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Revista Instituto Colombiano de Derecho Tributario - No. 70 - ISSN: 0122-0799 - 2014 - pp. 47 - 77 [ 47 ]

Potestades tributarias de facto de las entidades territoriales en Colombia1

De Facto Subnational Taxing Powers in Colombia

Potestades tributárias de facto das entidades territoriais na Colômbia

Juan Pablo godoy FaJardo2

luis FeliPe noreña osPina3

Godoy & Hoyos Abogados. Bogotá, D.C., Colombia

Fecha de recepción: 17 de marzo de 2014Fecha de aprobación: 19 de junio de 2014

Página inicial: 47Página final: 77

ResumenEste trabajo pretende aportar elementos de juicio para la definición del alcance y los límites de la potestad tributaria de las entidades territoriales de Colombia. Así, nuestra intención es tratar dos cuestiones fundamentales: i) ¿El Congreso de la República está obligado a determinar todos los elementos esenciales de los tri-butos territoriales?, o ii) ¿Las entidades territoriales pueden definir algunos de los elementos esenciales del tributo? Para estos efectos, exponemos las tres posi-ciones que, al respecto, han adoptado la doctrina y la jurisprudencia. Posterior-mente, presentamos las razones por las que consideramos que las potestades tributarias ejercidas por las entidades territoriales han sido reconocidas de facto y no de jure. Finalmente, analizamos tres casos paradigmáticos que reflejan las distorsiones originadas por un entendimiento inadecuado de la potestad tributaria

1 La opinión expresada en el presente documento no representa la posición corporativa de Godoy & Hoyos Abogados.

2 Abogado con énfasis en Ciencias Socioeconómicas de la Universidad Javeriana, Director de la Práctica de Minas y Petróleos, Codirector de la Práctica Tributaria y de Comercio Exterior de Godoy & Hoyos Abogados. Expresidente del ICDT y miembro de su Comisión Académica. Correo electrónico: [email protected].

3 Abogado de la Universidad del Rosario. Es miembro de la firma desde el año 2012 y actualmente es Consultor en las prácticas Tributaria y Corporativa, con énfasis en la asesoría a clientes del sector de hidrocarburos-minería y estructuras internacionales. Correo electrónico: [email protected].

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de las entidades territoriales: el impuesto de teléfonos, el impuesto de alumbrado público, y las estampillas.

Palabras clavePotestad tributaria de las entidades territoriales, organización territorial, ley orgá-nica de ordenamiento territorial, impuesto de alumbrado público, estampillas, im-puesto de teléfonos.

AbstractThis paper is aimed at clarifying the scope and the limits of the subnational taxing powers in Colombia. Thus, our intention is to deal with two questions: i) Is the National Congress obliged to determine all of the basic elements of subnational taxes? Or ii) Are subnational authorities entitled to define certain basic elements of subnational taxes? For such purpose, we explain the three positions that have been assumed by experts and courts regarding the subject matter. Afterwards, we explain the reasons why we consider that the taxing powers exercised by Colom-bian subnational units have been recognized de facto and not de jure. Finally, we analyse three paradigmatic cases that illustrate the pitfalls resulting from an ina-dequate understanding of the subnational taxing powers, as follows: telephone tax, public lighting tax, and stamp duties.

KeywordsTaxing powers of Colombian subnational units, territorial organization, territorial organization act, telephone tax, public lighting tax, stamp duties.

ResumoEste trabalho pretende aportar elementos de juízo para a definição do alcan-ce e os limites da potestade tributária das entidades territoriais da Colômbia. Assim, nossa intenção é tratar duas questões fundamentais: i) o Congresso da República está obrigado a determinar todos os elementos essenciais dos tributos territoriais? ou ii) as entidades territoriais podem definir alguns dos elementos es-senciais do tributo? Para estes efeitos, expomos as três posições que, a respei-to, tem adotado a doutrina e a jurisprudência; Posteriormente, apresentamos as razões pelas que consideramos que as potestades tributárias exercidas pelas en-tidades territoriais têm sido reconhecidas de facto e não de jure. Finalmente, ana-lisamos três casos paradigmáticos que refletem as distorções originadas por um entendimento inadequado da potestade tributária das entidades territoriais: o im-posto de telefones, o imposto de alumbrado público, e os selos postais.


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Palavras-chavePotestade tributária das entidades territoriais, organização territorial, lei orgânica de ordenamento territorial, imposto de alumbrado público, selos postais, impos-to de telefones.

1. Visión general del problemaEl punto de partida para la determinación de cualquier competencia que

pueda atribuirse a las entidades territoriales es el artículo primero de la Constitu-ción Política (en adelante “C.P.”) que indica que el Estado Colombiano se conci-be como un Estado unitario, descentralizado y con autonomía de sus entidades territoriales.

La adopción de un modelo de Estado de tipo unitario conlleva, en princi-pio, la concentración de las decisiones de gobierno, lo que supone centralizar las cuatro funciones fundamentales del Estado: i) legislativa, ii) ejecutiva o adminis-trativa, iii) constituyente y iv) judicial4. Un sistema así formulado resulta de difícil manejo, por lo que el ordenamiento jurídico colombiano ha intentado morigerar la clásica formulación del Estado unitario a través de la adopción de mecanismos como la descentralización, la desconcentración, la delegación, y el reconocimien-to de la autonomía de las entidades territoriales. Lo anterior supone transferir al-gunas competencias de tipo administrativo a los entes territoriales, o a otros entes de la administración, para que estos las ejerzan autónomamente, en algunos casos; o bajo la supervisión jerárquica del nivel central, en otros.

Es en este contexto en el que se enmarca el artículo 338 de la C.P., el cual señala que: “En tiempo de paz, solamente el Congreso, las asambleas departa-mentales y los concejos distritales y municipales podrán imponer contribuciones fiscales o parafiscales”.

Aunque podría pensarse que dicha norma atribuye a las entidades territoria-les la potestad de crear tributos de forma originaria y autónoma, lo cierto es que mediante una interpretación sistemática de la C.P. se puede concluir que dicha competencia debe ejercerse con sujeción a la ley y a la Constitución, de acuer-do con lo dispuesto por los artículos 300-45 y 313-46 de la C.P. Así mismo, debe

4 Jaime Orlando Santofimio Gamboa. Tratado de derecho administrativo. Tomo I. Universidad Externado de Colombia. Bogotá.

5 Constitución Política. Art. 300. “Corresponde a las asambleas departamentales, por medio de ordenanzas: 4. Decretar, de conformidad con la ley, los tributos y contribuciones necesarios para el cumplimiento de las funciones departamentales”.

6 Constitución Política. Art. 313. “Corresponde a los concejos: 4. Votar de conformidad con la Constitución y la ley los tributos y los gastos locales”.



tenerse en cuenta que los artículos 1º y 150-127 de la C.P. indican que el Estado Colombiano se organiza como un Estado unitario y, en consecuencia, la facultad de expedir leyes, entre ellas las que se refieran a asuntos tributarios es, en tiem-pos de paz, privativa del Congreso de la República. Por lo anterior, las entidades territoriales no tendrían la facultad de crear tributos de manera autónoma y origi-naria, por lo que, en cualquier caso, se hace necesario que exista una ley previa que las habilite para adoptar un tributo específico.

No obstante lo anterior, en nuestra opinión, y en la de un amplio sector de la jurisprudencia y la doctrina, las entidades territoriales sí se encuentran investi-das de competencias normativas en materia tributaria, en virtud de la descentrali-zación y la autonomía que les reconoce la C.P. El debate se centra, entonces, en determinar cuál es el alcance de dichas competencias, lo que equivale a pregun-tarse ¿Hasta qué punto podría/debería llegar el Congreso al expedir una ley que cree un tributo territorial? y ¿Qué aspectos del tributo podrían ser determinados por las entidades territoriales?

La C.P. no ofrece respuestas claras a estas preguntas, si se tiene en cuenta que, de acuerdo con su artículo 2888, la delimitación y distribución de competen-cias entre la Nación y las entidades territoriales debe adoptarse por una ley orgá-nica de ordenamiento territorial. La mencionada ley orgánica solo fue expedida veinte (20) años después de la entrada en vigor de la C.P., y tampoco ofreció ma-yores luces sobre la materia.

Ante esta situación, la doctrina y la jurisprudencia han asumido posiciones contradictorias e incoherentes, minimizando o anulando, en algunos casos, cual-quier tipo de injerencia de las entidades territoriales en materia tributaria. En otros eventos, se reconocen amplísimas facultades a las entidades territoriales para la definición de los elementos de la obligación tributaria sustancial.

Esta situación ha generado un alto grado de incertidumbre, indeterminación e inseguridad jurídica a tal punto que, como se verá, la Corte Constitucional ha declarado la constitucionalidad de algunas leyes que autorizaban, de manera ge-nérica y bastante vaga, la adopción de ciertos tributos; mientras que el Consejo de Estado consideró, en un primer momento, que dichas leyes eran inaplicables e inconstitucionales y, con base en ello, declaró la nulidad de los actos de adop-ción expedidos por algunas entidades territoriales.

7 Constitución Política. Art. 150 “Corresponde al Congreso hacer las leyes. Por medio de ellas ejerce las si-guientes funciones: 12. Establecer contribuciones fiscales y, excepcionalmente, contribuciones parafiscales en los casos y bajo las condiciones que establezca la ley”.

8 Constitución Política. Art. 288. “La ley orgánica de ordenamiento territorial establecerá la distribución de competencias entre la Nación y las entidades territoriales. Las competencias atribuidas a los distintos nive-les territoriales serán ejercidas conforme a los principios de coordinación, concurrencia y subsidiariedad en los términos que establezca la ley”.



En otros casos, las entidades territoriales, ante la vaguedad de la ley de au-torización, han extendido de manera indiscriminada el hecho generador de ciertos impuestos; con lo que se han gravado hechos que, de ninguna manera, estaban llamados a ser cubiertos por el tributo territorial.

