Presentación de estados financieros · financieros para fines generales a efectos de garantizar su...

Emitida en mayo de 2000

NICSP 1 IFAC Comité para el Sector Público

Presentación de estados financieros

Norma Internacional de Contabilidad para el Sector Público

Emitida por la Federación Internacional de Contadores

La presente Norma ha sido aprobada por el Comité para el Sector Público de la Federación

Internacional de Contadores.

Reconocimiento

La presente Norma Internacional de Contabilidad para el Sector Público ha sido tomada de la Norma

Internacional de Contabilidad NIC 1, Presentación de estados financieros, publicada por el Comité de

Normas Internacionales de Contabilidad (IASC). Los fragmentos extraidos de la Norma NIC 1 se

reproducen en esta publicación del Comité para el Sector Público de la Federación Internacional de

Contadores con la autorización del IASC.

El texto aprobado de las Normas Internacionales de Contabilidad (NIC) es el publicado por el IASC en

inglés. Pueden solicitarse copias directamente al IASC, 166 Fleet Street, London EC4A 2DY, United

Kingdom.

Correo electrónico: [email protected]

Los derechos de autor de las NIC, los proyectos para comentarios y otras publicaciones del IASC son

propiedad del IASC.

"NIC", "IASC" e "International Accounting Standards" son marcas comerciales registradas de propiedad del

IASC y no pueden utilizarse sin su aprobación.

En el sitio http://www.ifac.org puede encontrarse información sobre la Federación Internacional de

Contadores y copias de esta Norma.

El texto aprobado de esta Norma es el publicado en inglés.

Copyright © 2000 de la Federación Internacional de Contadores. Todos los derechos están reservados.

Ninguna parte de esta publicación puede reproducirse, almacenarse en un sistema de recuperación o

transmitirse de ninguna forma ni por medios electrónicos, mecánicos, de fotocopiado, grabación u otros, sin

previa autorización por escrito de la Federación Internacional de Contadores.

ISBN: 1-887464-46-8

International Federation of Accountants

535 Fifth Avenue, 26th Floor

New York, New York 10017

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http://www.ifac.org/

NICSP 1 Presentación de estados financieros

1

INTRODUCCIÓN

Normas de contabilidad para el sector público

El Comité para el Sector Público de la Federación Internacional de Contadores (el Comité) está preparando

un conjunto de normas de contabilidad recomendadas para las entidades del sector público, conocidas como

Normas Internacionales de Contabilidad para el Sector Público (NICSP). El Comité reconoce los grandes

beneficios que supone la obtención de información financiera coherente y comparable en todas las

jurisdicciones y considera que las NICSP desempeñarán una importante función en aras de materializar esos

beneficios.

La adopción de las NICSP por los gobiernos mejorará tanto la calidad como la comparabilidad de la

información financiera presentada por entidades del sector público en todo el mundo. El Comité reconoce el

derecho de los gobiernos y de quienes fijan las normas nacionales de establecer directrices y normas

contables para la presentación de estados financieros por el sector público de su jurisdicción. El Comité

insta la adopción de las NICSP y su armonización con los requisitos nacionales. Sólo se podrá afirmar que

los estados financieros cumplen las NICSP si cumplen los requisitos de cada una de las Normas

Internacionales de Contabilidad para el Sector Público que sean de aplicación.

El objetivo de la etapa actual del plan de trabajo del Comité consiste en formular NICSP en base a las

Normas Internacionales de Contabilidad (NIC) emitidas por el Comité de Normas Internacionales de

Contabilidad vigentes al 31 de agosto de 1997, o sus versiones revisadas posteriores. Las Normas

Internacionales de Contabilidad no abordan cabalmente algunas consideraciones contables del sector

público. Asimismo, las Normas Internacionales de Contabilidad que se están preparando actualmente

abordarán la contabilidad correspondiente a varios temas complejos. Si bien estos temas no están incluidos

en la etapa actual del plan de trabajo del Comité, el Comité es consciente de su importancia y espera

abordarlos una vez que haya emitido su primera serie de Normas.


2

NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDAD PARA EL SECTOR PÚBLICO – NICSP 1

Presentación de estados financieros Las Normas, que figuran en negritas y cursiva, deben leerse en el contexto de los comentarios que figuran

en el presente documento en letra normal y en el contexto del prefacio de las Normas Internacionales de

Contabilidad para el Sector Público. Las Normas Internacionales de Contabilidad para el Sector Público

no han de aplicarse a partidas que carezcan de importancia.

Objetivo El objetivo de la presente Norma consiste en estipular la manera en que deben presentarse los estados

financieros para fines generales a efectos de garantizar su comparabilidad tanto con los estados financieros

emitidos por la misma entidad en períodos anteriores como con los estados financieros de otras entidades.

Para alcanzar este objetivo, la presente Norma establece consideraciones generales para la presentación de

estados financieros, brinda orientación en cuanto a su estructura y determina los requisitos mínimos de

contenido de los estados financieros preparados bajo el sistema de contabilidad de acumulación. En otras

Normas Internacionales de Contabilidad para el Sector Público se hace referencia al reconocimiento, la

medición y la divulgación de operaciones y hechos concretos.

Alcance 1. La presente Norma debe aplicarse en la presentación de todo tipo de estados financieros con fines

de información general que sean preparados y presentados según el método contable de

acumulación de conformidad con las Normas Internacionales de Contabilidad para el Sector

Público.

2. Los estados financieros para fines de información general son aquellos que pretenden atender las

necesidades de usuarios que no están en condiciones de exigir informes preparados especialmente

para satisfacer sus necesidades concretas de información. Los usuarios de estados financieros para

fines generales incluyen contribuyentes, quienes pagan tarifas, miembros del poder legislativo,

acreedores, proveedores, medios de comunicación y empleados. Los estados financieros para fines de

información general incluyen los que se presentan individualmente o como parte de otro documento

de carácter público, tal como el informe anual. La presente Norma no es aplicable a información

financiera resumida de carácter provisional.


3

3. La presente Norma es aplicable, por igual, a los estados financieros de una entidad individual y a los

estados financieros consolidados de una entidad económica, tales como los estados financieros

correspondientes al gobierno en su conjunto.

4. La presente Norma es aplicable a todas las entidades del sector público que no sean empresas

públicas comerciales.

5. Las empresas públicas comerciales deben cumplir las Normas Internacionales de Contabilidad

emitidas por el Comité de Normas Internacionales de Contabilidad. La Directriz No. 1 del Comité

para el Sector Público, Presentación de informes financieros por empresas públicas comerciales,

señala que las Normas Internacionales de Contabilidad son aplicables a todas las empresas

comerciales, sean del sector público o privado. En consecuencia, la Directriz No. 1 recomienda que

las empresas públicas comerciales presenten estados financieros que se ajusten en todos los aspectos

importantes a las Normas Internacionales de Contabilidad.

Definiciones 6. Los siguientes términos empleados en la presente Norma tienen la acepción que se indica a

continuación:

Por actividades ordinarias se entienden las actividades que realiza una entidad como parte de sus

actividades comerciales o la prestación de sus servicios. Incluye actividades conexas adicionales o

incidentales que realiza la entidad como parte de sus actividades.

Por activo se entienden los recursos controlados por una entidad como resultado de hechos

contables anteriores de los cuales la entidad espera obtener, en el futuro, beneficios económicos o

potencial de servicio.

Por activo de realización diferida se entiende aquel que necesariamente requiere un período de

tiempo considerable para estar listo para su utilización prevista o venta.

Por activo financiero se entiende cualquier activo que consista en

a) efectivo;

b) un derecho contractual de recibir efectivo u otro activo financiero de otra entidad;

c) un derecho contractual de intercambiar instrumentos financieros con otra entidad en

condiciones posiblemente favorables; o

d) un instrumento de capital de otra entidad.

Por activo/patrimonio neto se entiende el interés residual en los activos de la entidad una vez

descontado todo su pasivo.


4

Por aportes de los propietarios se entienden los beneficios económicos futuros o el potencial de

servicio que aporten a la entidad partes ajenas a ella (salvo los que le generen un pasivo a la

entidad) y que den lugar a una participación financiera en el activo/patrimonio neto de la entidad

que:

a) confiera derecho a la distribución de beneficios económicos futuros o del potencial de

servicio por parte de la entidad a lo largo de su existencia, efectuándose tales distribuciones

a discreción de los propietarios o sus representantes, así como a la distribución del excedente

del activo respecto del pasivo en caso de liquidación de la entidad; o

b) pueda vender, cambiar, traspasar o redimir.

Por control se entiende la facultad de regir la política financiera y operativa de otra entidad para

beneficiarse de sus actividades.

Por costos financieros se entienden los intereses y otros gastos en los que incurre una entidad en

relación con fondos que obtiene en préstamo.

Por diferencia cambiaria se entiende la diferencia resultante de presentar el mismo número de

unidades de una moneda extranjera en la moneda en que están expresados los estados financieros,

a diferentes tasas de cambio.

Por distribución a los propietarios se entienden los beneficios económicos futuros o el potencial de

servicio distribuidos por la entidad a todos sus propietarios o a algunos de ellos, sea a título de

rendimiento de la inversión o como reembolso de la inversión.

Por efectivo se entiende el efectivo en caja y los depósitos a la vista.

Por empresa conjunta se entiende un acuerdo vinculante por el cual dos o más partes se

comprometen a realizar una actividad sujeta a control conjunto.

Por empresa pública comercial se entiende aquella que cumpla todas las siguientes características:

a) está facultada para contratar en nombre propio;

b) se le ha conferido la autoridad financiera y operativa para emprender una actividad

comercial;

c) vende bienes y servicios a otras entidades en el curso habitual de sus actividades, obteniendo

por ello utilidades o recuperando el costo total;

d) no depende para subsistir de financiamiento gubernamental continuo (salvo cuando se trata de

la compra de productos en condiciones de mercado); y

e) está controlada por una entidad del sector público.


5

Por entidad controlada se entiende la entidad que está sujeta al control de otra (llamada entidad de

control).

Por entidad de control se entiende la que tiene una o más entidades controladas.

Por entidad económica se entiende un grupo de entidades que incluyen una entidad de control y

una o más entidades controladas.

Por entidad vinculada se entiende aquella en la que el inversionista ejerce una gran influencia y

que no es ni una entidad controlada ni una empresa conjunta del inversionista.

Por equivalentes a efectivo se entienden las inversiones a corto plazo y de gran liquidez que pueden

convertirse fácilmente en cantidades conocidas de efectivo y que están sujetas a un riesgo

insignificante de cambios de valor.

Por errores fundamentales se entienden los errores descubiertos en el ejercicio en curso cuya

importancia es tal que ya no se puede considerar que los estados financieros de uno o más períodos

anteriores sean fiables a la fecha de su emisión.

Por estados financieros consolidados se entienden los estados financieros de una entidad

económica presentados como si fuera una entidad única.

Por fecha de los estados financieros se entiende el último día del período contable al que

corresponden los estados financieros.

Por flujos de efectivo se entienden las entradas y salidas de efectivo y equivalentes a efectivo.

Por gastos se entiende la disminución de los beneficios económicos o el potencial de servicio

durante el período contable en forma de egresos, consumo de activo o la asunción de obligaciones

que ocasionen una disminución del activo/patrimonio neto, con la excepción de distribuciones a

los propietarios.

Por ingresos se entiende la entrada bruta de beneficios económicos o potencial de servicio en el

período contable durante el cual dicha entrada ocasiona un aumento del activo/patrimonio neto

distinto del correspondiente a los aportes de los propietarios.

Por método de acumulación se entiende un sistema de contabilidad en virtud del cual las

operaciones y otros hechos contables se asientan en el momento en que se producen (y no

únicamente cuando se percibe o efectúa el pago en efectivo o su equivalente). Por lo tanto, las

operaciones y hechos contables se asientan en los libros de contabilidad y se contabilizan en los

estados financieros de los períodos contables a los que corresponden. Los elementos asentados en


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el sistema contable de acumulación son el activo, el pasivo, el activo/patrimonio neto, los ingresos

y los gastos.

Por método de equivalencia patrimonial se entiende el método contable mediante el cual la

inversión se asienta inicialmente al costo y se ajusta posteriormente para reflejar la variación que

se haya producido después de la adquisición en la participación que tiene el inversionista en el

activo/patrimonio neto de la empresa participada. El estado de desempeño financiero refleja la

participación del inversionista en los resultados de las operaciones de la entidad participada.

