criterio interpreta la disposición anterior de la siguiente manera:

Quinta ÉpocaRegistro: 384240Instancia: Sala AuxiliarTesis AisladaFuente: Semanario Judicial de la FederaciónCXXVIMateria(s): AdministrativaTesis: Página: 513

SOCIEDADES MERCANTILES, LEY GENERAL DE. CONSTITU-CIÓN DEL FONDO DE RESERVA.- En el artículo 20 de la Ley General de Sociedades Mercantiles, se consignan dos obligaciones: la de constituir la reserva legal por el 20% del capital social y la de destinar a ese objeto el 5% de las utilidades netas de cada ejercicio; por consiguiente resulta que no puede quedar al arbitrio de los socios disminuir esos porcentajes, pero sí

rESErVa LEgaL, ¿QuiÉn La tiEnE?Mtro. René Ruiz Rojas

Contador público certificado. Licenciado en derecho. Maestro en derecho fiscal. Expositor en materia tributaria para diversas instituciones.Director general del “Despacho Ruiz Rojas y Cía., Contadores Públicos y Abogados Fiscalistas”. Catedrático a nivel de posgrado. El primer miércoles de cada mes comenta temas tributarios en el programa de radio Visión Fiscal (www.argoscursaradio.com). www.despachoruizrojas.com, [email protected]

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aumentarlos, sólo que cualquier aumento no es ya una obligación legal, sino acto potestativo de los integrantes de la sociedad y por consiguiente ese exceso voluntario debe causar el impuesto sobre dividendos por pertenecer a las utilidades repartibles, aunque por voluntad de los socios no hubiesen sido repartidas.

Revisión fiscal 86/53.- Secretaría de Hacienda y Crédito Público (Compañía Agrícola y de Fuerza Eléctrica del Río Conchos, S.A.).- 17 de noviembre de 1955.- Mayoría de tres votos.- Ausente: Rafael Matos Escobedo.- Disidente: Ángel González de la Vega.- Ponente: Felipe Tena Ramírez.


Por su parte, la Real Academia Española hace lo propio en relación con el concepto de reserva: “Guarda o custodia que se hace de algo o prevención de ello para que sirva a su tiempo.”

El Instituto de Investigaciones Jurídicas de la UNAM, considera a la reserva como: “Término empleado en el derecho de sociedades para significarelporcentajelegalovoluntarioquedelas utilidades obtenidas por la sociedad durante el ejercicio social correspondiente se excluye de la distribución para destinarlo a cubrir sus pérdidas o acrecentar el capital social.”

Nosparecequeaprobadoelestadofinancieroen asamblea ordinaria, debe en forma automática darse paso a la constitución de la reserva de 5% como mínimo, pues recordemos que en este tipo de asamblea es donde se discute, aprueba o mo-dificaelinformedelosadministradores,quedebehacerse de manera anual, si no existe estatuto contrario. El informe del resultado obtenido en un ejercicio social permite conocer la utilidad o pérdida, en su caso (artículo 172 de la LGSM).

Las reservas que se comentan, pueden ser de tres tipos:

1. Reserva legal: es aquella que por dispo-sición de la ley debe ser extraída de la utilidad, como mínimo 5% (artículo 20 de la LGSM).

2. Reserva estatutaria: es aquella que se en-cuentra impuesta por los socios dentro de los estatutos constitutivos, ya sea que se haga cuando la empresa es creada o en alguna modificaciónalosmismos.

3. Reserva voluntaria: es aquella que se cons-tituyeconunmotivoofinespecífico.

Ejemplifiquemos en números la reserva legal:

CASO A:

Capital social $3’000,000.005a. parte $600,000.00Utilidad del ejercicio 2009 $2’000,000.00Reserva legal (5%) $100,000.00

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En lo sucesivo la empresa tendrá como tope para integrar la reserva hasta $600,000.00, por tanto, la cantidad a complementar, tomando en cuenta el fondo creado por el ejercicio social 2009, será de $500,000.00.

CASO B:

Capital social $500,000.005a. parte $100,000.00Utilidad del ejercicio 2009 $2’000,000.00Reserva legal (5%) $100,000.00

En este caso, la entidad en lo sucesivo no es-tará obligada a separar de las utilidades obtenidas porcentaje alguno, en virtud de que la condicio-nante de "hasta” se ha cumplido; sin embargo, de continuar extrayendo a los resultados favorables no hay daño alguno.

De la exigencia claramente establecida, pode-mos señalar que la reserva tiene las siguientes ocho características:

1. Formado el fondo mínimo, dicha cantidad no debe ser distribuida entre socios.

2. Depende de la utilidad del ejercicio, lo que supone que en el caso de pérdida los socios no están obligados a aportar cantidad alguna para crear forzosamente la reserva.

3. Puede darse el caso que en lo sucesivo, por cumplir con el tope, no deba separarse can-tidad alguna por reserva al haberse cumplido con los límites legales.

4. El propósito es prevenir un suceso que deme-rite el capital social que provoque causal de disolución de la sociedad conforme a la frac-ción V del artículo 229 de la LGSM.

5. Tienequeserfijadaenlosestatutosalmomen-to de constituirse la sociedad; sin embargo, si se omite tal requisito como parte de los estatutos, los administradores deberán crear el fondo con el porcentaje de ley (artículos 5o.; 6o., fracción XI y último párrafo, y 8o. de la LGSM).

6. Puedefijarseunporcentajesuperiora5%.7. No puede disminuirse, lo que supone que al

aplicarlo por una pérdida deberá en lo sucesivo ser reconstituido.

8. La empresa sólo puede disponer para distribuir de sus utilidades entre los socios 95% de lo neto obtenido.

Asimismo, podemos enumerar los siguientes beneficiosalcrearunfondodereservalegal:

1. Creación de un fondo para enfrentar posibles pérdidas.

2.Mitigarelestadofinancierocondéficit.3. Posibilidad de reparto entre socios a pesar de

obtener pérdidas.

¿Es posible acordar no fijar la creación de la reserva legal?

La interrogante anterior encuentra respuesta adecuada en el artículo 21 de la LGSM, que al tenor dispone:

Son nulos de pleno derecho los acuerdos de los administradores o de las juntas de socios y asambleas, que sean contrarios a lo que dis-pone el artículo anterior. En cualquier tiempo en que, no obstante esta prohibición, apareciere que no se han hecho las separaciones de las utilidades para formar o reconstituir el fondo de reserva, los administradores responsables quedarán ilimitada y solidariamente obligados a entregar a la sociedad, una cantidad igual a la que hubiere debido separarse.

Quedan a salvo los derechos de los admi-nistradores para repetir contra los socios por el valor de lo que entreguen cuando el fondo de reserva se haya repartido.

No se entenderá como reparto la capitalización de la reserva legal, cuando esto se haga, pero en este caso deberá volverse a constituir a partir del ejercicio siguiente a aquel en que se capitalice, en los términos del artículo 20.

De lo anterior, es procedente manifestar que no tendrá ningún efecto jurídico acordar no establecer la reserva, puesto que se trata de un imperativo que por ley debe dársele cumplimiento y que en caso de omisión a ser constituida la empresa no es razón para cum-plir con lo ordenado.

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Es importante advertir a los administradores el sumo cuidado que deben poner durante su encomienda, en el sentido de que antes de distri-buir las utilidades entre los socios, deben extraer del mismo lo correspondiente a la reserva legal, pues de no hacerlo incurren en responsabilidad que puede afectarles de manera inmediata y provisional en su patrimonio personal, en la parte que omitió separar como reserva.

Ejemplifiquemosloanterior:

Utilidad neta $2´000,000.00Reserva legal que debió separarse $100,000.00Utilidad repartida entre socios $2´000,000.00

El administrador o administradores tendrían que tomar de su bolsillo el importe de $100,000.00 para crear el fondo de reserva en el caso de que los acreedores de la empresa no pudieran cobrar por falta de recursos o bienes. Evidente-mente esta responsabilidad tiene el carácter de provisional, puesto que una vez pagado por parte del responsable en vía de juicio les exigirá los $100,000.00 a los socios que recibieron la distri-bución de las utilidades que no fueron afectadas por la reserva de ley.

La expresión repetirsignificaelreclamoauntercero de lo que se ha sufrido y la disposición del artículo 21 que se analiza prevé que los adminis-tradores (una vez que han respondido de manera ilimitada y solidaria) pueden hacer el reclamo a lossocios,cuyobeneficiofueindebidoporquenodebieron percibir las utilidades al 100% puesto

que había que separar la reserva legal de 5%, en consecuencia, toca a los accionistas regresar las cantidades que correspondan.

Por último, conviene señalar que en caso del incumplimiento de los administradores de la reser-va legal que se analiza, los socios o acreedores pueden exigir su efectividad en juicio sumario, lo que supone brevedad de tiempo, cuya caracte-rística resulta imposible en los juicios conocidos como ordinarios.

Para sostener lo anterior, resulta indispen-sable transcribir el artículo 22 de la LGSM, que dispone:

Para hacer efectiva la obligación que impone a los administradores el artículo anterior, cualquier socio o acreedor de la sociedad podrá demandar su cumplimiento en la vía sumaria.

El trabajo tributario hoy día ocupa demasiado tiempo por el cúmulo de obligaciones, tanto de forma como de fondo, esto provoca en algunos casos, omitir tomar en cuenta algunas exigencias como es la reserva legal en el derecho societario, es por ello que este artículo tuvo como propósito recordarnos la obligación establecida, ya sea por ley o por estatuto, la cual tendrá que acatarse inevitablemente, pues de no hacerlo, como ya se demostró, puede afectar la parte económica de quien administra la sociedad, así que resta revisar el cumplimiento, la importancia y alcance para evitar malestares emocionales y legales innecesarios.

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La penalización del lavado de dinero en México data de 1989. La última medida adoptada en el país contra el lavado de dinero fue en 2004 con la creación de la

Unidad de Inteligencia Financiera, dependiente de la Secretaría de Hacienda y Crédi-to Público (SHCP) como parte de una estrategia integral para prevenir y combatir el blanqueodedineroyelfinanciamientoalterrorismo.

LAVADO DE DINERO

Ladefinicióndelavadodedineroseencuentraenelartículo400-bis2 del Código Penal Federal (CPF) que señala:

Se impondrá de cinco a quince años de prisión y de mil a cinco mil días multa al que por sí o por interpósita persona realice cualquiera de las siguientes conductas: adquiera, enajene, administre, custodie, cambie, deposite, dé en garantía, invierta, transporte o transfiera, dentro del territorio nacional, de éste hacia el extranjero o a la inversa, recur-sos, derechos o bienes de cualquier naturaleza, con conocimiento de que proceden o representan el producto de una actividad ilícita, con alguno de los siguientes propósitos: ocultar o pretender ocultar, encubrir o impedir conocer el origen, localización, destino o propiedad de dichos recursos, derechos o bienes o alentar alguna actividad ilícita.

La misma pena se aplicará a los empleados y funcionarios de las instituciones que integran el sistema financiero, que dolosamente presten ayuda o auxilien a otro para

LicenciadoencontaduríaporlaUNAM,certificado.ExpositorenelIEEyenelSAT,asícomoendiversoscolegiosdecontadorespúblicosyuniversidades.Consultorfiscalindependiente.Autordeloslibros:La reforma 2008 para salarios en el impuesto sobre la renta; Los ingresos asimilados a salarios; Análisis integral del nuevo impuesto empresarial a tasa única. Alcances, riesgos y alternativas; 500 preguntas y respuestas sobre sueldos y asimilados 2008, Régimen fiscal de sueldos y asimilados a salarios 2009 en 585 preguntas y respuestas, y el IETU de editorial ISEF. Presidente de la Comisión de Seguridad Social e Infonavit en la AMCP, Colegio Profesional en el Distrito Federal, A.C. Director de “Reingeniería Fiscal Patrimonial”. [email protected]

ProPuESta DE LEY Para La PrEVEnciÓn E iDEntiFicaciÓn DE oPEracionES con rEcurSoS DE ProcEDEncia iLÍcita Y FinanciaMiEnto aL tErroriSMo1

L.C.C. Eduardo López Lozano

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la comisión de las conductas previstas en el párrafo anterior, sin perjuicio de los procedi-mientos y sanciones que correspondan conforme a la legislación financiera vigente.

(El uso de negrillas y negrillas cursivas dentro del texto es nuestro.)

La pena prevista en el primer párrafo será au-mentada en una mitad cuando la conducta ilícita se cometa por servidores públicos encargados de prevenir, denunciar, investigar o juzgar la comisión de delitos. En este caso, se impondrá a dichos servidores públicos, además, inhabilitación para desempeñar empleo, cargo o comisión públicos hasta por un tiempo igual al de la pena de prisión impuesta. En caso de conductas previstas en este artículo, en las que se utilicen servicios de institucionesqueintegranelsistemafinanciero,para proceder penalmente se requerirá la denuncia previa de la SHCP.

