SEMINARIO: TEMA

Instituto Politécnico Nacional.

Escuela Superior de Comercio y Administración.

Unidad Tepepan.

SEMINARIO:

APLICACIÓN E INTERPRETACIÓN CONTABLE DE LOS IMPUESTOS DIFERIDOS.

TEMA:

INSTRUMENTACIÓN DE LOS IMPUESTOS DIFERIDOS.

INFORME FINAL QUE PARA OBTENER EL TITULO DE

CONTADOR PÚBLICO

PRESENTAN:

Ángel Salvador Sánchez Blanco.

Cynthia Leal Sánchez.

David Ángel Osiris Nájera Ortega.

Jannet Villegas Hernández

María de Jesús Rodríguez Aguilar.

Nahúm de Jesús Castro Martínez.

CONDUCTOR DEL SEMINARIO:

C.P. Guillermo Quezada Salazar.

México, D.F. Julio 2009

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Agradecimientos

Al Instituto Politécnico Nacional.

A esta honorable institución por habernos brindado la oportunidad de adquirir los conocimientos que se imparten en cada uno de los planteles que forman parte del Instituto Politécnico Nacional, ya que aplicando estos conocimientos obtenidos se logra el prestigio y competitividad en el ámbito educativo ante otras instituciones, repercutiendo en el engrandecimiento de nuestro querido México.

A La Escuela Superior De Comercio Y Administración.

A la ESCA Unidad Tepepan por habernos dado la oportunidad de adquirir los conocimientos que nos han formado como contadores públicos para hacer ciudadanos que digan la verdad sin temor al mundo, personas que no se jacten ni huyan de la realidad que sepan lo que hay que decir y lo digan, considerar cual es su puesto y lo ocupen, reconociendo así su trabajo y su deber, como profesionistas en el ámbito laboral.

A Los Profesores.

A los profesores por su apoyo incondicional y el interés que nos demostraron al momento de impartirnos sus conocimientos, buscando el desarrollo hacia el crecimiento personal y profesional como contadores públicos en el ámbito laboral.

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INDICE

INTRODUCCION................................................................................................................................................ 5

CAPITULO 1. DETERMINACIÓN DE LAS PARTIDAS TEMPORALES Y PERMANENTES. .......... 6

1.1 EN EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA .............................................................................................................16

1.1.1 RECONSTRUCCIÓN DE LAS BASES DE LOS ACTIVOS FISCALES ....................................................................24

1.1.2 LA RECONSTRUCCIÓN DE LAS BASES DE LOS PASIVOS FISCALES.................................................................26

1.1.2.1 Caso Práctico Método Pasivo ..................................................................................................................28

1.1.3 FUNDAMENTO MÉTODO PASIVO..................................................................................................................39

1.1.4 LOS IMPUESTOS DIFERIDOS COMO CUENTAS POR COBRAR Y CUENTAS POR PAGAR...................................40

1.1.5 ISR DIFERIDO POR PAGAR...........................................................................................................................42

1.1.6 ISR DIFERIDO POR COBRAR.........................................................................................................................45

1.1.7 CERTIDUMBRE EN LOS ACTIVOS Y PASIVOS POR IMPUESTOS DIFERIDOS. ..................................................48

1.1.8 FUNDAMENTOS DEL MÉTODO DIFERIDO. ....................................................................................................49

1.1.9 LOS IMPUESTOS DIFERIDOS COMO ACTIVOS Y PASIVOS.............................................................................51

1.1.10 IMPUESTO EMPRESARIAL A TASA ÚNICA. .................................................................................................55

1.1.11 DIFERENCIAS TEMPORALES DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA. ..................................................................58

1.1.12 BASES PARA LA DETERMINACIÓN DE IMPUESTOS DIFERIDOS. ..................................................................59

1.1.12.1 Caso Práctico Determinación del IETU Diferido..................................................................................63

CAPITULO 2. CAMBIO EN LAS TASAS IMPOSITIVAS.......................................................................678

2.1 TRATAMIENTO DEL CAMBIO DE TASAS DEL IMPUESTO ENTRE UN EJERCICIO Y OTRO.............................71

2.1.1 CASO PRÁCTICO DEL TRATAMIENTO DE CAMBIO EN LAS TASAS DEL IMPUESTO ENTRE UN EJERCICIO Y

OTRO......................................................................................................................................................................72

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CAPITULO 3. CONCILIACIÓN DEL RESULTADO CONTABLE.........................................................79

3.1 EL RESULTADO FISCAL.................................................................................................................................80

3.2 CONCEPTOS DE LA CONCILIACIÓN CONTABLE FISCAL..............................................................................81

3.3 DEDUCCIONES CONTABLES NO FISCALES Y DEDUCCIONES FISCALES NO CONTABLES...........................82

CAPITULO 4. TRATAMIENTO DE LAS PÉRDIDAS FISCALES PENDIENTES DE AMORTIZAR

..........................................................................................................................................................................1010

4.1. TRATAMIENTO DE LAS PÉRDIDAS FISCALES PENDIENTES DE AMORTIZAR PARA EL IMPUESTO SOBRE

LA RENTA ...........................................................................................................................................................105

4.2. ESTIMACIÓN PARA ACTIVOS POR IMPUESTOS DIFERIDOS NO RECUPERABLES Y LAS PÉRDIDAS FISCALES

POR AMORTIZAR ................................................................................................................................................118

4.3 TRATAMIENTO DE LAS PÉRDIDAS FISCALES PENDIENTES DE AMORTIZAR PARA EL IMPUESTO

EMPRESARIAL A LA TASA ÚNICA (IETU)........................................................................................................120

4.4 PÉRDIDAS FISCALES POR AMORTIZAR ORIGINADAS DE LA APLICACIÓN DE DEDUCCIÓN INMEDIATA1265

4.5 PÉRDIDAS FISCALES DE CONTRIBUYENTES QUE TRIBUTABAN EN EL RÉGIMEN SIMPLIFICADO HASTA

2001. .................................................................................................................................................................1298

Conclusión. ......................................................................................................................................................1387

Glosario. ..........................................................................................................................................................1398

Bibliografía......................................................................................................................................................1443

5

Introducción.

La contabilidad sigue siendo el principal sistema de información que tienen las empresas para la toma de decisiones, cuyos objetivos se pueden definir tal como lo precisa nuestro ordenamiento contable como aquel proceso consistente en identificar, medir, analizar y comunicar información económica y financiera de una organización, con el propósito que sobre la base de ella, los posibles usuarios puedan formular juicios, elaborar planes, evaluar la actuación de sus directivos. Por su parte, la tributación persigue otros objetivos, como el de determinar correctamente la base imponible de los impuestos a empresas, para allegar recursos fiscales al Estado.

Este Informe abordará los aspectos esenciales para el reconocimiento y medición de los impuestos diferidos al interior de las empresas, que permitan cumplir adecuadamente los objetivos antes descritos y, a la vez, exponer razonablemente la situación contable tributaria de las empresas en la confección de sus estados financieros, considerando además, los principales impactos en el proceso de convergencia, Normas de Información Financiera (NIF), Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados en Estados Unidos (US GAAP), Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados en Canadá (Canadian GAAP) y Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF).

En el caso específico de México, la profesión contable ha tenido que profundizar su conocimiento referente a la aplicación de las NIIF, con el objeto de responder al reto que el nuevo ambiente de negocios le presenta, el cambio en dicho ambiente de negocios se debe a que ya no solamente debemos recurrir a las NIIF en forma supletoria a NIF, sino que ahora las subsidiarias en este país de entidades que cotizaran en los mercados de valores europeos requieren que nuestro conocimiento relacionado con la normatividad internacional sea cada vez más detallado. Como consecuencia de lo anterior, la profesión contable en México deberá estar al tanto de los desarrollos en la normatividad contable que ocurran en México, como en el exterior. Esto responde a que muchas de las entidades con inversiones en nuestro país que participan tanto en las bolsas europeas como en las de Nueva York, por lo que la habilidad para poder identificar diferencias y coincidencias entre las normatividades contables en México, Estados Unidos de América, Canadá y la Unión Europea es cada vez más importante.

Una de las áreas en la cual existen diferencias entre los NIF, las NIIF y las US GAAP se relaciona con el tratamiento contable del impuesto sobre la renta. En la presente tesina identificaremos las razones por las cuales dicho tratamiento es diferente en cada marco normativo. Asimismo, identificaremos las diferencias específicas entre estas cuatro normatividades contables y finalmente, ilustraremos los esfuerzos que los órganos responsables de la emisión de normas contables, en México, en Estados Unidos de América, Canadá e internacionalmente, están realizando para efectos de disminuir las diferencias e inconsistencias en el tratamiento contable del impuesto sobre la renta.

6

CAPITULO 1. DETERMINACION DE LAS PARTIDAS TEMPORALES Y PERMANENTES.

Descripción del Método Pasivo

El método de pasivo para el reconocimiento contable de los impuestos diferidos o método de balance consiste

en comparar los activos, pasivos y cuentas de capital, de acuerdo con las NIF, contra los activos, pasivos y

cuentas de capital reconstruidos como las bases fiscales.

La metodología requiere determinar cuáles son los activos, pasivos y capital fiscal que corresponden a las

declaraciones anuales de impuestos.

Dicha base puede ser reconstruida a partir de los datos de las propias declaraciones de impuestos, las

condiciones en que se realizan las acumulaciones y deducciones fiscales y con datos de los propios registros

contables de las entidades. En la mayoría de los casos no se requiere una contabilidad detallada y completa de

las transacciones de acuerdo con principios fiscales, empero, en ciertas circunstancias pueden ser necesarios

registros adicionales.

De la comparación de las cifras contables del balance determinadas con NIF y las bases fiscales reconstruidas,

se obtienen diferencias que pueden ser de diferencias temporales.

Las diferencias temporales deducibles

disminuirán la base fiscal de ejercicios futuros.

Las diferencias acumulables o no deducibles

aumentarán la base fiscal de ejercicios futuros.

Las diferencias temporales, a su vez, se clasifican en diferencias temporales gravables o acumulables y

diferencias temporales deducibles.

Las diferencias temporales

Gravables o acumulables

ISR por pagar en el futuro

Deducibles

ISR por cobrar en el futuro

7

BOLETIN D-4

Párrafo 7

Diferencias temporales:

Son las diferencias entre el monto en libros de un activo o pasivo en el balance y su valor fiscal.

Párrafo 8

Diferencias temporales deducibles:

Son diferencias temporales que darán como resultado cantidades que son deducibles al determinar la utilidad

gravable (pérdida fiscal) en ejercicios futuros cuando el monto en libros del activo o pasivo se recupere o se

liquide, respectivamente.

Párrafo 9

Diferencias temporales gravables:

Son diferencias temporales que darán como resultado cantidades gravables en ejercicio futuros cuando el

monto en libros del activo o pasivo se recupere o se liquide, respectivamente.

Las diferencias temporales gravables o acumulables aumentan las utilidades fiscales de periodos futuros,

cuando los activos contables a que se refieren son recuperados o los pasivos fiscales a que se refieren son

considerados gravables.

Las diferencias temporales deducibles disminuyen las utilidades fiscales de periodos futuros, cuando los

activos fiscales a que se refieren son deducibles (por ejemplo tasas fiscales de depreciación menores a las

contables) o los pasivos contables a que se refieren son liquidados (por ejemplo, anticipos de clientes).

Los activos y pasivos por impuestos diferidos resultan de la multiplicación del monto de las diferencias

temporales por la tasa del ISR vigente en la fecha del balance.

Párrafo 17

Determinación de impuestos diferidos debe hacerse bajo el método de activos y pasivos que compara los

valores contables y fiscales de los mismos. De esta comparación surgen diferencias temporales a las que debe

aplicarse la tasa fiscal correspondiente.

En este enfoque de impuestos diferidos, método de pasivo, los activos y pasivos por ISR diferidos se ajustan a

la tasa fiscal conocida en el cierre del periodo. De tal suerte que, cuando ocurren cambios en la tasa fiscal,

cada periodo contable absorbe un gasto fiscal adicional o recibe un beneficio fiscal adicional si las tasas

fiscales aumentan o disminuyen, respectivamente.

8

A diferencia con el enfoque de impuestos diferidos, bajo el método de diferidos, donde se creaban los activos

y pasivos por impuestos diferidos con la tasa fiscal con vigor en la fecha de origen y las reversiones

posteriores se había con la misma tasa. Es decir no se actualizan los valores de los activos y pasivos por

impuestos diferidos, por cambios en las tasas fiscales.

Diferencias temporales del método de pasivo son mayormente inclusivas.

Todas las diferencias temporales que surgen en el método de diferidos del estado de resultados son diferencias

temporales en el método del pasivo, en cambio, existen diferencias temporales derivadas de cuentas de activos

y pasivos cuyos efectos pueden afectar a una cuenta distinta de la del resultado del periodo. Por ejemplo, el

resultado por tenencia de activos no monetarios.

Conjunto

Diferencias temporales

En método de pasivo.

Subconjunto Subconjunto

Diferencias temporales en el método del

estado de resultados

Diferencias temporales en cuentas del

balance por otras transacciones

El mayor poder inclusivo de las partidas temporales del balance sobre las partidas temporales del estado de

resultados, se debe a dos circunstancias: la primera, las diferencias temporales en la conciliación entre la

utilidad contable y la utilidad fiscal, por virtud de la partida doble, se reflejan siempre como diferencias

temporales entre los activos y pasivos contables y los fiscales.

La segunda, existen otros impuestos diferidos derivados de cuentas distintas de las de resultados o de otras

clases de transacciones, tales como: la compra de una subsidiaria, en que los valores contables asignados a los

activos, y pasivos en la controladora son los distintos de los de la subsidiaria, así como, pueden surgir

resultados asignados a las cuentas de capital contable sin pasar por los resultados del periodo, tales como:

pasivo mínimo por obligaciones laborales, ajuste a resultados de ejercicios anteriores y el exceso o

insuficiencia en las cuentas de capital

La contabilidad ajustada por los efectos de la inflación, dependiendo de los marcos fiscales, puede originar

impuestos diferidos.

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Es posible calcular los impuestos diferidos, ubicados en otras cuentas distintas de la de resultados del

ejercicio, adaptando el método de diferido. No obstante esto puede resultar un trabajo bastante complejo, con

la incertidumbre de omisiones de algún impuesto diferido importante.

El método de pasivo es un método integral, que proporciona mayor confiabilidad respecto a la omisión de

impuestos diferidos importantes y es sencillo, tanto en su implantación como en su desarrollo.

Párrafo 15

Valor fiscal de un activo. Es el monto que será deducible para efectos fiscales contra cualesquiera beneficios

económicos gravables que fluyan a una empresa, cuando esta recupere el valor en libros de los activos. Si

dichos beneficios no son gravables, la base fiscal es igual a su valor contable.

Esta definición normativa de valor fiscal de un activo, captura la esencia de los comentarios antes señalados y

aclara que si el beneficio económico del futuro no es gravable, entonces debe igualarse la base fiscal del

activo a su valor en libros, para obtener una diferencia de cero entre ambos montos.

Activos contables

Consumo de activos

Ingreso del activo

Utilidad contable

Base fiscal

Deducción fiscal

Ingreso fiscal

10

Ingreso del Activo Gravable en el Futuro.

Ejemplo:

Una maquina que tiene un costo de adquisición de $800 y se deprecia contablemente en 8 años ($100 cada

año) y fiscalmente se deprecie en 10 años ($80 cada año). La depreciaron contable acumulada en 5 años es de

$500 y la depreciación fiscal es de $400.

Valor contable de la maquina ($800 - $500) $300

Valor fiscal de la maquina ($800 - $400) $400

Diferencia temporal $100

Suponiendo que la maquina genere $200 de ingresos en el año 6, tendrá un costo por depreciación contable de

$100 y una utilidad contable de $100. Pero la utilidad fiscal será de $120

(Ingresos de $200 - $80 de depreciación fiscal)

El impuesto causado a la tasa de 28% es de $33.6 y el gasto devengado con la misma tasa de $30

Debe observarse que el ingreso contable y el ingreso fiscal es el mismo. Sin embrago, el activo contable el

que genera el ingreso y que consume contablemente, lo cual confirma la corrección de la definición normativa

de valor fiscal de un activo, (párrafo 15 Boletín D-4)

La diferencia temporal de $100 en el año 5, presenta un mayor valor fiscal del activo que su valor contable,

por tanto, se trata de una diferencia temporal deducible que dará lugar a un ISR menor en los años próximos

de $28

($100 x .28)

Activos contables

Recuperación activo

Base fiscal

Recuperación no gravable

Beneficios económicos del activo no gravables

11

El asiento en el año 5 (o al principio del año 6) por el método de pasivo, suponiendo que no hemos registrado

asientos previos por ISR diferido.

Año 5 Importe ISR Dif ISR Ya Registrado

Dif X Registrar

Valor Contable De La Maquina 300.00

Valor Fiscal De La Maquina 400.00

Diferencia Temporal 100.00

28.00

-

-

Suponiendo Que No Hemos Hecho Registros Anteriores

ISR Diferido Activo 28.00

ISR Diferido (Resultado Eje Ante) 28.00

En el año 6 los saldos contables y fiscales serian:


Dif X Registrar




33.60

28.00

5.60

La diferencia temporal de $120 multiplicada por la tasa del 28% hace un total de $33.6 y como hay un saldo

inicial de $30, entonces tenemos un impuesto de $3.6 que debemos agregar a nuestro ISR diferido activo de

esta manera.


ISR Diferido Activo 5.60 ISR Diferido (Resultados) 5.60

12


Dif X Registrar




39.20

33.60

5.60



Para el año 8 el valor contable de la maquina e dé 5.60 y el valor fiscal de la misma es de $160

($800 - $240 de depreciación) y nuestra cuenta de ISR Diferido Activo deberá tener un saldo de $48 (160 x

.28)


Dif X Registrar

Valor Contable De La Maquina -



44.80

39.20

5.60



13

Hasta este año se ha estado incrementando $6 por año (8 x 6 =48). Sin embargo el valor contable de la

maquina en el año 9 sigue siendo cero y el valor fiscal de la misma disminuye el monto a $80 (por la

depreciación del año) con la tasa de 28% son de $22.4 En consecuencia, debemos hacer ajuste siguiente para

disminuir el activo:


Dif X Registrar




22.40

44.80

- 22.40


ISR Diferido (Resultados) 22.40 ISR Diferido Activo 22.40


Dif X Registrar


Valor Fiscal De La Maquina -

Diferencia Temporal -

-

22.40

- 22.40


ISR Diferido (Resultados) 22.40 ISR Diferido Activo 22.40

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El ejemplo anterior puede apreciarse mejor manera siguiente:

Valor

Contable

valor

fiscal diferencia

ISR

Diferido Cambio

5 $300,00 $400,00 $100,00 $30,00 6

6 $200,00 $320,00 $120,00 $36,00 + 6

7 $100,00 $240,00 $140,00 $42,00 + 6

8 $0,00 $160,00 $160,00 $48,00 + 6

9 $0,00 $80,00 $80,00 $24,00 - 24

10 $0,00 $0,00 $0,00 $0,00

Los estados de resultados y declaraciones fiscales por los años 6, 8, y 9 son las siguientes:

Fiscal Contable

Ingresos 200.00 800.00 Todos Los Años

Año 5 Año 6 Año 7 Año 8 Año 9 Año 10

Declaración Fiscal

Ingreso 200.00 200.00

200.00

200.00

200.00

200.00

Depreciación 80.00 80.00

80.00

80.00

80.00

80.00

Base Fiscal 120.00 120.00

120.00

120.00

120.00

120.00

Tasa De Impuesto 28% 28% 28% 28% 28% 28%

ISR Causado 33.60 33.60

33.60

33.60

33.60

33.60

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Estado De Resultados

Ingresos 800.00 200.00

200.00

200.00

200.00

200.00

Depreciación 100.00 100.00

100.00

100.00

Utilidad Antes Imp. 700.00 100.00

100.00

100.00

200.00

200.00

Imp. Que Se Generaría

196.00 28.00

28.00

28.00

56.00

56.00


33.60

33.60

33.60

33.60

ISR Diferido 162.40 - 5.60

- 5.60

- 5.60

22.40

22.40

ISR Total 196.00 28.00

28.00

28.00

56.00

56.00

Utilidad Neta 504.00 72.00

72.00

72.00

144.00

144.00

En los primeros 8 años pagamos $ 5.60 por año en exceso de la tasa de 28%, un total de $44.80, que

recuperamos en los dos últimos años, $22.40 por año.

Por lo contrario, una diferencia temporal gravable nace cuando el valor contable de los activos es mayor que

el valor fiscal. Suponiendo una tasa de depreciación contable menos a la tasa fiscal, los activos contables

serán mayores que los activos fiscales.

Los flujos de efectivo, generados por el uso de ese activo, serán deducidos por la depreciación fiscal que, a la

vez, es menor a la depreciación contable, por lo cual se obtiene una base gravable mayor, ocasionando un

costo por impuesto mayor. En otras palabras, la utilidad fiscal es mayor a la utilidad contable.