Por moneda extranjera se entiende una moneda distinta de aquella en la que están expresados los

estados financieros de una entidad.

Por moneda de los estados financieros se entiende la moneda en la que están expresados los

estados financieros.

Por operación en el extranjero se entiende una entidad controlada, entidad vinculada, empresa

conjunta o filial de la entidad que presenta los estados financieros cuyas actividades tienen sede o

se realizan en un país distinto del de la entidad que presenta los estados financieros.

Por participación minoritaria se entiende la parte del superávit (déficit) neto y del

activo/patrimonio neto de una entidad controlada atribuible a derechos que no sean de propiedad

directa o indirecta de la entidad de control a través de entidades controladas.

Por partidas extraordinarias se entienden los ingresos o gastos que surjan de operaciones o hechos

contables claramente distintos de las actividades ordinarias de la entidad, que no se espera que se

produzcan frecuente o periódicamente y que no estén bajo el control o la influencia de la entidad.

Por pasivo se entienden las obligaciones actuales de la entidad como consecuencia de hechos

contables anteriores cuya liquidación previsiblemente provocará el egreso de recursos de la entidad

representativos de beneficios económicos o potencial de servicio.

Por políticas contables se entienden los principios, las bases, las convenciones, las Normas y las

prácticas concretas que adopta una entidad a los efectos de preparar y presentar estados

financieros.

Por principio de la importancia relativa se entiende aquel en virtud del cual la información es

importante si su omisión o presentación errónea puede influir en las decisiones que adopten los

usuarios en las evaluaciones que hagan en función de los estados financieros. La importancia

relativa depende de la naturaleza o la cuantía de la partida o del error, juzgados en las

circunstancias de la omisión o el error.


7

El superávit/déficit neto comprende:

a) el superávit o déficit a raíz de actividades ordinarias; y

b) las partidas extraordinarias.

Por superávit/déficit generado por actividades ordinarias se entiende la cantidad residual tras

deducir de los ingresos generados por las actividades ordinarias los gastos incurridos en

actividades ordinarias.

Por valor razonable se entiende la cantidad por la cual partes informadas y dispuestas pueden

intercambiar un activo o saldar un pasivo en una transacción realizada en condiciones de mercado.

Entidad económica

7. En la presente Norma se utiliza la expresión “entidad económica” para definir, a los efectos de la

presentación de estados financieros, a un grupo de entidades que comprenden la entidad de control y

las entidades controladas.

8. Otros términos utilizados ocasionalmente para hacer referencia a una entidad económica incluyen

“entidad administrativa”, “entidad financiera”, “entidad consolidada” y “grupo”.

9. Una entidad económica puede estar constituida por entidades que tengan objetivos comerciales y de

política social. Por ejemplo, el departamento de vivienda de un gobierno puede ser una entidad

económica que incluya entidades que proporcionan vivienda por un monto mínimo y entidades que lo

hagan en condiciones comerciales.

Beneficios económicos futuros o potencial de servicio

10. Los activos constituyen un medio para que las entidades cumplan sus objetivos. Suele decirse que los

activos que se utilizan para proporcionar bienes y servicios de conformidad con los objetivos de una

entidad, pero que no generan directamente entradas netas de efectivo, representan el “potencial de

servicio”. Suele decirse que los activos que se utilizan para generar entradas netas de efectivo

representan “beneficios económicos futuros”. A fin de abarcar todos los fines a los que pueden

destinarse los activos, en la presente Norma se emplea la expresión “beneficios económicos futuros o

potencial de servicio” para describir la característica esencial de los activos.

Empresas públicas comerciales

11. Las empresas públicas comerciales incluyen empresas comerciales tales como las empresas de

servicios públicos, y empresas financieras tales como las instituciones financieras. En el fondo no hay

diferencia entre las empresas públicas comerciales y las entidades que realizan actividades similares

en el sector privado. Por lo general, tienen un fin de lucro, si bien algunas pueden tener ciertas


8

obligaciones de servicio a la comunidad en virtud de las cuales deben proporcionar a algunas

personas u organizaciones bienes y servicios sin costo alguno o por un monto considerablemente

reducido. La Norma Internacional de Contabilidad para el Sector Público NICSP 6, Estados

financieros consolidados y contabilidad de entidades controladas, imparte orientación acerca de la

forma de determinar si existe control a efectos de la presentación de estados financieros, siendo

preciso remitirse a ella para determinar si una empresa pública comercial es controlada por otra

entidad del sector público.

Activo/patrimonio neto

12. “Activo/patrimonio neto” es la expresión que se emplea en la presente Norma para hacer referencia al

valor residual en el estado de la situación financiera (activo menos pasivo). El activo/patrimonio neto

puede ser positivo o negativo y pueden utilizarse otras expresiones en su lugar, siempre y cuando su

sentido sea claro.

Finalidad de los estados financieros 13. Los estados financieros constituyen una representación estructurada de la situación financiera de una

entidad y de las transacciones realizadas por ella. Los estados financieros con fines de información

general tienen como objetivo proporcionar información acerca de la situación financiera, el

desempeño y los flujos de efectivo de una entidad que sea de utilidad para una amplia gama de

usuarios en la evaluación y toma de decisiones acerca de la asignación de recursos. Concretamente,

los objetivos que han de perseguirse en la presentación de informes financieros con fines de

información general en el sector público deben consistir en proporcionar información útil para la

toma de decisiones y en demostrar la forma en que la entidad rinde cuenta de los recursos que le han

sido encomendados mediante:

a) información acerca de las fuentes, la asignación y la utilización de los recursos financieros;

b) información acerca de la forma en que la entidad financió sus actividades y satisfizo sus

necesidades de efectivo;

c) información útil para evaluar la capacidad de la entidad de financiar sus actividades y satisfacer

su pasivo y sus obligaciones;

d) información acerca de la situación financiera de la entidad y de los cambios que ha

experimentado; y

e) información global que sirva para evaluar los resultados de la entidad en términos de costos de

servicio, eficiencia y logros.


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14. Los estados financieros con fines de información general pueden cumplir también una función de

pronóstico o de prospección al brindar información que sirva para pronosticar el volumen necesario

de recursos para seguir funcionando, los recursos que pueden ser generados al seguir funcionando y

los riesgos e incertidumbres conexos. La presentación de informes financieros puede asimismo

informar a los usuarios

a) si los recursos fueron obtenidos y utilizados de conformidad con el presupuesto aprobado por

ley; y

b) si los recursos fueron obtenidos y utilizados de conformidad con los requisitos legales y

contractuales, incluyendo los límites financieros fijados por las autoridades legislativas

competentes.

15. Para cumplir estos objetivos, los estados financieros de una entidad proporcionan información acerca

de:

a) el activo;

b) el pasivo;

c) el activo/patrimonio neto;

d) los ingresos;

e) los gastos; y

f) los flujos de efectivo.

16. Si bien la información contenida en los estados financieros puede servir para cumplir los objetivos

indicados en el párrafo 13, es poco probable que sirva para que se cumplan todos ellos. En particular,

tal es el caso de entidades cuyo fin principal no es la obtención de lucros, ya que es probable que los

gerentes tengan que rendir cuenta de la forma en que han prestado los servicios y de los objetivos

financieros. Además de los estados financieros puede proporcionarse información complementaria,

incluyendo estados no financieros, a fin de tener una idea más completa de las actividades realizadas

por la entidad durante el período.

Responsabilidad por la emisión de estados financieros 17. La responsabilidad por la preparación y la presentación de los estados financieros cambia en cada

jurisdicción y de una jurisdicción a otra. Además, puede darse el caso que en una jurisdicción se

distinga entre el responsable de preparar los estados financieros y el responsable de aprobarlos o

presentarlos. Como ejemplos de personas o cargos que pueden ser responsables de la preparación de

los estados financieros de entidades individuales (tales como departamentos de gobierno o su


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equivalente) cabe mencionar a quien dirige la entidad (el director o jefe permanente) y al jefe del

organismo financiero central (o el funcionario financiero principal, como el contralor o el contador

general).

18. La responsabilidad por la preparación de los estados financieros consolidados del gobierno en su

integridad suele recaer conjuntamente en el jefe del organismo financiero central (o en el funcionario

financiero principal, como el contralor o el contador general), y en el ministro de hacienda (o su

equivalente).

Componentes de los estados financieros 19. Un juego completo de estados financieros incluye los siguientes componentes:

a) un balance de la situación financiera;

b) un estado del desempeño financiero;

c) un estado de los cambios en el activo/patrimonio neto;

d) un estado de flujos de efectivo; y

e) políticas contables y notas a los estados financieros.

20. Los componentes enumerados en el párrafo 19 tienen distintos nombres en cada jurisdicción y en las

distintas jurisdicciones. El balance de la situación financiera puede llamarse también balance general

o estado del activo y pasivo. El estado del desempeño financiero puede llamarse también estado de

gastos e ingresos, estado de ingresos, estado de operaciones o estado de pérdidas y ganancias. Las

notas a los estados financieros pueden incluir partidas que en ciertas jurisdicciones se denominan

"anexos".

21. Los estados financieros proporcionan a los usuarios información acerca de los recursos y las

obligaciones de una entidad a la fecha del informe, así como del flujo de recursos entre fechas de

diferentes estados financieros. Esa información es útil para usuarios que deben evaluar la capacidad

de una entidad de seguir proporcionando bienes y servicios a un determinado nivel, y la cantidad de

recursos que habrá que proporcionarle a la entidad en el futuro para que siga cumpliendo sus

obligaciones de prestación de servicios.

22. Las entidades del sector público normalmente están sujetas a límites presupuestarios en forma de

asignaciones o autorizaciones presupuestarias (o su equivalente) que entran en vigor mediante leyes

de autorización. Los estados financieros con fines de información general de entidades del sector

público pueden proporcionar información que indica si los recursos fueron obtenidos y utilizados de

conformidad con el presupuesto aprobado por ley. Cuando los estados financieros y el presupuesto


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tienen la misma base contable, la presente Norma recomienda incluir en los estados financieros una

comparación con los montos presupuestados para el período contable. La presentación puede hacerse

de diversas maneras, entre ellas:

a) estados financieros presentados en columnas, con columnas individuales para los montos

presupuestados y los montos efectivos. Para una presentación completa, puede también

incluirse una columna que indique las variaciones respecto del presupuesto o la asignación

presupuestaria; y

b) una declaración del (los) encargado(s) de preparar los estados financieros en el sentido de que

no se han excedido los montos presupuestados. Si se ha excedido cualquier monto

presupuestado o cualquier asignación presupuestaria, o se ha incurrido en gastos sin la

correspondiente asignación u otra forma de autorización, han de divulgarse los pormenores en

una nota de pie de página a la partida correspondiente en los estados financieros.

23. Se insta a las entidades para que presenten información adicional que ayude a los usuarios a evaluar

el desempeño de la entidad y la forma en que administra su activo, así como a tomar y evaluar

decisiones acerca de la asignación de recursos. Esta información adicional puede incluir detalles

acerca de los productos y los resultados de la entidad en la forma de indicadores de desempeño,

informes sobre desempeño de servicios, evaluaciones de programas y otros informes de la gerencia

acerca de los logros de la entidad durante el período contable en cuestión.

24. También se recomienda a las entidades divulgar información acerca del cumplimiento de las normas

legislativas o normativas u otros reglamentos impuestos externamente. Cuando no se incluya en los

estados financieros información acerca del cumplimiento, sería útil hacer referencia en una nota a los

documentos que contengan esa información. El conocimiento de los casos de incumplimiento

probablemente ha de ser pertinente a efectos de rendición de cuentas y puede incidir en la forma en

que el usuario evalúa el desempeño de la entidad y la orientación de las operaciones futuras. Puede

también influir en las decisiones acerca de los recursos que se han de asignar a la entidad en el futuro.

Consideraciones generales Presentación razonable y cumplimiento de las Normas Internacionales de

Contabilidad para el Sector Público

25. Los estados financieros deben presentar fielmente la situación financiera, el desempeño financiero

y los flujos de efectivo de la entidad. En prácticamente todas las circunstancias, la aplicación

adecuada de las Normas Internacionales de Contabilidad para el Sector Público, acompañada de la


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información adicional que sea necesaria, dará lugar a estados financieros que proporcionen esa

presentación razonable.

26. Toda entidad cuyos estados financieros cumplan las Normas Internacionales de Contabilidad para

el Sector Público debe dar cuenta de ese hecho. No debe declararse que los estados financieros

cumplen las Normas Internacionales de Contabilidad para el Sector Público a menos que cumplan

todos los requisitos de cada una de las Normas que sean de aplicación.