Cuando dicha Secretaría, en ejercicio de sus facultades de fiscalización, encuentre elementos que permitan presumir la comisión de los delitos referidos en el párrafo anterior, (lavado de dinero)3 deberá ejercer respecto de los mismos las facultades de comprobación que le confieren las leyes y, en su caso, denunciar hechos que probablemente puedan constituir dicho ilícito.

Para efectos de este artículo se entiende que son producto de una actividad ilícita, los recur-sos, derechos o bienes de cualquier naturaleza, cuando existan indicios fundados o certeza

de que provienen directa o indirectamente, o representan las ganancias derivadas de la co-misión de algún delito y no pueda acreditarse su legítima procedencia.

Para los mismos efectos, el sistema financiero se encuentra integrado por las instituciones de crédito, de seguros y de fianzas, almacenes generales de depósito, arrendadoras financieras, sociedades de ahorro y préstamo, sociedades financieras de objeto limitado, uniones de crédito, empresas de factoraje financiero, casas de bolsa y otros intermediarios bursátiles, casas de cambio, administradoras de fondos de retiro y cualquier otro intermediario financiero o cambiario.

(El uso de negrillas y negrillas cursivas dentro del texto es nuestro.)

Por otra parte el artículo 108 del Código Fiscal de la Federación (CFF) establece en el tercer párrafo dos situaciones vinculadas al lavado de dinero:

(1.)4 El delito de defraudación fiscal y el delito (de lavado de dinero) previsto en el artículo 400 Bis del Código Penal Federal, se podrán perseguir simultáneamente. (2.) Se presume cometido el delito de defraudación fiscal cuando existan ingresos derivados de operaciones con recursos de procedencia ilícita.


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Es decir, que la ley presume la comisión de ambos delitos simultá-neamente: que los defraudadores fis-cales están lavando dinero y que los lavadores de dinero son defraudadores fiscales.

Aunque se calcula entre 25,000 y 35,000 millones de dólares anuales el lavado de di-nero5enMéxico,nohayestimacionesoficialesdedichoilícitoatravésdelsistemafinanciero(aunque se presume que muchas operaciones de la economía formal podrían derivarse del mismo).

Como se puede observar, la SHCP es el ente encargado del rastreo de negocios, perseguir, investigar, denunciar y querellarse por este ilí-cito. La iniciativa pretende dar más facultades a dicha Secretaría como entidad eje del combate del lavado de dinero a través de operaciones con vehículos, casas, joyas y cualquier fuente de ingresosyfinanciamientode losgruposdelcrimenorganizado,elnarcotráficoyelterrorismo.De aprobarse por el Congreso entraría en vigor en 2011.

Con esta iniciativa (que contiene la mayoría de las 40 recomendaciones que sugirió a Méxi-co el Grupo de Acción Financiera Internacional –GAFI– desde el año 2008) el ejecutivo propone crear la “ley para la prevención e identifica-ción de operaciones con recursos de proce-dencia ilícita y financiamiento al terrorismo”; Con ella, la SHCP tendría facultades, incluso para disponer de las fuerzas policiacas cuando lo requiera: “La Secretaría para el ejercicio de lasfacultadesqueleconfierenlapresenteley,podrá solicitar el auxilio de la fuerza pública cuando las circunstancias así lo requieran. Los mandos de la fuerza deberán proporcionar el auxilio solicitado”, destaca.

Considera sujetos obligados de proporcionar reportes a la autoridad sobre sus operaciones al llamado “grupo gatekeeper”, integrado por feda-tarios públicos, notarios y corredores públicos, consultoresjurídicos,fiscalesyfinancierosyquie-nes se dedican a la compraventa de vehículos, casas, joyas, entre otros.

Permitiría que los gobernadores, presidentes municipales y cualquier funcionario o ciudadano pueda reportar a la autoridad actividades eco-nómicas “sospechosas”. Ordena que toda la información recibida sea manejada con alto grado deconfidencialidadparaevitarponerenpeligroa los informantes.

Se facultaría a la SHCP para interponer de-nuncias, promover averiguaciones previas o de carácter penal ante el Ministerio Público, “cuando identifiquehechosquepuedanconstituirdelitos”.Sin embargo “Los reportes que se presenten no podrán ser utilizados como pruebas ni como indicios de la probable comisión de un delito”, precisa la propuesta.

La ley faculta a la Secretaría de Hacienda, a la Procuraduría General de la República (PGR) y a la Policía Federal para analizar y detener aquellas operaciones relacionadas, como los delitos de operaciones con recursos de procedencia ilícita o de financiamiento alterrorismo, así como a solicitar, recibir, conocer y acceder a la información de los sujetos obli-gados, y para acceder a la información sobre identificacionesoficialesqueobreenpoderdelas autoridades federales, locales y municipa-les, así como de los órganos constitucionales autó nomos (como los institutos locales y federal electorales –IFE–).

La Secretaría de Hacienda tendría la facul-tad para realizar visitas de verificación a las personas o lugares que sean sospechosos de operar con recursos de procedencia ilícita.

En el caso de los bancos, las visitas serían por parte de la Comisión Nacional Bancaria y de Valores (CNBV), la Comisión Nacional del Sistema de Ahorro para el Retiro (Consar) o el Servicio de Administración Tributaria (SAT).

MEDIDAS CONCRETAS QUE SE PROPONEN EN LA LEY

Quedaríanprohibidaslastransaccionesenefec-tivo (o su equivalente en moneda extranjera) iguales o mayores a $100,000 (aunque sí po-dríanrealizarseatravésdelsistemafinanciero,por ejemplo: transferencias bancarias) en las siguientes operaciones:

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artículos

• Transmisionesdepropiedadesdebienes in-muebles, así como la transmisión del dominio o constitución de derechos sobre títulos o acciones de empresas.

• Constitución de derechos sobre vehículos: aéreos, marítimos o terrestres nuevos o usa-dos, y blindaje de autos.

• Joyería.• Metalespreciosos.• Obrasdearte.• Adquisicióndeboletosparaparticiparenjue-

gos de apuesta o sorteos.• Piedraspreciosas.

Los pagos superiores a $100,000 se ten-drán que hacer con cheques, transferencias electrónicas, tarjetas de débito, crédito o de servicios.

El nuevo Big Brother

Se vigilarán las siguientes operaciones:

• Rentaoventadebienes.• Prestacióndeservicios.• Aportacionesafideicomisos.• Aumentosoreduccionesdecapitaldeempre-

sas mayores a $100,000, así como acuerdos tomados fuera de asambleas.

• Cambiosdesociosoaccionistas(compraventay cesión de títulos o partes sociales).

• Losdonativosdecualquierespeciequesere-ciban por un valor igual o superior a $100,000 o su equivalente en divisas.

Se reportará a las autoridades la comercia-lización de tarjetas prepagadas no bancarias y de cheques de viajero; la transmisión de la propiedad, otorgamiento de créditos o préstamos para la compra de metales y piedras preciosas, joyas o relojes.

Sujetos bajo la lupa

• Laspersonasdiversasalasentidadesfinan-cieras que emitan o comercialicen tarjetas de servicios, crédito o tarjetas prepagadas (telefónicas, por ejemplo).

• Personasque realizansorteoso juegosconapuestas, así como los organismos públicos que los organicen. Aplica en el pago de pre-mios y compraventa de boletos.

• Laspersonasquerealicenoperacionesdega-rantía prendaria (así como las casas de empeño) o que otorguen préstamos, los que se dediquen a la promoción y desarrollo de inmuebles o intermediación de la compraventa y renta de inmuebles.

• Laspersonasquesedediquena lacompra-venta (o, en su caso, renta) de:

– Metales preciosos, piedras preciosas o relojes.

– Vehículos.– Obras de arte (incluso subastadores).

• Las personas que realicen los siguientes servicios:

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– Blindaje de vehículos e inmuebles.– Traslado y custodia de dinero o valores.

Abogados, economistas y contadores en la mira

• Los profesionales en materias con-table, jurídica, fiscal o financiera que presten sus servicios de forma inde-pendiente en actividades como el diseño o planeación de proyectos de inversión o ejecución de desarrollos inmobiliarios; auditorías, contabilidades externas o dictaminacionesfiscales,entreotros.

• Fedatariospúblicos(principalmentecorredoresy notarios).

Sanciones y multas

Las multas oscilarán de 200 (once mil cuatro-cientos noventa y dos pesos 00/100 m.n.) y hasta 3,000 días de salario mínimo general del Distrito Federal (SMGDF) (ciento setenta y dos mil trescientos ochenta pesos 00/100 m.n.) a quienes incumplan con las obligaciones o requerimientos de la SHCP.

Se aplicará multa de 3,000 (ciento setenta y dos mil trescientos ochenta pesos 00/100 m.n.) y hasta 15,000 días de SMGDF (ochocientos sesenta y un mil novecientos pesos 00/100 m.n.) a quienes incumplan con las obligaciones de recabar y resguardar información o evitar la destrucción de la documentación que soporte el ejercicio de la ley.

Se aplicará multa de 15,000 (ochocientos se-senta y un mil novecientos pesos 00/100 m.n.) y hasta 100,000 (cinco millones setecientos cuarenta y seis mil pesos 00/100 m.n.) días de salario mínimo, o del 10 al 100% del valor de la operación a quienes incumplan con la identifi-cación de los clientes y usuarios.

Sanciones penales

Se sancionará con prisión de tres a 12 años6 y con multa de 1,000 días de SMGDF (cincuenta

y siete mil cuatrocientos sesenta pesos 00/100 m.n.) a 5,000 días de SMGDF (doscientos ochen-ta y siete mil trescientos pesos 00/100 m.n.) días multa conforme al Código Penal Federal, a quien no dé fe pública de operaciones mayores de $100,000. Cuando el monto sea mayor a un millón de pesos, la sanción se duplicará.

Se sancionará con prisión de tres a 12 años y con multa de 1,000 días de SMGDF (cincuenta y siete mil cuatrocientos sesenta pesos 00/100 m.n.) a 5,000 días de SMGDF (doscientos ochenta y siete mil trescientos pesos 00/100 m.n.) para el caso de opera-ciones mayores a $300,000.

Se sancionará con prisión de cinco a 15 años y multa de 1,000 días de SMGDF (cincuenta y sie-te mil cuatrocientos sesenta pesos 00/100 m.n.) a 5,000 días de SMGDF (doscientos ochenta y siete mil trescientos pesos 00/100 m.n.) días a quien dolosamente proporcione información falsa.

Se sancionará con prisión de dos a ocho años y multa de 500 días de SMGDF (veintiocho mil setecientos treinta pesos 00/100 m.n.) a 2,000 días de SMGDF (ciento catorce mil novecientos veinte pesos 00/100 m.n.) a los servidores públi-cos que indebidamente utilicen la información; la misma sanción aplica para los sujetos obligados que informen a los involucrados que son objeto de investigación.

Referencias

1 Jorge Monroy, “Está en puerta férrea ley anti lavado”, El Econo-mista.

2 CódigoPenalFederal, LibroSegundo,TítuloVigésimoTercero,Encubrimiento y Operaciones con Recursos de Procedencia Ilícita. Capítulo II. Operaciones con Recursos de Procedencia Ilícita.

3 Agregado autoral.

4 Agregado autoral.

5 La utilización de recursos provenientes de operaciones con re-cursos de procedencia ilícita (o bien, no reportados para efectos fiscales).

6 Imposibilitando la libertad caucional, es decir, necesariamente deberá purgarse prisión.

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Laboral y de Seguridad Social

El 9 de junio la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación (SCJN) dictó la jurisprudencia 85/2010, por virtud de la

cual las pensiones del IMSS pertenecientes a los ramos de invalidez, vejez, cesantía en edad avanzada y muerte (“Vida”, conforme a la ley de 1997), verían reducido su monto máximo de 25 a 10 salarios mínimos generales vigentes en el Distrito Federal (SMGDF), y esto no sólo a futuro sino que podría tener aplicación retroactiva en perjuicio de más de 2 millones de pensionados y sus familias.

Aunque el director general del Instituto Mexicano del Seguro Social (IMSS) y el Consejo Técnico de este Instituto han declarado que las pensiones que se otorguen a los trabajadores inscritos bajo la ley de 1973 y que continuaron cotizando en el marco de la Ley del Seguro Social (LSS) vigente a partir de 1997, optando por pensionarse con-forme al primero de estos ordenamientos, les será respetado el límite máximo de 25 SMGDF, más vale analizar a fondo el asunto y así los derechohabientesquepuedanresultarafectadossedefiendan,espe-cialmente si tomamos en cuenta que la jurisprudencia 2a./J/85/2010 hasta el momento se mantiene en sus términos y el legislativo federal aún no aprueba reformas expresas para borrar toda duda.