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1.1 En el Impuesto Sobre la Renta

El Anterior Boletín D-4 nos define:

ISR Causado: es la cifra calculada de acuerdo a las disposiciones legales aplicables para la

declaración del ejercicio.

Ingresos acumulables obtenidos en el ejercicio

(-) Deducciones autorizadas en el ejercicio

(=) Utilidad o pérdida fiscal

(-) Pérdidas fiscales pendientes de aplicas de ejercicios anteriores

(=) Resultado fiscal

(x) Tasa del ISR (28% para el ejercicio 2007)

(=) ISR causado en el ejercicio

ISR por pagar o a Favor: Corresponde al ISR causado del ejercicio menos los pagos anticipados, o

más los impuestos no liquidados de ejercicios anteriores.

ISR causado en el ejercicio

(-) Pagos provisionales del ISR

(=) ISR por pagar o saldo a favor

Activos por ISR Diferido. Son los montos de ISR recuperables en ejercicios futuros respecto de:

a) Diferencias temporales deducibles.

b) Pérdidas fiscales por amortizar.

c) Crédito por impuestos no usados.

Pasivo por ISR Diferido: son los montos de ISR pagaderos en ejercicios futuros respecto de las

diferencias temporales gravables.

Valor Fiscal de un Activo. Es el monto que será deducible para fines de impuestos contra cualquier

beneficio económico gravable que fluya a una empresa, cuando esta recupere el valor en libros del

activo. Si dicha recuperación no es gravable, el valor fiscal del activo es igual a su valor en libros.

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Valor Fiscal de un Pasivo. Es un valor en libros, menos cualquier monto que será deducible para

fines de impuestos respecto de dicho pasivo en ejercicios futuros. En el caso de beneficios

económicos que reciban por adelantado, el valor fiscal del pasivo en su valor en libros, menos

cualquier cantidad que no será gravable en ejercicios futuros.

Para la aplicación del método de activo y pasivo en la determinación de los impuestos diferidos se

deben tener en cuenta los elementos siguientes:

a) Un balance general al cierre del ejercicio, formulado de conformidad

con las NIF.

b) Un balance general al cierre del ejercicio, cuyos valores se asignen,

de conformidad con la legislación fiscal.

A continuación presentamos ejemplos de partidas que, por las discrepancias de criterio que existen entre la

técnica contable y la legislación fiscal generan diferencias temporales:

Inventarios.

De acuerdo al boletín C-4, Los Inventarios lo constituyen los bienes de una empresa destinados a la venta o a

la producción para su posterior venta, tales como materia prima, producción en proceso, artículos terminados

y otros materiales que se utilicen en el empaque, envase de mercancía o las refacciones para mantenimiento

que se consuman en el ciclo normal de operaciones.

Las reglas de valuación de los inventarios son:

a) el costo de adquisición o el de producción en que se incurren al

comprar o fabricar un articulo, significa, en principio, la suma de las erogaciones aplicables a

la compra y a los cargos que directa o indirectamente se incurren para dar a un articulo su

condición de uso o venta.

b) El costo puede determinarse, de acuerdo con los sistemas y métodos

que en el mismo boletín se mencionan, a saber:

Sistema de valuación: Costeo absorbente

Costeo directo

Métodos de valuación

Costo identificado

Detallista

Costo promedio

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Primeras entradas primeras salidas (PEPS)

Ultimas entradas primeras salidas (UEPS)

Por lo anterior, la valuación contable de los inventarios se representa en los estados financieros, conforme a lo

siguiente:

a) En el balance General mediante el rubro de inventarios. En este rubro representa los bienes que la

empresa tiene para su venta o para la producción y su venta posterior.

b) En el estado de resultados mediante el rubro de costo de venta. En este rubro se presenta el costo de

los bienes que ya han sido vendidos.

De acuerdo al Artículo 29 fracción II LISR, se establece que, los contribuyentes podrán efectuar la deducción

del costo de lo vendido que se determinara, de acuerdo con los sistemas y métodos que se mencionan en los

artículos 45-A a 45-I de la misma ley.

Como se observa los lineamientos contables para la determinación del costo de ventas, al parecer, son

coincidentes con las disposiciones fiscales para la obtención del costo fiscal de lo vendido, sin embargo,

existen algunas discrepancias entre ambos criterios que pueden generar diferencias temporales entre otros

como a continuación se indica:

a) Contablemente, los gastos indirectos de fabricación deben forma parte del costo de lo vendido.

b) Fiscalmente los gastos indirectos de fabricación deben considerarse dentro del costo de lo vendido en

proporción con la importancia que tengan en la producción.

c) Por lo tanto en términos fiscales los gastos indirectos de fabricación que no se consideren dentro del

costo de lo vendido, se deben deducir en el ejercicio en que se erogan los mismos, con independencia

de la venta de los bienes, mientras que en términos contables dichos gastos se deben considerar en

los resultados en el momento en que se enajenen los bienes ya que forman parte del costo de ventas.

Pagos Anticipados.

De conformidad con el boletín C-5 de las NIF denominado pagos anticipados, los mismos representan una

erogación efectuada por servicios que se van a recibir o por bienes que se van a consumir en el uso exclusivo

del negocio y cuyo propósito no es el de venderlos, ni de utilizarlos en el proceso productivo.

Algunos ejemplos son los siguientes:

a) Impuesto Predial y Derechos Pagados antes de que se hayan

devengado.

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b) Primas de Seguros y Fianzas liquidadas por periodos que aun no se

cumplen.

c) Papelería y artículos de escritorios en existencia al cierre del

ejercicio.

Las partidas mencionadas se valuaran a su costo histórico y se aplicará a resultados en el periodo durante el

cual se consumen los bienes, se devengan los servicios o se obtienen los beneficios del pago hecho por

anticipado.

Por su parte el artículo 29 fracción III de la LISR menciona que los contribuyentes podrán efectuar la

deducción en el ejercicio de los gastos efectuados, netos de descuentos bonificación o devoluciones.

Contablemente los pagos anticipados se reconocen dentro del estado de resultados hasta el momento en que se

consumen los bienes respectivos, se devengan los servicios o se obtienen los beneficios de dichos pagos, por

lo tanto, no se consideran para la determinación de la utilidad o pérdida del periodo si no hasta el momento en

que se llevan a cabo las situaciones mencionadas.

En términos fiscales los pagos anticipados se consideran como una deducción desde el momento en que se

realizan ya que constituyen un gasto.

En este sentido la discrepancia existente en los criterios contables y fiscales, en relación con los pagos

anticipados generan una diferencia temporal que se muestra en el balance general, suponiendo que la

erogación de los mismos se efectúa en un año anterior a aquel en que se obtienen sus beneficios, estos se

consideraran para determinar el resultado en el momento en que se llevan a cabo dichas situaciones, sin

embargo, para efectos fiscales, los pagos ya se han considerado en la determinación del resultado fiscal del

ejercicio en que se efectuó su erogación.

Es importante mencionar que lo anterior no es aplicable a los intereses pagados por anticipados, ya que dicho

concepto, tienen el mismo tratamiento tanto contable como fiscal, es decir se reconocen en los resultados en

el momento en que se devengan.

Activos Fijos.

De acuerdo con el boletín C-6 denominado Inmuebles Maquinaria y Equipo, estos conceptos son bienes

tangibles que tienen por objeto:

a) El uso o usufructo de los mismos en beneficio de la entidad.

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b) La producción de artículos para su venta o para el uso de la propia

entidad.

c) La prestación de servicios a la entidad a su clientela o el público en

general.

Las principales reglas de valuación aplicables al activo fijo son las siguientes:

Las Inversiones en inmuebles, maquinarias y equipo deberán valuares al costo de adquisición, al de

construcción o en su caso a su valor equivalente.

El costo de adquisición incluye el precio neto pagado por los bienes, sobre la base de efectivo más todos los

gastos necesarios para obtener el activo en lugar y condiciones que permitan su funcionamiento.

La depreciación es un procedimiento de contabilidad que tiene como fin distribuir de una manera sistemática

y razonable el costo de los activos fijos tangibles, menos su valor de desecho, entre la vida útil estimada del

bien.

La depreciación debe calcularse sobre bases y métodos consistentes a partir de la fecha en que empieza a

utilizarse los activos fijos y cargarse a costos y/o gastos.

Por su parte el artículo 29 fracción IV de la LISR establece que, los contribuyentes podrán efectuar la

deducción de las inversiones. Para estos efectos el artículo 37 de la misma ley señala que las inversiones

únicamente se podrán deducir mediante la aplicación, en cada ejercicio, de los porcientos máximos

autorizados por dicha ley sobre el monto original de la inversión, con las limitaciones que en su caso se

establezca.

El monto original de la inversión comprende lo siguiente:

a) El precio del bien.

b) Los impuestos efectivamente pagados.

c) Las erogaciones por concepto fletes, transportes, acarreos, seguros contra riesgos de transportación,

etc.

d) Tratándose de automóviles también se incluyen el equipo de blindaje.

Es importante mencionar que el artículo 38 de la LISR indica que los activos fijos se consideran inversiones.

En este sentido el artículo lo define de la manera siguiente:

Activo Fijo es el conjunto de bienes aplicables que utilicen los contribuyentes para la realización de sus

actividades y que se demeriten por el uso en el servicio del contribuyente y por el transcurso del tiempo. La

21

adquisición o fabricación de estos productos tendrá siempre como finalidad la utilización de los mismos para

el desarrollo de las actividades del contribuyente, y no la de ser enajenados dentro del curso normal de sus

operaciones.

Discrepancia de criterios entre la normatividad contable y la ley de ISR en relación con el activo fijo, que dan

lugar a diferencias temporales:

Discrepancia de Criterios Contable Fiscal

Método del cálculo de la Depreciación o Deducción

Se reconocen diferentes métodos de cálculo, con base en dos criterios generados, uno basado en el tiempo y el otro en las unidades producidas.

Se reconoce solo el método del cálculo en línea recta, aplicando los porcientos máximos autorizados por la ley o en su caso porcientos menores.

Fecha en que se puede empezar a calcular la depreciación o deducción

A partir de la fecha en que comiencen a utilizar los activos fijos.

A partir del ejercicio en que se inicia la utilización de los bienes o desde el ejercicio siguiente.

Conceptos que integran el costo de adquisición o construcción, a si como el monto original de la inversión.

Ejemplo:

Las NIF permiten que los intereses devengados durante el periodo de construcción e instalación de un activo se puedan capitalizar cargándose al costo del mismo. Dicha capitalización de los intereses se permiten en virtud de que el activo no produce ningún beneficio durante el periodo de construcción e instalación para cubrir los mismos.

Ejemplo:

Los intereses devengados durante el periodo de construcción e instalación de un activo, en ningún caso, forma parte del monto original de la inversión, por lo que su deducción se efectúan en el momento en que se devengan

Algunos de los porcientos autorizados por la ley del ISR para deducir los activos son los siguientes:

a) 5% tratándose de inmuebles que no han sido declarados como monumentos arqueológicos,

artísticos, históricos o patrimoniales, conforme a las leyes correspondientes. (artículo 40 fracción I

LISR)

b) 10% para mobiliario y equipo de oficina. (artículo 40 fracción III LISR)

22

c) 25% para automóviles, autobuses, camiones de carga, tracto camiones, montacargas y remolques.

(artículo 40 fracción VI LISR)

d) 30% para computadoras personales de escritorios y portátiles. (artículo 40 fracción VII LISR)

e) 10% tratándose de maquinaria y equipo utilizada en actividades no especificadas en el artículo 41

de la ley. (artículo 41 fracción XV LISR)

Es importante mencionar que el artículo 220 de la LISR, a si como el decreto por el que se otorga un estimulo

fiscal en materia de deducción inmediata de bienes nuevos de activos fijos (DOF del 20 de junio de 2003),

permite efectuar la deducción inmediata de algunos activos fijos bajo ciertas condiciones, la cual consiste en

aplicar un porciento superior al máximo autorizado por la ley. En este caso el boletín C-6 de las NIF señala

que independiente de aplicar la depreciación acelerada como incentivo fiscal, contablemente debe calcularse y

registrarse la depreciación, de acuerdo con la vida estimada de los activos fijos.

Ingresos.

La NIF A-5 denominada elementos básicos de los estados financieros y define el concepto de ingresos de la

manera siguiente:

Un ingreso es el incremento de los activos o el decremento de los pasivos de una entidad, durante un periodo

contable, con un impacto favorable en el resultado o pérdida neta o, en su caso, en el cambio neto en el

patrimonio contable y, consecuentemente, en el capital ganado o patrimonio contable, respectivamente.

De acuerdo a la NIF A-5 el periodo contable en el que se deben reconocer los ingresos:

El ingreso se reconoce contablemente en el período en que se realiza.

El reconocimiento de un ingreso debe hacerse solo cuando el movimiento de activos y pasivos impacten

favorablemente al capital ganado o patrimonio contable de la entidad, a través de la utilidad o pérdida neta.

Para efectos fiscales, generalmente los ingresos se deben reconocer en los mismos periodos en que se

reconocen contablemente, sin embargo, existe algunos casos en que , conforme a la ley ISR , el ingreso se

puede reconocer en un periodo distinto al que se reconoce para efectos contables.

El artículo 18 fracción I de la LISR menciona que en el caso de enajenaciones a plazo en los términos del

código fiscal los contribuyentes podrán considerar como ingreso obtenido en el ejercicio: el total del precio

pactado o bien solamente la parte del precio cobrado durante el mismo.

En estos términos, si un contribuyente que efectúa la enajenación a plazos de mercancías, ejercen la opción de

considerar como ingreso en el ejercicio solo la parte del precio cobrado durante el mismo, se generara una

23

diferencia temporal, debido a la discrepancia de criterios entre la normatividad contable y la LISR en relación

con el momento en que se reconoce los impuestos.

El artículo 18 fracción I, inciso A de la LISR menciona que, en el caso de enajenación de bienes o prestación

de servicios, se consideran que los ingresos se obtienen, entre otros supuestos, cuando se reciban anticipos.

El boletín C-9 de las NIF, denominado pasivo, provisiones, activos y pasivos contingentes y compromisos

señala que los anticipos de clientes son cobros anticipados a cuenta de futuras ventas de productos o

prestación de servicios. Contablemente un anticipo de clientes representa una obligación y no un ingreso.

Derivado de la discrepancia de criterios que existe en tratamiento de los anticipos de clientes entre la técnica

contable y los lineamientos fiscales, se genera una diferencia temporal, ya que en el momento en que reciba

un anticipo contablemente se registrará como un pasivo, en tanto, que en términos fiscales se genera como un

ingreso acumulable.

Continuando con la metodología para determinar el ISR diferido el Boletín D-4 menciona que una vez que se

hayan determinado las diferencias temporales, se les debe aplicar la tasa fiscal vigente al cierre del ejercicio

al que se refieren los estados financieros, excepto que hubiese una modificación aprobada a la fecha de

dichos estados y que entra en vigor posteriormente cuyo caso se deberá utilizar la tasa que estará vigente al

momento en que se estima los activos y pasivos por impuestos diferidos se recuperaran o liquidaran.

En la contabilización de las diferencias temporales, deben considerarse aquellas partidas que tienen valor

fiscal pero que no forman parte de los activos y pasivos en el balance. Por ejemplo, algunos conceptos que

para efectos contables se han registrado como un gasto y cuya deducción fiscal se efectuarán en ejercicios

posteriores, así como ingresos que ya se devengaron contablemente y cuya acumulación fiscal se efectuará en

ejercicios futuros.

Para determinar el efecto diferido del ejercicio aplicable a resultado, se tomará el saldo de ISR diferido a final

del ejercicio y se comparará con el saldo al principio del ejercicio (sin actualizar a pesos constantes), a esta

diferencia, se le restara algebraicamente el monto que se registro directamente en el capital contable, así como

en su caso, el incremento durante el ejercicio en el saldo de ISR diferido provocado por la inflación. El

resultado así obtenido, representa el efecto diferido del ejercicio que debe registrarse como gasto (ingreso) de

ISR del mismo.

El ISR causado debe cargarse a resultados y representa el pasivo exigible a corto plazo.

Para todas las diferencias temporales deben reconocerse impuestos diferidos ya sean activos o pasivos.

Cuando de acuerdo a la normatividad contable se registren partidas relacionadas con diferencias temporales

directamente en el capital contable, sin pasar por los resultados del ejercicio, los efectos del impuesto se

deben registrar directamente en dicho capital contable en una cuenta denominada “Efecto acumulado de ISR

24

Diferido”.

El incremento durante el ejercicio en el saldo del ISR diferido provocado por la inflación deberá incluirse

dentro del resultado por posición monetaria (REPOMO) del ejercicio.

1.1.1 Reconstrucción de las Bases de los Activos Fiscales

La reconstrucción de las bases fiscales de los activos puede hacerse siguiendo estas reglas:

A. Cuando los saldos contables de los activos u las bases fiscales son iguales no surgen diferencias

temporales. No hay cálculo de impuesto diferido.

B. Si los saldos de los activos contables son distintos de las bases de los activos fiscales y la diferencia

es permanente, no dará lugar a diferencias temporales deducibles o gravables en el futuro, entonces

se debe anotar en la hoja de trabajo como base fiscal del activo el saldo contable del mismo.

C. Cuando se adquiere un activo y su base fiscal es menor desde el inicio, entonces el valor fiscal del

activo es adicionado por la parte no deducible.

D. Si el saldo del activo contable es mayor a la base fiscal del activo fiscal, la diferencia será una

diferencia temporal gravable, porque el flujo contable futuro del efectivo tendrá una deducción fiscal

menor.

E. Si el saldo del activo contable es menor a la base fiscal del activo, la diferencia será una diferencia

temporal deducible, porque el flujo contable futuro del efectivo tendrá una deducción fiscal mayor.

Algunos procedimientos de reconstrucción de algunas bases de los activos fiscales son mencionados

continuación, independientemente de que se agreguen otros comentarios adicionales en capítulos posteriores.

Efectivo

Generalmente el saldo contable es igual al fiscal.

25

Inversiones en valores

Al saldo contable se le eliminan las pérdidas o ganancias provenientes de valuación que puedan ser

deducibles o acumulables hasta su realización en efectivo.

Cuentas por cobrar a clientes

Por lo regular se suman al saldo contable los ajustes por estimaciones de cuentas incobrables que no hayan

cumplido aun con los requisitos fiscales sobre la base de lo cobrado, la base fiscal de las cuentas por cobrar

será de cero y se obtendrá una diferencia temporal.

Inventarios

La base fiscal de los inventarios (en el contexto de México) diferirá de las bases contables. El costo de venta

fiscal siempre diferirá del contable, entre algunos aspectos por la actualización de algunos aspectos por la

actualización del inventario contable (reconocimiento de inflación a través del B-10), la depreciación de las

inversiones es sobre diferentes bases de actualización, las partidas que integran el costo contable y que no son

deducibles en materia fiscal, entre otros aspectos. Por tanto siempre tendremos una diferencia temporal

gravable por los saldos contables de los inventarios.

Activos Depreciables

La base fiscal debe corresponder al costo de adquisición contable, menos los montos de las depreciaciones

fiscales. Si la depreciación contable es mayor a la fiscal, el saldo neto contable del activo será menor al saldo

neto fiscal y, por lo tanto, tendremos una diferencia deducible, si la depreciación contable el menos a la

fiscal, el saldo neto contable del activo seria mayor al saldo neto fiscal y, por lo tanto, tendremos una

diferencia temporal gravable. Cuando el costo de adquisición fiscal del activo es menor al costo de

adquisición contable, la diferencia se aumenta al propio valor fiscal.

Activos Intangibles

Se sigue la regla de los activos depreciables, es común la inexistencia de algunos intangibles en los saldos

contables, debido a las limitaciones impuestas por las NIF que son admitidos como partidas amortizables en

las disposiciones fiscales. Si es el caso, las diferencias con las bases fiscales representaran diferencias

temporales deducibles.

Las bases fiscales de los pasivos

Párrafo 16

Valor fiscal de un pasivo. Es el valor en libros, menos cualquier monto que será deducible ara fines de

impuestos respecto de dicho pasivo en ejercicios futuros. En el caso de beneficios económicos que se reciban

26

por adelantado, el valor fiscal del pasivo resultante en su valor en libros, menos cualquier cantidad que no

será gravable en ejercicios futuros.

Los pasivos sin sacrificios de beneficios económicos en el futuro derivados de transacciones o eventos

ocurridos. Surgen por activos adquiridos, gastos reconocidos o reclamaciones a cargo de la entidad.

Generalmente, los pasivos se reconocen de acuerdo con las NIF y, para los efectos de los impuestos diferidos,

son el mismo sustento para determinar las bases fiscales.

Los pasivos contables son pasivos fiscales en la medida de que la contrapartida del pasivo contable haya sido

deducible y, en consecuencia, es válido afirmar que los pasivos fiscales en la hoja de trabajo de los impuestos

diferidos, son los pasivos contables menos las partidas que serán deducibles en años futuros.