Por lo anterior, este trabajo pretende plantear la siguiente cuestión ¿Cuál es el nivel de injerencia de las entidades territoriales en el establecimiento de las obligaciones tributarias de carácter sustancial? Para dar respuesta a esta pregun-ta este texto se dividirá en tres partes: i) inicialmente se presentará la caracteriza-ción de las competencias tributarias de las entidades territoriales y las tendencias asumidas en la materia por la jurisprudencia y la doctrina, ii) posteriormente se presentarán las razones por las que consideramos que las potestades tributarias ejercidas por las entidades territoriales han sido reconocidas de facto y no de jure, y iii) finalmente comentaremos tres casos paradigmáticos: el impuesto de teléfo-nos, el impuesto de alumbrado público, y las estampillas. Es importante anotar que en este trabajo nos referiremos fundamentalmente a las competencias tribu-tarias de las entidades territoriales en relación con las denominadas “rentas en-dógenas”, pues, en nuestra opinión, en estas se hace más visible la autonomía que tendrían las entidades territoriales, y las eventuales distorsiones que se po-drían generar por una conceptualización poco adecuada de sus competencias.

2. Caracterización de las competencias de las entidades territoriales en materia tributaria

2.1. Puntos de acuerdo y convergencia en la doctrina y la jurisprudencia

El poder tributario puede ser entendido como la facultad que tiene un Estado para establecer tributos y debe sujetarse, en un Estado de Derecho, a las reglas con-tenidas en su propio ordenamiento jurídico y en su respectiva Constitución Políti-ca, bien sea escrita o no.

Usualmente, la doctrina suele distinguir entre: i) las facultades normativas que tiene el Estado para la fijación y determinación del tributo; y ii) la acción de la administración dirigida a aplicar y gestionar el cumplimiento de las obligacio-nes tributarias. Algunos autores como Vicent-Arche9 denominan a las primeras

9 Fernando V. Arche Domingo. Notas de derecho español a los principios de derecho tributario de Antonio Berllini, en Derecho financiero, p. 177. Madrid. (1964) citado en Antonio Quiñones Montealegre. El Impuesto de Industria y Comercio como un Impuesto sobre la Renta Local. Disponible en: http://gredos.usal.es/jspui/bitstream/10366/18283/1/DDAFP_Impuesto%20de%20industria%20y%20comercio.Revisado el 20 de no-viembre de 2013.



como poder tributario y a las últimas como potestad tributaria. Otros autores como Pérez de Ayala y González10, Micheli,11 y González y Leujene12 denominan a la fa-cultad de fijar y establecer el tributo como potestad normativa y a la acción de la administración como potestad de imposición o como potestad de determinación del impuesto.

Así mismo, la doctrina suele distinguir entre: i) potestad o poder tributario ori-ginario; y ii) potestad o poder tributario derivado. El primer concepto se refiere a la existencia de competencias tributarias emanadas directamente de la Constitu-ción, sin sujeción a otro tipo de límites diferentes a los establecidos por la misma Constitución. Por su parte, la potestad o poder tributario es derivado cuando, a pesar de ser reconocido constitucionalmente, las competencias que se despren-den de aquel están sometidas, además de la Constitución, a la ley. Con ello se quiere significar que debe existir una ley previa que, de alguna manera, autorice o habilite la adopción del tributo respectivo13.

En lo que se refiere a los tributos territoriales, la doctrina y la jurispruden-cia han sido unánimes en aceptar que la competencia para crear tributos ex-novo es del Congreso de la República (potestad tributaria originaria). Por su parte, los entes territoriales gozan de ciertas competencias normativas en materia tributa-ria, que deberán sujetarse a una ley previamente expedida por el Congreso de la República (potestad tributaria derivada), y que constituyen una de las tantas ex-presiones de la autonomía que la C.P. les reconoce14.

Para determinar el alcance de las referidas competencias la doctrina y la jurisprudencia, generalmente acuden a la distinción entre rentas endógenas y

10 José Luis Pérez de Ayala & Eusebio González. Curso de derecho tributario. Edersa, Madrid. (1983), citado en Antonio Quiñones Montealegre. ob. cit.

11 Gian Antonio Michelli. Curso de derecho tributario. Edersa, Madrid. (1975), citado en Antonio Quiñones Montealegre. ob. cit.

12 Eusebio González & Ernesto Lejeune. Derecho tributario. Plaza Universitaria Ediciones, Salamanca. (1997), citado en Antonio Quiñones Montealegre. ob. cit.

13 Lucy Cruz de Quiñones. Marco constitucional del derecho tributario, en “Derecho Tributario”. ICDT, Bogotá. (1999).

14 A modo de ejemplo, algunos departamentos y municipios crearon tributos destinados a financiar el deporte con fundamento en el artículo 75 de la Ley 181 de 1995, que señala que los entes deportivos municipales y departamentales cuentan con las rentas que creen los concejos municipales o distritales para la promo-ción del deporte. Así, el Departamento del Tolima creó un impuesto que gravaba el servicio prestado por hoteles, moteles, y amoblados (Ordenanza 56 de 2001), mientras que el Departamento de Boyacá creó un tributo cuyo hecho generador era la prestación del servicio de telefonía fija, celular, y beeper (Ordenanza 27 de 2001). El Consejo de Estado anuló los actos administrativos por medio de los cuales estas entidades territoriales adoptaron los referidos tributos, con fundamento en que: i) el artículo 75 de la Ley 181 de 1995 no podía entenderse como una autorización para crear un tributo destinado a promover el deporte; y ii) los tributos que establezcan los departamentos deben haber sido creados previamente por el legislador, y en consecuencia, no pueden ser creados ex-novo por las entidades territoriales (Sentencias 18885 del 7 de febrero de 2013 y 15498 del 12 de junio de 2008).



rentas exógenas15. Así, las rentas endógenas admiten un mayor grado de inje-rencia de las entidades territoriales en su regulación, manejo y recaudo; mien-tras que dicha injerencia se ve francamente restringida respecto de las rentas exógenas. Este trabajo, como lo señalamos anteriormente, se ocupará funda-mentalmente a las primeras, dado que en aquellas es más evidente la autonomía que tendrían las entidades territoriales, y las consecuencias de un entendimiento poco adecuado de dicha autonomía.

Finalmente, las competencias del Congreso de la República para crear y re-gular tributos territoriales no son absolutas pues, de acuerdo con el artículo 294 de la C.P.16, el Congreso no puede establecer exenciones ni tratamientos prefe-renciales en relación con los tributos de las entidades territoriales17. Sin embargo, ello no implica que el Congreso no pueda derogar o modificar las normas relati-vas a los tributos territoriales previamente autorizados18, ni delimitar, a través de exclusiones o prohibiciones, los hechos que no se encuentran cobijados por el tributo19.

Además, en nuestra opinión, el Congreso no debería regular exhaustiva-mente y completamente los tributos que constituyan rentas endógenas de las entidades territoriales, pues ello equivaldría a hacer nugatoria la autonomía y la

15 . Para determinar cuándo una renta es exógena o endógena se han utilizado los siguientes criterios: i) for-mal: es el caso en el que el legislador señala expresamente, o implícitamente, que un tributo es una renta endógena o exógena, ii) orgánico, el cual supone evaluar si para la aplicación de un tributo se requiere de la intervención de la entidad territorial a través de un procedimiento de adopción, y iii) material, que se tra-duce en consultar la naturaleza misma del ingreso tributario para determinar si este hace parte integral del presupuesto de la entidad territorial, y si está llamado a sufragar directamente todos los gastos de aquella. (Corte Constitucional, Sentencia C-414 de 2012 M.P. Mauricio González Cuervo)

16 Constitución Política. Art. 294. “La ley no podrá conceder exenciones ni tratamientos preferenciales en relación con los tributos de propiedad de las entidades territoriales. Tampoco podrá imponer recargos sobre sus impuestos salvo lo dispuesto en el artículo 317”.

17 Esta prohibición expresa ha sido matizada en la jurisprudencia de la Corte Constitucional en lo relativo a la posibilidad que tiene el Estado de reconocer exenciones sobre tributos territoriales a partir de tratados públicos. En ese sentido, dicha corporación manifestó en la Sentencia C-315 de 2004 (M.P. Eduardo Mon-tealegre Lynett): “La Corte encuentra que esa armonización es posible, si se entiende que la concesión de esas exenciones a los tributos territoriales por medio de un tratado es posible, pero la Nación debe com-pensar a las entidades territoriales las pérdidas de sus ingresos que puedan derivar de dichas exenciones. En efecto, de esa manera se aseguran los ingresos de las entidades territoriales sin afectar indebidamente la promoción de las relaciones internacionales, con lo cual se logra una armonización de los artículos 226 y 294 de la Constitución”.

18 En este sentido se pronunció la Corte Constitucional en la Sentencia C-720 de 1999 (M.P. Eduardo Cifuen-tes Muñoz) “En consecuencia, a la luz del ordenamiento constitucional vigente, no es posible sostener que expedida la norma que crea un tributo a favor de las entidades territoriales nazca, a favor de estas últimas, un derecho similar al derecho de propiedad privada que limita la capacidad del legislador para modificar o derogar la disposición que crea el tributo. Como lo ha señalado la Corporación, nada en el artículo 362 estudiado, conduce a que el intérprete de la Carta, pueda sacrificar completamente el principio democrático en nombre de la estabilidad de los fiscos territoriales”.

19 De acuerdo con la Corte Constitucional, el Congreso se encuentra habilitado para prohibir a las entidades territoriales gravar ciertos hechos, esto es, excluir de la aplicación del tributo, siempre que: i) dichas normas realmente busquen delimitar el ámbito del tributo y ii) no establezcan una exención o un tratamiento prefe-rencial disfrazado. Corte Constitucional Sentencia C-992 de 2004 (M.P. Humberto Sierra Porto).



descentralización de las entidades territoriales como bases de la organización po-lítico-administrativo del Estado Colombiano, y que se manifiestan en el reconoci-miento de competencias en materia tributaria, aunque derivadas y subordinadas a la ley20.