ANÁLISIS JURÍDICO DEL PROBLEMA

Como queda dicho, el 9 de junio de 2010, la Segunda Sala de la SCJN, dictó la jurisprudencia 2a./J/85/2010, cuyo texto nos permitimos transcribir:

Licenciada en derecho con especialidad en derecho social. Ha publicado decenas de libros y cientos de artículos. Se ha desempeñado como investigadora jurídica, catedrática, litigante, funcionaria pública, asesora y conferenciante. Considerada como una de las más importantes teóricas en el campo del derecho.


rEDucciÓn DE LaS PEnSionES DE 25 a 10 SaLarioS MÍniMoS, ¿QuiÉn tiEnE La raZÓn?Lic. Norahenid Amezcua Ornelas

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JURISPRUDENCIA 2a./J. 85/2010

TESIS PENDIENTE DE PUBLICARSE

SEGURO SOCIAL. EL SALARIO PROME-DIO DE LAS ÚLTIMAS 250 SEMANAS DE COTIZACIÓN, BASE PARA CUANTIFICAR LAS PENSIONES POR INVALIDEZ, VEJEZ Y CESANTÍA EN EDAD AVANZADA, TIENE COMO LÍMITE SUPERIOR EL EQUIVA-LENTE A 10 VECES EL SALARIO MÍNIMO GENERAL VIGENTE EN EL DISTRITO FEDERAL, ACORDE CON EL SEGUNDO PÁRRAFO DEL ARTÍCULO 33 DE LA LEY RELATIVA, VIGENTE HASTA EL 30 DE JUNIO DE 1997.- De los artículos 136, 142, 147 y 167 de la referida Ley, deriva que el salario diario que sirve de base para determinar la cuantía básica de las pensiones por invalidez, vejez y cesantía en edad avanzada, es el que corresponde al promedio de las últimas 250 semanas de cotización. Por otra parte, el nume-ral 33 de la misma legislación establece como límite superior al salario base de cotización el equivalente a 25 veces el salario mínimo general vigente que rija en el Distrito Federal, excepto para los seguros de invalidez, vejez, cesantía en edad avanzada y muerte, que tendrán como límite superior el correspondiente a 10 veces el referido salario; en el entendido de que aquel límite rige para los seguros de enfermedad general y maternidad. Así, cada rama de aseguramiento tiene autonomía financiera y los recursos no pueden sufragar ramas distintas, de manera que los generados para los seguros de enfermedad general y maternidad serán encauzados para ampliar su cobertura, aumentar la eficacia de los servicios médicos y continuar con la reposición y modernización del equipo, mientras que los de invalidez, vejez, cesantía en edad avanzada y muerte serán canalizados para financiar el otorgamiento de las pensiones respectivas, de ahí que el límite previsto a este último debe aplicarse al salario promedio de las 250 semanas de cotización, que sirve de base para cuantificar las pensiones correspondientes.

Contradicción de tesis 143/2010.- Entre las sustentadas por los Tribunales Colegiados Décimo Tercer y Décimo Segundo, ambos en Materia de Trabajo del Primer Circuito.- 26

de mayo de 2010.- Cinco votos.- Ponente: Sergio A. Valls Hernández.- Secretario: Luis Javier Guzmán Ramos.

Tesis de jurisprudencia aprobada por la Segunda Sala de este Alto Tribunal, en sesión privada del nueve de junio del dos mil diez.

Como se desprende del texto de esta jurispru-dencia, la misma acarreará que las pensiones del IMSS pertenecientes a los seguros de invalidez, vejez, cesantía en edad avanzada y muerte (ramo de vida, en la ley de 1997), vean reducido su monto máximo de 25 a 10 SMGDF, y esto no sólo a futuro sino que tendría aplicación retroactiva, en perjuicio de más de 2 millones de pensionados ysusfamilias.Afirmamosestoúltimo,ya que la jurisprudencia de cita no distingue entre las pensiones ya otorgadas y las que están por otorgarse.

También, estimamos que el artículo 33 de la LSS de 1973 es inaplicable para determinar el monto máximo de las pensiones, ya que fue dero-gado al surgir a la vida jurídica la nueva LSS el 1 de julio de 1997; además de que este artículo 33 sólo hace referencia al tope máximo del salario para efectos de cotización, no para efectos del pago de las pensiones. Para acreditar este extremo, transcribimos la parte conducente de la anterior LSS:

LEY DEL SEGURO SOCIAL DE 1973

Capítulo II

DE LAS BASES DE COTIZACIÓN Y DE LAS CUOTAS

Artículo 33. Los asegurados se inscribirán con el salario base de cotización que perciban en el momento de su afiliación, estableciéndose como límite superior el equivalente a veinticinco veces el salario mínimo general que rija en el Distrito Federal y como límite inferior el salario mínimo general del área geográfica respectiva, salvo lo dispuesto en la fracción III del artículo 35.

Tratándose del seguro de invalidez, vejez, cesantía en edad avanzada y muerte, el límite

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superior será el equivalente a 10 veces el salario mínimo general vigente en el Distrito Federal.


Así pues, insistimos, el artículo 33 que se cita no establece el límite máximo para cubrir las pensiones que nos ocupan. Los términos para el cálculo de estas pensiones se contienen en los artículos 167, 168 y 169 de la LSS de 1973; el artículo 168 marca el monto mínimo de las pen-siones (en relación con el Decreto de reformas a la Ley del Seguro Social del 1 de junio de 1994); en tanto que el artículo 169 prevé el límite supe-rior de las pensiones en comento: “…el cien por ciento del salario promedio (correspondiente a las últimas 250 semanas de cotización) que sirvió de baseparafijarlascuantíasdelapensión…”.Es decir, para el tope máximo de la pensión la anterior LSS no remite a su artículo 33 que in-debidamente sirvió de base a la jurisprudencia 2a./J/85/2010.

Luego, ya sea que los trabajadores se ha-yan pensionado hasta junio de 1997, o bien, hayan opta do por pensionarse a partir de julio de 1997 conforme a la ley de 1973, como lo esta-blecen los artículos transitorios Tercero, Cuarto, Quinto,Undécimo,DuodécimoyDécimoOctavode la nueva LSS, se les debe pensionar sin más límite que el que marca el antes referido artículo 169. Es decir, se deben promediar sus salarios base de cotización (SBC) de las últimas 250 se-manas de cotización, sin límite alguno. Por lo que en estricto sentido, ni los 25 salarios mínimos de-berían limitar las pensiones, mucho menos los 10 salarios que indebidamente marca la SCJN.

Para mayor fundamento recordemos el conte-nido de algunos de los artículos transitorios alu-didos en el anterior párrafo, en que se consagra el derecho de los asegurados a optar entre la anterior o la nueva LSS:

TERCERO. Los asegurados inscritos con anterioridad a la fecha de entrada en vigor de esta Ley, así como sus beneficiarios, al momento de cumplirse, en términos de la Ley que se deroga, los supuestos legales o el siniestro respectivo para el disfrute de cualquiera de las pensiones,

podrán optar por acogerse al beneficio de dicha Ley o al esquema de pensiones establecido en el presente ordenamiento.

CUARTO. Para el caso de los trabajadores que hayan cotizado en términos de la Ley del Seguro Social que se deroga, y que llegaren a pensionarse durante la vigencia de la presente Ley, el Instituto Mexicano del Seguro Social, estará obligado, a solicitud de cada trabajador, a calcular estimativamente el importe de su pensión para cada uno de los regímenes, a efecto de que éste pueda decidir lo que a sus intereses convenga.

. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

UNDÉCIMO. Los asegurados inscritos con anterioridad a la fecha de entrada en vigor de esta Ley, al momento de cumplirse los supuestos legales o el siniestro respectivo que, para el disfrute de las pensiones de vejez, cesantía en edad avanzada o riesgos de trabajo, se encontraban previstos por la Ley del Seguro Social que se deroga, podrán optar por acogerse a los beneficios por ella contemplados o a los que establece la presente Ley.

Contra lo argumentado se podría señalar, que si el trabajador optó u opta por pensionarse en apego a la LSS de 1973, se está decidiendo por el tope máximo de cotización y, luego entonces, del pago de su pensión de 10 salarios mínimos. En tanto que si opta por pensionarse en apego a la nueva LSS, le favorece el tope máximo de 25 salarios mínimos, lo cual es inaplicable como hemos dicho. No obstante lo cual, suponiendo sin conceder, en todo caso estaríamos en presen-cia de una duda, que conforme a los principios del derecho social se debe resolver en beneficio del trabajador, de acuerdo con lo que consagra de manera expresa la Ley Federal del Trabajo (LFT), de aplicación supletoria.

Artículo 9 de la nueva LSS, segundo párrafo:

A falta de norma expresa en esta Ley, se aplicarán supletoriamente las disposiciones de la Ley Federal del Trabajo…


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Artículo 18 de la LFT:

En la interpretación de las normas del trabajo se tomarán en consideración sus finalidades… En caso de duda, prevalecerá la interpretación más favorable al traba-jador.


La jurisprudencia en comento se traduce igualmente en la violación de las garantías indivi-duales previstas en los artículos 14 y 16 constitu-cionales, pues además de esto se pretende una aplicación retroactiva y privar a los trabajadores de derechos adquiridos, sin mediar juicio en que puedan defender su interés.

Artículo 14. A ninguna ley se dará efecto retroactivo en perjuicio de persona alguna.

Nadie podrá ser privado de la libertad o de sus propiedades, posesiones o derechos, sino mediante juicio seguido ante los tribunales previamente esta blecidos, en el que se cumplan las formalidades esenciales del procedimiento y conforme a las Leyes expedidas con anterioridad al hecho.

Artículo 16. Nadie puede ser molestado en su persona, familia, domicilio, papeles o pose-siones, sino en virtud de mandamiento escrito de la autoridad competente, que funde y motive la causa legal del procedimiento.

Incluso la nueva LSS, en respeto a los de-rechosadquiridos,señalaensuArtículoQuintoTransitorio:

Los derechos adquiridos por quienes se encuentran en periodo de conservación de los mismos, no serán afectados por la entrada en vigor de esta Ley y sus titulares accederán a las pensiones que les correspondan conforme a la Ley que se deroga. Tanto a ellos como a los demás asegurados inscritos, les será aplicable el tiempo de espera de ciento cincuenta semanas

cotizadas, para efectos del seguro de invalidez y vida.


En el caso de análisis, los trabajadores han estado cotizando sobre montos superiores a los 10 salarios mínimos, pretendiéndose que tal pago nosetraduzcaensubeneficioenelotorgamientode una pensión mayor; al respecto el Artículo VigésimoQuintoTransitoriodelanuevaLSSenrelación con el artículo 28, señalan:

VIGÉSIMO QUINTO. El artículo 28 de esta Ley entrará en vigor el 1 de enero del año 2007, en lo relativo al seguro de invalidez y vida, así como en los ramos de cesantía en edad avanzada y vejez. Los demás ramos de aseguramiento ten-drán como límite superior desde el inicio de la vigencia de esta ley el equivalente a veinticinco veces el salario mínimo general que rija en el Distrito Federal.

A partir de la entrada en vigor de esta Ley el límite del salario base de cotización en veces salario mínimo para el seguro de invalidez y vida, así como para los ramos de cesantía en edad avanzada y vejez, será de quince veces el salario mínimo general vigente en el Distrito Federal, el que se aumentará un salario mínimo por cada año subsecuente hasta llegar a veinti-cinco en el año 2007.

Artículo 28. Los asegurados se inscribirán con el salario base de cotización que perciban en el momento de su afiliación, estableciéndose como límite superior el equivalente a veinticinco veces el salario mínimo general que rija en el Distrito Federal y como límite inferior el salario mínimo general del área geográfica respectiva.

En todo caso y en última instancia, el trabaja-dor debería tener derecho a la devolución de sus cuotas enteradas por encima del tope de los 10 salarios mínimos. Lo que impactaría de manera serialasfinanzasdelInstituto.

En otro sentido, la jurisprudencia en comento violenta el concepto de salario remunerador

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previsto en el artículo 123 constitucional que, referido por analogía a esta parte de la seguridad social, se traduce en el derecho de los trabajado-res a una pensión que sea remunerativa y digna. La letra y espíritu del artículo 123 constitucional, está en contra de la inmensa mayoría de las pen-siones otorgadas por el IMSS, que se comprenden entre uno y tres salarios mínimos; desde luego, los salarios mínimos devaluados de la actualidad. En suma, esta jurisprudencia se opone a la justicia social, que es esencia de nuestra Constitución Federal, no sólo del artículo 123 en cita.