Cuando se trata de pasivos contables derivados de partidas que no fueron no serán deducibles, lógicamente el

pasivo fiscal debe ser el mismo del pasivo contable, puesto que no da lugar a ISR diferido.

En el caso de anticipos de clientes que construyen pasivos contables de acuerdo con las NIF, son gravables

cuando se reciben. Cuando dicho pasivos son cubiertos mediante la entrega de mercancías o servicios, los

ingresos correspondientes ya no serán gravados. El ISR pagado en el periodo en que se recibieron los

anticipos, será recuperado cuando el ingreso contable se reconozca y se registre el ISR que le corresponde. Se

trata de una diferencia temporal deducible.

Las diferencias temporales deducibles son frecuentes en los pasivos, en cambio las diferencias temporales

gravables son escasas, dado que se trata de pasivos fiscales mayores a los contables. En realidad, los pasivos

fiscales pueden darse cuando hay pasivos contables, empero, la clasificación es válida y podrá incluir ingresos

contables que pudieran reconocerse fiscalmente en periodos futuros.

1.1.2 La reconstrucción de las bases de los pasivos Fiscales.

La reconstrucción de las bases fiscales de los pasivos puede hacerse siguiendo las reglas siguientes:

A. cuando los activos contables no tienen pertenencia fiscal, en la hoja de trabajo de impuestos diferidos

se toma como base fiscal el mismo monto del pasivo contable. No hay diferencia temporal y no

surgen impuestos diferidos.

B. A los saldos contables restar las partidas que serán deducidas en declaraciones fiscales posteriores.

C. Disminuir a los saldos contables las partidas que ya fueron grabadas en ejercicios anteriores.

27

A continuación se menciona la reconstrucción de las bases fiscales de algunas cuentas de pasivo.

Cuentas de Proveedores

Los saldos por pagar a proveedores no tienen efectos fiscales futuros. Por tanto, los saldos fiscales deben

igualarse a los saldos contables.

Anticipos a clientes

Los anticipos de clientes son gravables en el momento de ser recibidos por la entidad. El saldo contable de

esta cuenta representa los anticipos recibidos, menos los facturados. La base fiscal será el saldo contable

menos los anticipos que ya fueron incluidos en las declaraciones fiscales. La diferencia es una diferencia

temporal deducible, puesto que los anticipos el convertirse en ingreso contable devengados, podrán ser

deducidos por la entidad en la declaración correspondiente.

Gastos Acumulados por Pagar

Las bases fiscales de los gastos acumulados por pagar se calculan restando el saldo contable las partidas que

pueden ser deducidas en un futuro. Los gastos acumulados no deducibles permanentes quedan

automáticamente excluidos de la diferencia temporal.

Pasivos por remuneraciones al retiro o después de este a los trabajadores.

Los pasivos por remuneraciones al retiro o después de este a los trabajadores son deducibles cuando son

pagados. La base fiscal es de cero, generándose una diferencia temporal deducible.

Cuando se crean pasivos por pensiones, de acuerdo con los requisitos fiscales los montos aportados a

fideicomisos específicos son deducibles. En consecuencia, el pasivo fiscal siempre es de cero y el resultado

contable es una diferencia temporal, deducible en la fecha de pago al fideicomiso a los trabajadores.

Intereses por Pagar

Los pasivos por intereses devengados y no pagados si son deducibles hasta el momento de su pago, representa

una diferencia temporal deducible y, por lo tanto, se deben restar al saldo contable para determinar la base

fiscal.

Base Fiscal de las cuentas del capital Contable.

El monto neto de las diferencias temporales entre los saldos contables y las bases fiscales, por consecuencia

lógica de la partida doble, es la diferencia temporal entre el capital contable y el capital fiscal.

Párrafo 23:

28

Cuando de acuerdo con la normatividad contable se registren partidas relacionadas con diferencias temporales

directamente en el capital contable, sin pasar por los resultados del ejercicio, los efectos diferidos de

impuestos se deben registrar directamente en dicho capital contable.

En México se establecen disposiciones fiscales sobre el capital contable, las cuales son de importancia

trascendental en el cálculo de los impuestos diferidos. Este tema es objeto de capítulos posteriores.

1.1.2.1 Caso Práctico Método Pasivo

A continuación se presenta un ejemplo para ilustrar la aplicación de los conceptos vertidos en los subcapítulos

anteriores

Planteamiento del Problema

Balance General

Año 1 Año 2 Año 3 Activos Efectivo 4,300.00 4,868.00 12,080.00 Cuentas Por Cobrar 2,000.00 4,000.00 5,600.00 Estimación De Cuentas por Cobrar -400.00 -400.00 0.00 Inventario 4,000.00 2,000.00 0.00 Equipo De Fabrica 10,000.00 10,000.00 10,000.00 Depreciación -2,000.00 -4,000.00 -6,000.00 Equipo De Transporte 3,000.00 3,000.00 3,000.00 Depreciación -600.00 -1,200.00 -1,800.00 Total Activo 20,300.00 18,268.00 22,880.00

Pasivos Proveedores 1,000.00 1,600.00 2,000.00 Anticipo De Clientes 2,000.00 0.00 0.00 Adeudo De Bancos 1,000.00 0.00 ISR Por Pagar 1,232.00 112.00 1,260.00 Acreedores Diversos 400.00 600.00 800.00 Total Pasivo 5,632.00 2,312.00 4,060.00

Capital Contable Capital Social 15,000.00 15,000.00 15,000.00 Utilidades Eje Anteriores 0.00 -332.00 956.00 Utilidad Del Ejercicio -332.00 1,288.00 2,640.00

29

Total C.C. 14,668.00 15,956.00 18,596.00

Pasivo + Capital 20,300.00 18,268.00 22,656.00

0.00 0.00 -224.00

Estado De Resultados Año 1 Año 2 Año 3 Activos Ventas 11,000.00 15,000.00 20,000.00 Costo De Ventas 4,000.00 7,000.00 9,000.00 Utilidad Bruta 7,000.00 8,000.00 11,000.00 Gastos Generales E Intereses 3,000.00 4,000.00 4,500.00 Depreciaciones Equipo Fabricación 2,000.00 2,000.00 2,000.00 Depreciación Equipo Oficina 600.00 600.00 600.00 Cuentas Incobrables 400.00 0.00 0.00 Multas 100.00 0.00 0.00 Utilidad Antes ISR 900.00 1,400.00 3,900.00 ISR Causado 1,232.00 112.00 1,260.00 Utilidad Neta -332.00 1,288.00 2,640.00 Inventarios Año 1 Año 2 Año 3 Saldo Inicial 0.00 4,000.00 2,000.00 Compras 8,000.00 5,000.00 7,000.00 Saldo Final 4,000.00 2,000.00 0.00 Costo De Ventas 4,000.00 7,000.00 9,000.00

Premisas

1. La empresa se constituye el 1° de Enero del año1

2. El equipo de Fabrica y de transporte se compro el 1° de Enero

3. Las cuentas, compras y cobros a clientes se efectuaron durante todo el año

4. El equipo de fábrica y de transporte se deprecia a 20% anual.

30

Premisas Fiscales

1. Se deduce el costo de lo vendido

2. Los anticipos de clientes se gravan cuando se reciben

3. La tasa fiscal del equipo de fábrica es de 10% anual y de transporte 20% anual.

4. El equipo de transporte se encuentra $1,000 no depreciables fiscalmente

5. No se han reunido los requisitos fiscales de las cuentas incobrables en el año 1

6. Las multas no son deducibles.

Declaraciones de Impuestos

Año 1 Año 2 Año 3

Ventas 11,000.00 15,000.00 20,000.00

Anticipos 2,000.00 -2,000.00 0.00

Ingresos Totales 13,000.00 13,000.00 20,000.00

Costo De Ventas -4,000.00 -7,000.00 -9,000.00

Depreciación de Equipo de Fabrica -1,000.00 -1,000.00 -1,000.00

Depreciación de Equipo de Transporte -600.00 -600.00 -600.00

Cuentas Incobrables 0.00 0.00 -400.00

Gastos Generales -3,000.00 -4,000.00 -4,500.00

Total De Gastos -8,600.00 -12,600.00 -15,500.00

Utilidad Fiscal 4,400.00 400.00 4,500.00

Tasa ISR 28% 28% 28%

ISR Tasa 28% 1,232.00 112.00 1,260.00

31

Solución para el año 1

Balance General Comparado

Saldos Contables

Bases Fiscales Diferencias

ISR

Activos

Efectivo 4,300.00 4,300.00 0.00 0.00

Cuentas Por Cobrar 1,600.00 2,000.00 1) + 400.00 + 112.00 Estimación De Cuentas por Cobrar 0.00 0.00 0.00 0.00

Inventario 4,000.00 4,000.00 0.00 0.00

Equipo De Fabrica 10,000.00 10,000.00 0.00 0.00

Depreciación -2,000.00 -1,000.00 1) + 1,000.00 + 280.00

Equipo De Transporte 3,000.00 3,000.00 0.00 0.00

Depreciación -600.00 -600.00 0.00 0.00

Total Activo 20,300.00 21,700.00 1,400.00 392.00

Pasivos

Proveedores 1,000.00 1,000.00 0.00 0.00

Anticipo De Clientes 2,000.00 0.00 1) -2,000.00 - -560.00

Adeudo De Bancos 1,000.00 1,000.00 0.00 0.00

ISR Por Pagar 1,232.00 1,232.00 0.00 0.00

Acreedores Diversos 400.00 400.00 0.00 0.00

Total Pasivo 5,632.00 3,632.00 -2,000.00 -560.00

Capital Contable

Capital Social 15,000.00 15,000.00 0.00 0.00

Utilidades Eje Anteriores 0.00 0.00 0.00 0.00

Utilidad Del Ejercicio -332.00 3,068.00 3,400.00 952.00

Total C.C. 14,668.00 18,068.00 3,400.00 952.00

32

Pasivo + Capital 20,300.00 21,700.00 1,400.00 392.00

- -

Calculo De ISR Diferido Del Año

Diferencias 28% 1) Dif. Temporales Deducibles 3,400.00 952.00 2) Dif. Temporal Gravable 0.00 3,400.00 952.00 Utilidad Contables Antes ISR 900.00 252.00 Utilidad Fiscal Antes ISR 4,400.00 1,232.00 3,500.00 980.00 Utilidad Fiscal 4,400.00 ISR Del Año -1,232.00 Gastos No Deducibles -100.00 -28.00 3,068.00 -28.00

ISR Devengado ISR Devengado Del Año 980.00 Partidas De N.D. -28.00 ISR Devengado Total 952.00 Utilidad Contable Antes ISR 900.00 Tasa Real Del Año ISR 105.78%

Asientos Contables

---- 1 ---

ISR Diferido de Activo 952.00

ISR A. Cargo (Resultados) 1,232.00

33

ISR Diferido (Resultados) 952.00

ISR Por Pagar 1,232.00

Comentarios a la solución del año 1

1. El ISR pagado en el año fue de $728 y el ISR diferido fue de $392, con total de $336, que

corresponde al ISR devengado. La tasa de ISR es de 28%; sin embargo, debido a las diferencias

permanentes por $300, el ISR es de 37%. Cuestión que claramente se observa en el estado de

resultados con impuestos diferidos que se muestra al fin de todo el problema.

2. El costo fiscal del año a la tasa de 37% se analiza como sigue:

ISR Tasa Sobre Utilidad

Utilidad contable $900 $252 28%

Gastos no deducibles $300 $84 9%

$336 37%

3. La integración de los saldos de ISR por pagar se analiza como sigue:

Por Cobrar Diferencias ISR

Anticipos clientes $2,000 $560

Depreciación equipo fabrica $1,000 $280

Cuentas incobrables $400 $112

$3,400 $952

Por pagar

Inventarios $2,000 $560

-$1,400 -$392

4. La diferencia temporal deducible derivada de las cuentas por cobrar dudosas restadas de la utilidad

contable del año por $400, crearon un pago anticipado de ISR por $112, que se recuperara en el año

en que se reúnan los requisitos fiscales, lo cual puede ocurrir cuando se obtengan pruebas de su

34

irrecuperabilidad o se cumpla la prescripción de las acciones jurídicas. En el problema se estimo que

se hará deducible en el próximo año.

5. La diferencia temporal deducible del equipo de fábrica por $1,000 se incrementara en $1,000 año por

año, hasta el año 5. después del año 6 hasta el 10 disminuirá $1,000 por año. Por tanto, el ISR

diferido de los $1,000 correspondientes al año 1, se recuperara en el año 6.

Solución Del Año 2.

Balance General Comparado

Saldos

Contables Bases

Fiscales Diferencias

ISR

Activos Efectivo 4,868.00 4,868.00 0.00 0.00 Cuentas Por Cobrar 4,000.00 4,000.00 0.00 + 0.00 Estimación De Cuentas por Cobrar -400.00 0.00 1) + 400.00 112.00 Inventario 2,000.00 2,000.00 0.00 0.00 ISR Diferido De Activo 952.00 -952.00 -266.56 Equipo De Fabrica 10,000.00 10,000.00 0.00 0.00 Depreciación -4,000.00 -2,000.00 1) + 2,000.00 + 560.00 Equipo De Transporte 3,000.00 3,000.00 0.00 0.00 Depreciación -1,200.00 -1,200.00 0.00 0.00

Total Activo 19,220.00 20,668.00 1,448.00 405.44

Pasivos Proveedores 1,600.00 1,600.00 0.00 0.00 Anticipo De Clientes 0.00 0.00 0.00 - 0.00 Adeudo De Bancos 0.00 0.00 ISR Por Pagar 112.00 112.00 0.00 0.00 Acreedores Diversos 600.00 600.00 0.00 0.00

Total Pasivo 2,312.00 2,312.00 0.00 0.00 Capital Contable

Capital Social 15,000.00 15,000.00 0.00 0.00 Resultados Eje Anteriores 620.00 3,068.00 2,448.00 685.44 Utilidad Del Ejercicio 1,288.00 288.00 -1,000.00 -280.00

Total C.C. 16,908.00 18,356.00 1,448.00 405.44

Pasivo + Capital 19,220.00 20,668.00 1,448.00 405.44 - - - -

35

Calculo De ISR Diferido Del Año

Diferencias 28% 1) Dif. Temporales Deducibles 2,400.00 672.00 2) Dif. Temporal Gravable - 2,400.00 672.00 Utilidad Contables Antes ISR 1,400.00 392.00 Utilidad Fiscal Antes ISR 400.00 112.00 Ajuste ISR Diferido - 1,000.00 - 280.00 Utilidad Fiscal 400.00 ISR Del Año - 112.00 Gastos No Deducibles - - Utilidad Fiscal Neta 288.00 -

ISR Devengado ISR Devengado Del Año - 280.00 Partidas De N.D. - ISR Devengado Total - 280.00 Utilidad Contable Antes ISR 1,400.00 Tasa Real Del Año ISR -20.00%

Asientos ---- 1 ---

ISR Diferido De Activo 952.00 ISR A Cargo (Resultados) 1,232.00 ISR Diferido (Resultados) 952.00 ISR Por Pagar 1,232.00

---- 2 --- ISR Diferido (Resultados) 280.00 ISR A Cargo (Resultados) 112.00 ISR Diferido De Activo 280.00

36

ISR Por Pagar 112.00

Balance General Estado de Resultados

Año 2 Año 2

Activos Efectivo 4,868.00 Ventas 15,000.00 Cuentas Por Cobrar 4,000.00 Costos Y Gastos 7,000.00 Estimación Cuentas por Cobrar - 400.00 Utilidad Bruta 8,000.00 Inventario 2,000.00 ISR Diferido Activo 672.00 Gastos Generales E Intereses 4,000.00 Equipo De Fabrica 10,000.00 Depreciaciones Equipo Fabricación 2,000.00 Depreciación - 4,000.00 Depreciación Equipo Oficina 600.00 Equipo De Transporte 3,000.00 Cuentas Incobrables 0.00 Depreciación - 1,200.00 Multas 0.00

Total Activo 18,940.00 Total Gastos 6,600.00

Pasivos Utilidad Antes ISR 1,400.00

Proveedores 1,600.00 Anticipo De Clientes - ISR Causado 112.00 Adeudo De Bancos - ISR Diferido De Activo -280.00 Acreedores Diversos 600.00 Utilidad Neta 1,008.00

ISR Por Pagar 112.00 Total Pasivo 2,312.00

Capital Contable

Utilidades Eje Anteriores 620.00 Utilidad Del Ejercicio 1,008.00

Total C.C. 16,628.00

Pasivo + Capital 18,940.00

-

37

Comentarios a la Solución del Año 3.

1. En la construcción de las diferencias temporales, entre los saldos contables del balance y sus bases

fiscales, se siguió, el mismo procedimiento comentado en el año 1 y 2.

2. El costo fiscal del año 3 se integra como sigue:

3. Como el ISR diferido por cobra al fin del año se refiere a una diferencia temporal del equipo de

fabrica por 3,000.00, ISR de $1,500.00 que se realizara a partir del año 5, entonces la presentación en

cualquiera de los criterios mencionados en el año 1 y 2, será en el activo no circulante.

4. A continuación se presenta la conciliación entre la utilidad contable antes de impuestos y la utilidad

fiscal antes de impuestos, la cual confirma la corrección de los cálculos.

Monto ISR Parcial ISR

Utilidad Contable 3,900.00 0.00 1,092.00 Reversión De Inventarios 2,000.00 560.00 Reversión De Cuentas Incobrables -400.00 -112.00 Diferencias Temporales Deducibles Depreciación De Equipo De Fabricación 1,000.00 280.00 6,500.00 728.00 1,092.00 Cálculo Del ISR Diferido Del Año Saldo ISR Diferido Al Principio Del Año

Por Cobrar 672.00 Por Pagar 560.00

112.00 Ajuste Del Año ISR Diferido Por Pagar 560.00 ISR Diferido Por Cobrar 280.00 ISR Por Cobrar 112.00

Utilidad Contable 3,900.00ISR 28% 1,092.00 Dep. Eq. Trasporte 200.00ISR 28% 56.00

Costo Fiscal del Año 1,148.00

38

Gasto ISR Diferido Del Año 728.00 Análisis Del Saldo Final De ISR Diferido Saldo ISR Diferido Al Final De Año ISR Por Cobrar En El Año 840.00

Balance Con Impuestos Diferidos Estado De Resultados Efectivo 12,080.00 Ingresos 20,000.00 Cuentas X Cobrar 5,600.00 Costos Y Gastos 16,100.00 ISR Dif X Cobrar 840.00 Utilidad Antes ISR 3,900.00 Equipo De Fabrica 10,000.00 ISR Causado 1,820.00 Depreciación Acumulada -6,000.00 ISR Diferido -728.00 Equipo De Transporte 3,000.00 1,092.00 Depreciación Acumulada -1,800.00 Suma De Activo 23,720.00 Utilidad Neta 2,808.00 Tasa Real ISR 28.00%Proveedores 2,000.00 ISR Por Pagar 1,820.00 Acreedores Diversos 800.00 Suma Pasivo 4,620.00 Capital Social 15,000.00 Utilidades Acumuladas 1,320.00 Utilidad Del Ejercicio 2,808.00 Suma Del Capital Contable 19,128.00 Suma Del Pasivo Y Cap. Cont. 23,748.00

Balance General Año 1 Año 2 Año 3

Efectivo 4,300.00 5,890.00 12,080.00 Cuentas Por Cobrar 1,600.00 3,600.00 5,600.00 Inventario 4,000.00 2,000.00 0.00 ISR Diferido Por Cobrar 140.00 1,050.00 Equipo De Fábrica 10,000.00 10,000.00 10,000.00 Depreciación -2,000.00 -4,000.00 -6,000.00 Equipo De Transporte 3,000.00 3,000.00 3,000.00 Depreciación -600.00 -1,200.00 -1,800.00 Suma De Activo 20,300.00 19,430.00 23,930.00 Proveedores 1,000.00 1,600.00 2,000.00 Anticipo De Clientes 2,000.00 0.00 0.00 Adeudos Bancos 1,000.00 0.00 0.00 ISR X Pagar 210.00 910.00 2,345.00 Acreedores Diversos 400.00 600.00 800.00 ISR Diferido X Pagar 210.00 0.00 0.00 Suma Del Pasivo 4,820.00 3,110.00 5,145.00

39

Capital Social 15,000.00 15,000.00 15,000.00 Utilidades Acumuladas 0.00 480.00 1,320.00 Utilidad Del Ejercicio 480.00 840.00 2,465.00 Suma Capital 15,480.00 16,320.00 18,785.00

Suma Pasivo + Capital 20,300.00 19,430.00 23,930.00

Estado De Resultados Año 1 Año 2 Año 3

Ingresos 11,000.00 15,000.00 20,000.00 Costos Y Gastos 10,100.00 13,600.00 16,100.00 Utilidad Antes ISR 900.00 1,400.00 3,900.00 ISR Devengado 420.00 560.00 1,435.00 Utilidad Neta 480.00 840.00 2,465.00 Tasa Real ISR 47% 40% 37%

1.1.3 Fundamento Método Pasivo.

Se deben tomar en cuenta las conclusiones siguientes:

A) El impuesto sobre la renta es un gasto que debe reconocerse contablemente en la medida de su

devengación contable.