2.2. Puntos de desacuerdo y disputa en la doctrina y la jurisprudenciaLo que sí ha sido objeto de amplia controversia es el alcance y el contenido de la potestad tributaria de las entidades territoriales. En este orden de ideas, la dis-cusión se ha centrado en definir si la ley que habilita la adopción de un tributo te-rritorial debe establecer explícitamente todos los elementos del tributo, esto es, el sujeto activo, el sujeto pasivo, el hecho generador, la base gravable y la tarifa; o si, por el contario, dicha ley podría solamente definir algunos de estos elemen-tos, dejando a las entidades territoriales la regulación de los elementos restantes. En el primer caso, la potestad tributaria de las entidades territoriales estaría cir-cunscrita al establecimiento de elementos no esenciales del tributo destinados a lograr su correcta aplicación; mientras que, en el segundo, correspondería a las entidades territoriales establecer los elementos no fijados por el legislador y re-gular los demás aspectos que se requieran para la correcta aplicación y recau-dación del tributo.

Este debate ha surgido, en unos casos, por la permanencia de leyes tri-butarias expedidas con anterioridad a la C.P. vigente21 y que determinaban, de manera genérica y vaga, la autorización para adoptar un tributo. En otros casos, el problema radica en una consistente falencia de técnica legislativa. De cualquier manera, debemos advertir que, en nuestra opinión, la causa última de la indeter-minación de las competencias tributarias de las entidades territoriales es la au-sencia de una ley orgánica que realmente fije y aclare su alcance.

A continuación, pasaremos a explicar las tendencias jurisprudenciales asu-midas por el Consejo de Estado, la Corte Constitucional y la doctrina en relación con el contenido de la ley que habilita la adopción de un tributo territorial y el rol que, con base en aquellas, deben asumir las entidades territoriales.

20 Esta posición ha sido aceptada por la Corte Constitucional en la Sentencia C-448 de 2005 (M.P. Álvaro Tafur Galvis), en la que se manifestó: “Recuérdese que la ley no está autorizada para vaciar de contenido la cláusula general de competencia de las entidades territoriales fijada en el artículo 287 C.P. por lo que le está vedado al Legislador establecer normas que “limiten a tal punto la autonomía de las entidades territoriales que solo desde una perspectiva formal o meramente nominal, pueda afirmarse que tienen capacidad para la gestión de sus propios intereses”.

Por su parte Cruz de Quiñones (ob. cit.) señala que: “Lo novedoso en nuestro esquema constitucional consiste en admitir que el Estado no puede regular cuestiones referentes al desarrollo de esa potestad tributaria local, sin violar el artículo 287 de la Constitución y sin vaciar el ámbito de competencia propio de los departamentos y municipios”.

21 En vigencia de la C.P. de 1886, anterior a la C.P. de 1991.



2.3. Las tendencias jurisprudenciales del Consejo de Estado y de la Corte Constitucional: Rivalidad y convergenciaLa jurisprudencia del Consejo de Estado y de la Corte Constitucional ha

gravitado, básicamente, alrededor de tres posiciones: i) La ley que autorice la adopción de tributos territoriales debe fijar todos los elementos de la obligación tri-butaria, o los parámetros para que las entidades territoriales los precisen (rangos de tarifas); ii) la ley, como mínimo, debe contener la autorización para la adopción del tributo, pudiendo las entidades territoriales, dentro de este marco, establecer los elementos del tributo; y iii) la ley, como mínimo, debe determinar el hecho gra-vado y la autorización para crear el tributo. A continuación pasaremos a explicar cada una de estas tendencias y, finalmente, nos referiremos a tres casos paradig-máticos en la materia: el impuesto de alumbrado público, las estampillas y el im-puesto a la telefonía.

Desde este momento debemos advertir que, de acuerdo con la C.P., el Con-greso de la República (a través de una ley orgánica) es la entidad competente para definir la distribución de competencias normativas (lo que incluye competen-cias en materia tributaria) entre las entidades territoriales y la Nación. En nuestra opinión, la ausencia de una ley que verdaderamente delimite las competencias tributarias de la Nación y de las entidades territoriales ha llevado a que la juris-prudencia del Consejo de Estado y de la Corte Constitucional, por vía de inter-pretación, haya terminado por reconocer competencias tributarias a las entidades territoriales que no se derivan explícitamente de la C.P. Este hecho claramen-te representa un vicio por incompetencia, que nos lleva a afirmar que el recono-cimiento de competencias tributarias a las entidades territoriales se ha dado de facto, en la medida en que no se ha desarrollado a través de los canales autori-zados por la C.P.

2.3.1. La ley que autorice la adopción de tributos territoriales debe fijar todos los elementos de la obligación tributaria o los parámetros para que las entidades territoriales los precisen

En la Sentencia C-004 de 1993 (Magistrado Ponente Ciro Angarita Barón) la Corte Constitucional analizó la exequibilidad del artículo 5º de la Ley 86 de 1989 que autorizó a los municipios para: i) cobrar una sobretasa al consumo de gaso-lina, y ii) aumentar en un 20 % las bases gravables o tarifas de los tributos de su competencia.

Como parte de su estudio, la Corte procedió a determinar el alcance de la autonomía de las entidades territoriales, a manera de obiter dicta. El resultado de este análisis se tradujo en la formulación del siguiente criterio jurisprudencial: la



ley que habilite la adopción de un tributo territorial debe contener como mínimo el sujeto activo, el sujeto pasivo, el hecho generador, la base gravable y la tarifa; o “los límites dentro de los cuales la ordenanza o el acuerdo fijen” dichos elemen-tos. Aunque la Corte no lo dice expresamente, consideramos que este último su-puesto se refiere a aquellos casos en los que la Ley que crea el tributo establece un rango de tarifas, o bases gravables, que posteriormente deberá ser precisado por la entidad territorial respectiva.

Por otro lado, en la Sentencia 14453 del 9 de diciembre de 2004 (Magistrada Ponente Ligia López Díaz) el Consejo de Estado analizó la legalidad del Acuerdo 32 de 1998, por medio del cual el Municipio de Santiago de Cali creó el impuesto a la telefonía domiciliaria, móvil, inalámbrica y celular, con fundamento en lo pre-visto en el literal i) del artículo 1º de la Ley 97 de 191322. En esa oportunidad, el Consejo de Estado anuló el mencionado Acuerdo con fundamento en que: i) el li-teral i) del artículo 1º de la Ley 97 de 1913 devino inaplicable, en la medida en que no reúne los requisitos exigidos por la C.P. para las leyes que crean tributos terri-toriales (no establece los elementos esenciales del tributo), y ii) una indefinición en los elementos del tributo haría que las entidades territoriales pudieran, en la práctica, crear el tributo sin ningún límite legal. Lo anterior no es óbice, según la referida Sentencia, para que el legislador defina rangos o intervalos dentro de los cuales las entidades territoriales puedan determinar la base gravable y la tarifa del tributo en su respectiva jurisdicción.

Dentro de la doctrina se destaca la posición asumida por Lucy Cruz de Qui-ñones que señaló: “la ley debe establecer claramente de cuáles presupuestos de hecho surge la obligación, quiénes deben pagar y sobre qué base se debe pagar, aunque las alícuotas o tipos se fijen por los órganos representativos locales y regionales”23. Por su parte Quiñones Montealegre ha señalado que: “los elemen-tos de identidad del tributo no pueden ser fijados por los entes territoriales dentro de su potestad reglamentaria sin invadir la competencia del legislador”.

A modo de ejemplo, una regulación de un tributo que cumpliría con este pa-rámetro es la concerniente al impuesto de registro, dado que la Ley 223 de 1995 señala su hecho generador, base gravable, sujetos pasivos, sujeto activo y tari-fas. En relación con las tarifas, se reconoce cierto margen de discrecionalidad a las entidades territoriales al establecer que, por ejemplo, la tarifa de los actos,

22 “El Concejo Municipal de la ciudad de Bogotá puede crear libremente los siguientes impuestos y contribu-ciones, además de los existentes hoy legalmente; organizar su cobro y darles el destino que juzgue más conveniente para atender a los servicios municipales, sin necesidad de previa autorización de la Asamblea Departamental: Impuesto sobre telégrafos y teléfonos urbanos, sobre empresas de luz eléctrica, de gas”.

23 Lucy Cruz de Quiñones. ob. cit.



contratos o negocios jurídicos con cuantía sujetos a registro en las Oficinas de Registro de Instrumentos Públicos estará entre el 0.5% y el 1%24.

2.3.2. La ley como mínimo debe contener la autorización para la adopción del tributo, pudiendo las entidades territoriales, dentro de este marco, establecer los elementos del tributo

La Corte Constitucional, en la Sentencia C-537 de 1995 (Magistrado Po-nente Hernando Herrera Vergara), sentó una nueva línea jurisprudencial al declarar la exequibilidad de los artículos 7° de la Ley 12 de 1932, 12 de la Ley 69 de 1946, 3° de la Ley 33 de 1969, y 227 del Decreto 1333 de 1986. La primera de estas normas creó un impuesto del 10% sobre el valor de cada boleta, o tiquete de apuestas; mientras que las demás disposiciones: i) establecieron que ese tributo era de propiedad de los municipios, y ii) precisaron algunos supuestos para su aplicación. Es im-portante anotar que estas normas no establecieron los elementos esen-ciales del tributo, sino que se limitaron a señalar que el impuesto sobre billetes, tiquetes, y boletas de rifas y apuestas era de propiedad de los municipios.

La exequibilidad de los artículos mencionados se fundamentó en que, de acuerdo con la Corte, el Congreso de la República está faculta-do para permitir a las entidades territoriales fijar los elementos de los tri-butos territoriales.

Por otra parte, en la Sentencia C-1043 de 2003 (Magistrado Ponente Jaime Córdoba Triviño) la Corte Constitucional decretó la exequibilidad de los artícu-los 1° de la Ley 97 de 1913, y 1° de la Ley 84 de 1915, los cuales autorizaron a los municipios para crear diferentes clases de tributos, sin definir sus elementos esenciales. En esta providencia la Corte indicó que el Congreso dispone de tres opciones al momento de crear tributos territoriales: i) señalar todos los elemen-tos del tributo; ii) fijar algunos de los elementos del tributo y permitir a las entida-des territoriales determinar los restantes; y iii) simplemente autorizar el tributo y dejar a las entidades territoriales la definición de todos los elementos del tributo (ley de autorización).