Si bien con esta jurisprudencia sólo se afectaría aproximadamente a 15% de los pensionados, dejaría un reprobable antecedente, que en el futuro podría afectar al resto de las pensiones.

Desde luego, respecto a los trabajadores que se pensionen conforme a la ley que entró en vigor el 1 de julio de 1997, no hay duda alguna de que se deben pensionar conforme al tope de 25 salarios mínimos.

Se puede señalar que el IMSS tiene problemas financierosqueleimpidenseguirpagandolaspen-siones sobre el tope de 25 salarios mínimos; en su último informe presentado al Congreso de la Unión,elIMSSafirmatenerundéficitde16milmillonesensusfinanzas.Peroestedéficitnoesimputable a los trabajadores. Concretamente, no se les puede hacer responsables del desvío de las reservas que debía haber al efecto; debiendo el gobierno federal entregar los recursos necesarios para respetar los derechos de los trabajadores, como lo ordena la nueva LSS:

DUODÉCIMO. Estarán a cargo del Gobierno Federal las pensiones que se encuentren en curso de pago, así como las prestaciones o pensiones de aquellos sujetos que se encuentren en periodo de conservación de derechos y las pensiones que se otorguen a los asegurados que opten por el esquema establecido por la Ley que se deroga.

Debiendo haber una respetuosa y eficientecoordinación, en cumplimiento de este Artículo Duodécimo Transitorio, entre el Ejecutivo Federal y la Cámara de Diputados en los subsecuentes Presupuestos de Egresos de la Federación,

comenzandoconelrelativoalejerciciofiscalpara 2011, para destinar los recursos necesarios para respetar el tope máximo de 25 salarios mí-nimos. No es posible que sobren recursos para aspectos no prioritarios, como el excesivo gasto corriente,ysebusquesacrificaralostrabajado-res en su legítimo derecho a una pensión digna; tampoco debe admitirse que continúe la actual y anticonstitucional concentración del ingreso en unas cuantas manos.

LaentregadesuficientesrecursosalIMSSpara respetar las pensiones sobre 25 salarios mínimos debe valorarse como sólo una solución provisional, pues, repetimos lo que hemos dicho en otras ocasiones, “si vamos a las razones de fondo de esta problemática”, esto nos lleva a la urgencia de que el Poder Legislativo Federal analice y apruebe las reformas necesarias para reestatizar los fondos del sistema de pensiones que inconstitu-cionalmente operan las Afores. Estamos hablando de más de un billón de pesos que las Afores despo-jan a este Instituto, con los que el IMSS avanzaría en el equilibrio de sus finanzas en materia de pensiones; retornando a un sistema de pensiones solidario en apego al artículo 123 constitucional.

En caso de que el IMSS se desdiga y pretenda afectarle con la imposición del tope de 10 salarios mínimos, puede optar entre interponer el recurso de inconformidad, o irse directamente a demandar al Instituto ante la Junta Federal de Conciliación Arbitraje, con la subsecuente interposición, en su caso, de la demanda de amparo.

Un hecho particular en torno a este asunto es que por primera vez en mucho tiempo, protestaron al unísono ambos factores de la producción, ¿mo-tivo?, estamos frente a las pensiones de montos altosquesóloaalgunosbenefician;ojaláquehu-biera la misma unidad para reclamar incrementos suficientesalasraquíticaspensionespercibidasporla inmensa mayoría de los trabajadores, igualmente para que accedan a esta prestación más de 50% de los trabajadores excluidos de la seguridad social.

El viento es paraíso sin orillas ni tiempo, ondular de corazón y labios desgarrados entre polvo de estrellas, unanimidad de voces que con su res-pirar cubren rincones de piel y de la nada.

Palabras finales

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Los empresarios o patrones tienen la obligación de registrarse e inscribir a sus

trabajadores en el Instituto Mexicano del Seguro Social (IMSS); asimismo, deberán comunicar sus altas (nuevas inscripciones de los trabajadores), sus bajas (trabajadores que han dejado de prestar sus servicios en laempresa),modificacióndesalario,dentrode un plazo no mayor de cinco días hábiles (artículo 15, fracción I, de la Ley del Seguro Social –LSS–).

El salario base de cotización (SBC) es el salario con el que cada trabajador está re-gistrado en el IMSS, se utiliza para calcular las cuotas obrero patronales (aportaciones al Seguro Social establecidas en la ley a cargo del patrón, trabajador), que el patrón debe pagar para que los trabajadores y su familia reciban los beneficios que prestael Seguro Social (artículo 5, fracción XIV, de la LSS).

Con fundamento en el artículo 27 de la LSS, el SBC se integra con los pagos hechos en efectivo por cuota diaria, gra-tificaciones, percepciones, alimentación,

cáLcuLo DEL SaLario BaSE DE cotiZaciÓn Y LaS cuotaS oBrEro PatronaLESL.C. y M.I. Juan Pedro Benítez Guadarrama

Licenciado en contaduría pública y maestría en impuestos por la Escuela Superior de Estudios Humanísticos. Docente de Corporativo Universitario México y la UniversidadAutónomadelEstadodeMéxico.Asesorcontablefiscalde“Consultoresy Asesores Unidos, S.C.”


habitación, primas, comisiones, prestacio-nes en especie y cualquier otra cantidad o prestación que se entregue al trabajador por su trabajo.

Las empresas ofrecen diferentes pres-taciones a los trabajadores que afectan la determinación del SBC, lo más usual, al momento de contratar al personal para la empresa es ofrecer las prestaciones míni-mas de ley (aguinaldo, vacaciones y prima vacacional) contenidas en la Ley Federal del Trabajo (LFT).

Paraejemplificarlasconsideracionesdel

párrafo anterior, procederemos a describir la obtención de cada uno de los conceptos que fundamentan la legalidad laboral y el procedimiento de cálculo, de igual forma presentaremos una herramienta denomi-nada “CELIMSS10”, útil para determinar el SBC y las aportaciones que hace el patrón, trabajador a las cuotas obrero patronales.

Supongamos que una empresa contrata a una persona para desarrollar una activi-dad dentro de la empresa, de acuerdo con lo establecido en la LSS, debe inscribir al trabajador ante el IMSS, y otorgarle al tra-bajador por parte del patrón las prestaciones mínimas establecidas en la LFT.

Fundamentaremos las prestaciones mí-nimas de ley para determinar el SBC, por ejemplo, supongamos que contratamos a un trabajador con salario diario de $100.00.

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CASO 1: Cálculo del SBC con prestaciones mínimas de ley.

Concepto Días / % Fundamento Fórmula Importe Salario diario $100.00 Artículo 82 de la LFT $100.00Aguinaldo 15 días Artículo 87 de la LFT 100 × 15 ÷ 365 4.11Vacaciones 6 días Artículo 76 de la LFT 100 × 6 ÷ 365Prima vacacional 25% Artículo 80 de la LFT 100 × 6 ÷ 365

× .25 0.41

SBC $104.52

Para la determinación y cálculo del SBC se deben considerar elementos conocidos, para el caso práctico consideramos las prestaciones míni-mas de ley; de acuerdo con la LFT el patrón debe otorgar 15 días por concepto de aguinaldo, 25% de la prima vacacional y seis días de vacaciones por el primer año, si el trabajador continúa en la empresa prestando sus servicios, aumentará dos días por cada año de trabajo hasta llegar a 12, a partir del cuarto año, después aumentará dos por cada cinco años de servicios.

Tabla de distribución de días vacacionales Años de antigüedad Días de vacaciones

1 año 62 años 83 años 104 años 12

5 a 9 años 1410 a 14 años 16

Con sólo ingresar los datos descritos con anterioridad en la herramienta fiscal en cadauno de los conceptos, debe dar click en el botón “Calcular” para obtener el SBC del trabajador que ha sido contratado, mismo que será inscrito ante el Seguro Social.

Es importante señalar que el patrón puede otorgar mayores prestaciones a las que marca la ley, pero en ningún caso puede ser menor; por ejemplo, el patrón otorga a un trabajador 20 días por concepto de aguinaldo, 35% de prima vacacional, teniendo una antigüedad de tres años en la empresa, cabe señalar que para efectos del cálculo de las vacaciones es necesario hacer referencia al artículo 76 de la LFT, que señala que se incrementará dos días por cada año de servicio hasta llegar a 12, es decir, hasta el cuarto año, después de este periodo se incrementará dos días cada cinco años.

CASO 2: Cálculo del SBC con prestaciones mayores a las mínimas de ley.

Concepto Días / % Fundamento Fórmula Importe Salario diario $100.00 Artículo 82 de la LFT $100.00Aguinaldo 20 días Artículo 87 de la LFT 100 × 20 ÷ 365 5.48Vacaciones 10 días Artículo 76 de la LFT 100 × 10 ÷ 365Prima vacacional 35% Artículo 80 de la LFT 100 × 10 ÷ 365 ×.35 0.96

SBC $106.44

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Debemos insertar el salario diario que tiene el tra-bajador, que para el caso práctico es de $100.00, introducimos en el concepto de aguinaldo los días otorgados por el patrón (20), digitalizamos el nú-mero de días que le corresponden al trabajador, de acuerdo con la antigüedad que tiene en la empresa, por último, señalamos la prima vaca-cional convertida en decimal, enseguida oprima la tecla “Calcular” y mostrará el SBC, que servirá para calcular las cuotas obrero patronales a cargo del patrón y del trabajador, ante el Seguro Social.

Al obtener el SBC se procederá a la determi-nación y cálculo de las cuotas obrero patronales consideradas por la ley de seguridad social, aportaciones de seguridad social establecidas en la ley a cargo del patrón, trabajador y sujetos obligados (artículo 5-A, fracción XI, de la LSS).

DESARROLLO DEL CÁLCULO DE LAS CUOTAS OBRERO PATRONALES

Procederemosaespecificarlastasasylasramasque cubren el patrón y trabajador ante el Seguro Social para el ejercicio 2010.

TABLA DE PORCENTAJES DE SEGURIDAD SOCIAL

ConceptoPatrón

(%)Trabajador

(%)Fundamento

en la LSSEnfermedades y ma-ternidadCuotafija* 20.40 -.- Artículo 106,

fracción IExcedente de tres salarios mínimos

1.10 1.40 Artículo 106, fracción II

Prestaciones en di-nero

0.70 0.25 Artículo 107, fracciones I y II

Gastos médicos pen-sionados

1.05 0.375 Artículo 107, fracciones I y II

Invalidez y vida 1.75 0.625 Artículo 147Riesgos de trabajo** -.- -.-Guarderías y presta-ciones sociales

1.000 -.- Artículo 211

Seguro de retiro 2.000 -.- Artículo 168, fracción I

Cesantía en edad avanzada y vejez

3.15 1.125 Artículo 168, fracción II

* LacuotafijasecalculasobreelsalariomínimogeneralvigenteenelDistrito Federal (SMGDF), independientemente del salario que tenga el trabajador.

** Cada empresa debe tener la clase de prima de riesgo asignada por el IMSS o determinada por la empresa.

Para el cálculo del caso 1 se determinarán las cuotas obrero patronales por siete días (semanal), tendremos las cuotas obrero patronales de cada una de las ramas del SeguroSocial, a fin deconocer las aportaciones que hace el trabajador en este periodo y las que hace el trabajador que deberán ser retenidas por el patrón, las cuales serán pagadas ante el Seguro Social a más tardar el día 17 de mes posterior al vencimiento del periodo mensual de que se trate.

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TABLA DE APORTACIONES OBRERO PATRONALES DE LOS SEGUROS MENSUALES

Concepto Fórmula Patrón Trabajador

SBC $104.52

E y M

Cuotafija 57.46 × .2040 × 7 82.05

Excedente de tres salarios mínimos* N.A. 0.00 0.00

Excedente de tres salarios mínimos* N.A. 0.00 0.00

Prestaciones en dinero 104.52 × 0.0070 × 7 5.121

Prestaciones en dinero 104.52 × 0.0025 × 7 1.8291

Gastos médicos pensionados 104.52 × 0.0105 × 7 7.6822

Gastos médicos pensionados 104.52 × 0.00375 × 7 2.7436

Invalidez y vida 104.52 × 0.0175 × 7 12.8003

Invalidez y vida 104.52 × 0.00625 × 7 4.5727

Riesgo de trabajo** 104.52 × 0.0113065 × 7 8.2722

Guarderías 104.52 × 0.01 × 7 7.3164

Aportación semanal patronal 123.24

Aportación semanal retenida 9.14

* No se calcula porque el SBC no excede los tres salarios mínimos. ** Para efectos del caso hemos tomado como prima de riesgo de trabajo la clase II.