B) La devengación contable ocurre en el momento en que son reconocidos los ingresos, los costos y los

gastos contables en el estado de resultados.

C) El impuesto causado en la declaración fiscal de las entidades representa el pago o liquidación de los

impuestos devengados.

La NIF D-4 Sobre los Impuestos Diferidos nos dice.

Párrafo 4

Impuesto Diferido.- Es el impuesto a cargo o a favor de la entidad, atribuible a la utilidad del periodo y que

surge de las diferencias temporales, las pérdidas fiscales y los créditos fiscales. Este impuesto se devenga en

un periodo contable (periodo en el cual se reconoce) y se realiza en otro, lo que ocurre cuando se revierten las

diferencias temporales, se amortizan las pérdidas fiscales o se utilizan los créditos fiscales.

40

Diferencia Temporal.- Es la diferencia entre el valor contable de un activo o un pasivo y su valor fiscal y, a

la vez, puede ser deducible o acumulable para efectos fiscales en el futuro.

I. Diferencia Temporal Deducible. Es aquella partida que en periodos futuros, partiendo de la utilidad

contable se disminuirá (en su caso, partiendo de la pérdida contable se incrementará) para obtener la

utilidad o pérdida fiscal; por lo anterior, genera un pasivo por impuesto diferido.

II. Diferencia Temporal Acumulable. Es aquella partida que en periodos futuros, partiendo de la utilidad

contable se incrementara (en su caso, partiendo de la pérdida contable se disminuirá) para obtener la

utilidad o pérdida fiscal; por lo anterior, genera un activo por impuesto diferido.

Impuesto Causado por cobrar o por pagar.- Es el impuesto causado en el periodo, menos los anticipos

enterados, más los impuestos causados en periodos anteriores no enterados; cuando este resultado sea un

importe a cargo de la entidad, representa un impuesto por pagar; de lo contrario, corresponde a un impuesto

por cobrar.

La regla del cuerpo normativo al definir el gasto por Impuesto sobre la Renta lo hace en el contexto de un

sentido práctico notable, que evita cualquier duda. De lo anterior, podremos decir que el método de los

activos y pasivos, puede considerarse el más completo de los que ha existido hasta la fecha, y por lo tanto más

confiable. Sin embargo, lo más relevante de la teoría del método de los activos y pasivos son planteamientos,

para demostrar que los activos y pasivos por impuestos diferidos pueden cumplir con las definiciones de

dichos activos y pasivos.

1.1.4 Los Impuestos Diferidos como cuentas por Cobrar y cuentas por Pagar.

Las diferencias temporales deducibles generan activos por impuestos diferidos y las diferencias temporales

gravables crean pasivos por esos mismos conceptos.

Los activos para cumplir con la definición contable de activos deben consistir en beneficios económicos

futuros adquiridos, identificables y cuantificables, esperados con fundamento, como consecuencia de

transacciones pasadas o de otros eventos ocurridos.

Los pasivos para cumplir igualmente con los requisitos de la definición contable de pasivos, deben consistir

en sacrificio de beneficios económicos del futuro identificable y cuantificable, virtualmente ineludible, como

consecuencia de transacciones o eventos pasados.

Los activos son adquiridos por las entidades a través de transacciones ocurridas, son identificados por su

presencia física o por contratos, concesiones, otros documentos o proyectos de inversión. Tienen un costo o

41

precio de compra que determina su valor en el registro contable inicial y tienen un valor económico para la

entidad que los adquiere.

Los beneficios económicos futuros de los activos son la razón misma de su adquisición y, en ese sentido, su

costo es el sacrificio pagado por ellos. Pero es el caso que los beneficios económicos futuros de los activos,

deben identificarse con el mismo activo y ser susceptibles de estimaciones razonables.

Los pasivos son asumidos por las entidades a través de transacciones ocurridas en el pasado, los cuales

pueden derivarse de activos y servicios recibidos que se liquidaran en el futuro o de reclamaciones u

obligaciones de carácter jurídico o de naturaleza semejante, que generaran con seguridad practica

(virtualmente ineludibles) un sacrificio de beneficios económicos futuros.

Los pasivos a diferencia de las partidas de capital contable, tienen un plazo determinado para su pago. Sin

embargo, debe distinguirse la diferencia entre una obligación jurídica para una entidad y un pasivo contable

en términos generales.

Un pasivo contable nace cuando ha ocurrido una transacción o un evento que implica un sacrificio de

beneficios económicos futuros, aun cuando jurídicamente no se haya perfeccionado la reclamación del

tercero. Por ejemplo, el pasivo por energía eléctrica nace en el momento del consumo de kilovatios y la

reclamación jurídica del pago surge cuando la empresa eléctrica hace la factura, la entrega para su cobro y

otorga un plazo corto para su pago.

Contablemente, cada vez que se hacen estados financieros, se debe incluir el pasivo por consumo de energía

eléctrica, puesto que ya ocurrió el consumo, puede cuantificarse razonablemente y se tiene la seguridad de

que será reclamado o reconocido a favor de la empresa eléctrica, independientemente de la facturación y

gestión de cobro por parte del acreedor.

Estos pasivos son llamados obligaciones constructivas o pasivos estimados e incluyen, entro otros, las

obligaciones de pagos por retiro de los trabajadores, pagos de cuotas de seguridad social y una amplia

variedad de impuestos.

Regresando al objeto concreto de las generalidades indicadas, los activos por impuestos diferidos, derivados

de las diferencias temporales deducibles, general activos potenciales por impuestos diferidos, provenientes de

impuestos pagados que son atribuibles a activos contables ya consumidos, los cuales aun no se han deducido

fiscalmente (cuando los activos contables son menores a los activos fiscales en el balance).

Las diferencias temporales gravables generan un pasivo por impuestos no pagados, atribuibles a activos

fiscales consumidos, que se han consumido contablemente (cuando los activos contables son mayores a los

activos fiscales en el balance).

42

Las diferencias temporales gravables generan un pasivo por impuestos no pagados, atribuibles a activos

fiscales consumidos, que no han consumido contablemente (cuando los activos contables son mayores a los

activos fiscales).

1.1.5 ISR Diferido Por Pagar.

Analicemos el comportamiento del ISR del ISR por pagar a través de un ejemplo de inventarios y compras.

Contable Fiscal

Ventas 2,000.00 2,000.00

Costo de Ventas 1,000.00 1,500.00

Utilidad Antes ISR 1,000.00 500.00

Total ISR 28% 280.00 140.00


ISR Causado 140.00

ISR Diferido 140.00

Datos Adicionales

Inventario 500.00

Inventario Fiscal -

La utilidad contable en el periodo es de $ 1,000.00 y el ISR devengado es de $ 280.00, a la tasa del 28%,

representando un pasivo a favor de las autoridades fiscales, dividido en dos partes: una, por $ 140.00 que se

liquidarán en al año siguiente a través de las declaraciones de ISR (presentación declaración anual); la otra

por $ 140.00, el ISR diferido por pagar, es una obligación constructiva que aun no se perfecciona

jurídicamente. Cuando se presente la declaración del ISR, en un periodo futuro en que se vendan los

inventarios, nacerá la obligación jurídica de liquidar los $ 140.00, como ISR causado.

43

El ISR diferido por pagar es un pasivo respecto a una utilidad contable que ya ocurrió, es un pasivo

devengado y es una obligación virtualmente ineludible sustentada en la existencia del inventario. Cuando éste

se vende, genera el ingreso gravable y nace la obligación jurídica de pagar dicho impuesto, previa elaboración

de la declaración de impuestos.

El ISR diferido por pagar, de esa manera, se convierte de una obligación constructiva en un ISR causado, a

una obligación por pagar. Más puede ocurrir que el inventario sea vendido al valor en libros.

Al respecto supongamos que el inventario es vendido en $ 500.00.

Contable Fiscal

Ventas 500.00 500.00

Costo 500.00 -

Utilidad Antes de Imp. - 500.00

ISR Causado

140.00 140.00

- ISR Diferido 140.00 -

Total ISR Devengado - 140.00

Utilidad Neta - 360.00

A pesar de que no existe una utilidad contable, se presenta el caso de una utilidad fiscal y el ISR diferido por

pagar se convierte en un ISR causado. En el anterior estado de resultados contable aparece un ISR causado y

un ISR diferido, con signo contrario (-), por lo tanto la suma es de cero pesos. Sin embargo, el ISR por pagar

que ya teníamos registrado como ISR diferido se ha convertido en un ISR causado (por que el gasto de ISR es

cero).

Es importante subrayar que los inventarios se venden en circunstancias normales con utilidad. En

circunstancias especiales, se venden sin utilidad o se pueden vender a un precio menor que el valor en libros.

También puede acontecer que al venderse no haya utilidad fiscal.

Supongamos las condiciones siguientes, cuando el inventario se vende:

Contable Fiscal

Ventas 500.00 500.00

Costo de Ventas 500.00

Gastos 500.00 500.00

Utilidad Antes Imp. - 500.00 -

44

ISR Causado - -

ISR Diferido - 140.00 -

Total ISR 140.00 -

Utilidad Neta - 360.00 -

En la declaración de impuestos la base gravable es de cero, no hay impuesto causado. El ISR diferido por

pagar ya registrado se cancela contra el estado de resultados, lo que disminuye la pérdida contable de $

500.00 a $ 360.00 pesos, con un beneficio fiscal de $ 140.00, igual a la tasa fiscal del 28%.

De acuerdo a lo anterior, podemos afirmar que el ISR diferido por pagar en circunstancias normales siempre

se convierte en ISR causado y se paga a las autoridades fiscales. En el caso especial en que no hay utilidad

gravable y existe consumo del activo (deterioro del activo) el ISR diferido por pagar se convierte en un

beneficio fiscal (ganancia) y como subproducto, sólo como subproducto, se presenta una distribución

adecuada de las utilidades contables y del gasto por ISR entre los distintos periodos contables.

En consecuencia, si los impuestos diferidos por pagar son obligaciones constructivas que en las circunstancias

normales de la marcha de un negocio se convierten en una obligación jurídica, entonces dichos impuestos

diferidos son pasivos de acuerdo con la definición contable de los mismos.

Del hecho de que los pasivos por impuestos diferidos no sean reconocidos en las declaraciones fiscales en que

surgen, no se sigue que no nazca una obligación fiscal en el periodo en que surge el ingreso gravable.

Que surja del ingreso gravable es la esperanza de que los inventarios sean vencidos. El grado de probabilidad

de realización de los beneficios económicos futuros de los inventarios es exactamente el grado de

probabilidad de reclamación fiscal de los impuestos diferidos.

El razonamiento anterior es aplicable a todas las diferencias temporales gravables provenientes de activos

contables mayores a los activos fiscales, siendo el fundamento conceptual de la teoría de los impuestos

diferidos bajo el enfoque del método de activos y pasivos.

El ISR por pagar proveniente de pasivos fiscales mayores a los contables, es una clave válida para posibles

partidas, tales como ingresos contables que pudieran diferenciarse para efectos fiscales. Es difícil pensar en la

existencia de un pasivo fiscal sin la existencia de un pasivo contable.

Las aportaciones de capital para futuros aumentos de capital no reconocidos por las autoridades fiscales como

capital, no generan ISR causado y no son pasivos.

45

1.1.6 ISR Diferido por Cobrar.

Por lo que toca a los activos por impuestos diferidos, su entendimiento debe hacerse a partir de la naturaleza

de su origen como sigue.

A. Diferencias Temporales deducibles provenientes del activo.

B. Diferencias Temporales deducibles provenientes del pasivo.

Los activos por ISR diferidos provenientes de las diferencias temporales deducibles, cuando los activos

contables son de cero o menores a los activos fiscales, tienen limitaciones que pueden impedir su

reconocimiento contable.

Si los montos de los activos fiscales son mayores a los montos de los activos contables (incluyendo la

situación de un valor cero para los activos contables), no existe contablemente beneficios económicos del

futuro, entonces la diferencia temporal deducible que surge carece de sustento suficiente, respecto a

beneficios económicos fundadamente esperados.

Primero, el ISR diferido por cobrar resulta de activos contables consumidos aun no consumidos fiscalmente.

El ingreso contable atribuido al activo consumido en este punto es el ingreso gravable son la deducción fiscal

del activo (o deducción menor) por la que se paga el ISR que, aparentemente, es un activo por ISR diferido.

Por ejemplo, si tenemos gastos de organización por $ 500.00 que aplicamos a gastos contablemente en un año

y no los dedujimos fiscalmente, el ISR causado pagado se convierte en un ISR diferido por cobrar, que se

recuperara cuando la partida sea deducida fiscalmente.

Suponga la reversión siguiente (considerando que fuera factible hacerlo y no a través del proceso de

amortización):

Contable Fiscal

Activo - 500.00

ISR Diferido por Cobrar 140.00 -

Venta 1,000.00 1,000.00

Costo -

500.00

Utilidad 1,000.00 500.00


46

+ ISR Diferido por Cobrar 140.00 -

Total Impuesto 280.00 140.00


Como se observa, hay una recuperación del ISR diferido por cobrar de $ 140.00 en vista de que hay una base

gravable. No obstante, esa base gravable no tiene correlación alguna con los gastos de organización. El ISR

diferido por cobrar o recuperar, al no encontrarse ligado a un activo existente, carece de poder para generar su

propia base gravable.

De no presentarse el ingreso gravable de $ 1,000.00, se habría declarado una pérdida fiscal y el ISR diferido

por cobrar, en ese momento, se convertiría en un ISR por cobrar por pérdidas fiscales.

Contable Fiscal

Activo - 500.00


Venta - -

Costo - 500.00

Utilidad Antes de ISR - 500.00

ISR por Pérdida - 140.00 140.00


Utilidad Neta - 500.00

Utilidad Neta - -

Por tal motivo, el ISR diferido activo para realizarse depende de un ingreso gravable independiente futuro que

ocurra en el periodo de la deducción de la diferencia temporal deducible o que se manifieste posteriormente,

para poder amortizar las pérdidas fiscalmente.

Sin embargo, si en el periodo en que se hace la deducción fiscal de los gastos de organización,

simultáneamente y por el mismo monto existe un ISR diferido por pagar que debe convertirse en ISR

causado, y no ocurre (la conversión) porque la obligación de pago se nulifica con la propia deducción de los

gastos de organización, entonces se recupera el ISR diferido por cobrar.

47

Por ejemplo:

ISR por Pagar

Por Inventario Contable 140.00

ISR por Cobrar

Gastos por Deducir Fiscal 140.00

Contable Fiscal

Venta 500.00 500.00

Costo de Ventas 500.00 -

Gastos de Organización - 500.00

Utilidad Antes de ISR - -

ISR Causado - -

ISR Dif del Inventario 140.00

ISR Dif. Gastos.

Organización

- 140.00 -

Utilidad Neta - -

El ISR diferido por los gastos de organización se recuperó contra el ISR por pagar de los inventarios, en

consecuencia el ISR por cobrar cumplió con la definición de activo.

Por lo tanto:

A. Si hay un ISR por cobrar y existe un ISR por pagar por el mismo monto que deben revertirse en el

mismo periodo futuro, entonces el ISR por cobrar es recuperable.

B. Si no ocurre lo anterior, el ISR por cobrar para recuperarse necesita que haya ingresos gravables en

el periodo en que deben recuperarse o debe existir la posibilidad de generar pérdidas fiscales que

sean amortizables y recuperables (al convertirse el ISR diferido por cobrar, en una pérdida fiscal por

recuperación).

48

En conclusión, los activos por ISR diferido e ISR por recuperar por pérdidas fiscales, requieren de utilidades

fiscales en el futuro para su recuperación. Esta dependencia origina normas de contabilidad especiales que

trataremos más adelante.

Por lo que se refiere a los activos por ISR diferido de partidas temporales deducibles consecuencia de pasivos

contables mayores a los pasivos fiscales, tales como, anticipos de clientes, gastos por pagar (que sería

deducibles cuando se liquiden) o pasivos por pensiones adoptan la misma problemática en cuanto a su

recuperación, que las diferencias temporales deducibles de los activos.

En efecto, su recuperación depende de que en el momento de la liquidación de pasivos y de su deducción

fiscal, haya un pasivo por ISR diferido por el mismo monto o haya ingresos gravables.

1.1.7 Certidumbre en los Activos y Pasivos por Impuestos Diferidos.

La frase fundadamente esperada en la definición de activos y pasivos y la de virtualmente ineludibles en la

definición de pasivos, se refiere a la certeza práctica de que los activos se realizarán y los pasivos se

liquidarán.

Las normas financieras en México, como en las normas internacionales de contabilidad y de otros países,

implican que los pasivos por impuestos diferidos siempre se reconozcan formalmente en los registros

contables. En cambio, cuando se trata de los activos por impuestos diferidos, su reconocimiento contable

queda condicionado a que se cumplan ciertos requisitos.

Como demostramos anteriormente, los pasivos por impuestos diferidos al encontrarse ligados con las partidas

de activos contables existentes, la probabilidad de recuperación (esperanza fundamentada) de los activos, es la

virtual obligatoriedad del ISR diferido por pagar.

En cambio, en los activos por ISR diferido, su recuperación es fundada en la medida de la existencia de

partidas por pasivos por ISR diferido o en la probabilidad de generación de ingresos gravables en el futuro.

Los activos por ISR diferido se pueden reconocer después de agotar en tiempo y monto los pasivos por ISR

por pagar, solo y únicamente cuando exista una alta probabilidad de utilidades futuras gravables.

Esta condición de la norma mexicana es consistente con las normas internacionales y estadounidenses.

Contablemente, los activos por ISR diferido que no cumplen con la condición de alta probabilidad pueden

omitirse en los registros contables en su nacimiento o puede incluirse una estimación por no recuperación de

los activos. En ambos casos los activos no son reconocidos.

En el caso de los negocios, uno con un sólido historial de ganancias, que en un cierre de periodo contable

obtiene una pérdida contable antes de ISR, se enfrenta ante una evidencia negativa, la cual produce la duda

respecto a si el negocio tendrá utilidades gravables futuras.

49

En síntesis, de acuerdo con los razonamientos que hemos analizado, tenemos lo siguiente:

A. Los pasivos por impuestos diferidos representan obligaciones constructivas, virtualmente

ineludibles que se convierten en impuestos causados por pagar, mediante la declaración

periódica del ISR. Representan una cuenta por pagar.

B. Los activos por impuestos diferidos son beneficios económicos adquiridos por el pago de ISR a

las autoridades fiscales, recuperables contra el ISR por pagar diferido, en las condiciones

expresadas en párrafos anteriores. Si es el caso, los activos por ISR diferido son recuperables en

términos de esperanzas fundadas.

C. De no existir la fuente de realización indicada en, los activos por impuestos diferidos son

recuperables en la marcha normal de los negocios con sólidos historiales de utilidades, con

evidencias positivas que eliminen cualquier duda negativa sobre su recuperación. La fuente de

recuperación de estos activos es la eliminación de ISR causado en el futuro por la deducción

fiscal aceptable de las diferencias temporales deducibles. Los activos por impuestos diferidos

son cuentas por cobrar.

1.1.8 Fundamentos del Método Diferido.

Los Fundamentos de los Impuestos Diferidos

El ISR diferido de acuerdo con las NIF, debe de ser consistente con los conceptos básicos de la contabilidad

financiera y probarse que conforme a ellos debe reconocerse en el estado de resultados como un gasto (o

ingreso) del periodo y como un pasivo (o activo) en el balance general.

El ISR como Gasto Devengado

Que el ISR a cargo de las empresas sea considerado como un gasto por la comunidad en los negocios, no

quiere decir necesariamente que el ISR causado anualmente sea el gasto del ISR que debe reconocerse en el

estado de resultados en las entidades.

Ahora intentaremos demostrar que el ISR anual o ISR devengado, puede registrarse en función del

reconocimiento contable de ingresos y gastos, considerados como las causas inmediatas que generan el

impuesto causado que debe pagarse a las autoridades fiscales.

En principio del periodo contable de las NIF señala en la NIF A-1 que: “los efectos de las operaciones y

eventos deben ser identificados con el periodo en el que ocurren y que los costos y gastos deben identificarse

con el ingreso que originaron, independientemente de la fecha en que se paguen”.

50

Es decir, los costos y los gastos al aplicarse al estado de resultados del periodo deben incluirse con los

ingresos que los generaron. Cada costo o gasto que se aplica al estado de resultados tiene implícito un costo

fiscal, a menos que se trate de partidas permanentes (hasta 2005) que nunca se reconocerán para efectos

fiscales.