En nuestra opinión, esta tesis genera serios problemas desde el punto de vista constitucional pues, creemos que implica una clara suplantación de las fun-

24 Artículo 188. Modifíquese el artículo 230 de la Ley 223 de 1995, el cual quedará así: Artículo 230. Tarifas. Las asambleas departamentales, a iniciativa de los Gobernadores, fijarán las tarifas de

acuerdo con la siguiente clasificación, dentro de los siguientes rangos: a) Actos, contratos o negocios jurídicos con cuantía sujetos a registro en las oficinas de registro de instru-

mentos públicos entre el 0.5% y el 1%;



ciones conferidas al Congreso. Así, una cosa es reconocer que las entidades te-rritoriales gozan de autonomía para gestionar sus intereses y adoptar tributos en sus jurisdicciones; y otra, muy diferente, es delegar a las entidades territoriales potestades normativas reservadas a la ley (como sería la definición de todos los elementos esenciales del impuesto). Del mismo modo, podrían fomentarse regu-laciones total y francamente disímiles en las diferentes entidades territoriales, lo que no se compadece con la organización unitaria del Estado Colombiano.

De este criterio incluso se apartó una minoría disidente al interior de la Corte Constitucional, que estimó que aquella implicaba el reconocimiento de poderes que las entidades territoriales no tenían, pues no se había expedido (y aún no se ha expedido con dicho alcance) la ley orgánica que debía delimitar cuáles compe-tencias normativas pertenecían a la Nación y cuáles a las entidades territoriales25.

2.3.3. La ley como mínimo debe determinar el hecho gravado y la autorización para crear el tributo

En la Sentencia C-992 de 2004 (Magistrado Ponente Humberto Sierra Porto) la Corte Constitucional determinó la exequibilidad del literal b) del artículo 7° de la Ley 56 de 1981, el cual eximió del pago del impuesto de industria y comercio a las entidades públicas que realizaran obras de acueductos, alcantarillados, riegos, o regulación de caudales.

En esta providencia, la Corte Constitucional señaló, a manera de obiter dicta, que, como mínimo, la ley que habilita la adopción de un tributo territorial debía: i) contener la autorización para adoptar el tributo, y ii) delimitar el hecho genera-dor del tributo, teniendo en cuenta que: “debido a que la identidad del impuesto se encuentra íntimamente ligada al hecho gravable, es claro que la ley debe deli-mitar los hechos gravables que son susceptibles de ser generadores de impues-tos territoriales”. Este argumento se convirtió en la ratio decidendi de la Sentencia C-035 de 2009 (Magistrado Ponente Marco Gerardo Monroy Cabra), en la que la Corte Constitucional decretó la exequibilidad del literal b) del artículo 233 del De-creto 1333 de 1986. Esta disposición señala que los municipios, y el Distrito de Bogotá, están facultados para crear el “Impuesto de delineación en los casos de construcción de nuevos edificios o de refacción de los existentes”.

Para la Corte el referido artículo era constitucional en la medida en que con-tenía: i) la autorización del gravamen, y ii) la delimitación del hecho gravado. Los elementos restantes (base gravable, sujeto pasivo y tarifa) podrían ser definidos por las entidades territoriales respectivas.

25 Salvamento de Voto Sentencia C-1097 de 2001. Magistrados Ponentes: Rodrigo Escobar Gil y Eduardo Montealegre Lynett.



El Consejo de Estado asumió esta posición en la Sentencia 16544 del 9 de julio de 2009 (Magistrada Ponente Martha Teresa Briceño de Valencia), en la cual esta corporación denegó la nulidad del Acuerdo 627 de 2006, por medio del cual el Municipio de Manizales estableció el impuesto al teléfono. Esta providencia implicó: i) una modificación a la línea jurisprudencial que el Consejo de Estado había asumido hasta ese momento, la cual indicaba que la ley que autorizara la adopción de un tributo territorial debía contener todos sus elementos esenciales; y ii) la adopción de la doctrina de la Corte Constitucional en materia de tributos te-rritoriales, esto es, que la ley que autorice la adopción de un tributo territorial debe contener, como mínimo, la autorización y el hecho generador del tributo, mientras que los demás elementos del tributo pueden ser fijados por las entidades territo-riales respectivas.

Posteriormente, el Consejo de Estado matizó esta posición al analizar la le-galidad de un Acuerdo por medio del cual un Municipio adoptó el impuesto de alumbrado público, con fundamento en el literal d) del artículo 1º de la Ley 97 de 191326. En esa oportunidad el Consejo de Estado determinó que el mencionado artículo sí podía considerarse como una autorización válida para que los muni-cipios adoptaran el impuesto de alumbrado público, a pesar de que no estable-cía expresamente el hecho generador del tributo. Esta conclusión se fundamentó en que esa disposición: i) señalaba la materia imponible del impuesto, a pesar de no señalar expresamente su hecho generador, y ii) el hecho generador se podía determinar a través de una lectura sistemática de las normas aplicables al servi-cio de alumbrado público27. En nuestro concepto, esta interpretación comporta un claro retroceso, teniendo en cuenta que se vuelve a avalar la posibilidad de que el hecho generador del tributo no se encuentre explícitamente consagrado en la ley de autorización, lo que claramente implica una violación de los principios de reserva de ley, certeza y seguridad jurídica.

En la doctrina esta tesis ha sido defendida por Simón Acosta que ha mani-festado: “[...] el hecho imponible es un elemento esencial del tributo que, al menos

26 El Concejo Municipal de la ciudad de Bogotá puede crear libremente los siguientes impuestos y contribu-ciones, además de los existentes hoy legalmente; organizar su cobro y darles el destino que juzgue más conveniente para atender a los servicios municipales, sin necesidad de previa autorización de la Asamblea Departamental: Impuesto sobre el servicio de alumbrado público.

27 Consejo de Estado. Sentencia 19071 de 2013 (M.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez; Julio 16 de 2013). “En ese sentido, si bien el artículo 1º de la Ley 97 de 1913 no fijó de manera expresa el hecho generador, si lo delimitó al establecer el objeto imponible del tributo, esto es, el servicio de alumbrado público. Y, es a partir de esa regulación, y de las resoluciones que sobre esa materia ha proferido el Ministerio de Minas y Energía, y la CREG, que se ha venido decantado que el hecho generador del tributo consiste en ser usuario potencial del servicio de alumbrado público.

Así las cosas, y contrario a lo señalado por la demandante, el hecho generador del impuesto de alumbrado público se ha definido con fundamento en lo dispuesto en la Ley 97 de 1913 y las regulaciones de las auto-ridades administrativas”.



genéricamente, ha de ser siempre establecido por ley. Otros elementos esencia-les del tributo, como son los determinantes de la cuantía de la obligación tributaria (bases imponibles y tipos de gravamen), admiten una mayor intervención norma-tiva de las corporaciones locales”28.

Nosotros consideramos que esta posición, aunque podría resultar conve-niente desde el punto de vista práctico, comporta: i) una violación de las normas que rigen la distribución de competencias entre las entidades territoriales y la Nación, y ii) el desconocimiento del hecho de que un criterio como este debe ser adoptado por el Congreso por medio de una ley orgánica.

Concentrándonos en las ventajas de adoptar el referido criterio, considera-mos que este permite armonizar adecuadamente la autonomía de las entidades territoriales, como principio constitucional ampliamente reconocido, con el carác-ter unitario del Estado Colombiano. En efecto, esta posición permite lograr cierta unidad y homogeneidad en materia impositiva, si se tiene en cuenta que las enti-dades territoriales no podrán gravar hechos diferentes a los contenidos en la ley de autorización. De igual manera, se logra erradicar algunas tendencias jurídica-mente cuestionables que: i) pretenden gravar hechos que, de ninguna manera, estaban cobijados con el tributo autorizado; o que ii) buscan gravar a ciertos con-tribuyentes, sin una real capacidad contributiva.

Y es que el hecho generador es el presupuesto fundamental que da lugar a la obligación de pagar el tributo, por lo que se requiere que esté expresamente definido y delimitado por la ley, so pena de violar los principios de reserva de ley, representación, seguridad jurídica y certeza. Pero la definición del hecho gene-rador no debe ser genérica (como se presenta en muchos casos en Colombia), sino que debe comprender todas las circunstancias de tiempo, modo y lugar para la causación del tributo, esto es ¿Quién debe pagar el tributo? (elemento subjeti-vo), ¿Qué causa el impuesto? (elemento objetivo) ¿Cuándo se causa el impues-to? (elemento temporal), y ¿Dónde se causa el impuesto? (elemento espacial).

Así mismo, desde la perspectiva del control jurisdiccional, resulta más efi-ciente controlar un tributo que ha violado con su hecho generador los principios constitucionales que rigen el sistema tributario colombiano, que controlar todos y cada uno de los actos expedidos por las entidades territoriales.

Finalmente, con la adopción de este criterio se permite a las entidades terri-toriales definir conceptos que dependen, en gran medida, de la realidad económi-ca de la respectiva jurisdicción. En efecto, la determinación de la base gravable,

28 Eugenio Simón Acosta & Antonio Vázquez del Rey. Curso de hacienda local, en Recursos presupuesto y gastos. Cizur Menor, Aranzadi S.A. (2006), citado en Quiñones Montealegre. ob. cit.



así como la autorización para detraer ciertos factores de aquella, dependen, en muchos casos, de decisiones políticas y económicas que solo pueden ser enten-didas desde la perspectiva local. Además, la base gravable se encuentra ligada de tal manera con el hecho generador que no es posible que la entidad terri-torial establezca una base gravable para eventos en los que no se ha genera-do el tributo, por lo que se crea claramente una limitación razonable a la acción de las entidades territoriales. Esta posición se ve reforzada si se tiene en cuenta que la misma C.P. reconoce que la tarifa de las tasas y las contribuciones, como especies del género tributo al lado de los impuestos, puede ser fijada por las autoridades administrativas, con base en los criterios señalados por el legisla-dor29. El razonamiento en este punto es equivalente, pues se reconoce que en al-gunos casos la realidad económica hace necesario que algunos elementos del tributo no sean fijados por el legislador, sino por una autoridad de talante admi-nistrativo (como serían los concejos municipales o distritales y las asambleas departamentales).