27. Los tratamientos contables inadecuados no se rectifican mediante la divulgación de las políticas

contables utilizadas ni mediante la inclusión de notas o material explicativo.

28. En los casos extremadamente raros en que la gerencia llegue a la conclusión de que el

cumplimiento de un requisito exigido por una Norma podría prestarse a confusión, siendo, por lo

tanto, necesario no cumplirlo para lograr una presentación razonable, la entidad debe informar:

a) que la gerencia ha llegado a la conclusión de que los estados financieros presentan

razonablemente la situación financiera, el desempeño financiero y los flujos de efectivo de la

entidad;

b) que la entidad ha cumplido en todos los aspectos importantes las Normas Internacionales de

Contabilidad para el Sector Público que sean de aplicación, salvo en lo que respecta a la

Norma de la cual ha divergido para lograr una presentación razonable;

c) la Norma de la cual se ha divergido, la naturaleza de la divergencia, con indicación del

tratamiento con arreglo a la Norma, la razón por la cual el tratamiento causaría confusión

en las circunstancias del caso y el tratamiento adoptado; y

d) el efecto financiero que tal divergencia ha tenido en el superávit o déficit neto de la entidad,

su activo o pasivo, su activo/patrimonio neto y sus flujos de efectivo en cada uno de los

períodos contables presentados.

29. Puede declararse que los estados financieros fueron preparados "con base en" las Normas

Internacionales de Contabilidad para el Sector Público, que "cumplen los requisitos más importantes"

de las Normas o que "se ajustan a los requisitos contables" de las Normas Internacionales de

Contabilidad para el Sector Público. Quizá no se presente información adicional, si bien es evidente

que no se están cumpliendo importantes requisitos de divulgación o incluso requisitos contables. Esas

declaraciones desvirtúan la información porque restan confiabilidad y comprensibilidad a los estados

financieros.


13

30. Con el ánimo de asegurar que los estados financieros que afirman cumplir las Normas Internacionales

de Contabilidad para el Sector Público se ciñan a las normas exigidas por los usuarios en el plano

internacional, la presente Norma incluye el requisito general de que los estados financieros

proporcionen una presentación razonable, impartan orientación acerca de la forma en que se cumple

el requisito de presentación razonable e impartan además orientación adicional para determinar las

circunstancias, extremadamente raras, en que sea necesario divergir de una Norma. Exige también

divulgar claramente las circunstancias en las que se produce la divergencia. Sin embargo, cuando una

entidad adopta las Normas Internacionales de Contabilidad para el Sector Público, la mera existencia

de normas nacionales opuestas (por ejemplo, requisitos de presentación de estados financieros

establecidos por el gobierno que contradicen las presentes Normas) no basta, de por sí, para justificar

la falta de observación de una Norma en estados financieros que afirmen cumplir las Normas

Internacionales de Contabilidad para el Sector Público.

31. El que las excepciones a los requisitos de una Norma Internacional de Contabilidad para el Sector

Público obedezcan a la necesidad de cumplir requisitos legales/legislativos para la presentación de

informes financieros en una determinada jurisdicción no constituye una excepción que satisfaga el

requisito de presentación razonable indicado en el párrafo 28. Si las excepciones son importantes, una

entidad no puede sostener que está cumpliendo las Normas Internacionales de Contabilidad para el

Sector Público.

32. En prácticamente todas las circunstancias, el requisito de presentación razonable se satisface en todos

los aspectos importantes cumpliendo las Normas Internacionales de Contabilidad para el Sector

Público que sean de aplicación. A los efectos de una presentación razonable es necesario:

a) seleccionar y aplicar políticas contables de conformidad con el párrafo 37;

b) presentar información, incluyendo las políticas contables, de manera que sea pertinente,

confiable, comparable y comprensible; y

c) proporcionar información adicional cuando los requisitos de las Normas Internacionales de

Contabilidad para el Sector Público sean insuficientes para que los usuarios puedan comprender el

efecto de determinadas operaciones contables en la situación financiera y el desempeño financiero de

la entidad.

33. En circunstancias extremadamente raras, existe la posibilidad de que la aplicación de un requisito

concreto de una Norma Internacional de Contabilidad para el Sector Público resulte en estados

financieros que provoquen confusión. Tal será el caso únicamente cuando el tratamiento contable


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exigido por la Norma sea claramente inadecuado, siendo imposible, por lo tanto, hacer una

presentación razonable mediante la aplicación de la Norma o incluyendo información adicional

exclusivamente. No se puede hacer una excepción a la Norma por el simple hecho de que otro

tratamiento contable serviría también para hacer una presentación razonable.

34. Al evaluar si es necesario hacer excepción a un requisito concreto de las Normas Internacionales de

Contabilidad para el Sector Público, hay que tener en cuenta

a) el objetivo del requisito y la razón por la cual ese objetivo no se puede alcanzar o no es

pertinente en las circunstancias del caso; y

b) la forma en que las circunstancias de la entidad difieren de las que se dan otras entidades que

cumplen el requisito en cuestión.

35. Habida cuenta de que se prevé que las circunstancias que hagan necesaria una excepción se dan en

casos extremadamente raros y de que la necesidad de una excepción se prestará a un considerable

debate y a juicios subjetivos, es importante que los usuarios sean conscientes de que la entidad no ha

cumplido en todos los aspectos importantes con las Normas Internacionales de Contabilidad para el

Sector Público. También es importante darles información suficiente para que puedan decidir, con

conocimiento de causa, si la excepción es necesaria y calcular los ajustes que serían necesarios para

cumplir la Norma.

36. Cuando, de conformidad con disposiciones concretas de una Norma dada, se aplica una Norma

Internacional de Contabilidad para el Sector Público antes de su fecha de entrada en vigor, debe

divulgarse esa circunstancia en los estados financieros.

Políticas contables

37. La gerencia debe seleccionar y aplicar las políticas contables de la entidad, de tal forma que los

estados financieros cumplan todos los requisitos establecidos en cada una de las Normas

Internacionales de Contabilidad para el Sector Público que sean aplicables. De no existir un

requisito específico, la gerencia debe formular políticas a fin de asegurar que los estados

financieros proporcionen información que sea:

a) pertinente a las necesidades de toma de decisiones de los usuarios; y

b) fidedigna en el sentido de que los estados:

i) representan fielmente el desempeño financiero y la situación financiera de la entidad;

ii) reflejan la esencia económica de las operaciones y hechos contables y no simplemente

su forma legal;


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iii) son neutrales, esto es, carentes de sesgos;

iv) son prudentes; y

v) son completos en todos los aspectos importantes.

38. Si, con arreglo a una Norma Internacional de Contabilidad para el Sector Público, hay una o más

políticas contables alternativas (de referencia o permitidas), la entidad debe seleccionar y aplicar

sistemáticamente una de esas políticas a menos que la Norma exija o permita específicamente la

clasificación en categorías de las partidas (operaciones, hechos contables, saldos, montos, etc.)

respecto de las cuales se han de seleccionar las políticas. Si una Norma exige o permite la

clasificación de partidas en categorías individuales, ha de seleccionarse una sola política contable

y aplicarla sistemáticamente a cada categoría.

39. Una vez seleccionada la política, únicamente cabe modificarla de conformidad con la Norma de

Contabilidad Internacional para el Sector Público NICSP 3, Superávit o déficit neto del período,

errores fundamentales y cambios en las políticas contables, siendo preciso aplicarla a todas las

partidas o categorías de partidas en la forma indicada en el párrafo 38.

40. Las políticas contables son los principios, métodos, convenciones, reglas y procedimientos concretos

adoptados por una entidad a efectos de preparar y presentar sus estados financieros.

41. La calidad de la información proporcionada en los estados financieros determina su utilidad para los

usuarios. El párrafo 37 exige la formulación de políticas contables para asegurar que los estados

financieros proporcionen información que reúna una serie de características cualitativas. En el

Apéndice 2 de la presente Norma se resumen las características cualitativas de la presentación de

informes financieros.

42. De no haber una Norma Internacional de Contabilidad para el Sector Público concreta, la gerencia

procederá a establecer discrecionalmente una política contable que proporcione la información más

útil a los usuarios de los estados financieros de la entidad. Al hacer esa determinación, la gerencia ha

de tener en cuenta:

a) los requisitos y las guías establecidos en las Normas Internacionales de Contabilidad para el

Sector Público respecto de temas similares o conexos;

b) las definiciones y los criterios de reconocimiento y determinación del activo, el pasivo, los

ingresos y los gastos descritos en otras publicaciones del Comité para el Sector Público de la

Federación Internacional de Contadores; y


16

c) los pronunciamientos de otros órganos normativos y las prácticas aceptadas en el sector público

o privado en la medida (y únicamente en la medida) en que sean coherentes con el apartado (a)

del presente párrafo. Por ejemplo, los pronunciamientos del Comité de Normas Internacionales

de Contabilidad (IASC), incluyendo el Marco para la preparación y presentación de estados

financieros, las Normas Internacionales de Contabilidad y las interpretaciones emitidas por el

Comité de Interpretación de Normas del Comité de Normas Internacionales de Contabilidad.

Empresa en marcha

43. Al preparar los estados financieros, debe hacerse una evaluación de la capacidad de la entidad de

mantenerse en funcionamiento. La evaluación deben hacerla los responsables de preparar los

estados financieros. Los estados financieros deben prepararse en función de la suposición de

empresa en marcha, a menos que exista la intención de liquidar la entidad o de que ésta cese en su

actividad o no haya ninguna otra alternativa realista. Cuando al hacer la evaluación los

responsables de la preparación de los estados financieros son conscientes de que existen

incertidumbres importantes en relación con hechos o situaciones que pueden sembrar dudas

significativas acerca de la capacidad de la entidad de mantenerse en funcionamiento, tales

incertidumbres deben revelarse en los estados financieros. Cuando los estados financieros no se

preparen sobre la base de empresa en marcha, debe revelarse esa circunstancia junto con los

métodos empleados en su preparación y la razón por la cual no se considera que la entidad sea una

empresa en marcha.

44. Los estados financieros normalmente se preparan partiendo del supuesto de que se trata de una

entidad en marcha que seguirá funcionando y cumpliendo sus obligaciones legales en el futuro

previsible. Al evaluar si procede este supuesto de empresa en marcha, los responsables de la

preparación de los estados financieros tienen en cuenta toda la información de la que dispongan para

el futuro previsible, período que deber cubrir por lo menos (mas no de manera exclusiva) un período

de doce meses a partir de la aprobación de los estados financieros.

45. El grado de consideración dependerá de las circunstancias de cada caso y las evaluaciones del

supuesto de empresa en marcha no se basan en la prueba de solvencia que se aplica generalmente a

empresas comerciales. Puede haber circunstancias en las que si bien las pruebas normales de liquidez

y solvencia parecen ser desfavorables, otros factores dan a entender que, aún así, se trata de una

empresa en marcha. Por ejemplo:


17

a) al evaluar si un gobierno es una empresa en marcha, la facultad de cobrar derechos e impuestos

puede hacer que ciertas entidades se consideren empresas en marcha aunque funcionen con un

activo/patrimonio neto negativo durante períodos prolongados; y

b) en el caso de una entidad individual, la evaluación de su balance de la situación financiera a la

fecha de los estados financieros puede indicar que no procede partir del supuesto de que se trata

de una empresa en marcha. Sin embargo, pueden existir acuerdos de financiación plurianual o

de otra naturaleza que aseguren su continuo funcionamiento.

46. La determinación de si procede o no partir del supuesto de que se trata de una empresa en marcha es

pertinente primordialmente en el caso de entidades individuales, más que del gobierno en su conjunto.

Respecto de entidades individuales, al evaluar si el supuesto de continuidad es adecuado, los

responsables de la preparación de los estados financieros tal vez tengan que considerar una amplia

gama de factores relativos al rendimiento actual y previsto, las reestructuraciones posibles o

anunciadas de unidades organizacionales, los cálculos de ingresos o la probabilidad de seguir

recibiendo fondos públicos, y otras posibles fuentes de sustitución de la financiación existente antes

de que proceda llegar a la conclusión de que el supuesto de continuidad tiene fundamento.

Uniformidad en la presentación

47. La misma presentación y clasificación de las partidas en los estados financieros se mantendrá de

un período a otro a menos que:

a) se produzca un cambio importante en la naturaleza de las operaciones de la entidad, o una

revisión de la presentación de sus estados financieros que demuestre que el cambio ha de

tener como resultado una presentación más adecuada de operaciones o hechos contables; o

b) sea necesario modificar la presentación según lo exija una Norma Internacional de

Contabilidad para el Sector Público.