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TABLA DE APORTACIONES OBRERO PATRONALES DE LOS SEGUROS MENSUALES

Concepto Fórmula Patrón Trabajador

SBC $104.52Seguro de retiro 104.52 × 0.02 × 7 14.63Cesantía en edad avanzada y vejez 104.52 × 0.0315 × 7 23.0467Cesantía en edad avanzada y vejez 104.52 × 0.01125 × 7 8.2309Totales 37.67 8.2309Infonavit 104.52 × .05 × 7 36.58

Conestaherramientafiscalmóvil“CELIMSS10”se pueden calcular por periodos semanales, decenales, catorcenales, mensuales y bimes-trales, para conocer las aportaciones que hacen los patrones al Seguro, además se conoce el monto de las retenciones que debe hacer el patrón al trabajador antes de realizar el pago de su salario por la prestación del servicio personal subordinado.

La herramienta fiscal “CELIMSS10” puede descargarse directamente en la página de internet http://cuuaemecontaduria.sitiosprodigy.com.mx, hemos comprobado la instalación y ejecución en celulares de las marcas Nokia, LG, Motorola, Sony Ericsson, de las generaciones 2.5 y 3, el requerimiento es que el dispositivo móvil cuente con Java, que normalmente viene instalado por el fabricante del aparato, lo único que haremos es obtener el archivo y copiarlo en la memoria del teléfono celular e instalarlo para su uso.

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INTRODUCCIÓN

Para que haya un despido, una rescisión de la relación laboral, necesariamente y por lógica deberá haber la propia relación de trabajo, misma que conforme a los principios que rigen el derecho del trabajo en occidente, estará protegida por la estabilidad en el empleo, y sólo quehubiera causa justificada podrádarseporterminadaporpartedelpatrón,lacalificaciónde esta terminación unilateral de la relación laboral se realizará por parte de los órganos jurisdiccionales competentes y, en su caso, decretarán, basados en la ley,lasconsecuenciasdeesacalificación,condenandoo absolviendo de diversas prestaciones a las partes.

ESTABILIDAD

El Diccionario de la Lengua Española de la Real Aca-demia Española, consultado el 20 de octubre de 2008, defineala“estabilidad”comola“cualidaddeestable”,paradefinirposteriormenteeladjetivo“estable”,ensusdos primeras voces, como algo o alguien que “…se mantiene sin peligro de cambiar, caer o desaparecer”, o bien, que “… permanece en un lugar durante mucho tiempo.”, en este caso, el concepto de estabilidad, aplicado a las relaciones laborales, da como resultado que la relación de trabajo se mantenga sin peligro de cambiar, caer o desaparecer, o bien, tomando en cuenta la segunda acepción, que el trabajador perma-nezca en un lugar (en su trabajo o empleo) durante mucho tiempo (indeterminadamente).

Presidente de la firma “Anaya Valdepeña, S.C.”, fundada en 1932 por el licenciado en derechoDonGabrielAnaya Valdepeña. FedericoAnaya Ojeda es licenciado en derecho por la UNAM. Maestro en administración con especialidad en factor humano por la UVM. Alta Dirección por la Universidad Europea de Madrid. Doctorando en derecho de la empresa por la Universidad Anáhuac y la Universidad Com-plutense de Madrid. Profesor de posgrado en derecho laboral en la UVM. Profesor de posgrado y licenciatura en la Universidad Anáhuac. Miembro de la Comisión Revisora del Contrato Ley de la Industria Textil del Ramo de Géneros de Punto. Miembro de la Comisión de Arbitraje y de la Comisión de Trabajo ante la Concamin. Abogado general de la Cámara Nacional de la Industria del Calzado. Coordinador de la Comisión de Trabajo y Previsión Social de la Industria del Vestido. Abogado laboral de la Universidad Anáhuac. Asesor laboral de la Asociación Mexicana de Distribuidores de Automotores. Miembro y coordinador académico de la Comisión Laboral en el INCAM. Asesor de empresas nacionales e internacionales. [email protected]

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La EStaBiLiDaD En EL EMPLEoC.Dr. Federico Anaya Ojeda

Por Anaya Valdepeña, S.C.Laboral y de Seguridad Social

NATURALEZA

Visto así parecería que la estabilidad en el empleo es un principio rígido, absoluto, estricto, dando la impresión de no aceptar tregua ni excepciones; sin embargo, el sentido común nos indica lo contrario. Por esa razón, la doctrina hispanoamericana ha sostenido que hay dos clases, divisiones o matices de la esta-bilidad en el empleo: la absoluta y la relativa, división que abordaremos más adelante.

ESTABILIDAD EN EL EMPLEO

La estabilidad en el empleo es un principio que rige las relaciones de trabajo entre patrones y traba-jadores, y que se manifiesta dictando que ningún trabajador deberá ser despedido sin mediar causa justa o legítima, creando relaciones de trabajo que tienden a la permanencia.

Características:

a) Se trata de un principio rector de las relaciones de trabajo;

b) Este principio tiende a conservar de manera per-manente el empleo para el trabajador, es decir, la relaciónlaboral,sinqueloanteriorsignifiqueinmo-vilidadopetrificacióninmutablededicharelación;

c) La relación de trabajo podría darse por rescindida siempre que medie causa justa para ello, causa

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quedebesercalificadaporórganos jurisdiccionalescon base en la legislación o su interpretación jurispru-dencial;

d)Elprincipiopuedeclasificarseenabsolutoyrelativo;e) La estabilidad relativa puede concebirse como un

freno u obstáculo para despedir a un trabajador, lo que podrá hacerse siempre que el patrón pague una indemnización, y

f) La estabilidad absoluta compele a la permanencia en el empleo siempre que no haya causa justa o legiti-mada legislativa o jurisprudencialmente para despedir al trabajador, lo que se refuerza vía reinstalación del mismo.

ARTÍCULO 123

Constitucionalmente en México hallamos el principio en el análisis del artículo 123, fracción XXII con relación a la XXI, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos:

Artículo 123. Toda persona tiene derecho al trabajo digno y socialmente útil; al efecto, se promoverán la creación de empleos y la organización social de trabajo, conforme a la ley.

El Congreso de la Unión, sin contravenir a las bases siguientes deberá expedir leyes sobre el trabajo, las cuales regirán:

A. Entre los obreros, jornaleros, empleados domés-ticos, artesanos y de una manera general, todo contrato de trabajo:

. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

XXI. Si el patrono se negare a someter sus diferen-cias al arbitraje o a aceptar el laudo pronunciado por la Junta, se dará por terminado el contrato de trabajo y quedará abligado (obligado, sic DOF 21-11-1962) a indemnizar al obrero con el importe de tres meses de salario, además de la responsabilidad que le resulte del conflicto. Esta disposición no será aplicable en los casos de las acciones consignadas en la fracción siguiente. Si la negativa fuere de los trabajadores, se dará por terminado el contrato de trabajo.

XXII. El patrono que despida a un obrero sin causa justificada o por haber ingresado a una asociación o sindicato, o por haber tomado parte en una huelga lícita, estará obligado, a elección del trabajador, a cumplir el contrato o a indemnizarlo con el importe de tres meses de

salario. La Ley determinará los casos en que el patrono podrá ser eximido de la obligación de cumplir el contrato, mediante el pago de una indemnización. Igualmente tendrá la obligación de indemnizar al trabajador con el importe de tres meses de salario, cuando se retire del servicio por falta de probidad del patrono o por recibir de él malos tratamientos, ya sea en su persona o en la de su cónyuge, padres, hijos o hermanos. El patrono no podrá eximirse de esta responsabilidad, cuando los malos tratamientos provengan de dependientes o familiares que obren con el consentimento (consentimiento, sic DOF 21-11-1962) o tolerancia de él.1

OBRA Y TIEMPO DETERMINADO

La obra y el tiempo determinado para una relación de trabajo tiene considerables restricciones, para la primera cuando lo exija la propia naturaleza de la relación, para la segunda, además, cuando tenga como fin sustituirtemporalmente a otro trabajador, al tenor de lo ordenado por los artículos 36, 37 y 38 de la propia Ley Federal del Trabajo (LFT), citados a continuación:

Artículo 36. El señalamiento de una obra determinada puede únicamente estipularse cuando lo exija su naturaleza.

Artículo 37. El señalamiento de un tiempo determinado puede únicamente estipularse en los casos siguientes:

I. Cuando lo exija la naturaleza del trabajo que se va a prestar;

II. Cuando tenga por objeto substituir temporalmente a otro trabajador; y

III. En los demás casos previstos por esta Ley.

Artículo 38. Las relaciones de trabajo para la explo-tación de minas que carezcan de minerales costeables o para la restauración de minas abandonadas o paralizadas, pueden ser por tiempo u obra determinado o para la inversión de capital determinado.2

Con respecto a la duración de las relaciones de trabajo y al principio de estabilidad en el empleo puede verse un artículo de Federico Anaya Ojeda en el que apunta:

“Este principio de corte social, instituye que nadie puede ser despedido de su empleo sin causa justa.

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De esta manera se protege a los trabajadores de los caprichos y gracia de los patrones. Conservar el empleo está ampliamente vinculado a la duración de los contratos y de la relación de trabajo. De ahí, que en principio los contratos de trabajo se celebren por tiempo indefinido. (…)También pueden darseexcepcionalmente relaciones de trabajo por obra o por tiempo determinado, siempre y cuando se cumplan con los requisitos señalados por la ley. Son características de este principio: a) La duración es indefinida.b) A manera de excepción puede pactarse la obra, el tiempo determinado y la inversión de capital determinado. c) La relación se tiene por prorrogada si persisten las causas que le dieron origen al contrato o a la relación de trabajo. d) Los trabajadores no pueden despedirse sin causa justificada, siguiendoel tortuoso procedimiento que señala la Ley Federal del Trabajo.”3

El artículo 39 del ordenamiento legal citado cierra la puerta al mandar la prórroga de la materia del trabajo por el tiempo que subsista la propia materia, es decir, no obstante lo que se convenga por las partes en cuanto a la duración de la relación laboral, por obra o tiempo determinado, deberá atenderse a la materia de la rela-ción, al fondo, porque de persistir la misma, la relación entre las partes contratantes quedará prorrogada inde-terminadamente.

Artículo 39. Si vencido el término que se hubiese fijado subsiste la materia del trabajo, la relación que-dará prorrogada por todo el tiempo que perdure dicha circunstancia.4

CAUSALIDAD EN EL DESPIDO

Según lo dicho, el principio de estabilidad en el empleo previene la posibilidad de que la relación laboral pueda ser rescindida por el patrón si hay justa causa, legal o jurisprudencial, para que un trabajador sea despedido,5 es decir, para que pueda darse un despido sin romper el principio de estabilidad en el empleo deberá haber siempre una causa justa, legitimada legislativa o juris-prudencialmente.

EnMéxicoyenHispanoaméricaengeneral,lafiguradel despido está indisolublemente atada a una situación causal sancionada por la ley, de lo contrario, podría ser revertido o causarle importantes gastos al patrón por concepto de indemnización.

CONCLUSIONES

1. Laestabilidadenelempleoesunafiguraprotectoradel trabajador, aunque indirectamente también podría beneficiaralpatrón.

2. Es un principio que ha evolucionado conjuntamente con el derecho del trabajo, mimetizándose con sus etapas, alejando a los contratos laborales de la in-fluenciainterpretativadelderechocivil.

3. Se trata de un principio de importancia suprema para el derechodel trabajo, específicamente parael funcionamiento de las relaciones laborales.

4. Se trata deuna figuradeexistencia generalizada,con matices cualitativos, en Iberoamérica.

5. Se divide en absoluta y relativa, dependiendo del grado de protección contra la terminación unilateral de la relación laboral por parte del patrón que sos-tenga.

6.Noesunafigurajurídicaequivalentealainmovilidadlaboral.

7. Se relaciona de manera fundamental con la duración de las relaciones laborales, haciéndolas por regla generalindefinidasensuduración,debiendosubsistirsi persiste la relación que les dio origen.

8. Es un principio que tiene manifestación en los dere-chos nacionales y en el derecho internacional.

9. El despido es una forma de terminación de las rela-ciones laborales.

10. El despido es un acto unilateral por parte del patrón. 11. La estabilidad en el empleo previene que para que

haya un despido sin consecuencias negativas para el patrón, tendrá que haber una razón, una causa, de ahí la causalidad en el despido.

12. Las causas legitimadoras para un despido, como regla general, están tasadas en la legislación.

Referencias

1 ConstituciónPolítica de losEstadosUnidosMexicanos, sitio en internet:http://www.diputados.gob.mx/LeyesBiblio/doc/1.doc,fechadeconsulta22deoctubrede2008.