3. Las potestades tributarias ejercidas por las entidades territoriales en Colombia han sido otorgadas de facto y no de jure

En nuestra opinión, la C.P. reconoce ciertas competencias tributarias a las en-tidades territoriales, las cuales emanan directamente del reconocimiento de su autonomía y del carácter descentralizado del Estado Colombiano. Estas compe-tencias se traducen en: i) la decisión sobre adoptar o no el tributo en su respec-tiva jurisdicción30, ii) establecer exenciones y beneficios tributarios, y iii) expedir normas tendientes a precisar y delimitar su aplicación.

29 Constitución Política. Art. 338. “(...) La ley, las ordenanzas y los acuerdos pueden permitir que las autori-dades fijen la tarifa de las tasas y contribuciones que cobren a los contribuyentes, como recuperación de los costos de los servicios que les presten o participación en los beneficios que les proporcionen; pero el sistema y el método para definir tales costos y beneficios, y la forma de hacer su reparto, deben ser fijados por la ley, las ordenanzas o los acuerdos”.

30 La Corte Constitucional ha aceptado, de manera reiterada, que de la autonomía de las entidades territo-riales se desprende el hecho de que aquellas puedan decidir sobre la adopción o supresión del tributo. En este sentido, esta entidad manifestó en la Sentencia C-506 de 1994 (M.P. Carlos Gaviria Díaz) que “La autonomía territorial, pues, tiene límites en relación con asuntos atingentes a los intereses nacionales. Tal es el caso del sistema tributario, gobernado por el principio de unidad, en virtud del cual se busca evitar que los tributos municipales resulten incongruentes con propósitos de mayor envergadura... la facultad de las asambleas y concejos para imponer contribuciones no es originaria, sino que está subordinada a la Constitución y a la ley; no obstante, las entidades territoriales gozan de autonomía, tanto para la decisión sobre el establecimiento o supresión de impuestos de carácter local, autorizados en forma genérica por la ley, como para la libre administración de todos los tributos que hagan parte de sus propios”. Esta posición fue reiterada posteriormente por la Sentencia C-035 de 2009 (M.P. Marco Gerardo Monroy Cabra).



No obstante lo anterior, la C.P. no establece expresamente el alcance de las competencias tributarias de las entidades territoriales, sus límites, la manera en la que interactuarían con las competencias atribuidas al Congreso de la Repúbli-ca, y si las entidades territoriales podrían regular algunos elementos de la obli-gación tributaria sustancial. La causa de este vacío radica en que la regulación de estos aspectos, como muchos otros relacionados con la organización territo-rial del Estado Colombiano, debía quedar plasmada en una ley orgánica de orde-namiento territorial.

Como a la fecha no ha sido expedida una ley orgánica que realmente fije el alcance las competencias tributarias de las entidades territoriales, la Corte Cons-titucional y el Consejo de Estado intentaron definir estas competencias por la vía jurisprudencial. En nuestra opinión, la definición de las competencias tribu-tarias de las entidades territoriales no puede quedar al arbitrio de la jurispruden-cia (como ha ocurrido hasta la fecha), pues la misma C.P. señala que este es un tema que necesariamente debe ser regulado por una ley orgánica. Es por ello que creemos que en Colombia las competencias tributarias reconocidas a las entida-des territoriales no son de jure, sino de facto, en la medida en que no han sido establecidas por el órgano competente (Congreso de la República) y en la forma exigida por la C.P. (ley orgánica).

Esta posición fue reconocida en su momento por algunos magistrados de la Corte Constitucional, que expresaron su voto disidente frente a la posibilidad de que las entidades territoriales pudieran fijar los elementos del tributo cuando el le-gislador no lo había hecho. A manera de ejemplo, se lee en el salvamento de voto de la Sentencia C-1097 de 2001 lo siguiente:

“No le corresponde a la Corte definir el contenido final de la ley orgánica en cues-tión. Sin embargo, le es dable indicar que no es necesario que precise cada uno de los tributos, pero si que fije las condiciones bajo las cuales el legislador puede habilitar a un ente territorial para establecer un tributo. Únicamente de esta manera la ley orgánica puede cumplir su función: sujetar “el ejercicio de la actividad legisla-tiva” (C.P. art. 151). La ausencia de esta ley torna imposible para esta Corporación estudiar por ejemplo, si es posible que el legislador habilite a los entes territoriales para gravar, como recurso propio, la renta o el valor agregado”31.

Esta posición se sintetizó en el Salvamento de Voto a la Sentencia C-504 de 2002 de la siguiente manera: “son inconstitucionales, como en el caso en cues-tión, aquellas disposiciones que establezcan la creación de tributos del orden te-rritorial con ausencia por una parte, de una ley orgánica que fije las condiciones

31 Salvamento de Voto. Sentencia C-1097 de 2001. Magistrados Ponentes: Rodrigo Escobar Gil y Eduardo Montealegre Lynett.



generales de su desarrollo, y por otra, de los elementos mínimos que permitan garantizar el principio de legalidad y el principio de identidad del tributo”.

Y no solo eso, el hecho de que quede en manos de la jurisprudencia la de-finición de uno de los pilares del sistema tributario colombiano (como lo es la delimitación de las competencias de los sujetos activos de la relación tributaria sustancial) comporta una grave indeterminación e inseguridad jurídica y una vio-lación al principio de certeza, en la medida en que este aspecto quedaría sujeto al vaivén de la jurisprudencia y a las tesis jurídicas, muchas veces cambiantes, de la Jurisdicción Constitucional y de la Jurisdicción de lo Contencioso Administrativo.

En igual sentido, resulta preocupante el hecho de que, de acuerdo con el ar-tículo 154 de la Ley 1437 de 2011, la competencia para conocer de las demandas contra acuerdos municipales es, en primera instancia, de los jueces administra-tivos, y, en segunda instancia, de los tribunales administrativos. Esta situación podría llevar a una fragmentación, cada vez mayor, del sistema tributario colom-biano, teniendo en cuenta que los elementos de los tributos territoriales no solo serían precisados por los jueces (ante la ausencia de una ley orgánica en la ma-teria), sino que, además, la unificación de criterios jurisprudenciales en el ámbito nacional sería excepcional32. Como consecuencia de ello, un tribunal adminis-trativo podría considerar que es nulo el acuerdo por medio del cual un municipio adopta el tributo “X”, en la medida en que la ley que lo autorizó no es aplicable, porque no define íntegramente sus elementos esenciales. Por otra parte, otra cor-poración podría considerar que la ley de autorización sí es aplicable, y en conse-cuencia, podría estimar como legales los acuerdos expedidos por los municipios de su jurisdicción para adoptar el tributo “X”.

Por otra parte, en muchas ocasiones, como se verá a continuación, las leyes que habilitan la adopción de tributos territoriales no describen, en detalle, el hecho generador del tributo, pues lo definen vagamente, en unos casos, o únicamente señalan su materia imponible, en otros. Al analizar la legalidad y/o la constitucio-nalidad de estas leyes, la jurisprudencia ha entrado a “complementar” la ley con el propósito de inferir los elementos esenciales del tributo a partir de lo que “implíci-tamente” señala el legislador, o de interpretaciones “sistemáticas”. Esta situación comporta una violación a los principios de legalidad del tributo y representación y al carácter unitario del Estado Colombiano, en la medida en que los elementos del tributo serían fijados, en últimas, por la jurisprudencia.

32 La única posibilidad que se tendría sería acudir al Recurso Extraordinario de Unificación de Jurisprudencia previsto en el capítulo II de la Ley 1437 de 2011, el cual permitiría al Consejo de Estado conocer la contro-versia.



Adicionalmente, la existencia de leyes de autorizaciones extremadamente amplias y vagas ha llevado a que no exista una verdadera uniformidad y coheren-cia en la tributación en el ámbito territorial. A manera de ejemplo, podría suceder que el impuesto de teléfonos en el municipio X solo grave el servicio de telefonía fija, mientras que en el municipio Y grave, además de la telefonía fija, la telefo-nía celular. Esta situación rompe con la estructura del Estado Colombiano como Estado Unitario, y nos conduce a una atomización y fragmentación del sistema tri-butario (entendido como el conjunto coherente y consistente de todos los tributos nacionales y locales), todo ello en desmedro de los propios contribuyentes. Esto equivale a decir que en Colombia existe un régimen tributario de facto en el que las entidades territoriales tienen potestades tributarias tan amplias que incluso en ocasiones resultan comparables a las que tendría una entidad federativa bajo un modelo de Estado Federal.

En síntesis, este trabajo es un llamado a modificar la ley orgánica de orde-namiento territorial con el objetivo de precisar las competencias tributarias de las entidades territoriales. Esta regulación resulta imperiosa, por cuanto, en nuestra opinión, su adopción contribuiría a conservar el carácter unitario del Estado Co-lombiano, y a consolidar un verdadero “sistema” tributario. De cualquier manera, debemos aclarar que, en nuestra opinión, dicha ley orgánica no podría implicar la atribución de funciones propias del Congreso de la República a las entidades territoriales, por lo que debería quedar descartada, por razones de inconstitucio-nalidad, cualquier posibilidad de que las entidades territoriales creen tributos ex novo, esto es, sin la autorización previa del legislador33.

33 Cuando se encontraba en trámite la Ley Orgánica de Ordenamiento Territorial, en la Comisión Primera del Senado se introdujo un artículo que señalaba lo siguiente: “Artículo 27. Los departamentos, los distritos y los municipios podrán imponer directamente y sin autorización legal especial para cada caso, contribucio-nes fiscales o parafiscales, cualquiera sea su denominación, de acuerdo con lo establecido en el artículo 338 de la Constitución.

Las ordenanzas y acuerdos que establezcan tributos deberán ser remitidas al respectivo Tribunal Adminis-trativo por el Gobernador o el Alcalde, dentro de los tres días siguientes a su sanción, para su control de legalidad. El Tribunal deberá pronunciarse sobre el particular dentro de los treinta días siguientes a la radi-cación de la ordenanza o el acuerdo”. Por fortuna esta propuesta no fue aprobada por la Comisión Primera del Senado. Sin embargo, este antecedente debe servir como una alerta para evitar que, por la vía de una ley orgánica, se termine por atribuir competencias tributarias a las entidades territoriales que se encuentran reservadas al Congreso de la República, y que minarían el carácter unitario del Estado Colombiano.