48. Una adquisición o venta importante, o una revisión de la presentación de los estados financieros

podría hacer pensar en la necesidad de presentarlos de manera diferente. Por ejemplo, puede darse el

caso que una entidad venda una caja de ahorros que sea una de sus entidades controladas más

importantes y que la entidad económica restante preste básicamente servicios administrativos y de

asesoramiento normativo. En ese caso, es poco probable que la presentación de los estados

financieros sobre la base de las actividades principales de la entidad económica sea pertinente para la

nueva entidad económica.


18

49. Una entidad ha de cambiar la presentación de sus estados financieros únicamente si es probable que la

estructura revisada subsista o si las ventajas de una nueva presentación son evidentes. Al hacer esos

cambios en la presentación, la entidad reclasifica su información comparativa de conformidad con el

párrafo 62. Las entidades que hayan adoptado las Normas Internacionales de Contabilidad para el

Sector Público pueden hacer un cambio en la presentación para cumplir requisitos nacionales siempre

que la presentación revisada sea coherente con los requisitos de la presente Norma.

Importancia relativa y agrupación de información

50. Las partidas que sean importantes en razón de su naturaleza deben presentarse por separado en los

estados financieros. Las partidas que sean importantes en razón de su monto pueden agruparse con

partidas de la misma naturaleza. Los montos que no sean significativos deben agruparse con

montos de similar naturaleza o función, no siendo necesario presentarlos por separado.

51. Los estados financieros son el resultado del procesamiento de grandes cantidades de operaciones

estructuradas mediante su organización en grupos según su naturaleza o función. La etapa final del

proceso de agrupación y clasificación consiste en la presentación de datos condensados y clasificados

que constituyen el contenido de las partidas en los estados financieros o en las notas. Si una partida

dada no es individualmente significativa, se agrupará con otras partidas, ya sea en los estados

financieros o en las notas. Una partida que no sea suficientemente importante como para justificar su

presentación por separado en el cuerpo principal de los estados financieros puede sin embargo ser

suficientemente importante para presentarla separadamente en las notas.

52. En este contexto, la información es importante si su omisión puede influir en las decisiones y

evaluaciones que los usuarios adopten a partir de los estados financieros respecto de la asignación y

administración de los recursos y del desempeño de la entidad. La importancia relativa depende de la

envergadura y la naturaleza de la partida en función de las circunstancias especiales de su omisión. Al

decidir si una partida, o un conjunto de partidas, es importante, habrá que evaluar conjuntamente el

monto y la naturaleza de la partida en cuestión. Según las circunstancias, el factor determinante puede

ser la envergadura o la naturaleza. Por ejemplo, los ingresos o montos percibidos que tengan la misma

naturaleza y función se agrupan incluso si los montos individuales son considerables. Sin embargo,

las partidas de gran cuantía cuya naturaleza o función es distinta se presentan por separado.

53. Según el principio de la importancia relativa, no es necesario cumplir los requisitos de divulgación

específica contenidos en las Normas Internacionales de Contabilidad para el Sector Público si la

información resultante no es importante.


19

Compensación

54. El activo y el pasivo no deben compensarse salvo cuando así lo exija o permita otra Norma

Internacional de Contabilidad para el Sector Público.

55. Las partidas de ingresos y gastos no deben compensarse salvo que, y sólo salvo que:

a) lo exija o permita una Norma Internacional de Contabilidad para el Sector Público; o

b) las ganancias, las pérdidas y los gastos conexos que se originen en la misma operación u

otras similares o en otros hechos contables no sean importantes. Esos montos deben

agruparse de conformidad con el párrafo 50.

56. Es importante que, cuando sean de importancia relativa, tanto las partidas de activo como de pasivo,

como las de ingresos y de gastos, se presenten por separado. La compensación de partidas en el

estado de desempeño financiero o el balance de situación financiera, salvo cuando refleje la esencia

de la operación o el hecho contable, resta capacidad a los usuarios para comprender las operaciones

realizadas y evaluar los flujos futuros de efectivo de la entidad. La presentación de los activos netos

de correcciones valorativas, como por ejemplo rebajas del valor de los inventarios por obsolescencia

y reservas para deudas de dudoso recaudo en el caso de cuentas por cobrar, no constituye un caso de

compensación de partidas.

57. Los ingresos relativos a operaciones de canje se miden según el valor razonable de la contraprestación

recibida o por recibir, teniendo en cuenta el monto de cualesquiera descuentos comerciales y rebajas

por volumen que haga la entidad. En el curso de sus actividades ordinarias, la entidad realiza otras

operaciones que si bien no generan ingresos, guardan relación con las principales actividades que sí

los generan. Los resultados de esas operaciones se presentan, siempre que tal presentación refleje la

esencia de la operación o el hecho contable, compensando los ingresos con los gastos conexos que

genere la misma operación. Por ejemplo:

a) las pérdidas y ganancias por la venta de activos no circulantes, incluyendo inversiones y

activos de explotación, se presentan deduciendo del producto de la venta el monto

contabilizado del activo y los gastos de venta correspondientes;

b) los gastos que hayan sido reembolsados en virtud de un contrato con un tercero (un contrato de

subalquiler, por ejemplo) se deducen del reembolso correspondiente; y

c) las partidas extraordinarias pueden presentarse netas de impuestos y de la parte que

corresponde participaciones minoritarias, cuando proceda, registrándose los montos brutos en

las notas.


20

58. Además, las pérdidas y ganancias originadas en un grupo de operaciones similares se presentan en

cifras netas. Así ocurre, por ejemplo, con las pérdidas y ganancias cambiarias y las pérdidas y

ganancias derivadas de instrumentos financieros que se tienen para fines de compraventa. Sin

embargo, esas pérdidas y ganancias se presentan por separado si su monto, naturaleza o frecuencia

son tales que su divulgación por separado es un requisito con arreglo a NICSP 3.

59. La Norma Internacional de Contabilidad para el Sector Público NICSP 2, Estados de flujo de efectivo,

aborda la compensación de flujos de efectivo.

Información comparativa

60. A menos que una Norma Internacional de Contabilidad para el Sector Público autorice o exija algo

diferente, todas las cifras incluidas en los estados financieros deben ir acompañadas de

información comparativa correspondiente al período anterior, salvo respecto de los estados

financieros correspondientes al período al que por primera vez se aplica la presente Norma. La

información comparativa debe incluirse en la información de tipo descriptivo y narrativo cuando

sirva para comprender los estados financieros del período corriente.

61. En algunos casos, la información de tipo narrativo que figura en los estados financieros

correspondientes al período o períodos anteriores sigue siendo pertinente en el período corriente. Por

ejemplo, se incluyen en la información del período corriente los pormenores de un litigio cuyo

desenlace era incierto a la fecha de presentación de los estados financieros anteriores y está aún por

resolver. Es útil para los usuarios saber que había ya incertidumbre en la fecha de cierre del anterior

balance y las medidas que se han tomado en el curso del período para disiparla.

62. Cuando se modifica la presentación o clasificación de partidas en los estados financieros, es

preciso reclasificar las cifras comparativas, a menos que sea imposible hacerlo, a fin de asegurar la

comparabilidad con la información del período corriente, siendo necesario revelar la naturaleza, el

monto y el motivo de la reclasificación. Cuando no sea posible reclasificar montos comparativos, la

entidad debe revelar el motivo por el cual no efectúa la reclasificación, así como la naturaleza de

los cambios que se habrían introducido si se hubiesen reclasificado las cifras.

63. Puede haber circunstancias en las que sea imposible reclasificar la información comparativa para

lograr la comparabilidad con las cifras del período actual. Puede ocurrir, por ejemplo, que no se hayan

reunido datos en el período o períodos anteriores de una manera que permita la reclasificación y que,

por consiguiente, tal vez no sea posible volver a crear la información. En esas circunstancias, se

revelará la naturaleza de los ajustes que se habrían efectuado en los montos comparativos. La Norma


21

NICSP 3 imparte orientación acerca de los ajustes necesarios en la información comparativa tras

efectuarse un cambio en las políticas contables aplicado en forma retroactiva.

Estructura y contenido Introducción

64. La presente Norma exige divulgar determinada información en el cuerpo principal de los estados

financieros, exige que otras partidas se incluyan ya sea en el cuerpo principal de los estados

financieros o en las notas y se establece los formatos recomendados en un apéndice a la Norma. La

entidad puede escoger el formato que sea más apropiado según sus propias circunstancias.

65. En esta Norma se emplean los términos presentación o divulgación en su sentido más amplio,

abarcando la información que figura en el cuerpo principal de los estados financieros y en las notas a

los mismos. La divulgación de información exigida por otras Normas Internacionales de Contabilidad

para el Sector Público se hace de conformidad con los requisitos de esas Normas. A menos que en

esta u otra Norma se indique lo contrario, la información se divulgará en el cuerpo principal del

estado financiero correspondiente o en las notas.

Identificación de los estados financieros

66. Los estados financieros deben estar claramente identificados de forma de distinguirlos de otra

información que figure en el mismo documento publicado.

67. Las Normas Internacionales de Contabilidad para el Sector Público son aplicables únicamente a los

estados financieros y no a la demás información presentada en el informe anual u otro documento.

Por lo tanto, es importante que los usuarios puedan distinguir entre la información preparada

utilizando las Normas Internacionales de Contabilidad para el Sector Público y cualquier otra

información que si bien puede serles útil, no se refiere a las Normas.

68. Cada uno de los componentes de los estados financieros debe estar claramente identificado.

Además, la información que figura a continuación debe aparecer claramente y se repetirá cuando

sea necesario para una adecuada comprensión de la información presentada:

a) el nombre de la entidad que presenta la información u otro tipo de identificación;

b) si los estados financieros corresponden a la entidad individual o a la entidad económica;

c) la fecha de los estados financieros o el período que abarcan, según sea apropiado en función

del componente de los estados financieros en cuestión;

d) la moneda en la que se presenta la información; y

e) el grado de exactitud empleado en la presentación de cifras de los estados financieros.


22

69. Los requisitos exigidos en el párrafo 68 se cumplen normalmente incluyendo títulos en las páginas y

encabezados abreviados en las columnas de cada una de las páginas de los estados financieros. La

determinación de la mejor forma de presentar esa información es una cuestión subjetiva. Por ejemplo,

cuando los estados financieros se leen electrónicamente no están separados en páginas, por lo que la

información antes indicada se presenta con una frecuencia suficiente como para asegurar una debida

comprensión de la información suministrada.

70. Para hacer más comprensibles los estados financieros, a menudo la información se presenta en miles o

millones de unidades de la moneda empleada. Ello es aceptable siempre y cuando se indique el grado

de precisión en la presentación y no se pierda información pertinente.

Período al que corresponden los estados financieros

71. Los estados financieros deben presentarse por lo menos una vez al año. Cuando, en circunstancias

excepcionales, cambie la fecha de los estados financieros de la entidad y los estados financieros

anuales abarquen un período mayor o menor de un año, la entidad debe revelar, además del

período que cubren los estados financieros:

a) la razón por la cual se utiliza un período que no sea de un año; y

b) el hecho de que las cifras comparativas utilizadas en determinados estados, como en los

estados de desempeño financiero, cambios en el activo/patrimonio neto y flujos de efectivo,

así como en las notas conexas, no son comparables.

72. En circunstancias excepcionales la entidad puede verse obligada a cambiar las fechas de los estados

financieros, o puede decidir hacerlo para, por ejemplo, hacer coincidir el ciclo de los estados

financieros con el ciclo presupuestario. En esos casos, es importante que los usuarios sepan que los

montos que figuran para el período actual y los montos comparativos no son comparables y que se

divulgue la razón por la cual han cambiado las fechas. Otro ejemplo es el de la entidad que, al hacer

la transición de la contabilidad de caja a la contabilidad acumulativa, cambia las fechas

correspondientes a los estados financieros de las entidades que integran la entidad económica a fin de

posibilitar la preparación de estados financieros consolidados.

73. Normalmente, los estados financieros se preparan de manera uniforme, abarcando períodos anuales.

Sin embargo, por razones prácticas, algunas entidades prefieren presentar informes abarcando un

período de 52 semanas. La presente Norma no excluye esta práctica ya que los estados financieros

resultantes probablemente no han de diferir de manera importante de los que se habrían presentado

para un año.