2 LeyFederaldelTrabajo,direccióndeinternet:http://www.diputados.gob.mx/LeyesBiblio/doc/125.doc,fechadeconsulta:23deoctubrede2008.

3 AnayaOjeda,Federico,“Porobraygracia…duracióndelasrelacionesdetrabajo”enRevista Laboral, núm.170,noviembre,Gasca-SICCO,México,2006,pp.69a75.

4 Ibidem.5 Diccionario de la Lengua Española delaRealAcademiaEspañoladefineel

verbo“despedir”,entreotrasacepciones,como:“(…)Apartaroarrojardesíalgonomaterial;Alejar, deponer a alguiende su cargo, prescindir de susservicios; Dicho de una persona: Apartar de sí a alguien que le es gravoso omolesto.”, con lo que se pone demanifiesto la idea de terminación dealejamiento, que trasladado a lamateria laboral alude al apartamiento oseparacióndeunapersonaconsufuentedetrabajo.

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Desde hace mucho tiempo ha causado conmoción el artículo 163 de nuestra Ley Federal del Trabajo (LFT), que a la letra dice:

CAPÍTULO V INVENCIONES DE LOS TRABAJADORES

Artículo 163. La atribución de los derechos al nombre y a la propiedad y explotación de las invenciones realizadas en la empresa, se regirá por las normas siguientes:

I. El inventor tendrá derecho a que su nombre figure como autor de la invención;

II. Cuando el trabajador se dedique a trabajos de investigación o de per-feccionamiento de los procedimientos utilizados en la empresa, por cuenta de ésta la propiedad de la invención y el derecho a la explotación de la patente corresponderán al patrón. El inventor, independientemente del salario que hubiese percibido, tendrá derecho a una compensación complementaria, que se fijará por convenio de las partes o por la Junta de Conciliación y Arbitraje cuando la importancia de la invención y los beneficios que puedan reportar al patrón no guarden proporción con el salario percibido por el inventor; y

*Licenciadaenderecho.Actualmente cursa lamaestría dederecho corporativoen laUniversidadAnáhuacdeQuerétaro. **Presidente de la firma “Anaya Valdepeña, S.C.”, fundada en 1932 por el licenciado en derechoDonGabrielAnaya Valdepeña. Federico

Anaya Ojeda es licenciado en derecho por la UNAM. Maestro en administración con especialidad en factor humano por la UVM. Alta Dirección por la Universidad Europea de Madrid. Doctorando en derecho de la empresa por la Universidad Anáhuac y la Universidad Com-plutense de Madrid. Profesor de posgrado en derecho laboral en la UVM. Profesor de posgrado y licenciatura en la Universidad Anáhuac. Miembro de la Comisión Revisora del Contrato Ley de la Industria Textil del Ramo de Géneros de Punto. Miembro de la Comisión de Arbitraje y de la Comisión de Trabajo ante la Concamin. Abogado general de la Cámara Nacional de la Industria del Calzado. Coordinador de la Comisión de Trabajo y Previsión Social de la Industria del Vestido. Abogado laboral de la Universidad Anáhuac. Asesor laboral de la Asociación Mexicana de Distribuidores de Automotores. Miembro y coordinador académico de la Comisión Laboral en el INCAM. Asesor de empresas nacionales e internacionales. [email protected]

MEntES BriLLantES MEXicanaS, ¿MaLDiciÓn o BEnDiciÓn?L.D. Gloriana Salinas Reynoso*Coordinador: C.Dr. Federico Anaya Ojeda**

Por Anaya Valdepeña, S.C.Laboral y de Seguridad Social

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III. En cualquier otro caso, la propiedad de la invención corresponderá a la persona o personas que la realizaron, pero el patrón tendrá un derecho preferente, en igualdad de circunstancias, al uso exclusivo o a la adquisición de la invención y de las corres-pondientes patentes.


Coincidimos con el legislador (de acuerdo con la fracción I) en que el inventor debe tener derecho a que su nombre figure como lo quees: el autor de esa idea aplicativa, de esa innovación, de esa creatividad y mejoramiento, en lo que no estamos de acuerdo es en que se omita su nombre en la patente, por lo que para el efecto el trabajador está “renunciando” a su derecho de ser reconocido en una patente que tiene validez e importancia a nivel nacional y, si es intención del patrón, a nivel internacional, ya que el artículo 14 de la Ley de la Propiedad Industrial, a la letra dice:

Artículo 14. A las invenciones, modelos de utilidad y diseños industriales realizados por personas que estén sujetas a una relación de trabajo, les será aplicable lo dispuesto en el artículo 163 de la Ley Federal del Trabajo.


¿Esto qué implica?, que una ley, también de aplicación federal pero que no regula sustan-cialmente las invenciones, patentes, licencias, etcétera, tenga mayor peso e importancia y se remita a la LFT para regularlo. ¿Por qué no respetar los derechos del trabajador?, ¿por qué no puede figurar como inventor en la patente?

En la fracción II del artículo citado se indica que se fijará esa compensaciónpor “conveniode las partes” o por la Junta de Conciliación y Arbitraje. ¿Convenio entre las partes?, para em-pezar, el trabajador está en desventaja, porque obviamente,sinofirmael“convenio”,tendrádedos sopas: que le den las gracias o que le den las gracias, y esto dicho de forma educada; por

lo que prácticamente lo están obligando a ceder ante el patrón.

Ahora bien, la salvedad manifestada por el legislador, en relación con que la Junta de Conciliación y Arbitraje intervenga cuando la importanciade la invencióny losbeneficiosnoguarden proporción con el salario percibido… honestamente dudamos que al patrón se le ocurra pisar la Junta para que ésta intervenga; pongamos el caso de una invención como la televisión a color (tricolor) de Guillermo Gonzá-lezCamarena,¿cómocuantificaríalaJuntahoydía la repercusión?, si tomamos en cuenta que esta invención fue utilizada por la NASA, ¿tiene la Junta algún tabulador?, ¿tiene expertos que puedan evaluar o medir la repercusión?, ¿se ha legislado o siquiera tomado en cuenta proteger al trabajador para que sean equitativas realmente estas compensaciones?, ¿hay algún procedi-miento especial para dirimir esta controversia?

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Por lo que ve en la fracción III, ¿en cual-quier otro caso, el patrón tendrá un derecho preferente?, ¿será que están manejando la creatividad de los trabajadores como una vulgar compraventa? Lo ideal es que el trabajador se vendiera al mejor postor y obtener un beneficio económico sustancial, que tal vez ayude al trabajador o inventor a seguir explotando su creatividad. La pregunta es: ¿por qué se le debe dar preferencia al patrón?, la mente del trabajador no es precisamente un bien mueble al que se le pueda dar un derecho preferencial o un derecho del tanto, situación que regula el Código Civil. Creemos que son de los pocos artículos en los que se les da un respiro a los patrones en esta ley proteccionista de los tra-bajadores. La fracción señala: “…en igualdad de circunstancias…”, ¿contra quién?, ¿de parte de quién?, obviamente estará al arbitrio del trabajador el obtener un plus económico, si el patrón le ofrece “x” y hay un tercero inte-resado que ofrece “y”, siendo “y” una cantidad mayor, éste podrá, o más bien debería, elegir con total libertad.

Después de examinar a detalle el artículo, pasemos a temas importantes como el apoyo a las empresas que tengan profesionales que se dediquen a la invención o innovación. ¿Por qué no hay estímulos fiscales reales para empresas mexicanas?, ¿por qué no todos los mexicanos estamos enterados de estos supuestos estímulos? Para su conocimiento, hay “Reglas Generales para la Aplicación del Estímulo Fiscal a la Investigación y Desarrollo de Tecnología y Creación y Funcionamiento del Comité Interinstitucional”, donde de acuerdo con el artículo 219 de la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR), se otorga estímulo fiscal a los contribuyentes del impuesto por los proyectos en investigación y desarrollo tecnológico que realicen, donde se les aplicará un crédito fiscal de 30% en relación con los gastos e inversiones realizados para este efecto. No sólo aplica para personas morales, sino también para personas físicas, no sin antes pasar por un comité que

decida si es o no procedente el proyecto; sin embargo, surgen algunas dudas: ¿serán perso-nas expertas en la materia?, ¿quién elige a ese comité?, ¿tendrán la experiencia necesaria? O, como siempre, sólo se inventan puestos para ver a dónde se llevan nuestros impuestos.

Consideramos y quizá coincidan con nosotros esas mentes brillantes mexicanas, que si se les diera una partida especial de presupuesto, tanto a las escuelas como a los institutos o centros de investigación tecnológica (obviamente regulado yfiscalizado)e inclusivesi seabrierancentrosde prácticas para las personas interesadas en crear e innovar, donde las empresas interesadas en obtener productos de punta y se les dieran estímulos fiscales importantes e interesantes para aprovechar la inventiva mexicana, sería excelente. Obviamente no estamos descubriendo el hilo negro, pero creemos fehacientemente en que deberíamos aprovechar: impulsar el talento mexicano y evitar que haya fuga de mentes brillantes.

Proporcionamos algunos datos encon-trados en una investigación del Laboratorio Nacional de Genómica para la Biodiversidad (Langebio):

• Laduracióndelprocesoenqueuninventoouna patente llega a su producción comercial es de tres a 50 años.

• De los 170países en elmundo,México esconsiderado una de las 11 naciones con mayor riqueza biológica (¡ojo con la biotecnología!, tenemos el medio para experimentar, la gente, pero no contamos con el recurso ni el apoyo y,muchomenos,elestímulofiscal).

Fuentes

DiarioOficialdelaFederacióndel2defebrerode2006.www.sat.gob.mxwww.conacyt.mxwww.impi.gob.mx

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Proveyendo debido cumplimiento a lo establecido por la fracción IV del ar-tículo 74 de la Constitución General de la República,1 el titular del Ejecutivo

presentó el 8 de septiembre de 2010, por conducto del secretario de Hacienda y Crédito Público (SHCP), la iniciativa de Ley de Ingresos y el Proyecto de Presupuesto de Egresos de la Federación para el ejercicio 2011; en dicho paquete, si bien es cierto y como se señala en los criterios generales de po-líticaeconómica,nosepresentaunapropuestadereformafiscalcomosehavenido presentando en forma anualizada desde 1992, no menos cierto es que tal omisión no demuestra que la economía mexicana en materia impositiva marche viento en popa.

Lo que resulta deleznable son las quiméricas esperanzas del gobierno mexicano de que haya un mejoramiento en la economía de nuestro vecino (Estados Unidos) para que, por añadidura, dicho mejoramiento también afecte favorablemente a nuestro país.

Es incuestionable el hecho de que como país estamos afectos a la glo-balización, lo que se cuestiona es el argumento de que como a los Estados Unidos les está yendo bien, en consecuencia a nosotros también nos debe de ir bien, sin realizar ninguna propuesta interna tendente a disminuir esa grave y enfermiza dependencia económica.

El gobierno debería pugnar por la creación de más y mejores empleos, realizando de manera oportuna el gasto público, para cumplirle a los gober-nados una de sus tantas promesas de campaña; sin embargo, cada vez más salen a la luz pública investigaciones periodísticas de que las dependencias obligadas a cumplir el mandato constitucional de disponer del gasto público con transparencia, eficiencia y honradez, simple y llanamente omiten sucumplimiento.2

Parasustentar laafirmaciónrealizadaenelpárrafoprecedente,aconti-nuación se transcribe la siguiente tabla de reasignaciones de subejercicios al primer trimestre de 2010.3

EXPEctatiVaS FiScaLES 2011Falta de visión de largo plazoC.P.C. y L.D. Santiago Meza López

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Contador público certificado por la Universidad Veracruzana, Campus Coatzacoalcos. Licenciado en derecho por la misma institución.Especialista en defensa fiscal. Socio del Colegio de Contadores Públicos del Sur de Veracruz, A.C. (adherido al Instituto Mexicano deContadores Públicos). Socio del despacho “Grupo Gafe, Contadores & Abogados”. [email protected], www.gafe.com.mx

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TABLA 3Reasignaciones de subejercicios al primer trimestre de 2010

(Millones de pesos)Dependencia o entidad Monto % Destino/propósito

TOTAL 1,920.0 100.0Secretaría de Comunicaciones y Trans-portes

570.0 29.7 Vialidades municipio de Monterrey y afecta-das por el Huracán Alex

Comisión Nacional del Agua 200.0 10.4 Obras de infraestructura hidráulicaSecretaría de Agricultura, Ganadería, Desarrollo Rural, Pesca y Alimentación

450.0 23.4 Apoyos compensatorios a productores afec-tados por el terremoto del Valle de Mexicali

Comisión Nacional para el Desarrollo de los Pueblos Indígenas

200.0 104 Programa de Infraestructura Básica para la Atención de los Pueblos Indígenas

Secretaría de Seguridad Pública 500.0 26.0 Infraestructura penitenciaria

Es evidente que hay subejercicios en las de-pendencias señaladas en el cuadro precedente por las siguientes razones:

• Incapacidadofaltadevisióndelosfuncionariosencargados de ejercer el gasto público.