4. Casosparadigmáticosquereflejanladificultadenladefinicióndelascompetenciastributariasdelasentidades territoriales

4.1. Impuesto de alumbrado públicoEl artículo 1º de la Ley 97 de 1913 señala: “El Concejo Municipal de la ciudad de Bogotá puede crear libremente los siguientes impuestos y contribuciones, además de los existentes hoy legalmente; organizar su cobro y darles el desti-no que juzgue más conveniente para atender a los servicios municipales, sin ne-cesidad de previa autorización de la Asamblea Departamental: (...) d) Impuesto sobre el servicio de alumbrado público. Posteriormente esta autorización se extendió a los demás concejos municipales y distritales del país, en virtud de la Ley 84 de 1915.

Nótese como esta norma no es totalmente precisa a la hora de definir el hecho generador del tributo, sino que simplemente se limita a señalar que el im-puesto recae sobre el servicio de alumbrado público, sin definir quiénes son los sujetos pasivos del mismo: ¿Los propietarios de inmuebles? ¿Quiénes efectiva-mente se beneficien del servicio de alumbrado?, ¿Todos los habitantes del res-pectivo municipio?. Tampoco se define el momento en el que se causa el impuesto (mensualmente, anualmente, etc), ni cuál es realmente su hecho generador: ¿Ser propietario de un inmueble?, ¿Consumir energía eléctrica?, ¿Beneficiarse del alumbrado público?.

A pesar de estos claros defectos, la Corte Constitucional, en la Sentencia C-504 de 2002 (Magistrado Ponente Jaime Araújo Rentería), declaró ajustada a la Constitución esta norma, teniendo en cuenta la segunda tendencia jurispru-dencial comentada en la Sección 2.3.2 (La ley solo debe contener la autorización del tributo, pudiendo las entidades territoriales dentro de este marco, establecer los elementos del tributo). En dicha oportunidad se manifestó que estas disposi-ciones “señalan al Concejo de Bogotá un marco de acción impositiva sin hacerle concesiones a la indeterminación ni a la violación de la autonomía territorial que asiste al hoy Distrito Capital”.

Por su parte, el Consejo de Estado declaró nulidad de los acuerdos por medio de los cuales diferentes entidades territoriales adoptaron el referido im-puesto, basándose en que la autorización contenida en el literal d) del artículo 1º de la Ley 97 de 1913 había devenido inaplicable, al no cumplir con los requeri-mientos previstos en el artículo 338 de la C.P.34.

34 Consejo de Estado. Sentencia 16170 de 2008 (M.P. Ligia López Díaz; Julio 17 de 2008).



De esta manera, se presentó una contradicción evidente entre la Corte Constitucional, que consideraba que el impuesto de alumbrado público era apli-cable, y el Consejo de Estado, que no lo entendía de esta manera y declaraba la nulidad de los acuerdos por medio de los cuales las entidades territoriales lo adoptaban. Esta situación acarreó una clara violación de los principios de certeza y seguridad jurídica, en lo relacionado con la aplicabilidad del impuesto de alum-brado público.

Posteriormente, el Consejo de Estado modificó su línea jurisprudencial al señalar que la ley que autorice la creación del tributo territorial debe fijar como mínimo el hecho generador y la autorización del tributo, lo cual consideró ocurre en el caso del mencionado impuesto35. A pesar de ello, como se anotó anterior-mente, en este caso no es claro siquiera cuál es el hecho generador del tributo, pues la norma se limita a señalar la materia sobre la que recae aquel, pero no el supuesto de hecho que da lugar a su causación. Ante esta deficiencia legislativa, el Consejo de Estado acudió a un análisis sistemático de las normas tributarias y de los aspectos regulatorios aplicables al servicio de alumbrado público para de-terminar que36:

• La ley no ha fijado el hecho generador del impuesto, sino su materia im-ponible, la cual es el servicio de alumbrado público.

• A partir de las regulaciones que ha proferido el Ministerio de Minas y Energía37 y la Comisión de Regulación de Energía y Gas (CREG)38 se puede “decantar” su hecho generador.

• Con base en estas normas, el Consejo de Estado entiende que el hecho generador del impuesto es ser usuario potencial del servicio de alumbra-do público.

35 Consejo de Estado. Sentencia 16315 de 2009 (M.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas; Agosto 6 de 2009).36 Consejo de Estado. Sentencia 1907 de Mayo 30 de 2013.37 El Decreto 2424 de 2006 define el servicio de alumbrado público como “el servicio público no domiciliario

que se presta con el objeto de proporcionar exclusivamente la iluminación de los bienes de uso público y demás espacios de libre circulación con tránsito vehicular o peatonal, dentro del perímetro urbano y rural de un municipio o Distrito. El servicio de alumbrado público comprende las actividades de suministro de ener-gía al sistema de alumbrado público, la administración, la operación, el mantenimiento, la modernización, la reposición y la expansión del sistema de alumbrado público”.

38 La Resolución CREG 043 de 1995 definió el servicio de alumbrado público como: “(...) la iluminación de las vías públicas, parques públicos, y demás espacios de libre circulación que no se encuentren a cargo de ninguna persona natural o jurídica de derecho privado o público, diferente del municipio, con el objeto de proporcionar la visibilidad adecuada para el normal desarrollo de las actividades tanto vehiculares como peatonales. También se incluirán los sistemas de semaforización y relojes electrónicos instalados por el municipio. Por vías públicas se entienden los senderos peatonales y públicos, calles y avenidas de tránsito vehicular”.



• Las entidades territoriales pueden incluir diferentes reglas con el objeti-vo de revelar el uso potencial del servicio de alumbrado público, como sería el caso de ser usuario del servicio público de energía39.

Con base en esta posición, el Consejo de Estado ha venido declarando como ajustados a derecho diferentes acuerdos expedidos por los municipios y distritos con el objetivo de adoptar el impuesto de alumbrado público. Lo que pre-ocupa de esta posición es que, con el pretexto de darle efectos a una norma que autorizó un tributo, el Consejo de Estado entra a definir el hecho generador del mismo, usurpando la competencia del legislador. Este defecto se hace más evi-dente en la medida en que materializa el hecho generador del impuesto a partir de actos administrativos (resoluciones y decretos), que de ninguna manera tienen fuerza de ley.

Adicionalmente, el Consejo de Estado reconoce una facultad a las entida-des territoriales sumamente peligrosa que podría significar un retroceso en la materia, en cuanto señala que basta con que el legislador determine la materia imponible y que el hecho generador pueda desprenderse de dicha materia impo-nible. Además, se establece que la entidad territorial puede establecer diferentes normas con el objetivo de “revelar el uso potencial del servicio de energía”. Este criterio deja la definición del hecho generador a la discrecionalidad y subjetividad de las entidades territoriales y de los jueces que controlen los actos emanados de aquellas. Con ello se estaría autorizando a las entidades territoriales a crear di-rectamente diferentes tributos sin ninguna coherencia ni consistencia, descono-ciendo, así, la organización del Estado Colombiano como Estado Unitario.

Para sustentar esta posición se puede citar la Sentencia del Consejo de Estado 18141 del 10 de marzo de 2010 (Magistrada Ponente Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez), que declaró la nulidad de un acuerdo municipal que seña-laba como hecho generador del impuesto “la propiedad o tenencia de un bien inmueble(s)”. Esta decisión se fundamentó en que las redes físicas que propor-cionan el servicio de alumbrado público no llegan hasta las viviendas, sino direc-tamente a espacios de carácter público; por lo cual este no es un hecho revelador del uso potencial del servicio de alumbrado público.

39 Sentencia 18141 de 2010 (M.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez; Marzo 10 de 2010). “Ahora bien, el numeral 3º del artículo tercero del Acuerdo Municipal 13 del 2007 se ajusta al criterio de la Sala en cuanto estableció como hecho generador del impuesto “el disfrute efectivo o potencial del servicio de alumbrado público”. Las hipótesis relacionadas con “el carácter de usuario del servicio público de energía eléctrica” y “el desarrollo de alguna o algunas de las actividades previstas en este acuerdo”, si bien se dispusieron en forma aislada al hecho generador derivado del objeto imponible de aquel (ser usuario potencial receptor del servicio de alumbrado público), se entienden legales en la medida de que representan formas concretas de uso potencial del servicio de alumbrado público en los distintos sectores (residencial, industrial, comercial, de servicios, etc). Bajo tal entendimiento se declarará la legalidad de estos preceptos municipales”.



Si se sigue la argumentación del Consejo de Estado, existe una contradic-ción en la medida en que ser propietario de un inmueble sí puede entender-se como revelador del uso potencial del servicio de alumbrado público, dado que el propietario, por ejemplo, se beneficia del servicio de alumbra-do público cuando recorre calles, avenidas y parques con el objeto de in-gresar a su inmueble. Esta circunstancia fue notada en el salvamento de voto a la referida sentencia en el que se señaló que: “es razonable que el Acuerdo haya regulado que son sujetos pasivos del impuesto las personas pro-pietarias o poseedoras de bienes dentro de la jurisdicción del municipio, pues si tales bienes se benefician del alumbrado que suministra el municipio, el poseedor o propietario debe contribuir para gozar y mantener ese derecho, y para expan-dirlo a quienes no lo tienen”40.

Lo anterior claramente demuestra el grado de indeterminación y de incerti-dumbre jurídica que pueden generar estas posiciones, teniendo en cuenta que se le otorga, en últimas, la definición o concreción del hecho generador del impuesto a la jurisprudencia que, con base en criterios subjetivos, determina cuáles hechos están gravados con el tributo y cuáles no.

4.2. EstampillasPara empezar, es importante diferenciar la estampilla como sello postal de la es-tampilla como sello con implicaciones tributarias. La primera se refiere a la tasa pagada por la utilización del sistema de correos; mientras que las estampillas, en nuestra opinión, se refieren a impuestos41, cuyas características se describen a continuación.

• La estampilla se concibe como un impuesto, dado que su causación no está relacionada con la prestación de un servicio por parte del Estado o con su intervención, ni con la generación de un beneficio directo y medi-ble en cabeza del sujeto pasivo.

• Generalmente la estampilla suele recaer sobre actos o contratos en los que intervenga un funcionario departamental, municipal o distrital.