23

Presentación oportuna

74. La utilidad de los estados financieros se ve perjudicada si no están a disposición de los usuarios

dentro de un período razonable a partir de la fecha de los estados financieros. La entidad debe estar en

condiciones de emitir sus estados financieros dentro de los seis meses posteriores a la fecha de los

estados financieros. Los factores de naturaleza permanente, tales como la complejidad de las

operaciones de la entidad, no constituyen razones suficientes para no presentar los estados financieros

oportunamente. La legislación y la normativa de muchas jurisdicciones fijan plazos más concretos.

Balance de la situación financiera

La distinción entre corriente y no corriente

75. Cada entidad debe determinar, según la naturaleza de sus operaciones, si ha de presentar o no el

activo corriente y no corriente y el pasivo corriente y no corriente como categorías separadas en el

balance de la situación financiera. Los párrafos 79 a 88 de la presente Norma son aplicables

cuando se haga esa distinción. Cuando una entidad opta por no hacer la clasificación mencionada,

el activo y el pasivo deben presentarse utilizando como criterio genérico su grado de liquidez.

76. Cualquiera que sea el método de presentación por el que se opte, la entidad debe revelar, para cada

una de las partidas del activo y del pasivo en que se combinen montos que se espera recuperar o

liquidar antes y después de un plazo de doce meses a partir de la fecha de los estados financieros, el

monto que se espera cobrar o liquidar una vez transcurridos más de doce meses.

77. Cuando una entidad suministra bienes o servicios dentro de un ciclo operativo claramente

identificable, la separación del activo y del pasivo corriente y no corriente en el balance de la

situación financiera aporta información útil al distinguir el activo neto que circula continuamente

como capital de trabajo del que se utiliza en las operaciones a largo plazo de la entidad. De esta

manera se destaca también el activo que se prevé realizar en el ciclo operativo actual y el pasivo que

se ha de liquidar dentro del mismo período.

78. La información relativa a las fechas de vencimiento del activo y el pasivo es útil para evaluar la

liquidez y la solvencia de la entidad. En la Norma Internacional de Contabilidad NIC 32,

Instrumentos financieros: Presentación e información a revelar, se imparte orientación acerca de la

divulgación de las fechas de vencimiento del activo y el pasivo financieros. El activo financiero

incluye las cuentas comerciales por cobrar y otras cuentas por cobrar, en tanto que el pasivo

financiero incluye las cuentas comerciales por pagar y otras cuentas por pagar. La información

relativa a la fecha prevista para la recuperación o la liquidación del activo y el pasivo no monetario,


24

tal como inventarios y provisiones, también es útil, independientemente de que el activo y el pasivo

se clasifique o no en corriente y no corriente.

Activo corriente

79. Un activo debe clasificarse como activo corriente cuando:

a) se prevea que ha de ser realizado en el curso normal del ciclo operativo de la entidad o se

haya de vender o consumir en ese curso normal; o

b) se tenga primordialmente para fines comerciales o a corto plazo y se prevea realizarlo dentro

de un período de doce meses a partir de la fecha de los estados financieros; o

c) se trate de efectivo u otro activo líquido equivalente.

Todos los demás activos deben clasificarse como activos no corrientes.

80. En la presente Norma, el término "activo no corriente" incluye activos intangibles, operativos y

financieros a largo plazo. No se prohíbe el empleo de otras descripciones siempre que su significado

sea claro.

81. El ciclo operativo de una entidad es el tiempo que lleva la conversión de insumos o recursos en

productos. Por ejemplo, los gobiernos transfieren recursos a entidades del sector público para que

puedan convertirlos en bienes y servicios o productos que le permitan al gobierno alcanzar los

resultados económicos, políticos y sociales que desea.

82. El activo corriente incluye impuestos por cobrar, tarifas por cobrar a usuarios, multas y derechos por

cobrar, inventarios e ingresos devengados por inversiones que se realicen, consuman o vendan como

parte del ciclo operativo normal, incluso si no se espera realizarlos dentro de un plazo de doce meses

a partir de la fecha de los estados financieros. Los valores negociables se clasifican como activo

corriente si se espera realizarlos dentro de los doce meses siguientes a la fecha de los estados

financieros; de lo contrario, se clasifican como activo no corriente.

Pasivo corriente

83. Un pasivo debe clasificarse como pasivo corriente cuando:

a) se prevea su liquidación en el curso normal del ciclo operativo de la entidad; o

b) deba liquidarse dentro del período de doce meses a partir de la fecha de los estados

financieros.

Todos los demás pasivos deben clasificarse como pasivos no corrientes.

84. El pasivo corriente puede clasificarse en categorías de manera similar al activo corriente. Algunos

pasivos corrientes, como las transferencias públicas por pagar y los gastos por concepto de empleados


25

y otros gastos de funcionamiento, forman parte del capital de trabajo empleado en el ciclo operativo

normal de la entidad. Esas partidas operativas se clasifican como pasivo corriente incluso si han de

liquidarse después de transcurridos más de doce meses a partir de la fecha de los estados financieros.

85. Otras partidas del activo corriente no se liquidan como parte del ciclo operativo corriente sino dentro

de los doce meses siguientes a la fecha de los informes financieros. Cabe mencionar como ejemplos

la parte corriente de pasivos que devengan intereses, los sobregiros bancarios, los dividendos por

pagar, los impuestos sobre la renta y otras cuentas no comerciales por pagar. Los pasivos que

devengan intereses y proporcionan financiación a largo plazo para capital de trabajo y que no deban

liquidarse dentro de un período de doce meses se clasifican como pasivos no corrientes.

86. La entidad debe seguir clasificando como no corriente sus pasivos a largo plazo que devenguen

intereses incluso si deben liquidarse dentro de los doce meses siguientes a la fecha de los estados

financieros si:

a) el plazo original era superior a un período de doce meses;

b) la entidad se propone refinanciar la obligación a largo plazo; y

c) esa intención está corroborada por un acuerdo para refinanciar o reprogramar pagos, que

haya sido concertado antes de la aprobación de los estados financieros.

El monto de cualquier pasivo que haya sido excluido del pasivo corriente de conformidad con el

presente párrafo, junto con la información que corrobore tal presentación, debe revelarse en las

notas al balance de la situación financiera.

87. Si se espera la renovación o refinanciación, a discreción de la entidad, de algunas obligaciones que

deban amortizarse dentro del próximo ciclo de operaciones, no es de prever, por lo tanto, que tales

obligaciones absorban capital de trabajo corriente de la entidad. Esas obligaciones se consideran parte

de la financiación a largo plazo de la entidad y deben clasificarse como pasivo no corriente. Sin

embargo, en las situaciones en que la refinanciación no queda a discreción de la entidad (como

ocurriría si no hubiese acuerdo de refinanciación), la refinanciación no puede considerarse automática

y la obligación se clasifica como pasivo corriente a menos que la conclusión de un acuerdo de

refinanciación antes de la aprobación de los estados financieros demuestre que la obligación, a la

fecha de presentación de los estados financieros, era esencialmente a largo plazo.

88. Algunos acuerdos de préstamo incluyen cláusulas (pactos) por parte del prestatario en virtud de las

cuales se hace exigible el reembolso, a voluntad del prestamista, si se incumplen algunas condiciones


26

relacionadas con la situación financiera del prestatario. En estas circunstancias, si las condiciones se

han incumplido, el pasivo se clasifica como no corriente únicamente cuando:

a) el prestamista ha convenido, antes de la aprobación de los estados financieros, en no exigir el

pago como consecuencia del incumplimiento; y

b) no es probable que se produzcan más incumplimientos dentro de los doce meses siguientes a la

fecha de los estados financieros.

Información a presentar en el cuerpo del balance de la situación financiera

89. Como mínimo, el cuerpo del balance de la situación financiera debe incluir rubros que presenten

los siguientes montos:

a) propiedades, planta y equipo;

b) activos intangibles;

c) activos financieros (con exclusión de los montos indicados en d), f) y h);

d) inversiones contabilizadas según el método de la equivalencia patrimonial;

e) inventarios;

f) montos a recuperar de operaciones que no sean operaciones de cambio, incluyendo

impuestos y transferencias;

g) cuentas por cobrar de operaciones de cambio;

h) efectivo y equivalentes a efectivo;

i) impuestos y transferencias por pagar;

j) cuentas por pagar a raíz de operaciones de cambio;

k) provisiones;

l) pasivo no corriente;

m) participación minoritaria; y

n) activo/patrimonio neto.

90. Los rubros, encabezamientos y subtotales adicionales deben presentarse en el cuerpo del balance

de la situación financiera cuando lo exija una Norma Internacional de Contabilidad para el Sector

Público o ello sea necesario para una presentación razonable de la situación financiera de la

entidad.

91. Esta Norma no estipula ni el orden ni el formato en que se han de presentar estas partidas. El párrafo

89 simplemente proporciona una lista de partidas cuya naturaleza o función es tan diferente que

merecen ser presentadas separadamente en el balance de la situación financiera. En el Apéndice 1 a la


27

presente Norma figuran ejemplos de formato. Entre los ajustes a los rubros antes indicados se

incluyen los siguientes:

a) Se agregan rubros cuando otra Norma Internacional de Contabilidad para el Sector Público

exige una presentación separada en el cuerpo del balance de la situación financiera o cuando el

monto, la naturaleza o la función de una partida es tal que una presentación por separado

ayudaría a presentar razonablemente la situación financiera de la entidad; y

b) las descripciones utilizadas y el orden de las partidas pueden modificarse según la naturaleza de

la entidad y de sus operaciones a fin de proporcionar información necesaria para comprender

globalmente la situación financiera de la entidad.

92. Los rubros indicados en el párrafo 89 son genéricos y no es preciso que se limiten a partidas incluidas

en el ámbito de otras Normas. Por ejemplo, la partida denominada activos intangibles incluye la

plusvalía y los activos que se derivan de los costos de desarrollo.

93. La decisión de presentar por separado otras partidas se basará en una evaluación de:

a) la naturaleza y la liquidez del activo y su importancia relativa, lo cual en la mayoría de los

casos resultará en la presentación por separado de la plusvalía y los activos derivados de los

costos de desarrollo, los activos monetarios y no monetarios, y los activos corrientes y no

corrientes;

b) su función dentro de la entidad, lo cual resultará, por ejemplo, en la presentación por separado

de los activos operativos y los activos financieros, los inventarios, las cuentas por cobrar y el

efectivo y activos equivalentes a efectivo; y

c) el monto, la naturaleza y el plazo del pasivo, lo cual resultará, por ejemplo, en la presentación

por separado de pasivos que devengan intereses y de los que no los devengan y las provisiones,

debidamente clasificados como corrientes o no corrientes.

94. El activo y el pasivo de naturaleza o función diferentes están sujetos, a veces, a distintos métodos de

medición. Por ejemplo, ciertas categorías de propiedades, planta y equipo pueden contabilizarse al

costo o a un monto revaluado. La utilización de distintos métodos para la medición de categorías

diferentes de activos sugiere que su naturaleza o función es distinta y que, por lo tanto, deben

presentarse como rubros separados.

Información a presentar en el cuerpo del balance de la situación financiera o en las notas

95. La entidad debe revelar, ya sea en el cuerpo principal del balance de situación financiera o en las

notas al mismo, otras subcategorías de las partidas presentadas, clasificadas de manera adecuada


28

según las operaciones de la entidad. Cada partida debe estar subclasificada, cuando proceda, según

su naturaleza. Deben presentarse por separado los montos por pagar y por cobrar de la entidad de

control, otras entidades controladas, entidades vinculadas y otras partes conexas.

96. El grado de detalle proporcionado en las subcategorías, sea en el cuerpo principal del balance de

situación financiera o en las notas, depende de los requisitos de las Normas Internacionales de

Contabilidad para el Sector Público y de la cuantía, naturaleza y función de los montos en cuestión.