Si el ingreso, costo o gasto, son reconocidos en el estado de resultados por virtud de los principios invocados,

entonces, por necesidad lógica, deben reflejarse conjuntamente los efectos fiscales de los mismos,

independientemente de la fecha en que se paguen o se recuperen los propios impuestos devengados.

Desde el punto de vista doctrinal de las NIF, los costos y los gastos son los esfuerzos consumidos por la

entidad en la generación de ingresos. Deben identificarse unos con otros y con el periodo contable en que se

realizan, como condición necesaria para obtener la cifra de utilidad neta del periodo.

No obstante, si el gasto por sí mismo y el ingreso que genera no tienen todos sus efectos cuantificables, la

utilidad neta del periodo no estará de acuerdo con las NIF. Por tanto, el ISR relativo a cada ingreso y cada

impuesto debe registrarse en los resultados simultáneamente al momento de los ingresos y gastos.

De hecho, históricamente surge la tesis contable de los impuestos diferidos calculados a través del estado de

resultados, la cual es consistente con el principio de periodo contable y con los criterios de identificación de

costos y gastos contra ingresos y con el criterio de lo devengado. Sin embargo, también deberá probarse si las

partidas de activos y de pasivos diferidos reúnen los requisitos de las definiciones contables de activos y

pasivos.

Antes de proceder con lo indicado en el párrafo anterior, resulta conveniente rescatar la esencia de lo

devengado, que puede confundirse con la mera mecánica del registro contable. En efecto las normas emitidas

sobre las NIF por lo regular se exige presentar en el estado de resultados el ISR causado en el periodo y

separadamente el ajuste por impuestos diferidos, cuya contrapartida es necesariamente una partida de activo o

de pasivo, lo cual puede conducir a una confusión de lo devengado.

Un ejemplo de este sistema es el siguiente:

Año As Gastos por ISR Año As ISR por Pagar As Año

1 1 10,500.00 10,500.00 1 12 2 10,500.00 10,500.00 2 23 4 10,500.00 4 3 17,500.00 10,500.00 4 34 6 10,500.00 5 5 17,500.00 10,500.00 6 45 7 10,500.00 6 8 17,500.00 10,500.00 7 5

51

Bancos As Año 17,500.00 3 4 17,500.00 5 5 17,500.00 7 6

El saldo del ISR por pagar en cada año es como sigue:

Año: 1 10,500.00

2 21,000.00

3 31,500.00

4 24,500.00

5 17,500.00

6 0.00

En estas circunstancias de registro quedan bien claras las cuentas de gasto de ISR devengado, la cuenta de

pasivo y los pagos de ISR anuales (el ISR causado anualmente). Además, como no hay diferencias

permanentes entre las bases contables y fiscales, el ISR devengado es igual a 35% de la utilidad contable

antes de ISR. En cualquier caso en la práctica en que no hay diferencias permanentes, el ISR devengado debe

ser lo que resulte de esa utilidad antes de ISR multiplicado por la tasa de impuesto vigente.

Estimamos que con esto queda suficientemente probado que el ISR devengado por las partidas del estado de

resultados, debe registrarse en el propio estado de resultados. Aparentemente es aceptable que el ISR por

pagar en este caso, en el registro simplificado, sea efectivamente un pasivo. Sin embargo, pueden surgir las

preguntas siguientes: ¿El pasivo es de corto o largo plazo? ¿Si la partida temporal fuera inversa, primero una

depreciación fiscal a mayor plazo, tendríamos a caso un ISR por cobrar? ¿No se tratara solo de una

justificación para registrar el impuesto devengado y los activos y pasivos por impuestos diferidos como

partidas que simplemente se difieren en el tiempo para sostener el criterio de identificación contable de costos

contra ingresos?

1.1.9 Los Impuestos Diferidos como Activos Y Pasivos.

Definiciones de Activos y Pasivos

52

La NIF A-11 de la CINIF, definición de los conceptos básicos integrantes de los estados financieros, incluye

entre sus definiciones las siguientes:

Activo.

“Activo es el conjunto o segmento, cuantificable, de los beneficios económicos futuros fundadamente

esperados y controlados por una entidad, representado por efectivo, derechos, bienes o servicios, como

consecuencia de transacciones pasadas o de otros eventos ocurridos”

Pasivo.

“Pasivo es el conjunto o segmento, cuantificable, de las obligaciones presentes de una entidad particular,

virtualmente ineludible, de transferir efectivo, bienes o servicios en el futuro a otras entidades, como

consecuencia de transacciones o eventos pasados.”

Si se pretende presentar a los activos y pasivos por impuestos diferidos en el balance, dichos activos y pasivos

deben cumplir cabalmente con su definición.

Pasivos por Impuestos Diferidos.

El ISR devengado, dentro del espacio que hemos limitado hasta el momento, se liquida como impuesto

causado en periodos contables posteriores. También ocurre que el saldo de impuestos devengados no

cubiertos como causados en el periodo inmediatamente siguiente, son precisamente los impuestos diferidos

del periodo contable que se convertirán en causados en el largo plazo, cuando se liquidaran en efectivo.

No obstante puede ocurrir que en el año de reversión de las diferencias temporales gravables no se presente

ISR causado, debido a la falta de ingresos fiscales o exceso de las deducciones fiscales y entonces no habrá

liquidación de ISR diferido.

En esa circunstancia, como el ISR diferido por pagar de cualquier manera se lleva a resultados como un

beneficio fiscal (obviamente debe ajustarse) entonces se obtiene una distribución adecuada del costo fiscal

entre los diferentes periodos de la vida de una entidad. Sin embargo, queda la duda respecto a si el ISR

diferido por pagar es verdaderamente un pasivo, dado que las autoridades no reconocen el concepto de


Según la teoría del método diferido o de estado de resultados los activos y pasivos, derivados de las

aplicaciones a resultados de los impuestos diferidos, son considerados como gastos o beneficios fiscales que

se deben aplicar a los resultados de periodos futuros.

53

La consecuencia del procedimiento anterior fue la necesidad de reconocer en el balance los activos y pasivos

por impuestos diferidos; no obstante, fueron considerados como “activos diferidos” (pasivos diferidos).

El concepto de Activos Diferidos (pasivos diferidos) en el desarrollo del pensamiento contable de esa época

(1967) parecía ser una clase generosa para presentar activos y pasivos que no reunían las condiciones de

beneficios económicos futuros.

En estricta lógica, el enfoque del método diferido puede considerarse como un primer escalón de la teoría del

método del pasivo, según la cual, como veremos en capítulos posteriores, se prueba que los activos y pasivos

por impuestos diferidos pueden ser cuentas por cobrar y pagar que reúnan las condiciones estrictas de las

definiciones de activos y pasivos.

El enfoque del método diferido para fundamentar la obligación de reconocer los impuestos diferidos, surgió

históricamente en el APB 11 de las normas estadounidenses y, por tratarse de un fundamento incompleto,

causo serias polémicas en las aplicaciones prácticas.

México, que siempre ha seguido muy de cerca los desarrollos normativos de los Estados Unidos, mantuvo un

proyecto de Boletín pendiente por muchos años. Debido a la debilidad teórica del enfoque del método de

diferidos, fue hasta diciembre de 1987, siguiendo el FASB 96 de Estados Unidos, que aparece en México la

primera versión del Boletín D-4 como una aplicación limitada del método de los activos y pasivos.

Por tanto, debemos afirmar que los conceptos siguientes, originados en el enfoque del método del diferido,

son pertenecientes igualmente al enfoque de pasivos, en una teoría integrada de los impuestos diferidos:

A. El principio de realización y criterio de identificación de costos y gastos contra ingresos, exigen que

se reconozca simultáneamente a ellos, su gasto o su beneficio fiscal relacionado y, por ende, el ISR

devengado se debe registrar en cada periodo contable.

B. La suma del impuesto causado en el año, más el ajuste por impuestos diferidos, representa un

impuesto devengado por transacciones ocurridas en el mismo.

En las Normas Internacionales de Contabilidad y en la NIF D-4, se requiere que el impuesto diferido del año,

saldos deudores o acreedores, aparezcan en el estado de resultados y que se presenten de manera separada en

el balance, los saldos de impuestos causados y diferidos. Lo anterior es adecuado para los efectos de

revelación, sin embargo, pueden prestarse a confusión para su cabal entendimiento.

Activo por Impuestos Diferidos.

Año Utilidad

Contable

Utilidad

Fiscal

ISR

Devengado ISR Causado ISR Diferido

54

1 - 30,000.00 - 8,400.00 - 8,400.00

2 30,000.00 - 8,400.00 - 8,400.00

3 50,000.00 30,000.00 14,000.00 8,400.00 5,600.00

4 50,000.00 30,000.00 14,000.00 8,400.00 5,600.00

5 50,000.00 30,000.00 14,000.00 8,400.00 5,600.00

150,000.00 150,000.00 42,000.00 42,000.00 -

Años 1 2 3 4 5 Total

Ingresos 50,000.00 50,000.00 50,000.00 50,000.00 50,000.00 250,000.00

Depreciación 50,000.00 50,000.00 - - - 100,000.00

Utilidad antes de ISR - - 50,000.00 50,000.00 50,000.00 150,000.00

ISR Causado 8,400.00 8,400.00 8,400.00 8,400.00 8,400.00 42,000.00

ISR Diferido - 8,400.00 - 8,400.00 5,600.00 5,600.00 5,600.00 -

Total ISR - - 14,000.00 14,000.00 14,000.00 42,000.00

Utilidad Neta - - 36,000.00 36,000.00 36,000.00 108,000.00

Tasa ISR 28% 28% 28%

Asientos:

- 1- ISR por Cobrar o Pagar 8,400.00 Bancos 8,400.00 Año 3

- 2 - ISR por Cobrar o Pagar 8,400.00 Bancos 8,400.00

- 3 - Gasto por ISR 14,000.00 ISR por Pagar o Cobrar 14,000.00

55

Año 4 - 4 -

ISR por Cobrar o Pagar 8,400.00 Bancos 8,400.00

- 5 - Gasto por ISR 14,000.00 ISR por Cobrar o Pagar 14,000.00

Año 5 - 6 -

ISR Por Cobrar o Pagar 8,400.00 Bancos 8,400.00

- 7 - Gasto Por ISR 14,000.00 ISR Por Cobrar o Pagar 14,000.00 Año 6

- 8 - ISR Por Cobrar O Pagar 8,400.00 Bancos 8,400.00

En este problema surge un impuesto diferido en los primeros años, se revierte en los ejercicios posteriores y

desaparece totalmente en el año 5. Sin embargo, el activo por impuesto diferido, al igual que el pasivo por

ISR diferido, no es reconocido por las autoridades fiscales.

El único fundamento para justificar en el balance un activo por ISR diferido, es que se aplica a los resultados

de periodos posteriores, lo cual es insuficiente.

En efecto, un activo para ser reconocido en el balance debe representar beneficios económicos por recibir en

el futuro. He aquí el problema: demostrar cómo se recibirán los beneficios económicos en el futuro y

determinar la seguridad razonable de que serán recibidos. Cuestiones de las que nos ocuparemos en el método

de pasivos.

1.1.10 Impuesto Empresarial a Tasa Única.

56

El 14 de septiembre de 2007, el Congreso de la Unión aprobó la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única

(La Ley), la cual fue publicada el 1° de octubre del mismo año en el Diario Oficial de la Federación. Esta

nueva ley entra en vigor el 1° de enero de 2008 y abroga la Ley del impuesto al Activo.

Como consecuencia de la publicación de esta Ley y el Decreto, el Consejo Mexicano para la Investigación y

Desarrollo de Normas de Información Financiera (CINIF), emitió la INIF-8, “Los Efectos del Impuesto

Empresarial a Tasa Única” que tiene por objeto proporcionar directrices para los preparadores y usuarios de la

información financiera respecto al reconocimiento contable del IETU en los estados financieros, entre otros,

el efecto en impuestos diferidos.

Fundamentos para su reconocimiento contable.

Al considerar el CINIF que el IETU es un impuesto a la utilidad (INIF-8), está sujeto al tratamiento de

impuestos diferidos señalado en el Boletín D-4 “Tratamiento contable del Impuesto sobre la Renta

Las empresas que identifiquen que esencialmente pagarán IETU, deberán reconocer los efectos del IETU

diferido en sus estados financieros cuya fecha comprenda entre el 1° de Octubre y el 31 de diciembre de 2007.

Dicho impuesto diferido debe corresponder a las diferencias temporales y créditos del IETU existentes en

2007 y reconocerse en base al Boletín D-4. A pesar de que la Ley del IETU tiene vigencia a partir del 1° de

enero de 2008, por sustancia económica, las empresas deberán reconocer un activo o pasivo por IETU

diferido desde el período 2007, siempre que se prevea su realización a partir de 2008.

Mientras el IETU coexista con el ISR, la INIF-8, establece los aspectos relacionados con la determinación del

impuesto a causar y el reconocimiento de impuestos diferidos.

Causación del impuesto (ISR o IETU)

Si el IETU es mayor que el ISR del mismo período, la empresa pagará IETU. Para estos efectos, la

entidad reducirá del IETU del período el ISR pagado del mismo período.

Si el IETU es menor que el ISR del mismo período, la empresa no pagará IETU en el período, es

decir, pagaría ISR.

Impuestos diferidos

Las empresas que estimen que pagarán solo ISR deberán reconocer únicamente ISR diferido, es

decir, no deben reconocer IETU diferido.

Las empresas que estimen que pagarán IETU, deben reconocer únicamente IETU diferido.

57

Considerando las disposiciones del IETU y su Decreto, las empresas tendrán que evaluar el efecto que el

nuevo régimen fiscal tendrá sobre los impuestos diferidos. Al respecto, esta evaluación deberá llevarse a

cabo principalmente sobre los siguientes conceptos:

Inventarios.

Activos fijos.

Amortización de pérdidas fiscales.

Diferencias temporales de impuesto sobre la renta.

El Decreto del IETU, permite a las empresas que tengan inventarios al 31 de diciembre de 2007, aplicar un

crédito fiscal del 6% anual, durante 10 años inmediatos posteriores, a partir de 2008. Esta situación implica lo

siguiente:

Que las empresas podrán aplicar contra el IETU, mediante un crédito fiscal, del 60% del valor del

inventario al 31 de diciembre de 2007, multiplicado por la tasa aplicable Cuando se consuma y se

aplique a resultados vía Costo de ventas, no será deducible para efectos del IETU.

El crédito fiscal originará un activo por impuesto diferido, por el 60% del valor del inventario, por la tasa

aplicable.

Considerando que las empresas tendrán un inventario contable y el valor fiscal del mismo será 0, la

diferencia que será el valor del inventario representa una diferencia temporal no deducible que

multiplicada por la tasa aplicable, originará un pasivo por impuestos diferidos.

Activos fijos

Considerando que las deducciones para efectos del IETU tienen que ser efectivamente pagadas, las

inversiones que sean pagadas en 2007 se deducirán en 3 años a partir de 2008. Las inversiones que sean

pagadas con posterioridad al 31 de diciembre de 2007, serán deducibles en el año en que sean pagadas.

Inversiones adquiridas antes del 1° de enero de 1998: Sobre estas inversiones, las empresas no tendrán

derecho a aplicar el crédito fiscal contra el IETU, es decir, tienen un valor fiscal de 0, en consecuencia, el

valor contable al 31 de diciembre de 2007 de estas inversiones, adquiridas antes del 1° de enero de 1998,

representa una diferencia temporal no deducible que multiplicada por la tasa aplicable, genera un pasivo por


58

Inversiones adquiridas entre el 1° de enero de 1998 y el 31 de agosto de 2007: En relación a estas

inversiones las repercusiones serían las siguientes:

El monto del crédito fiscal multiplicado por la tasa aplicable, representará un activo diferido para

efectos del IETU.

Inversiones nuevas adquiridas entre el 1° de septiembre y el 31 de diciembre de 2007

Este punto tendríamos que analizarlo bajo los siguientes escenarios:

Casos

Inversión

contable al

31-Dic-2007

Inversión pagada

en 2007

(Valor fiscal)

A 1,000 1,000

B 900 1,000

C 1,000 -

A. Considerando que el valor contable y el valor fiscal es el mismo no existen diferencias temporales y en

consecuencia no se generan impuestos diferidos.

B. Se está considerando que en 2007 hubo una depreciación contable de $100. En este caso dado que el valor

fiscal es superior al valor contable se genera una diferencia temporal deducible que multiplicada por la tasa

aplicable, origina un activo por impuestos diferidos.

C. Considerando que el valor contable es superior al valor fiscal se genera una diferencia temporal no

deducible que multiplicada por la tasa aplicable origina un pasivo por impuestos diferidos.

1.1.11 Diferencias Temporales de Impuesto Sobre la Renta.

59

Las empresas deberán revisar cuáles diferencias temporales, por las cuales se haya registrado impuesto sobre

la renta diferido, podrían tener efecto para el reconocimiento de impuesto diferido del IETU. Para este efecto

deberá considerarse fundamentalmente lo siguiente:

1. Que el IETU grava las utilidades (ingresos y deducciones en base a flujo de efectivo).

2. Que algunas provisiones de pasivo creadas van a requerir el pago de efectivo en el futuro, ejemplo, reserva

para indemnizaciones, mantenimientos, etc.

3. Que existan algunos ingresos pendientes de acumular en el futuro, por ejemplo: cuentas por cobrar que son

acumulables hasta que sean cobradas.

Si como consecuencia de la evaluación de antecedentes históricos y proyecciones, la empresa determina que

esencialmente causará IETU, de acuerdo con la INIF-8, los activos y pasivos por impuestos diferidos del

IETU, que requieran ser registrados contablemente, se aplicarán como un gasto ingreso en el estado de

resultados de 2007.

Por otro lado, en base a la normatividad de la INIF-8, el reconocimiento de impuestos diferidos para efectos

del IETU, originaría la eliminación del activo o pasivo por ISR diferido reconocido a la fecha. Dichos ajustes

generarán un gasto o ingreso, que debe reconocerse en el estado de resultados de 2007.

Los sujetos de la ley del impuesto empresarial a tasa única.

Residentes en México.

Personas morales.

Personas físicas con actividad empresarial.

Residentes en el Extranjero.

Con establecimiento permanente en el país.

Personas Físicas o morales (no realicen actividades empresariales).

Que presten servicios profesionales.

Que otorguen el uso o goce temporal de bienes inmuebles.

1.1.12 Bases para la Determinación de Impuestos Diferidos.

1. El impuesto diferido, activo o pasivo, se origina como consecuencia de las diferencias temporales

que surgen entre la utilidad contable y fiscal, así como de las pérdidas fiscales y créditos fiscales.

Como contrapartida debe reconocerse un gasto o ingreso, según proceda.

2. Las diferencias temporales son partidas que intervienen en la determinación de la utilidad o pérdida

contable de un período y forman parte del cálculo de la utilidad o pérdida fiscal en un período

60

distinto.

3. El impuesto diferido derivado de diferencias temporales debe de determinarse utilizando el método

de activos y pasivos. Este método consiste en comparar los valores contables y fiscales de todos los

activos y pasivos de una empresa. De esta comparación surgen diferencias temporales, tanto

deducibles como acumulables o no deducibles, a las que se aplica la tasa de impuesto diferido para

determinar los activos y pasivos por impuestos diferidos.

4. Las diferencias temporales deducibles disminuirán la base fiscal de ejercicios futuros.

5. Las diferencias acumulables o no deducibles aumentarán la base fiscal de ejercicios futuros.

6. Debe reconocerse un activo por impuestos diferidos por las diferencias temporales deducibles.

Este tipo de diferencias surge cuando:

a) El valor contable de un activo es menor que su valor fiscal.

b) El valor contable de un pasivo es mayor que su valor fiscal.

Adicionalmente, debe reconocerse un activo para impuestos diferidos por las pérdidas fiscales por

amortizar y por los créditos fiscales.

7. Debe reconocerse un pasivo por impuestos diferidos por las diferencias temporales acumulables o no

deducibles. Este tipo de diferencias surge cuando:

a) El valor contable de un activo es mayor que su valor fiscal.

b) El valor contable de un pasivo es menor que su valor fiscal.

8. El impuesto diferido derivado de las pérdidas fiscales por amortizar se determina aplicando a dichas

pérdidas la tasa de impuesto diferido.

9. El impuesto diferido de créditos fiscales corresponde al monto del crédito fiscal; esto se debe a que

la totalidad de este importe puede compensarse contra el impuesto causado.

10. Las diferencias permanentes son aquellas discrepancias entre la normatividad contable y fiscal que

permanecen sin revertirse, no obstante el paso del tiempo. Por lo anterior, se consideran diferencias

definitivas y no generan impuesto diferido.

61

Entrada en Vigor de la INIF 8

El pasado mes de diciembre de 2007, el Consejo Mexicano para la Investigación y Desarrollo de las Normas

de Información Financiera, A.C. (CINIF) emitió la Interpretación a las Normas de Información Financiera

INIF8.- Efectos del Impuesto Empresarial a Tasa Única.