• La autorización de las estampillas suele estar condicionada por la bús-queda de una finalidad concreta en la respectiva entidad territorial. Así

40 Consejo de Estado. Salvamento de Voto Sentencia del 18141 de 2010 (M.P. Hugo Fernando Bastidas Bár-cenas; Marzo 10 de 2010).

41 En este punto disentimos de la posición expresada por el Consejo de Estado, por cuanto, en nuestro cri-terio, en la mayoría de los casos las estampillas son verdaderos impuestos con destinación específica (y no tasas o contribuciones). Esta conclusión se fundamenta en que: i) quien paga una estampilla no espera recibir un beneficio directo o indirecto, y ii) su causa es el simple poder de imperio del Estado y la obligación de contribuir con cargas públicas.



mismo, por regla general se autoriza a una entidad territorial específi-ca para que ordene la emisión de la estampilla y, solo por excepción, a todas las entidades territoriales. A modo de ejemplo, i) por medio de la Ley 66 de 1982 se autorizó al Departamento del Tolima la emisión de la estampilla “Pro Facultad de Medicina de la Universidad del Tolima, y ii) por medio del artículo 170 del Decreto 1222 de 1986 se autorizó de manera general a todos los departamentos del país a emitir la estampi-lla “Pro desarrollo departamental”.

• En la actualidad existen cerca de 69 leyes42 que autorizan la emisión de estampillas, sin que se pueda prever que su utilización se vaya a sus-pender o vaya a ser menos frecuente.

• Estas leyes tienen las siguientes notas distintivas: i) se autoriza a la en-tidad territorial para la emisión de la estampilla, ii) no se señala explíci-tamente el hecho generador de la estampilla, ni los sujetos pasivos ni la base gravable, iii) se señala una destinación para el producto del recau-do de las estampillas, iv) se establece un monto máximo de emisión, con lo que se le pone un límite al recaudo de la estampilla, v) se establece una tarifa que va entre el 2% y el 4%, y vi) se señala que corresponde al funcionario que intervenga en el acto gravado adherir o anular física-mente la estampilla.

• Las leyes que autorizan la emisión de estampillas presentan una seria deficiencia en la medida en que no señalan expresamente todos los ele-mentos del tributo (generalmente solo se señala la tarifa), lo que im-plica que las entidades territoriales son las encargadas de fijar estos elementos.

A modo de ejemplo, el artículo 1º de la Ley 645 de 2001 señala: “Autorízase a las Asambleas Departamentales en cuyo territorio funcionen Hospitales Univer-sitarios para que ordenen la emisión de la estampilla Pro-Hospitales Universita-rios Públicos”. A su turno el artículo 3º de la misma ley indica: “Autorízase a las Asambleas Departamentales en cuyo territorio funcionen Hospitales Universita-rios Públicos para que determinen las características, tarifas y todos los demás asuntos referentes al uso obligatorio de la estampilla en las actividades y opera-ciones que se deban realizar en los departamentos y municipios de los mismos”.

Como se observa, esta norma ni siquiera delimita explícitamente el hecho generador del tributo, con lo que se autoriza (por lo demás expresamente) a las

42 Cámara de Representantes. Exposición de motivos al Proyecto de Ley 254 de 2013.



asambleas departamentales para que lo delimiten junto con los demás elemen-tos del tributo.

A pesar de esta clara deficiencia, la Corte Constitucional ha declarado, de manera consistente, la constitucionalidad de las leyes que autorizan la emisión de estampillas. Así, al evaluar la constitucionalidad de la mencionada Ley 645 de 2001, dicha corporación manifestó que en dicha ley aparecen claramente se-ñalados los elementos propios del tributo. De esta manera: “1) El sujeto activo es el departamento en su calidad de entidad territorial. Este hecho se evidencia en el artículo 7º de la Ley 645 donde se establece que los recaudos por la venta de las estampillas estarán a cargo de las secretarías de hacienda departamen-tales. 2) El hecho gravable está indicado en los artículos 3º, 5º y 6º en donde se dice que serán las actividades y operaciones que se deban realizar en los depar-tamentos y municipios de los mismos y que impliquen la realización de actos en los cuales intervengan funcionarios departamentales y municipales;24 3) El sujeto pasivo tendrá que estar relacionado con las actividades y operaciones señala-das como hecho gravable; 4) la tarifa, según el artículo 6º, no podrá exceder del dos por ciento (2%) del valor de los hechos a gravar; y 5) la base gravable será el valor de los hechos a gravar (art. 6º)”43 44.

Si se observa con detenimiento, la Corte Constitucional parte de la base de que los elementos esenciales del tributo no se encuentran explícitos en la ley de autorización, por lo que es necesario extraerlos de una lectura sistemática de esta. Dicho razonamiento implica violar los principios de certeza y seguridad jurí-dica, en la medida en que genera un incentivo perverso para que los municipios extiendan indiscriminadamente el hecho generador del tributo o sus demás ele-mentos con fundamento en interpretaciones sistemáticas o finalísticas. Esta si-tuación se agrava si se tiene en cuenta que estos actos gozan de presunción de legalidad y, por lo tanto, son aplicables hasta tanto la Jurisdicción de los Conten-cioso Administrativo no los suspenda o anule.

A modo de ejemplo, la Ley 645 de 2001 autorizó a los Departamentos en cuyo territorio funcionen hospitales públicos para ordenar la emisión de la estam-pilla pro-hospitales públicos, sin delimitar claramente su hecho generador, sujeto activo, sujeto pasivo y su base gravable. El Departamento del Atlántico, con fun-damento en la referida autorización, ordenó la emisión de la Estampilla Pro-Hos-pital Universitario de Barranquilla, que incluyó dentro de su hecho generador: i) la expedición de facturas o documentos equivalentes por parte de las personas jurí-

43 Corte Constitucional. Sentencia C-227 de 2002 (M.P. Jaime Córdoba Triviño).44 Este mismo análisis ha sido reiterado por la Corte Constitucional a la hora de juzgar la constitucionalidad de

leyes que autorizan la emisión de estampillas como en el caso de las sentencias C-768 de 2010 (M.P. Juan Carlos Henao Pérez) y C-538 de 2002 (M.P. Jaime Araújo Rentería).



dicas o naturales que desarrollen actividades comerciales, industriales o de servi-cios45 y ii) la presentación de la declaración del impuesto de industria y comercio por parte de las personas jurídicas o naturales obligadas a ello46. Así mismo, el Departamento desfiguró la base gravable del tributo al determinar que esta sería, para el primer caso, el valor neto facturado; y, para el segundo, el valor de los in-gresos declarados en la declaración del impuesto de industria y comercio. Final-mente, el Departamento estableció una tarifa de 0.002 % sobre el valor facturado y de 0.001 % sobre los ingresos reportados en la declaración del impuesto de in-dustria y comercio. En nuestro concepto, estas normas claramente constituyen una extralimitación en la definición del hecho generador del tributo (tal y como ha sido delimitado por la misma jurisprudencia), si se tiene en cuenta que en la emi-sión de facturas o en la presentación de declaraciones del impuesto de industria y comercio nunca interviene un funcionario departamental. Es importante anotar que esta posición fue compartida por el Consejo de Estado cuando anuló par-cialmente las ordenanzas por medio de las cuales el Departamento del Atlántico adoptó la Estampilla Pro-Hospital Universitario de Barranquilla47.

Por otro lado, debemos resaltar el hecho de que, en este caso, la determi-nación del alcance de los elementos esenciales del tributo queda en manos de la Jurisdicción de lo Contencioso Administrativo, y no del órgano investido cons-titucionalmente de esta atribución, esto es, el Congreso de la República48. Este hecho nuevamente permite demostrar las dificultades y los riesgos que se de-rivan de otorgar autorizaciones imprecisas, genéricas e indeterminadas para la emisión de estampillas o para cualquier otro tributo.

Es necesario precisar que en la legislatura pasada se encontraba en trámi-te un proyecto de ley que fijaba un marco general para la emisión de las estam-pillas49, el cual fue archivado por tránsito de legislatura. En nuestra opinión, este

45 Departamento del Atlántico. Ordenanza 27 de 2001. “ARTÍCULO QUINTO: Hecho Generador: Constituye el hecho generador de la estampilla Pro Hospital Universitario de Barranquilla la expedición de facturas o do-cumentos equivalentes realizada por personas naturales, jurídicas o sociedades de hecho, que desarrollen actividades industriales, comerciales, de servicios dentro de la jurisdicción del Departamento del Atlántico”.

46 Departamento del Atlántico. Ordenanza 40 de 2001. ARTÍCULO TERCERO. El artículo 5º de la Ordenanza 000027 de 2001 quedará así: “Hecho Generador: Constituye el hecho generador de la obligación de pagar las estampilla Pro-Hospital Universitario de Barranquilla, la presentación de la declaración privada del Im-puesto de Industria y Comercio en el Distrito de Barranquilla en todos los municipios del Departamento”.

47 Sentencia 16086 del 4 de junio de 2009.48 En este sentido, el Consejo de Estado “complementó” la ley que autorizó la emisión de la estampilla en los

siguientes términos: “puede concluirse que el hecho generador de la “Estampilla Pro Hospitales Universi-tarios” tiene como elemento objetivo la existencia de un “acto” documental que instrumente “actividades y operaciones” que impliquen la circulación de riqueza o la obtención de un servicio a cargo del Estado. El elemento subjetivo del tributo exige la intervención de funcionarios departamentales o municipales, y que el sujeto pasivo se relacione con los actos documentales señalados como hecho gravable. El elemento espa-cial se refiere a que las “actividades y operaciones” deben realizarse en la jurisdicción del departamento o de los municipios que lo integran”.

49 Cámara de Representantes. Proyecto de Ley 254 de 2013.



proyecto era un esfuerzo plausible por regular la manera en la que el Congre-so expide normas en materia de estampillas, teniendo en cuenta que: i) estable-cía claramente el hecho generador del tributo, y ii) excluía cualquier posibilidad de que las estampillas gravaran actos suscritos entre particulares. Sin embargo, consideramos que este proyecto resultaba insuficiente, teniendo en cuenta que consideramos que debe expedirse una ley orgánica que regule la expedición de leyes sobre tributos territoriales, y no solo sobre estampillas.