Los factores indicados en el párrafo 93 se utilizan también para decidir los criterios de

subclasificación. La información divulgada será distinta en cada partida, por ejemplo:

a) los activos tangibles deben clasificarse por tipo según las Normas adecuadas que se refieran a

la contabilidad de propiedades, planta y equipo;

b) las cuentas por cobrar se desglosan en montos por cobrar por concepto de cargos a usuarios,

impuestos y otros ingresos no recíprocos, otros miembros de la entidad económica, cuentas por

cobrar de partes conexas, pagos anticipados y otros montos;

c) los inventarios se subclasifican, según las Normas adecuadas que se refieran a la contabilidad

de inventarios, en categorías tales como mercancía, suministros para la producción, materiales,

productos semiacabados y productos acabados;

d) los impuestos y transferencias por pagar se desglosan en reembolsos tributarios por pagar,

transferencias por pagar y montos pagaderos a otros miembros de la entidad económica;

e) las provisiones se desglosan mostrando por separado las provisiones para gastos por concepto

de prestaciones a los empleados y otras partidas clasificadas de manera adecuada según las

operaciones de la entidad; y

f) los componentes del activo/patrimonio neto se incluyen indicando, por separado, el capital

aportado, el superávit y el déficit acumulados y las reservas que existan.

97. Cuando una entidad no tiene capital social, debe revelar, por separado, la siguiente información,

sea en el cuerpo del balance de situación financiera o en las notas:

a) el activo/patrimonio neto, indicando por separado:

i) el capital aportado, esto es, el total acumulado, a la fecha de los estados financieros, de

los aportes de los propietarios, menos los montos distribuidos a los propietarios;

ii) el superávit o déficit acumulado;

iii) las reservas, con una descripción de la naturaleza y el propósito de cada una de las

reservas en la partida de activo/patrimonio neto;


29

iv) las participaciones minoritarias; y

b) el monto de una distribución (diferente al rendimiento de capital) que haya sido propuesta o

declarada después de la fecha de los estados financieros pero antes de que se autorizara su

emisión.

98. Muchas entidades del sector público no tienen capital social, sino que están sujetas al control

exclusivo de otra entidad del sector público. Es probable que la naturaleza de la participación del

gobierno en el activo/patrimonio neto de la entidad sea una combinación de capital aportado y del

monto acumulado del superávit o déficit y las reservas de la entidad, lo cual refleja la proporción del

activo/patrimonio neto atribuible a actividades de la entidad.

99. En algunos casos puede haber una participación minoritaria en el activo/patrimonio neto de la

entidad. Por ejemplo, a nivel del gobierno en su conjunto, la entidad económica puede incluir una

empresa pública comercial que se haya privatizado parcialmente. En consecuencia, puede haber

accionistas privados que tengan una participación financiera en el activo/patrimonio neto de la

entidad.

100. Cuando la entidad disponga de capital social, debe indicar, además de la información a divulgar

con arreglo al párrafo 97, la siguiente información, sea en el cuerpo del balance de la situación

financiera o en las notas:

a) respecto de cada clase de capital social:

i) el número de acciones autorizadas;

ii) el número de acciones emitidas y pagadas en su integridad y el de acciones emitidas pero

no pagadas en su integridad;

iii) el valor nominal por acción, o indicación del hecho que las acciones no tienen valor

nominal;

iv) una conciliación del número de acciones en circulación al principio y al final del

ejercicio;

v) los derechos, privilegios y restricciones correspondientes a esa clase, incluyendo

restricciones a la distribución de dividendos y el reembolso de capital;

vi) las acciones de la entidad en poder de la propia entidad o de entidades controladas o

vinculadas; y

vii) las acciones reservadas para ser emitidas al amparo de contratos de opción o de venta,

incluyendo los plazos y los montos;


30

b) una descripción de la naturaleza y la finalidad de cada una de las reservas en la partida de

activo/patrimonio neto;

c) el monto de los dividendos propuestos o declarados después de la fecha de los estados

financieros pero antes de que se autorizara su publicación; y

d) el monto acumulado de los dividendos preferenciales no reconocidos.

Estado de desempeño financiero

Información que se ha de presentar en el cuerpo del estado de desempeño financiero

101. Como mínimo, el cuerpo del estado de desempeño financiero debe incluir partidas que presenten

los siguientes montos:

a) ingresos de actividades operativas;

b) superávit o déficit de actividades operativas;

c) costos de financiación;

d) participación en el superávit o déficit neto de empresas vinculadas y empresas conjuntas

contabilizada mediante el método de equivalencia patrimonial;

e) superávit o déficit generado por actividades ordinarias;

f) partidas extraordinarias;

g) participación minoritaria en el superávit o déficit neto; y

h) superávit o déficit neto del período.

En el cuerpo del estado de desempeño financiero deben aparecer las partidas, los encabezamientos

y los subtotales adicionales que sean exigidos por alguna Norma Internacional de Contabilidad

para el Sector Público o cuando ello sea necesario para hacer una presentación razonable del

desempeño financiero de la entidad.

102. En el contexto del estado de desempeño financiero, las actividades operativas son aquellas que la

entidad lleva a cabo para cumplir sus objetivos primordiales. Los ingresos y gastos que se deriven de

las actividades operativas deben distinguirse de los que se derivan de la tenencia de activos o de la

financiación de las actividades de una entidad. Por ejemplo, las actividades de un gobierno municipal

pueden incluir la generación de ingresos mediante impuestos a los bienes raíces y la realización de

gastos por concepto de salarios, depreciación y bienes de consumo. Otras partidas, tales como los

costos de financiación y las pérdidas y ganancias por la venta de propiedades, planta y equipo,

generalmente ocupan un lugar subordinado respecto de los objetivos primordiales del gobierno

municipal y, por lo tanto, no se incluyen en sus actividades operativas.


31

103. Los efectos de las diversas actividades, operaciones y otros hechos contables de una entidad son

distintos en términos de la manera como coinciden en su capacidad de cumplir sus obligaciones de

prestar servicios. La divulgación de los elementos del desempeño sirve para comprender el

desempeño alcanzado y predecir los resultados futuros. Cuando sea necesario para explicar los

elementos del desempeño se incluirán partidas adicionales en el cuerpo del estado de desempeño

financiero y se modificarán las descripciones utilizadas y el orden de las partidas. Entre los factores

que hay que tener en cuenta están la importancia relativa y la naturaleza y función de los diversos

componentes de los ingresos y los gastos. Las partidas de ingresos y gastos se compensan únicamente

cuando se cumplen los criterios del párrafo 55.

Información que ha de presentarse en el cuerpo del estado de desempeño financiero o en las notas

104. La entidad debe presentar en el cuerpo del estado de desempeño financiero o en las notas al mismo

un desglose del ingreso total, utilizando para ello una subclasificación adecuada según sus

actividades.

105. La entidad debe presentar, en el cuerpo del estado de desempeño financiero o en las notas al

mismo, un análisis de los gastos, empleando una clasificación basada ya sea en la naturaleza del

gasto o en su función dentro de la entidad, según proceda.

106. Se insta a las entidades a presentar el análisis al que se hace referencia en el párrafo 105 en el cuerpo

del estado de desempeño financiero.

107. Las partidas de gastos se subclasifican a su vez, a fin de destacar el costo y la recuperación de costos

de determinados programas, actividades u otros elementos pertinentes de la entidad. La información

puede proporcionarse en una de dos maneras.

108. El primer análisis se denomina método de la naturaleza del gasto. Los gastos se agrupan en el estado

de desempeño financiero según su naturaleza (depreciación, compra de materiales, gastos de

transporte, sueldos y salarios, por ejemplo) y no se reasignan entre diversas funciones dentro de la

entidad. Este método es de fácil aplicación en muchas entidades más pequeñas porque no es necesario

asignar gastos de funcionamiento entre categorías funcionales. A continuación figura un ejemplo de

una clasificación en la que se utiliza el método de la naturaleza del gasto:

Ingresos de actividades operativas X Sueldos y prestaciones de los empleados X Gastos de depreciación y amortización X Otros gastos de funcionamiento X Gastos totales (X)


32

Superávit de las actividades operativas X

109. El segundo análisis, denominado método funcional de clasificación de gastos, clasifica los gastos

según el programa o la finalidad para el que se hicieron. Esta presentación suele proporcionar

información más pertinente para los usuarios que el método de clasificación de los gastos según la

naturaleza, si bien la asignación de gastos a funciones puede ser arbitraria y entraña un grado

considerable de juicio subjetivo. A continuación figura un ejemplo del método funcional de

clasificación de gastos:

Ingresos totales X Gastos: Gastos de salud (X) Gastos de educación (X) Otros gastos (X) Superávit/(déficit) X

110. Los gastos relacionados con las principales funciones de la entidad se presentan por separado. En este

ejemplo, la entidad tiene funciones relativas a la prestación de servicios de salud y educación y

presentaría partidas de gastos para cada una de esas funciones.

111. Las entidades que clasifiquen los gastos según la función deben presentar información adicional

acerca de la naturaleza de los gastos, entre ellos los gastos de depreciación y amortización, sueldos

y prestaciones de empleados y gastos de financiación.

112. La elección del método funcional o el método de la naturaleza del gasto depende tanto de factores

históricos y normativos como de la naturaleza de la organización. Ambos métodos dan una indicación

de los costos que, previsiblemente, han de variar, directa o indirectamente, según los productos de la

entidad. Habida cuenta de que cada uno de los métodos de presentación encierra ventajas para

distintos tipos de entidades, esta Norma permite optar por una u otra clasificación en función de la

que presente razonablemente los elementos del desempeño de una entidad.

113. Cuando una entidad pague dividendos a los propietarios y tenga capital en acciones, debe revelar

en el cuerpo del estado de desempeño financiero o en las notas, el monto declarado propuesto de

los dividendos por acción correspondiente al período que abarcan los estados financieros.

Cambios en el activo/patrimonio neto

114. La entidad debe presentar, como un componente separado de sus estados financieros, un estado

que muestre:


33

a) el superávit o déficit neto del período;

b) cada una de las partidas de ingresos y gastos que, según lo requerido por otras Normas, se

reconozca directamente en el activo/patrimonio neto, así como el total de estas partidas; y

c) el efecto acumulado de los cambios en las políticas contables y la corrección de errores

fundamentales según el tratamiento de referencia de la Norma NICSP 3.

115. Además, la entidad debe presentar, ya sea en el estado o en las notas:

a) los aportes de los propietarios y las distribuciones por ellos recibidas en su calidad de

propietarios;

b) el saldo del superávit o déficit acumulado al principio del período y a la fecha de los estados

financieros y los movimientos durante el período; y

c) siempre que se presenten por separado los componentes del activo/patrimonio neto, una

conciliación entre el monto contabilizado de cada uno de los componentes del

activo/patrimonio neto al principio y al final del período, presentando por separado cada

movimiento.

116. Los cambios en el activo/patrimonio neto de una entidad entre las fechas de dos estados financieros

consecutivos reflejan el aumento o disminución de su riqueza en el período, según los principios de

medición concretos que se adopten y revelen en los estados financieros.

117. La variación total en el activo/patrimonio neto representa el superávit/déficit neto total del período,

otros ingresos y gastos reconocidos directamente como cambios en el activo/patrimonio neto, junto

con cualquier aporte de los propietarios y las distribuciones por ellos recibidas en su calidad de

propietarios.

118. Los aportes de los propietarios y las distribuciones por ellos recibidas incluyen las transferencias

entre dos entidades que formen parte de una entidad económica (por ejemplo, una transferencia de un

gobierno, actuando en calidad de propietario, a un departamento público). Los aportes de los

propietarios, en su calidad de propietarios, a entidades controladas sólo se reconocen como ajuste

directo al activo/patrimonio neto cuando expresamente generan participaciones residuales en la

entidad en forma de derechos al activo/patrimonio neto.

119. La Norma NICSP 3 exige que todas las partidas de ingresos y gastos reconocidas en un período sean

incluidas al calcular el superávit o déficit neto del período, a menos que otra Norma Internacional de

Contabilidad para el Sector Público exija o autorice lo contrario. Otras Normas exigen que

determinadas partidas, tales como los superávit y déficit por revaluación y determinadas diferencias


34

cambiarias, se contabilicen directamente como cambios en el activo/patrimonio neto, junto con las

operaciones de capital realizadas con los propietarios de la entidad y las distribuciones por ellos

recibidas. Habida cuenta de que al evaluar los cambios en la situación financiera de una entidad entre

las fechas de dos estados financieros consecutivos es importante tener en cuenta todas las partidas que

contribuyen al cambio de situación, esta Norma exige la presentación de un componente separado de

los estados financieros que destaque tanto el superávit/déficit neto de la entidad durante el período

como las partidas que se han reconocido directamente en el activo/patrimonio neto durante el período.

120. Los requisitos de los párrafos 114 y 115 pueden cumplirse utilizando un formato de columnas en el

que se concilien los saldos iniciales y finales de cada uno de los elementos del activo/patrimonio neto,

incluyendo todas las partidas enumeradas en los párrafos 114 y 115. Según el párrafo 114, debe

incluirse también un subtotal de todas las partidas de ingresos y gastos que, con arreglo a otras

Normas, se hayan reconocido directamente en el activo/patrimonio neto.