• Enmenormedida,laexiguaonulanecesidadde los recursos con los que se cuenta.

Consideramos como sujeto pasivo de las contribuciones que deberían realizarse las re-formas jurídicas necesarias para constreñir a los gobernantes, en caso de existir subejercicios, disminuir la carga tributaria a los gobernados, puesto que el esfuerzo que todos y cada uno de los gobernados realizamos para el sostenimiento delasfinanzaspúblicasnodebeempañarseconeldeficientetrabajoen larealizacióndelgasto,esto como he señalado anteriormente, evidencia la impericia en la ejecución de las responsabilida-des, o bien, que los recursos no son necesarios en tal dependencia, lo cual ocasionaría que en el ejercicio próximo se vea disminuida la cantidad de recursos asignados a la dependencia.

Lo anterior produjo incluso la irritación del titular del Ejecutivo, quien ordenó a las depen-dencias que “se ejerza con oportunidad el gasto público y que en las dependencias no se busquen pretextos para no invertir en lo que hace falta, sobre todo en rubros como en infraestructura”.4

En el mismo sentido, en el documento denomi-nado “Criterios Generales de Política Económica”,

se señala que hay una propuesta de “reforma laboral” impulsada por la Secretaría del Tra-bajo y Previsión Social (STPS), que dicho sea de paso, su aprobación ocasionaría una grave afrenta a los intereses de los trabajadores, ya que violentaría en su perjuicio el principio de estabilidad en el empleo, por lo que a continua-ción se expone.

La propuesta incluye que en nuestro país se implementen nuevas “modalidades de contrata-ción”, a saber:

a) A prueba, con duración de uno a seis meses.b) Capacitación inicial, con duración de tres a

seis meses.c) Temporadas, para actividades discontinuas.

El proyecto panista intenta llevar a la Ley Federal del Trabajo (LFT) lo que en la práctica ya se viene realizando desde hace ya varios años, es decir, intenta legalizar lo ilegal, de este modo se pretende trastocar y nulificar derechos inalienables del proletariado mexi-cano, como: la estabilidad en el empleo, la contratación colectiva, el tiempo de servicios como fuente de derechos, la jornada de ocho horas, el derecho a la sindicalización y a la autonomía e independencia sindicales, el derecho de huelga y el derecho a un salario suficiente, entre muchos otros, que lejos de beneficiar a la clase trabajadora, pugna por ser regresiva, beneficiando, claro está, a los grandes intereses económicos.

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Lo que pretende la iniciativa es esconder que en el fondo “la propuesta” intenta ofrecer la fuerza de trabajo mexicana en charola de plata a los inversionistas nacionales y extranjeros. Esto es, la profundización de la explotación intensiva y extensiva de nuestra fuerza de trabajo y, con ello, la maximización de la extracción de la plusvalía generada por los trabajadores, es decir, multiplicar las tasas de ganancia y una mayor acumulación de capital, para una oligarquía insaciable y rapaz en donde se evidencia que el poder de facto, así como la acumulación de grandes capitales económicos, se encuentra en un pequeño círculo que conforma la oligarquía de nuestro país.

En el mismo sentido, también se reprocha la actuación electorera dé los legisladores de los partidos opositores al que gobierna, al pretender disminuir la tasa del impuesto al valor agregado (IVA) a 15% (tasa general) y a 10% (tasa aplicable a la región fronteriza), respectivamente, utilizando el endeble argumento de que la economía mexi-cana ya afrontó la crisis internacional que motivó el incremento al IVA que actualmente nos rige; sin embargo, habría que recordar que en la discusión del paquete económico para el presente ejercicio, fueron los mismos legisladores que hoy proponen la medida, los que en contubernio con los legis-ladores del PAN, nos recetaron el incremento en un punto porcentual en el referido impuesto, por supuesto poniendo como estratagema la paupérri-ma economía de millones de mexicanos a cambio de acuerdos políticos, como la de evitar “alianzas entre partidos”, lo cual sólo vino a evidenciar que a nuestros políticos lo último que les interesa es el bienestar de los gobernados y que los políticos también carecen de civilidad, ya que ni sus propios acuerdos cumplieron, puesto que a pesar de los compromisos adquiridos las perver-sas alianzas electoreras se dieron.

Así, en lugar de estar de jactanciosos en el go-bierno federal de que este es el segundo ejercicio consecutivo (dentro del actual gobierno) que no se realizan adecuaciones al sistema impositivo mexica-no, debería aprovecharse tal espacio de tiempo para realizar un acercamiento con los actores sociales, para que con miras al futuro se realizaran de una vez por todas las reformas que nuestro país requiere para poder avanzar hacia la modernidad, puesto que mientrasnuestrosflamanteslegisladoresdiscutenuna y otra vez si el IVA debe bajar o quedar en el

mismo porcentaje, otras economías discuten temas torales y nos adelantan en los acuerdos, cosa que en México pareciera que a nuestros legisladores es lo que menos les interesa.

Referencias

1 Artículo 74. Son facultades exclusivas de la Cámara de Diputados:

. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

IV. Aprobar anualmente el Presupuesto de Egresos de la Federación, previo examen, discusión y, en su caso, modificación del Proyecto enviado por el Ejecutivo Fede-ral, una vez aprobadas las contribuciones que, a su juicio, deben decretarse para cubrirlo. Asimismo, podrá autorizar en dicho Presupuesto las erogaciones plurianuales para aquellos proyectos de inversión en infraestructura que se determinen conforme a lo dispuesto en la ley reglamentaria; las erogaciones correspondientes deberán incluirse en los subsecuentes Presupuestos de Egresos.

El Ejecutivo Federal hará llegar a la Cámara la Iniciativa de Ley de Ingresos y el Proyecto de Presupuesto de Egresos de la Federación a más tardar el día 8 del mes de septiembre, de-biendo comparecer el secretario de despacho corres pondiente a dar cuenta de los mismos. La Cámara de Diputados deberá aprobar el Presupuesto de Egresos de la Federación a más tardar el día 15 del mes de noviembre.

Cuando inicie su encargo en la fecha prevista por el artículo 83, el Ejecutivo Federal hará llegar a la Cámara la Iniciativa de Ley de Ingresos y el Proyecto de Presupuesto de Egresos de la Federación a más tardar el día 15 del mes de diciembre.

2 Artículo 134. Los recursos económicos de que dispongan la Federación, los estados, los municipios, el Distrito Federal y los órganos político-administrativos de sus demarcaciones territoriales, se administrarán con eficiencia, eficacia, economía, transparencia y honradez para satisfacer los objetivos a los que estén destinados.


3 Elaborado por el Centro de Estudios de las Finanzas Públicas de la Cámara de Diputados, con datos de los Informes Trimestrales sobre la Situación Económica de las Finanzas Públicas y la Deuda PúblicaalSegundoTrimestrede2010.SHCP.www.cefp.gob.mx/notas/2010/notacefp0312010.pdf

4 http://www.cronica.com.mx/nota.php?id_nota=366020

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tesisFiscales

Las tesis que se den a conocer en esta sección serán sólo algunas de las publicadas en las fe-

chas más recientes, pretendiendo que la selección sea de utilidad para nuestros lectores, pudiendo encontrar tanto aquellas consideradas como aisla-das, precedentes, así como las jurisprudenciales, y cuya selección de tesis abarcará de las publi-cadas por el Poder Judicial de la Federación, así como por el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa (TFJFA).

PODER JUDICIAL DE LA FEDERACIÓN

EMPRESARIAL A TASA ÚNICA. EL DECRETO POR EL QUE SE OTORGAN DIVERSOS BENEFI-CIOS FISCALES EN MATERIA DEL IMPUESTO RELATIVO Y DEL DIVERSO SOBRE LA RENTA, PUBLICADO EN EL DIARIO OFICIAL DE LA FEDERACIÓN EL 5 DE NOVIEMBRE DE 2007, ES DE NATURALEZA AUTOAPLICATIVA.

Registro No. 164333 Localización: Novena Época Instancia: Pleno Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta XXXII, Julio de 2010 Página: 6 Tesis: P./J. 61/2010 Jurisprudencia Materia(s): Administrativa

La jurisprudencia en cuestión es emitida por el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación (SCJN), la cual señala que toda vez que las disposiciones de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única (LIETU), publicadaenelDiarioOficialdelaFederación(DOF)el 1 de octubre de 2007, tienen naturaleza autoaplica-tiva, por vía de consecuencia el “Decreto por el que se

tESiS FiScaLES

L.D. Héctor Aviña Mújica


tesisFiscales

otorgandiversosbeneficiosfiscalesenmateriadelosimpuestos sobre la renta y empresarial a tasa única”, publicadoenelreferidomediodedifusiónoficialel5de noviembre de 2007, vigente a partir del 1 de enero de 2008, tiene la misma naturaleza, en atención a que las disposiciones que lo integran pertenecen al sistema de tributación del impuesto empresarial a tasa única (IETU), además de que, sin mediar condición alguna, otorga a los sujetos pasivos determinados estímulos fiscales traducidos, entre otras formas, en diversoscréditos fiscales que podrán aplicarse contra dichotributo, ya sea para efecto de los pagos provisiona-les o del impuesto del ejercicio, según sea el caso, y conforme a los lineamientos y requisitos que para cada uno de ellos resulten aplicables.

EMPRESARIAL A TASA ÚNICA. EXTREMOS QUE DEBEN PROBARSE PARA ACREDITAR EL INTERÉS JURÍDICO PARA RECLAMAR EN AMPARO LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO Y EL DECRETO POR EL QUE SE OTORGAN DIVERSOS BENEFICIOS FISCALES RESPECTO DE DICHO TRIBUTO Y DEL DIVERSO SOBRE LA RENTA (LEGISLACIÓN VIGENTE A PARTIR DEL 1 DE ENERO DE 2008).

Registro No. 164332 Localización: Novena Época Instancia: Pleno Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta XXXII, Julio de 2010 Página: 7 Tesis: P./J. 62/2010 Jurisprudencia Materia(s): Administrativa

Esta jurisprudencia es emitida de igual manera por el Pleno de la SCJN, en la que se menciona que los

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tesisFiscales

sujetos de la LIETU, publicada en el DOF el 1 de octubre de 2007, y del Decreto por el que se otorgan diversos beneficiosfiscalesenmateriadeIETUeISR,publicadoenelindicadomediodedifusiónoficialel5denoviembrede 2007, tienen interés jurídico para impugnar las normas que estructuran los elementos esenciales de ese tributo, así como todas las disposiciones que prevén elementos variables por su sola entrada en vigor, esto es, como nor-mas autoaplicativas, siempre que demuestren indudable yespecíficamentequeseubicanen lossupuestosdecausación, es decir, que son personas físicas o mora-les residentes en territorio nacional o residentes en el extranjero con establecimiento permanente en el país, que enajenan bienes, prestan servicios independientes u otorgan el uso o goce temporal de bienes, actividades por las cuales obtienen ingresos, independientemente del lugar donde se generen, y que con ello se les causa un perjuicio en su esfera jurídica.

EMPRESARIAL A TASA ÚNICA. LA ESCRITURA CONSTITUTIVA DE LA EMPRESA QUEJOSA ES INSUFICIENTE PARA ACREDITAR SU INTERÉS JURÍDICO PARA IMPUGNAR LA LEY DEL IM-PUESTO RELATIVO Y EL DECRETO POR EL QUE SE OTORGAN DIVERSOS BENEFICIOS FISCALES RESPECTO DE DICHO TRIBUTO Y DEL DIVERSO SOBRE LA RENTA (LEGISLACIÓN VIGENTE A PARTIR DEL 1 DE ENERO DE 2008).

Registro No. 164331 Localización: Novena Época Instancia: Pleno Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta XXXII, Julio de 2010 Pági-na: 9 Tesis: P./J. 63/2010 Jurisprudencia Materia(s): Administrativa

En el presente caso estamos ante otra jurisprudencia emitida por el Pleno de la SCJN, la cual establece que la escritura constitutiva de la empresa no es apta para demostrar que, en efecto, la quejosa se ubica en los supuestos normativos de los ordenamientos señalados, pues no hay una relación de causalidad entre el hecho que puede estimarse demostrado, esto es, su constitución y existencia jurídica como persona moral, así como su propósito de realizar ciertas actividades como parte de su objeto social, con la circunstancia de que la ley y el decreto aludidos produzcan o puedan producir alguna afec-tación en su esfera jurídica desde que entraron en vigor.