Finalmente, debemos advertir que la Corte Constitucional ha entrado en con-tradicción al declarar como inconstitucionales normas que establecían, también de manera genérica, la posibilidad de sustituir la estampilla física por otro siste-ma de recaudo50. Dicha corporación afirmó que una norma en ese sentido implica la delegación de la potestad impositiva a las entidades territoriales51. Nótese que en este caso no existe ninguna diferencia entre la disposición declarada incons-titucional y las normas que autorizan genéricamente la emisión de la estampilla, dado que ambas tienen un grado de indeterminación tan alto, que hace que las entidades territoriales sean las encargadas, en últimas, de fijar los elementos del tributo o su sistema de recaudo, según el caso.

4.3. Impuesto sobre teléfonos urbanosLa Ley 97 de 1913 autorizó al Concejo de Bogotá a crear el “Impuesto sobre

telégrafos y teléfonos urbanos”52. Posteriormente esta autorización se extendió a los demás concejos municipales y distritales del país en virtud de la Ley 84 de 1915.

En este punto se observa una total indeterminación, en cuanto la norma no delimita claramente el hecho generador desde sus elementos temporal, objetivo, subjetivo, ni espacial. No obstante ello, la Corte Constitucional, en la Sentencia C-504 de 2002, declaró la constitucionalidad de esta norma, basándose en que esta señala “un marco de acción impositiva sin hacerle concesiones a la indeter-minación ni a la violación de la autonomía territorial”.

50 Ley 662 de 2001. Art. 4º. “La Asamblea del Departamento del Atlántico, podrá autorizar la sustitución de la estampilla física por otro sistema del recaudo que en todo caso cumpla con el objetivo de la presente ley”.

51 Corte Constitucional. Sentencia C-538 de 2002 (M.P. Jaime Araújo Rentería). “De lo cual se sigue que el parágrafo cuestionado estaría habilitando tácitamente a la Asamblea Departamental del Atlántico para po-nerse en el lugar del Congreso estableciendo otro sistema de recaudo diferente a la estampilla, y por tanto, para hacer a través de ordenanza lo que le corresponde al Congreso hacer mediante ley (art. 121 C.P.)”.

52 Ley 97 de 1913. “Artículo 1º. El Concejo Municipal de la ciudad de Bogotá puede crear libremente los si-guientes impuestos y contribuciones, además de los existentes hoy legalmente; organizar su cobro y darles el destino que juzgue más conveniente para atender a los servicios municipales, sin necesidad de previa autorización de la Asamblea Departamental: (...) d) Impuesto sobre el servicio de alumbrado público”.



Por su parte, el Consejo de Estado, amparado en la tesis según la cual la ley de autorización debe fijar expresamente todos los elementos del tributo, determi-nó que el literal i) del artículo 1º de la Ley 97 de 1913 era inaplicable. Con base en ello, declaró la nulidad de diferentes acuerdos que adoptaban, a nivel distrital y municipal, el impuesto sobre teléfonos53.

De esta manera, se presentó una grave paradoja, dado que la Corte Cons-titucional le señalaba a las entidades territoriales que el impuesto sobre teléfo-nos urbanos era constitucional, por lo que constituía una autorización válida para adoptar el impuesto, mientras que el Consejo de Estado anulaba los actos que expedían las entidades territoriales al considerar que el impuesto sobre teléfonos urbanos era inaplicable.

Esta tesis fue posteriormente rectificada por el Consejo de Estado, a partir de la Sentencia 16544 del 9 de Julio de 2009 (Magistrada Ponente Martha Teresa Briceño de Valencia), al considerar que el literal i) del artículo 1º de la Ley 97 de 1913 constituía una autorización válida para adoptar el tributo. En este orden de ideas, el Consejo de Estado acudió a una interpretación gramatical para determi-nar que:

i) El hecho generador se circunscribe a “a los teléfonos que se conectaban en los domicilios de los habitantes de una determinada localidad”.

ii) El concepto de teléfonos puede entenderse en su sentido natural y obvio.

iii) Por lo anterior, la ley de autorización indica claramente el hecho genera-dor y la autorización y, por lo mismo, es plenamente aplicable.

Con base en estos criterios, el Consejo de Estado, en la Sentencia 16710 del 20 de junio de 2013, desestimó la demanda de nulidad presentada contra los acuerdos por medio de los cuales el Distrito de Bogotá adoptó el impuesto de te-léfonos autorizado por el literal i) del artículo 1º de la Ley 97 de 1913. Para el Con-sejo de Estado el referido artículo sí constituía una autorización válida y vigente para adoptar el impuesto de teléfonos, y el Concejo de Bogotá no excedió sus competencias al adoptar dicho tributo.

A modo de ejemplo, y como consecuencia de la imprecisión en el hecho ge-nerador del tributo, algunos Concejos Municipales han optado por gravar la tele-fonía móvil celular que, según el Consejo de Estado, escapa del ámbito de acción del referido impuesto. Este hecho nuevamente demuestra que las formulaciones genéricas e imprecisas del hecho generador hacen que la definición de este ele-

53 Consejo de Estado. Sentencia 12591 de 2002 (M.P. Ligia López Díaz; Febrero 22 de 2002) y Sentencia 14453 de 2004 (M.P. Ligia López Díaz; Diciembre 9 de 2004).



mento esencial del tributo quede supeditada a la interpretación y a la subjetividad de los operadores jurídicos. En efecto, se podría pensar que el concepto de “telé-fono” también comprende las líneas móviles con base en una interpretación histó-rico-evolutiva que lleve a pensar, por ejemplo, que dicho término se refiere a todo aquel medio que sirve para hacer posible una comunicación en tiempo real y de manera secuencial, y no solamente al teléfono como línea fija.

5. Conclusiones1. En Colombia no existen en la actualidad normas claras en relación con

los poderes tributarios de las entidades territoriales, dado que no se ha expedido una ley orgánica que determine la manera en la que deben dis-tribuirse las competencias tributarias entre aquellas y la Nación.

2. Ante la inexistencia de la mencionada ley orgánica, la jurisprudencia ha intentado llenar el vacío derivado de este hecho, aun cuando este es un tema de exclusiva competencia del Congreso.

3. En esa medida, las competencias tributarias reconocidas a las entida-des territoriales no son de jure, sino de facto, dado que no han sido es-tablecidas por el órgano competente (Congreso de la República) y en la forma exigida por la C.P. (ley orgánica). Este hecho implica un desco-nocimiento de los principios de reserva de ley, certeza, representación y seguridad jurídica.

4. La jurisprudencia del Consejo de Estado y de la Corte Constitucional han gravitado alrededor de tres posiciones: i) La ley que autorice la adopción de tributos territoriales debe fijar todos los elementos de la obligación tri-butaria o establecer un marco claro dentro del cual las entidades terri-toriales deben determinarlos, ii) la ley, como mínimo, debe contener la autorización para la adopción del tributo, pudiendo las entidades territo-riales, dentro de este marco, establecer los elementos del tributo, y iii) la ley, como mínimo, debe determinar el hecho gravado y la autorización para crear el tributo.

5. En algunos casos se han sostenido posiciones irreconciliables entre el Consejo de Estado y la Corte Constitucional pues, inicialmente, el pri-mero consideró como inaplicables normas que autorizaban, de manera genérica e imprecisa, la adopción de tributos territoriales, mientras que la Corte Constitucional las consideraba como constitucionales y plena-mente aplicables.

6. Recientemente la jurisprudencia de ambas corporaciones se ha decan-tado por exigir que la ley de autorización del tributo comprenda como mínimo: i) la autorización y ii) el hecho generador.



7. Aunque este criterio puede resultar conveniente a la hora armonizar los principios de unidad nacional y de autonomía de las entidades territoria-les, lo cierto es que debería adoptarse por medio de una ley orgánica y, de ninguna manera, por la jurisprudencia. De esta manera, se hace ur-gente la expedición de una ley orgánica que ponga fin a esta indetermi-nación tan nociva y al régimen de facto actualmente en vigor.

8. En cualquier caso, consideramos que el hecho generador del tributo debe ser fijado explícitamente en la ley de autorización desde su pers-pectiva objetiva, subjetiva, temporal y espacial. Ello se fundamenta en que existe una evidencia grave de que las formulaciones genéricas del hecho generador generan incentivos perversos para que las entida-des territoriales extiendan indiscriminadamente el alcance del tributo a hechos que no estaban llamadas a ser cobijados por este, con el agra-vante de que dichos actos gozan de presunción de legalidad hasta que no sean declarados nulos o suspendidos en su aplicación por la Juris-dicción de lo Contencioso Administrativo.

9. El anterior reparo no debe entenderse como destinado a desconocer el marco de autonomía reconocido por la C.P. a las entidades territoriales para definir, de acuerdo con sus mejores intereses, aspectos no esen-ciales de la obligación tributaria, tales como si deciden cobrar o no un impuesto creado por la ley, la definición de los aspectos concernientes a su recaudo o, en algunos casos, la fijación de la tarifa o tipo impositivo, dentro de los lineamientos fijados por la ley.

10. En otras palabras, quienes han preparado este escrito reconocen la exis-tencia de un marco de autonomía a las entidades territoriales en Colombia para gestionar sus intereses, extensivo a la materia tributaria y garantiza-do por la C.P., pero no lo consideran compatible con el ejercicio de potes-tades tributarias que ni la C.P. ni una ley orgánica, por mandato de la C.P., han reconocido, en el caso de la C.P., o puedan reconocer, en el caso de la ley orgánica, cuando ello comporte un resquebrajamiento de los princi-pios de Estado Unitario y de reserva de ley en materia tributaria.

11. Se requiere de manera urgente expedir disposiciones con fuerza de ley que determinen explícitamente el hecho generador de algunos tributos que fueron autorizados con anterioridad a la expedición de la C.P., como es el caso del impuesto de telefonía urbana, delineación urbana, alum-brado público, estampillas, entre otros. De lo contrario, la definición de los elementos esenciales del tributo se estaría dejando, en últimas, al arbitrio de las entidades territoriales y de los jueces que controlen los



actos expedidos por aquellas, so pretexto de una pretendida eficacia en el ejercicio de las potestades tributarias de la Nación y las entidades territoriales.

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