Estado de flujo de efectivo

121. La Norma NICSP 2 establece los requisitos para la presentación del estado de flujo de efectivo y de la

información conexa, y señala que la información relativa al flujo de efectivo sirve para proporcionar a

los usuarios de los estados financieros una base sobre la cual evaluar la capacidad de la entidad para

generar efectivo y otros equivalentes a efectivo, así como su necesidad de utilizar esos flujos de

efectivo.

Notas a los estados financieros

Estructura

122. Las notas a los estados financieros de una entidad deben:

a) presentar información acerca de las bases para la preparación de los estados financieros y

las políticas contables concretas que se hayan seleccionado y aplicado para las operaciones y

otros hechos contables importantes;

b) revelar la información exigida en las Normas Internacionales de Contabilidad para el Sector

Público que no aparezca en otra parte de los estados financieros; y

c) proporcionar información adicional que no figure en el cuerpo de los estados financieros

pero sea necesaria a efectos de una presentación razonable.

123. Las notas a los estados financieros deben presentarse de manera sistemática. Debe haber

referencias cruzadas entre cada una de las partidas que figure en el cuerpo del estado de


35

desempeño financiero, el balance de situación financiera y el estado de flujo de efectivo, y

cualquier información al respecto que figure en las notas.

124. Las notas a los estados financieros incluyen descripciones narrativas o análisis más detallados de las

cifras que figuran en el cuerpo del estado de desempeño financiero, el balance de situación financiera,

el estado de flujo de efectivo y el estado de cambios en el activo/patrimonio neto, así como

información adicional tal como la relativa a pasivos y obligaciones contingentes. Incluyen la

información que deba presentarse por exigencia o recomendación de las Normas Internacionales de

Contabilidad para el Sector Público y la información de otra naturaleza que sea necesaria para una

presentación razonable.

125. Normalmente las notas se presentan en el siguiente orden, que sirve para que los usuarios comprendan

los estados financieros y puedan compararlos con los de otras entidades:

a) Una declaración de cumplimiento de las Normas Internacionales de Contabilidad para el Sector

Público (véase el párrafo 26);

b) una declaración de la base o bases para la medición y las políticas contables que se han

aplicado;

c) información que corrobore las partidas presentadas en el cuerpo de cada uno de los estados

financieros en el mismo orden en que aparezca cada partida y cada estado financiero; y

d) otra información, incluyendo:

i) imprevistos, compromisos y otra información financiera; y

ii) información de carácter no financiero.

126. En determinadas circunstancias tal vez sea necesario o convenga modificar el orden de partidas

específicas dentro de las notas. Por ejemplo, la información relativa a las tasas de interés y a ajustes

para obtener el valor razonable pueden combinarse con información relativa al vencimiento de

instrumentos financieros, si bien los primeros corresponden a información del estado de desempeño

financiero y la segunda se refiere al balance de situación financiera. No obstante, se conserva una

estructura sistemática de las notas en la medida de lo posible.

127. La información relativa a las bases para la preparación de los estados financieros y las políticas

contables concretas puede presentarse como un componente separado de los estados financieros.

Presentación de las políticas contables

128. La sección de las notas a los estados financieros relativa a las políticas contables debe describir lo

siguiente:


36

a) la base o bases de medición utilizadas en la preparación de los estados financieros;

b) la medida en que la entidad ha aplicado disposiciones de transición contenidas en cualquier

Norma Internacional de Contabilidad para el Sector Público; y

c) cada uno de las políticas contables específicas que sean necesarias para una comprensión

adecuada de los estados financieros.

129. Además de la política contable concreta empleada en los estados financieros, es importante que los

usuarios conozcan la base o bases de medición empleadas (costo histórico, costo corriente, valor

realizable, valor razonable o valor presente) porque constituyen la base sobre la cual se preparan los

estados financieros en su totalidad. Cuando en los estados financieros se utiliza más de una base de

medición, por ejemplo en la revaluación de determinadas partidas, basta con indicar las categorías del

activo y el pasivo a las que se aplica cada base de medición.

130. Al decidir si se ha de revelar o no una determinada política contable, la gerencia considera si ello

serviría para que los usuarios entiendan la forma en que las operaciones y los hechos contables se

reflejan en los estados de desempeño y situación financieros. Las políticas contables cuya

presentación podría considerar una entidad incluyen, entre otras, las siguientes:

a) reconocimiento de ingresos;

b) principios de consolidación, incluyendo entidades controladas;

c) inversiones;

d) reconocimiento y depreciación/amortización de activos tangibles e intangibles;

e) capitalización de costos financieros y otros gastos:

– inventarios para la venta

– otros activos de realización diferida;

f) contratos de construcción;

g) inversiones en propiedades;

h) instrumentos financieros e inversiones;

i) arrendamiento financiero;

j) costos de investigación y desarrollo;

k) inventarios:

– para reventa;

– para consumo;

l) provisiones;


37

m) costos de prestaciones para los empleados;

n) conversión de moneda extranjera y cobertura cambiaria;

o) definición de los segmentos y las bases para la asignación de costos entre ellos;

p) contabilidad en épocas de inflación;

q) subvenciones del gobierno.

131. Cada entidad habrá de considerar la naturaleza de sus actividades y las políticas que el usuario espera

que se divulguen tratándose de ese tipo de entidad. Por ejemplo, se espera que las entidades del sector

público revelen una política contable para el reconocimiento de impuestos, donaciones y otras formas

de ingresos no recíprocos. Cuando una entidad tiene un volumen considerable de operaciones en el

exterior u operaciones en moneda extranjera, se espera que informe las políticas contables para el

reconocimiento de pérdidas y ganancias cambiarias y su correspondiente cobertura. En los estados

financieros consolidados se indica la política utilizada para determinar la plusvalía y la participación

minoritaria.

132. Una política contable puede ser significativa aunque los montos indicados para el período actual y

períodos anteriores sean insignificantes. También procede revelar una política contable cuando, a

pesar de estar comprendida en las Normas Internacionales de Contabilidad para el Sector Público que

existen, ha sido seleccionada y aplicada de conformidad con el párrafo 37.

Otra información a revelar

133. La entidad debe proporcionar la siguiente información, si no consta en ninguna otra información

publicada con los estados financieros:

a) su domicilio y naturaleza jurídica, así como la jurisdicción en la que funciona;

b) una descripción de la naturaleza de las operaciones y principales actividades de la entidad;

c) una referencia a la legislación pertinente que rige sus operaciones; y

d) el nombre de la entidad de control y de la entidad que en última instancia controla a la

entidad económica (cuando sea aplicable).

Disposiciones de transición 134. Todas las disposiciones de la presente Norma deberán aplicarse a partir de la fecha en que se

adopte por primera vez la Norma, salvo en relación con partidas que no se hayan reconocido como

resultado de disposiciones de transición al amparo de otra Norma Internacional de Contabilidad

para el Sector Público. Las disposiciones en materia de divulgación que figuran en la presente


38

Norma no tendrán que aplicarse a esas partidas hasta que caduque la disposición de transición

contenida en la otra Norma Internacional de Contabilidad para el Sector Público.

135. No obstante la existencia de disposiciones de transición al amparo de otra Norma Internacional de

Contabilidad para el Sector Público, se insta a las entidades que hayan comenzado a adoptar el

método contable de acumulación para la presentación de estados financieros a fin de que cumplan

plenamente y a la brevedad posible las disposiciones de esa otra Norma.

Fecha de entrada en vigor 136. La presente Norma Internacional de Contabilidad para el Sector Público entrará en vigor para los

estados financieros anuales que cubran períodos que se inicien el 1 de julio de 2001 o con

posterioridad a esa fecha. Se recomienda aplicarla incluso antes de esa fecha.

137. Cuando a efectos de la presentación de informes financieros una entidad adopte el método contable de

acumulación, según se define en las Normas Internacionales de Contabilidad para el Sector Público,

con posterioridad a la fecha de entrada en vigor citada, la presente Norma será aplicable a los estados

financieros anuales de la entidad correspondientes a los períodos que comiencen en la fecha de la

adopción de ese método o con posterioridad a ella.


39

Apéndice 1 – Ejemplo de la estructura de los estados financieros El apéndice se presenta únicamente a título ilustrativo y no hace parte de las Normas. Su propósito es

mostrar la aplicación de las Normas y ayudar a aclarar su significado.

La Norma establece los componentes de los estados financieros y los requisitos mínimos en cuanto a

la información que debe figurar en el cuerpo del balance de situación financiera y del estado de desempeño

financiero, y a la presentación de cambios en el activo/patrimonio neto. Establece además otras partidas que

pueden presentarse ya sea en el cuerpo del estado financiero pertinente o en las notas.

El objetivo del presente apéndice es dar ejemplos de la forma en que podrían cumplirse los requisitos

relativos a la presentación del estado de desempeño financiero, el balance de situación financiera y el estado

de cambios en el activo/patrimonio neto. El orden de presentación y las descripciones de las partidas deben

cambiarse siempre que sea necesario de manera de lograr una presentación razonable en las circunstancias

especiales de cada entidad. Por ejemplo, las partidas de una entidad del sector público, tal como un

ministerio de defensa, probablemente han de ser muy distintas de las de un banco central. Los estados

financieros han sido preparados para el gobierno de un país y el estado de desempeño financiero (por

función) refleja las funciones de las clasificaciones gubernamentales empleadas en las estadísticas de

hacienda pública. Resulta poco probable que estas clasificaciones funcionales sean aplicables a todas las

entidades del sector público. Sírvase remitirse a la presente Norma para un ejemplo de clasificaciones

funcionales más genéricas aplicables a otras entidades del sector público.


40

ENTIDAD DEL SECTOR PÚBLICO – ESTADO DE POLÍTICAS CONTABLES (EXTRACTO)

Entidad que presenta los estados financieros

Los presentes estados financieros corresponden a una entidad del sector público (el gobierno nacional del

país A). Los estados financieros abarcan a la entidad que presenta los estados financieros según consta en la

legislación pertinente (Ley 20XX de Hacienda Pública) e incluye:

• ministerios del gobierno central; y

• empresas públicas comerciales.

Base para la elaboración

Los estados financieros cumplen las Normas Internacionales de Contabilidad para el Sector Público en

función del método contable de acumulación. La base aplicada para la medición es el costo histórico

ajustado para tener en cuenta la revaluación del activo.

Los estados financieros fueron elaborados sobre la base de una empresa en marcha y las políticas contables

se han aplicado sistemáticamente en todo el período.


41

ENTIDAD DEL SECTOR PÚBLICO – BALANCE DE SITUACIÓN FINANCIERA

AL 31 DE DICIEMBRE DE 20X2

(en miles de unidades monetarias) 20X2 20X2 20X1 20X1 ACTIVO Activos corrientes Efectivo y equivalentes a efectivo X X Cuentas por cobrar X X Inventarios X X Pagos anticipados X X Inversiones X X X X Activos no corrientes Cuentas por cobrar X X Inversiones X X Otros activos financieros X X Infraestructura, planta y equipo X X Terrenos y edificios X X Activos intangibles X X Otros activos no financieros X X X X Total activo X X PASIVO Pasivo corriente Cuentas por pagar X X Empréstitos a corto plazo X X Porción corriente de los empréstitos X X Provisiones X X Prestaciones de los empleados X X Jubilación X X X X Pasivo no corriente Cuentas por pagar X X Empréstitos X X Provisiones X X Prestaciones de los empleados X X Jubilación X X X X Total pasivo X X Activo neto X X ACTIVO/PATRIMONIO NETO Capital aportado por otras entidades gubernamentales X X Reservas X X Superávit/(déficit) acumulado X X X X Participación minoritaria X X Total activo/patrimonio neto X X


42

ENTIDAD DEL SECTOR PÚBLICO – ESTADO DE DESEMPEÑO FINANCIERO PARA EL

EJERCICIO FINALIZADO EL 31 DE DICIEMBRE DE 20X2

(EJEMPLO DE LA CLASIFICACIÓN DE GASTOS SEGÚN LA FUNCIÓN)

(en miles de unidades monetarias)

20X2 20X1 Ingresos de operación Impuestos X X Derechos, multas, sanciones y permisos X X Ingresos de operaciones cambiarias X X Transferencias de otras entidades gubernamentales X X Otros ingresos de operación X X Total ingresos de operación X X Gastos de funcionamiento Servicios públicos en general X X Defensa X X Orden público y seguridad X X Educación X X Salud X X Protección social X X Vivienda y servicios a la comunidad X X Esparcimiento, cultura y religión X X Asuntos económicos X X Protección del medio ambiente X X Total gastos de funcionamiento X X Superávit/(déficit) de las actividades operativas X X Gastos de financiación (X) (X) Ganancias de la venta de propiedad, planta y equipo X X Total ingresos/(gastos) no operativas (X) (X) Superávit/(déficit) de actividades ordinarias X X Participación minoritaria en el superávit/(déficit)1 (X) (X) Superávit/(déficit) neto antes de partidas extraordinarias X X Partidas extraordinarias (X) (X) Superávit/(déficit) neto para el período X X

1 La participación minoritaria en el superávit/(déficit) de actividades ordinarias incluye la participación minoritaria en

las partidas extraordinarias. La presentación de las partidas extraordinarias una vez deducida la participación minoritaria está contemplada en el párrafo 57 c) de la Norma Internacional de Contabilidad para el Sector Público NICSP 1, Presentación de estados financieros. En las notas a los estados financieros se indica la participación minoritaria en las partidas extraordinarias.