En particular, el hecho de que en la escritura consti-tutiva de la sociedad quejosa conste la enunciación de

ciertas actividades que pueden asumirse como de las gravadas por el IETU, no significa que realmente las esté llevando a cabo y, menos aún, que con motivo de su eventual realización hubiese obtenido los ingresos que grava el impuesto, pues para acreditar tales extre-mos es necesario aportar otros medios de prueba que lleven a la convicción de que las actividades realizadas se encuentran gravadas. Esto es, si bien la escritura constitutiva de la sociedad quejosa podría demostrar que se encuentra en aptitud de realizar ciertos actos o actividades desde que surgió a la vida jurídica, de ello no se sigue que efectivamente los realice para asumir que se ubica en los supuestos exigidos por la LIETU yelDecretoporelqueseotorgandiversosbeneficiosfiscalesenmateriadeIETUeISR,publicadoenelDOFel5denoviembrede2007,porloqueesinsuficientepara acreditar su interés jurídico para impugnarlos.

SEGURO SOCIAL. EL ARTÍCULO 27, PRIMER PÁRRAFO, DE LA LEY RELATIVA, AL UTILIZAR LA EXPRESIÓN "CUALQUIERA OTRA CANTI-DAD O PRESTACIÓN QUE SE ENTREGUE AL TRABAJADOR POR SU TRABAJO", NO VIOLA LOS PRINCIPIOS DE LEGALIDAD TRIBUTARIA Y SEGURIDAD JURÍDICA.

Registro No. 164220 Localización: Novena Época Instancia: Primera Sala Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta XXXII, Julio de 2010 Página: 234 Tesis: 1a./J. 55/2010 Jurisprudencia Materia(s): Constitucional, Administrativa

La reciente jurisprudencia es emitida por la Primera Sala de la SCJN, en donde se establece que si bien es deseable que en las leyes no haya ambigüedad ni con-fusión, la inconstitucionalidad de una norma no deriva de la faltadedefinicióndealgún términooconceptoindeterminado, ni de los vicios o imprecisiones en su redacción, pues las leyes no son diccionarios.

En ese sentido, la expresión "cualquiera otra canti-dad o prestación que se entregue al trabajador por su trabajo" contenida en el artículo 27, primer párrafo, de la Ley del Seguro Social (LSS) no es vaga ni ambigua, porque enunciativamente el legislador establece qué conceptos forman parte del salario base de cotización (SBC), y excluye los que no forman parte de éste. Es decir, a contrario sensu, todas las cantidades o presta-ciones que no estén en el listado de excluyentes forman parte del referido salario.

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126

tesisFiscales

En consecuencia, al utilizar el indicado precepto, la expresión no viola los principios de seguridad jurídica y legalidad tributaria contenidos en los artículos 16 y 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, respectivamente, porque no causa perjuicio alguno al patrón contribuyente. Lo anterior es así, pues conforme al artículo 15, fracción II, de la LSS, es el patrón quien está obligado a conocer cuáles son las prestaciones que entrega al trabajador por su trabajo, ya que el SBC está debidamente acotado, y no deja margen a la autoridad administrativa para actuar arbitrariamente.

RECURSO DE REVOCACIÓN. SU ENVÍO POR CORREO CERTIFICADO CON ACUSE DE RECI-BO, CONFORME AL ARTÍCULO 121 DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN, ESTÁ CONDICIO-NADO A QUE EL RECURRENTE RESIDA EN UN LUGAR DISTINTO AL DE LA AUTORIDAD ANTE LA CUAL DEBE PRESENTARSE.

Registro No. 164253 Localización: Novena Época Instancia: Segunda Sala Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta XXXII, Julio de 2010 Página: 306 Tesis: 2a./J. 86/2010 Jurisprudencia Materia(s): Administrativa

Estamos ante una jurisprudencia cuya emisión corresponde a la Segunda Sala de la SCJN, en don-de se establece que el artículo 121 del Código Fiscal de la Federación (CFF), en su segundo párrafo, prevé la posibilidad de interponer el recurso de revocación por correocertificadoconacusederecibodentrodelpla-zo legal señalado para ello, siempre que el envío se realice desde el lugar en que resida el recurrente, ello con la finalidad de proteger el derecho de defensade los habitantes del país, al procurar igualdad de oportunidades a los contribuyentes que no tengan su domicilio en el lugar donde residan las autoridades competentes, para que puedan tener acceso a dicho medio de impugnación.

Enesesentido,acordeconlafinalidadcitadaydelainterpretación armónica y teleológica del citado precepto, se concluye que ese supuesto opera como caso de excep-ción y debe entenderse en el sentido de que únicamente cuando la recurrente resida en un lugar distinto al de la autoridad competente, podrá enviar el escrito por medio del cual interponga el mencionado recurso por correo certificadoconacusede recibo, conel objetodeque

pueda tenerse como fecha de presentación aquella en quesedepositóenlaoficinadecorreos.

REVOCACIÓN. EL RECURSO PREVISTO CON-TRA LOS ACTOS REFERIDOS EN EL INCISO A) DE LA FRACCIÓN II DEL ARTÍCULO 117 DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN, PROCE-DE INDEPENDIENTEMENTE AL DEL INCISO B) DE DICHA FRACCIÓN (LEGISLACIÓN VIGENTE A PARTIR DEL 29 DE JUNIO DE 2006).

Registro No. 164229 Localización: Novena Época Instancia: Segunda Sala Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta XXXII, Julio de 2010 Página: 308 Tesis: 2a./J. 99/2010 Jurisprudencia Materia(s): Administrativa

La presente jurisprudencia es emitida por la Se-gunda Sala de la SCJN, la cual señala que para el inicio del procedimiento administrativo de ejecución (PAE)esnecesaria laexistenciadeuncréditofiscalno pagado dentro del plazo marcado por las leyes. Por otra parte, conforme al artículo 145 del CFF, el requerimiento de pago es la primera fase del PAE, es decir, es uno de sus elementos.

Así, el recurso de revocación previsto en el inciso a) de la fracción II del artículo 117 del CFF, procede en contra del requerimiento de pago por el que se exige cubrir un créditofiscalquehaquedadoextinguidoosumontoreales inferior al exigido, siempre que el cobro en exceso sea imputablealaautoridadejecutoraoserefieraarecargos,gastos de ejecución o a la indemnización establecida en el artículo 21 del indicado ordenamiento, pues en ese medio dedefensasecuestionalaexistenciadelcréditofiscalosucuantificación;entantoque,elsupuestodeprocedenciadel citado recurso, previsto en el inciso b) de la fracción II del referido artículo 117, se controvierte el PAE por no ajustarse a la ley. Así, el legislador otorgó autonomía en términos de procedencia al recurso de revocación, en los supuestos señalados del requerimiento de pago, al regular su procedencia de manera independiente de la prevista en el inciso b). En este sentido, se concluye que cuando el contribuyente alegue que el requerimiento de pago se encuentra en los casos del inciso a) de la fracción II del artículo 117, podrá promover el recurso de revocación de manera independiente y cuando se requiera un crédito fiscal,sinquetengaqueesperarhastalapublicacióndela convocatoria de remate, en términos del artículo 127 del CFF.

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inForMaciÓn

PErManEntE

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Bancosparaefectosfiscales.Contribuciones,IMSSeInfonavit

Instituciones de crédito que están autorizadas a recibir declara-ciones

Instituciones autorizadas para recibir declaraciones vía internet o ventanilla bancaria

Bancos autorizados para pago de cuotas al IMSS al Infonavit Calendariofiscal CantidadesfiscalesactualizadasdelCFF,ISR,IVA,IEPSyLIF

Multas actualizadas del CFF a 2008 (en $) CantidadesfiscalesactualizadasdelaLISRa2008(en$)CantidadesfiscalesactualizadasdeIEPSCantidadesfiscalesactualizadasdelaLIF

Costo porcentual promedio de captación (CPP) Equivalencia de monedas extranjeras respecto al dólar (de 2002

a 2008) Factores para actualizar inmuebles que enajenan personas físicas Listadodeformasfiscalesvigentes

CFF LISR LIEPS ISAN LIVA LISTUV IDEFormasoficialesaprobadasquepuedenserenviadasatravésdel servicio postal

Hojas de ayuda para pago de impuestos en ventanillas bancarias y de información estadística

Formatos, cuestionarios, catálogos aprobados e instructivos vigentes

Índice Nacional de Precios al Consumidor ModificacionesalaResoluciónMisceláneaFiscalde2008 ModificacionesalasReglasdeComercioExteriorde2008 Recargos mensuales:

Recargos mensuales federales 2008 Recargos mensuales de 1981 a 2007 Recargos de la hacienda pública local del D.F.

Salarios mínimos generales (Cuadro histórico) Salarios mínimos generales y profesionales (Vigentes a partir del

1 de enero de 2008) Seguro Social e Infonavit 1997-2008

Límites del Salario Base de Cotización Cuotas obrero-patronales y del Estado e Infonavit

Tarifas selectas de ISR

Vigentes a partir del 1 de enero de 2008 Vigentes a partir del 1 de enero de 2007 Vigentes a partir del 1 de enero de 2006 Vigentes a partir del 1 de enero de 2005 Vigentes a partir del 1 de enero de 2004 Vigentes a partir del 1 de enero de 2003

– Tarifa para pagos provisionales ene-dic 2008, para enajenación de inmuebles

– Tarifa aplicable cuando hagan pagos que correspondan a un periodo de 7 días, correspondiente a 2008

– Tabla para la determinación del subsidio para el empleo aplicable a la tarifa del periodo de 7 días





– Tarifa de impuesto mensual ene-dic 2008– Tabla de subsidio para el empleo mensual ene-dic 2008– Tarifa que incluye el subsidio para el empleo, aplicable cuan-

do hagan pagos que correspondan a un periodo de 7 días, correspondiente a 2008

– Tarifa que incluye el subsidio para el empleo, aplicable cuando hagan pagos que correspondan a un periodo de 10 días, correspondiente a 2008

– Tarifa que incluye el subsidio para el empleo, aplicable cuando hagan pagos que correspondan a un periodo de 15 días, correspondiente a 2008

– Tarifa que incluye el subsidio para el empleo, aplicable cuando hagan pagos que correspondan a un periodo de un mes, correspondiente a 2008

– Tarifa de impuesto para ene-2008: actividades empresariales y profesionales y régimen intermedio

– Tarifa de impuesto para ene-feb 2008: actividades empresa-riales y profesionales y régimen intermedio

– Tarifa de impuesto para ene-mar 2008: actividades empresa-riales y profesionales y régimen intermedio

– Tarifa de impuesto para ene-abr 2008: actividades empresa-riales y profesionales y régimen intermedio

– Tarifa de impuesto para ene-may 2008: actividades empresa-riales y profesionales y régimen intermedio

– Tarifa de impuesto para ene-jun 2008: actividades empresa-riales y profesionales y régimen intermedio

– Tarifa de impuesto para ene-jul 2008: actividades empresa-riales y profesionales y régimen intermedio

– Tarifa de impuesto para ene-ago 2008: actividades empresa-riales y profesionales y régimen intermedio

– Tarifa de impuesto para ene-sep 2008: actividades empresa-riales y profesionales y régimen intermedio

– Tarifa de impuesto para ene-oct 2008: actividades empresa-riales y profesionales y régimen intermedio

– Tarifa de impuesto para ene-nov 2008: actividades empresa-riales y profesionales y régimen intermedio

– Tarifa de impuesto para ene-dic 2008: actividades empresa-riales y profesionales y régimen intermedio

– Tarifa de impuesto mensual para el periodo ene a dic 2008: arrendamiento de inmuebles

– Tarifa de impuesto opcional para personas físicas, semestral ene-jun 2008: agricultores, ganaderos, pescadores y silvicul-tores

– Tarifa de impuesto opcional para personas físicas, semestral jul-dic 2008: agricultores, ganaderos, pescadores y silvicultores

– Tarifa del artículo 177 de la LISR para la determinación del impuesto correspondiente al ejercicio de 2007

– Tabla del artículo 178 de la LISR para la determinación del subsidio aplicable a la tarifa inmediata anterior

Tasa de interés interbancaria de equilibrio a 28 días (de 2003 a 2008) Tasa de interés interbancaria de equilibrio a 91 días (de 2003 a

2008) Tipos de cambio del dólar Valores de las UDI’s (de 2002 a 2008)

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PErManEntE

128

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