Aunque el IETU inició su vigencia el 1 de enero de 2008, la INIF8 está en vigor desde el 1 de octubre de

2007, y establece la obligación de registrar los efectos diferidos del IETU al 31 de diciembre de 2007, en base

a la NIF-D4 Impuestos a la Utilidad.

A continuación ofrecemos un análisis de los aspectos más relevantes de la INIF8, y una guía que busca

facilitar su cumplimiento. Para interpretar adecuadamente este documento.

Párrafo 44.- Vigencia

Esta Interpretación a las Normas de Información Financiera debe aplicarse para los estados financieros cuyo

periodo contable termine a partir del 1 de octubre de 2007.

Párrafo 13.- IETU ¿es un impuesto a la utilidad?

El IETU debe ser tratado como un impuesto a la utilidad.

(Y por lo tanto, se debe observar la NIFD4 – Impuestos a la Utilidad, para registrar los efectos del IETU)

Párrafo 19.- IETU diferido

La entidad debe determinar el pasivo o activo de IETU diferido, con base en el párrafo 8 de la NIF D-4, sobre

las diferencias temporales y los créditos de IETU.

Párrafo 23.- Proyecciones financieras y fiscales

Mientras el IETU coexista con el ISR, para efectos del reconocimiento de los efectos del IETU en sus estados

financieros, la entidad debe determinar primero si esencialmente su base de gravamen da origen al pago de

IETU o de ISR. Para estos efectos, es necesario que a partir de la fecha de publicación de la Ley del IETU, la

entidad lleve a cabo proyecciones financieras para identificar cuál será la base gravable preponderante (ISR o

IETU) para el pago de impuestos a la utilidad; con base en los resultados obtenidos, la entidad podrá

identificar la tendencia esperada del comportamiento del IETU y del ISR.

Párrafo 24.- Años a incluir en las proyecciones

62

El CINIF considera que las proyecciones financieras deben hacerse por 4 años, por considerar que ése es el

periodo en el que se prevé, coexistirán la Ley del IETU y la Ley del ISR; tales proyecciones deben estar

basadas en supuestos razonables, confiables, debidamente respaldados y que representen la mejor estimación

de la administración sobre el pago de impuestos que la entidad hará en el futuro. Asimismo, el CINIF

recomienda que en los primeros años de vigencia de la Ley, no sólo se hagan cálculos hacia el futuro, sino

también en forma retrospectiva para conocer, con base en resultados históricos, cual hubiera sido el

comportamiento del pago de impuestos.

Párrafo 25.- Clasificación de las entidades

Con base en las proyecciones mencionadas y con la aplicación del juicio profesional al que hace mención el

Marco Conceptual de las NIF, una entidad debe identificarse con alguna de las siguientes entidades:

a) Las que esencialmente sólo pagan ISR;

b) Las que esencialmente pagan IETU; y

c) Las que en algunos periodos pagan sólo ISR y en otros pagan IETU.

Párrafo 26.- Entidades que esencialmente sólo pagan ISR

Las entidades que esencialmente sólo pagan ISR deben reconocer únicamente ISR diferido; es decir, no deben

reconocer IETU diferido.

Párrafo 29.- Entidades que esencialmente pagan IETU

Las entidades que esencialmente pagan IETU deben reconocer únicamente IETU diferido; es decir, no deben

reconocer ISR diferido debido a que el impuesto que prevalece es el IETU. Esto se debe a que, aunque se

realicen los activos y pasivos por ISR diferido, esta entrada o salida de beneficios económicos finalmente se

modifica por la realización de los pasivos o activos diferidos de IETU.

Párrafo 32.- Entidades que en algunos períodos pagan sólo ISR y en otros pagan IETU

Las entidades que con base en sus proyecciones financieras no pueden definir si esencialmente pagarán IETU

o ISR, a la fecha de cierre de cada periodo contable, deben determinar tanto el IETU como el ISR diferidos,

pero sólo deben reconocer el que represente el pasivo más grande o, en su caso, el activo más pequeño.

Párrafo 39.- Registro contable al 31 de diciembre de 2007 para las entidades que esencialmente pagan

IETU

Las entidades que hayan determinado que esencialmente pagarán IETU en el futuro deben reconocer, a la

63

fecha de los estados financieros correspondientes, el pasivo o activo por IETU diferido, eliminando el pasivo

o activo por ISR diferido reconocido a la fecha. Dichos ajustes generan un gasto o ingreso, que debe

reconocerse en el estado de resultados del 2007 dentro del rubro de impuestos a la utilidad o, en su caso, en el

capital contable si es que está relacionado con otras partidas integrales.

Es importante comentar que en todos estos cálculos debe utilizarse un juicio profesional para determinar con

claridad el saldo por cobrar o por pagar por concepto de impuestos diferidos ya sea de ISR o de IETU,

evitando el registro de activos que no serán recuperables, o bien, pasivos menores a los que serán pagados en

el futuro.

1.1.12.1 Caso Práctico Determinación del IETU Diferido

A continuación se presenta un ejemplo de cómo deberá determinarse el saldo del IETU diferido y su

comparación con el saldo del ISR diferido.

Saldo del ISR diferido al 31 de diciembre de 2007:

ISR Diferido Conceptos Saldos

Contables

Saldos

para

ISR

Pérdidas fiscales por amortizar 255,725 (255,725)

(71,603)

Estimación para cuentas incobrables (30,750) (30,750)

Provisiones de gasto (15,775) (15,775)

Obligaciones laborales (14,750) (14,750)

Anticipo de clientes (10,455) (10,455)

Pagos anticipados 5,785 5,785

Inmuebles, maquinaria y equipo 438,745 182,970 255,775

Cargos diferidos 13,711 13,711

64

Subtotal ISR diferido (Activo) Pasivo

Impuesto al activo por recuperar 386,511 438,695 (52,184) (14,612)

Saldo neto de ISR diferido al activo (23,367)

Saldo del IETU diferido al 31 de diciembre de 2007:

IETU Diferido

Conceptos Saldos

Contables

Saldos

para

IETU

Inventarios 75,255 45,153 30,102

Pagos anticipados 5,785 5,785

Inmuebles, maquinaria y equipo 438,745 91,485 347,260

Anticipo de clientes (10,455) (10,455)

Obligaciones laborales (11,800) (11,800)

Pérdidas fiscales de deducción

inmediata 155,725

(155,725)

(25,695)

Subtotal IETU diferido (Activo)

Pasivo 497,530 292,363 205,167

IMPAC por recuperar (8,755)

Saldo neto de IETU diferido de

pasivo 25,098

Notas:

Los saldos están capturados de acuerdo con su naturaleza: los saldos deudores son positivos y los acreedores

negativos. Las diferencias entre los saldos contables y fiscales implican:

Cuando el valor contable de un activo es mayor que su valor fiscal, la diferencia representa una utilidad por

realizar que genera un Impuesto Diferido de Pasivo.

65

Cuando el valor contable de un activo es menor que su valor fiscal, la diferencia representa una deducción

fiscal por realizar que genera un Impuesto Diferido de Activo.

Cuando el valor contable de un pasivo es mayor que su valor fiscal, la diferencia representa un ingreso que se

acumuló en el pasado, o una deducción fiscal futura, que generan un Impuesto Diferido de Activo.

Cuando el valor contable de un pasivo es menor que su valor fiscal, la diferencia representa un ingreso por

acumular, o una deducción fiscal efectuada, que generan un Impuesto Diferido de Pasivo.

Las pérdidas fiscales no tienen saldo contable, pero generan un impuesto que se recuperará en el futuro

cuando dichas pérdidas se amorticen contra utilidades fiscales para ISR, o cuando se acrediten contra el IETU

conforme a las disposiciones vigentes, y por lo tanto implican un Impuesto Diferido de Activo.

El saldo neto acreedor (negativo) de la última columna, representa un Impuesto Diferido de Activo, y el saldo

neto deudor (positivo) representa un Impuesto Diferido de Pasivo.

El saldo de los inventarios por los que se tenga derecho a un crédito aplicable al IETU, es del 60% de su valor

contable. La diferencia entre el valor contable y el valor para IETU es una diferencia temporal que da origen a

un pasivo de IETU que se “pagará” cuando el inventario se cargue al resultado contable (costo de ventas), ya

que no será deducible para efectos del IETU.

Los pagos anticipados derivados de conceptos deducibles para el IETU afectarán los resultados contables,

pero no serán deducibles para este impuesto, por lo tanto, el saldo de estas partidas multiplicado por la tasa de

IETU representa un pasivo diferido.

El 50% del saldo fiscal por redimir de las inversiones de activo fijo adquiridas del 1 de enero de 1998 y hasta

el 31 de agosto de 2007, representa el valor fiscal de dichos activos para efectos del IETU ya que dicho saldo

dará origen a un crédito que se podrá aplicar contra el IETU futuro, por lo tanto, la diferencia entre su valor

contable y dicho valor fiscal es una diferencia temporal de pasivo.

El 100% de las inversiones en activo fijo efectuadas del 1 de septiembre al 31 de diciembre de 2007

(efectivamente pagadas), son deducibles para efectos del IETU, por lo que, excepto por su actualización

contable y, en su caso, su depreciación, no generan una diferencia temporal para IETU. A partir del 2008 y en

adelante se generará una diferencia temporal entre estas partidas, ya que la depreciación contable será

diferente al acreditamiento contra el IETU que se llevará a cabo en tres años de acuerdo con la ley, por lo que

66

habrá necesidad de calcular los efectos diferidos de dichas diferencias temporales.

El IMPAC pagado podrá acreditarse contra el IETU en base al procedimiento establecido por la Ley y, por lo

tanto, representa un activo que se debe reconocer en la contabilidad. Cada empresa deberá hacer sus cálculos

particulares utilizando un adecuado juicio profesional para identificar, con cierto grado de certeza, la cifra

más razonable a recuperar.

El saldo contable de la provisión para obligaciones laborales representará un acreditamiento para IETU en la

medida en que se vaya pagando y, por lo tanto, representa una diferencia temporal que genera un IETU

diferido de activo. Los fondos de pensiones depositados en un fideicomiso no representan una diferencia

temporal para efectos del IETU, mientras no exista una autorización expresa para su acreditamiento.

Vale la pena aclarar que el saldo de esta provisión que podrá acreditarse contra el IETU será únicamente por

el importe de los pagos que a su vez generen ISR sobre salarios; es decir, los pagos exentos de ISR no son

acreditables para IETU. Sobre esta base, es posible que la provisión contable no sea acreditable al 100% para

IETU, por lo que para el cálculo como valores fiscales financieros que previamente se halla del IETU diferido

habrá que considerar sólo la parte que se estima generará ISR sobre salarios.

Los anticipos de clientes se acumularon para efectos del Impuesto sobre la Renta cuando se recibieron y, por

lo tanto, cuando se reflejen en el resultado contable como ingreso no causarán IETU y por lo tanto,

representan diferencias temporales que dan origen a un IETU diferido de activo.

En relación con los valores fiscales relacionados con los saldos de inventarios, de las inversiones por redimir

de 1998 a 2007, y de las pérdidas fiscales provenientes de deducción inmediata, debido a que la Ley del IETU

autoriza que los porcentajes establecidos sobre dichos saldos se puedan aplicar contra el IETU causado, como

un crédito, algunos contadores opinan que dichos créditos deben reflejarse como créditos por aplicar de la

misma forma como se presenta el IMPAC por acreditar, y no considerar sus bases Considerando que las

partidas mencionadas tienen un valor contable, consideramos conveniente presentar la comparación entre

estos valores contables y sus valores fiscales representados por las cifras base de los mencionados créditos.

En ambos casos se deberá aplicar un juicio profesional en la determinación de estos créditos fiscales que nos

lleven a registrar los activos diferidos que con una certeza razonable sean recuperados en el futuro, y de lo

contrario, cuando por cualquier razón dichos créditos se pierdan o una parte de los mismos, se deberán

cancelar los créditos reconocidos y/o modificar los valores fiscales de referencia.

Registro contable al 31 de diciembre de 2007:

a) Entidades que esencialmente pagarán IETU

67

Con base en las proyecciones realizadas, y en las que se determine que el impuesto que se causará en el futuro

será IETU, deberán cancelar el ISR diferido y sustituirlo con el IETU diferido, en el ejemplo el registro sería:

Debe Haber

Impuesto a la utilidad (resultados) $48,465

ISR diferido (activo) $23,367

IETU diferido (pasivo) $25,098

b) Entidades que esencialmente sólo pagarán ISR mantendrán el ISR diferido que determinen a esa

fecha.

c) Entidades que en algunos períodos pagarán ISR y en otros IETU deberán registrar el impuesto

diferido (ISR o IETU) más conservador; si es activo el menor y si es pasivo el mayor. En el ejemplo

se tendría que hacer el mismo registro contable anterior.

.

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CAPITULO 2. CAMBIO EN LAS TASAS IMPOSITIVAS.

La estructura tributaria en México está alejada de los principios de equidad, neutralidad, justicia, eficiencia,

mínimos costos administrativos y facilidad para ejecutar la política fiscal.

En México el número de empresas que se consolidan en grupo han aumentado considerablemente y se estima

que la consolidación reduce en promedio un 30% del ISR de los grupos".

Existen problemas políticos y administrativos que inciden directamente en la baja recaudación tributaria en

México. Así, la elevada cantidad de trámites que se deben cubrir, la dificultad para llenar las formas fiscales y

el tiempo que se emplea son factores que desalientan a los contribuyentes a pagar sus impuestos. Asimismo,

el suministro de bienes y servicios públicos de cuestionada calidad asociada con la alta corrupción y falta de

transparencia en el manejo de los recursos públicos también inciden negativamente en la recaudación fiscal.

Índices de Recaudación Tributaria

a. Índice de concentración. Este índice se refiere al número de

impuestos existentes en la estructura impositiva y su contribución a la recaudación total. Cuanto

mayor sea el índice, mayor será la concentración de los ingresos en unos cuantos impuestos. Cuanto

más bajo es el índice, menor es la concentración. En un buen sistema impositivo, una gran

proporción de los ingresos tributarios totales proviene de pocos impuestos, con tasas impositivas

reducidas y uniformes.

b. Índice de dispersión. Otro de los índices utilizados se refiere a la

proliferación de impuestos menores, cuya recaudación es pequeña en términos relativos. Esta

estructura dificulta el análisis y la administración y contribuyen poco a la recaudación. Una reforma

69

deberá tender a eliminar progresivamente estos impuestos menores e improductivos. En un buen

sistema impositivo, una gran proporción de los ingresos tributarios totales proviene de pocos

impuestos, con tasas impositivas reducidas y uniformes.

Cuando la recaudación total se vuelve difusa debido a que prevalece una gran variedad de impuestos o porque

para un determinado impuesto existen varias tasas impositivas, se dificulta la conducción de la política

tributaria.

La ventaja evidente que se tendría con una mayor concentración es que el sistema tributario se vuelve más

transparente y más manejable. Lo ideal sería contar con tres grandes impuestos y rangos de tasas impositivas,

si no es que hasta menos. En el caso de México, el índice de concentración es bajo. Esto obedece a que

existen varios impuestos y todos contribuyen a la recaudación.

c. Índice de erosión. La erosión del sistema tributario se origina por

diversas exenciones, deducciones, tasas cero o por acciones ilegales (evasión, elusión, contrabando,

inflación). Independientemente del origen, siempre lleva a una reducción de la base gravable.

La erosión de la base gravable es uno de los principales problemas de la estructura impositiva mexicana. La

mejor manera de mostrar que en México la base impositiva se encuentra muy erosionada es cuando se revisa

la relación entre el cobro de los impuestos y el PIB, tomando a éste como la medida de capacidad de pago.

Es innegable que con una menor base, la concentración de la tasa impositiva tendrá que ser más alta para

generar los mismos ingresos. Asimismo, cuanta más alta sea la tasa impositiva, mayor será el incentivo a

evadir impuestos. Esta falta de incentivos afecta el desempeño económico de un país.

d. Índice de especificidad. Otro índice que sirve de prueba para el

diagnóstico de un sistema impositivo es el grado en que éste depende de impuestos específicos, los

cuales deben evitarse a toda costa. Un buen sistema tributario deberá minimizar el recurrir a estos

impuestos específicos.

El ISAN y la tenencia sobre el uso de vehículos son impuestos de esta naturaleza.

e. Índice de rezagos en la recaudación. Este índice se refiere al

periodo de retraso en los pagos de impuestos más allá del tiempo en el cual debe cumplirse la

obligación fiscal. Estos retrasos provienen de las disposiciones administrativas que permiten que el

contribuyente pague sus impuestos mucho tiempo después de que se ha incurrido en una obligación

tributaria.

70

f. Índice de cumplimiento obligatorio. Este índice mide el grado de

cumplimiento de las obligaciones fiscales de la población. Cuanto mayor sea el índice, más alto es el

grado de cumplimiento en materia impositiva.

g. Índice del costo en la recaudación. Es evidente que cuanto más bajo

es el costo de la recaudación y más eficiente el desempeño de esta tarea, tanto menor es el índice del

costo en la recaudación, por lo que el sistema tributario de un país es mejor. Un menor costo implica

también mayor eficiencia y menor pérdida de bienestar.

México no se caracteriza precisamente por tener un bajo costo en la recaudación de ingresos tributarios.

Existen cálculos que indican que por cada peso recaudado se incurre en un costo administrativo adicional de

aproximadamente 30 centavos, por lo que la recaudación tributaria en nuestro país se considera costosa e

ineficiente.

Para minimizar los problemas estructurales del sistema tributario es necesario que el sistema impositivo

mexicano satisfaga los siguientes requisitos de desempeño:

Índice alto de concentración;

Índice bajo de dispersión y erosión;

Índice bajo de rezago en la recaudación;

Índice bajo de especificidad impositiva;

Índice alto de obligatoriedad en el cumplimiento aunado a una estructura de penalizaciones

razonable; y

Bajo costo y alta eficiencia en la recaudación;

Dado que en México tiene una contabilidad basada en marcos inflacionarios y que existe un marco fiscal que

reconoce también los efectos de la inflación, eventualmente parecía razonable poner una norma contable

basada en la conciliación entre el capital contable de acuerdo con los PCGA y el capital fiscal estructurado

conforme a las disposiciones legales.

El nuevo Boletín D-4, con vigencia obligatoria a partir del año 2000, por contener una norma compleja e

importante por sus efectos en los estados financieros de las entidades ha requerido de dos circulares. La

circular 53, de septiembre de 1999, definición de la tasa aplicable para el reconocimiento contable del ISR a

partir de 1999, y la circular 54, de julio de 2000, interpretaciones al boletín D-4.

Derivado de las modificaciones de la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR), vigentes a partir del 1° de

enero de 1999, la tasa de impuesto aumento del 34% al 35%, por lo que las personas morales deben calcular

71

el impuesto sobre la renta (ISR) aplicando al “resultado fiscal” obtenido en el ejercicio, la tasa

correspondiente como lo establece el Art. 10 de la LISR.

Art. 10 LISR Las personas morales deberán calcular el impuesto sobre la renta, aplicando al resultado

fiscal obtenido en el ejercicio la tasa del 28%.

Art. Segundo Transitorio, Fracción LXXXII LISR Para los efectos del primer párrafo del artículo 10 de la

Ley del Impuesto sobre la Renta en lugar de aplicar la tasa establecida en dicho precepto, durante el

ejercicio fiscal de 2002 se aplicará la tasa del 35%, durante el ejercicio fiscal de 2003 se aplicará la tasa del

34% y durante el ejercicio fiscal de 2004 se aplicará la tasa del 33%.

Para el ejercicio fiscal de 2005 la tasa aplicable será del 30%, durante el ejercicio fiscal de 2006 la tasa

aplicable es de 29%, y la actual aplicable al ejercicio fiscal de 2007 es de 28%. Para los Ejercicios Fiscales

2008 y 2009 la tasa aplicable será del 28%.

Fundamento: Artículo 10 de la LISR y Artículo Segundo, fracciones I y II, incisos a), de las Disposiciones de

Vigencia Temporal de la LISR.

2.1 Tratamiento del cambio de tasas del impuesto entre un ejercicio y otro.

El Boletín D-4, respecto a cambios en las tasas, señala que, en la determinación del impuesto diferido se debe

aplicar la tasa vigente al cierre del ejercicio al que se refieren los estados financieros, excepto que hubiese una

modificación aprobada a la fecha de los estados financieros y que entre en vigor posteriormente, en cuyo caso

se utilizará la tasa que está vigente al momento en que se estima que los activos y pasivos por impuestos

diferidos se recuperan o se liquidan.

En México, en 2002, la tasa del ISR era de 35%. Para ese año se establece un esquema de política fiscal

donde se decide que la tasa del ISR irá disminuyendo, año con año.

A continuación se muestra el esquema de tasa impositiva para los años subsecuentes.