43

ENTIDAD DEL SECTOR PÚBLICO – ESTADO DE DESEMPEÑO FINANCIERO PARA EL

EJERCICIO FINALIZADO EL 31 DE DICIEMBRE DE 20X2

(EJEMPLO DE LA CLASIFICACIÓN DE LOS GASTOS SEGÚN LA NATURALEZA)

(en miles de unidades monetarias)

20X2 20X1 Ingresos de operación Impuestos X X Derechos, multas, sanciones y permisos X X Ingresos de operaciones cambiarias X X Transferencias de otras entidades gubernamentales X X Otros ingresos de operación X X Total ingresos de operación X X Gastos de operación Sueldos, salarios y prestaciones de los empleados X X Subvenciones y otros pagos de transferencia X X Suministros y bienes fungibles utilizados X X Gastos de depreciación y amortización X X Otros gastos de operación X X Total gastos de operación X X Superávit/(déficit) de las actividades operativas X X Costos de financiación (X) (X) Ganancia por la venta de propiedades, planta y equipo X X Total ingresos/(gastos) no operativos X X Superávit/(déficit) de las actividades ordinarias X X Participación minoritaria en el superávit/(déficit)2 (X) (X) Superávit/(déficit) neto antes de partidas extraordinarias X X Partidas extraordinarias (X) (X) Superávit/(déficit) neto para el período X X

2 La participación minoritaria en el superávit/(déficit) de actividades ordinarias incluye la participación minoritaria en

las partidas extraordinarias. La presentación de las partidas extraordinarias una vez deducida la participación minoritaria está contemplada en el párrafo 57 c) de la Norma Internacional de Contabilidad para el Sector Público NICSP 1, Presentación de estados financieros. En las notas a los estados financieros se indica la participación minoritaria en las partidas extraordinarias.


44

ENTIDAD DEL SECTOR PÚBLICO – ESTADO DE CAMBIOS EN EL ACTIVO/PATRIMONIO

NETO PARA EL EJERCICIO FINALIZADO EL 31 DE DICIEMBRE DE 20X2

(en miles de unidades monetarias) Capital

aportado Reserva para revaluación

Reserva para conversión

Superávit/ (déficit) acumulado

Total

Saldo al 31 de diciembre de 20X0 X X (X) X X Cambios en las políticas contables (X) (X) (X) Saldo regularizado X X X X X Superávit por revaluación de propiedades X X Déficit por revaluación de inversiones (X) (X) Diferencias por conversión monetaria (X) (X) Ganancias y pérdidas netas no reconocidas en el estado de desempeño financiero

X (X) X

Superávit neto para el período X X Saldo al 31 de diciembre de 20X1 X X (X) X X Déficit por revaluación de propiedades (X) (X) Superávit por revaluación de inversiones X X Diferencias por conversión cambiaria (X) X Ganancias y pérdidas netas no reconocidas en el estado de desempeño financiero

(X) (X)

(X) Déficit neto para el período (X) (X) Saldo al 31 de diciembre de 20X2 X X (X) X X


45

Apéndice 2 – Características cualitativas de la presentación de informes financieros Con arreglo al párrafo 37 de la presente Norma, se deben formular políticas contables para cerciorarse de

que los estados financieros proporcionen información que cumpla varias características cualitativas. En el

presente apéndice se resumen las características cualitativas de la presentación de informes financieros.

Se entienden por características cualitativas los atributos que sirven para que la información presentada en

los estados financieros sea útil a los usuarios. Las cuatro características cualitativas principales son la

comprensibilidad, la pertinencia, la fiabilidad y la comparabilidad.

Comprensibilidad

La información es comprensible cuando razonablemente es de esperar que los usuarios entiendan su

significado. A esos efectos, se parte del supuesto que los usuarios tienen un conocimiento razonable de las

actividades de la entidad y del entorno en el que funciona y que están dispuestos a estudiar la información.

No debe excluirse de los estados financieros información sobre temas complejos simplemente porque pueda

resultar de muy difícil comprensión para determinados usuarios.

Pertinencia

La información es pertinente para los usuarios si se puede utilizar para evaluar hechos contables pasados,

presentes o futuros, o para confirmar o corregir evaluaciones anteriores. Para ser pertinente, la información

debe ser también oportuna.

Importancia relativa

La naturaleza y la importancia relativa de la información guardan relación con su pertinencia.

La información es importante si su omisión o presentación errónea puede incidir en las decisiones de

usuarios o en evaluaciones en base a los estados financieros. La importancia relativa depende de la

naturaleza o el monto de la partida o del error, juzgados a la luz de las circunstancias especiales de su

omisión o presentación errónea. Por consiguiente, más que una característica cualitativa primaria que debe

cumplir la información para ser útil, la importancia relativa sirve de umbral o límite.

Fiabilidad

Una información fiable es la que carece de errores importantes o sesgos y en la que los usuarios pueden

confiar por cuanto representa fielmente lo que pretende representar o lo que razonablemente es de esperar

que represente.

Presentación fiel


46

Para que la información represente fielmente operaciones y otros hechos contables, debe presentarse de

conformidad con la esencia de las operaciones y otros hechos contables y no simplemente su forma legal.

El fondo es más importante que la forma

Para que la información represente fielmente las operaciones y otros hechos contables que pretende

representar, es necesario que se contabilicen y presenten de conformidad con sus elementos de fondo y su

realidad económica y no simplemente de conformidad con su forma legal. El fondo de las operaciones y de

otros hechos contables no siempre es compatible con su forma legal.

Neutralidad

La información es neutral si carece de sesgos. Los estados financieros no son neutrales si la información

que contienen ha sido seleccionada o presentada de manera tal que influya en la adopción de una decisión o

de un juicio subjetivo con la intención de lograr un resultado o desenlace predeterminado.

Prudencia

Prudencia es la inclusión de un grado de cautela al hacer los juicios necesarios para efectuar los cálculos

requeridos en condiciones de incertidumbre, de manera de no sobrestimar el activo o los ingresos y no

subestimar el pasivo o los gastos.

Sin embargo, el ejercicio de la prudencia no permite, por ejemplo, establecer reservas ocultas o provisiones

excesivas, subestimar deliberadamente activos o ingresos ni sobrestimar deliberadamente el pasivo o los

gastos por cuanto los estados financieros no serían neutrales y, por lo tanto, no serían fiables.

Cabalidad

La información contenida en los estados financieros debe ser completa dentro de los límites de la

importancia relativa y el costo.

Comparabilidad

La información contenida en los estados financieros es comparable cuando los usuarios pueden encontrar

similitudes y diferencias entre esa información y la que figura en otros informes.

La comparabilidad es aplicable:

• entre los estados financieros de distintas entidades;

• entre los estados financieros de la misma entidad correspondientes a distintos períodos.

Una de las consecuencias importantes de la característica de la comparabilidad consiste en que el usuario

tiene que estar informado de las políticas utilizadas en la preparación de los estados financieros, de los

cambios en esas políticas y de los efectos de esos cambios.


47

Habida cuenta de que los usuarios quieren comparar el desempeño de una entidad en el curso del tiempo, es

importante que los estados financieros reflejen la información correspondiente en los períodos precedentes.

Limitaciones a la pertinencia y fiabilidad de la información

Oportunidad

La información puede dejar de ser pertinente si se presenta con demora indebida. Para que la información

sea oportuna muchas veces puede ser necesario presentarla antes de que se conozcan todos los aspectos de

una operación, lo que redunda en detrimento de la fiabilidad. A la inversa, si se demora la presentación

hasta que se conozcan todos los aspectos, la información puede ser muy fiable pero poco útil para quienes

tienen que tomar decisiones en el ínterin. La consideración primordial en la búsqueda de un equilibrio entre

la pertinencia y la fiabilidad consiste en determinar la mejor forma de atender las necesidades de los

usuarios en lo que a la toma de decisiones se refiere.

Equilibrio entre costo y beneficio

El equilibrio entre costo y beneficio es una limitación omnipresente. Los beneficios derivados de la

información deben superar el costo de proporcionarla. Sin embargo, la evaluación del beneficio y el costo es

primordialmente una cuestión subjetiva. Además, el costo no siempre recae sobre los usuarios que disfrutan

los beneficios. Los beneficios también pueden redundar en beneficio de usuarios distintos de aquellos para

los cuales se preparó la información. Por esas razones, es difícil aplicar el criterio costo–beneficio en un

caso determinado. De todas maneras, quienes formulen las Normas, así como los encargados de la

preparación de los estados financieros y los correspondientes usuarios, deben ser conscientes de esta

limitación.

Equilibrio entre características cualitativas

En la práctica, suele ser necesario equilibrar o compensar las características cualitativas. Por lo general, el

propósito consiste en llegar a un equilibrio adecuado entre las características a fin de cumplir los objetivos

de los estados financieros. La importancia relativa de estas características en distintos casos es un asunto de

apreciación profesional.


48

Comparación con la Norma NIC 1

La Norma Internacional de Contabilidad para el Sector Público NICSP 1, Presentación de estados

financieros, se ha tomado básicamente de la Norma Internacional de Contabilidad NIC 1, Presentación de

estados financieros. Las principales diferencias entre las Normas NICSP 1 y NIC 1 son las siguientes:

• Se han incluido en la Norma NICSP 1 comentarios adicionales a los que figuran en la Norma NIC 1 a

fin de aclarar la aplicabilidad de las Normas a la contabilidad de entidades del sector público; por

ejemplo, se ha ampliado la descripción relativa a la aplicación del concepto de empresa en marcha.

• La Norma NIC 1 autoriza la presentación de un estado en el que figuren todos los cambios en el

activo/patrimonio neto o de un estado que indique los cambios en el activo/patrimonio neto que no sean

los derivados de operaciones de capital con los propietarios y las distribuciones por ellos recibidas en

su calidad de propietarios. La Norma NICSP 1 exige la presentación de un estado que indique todos los

cambios en el activo/patrimonio neto.

• La Norma NICSP 1 emplea una terminología distinta en algunos casos de la de la Norma NIC 1. Los

ejemplos más importantes se refieren al empleo en la Norma NICSP 1 de los términos "entidad",

"estado de desempeño financiero", "balance de la situación financiera" y "activo/patrimonio neto". Los

términos equivalentes en la Norma NIC 1 son "empresa", "estado de ingresos", "balance general" y

"capital".

• La definición del término "partida extraordinaria" es distinta de la utilizada en la Norma Internacional

de Contabilidad NIC 8, Ganancia o pérdida neta del período, errores fundamentales y cambios en las

políticas contables. La definición incluye un criterio adicional, cual es que las partidas no estén sujetas

al control o la influencia de la entidad (párrafo 6).

• La Norma NICSP 1 contiene una serie de definiciones de términos técnicos diferente a la que figura en

la Norma NIC 1 (párrafo 6).

• La Norma NICSP 1 contiene una disposición de transición en la que se autoriza la no divulgación en los

estados financieros de partidas que hayan sido excluidas de los estados financieros en razón a la

aplicación de una disposición de transición contenida en otra Norma Internacional de Contabilidad para

el Sector Público (párrafo 134).

• La Norma NICSP 1 contiene en el Apéndice 2 un resumen de las características cualitativas (sobre la

base de la estructura fijada por el IASC).

Presentación de estados financieros · financieros para fines generales a efectos de garantizar su...

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