2002 35%

2003 34%

2004 33%

2005 30%

2006 29%

2007 28%

72

2008 28%

Al respecto, la Comisión de Principios de Contabilidad emitió la Circular 56, se refiere al tratamiento

contable que se le debe dar al efecto en cambio de tasas en el impuesto sobre la renta y otras disposiciones

que afectan la determinación del impuesto diferido de acuerdo con el boletín D-4, establece que después de

estudiar los antecedentes detallados (el cambio de tasas del ISR), la Comisión de Principios de Contabilidad

adoptó el criterio de aceptar como un convencionalismo contable para uniformar el criterio de que las tasas

del ISR y otros cambios incluidos en la emisión de nuevas leyes, sean utilizados a partir en que dicha ley se

publique y entre en vigor.

Con base en lo antes mencionado, los impuestos diferidos en los estados financieros de las empresas al 31 de

diciembre de 2001 deben ser calculados a la tasa del 35% vigente de esta fecha. El cambio de tasa que fue

aprobado y entró en vigor el 1 de enero de 2002 tendrá efecto a partir de esta fecha. Aquellas entidades

obligadas a proporcionar información financiera durante el año de 2002, incluirán los ajustes relativos a los

cambios de tasa y otras disposiciones, a partir del 1 de enero de 2002.

En conclusión, D - 4 nos indica que en el caso de que las tasas de impuestos cambien y si conocemos la tasa

futura, se utilizará la tasa con la cual se revertirá el impuesto diferido.

¿Pero qué pasa cuando no conocemos la tasa a futuro?

Como se mencionó en el contexto anterior, cuando conocemos la tasa impositiva que en el futuro se utilizará

para determinar los impuestos diferidos, se aplica dicha tasa ya conocida, pero ¿qué pasa con aquellos

impuestos diferidos determinados con una tasa anterior al cambio?

La respuesta que emitieron es que se deberá determinar un ajuste por la diferencia en dichas tasas. Es decir, si

el impuesto diferido (por cobrar o por pagar) se recupera en el año 2005 (tasa a 30%) su origen es 2001 (tasa a

35%), la diferencia de 5% deberá ajustarse en el año 2005 contra las partidas que le dieron origen.

2.1.1 Caso Práctico del Tratamiento de Cambio en Las Tasas del Impuesto entre un Ejercicio y otro.

La compañía “Escuela Superior de Comercio y Administración, S.A. de C.V.” realiza el cálculo de los

impuestos diferidos correspondiente a los ejercicios que van del 2002 al 2008.

Las tasas de impuestos son como sigue: 2002 del 35%, 2003 del 34%, 2004 del 33%, 2005 del 30%, 2006 del

29%, en 2007 una tasa del 28%, al igual que en el año 2008.

73

Determinar el tratamiento a los impuestos diferidos, considerando los cambios de tasas que se registraron

durante el ejercicio del 2002 al 2008. Considerando en especifico al rubro de los inventarios que se muestra a

continuación en el balance general emitido por la misma compañía al 31 de diciembre del 2008.

A1

Deudores diversos 8,400

8,800

- 400

Anticipo de Clientes 3,700

3,000

700

Inventarios 10,000

8,000

2,000

Cuenta corriente por cobrar 9,300

9,000

300

Deudores Santo Tomas 8,800

9,000

- 200

74

Expatriados 8,900

12,500

- 3,600

79

CAPITULO 3. CONCILIACION DEL RESULTADO CONTABLE.

En esta época cuando se acerca el fin de año y con ello el fin del ejercicio fiscal, que nos trae como

consecuencia la preparación de papeles de trabajo y todo lo relacionado con el cierre fiscal recordamos lo que

es la conciliación Contable Fiscal.

Recordemos que para preparar una contabilidad debemos observar las NIF, sin embargo nos encontramos con

diversas disposiciones fiscales que nos exigen ciertos requisitos a observar en la contabilidad con el fin de que

se puedan hacer deducibles nuestros gastos.

Partiendo del RESULTADO CONTABLE, se distinguirán cuales son los ingresos y deducciones exclusivas

de la base contable, los Ingresos se restan y las Deducciones se suman al resultado contable, y al mismo

tiempo distinguiremos cuales son ingresos o deducciones exclusivamente fiscales. Los Ingresos Fiscales se

Suman y los Gastos Fiscales se Restan y con llegamos al RESULTADO FISCAL.

Base Contable

Ingresos

- Costo de ventas

- Gastos

= UTILIDAD O PÉRDIDA CONTABLE

Base Fiscal

Ingresos

- Compras

- Otras deducciones

= UTILIDAD O PÉRDIDA FISCAL

Observemos que en una restamos costo y en otras compras, con números sería de la siguiente manera.

Contable Fiscal

Ingresos $10,000.00 $10,000.00

Costo de ventas $7,000.00

Compras $11,000.00

Gastos de Operación $1,500.00 $1,500.00

Utilidad o Pérdida del ejercicio $1,500.00 -$2,500.00

Conciliación Contable-Fiscal

+ Costo de Ventas $7,000.00

- Compras $11,000.00

Resultado Fiscal $2,500.00

80

El procedimiento contable para determinar cuáles son las partidas permanentes y temporales entra la utilidad

contable y la utilidad fiscal en un periodo, se llama conciliación entre el resultado contable y fiscal, y es la

base para el cálculo de los impuestos diferidos.

3.1 El Resultado Fiscal.

UTILIDAD CONTABLE

Mas: Partidas permanentes

Costos y gastos deducibles por falta de requisitos documentales

Mas: Diferencias temporales deducibles

Disminuyeron la utilidad contable

Exceso en la tasa de depreciación contable

Costo de pensiones

Aumentaron la utilidad fiscal

Anticipos de clientes

Menos: Diferencias temporales gravables

Aumentaron la utilidad contable

Ventas por abonos que serán acumuladas

Disminuyeron la utilidad fiscal

Depreciación acelerada fiscalmente

Diferencias en inventarios

UTILIDAD FISCAL

81

3.2 Conceptos de la Conciliación Contable Fiscal

Utilidad Neta

El primer concepto que encontramos en una conciliación contable-fiscal es la utilidad o pérdida neta. Esta

utilidad neta proviene del Estado de Resultados al finalizar el periodo contable. Esta primera cifra se calcula

bajo las Normas de Información Financiera y es el comienzo del análisis sobre los ingresos y deducciones

contables y los ingresos acumulables y deducciones autorizadas.

Ingresos Contables e Ingresos Fiscales no Contables

Una de las diferencias entre los montos de los ingresos contables y fiscales se debe a que la acumulación de

los ingresos no siempre coincide con el momento del registro contable.

Contablemente: los ingresos se deberán reconocer cuando su proceso de generación ha terminado o está

terminado casi en su totalidad. Y esto ocurre cuando el evento critico o crucial se ha llevado a cabo. El evento

crítico se determina por los esfuerzos acumulados desarrollados por la entidad a fin de generar los ingresos. El

evento crítico normalmente es la venta o la prestación del servicio (Boletín A-11).

Fiscalmente: la generación de ingresos para personas morales del régimen general lo establece el artículo 18

de la Ley del Impuesto Sobre la Renta.

I.- Tratándose de enajenación de bienes o prestación de servicios, el que ocurre primero:

a) Cuando expida el comprobante que ampare el precio o la contraprestación pactada.

b) Cuando se envié o entregue materialmente el bien o cuando preste el servicio.

c) Cuando se cobre o sea exigible total o parcialmente el precio o la contraprestación pactada, aun

cuando provenga de anticipos.

II.- Tratándose de otorgamiento del uso o goce temporal de bienes el que ocurra primero:

a) Cuando se cobren total o parcialmente las contraprestaciones.

b) Cuando las contraprestaciones sean exigibles a favor de quien efectué dicho otorgamiento.

c) Cuando se expida el comprobante de pago que ampare el precio o la contraprestación pactada.

III.- Tratándose de los ingresos provenientes de contratos de arrendamiento financiero, los contribuyentes

podrán optar por considerar como ingreso obtenido en el ejercicio, el total del precio pactado o la parte del

precio exigible durante el mismo.

82

Ingresos que no son acumulables: son los obtenidos por la participación en subsidiarias y esto es debido a

que las utilidades mencionadas ya calcularon el impuesto sobre la renta y se tomara en cuenta sería pagar

doble impuesto sobre las mismas utilidades.

3.3 Deducciones Contables no Fiscales y Deducciones Fiscales no Contables.

No siempre las deducciones autorizadas coinciden con las deducciones contables las cuales se deberán

identificar con sus ingresos dentro de un periodo contable debido a que la Ley del Impuesto Sobre la Renta

establece requisitos para las deducciones autorizadas.

Las deducciones que permite la Ley del Impuesto Sobre la Renta en su artículo 29 son:

I.- Devoluciones, descuentos o bonificaciones que se hagan.

II.- Adquisición de mercancía, materias primas, productos semi terminados o terminados que utilicen para

prestar servicios, fabricar bienes o enajenarlos.

III.- Gastos netos de descuentos, bonificaciones o devoluciones.

IV.-Las inversiones.

V.- Los créditos incobrables y las pérdidas por caso fortuito.

VI.- La creación de reservas para fondos de pensiones, jubilaciones, etc.

VII.- Las cuotas pagadas por patrones al IMSS.

VIII.- Intereses devengados a cargo en el ejercicio sin ajuste alguno.

IX.- Intereses devengados a cargo del ejercicio sin ajuste alguno.

X.- Ajuste anual por inflación.

XI.- Anticipo y rendimientos pagados a las sociedades cooperativas de producción así como los anticipos que

se entreguen a las sociedades y asociaciones civiles.

Con respecto a las inversiones, la deducción establecida por la Ley Fiscal no siempre es la misma que la

establecida por las Normas de Información Financiera las cuales en su Boletín C-6, establecen que la

depreciación se llevara a cabo conforme dos criterios generales : uno basado en el tiempo y el otro basado en

las unidades producidas.

83

Las deducciones contables no fiscales al igual que los ingresos fiscales no contables se sumaran a la utilidad

neta.

Otro concepto no deducible fiscalmente son los gastos que no reúnen los requisitos fiscales. ¿Por qué no

tomarlos en cuenta? Debido a que fiscalmente solo se toman en cuenta los gastos hechos por una empresa en

la actividad preponderante y los que cumplan con los requisitos establecidos en el artículo 29 del código fiscal

de la federación, por lo tanto, que si no cumplen los requisitos de estos dos artículos , se tomaran como

deducciones que no reúnen los requisitos fiscales y aquí es cuando existe otra diferencia, ya que

contablemente se toman los gastos e ingresos que realiza una empresa para la obtención de una utilidad ya sea

en su actividad primaria o normal. Se deberían de tomar en cuenta todos ya que cumplen la función de que

son gastos que realiza la empresa para la obtención de un ingreso.

Utilidad Fiscal

Es el último rubro en la conciliación contable-fiscal. La utilidad fiscal será el resultado de sumar a la utilidad

neta de ingresos fiscales no contables y las deducciones contables no fiscales y de restar las deducciones

fiscales no contables y los ingresos contables no fiscales. A esta utilidad fiscal se le restarán las pérdidas

fiscales de ejercicios anteriores y finalmente obtendremos el resultado fiscal al cual se le aplicara la tasa

correspondiente para obtener el impuesto causado en el ejercicio.

Comercializadora X, S.A. De C.V.

Estado De Posición Financiera Al 31 De Diciembre 2008

Activo

Circulante

Caja Bancos $ 45,591.00

Inversiones $ 365,790.00

Clientes $ 674,359.00

Deudores Diversos $ 328,513.00

Funcionarios y empleados $ 158,455.00

Anticipo a proveedores $ 150,430.00

Almacén $ 1,085,499.00

IVA por acreditar $ - $ 2,808,637.00

84

Fijo

Mobiliario y Equipo. De oficina $ 14,930.00

Depreciación acumulada -$ 3,600.00

Equipo de Transporte $ 159,460.00

Depreciación acumulada -$ 114,071.00

Equipo de Computo $ 91,100.00

Depreciación acumulada -$ 66,329.00 $ 81,490.00

Diferido

Impuestos anticipados $ 51,230.00

Gastos de instalación $ 104,660.00

Amortización acumulada -$ 22,751.00 $ 133,139.00

Suma Activo $ 3,023,266.00

Pasivo

A corto plazo

Proveedores Nacionales $ 736,688.00

Proveedores extranjeros $ 330,926.00

Acreedores diversos $ 250,759.00

Préstamo bancario $ 150,000.00

Impuesto por pagar $ 55,890.00

IVA por pagar $ 135,779.00 $ 1,660,042.00

Capital Contable

Capital Social $ 250,000.00

Reserva Legal $ 12,500.00

Resultado de ejercicios anteriores $ 255,207.00

Resultado del ejercicio $ 845,517.00 $ 1,363,224.00

Suma del Pasivo y Capital Contable 3,023,266.00

85

Comercializadora X, S.A. De C.V. Estado De Resultados Del 1 De Enero 2008 Al 31 De Diciembre 2008

Ventas y/o servicios nacionales $10,895,098.00

Ventas y/o servicios extranjeros $ -

Devoluciones, rebajas y descuentos $ 967,746.00

Ingresos netos $9,927,352.00

Inventario Inicial $ 861,717.00

Compras netas $ 5,068,090.00

Nacionales $1,890,850.00

Extranjeras $3,177,240.00

Inventario Final $ 1,085,499.00

Costo de mercancías $ 4,844,308.00

Mano de obra $ 480,055.00

Maquilas $ -

Gastos indirectos de Fabricación $ 236,248.00

Costo de Ventas y/o servicios $5,560,611.00

Utilidad (o pérdida) bruta $4,366,741.00

Gastos de operación $3,169,985.00

Utilidad (o pérdida) de operación $1,196,756.00

Intereses devengados a favor $ 81,296.50

Ganancia cambiaria $ 34,673.50

Intereses devengados a cargo $ 48,590.00

Pérdida cambiaria $ 84,277.00

Otras operaciones financieras $ 5,840.00

Costo integral de financiamiento -$ 22,737.00

Ingresos por partidas discontinuas y extraordinarias $ 49,725.00

Gastos por partidas discontinuas y extraordinarias $ 1,250.00

Utilidad o pérdida antes de impuestos $1,222,494.00

ISR $ 376,977.00

Utilidad o pérdida neta $ 845,517.00

86

Ingresos Acumulables

Total De Ingresos Del Ejercicio (LISR Art 15 Al 17)

CONCEPTO CONTABLES FISCALES

Ventas brutas totales $10,895,098.00 $10,895,098.00

Ingresos por servicios $ 344,236.00 $ 344,236.00

Ventas de activo Fijo $ 45,000.00 $ 15,793.33

Intereses devengados a favor $ 81,296.50 $ 81,296.50

Utilidad cambiaria $ 34,673.30 $ 34,673.30

Otros ingresos $ 4,725.00 $ 4,725.00

Total $11,405,028.80 $11,375,822.13

Total De Ingresos Acumulables

Ventas brutas totales $10,895,098.00

Ingresos por servicios $ 344,236.00

Ventas de activo Fijo $ 15,793.33

Intereses devengados a favor $ 81,296.50

Otros ingresos $ 4,725.00

Total $11,341,148.83

87

Deducciones Propias De La Actividad

Concepto Contables Fiscales

Devoluciones, descuentos, rebajas / ventas $ 967,746.00 $ 967,746.00

Costo de mercancías $ 4,844,308.00

Compras Netas $ 5,068,090.00

Depreciación y amortización contable $ 86,537.46

Depreciación y amortización actualizada $ 102,851.62

Mano de Obra $ 480,055.00 $ 480,055.00

Gastos indirectos de fabricación $ 236,248.00 $ 236,248.00

Gastos de administración $ 1,313,075.76 $ 1,313,075.76

Gastos de venta $ 1,746,751.71 $ 1,746,751.71

Gastos no deducibles $ 23,620.30

Intereses devengados a cargo $ 48,590.00 $ 48,590.00

Pérdida cambiaria $ 84,277.00 $ 84,277.00

Ajuste anual por inflación deducible $ 13,433.50

ISR $ 376,977.00

Otros gastos $ 7,090.25

Otras deducciones $ 7,090.25

Total $10,215,276.48 $10,068,208.84

88

Integración De Ingresos Acumulables Y Deducciones Autorizadas

Ingresos totales según estado de resultados $11,060,793.00

Ingresos fiscales no contables $ 15,793.33

Ingresos contables no fiscales $ 23,333.33

Total de ingresos acumulables $11,053,253.00

Deducciones totales según estado de resultados $10,215,276.48

Deducciones fiscales no contables $ 5,900,678.12

Deducciones contables no fiscales $ 6,047,745.76

Total de deducciones autorizadas $10,068,208.84

$ -

89

Conciliación Entre El Resultado Contable Y Fiscal

Concepto IMPORTE

Utilidad (o pérdida) neta $ 845,517.00

Ingresos fiscales no contables $ 15,793.33

Ganancia en la enajenación de terrenos y activo fijo $ 15,793.33

Deducciones contables no fiscales $ 6,047,745.76

Costo de ventas $ 5,560,611.00

Depreciación y amortización contable $ 86,537.46

Gastos que no reúnen requisitos fiscales $ 23,620.30

ISR $ 376,977.00

Deducciones fiscales no contables $ 5,900,678.12

Ajuste anual por inflación deducible $ 13,433.50

Adquisiciones netas de mercancía $ 5,068,090.00

Mano de obra directa $ 480,055.00

Gastos indirectos de fabricación $ 236,248.00

Deducción de inversiones actualizadas $ 102,851.62

Ingresos contables no fiscales $ 23,333.33

Utilidad contable en enajenación de activos fijos $ 23,333.33

Utilidad (o pérdida) fiscal $ 985,044.64

90

Determinación Del Impuesto Sobre La Renta

Total de ingresos acumulables $11,031,586.33

Total de deducciones autorizadas $10,046,541.84

Utilidad fiscal del ejercicio $ 985,044.49

Pérdidas fiscales de ejercicios anteriores $ 185,188.00

Resultado fiscal $ 799,856.49

Tasa del Impuesto 28%

Impuesto Causado del ejercicio $ 223,959.82

pagos provisionales efectuados $ 185,200.00

Impuesto retenido al contribuyente $ 12,550.00 $ 197,750.00

Diferencia a cargo (favor) $ 26,209.82

Impuesto del ejercicio $ 26,209.82

91

Integración Del Impuesto

Utilidad fiscal del ejercicio $ 985,044.49 $ 275,812.46

Pérdidas fiscales de ejercicios anteriores $ 185,188.00 $ 51,852.64

Resultado fiscal $ 223,959.82

Concepto Contable Fiscal Diferencia

Utilidad o pérdida antes de impuestos $ 1,222,494.00 $ 985,044.49 $237,449.51

Costo de Ventas $ 5,560,611.00 $5,784,393.00 -$223,782.00

Utilidad en ventas de activo fijo $ 23,333.33 $ 15,793.33 $ 7,540.00

Depreciación y amortización $ 86,537.46 $ 102,851.62 -$ 16,314.16

Gastos no deducibles $ 23,620.30 -$ 23,620.30

ajuste anual $ 13,433.00 -$ 13,433.00

$5,940,091.25

$237,448.86

Es importante analizar los factores o conceptos que marcan una diferencia entre la contabilidad financiera y

la contabilidad fiscal. Son estas las diferencias las que dan origen a la conciliación contable-fiscal ya

observamos como es el cálculo de la conciliación contable fiscal para así obtener el resultado fiscal que será

multiplicado por la tasa correspondiente para calcular el impuesto sobre la renta a pagar. Como podemos

observar se deberá hacer un cuidadoso análisis sobre los aspectos contables y fiscales para la realización de la

conciliación fiscal ya que establecen diferentes criterios para ciertos rubros los cuales marcaran la diferencia

para formar parte o no de los ingresos acumulables y de las deducciones autorizadas. Se analizarán las

diferencias que se observan en la conciliación fiscal y así podremos determinar si son correctos los diferentes

criterios que establecen cada uno o cual sería la que debería modificarse si es posible para que tuvieran una

concordancia de criterios y así analizar de mejor manera esta conciliación fiscal.

El Consejo Mexicano para la Investigación y Desarrollo de Normas de Información Financiera, A.C. (CINIF)

considera que para efectos del reconocimiento en los estados financieros de las entidades, el IETU debe ser

tratado como un impuesto a la utilidad, debido a que se determina sobre el remanente de una amplia gama

tanto de ingresos como de deducciones de la entidad.

92

Ingresos Para ISR e IETU

No. Concepto Grava ISR

Grava IETU

Observaciones

1 Anticipo De Clientes Por Actividades

Sujetas Al Pago De IETU Si Si

2 Enajenaciones De Bienes

Si Si

3 Prestación De Servicios Independientes Si Si

4

Otorgamiento De Uso O Goce Temporal De

Bienes Inmuebles (Comercial Y Casa

Habitación)

Si Si

5 Precio De Venta Por Enajenación De

Activos Fijos Deducibles Si No

6 Ganancias Por Enajenación De Activos Fijos

Deducibles No Si

7 Precio De Venta Por Enajenación De

Terrenos Si No

8 Ganancia Por Enajenación De Terrenos No Si

9 Ganancia Por Enajenación De Acciones No Si

10 Ganancia Por Fluctuación Cambiaria No Si

11 Ajuste Anual Por Inflación Acumulable No Si No Aplica A Personas Físicas

12 Inventario Acumulable No Si Aplica A Personas Morales

En El Costo De Ventas

13 Estímulos Fiscales No No/Si

Algunos Estímulos Se

Acumulan Por Ejemplo El

Estimulo Fiscal En

Deducción Por Pago De

Autopistas

93

14 Aportaciones Para Futuros Aumentos De

Capital No Si

Se Acumulan Para ISR

Cuando Sean Superiores A

600,000 Pesos Y No Se

Informe En Declaración

15

Saldos A Favor De Contribuciones

(Impuestos, Aportaciones De Seguridad

Social, Contribuciones De Mejoras Y

Derechos)

No No

16 Depósitos En Garantía Si Si

17 Cobro De Intereses Por Prestamos A

Personas Físicas Y Morales No Si

18 Cobro Por Enajenaciones A Plazo (Ventas

En Abonos) Si Si

19 Salarios E Ingresos Asimilados A Estos No Si

20 Regalías Por Partes Independientes

Nacionales Y Extranjeras Si Si

21 Regalías Con Partes Relacionadas

Nacionales Y Extranjeras No Si

22

Renta De Equipos Industriales Comerciales

Y Científicos Con Partes Independientes

Nacionales Y Extranjeras

Si Si

23

Renta De Equipos Industriales Comerciales

Y Científicos Con Partes Relacionadas

Nacionales Y Extranjeras

Si Si

24 Enajenación De Divisas Si Si

Grava Para IETU Cuando La

Actividad Principal Y

Exclusiva Sea Esta

25 Dividendos O Utilidades No No/Si No Causara Para ISR En Caso

De Provenir De CUFIN

94

26 Bienes O Servicios Recibidos Como Dación

En Pago Si Si

27 Venta Por Exportación (Después De 12

Meses) Si Si

28 Primas Obtenidas Por La Colocación De

Acciones No No

29 Revaluación De Activos Y De Su Capital No No

30 Recuperación De Un Crédito Deducido Por

Incobrable Si Si

31 Recuperación Por Seguros A Cargo De

Terceros Si Si

32 Bienes Que Quedan En Beneficio Del

Propietario De Inmuebles No Si

33 Deudas No Cubiertas Por El Contribuyente No No/Si

En Caso De Que La Deuda

Fuera Perdonada Se Tendría

Que Acumular

34 Ganancia Derivada De La Transmisión De

Propiedad De Bienes Por Pago En Especie No Si

35

Determinación Presuntiva De Ingresos Por

Enajenación De Bienes, Prestación De

Servicios Independientes O Por El

Otorgamiento Del Uso O Goce Temporal De

Bienes

Si Si

1.- Ingresos Presuntos Menos

Deducciones Comprobables.

2.- Ingresos Presuntos Por

54%

36 Anticipos O Depósitos Que Se Restituyan Al

Contribuyente Si Si

37 Bonificaciones O Descuentos Recibidos Por

El Contribuyente Si Si

95

Principales Erogaciones Deducibles y no Deducibles Para ISR E IETU

No. Concepto Grava

IETU Grava ISR Observaciones

1 Compras Pagadas Si Si

2 Costo De Lo Vendido No Si Aplica Apersonas Morales En

ISR

3 Devoluciones De Bienes Enajenados Por

El Contribuyente Si Si

4 Descuentos O Bonificaciones Otorgados

Por El Contribuyente Si Si

5 Depósitos O Anticipos Devueltos Por El

Contribuyente Si Si

6 Depreciación Actualizada En

Inversiones En Activo Fijo No Si

7 Compras De Activo Fijo Si No/Si

En El Caso De Personas Físicas

Intermedios Algunos Activos

Son Deducibles Al 100% En

ISR

8 Deducción Inmediata De Inversiones No Si

9 Ajuste Anual Por Inflación Deducible No Si Aplica En ISR Para Personas

Morales

10 Salarios No Si

11 Gratificación Anual No Si

12 Prima Vacacional No Si

13 Compensaciones E Incentivos No Si

14 Fondo De Ahorro No Si

15 Comisiones A Empleados No Si

96

16 Pagos Asimilados A Salarios No Si

17 5% De Aportaciones Al INFONAVIT No Si

18 Cuotas Patronales Al IMSS No Si

19 2% De Retiro Del SAR No Si

20 Impuesto Sobre Nominas O Erogaciones

Por Salarios Si Si

21 Prestaciones De Previsión Social No Si

22 Pago De Honorarios A Personas Físicas

Y Morales Si Si

23 Pago De Renta De Bienes Inmuebles A

Personas Físicas Y Morales Si Si

24 Pago De Renta De Bienes Muebles Si Si

25 Mantenimiento De Maquinaria Y

Equipo Si Si

26 Mantenimiento De Equipo De

Comunicación Si Si

27 Mantenimiento De Equipo De

Transporte Si Si

28 Mantenimiento De Equipo De Computo Si Si

29 Mantenimiento De Inmueble Si Si

30 Mantenimiento De Mobiliario Y Equipo

De Oficina Si Si

31 Papelería Y Artículos De Oficina Si Si

32 Fletes Y Acarreos Si Si

33 Cuotas Y Suscripciones Si Si

97

34 Teléfono Si Si

35 Luz Si Si

36 Combustibles Y Lubricantes Si Si

37 Seguros Y Fianzas Si Si

38 Reparaciones E Instalaciones Eléctricas Si Si

39 Multas No No

40 Cursos Y Capacitación Si Si

41 Viáticos Y Gastos De Viaje Si Si Límites Establecidos Art. 32

LISR

42 Mensajería Si Si

43 Publicidad Y Propaganda Si Si

44 Impuestos Aduanales Si Si

45 Consumo En Restaurantes

Límite De 12.5% Del Consumo

Tanto Para ISR Como Para

IETU

46 Intereses Devengados A Cargo Y

Pérdidas Cambiarias No Si

47 Gastos Por Partidas Discontinuas Y

Extraordinarias No Si

48 Pago De Regalías A Partes

Independientes Si Si

49 Pago De Regalías A Partes Relacionadas No Si

50 Asistencia Técnica Si Si

51 Donativos Deducibles En El ISR Si Si

Hasta El 7% De La Utilidad

Fiscal Del Ejercicio Inmediato

Anterior

98

52 Pago De Intereses Por Préstamos

Bancarios No Si

53 Pago De Intereses Por Prestamos

Efectuados Por Terceros No Si

54 Intereses Por Pago Extemporáneo A

Proveedores Si Si

55 Gastos No Deducibles No No

56 Consumo De Agua Si Si

57 Artículos De Limpieza Si Si

58 Gastos Médicos No Si

59 Honorarios Médicos, Dentales Y

Hospitalarios No Si

60 Colegiaturas No No Personales Y Familiares

61 Gastos Funerarios No Si

62 Becas A Hijo De Trabajadores No Si

63 Impuesto Predial Si Si

64 Licencia De Funcionamiento Si Si

65 Tenencias Si Si

66 Recargos Si Si

67 Actualización No No

68 Internet Si Si

69 Comisiones Bancarias Si Si

70 Uniformes Si Si

71 Ferretería Y Materiales Si Si

99

72 Radiocomunicaciones (Celular, Radio) Si Si

73 Diseño De Imagen Si Si

74 Pavimento Si Si

75 Material Para Trabajo Si Si

76 Equipo De Seguridad Si Si

77 Vigilancia Si Si

78 Gastos Notariales Si Si

79 Crédito Fiscal Por Exceso De

Deducciones Si No

80 Crédito Por Sueldos Y Prestaciones De

Seguridad Social Si No

81

Crédito Por Inversiones Pendientes Por

Deducir Adquiridos. De 1998 A

Diciembre 2007

Si No

82 Crédito Por Inventarios Pendientes De

Deducir Si No

83

Crédito Por Pérdidas Pendientes De

Deducir Originadas Por La Deducción

Inmediata Art. 220 LISR, Deducción De

Terrenos Art. 225 LISR Y Deducciones

De Activos Fijos De Intermedios Art.

136 LISR

Si No

84

Crédito Por Pérdidas Fiscales Derivada

De La Salida Del Régimen Simplificado

Pendientes De Deducir

Si No

85 Crédito Por Enajenaciones A Plazo

Pagadas En El 2008 Si No

86 Crédito A Maquiladoras Si No

100

Requisitos de las deducciones:

1.- Propias de la actividad normal del contribuyente

2.- Sean estrictamente indispensables

3.- Estén efectivamente pagadas

4.- Cumplan con requisitos de deducibilidad para impuesto sobre la renta

0

0

0

0

0

0

0

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0

0

0

0

101

CAPITULO 4. TRATAMIENTO DE LAS PERDIDAS FISCALES PENDIENTES DE AMORTIZAR.

Concepto de pérdidas fiscales

La Ley del Impuesto Sobre la Renta en su artículo 61 define como pérdida fiscal a:

La diferencia entre los ingresos acumulables del ejercicio y las deducciones autorizadas por esta Ley, cuando

el monto de estas últimas sea mayor que los ingresos.

Ingresos acumulables del ejercicio $ 80,000.00

(-) Deducciones autorizadas del ejercicio $ 100,000.00

(=) Pérdida fiscal del ejercicio $ 20,000.00

El mismo artículo 61 establece que cuando las deducciones sean mayores que los ingresos acumulables; o sea,

que se obtenga una pérdida, la PTU se sumará a la pérdida para incrementarla.

Ingresos acumulables del ejercicio $ 80,000.00

(-) Deducciones autorizadas del ejercicio $ 100,000.00

(-) PTU $ 5,000.00

(=) Pérdida fiscal del ejercicio $ 25,000.00

Plazo para disminuir las pérdidas

La pérdida fiscal ocurrida en un ejercicio podrá disminuirse de la utilidad fiscal determinada de los diez

ejercicios siguientes hasta agotarla.

102

Ejercicio en que se genero la pérdida 2005.

Ejercicios en los que podrá amortizar la pérdida de 2006 a 2014.

Pérdida del derecho

Cuando el contribuyente no disminuya en un ejercicio la pérdida fiscal ocurrida en ejercicios anteriores,

pudiéndolo haber hecho, perderá el derecho a hacerlo en los ejercicios posteriores, hasta por la cantidad en la

que pudo haberlo efectuado.

Ejemplo:

La empresa La Campanita, S.A. de C.V., tiene pérdidas por amortizar desde el ejercicio de 2005 por $1,

000,000.00 en el ejercicio de 2006 pudo haber amortizado la cantidad de $400,000.00 que fue el importe de la

utilidad fiscal obtenida.

Pérdida ocurrida en el ejercicio 2005 actualizado $ 1,000,000.00

Utilidad del ejercicio 2006 $ 400,000.00

Por lo tanto, si la empresa La Campanita, S.A. de C.V., no se amortizan $400,000.00 de pérdidas, pierde el

derecho de deducir la pérdida hasta por un importe de $400,000.00, mismo que no podrá amortizar

posteriormente, pero en los siguientes ejercicios podrá deducir (amortizar) hasta $600,000.00.

Actualización de la pérdida

El monto de la pérdida fiscal ocurrida en un ejercicio, se actualizará multiplicándolo por el factor de

actualización correspondiente al periodo comprendido desde el primer mes de la segunda mitad del ejercicio

en el que ocurrió y hasta el último mes del mismo ejercicio. La parte de la pérdida fiscal de ejercicios

anteriores ya actualizada pendiente de aplicar contra utilidades fiscales se actualizará multiplicándola por el

factor de actualización correspondiente al periodo comprendido desde el mes en el que se actualizó por última

vez y hasta el último mes de la primera mitad del ejercicio en el que se aplicará.

103

Primera actualización de la pérdida:

INPC último mes del ejercicio en que ocurrió la pérdida FA=

INPC 1er. mes de la segunda mitad del ejercicio en que ocurrió la pérdida

La empresa W, S.A., con ejercicio de 12 meses en el año X sufre una pérdida fiscal. Para actualizar la

pérdida, se utiliza el factor de actualización siguiente:

INPC diciembre año X FA=

INPC julio año X

Segunda actualización subsiguiente de pérdidas pendientes de aplicar

INPC último mes de la 1ra. mitad del ejercicio en que se aplica FA=

INPC mes que se actualizó por última vez

Calculo del saldo actualizado de una pérdida sufrida en el año X1, que se actualiza al año X2:

INPC junio año X2 FA=

INPC diciembre año X1

Ejercicios irregulares

Cuando sea impar el número de meses del ejercicio en que ocurrió la pérdida, se considerará como primer

mes de la segunda mitad, el mes inmediato posterior al que corresponda la mitad del ejercicio.

La empresa W, S.A., sufre una pérdida y su ejercicio fue irregular, por ejemplo de abril a diciembre del año

X, la primera actualización de esa pérdida se hace utilizando el factor de actualización siguiente:

104

INPC diciembre año X FA=

INPC septiembre año X

Ejercicio iniciado en marzo de 2006:

INPC diciembre de 2006 FA=

INPC julio 2006

NIF D-4

Definiciones

Impuesto a la utilidad: son el impuesto causado más el impuesto diferido del periodo.

Impuesto causado: impuesto a cargo de la entidad, atribuible a la utilidad del periodo y determinado en base

a las disposiciones fiscales aplicables en dicho periodo.

Impuesto diferido: impuesto a cargo o a favor de la entidad, atribuible a la utilidad del periodo y que surge

de las diferencias temporales, las pérdidas fiscales y los créditos fiscales. Este impuesto se devenga en un

periodo contable de (periodo en el cual se reconoce) y se realiza en otro, lo cual ocurre cuando se revierten las

diferencias temporales, se amortizan las pérdidas fiscales o se utilizan los créditos fiscales.

Impuesto causado por pagar o por cobrar: es el impuesto causado en el periodo, menos los anticipos

enterados, más los impuestos causados en periodos anteriores y no enterados; cuando este resultado sea un

importe a cargo de la entidad, o presentan un impuesto por pagar, de lo contrario, corresponde a un impuesto

por cobrar.

Utilidad fiscal y Pérdida fiscal: atender a las disposiciones fiscales vigentes a la fecha de los estados

financieros.

Crédito fiscal: es todo aquel importe a favor de la entidad, que puede ser recuperado contra el impuesto a la

utilidad causado, siempre que se tenga la intención de así recuperarlo; seguido por este motivo , representa un

activo por impuesto diferido para la entidad. No se considera parte de este rubro el exceso de pagos

provisionales sobre el impuesto a la utilidad causado, ya que este forma parte del rubro llamado impuestos por

cobrar

105

Tasa efectiva: impuesto a la utilidad / utilidad contable antes de impuestos a la utilidad.

Normas de valuación: pérdidas fiscales

Impuesto diferido de pérdidas fiscales

Pérdidas fiscales por amortizar

(x) Tasa de impuesto diferido

Impuesto diferido del periodo de pérdidas fiscales

Activo por impuesto diferido actual

Vs.

Activo por impuesto diferido inicial

Y debe reconocerse en la utilidad o pérdida neta

Impuesto diferido de créditos fiscales

Los créditos diferidos deben reconocerse como activos por impuesto diferido al momento de enterarse:

siempre que:

1.- Sea probable su recuperación contra el impuesto a la utilidad.

2.- La entidad tenga la intención de hacer tal recuperación.

4.1. Tratamiento de las Pérdidas Fiscales Pendientes de Amortizar para el Impuesto Sobre la Renta

Los impuestos diferidos y las pérdidas contables y fiscales.

En México las pérdidas fiscales de un periodo son amortizables contra utilidades fiscales hasta por diez

periodos posteriores y no son deducibles retroactivamente. Cuando ocurren son declaradas fiscalmente, dando

106

lugar a compensar un equivalente de la tasa de impuestos en las declaraciones posteriores en que surja un ISR

causado.

El activo potencial por el derecho a compensar las pérdidas fiscales, constituye una cuenta por cobrar

declarada a las autoridades y que se distingue de los activos por impuestos diferidos gracias a esa

particularidad.

Los pasivos por impuestos diferidos, al encontrarse directamente relacionados con activos contables

superiores a los fiscales, tienen potencial para convertirse en una obligación jurídica al igual que el activo

para generar un ingreso gravable.

Cuando se trata de activos por impuestos diferidos, al basarse en activos fiscales que serán deducibles en un

periodo posterior, su recuperación depende de un ingreso gravable independiente. Los activos fiscales, a

diferencia de los activos contables, son en realidad bases supuestas que no existen económicamente (no son

beneficios económicos del futuro fundadamente esperados y, por tanto, no existen contablemente).

Sin embargo, si en la fecha de recuperación (reversión) de los activos por impuestos diferidos existen pasivos

por impuestos diferidos que se convierten en causados, los activos por impuestos diferidos se reconocen

porque existe una fuente gravable que asegura la recuperación.

Si no existen esos pasivos por impuestos diferidos para respaldar los activos por impuestos diferidos y si no se

presentan ingresos gravables en la fecha de su reversión, esos activos por impuestos diferidos se convierten en

pérdidas fiscales.

Si las pérdidas fiscales son compensables en periodos futuros, nace la esperanza de su recuperación; no

obstante, el Boletín D-4 exige una alta probabilidad de recuperabilidad. Esto es complejo a pesar de que las

pérdidas fiscales puedan compensarse en un plazo de diez años.

Si suponemos que una entidad tiene en todos los periodos utilidad contable antes de impuestos y ocurren

pérdidas fiscales en algunos, éstas son atribuibles a diferencias temporales, de manera que la pérdida fiscal

seguramente se podrá compensar.

Por lo tanto, el problema de las pérdidas fiscales radica en la existencia de pérdidas contables y en la

posibilidad de generar utilidades contables en periodos futuros que se conviertan en utilidades gravables.

Pérdidas contables iguales a las pérdidas fiscales.

Si ocurre una pérdida contable y no hay diferencias temporales, entonces nace una pérdida fiscal por el mismo

monto y un activo por pérdidas fiscales amortizables.

107

Pérdidas contables y resultados fiscales distintos

Si se presenta una pérdida contable y hay partidas temporales, el resultado fiscal se modifica y se pueden

obtener pérdidas fiscales por cantidades diferentes, incluso pueden obtenerse utilidades fiscales.

Sin embargo, la suma del ISR por la pérdida fiscal (o ISR causado) más (o menos) el gasto por ISR diferido

(o beneficio por ISR diferido) en el estado de resultados representa el beneficio fiscal justo, que corresponde a

la pérdida contable del periodo.

Pérdida contable y utilidad fiscal de cero

Si en un periodo disminuimos una estimación para garantías en circulación, tenemos que:

Contable Fiscal

Ventas $ 1,500.00 $ 1,500.00

Costo de Ventas $ 1,500.00 $ 1,500.00

Estimación para Garantías $ 300.00

Utilidad (pérdida) antes de ISR $ (300.00) $ 0.00

ISR causado (o por cobrar)

Gasto (Beneficio) por ISR diferido $ 84.00 $ 0.00

Utilidad $ (216.00) $ 0.00

Tasa efectiva del ISR 28%

La cifra de $84.00 es un ISR diferido por recuperar (por cobrar) y equivale al beneficio fiscal sobre la pérdida

contable a una tasa de 28%.

Si en el próximo periodo se liquidan las garantías expedidas se deducen fiscalmente. Si no hay ingresos

gravables, entonces se presenta una pérdida fiscal que suma $300.00 y un ISR por pérdidas fiscales de $84.00,

debiendo cancelarse el saldo de ISR diferido por cobrar. El ISR diferido por cobrar se convierte en ISR por

recuperar por pérdidas fiscales.

108

Contable Fiscal

Ventas $ 0.00 $ 0.00

Costo de Ventas

Estimación para Garantías $ 300.00

Utilidad (pérdida) antes de ISR $ 0.00 $ (300.00)

ISR causado (o por cobrar) $ (84.00) $ (84.00)

Gasto por ISR diferido $ 84.00

Utilidad $ 0.00 $ (216.00)

No obstante, si se presenta un ingreso gravable en el periodo siguiente el ISR diferido por cobrar se recupera

y nunca se manifiesta como una pérdida fiscal por amortizar.

Contable Fiscal

Ventas $ 1,000.00 $ 1,000.00

Costo de Ventas

Estimación para Garantías $ 0.00 $ 300.00

Utilidad (pérdida) antes de ISR $ 1,000.00 $ 700.00

ISR causado (o por cobrar) $ 196.00 $ 196.00

Gasto por ISR diferido $ 84.00 $ 0.00

Utilidad $ 720.00 $ 504.00

Tasa efectiva del ISR 28%

Pérdida contable mayor a la pérdida fiscal

Si la pérdida contable es mayor a la pérdida fiscal por consecuencia de partidas temporales, solamente

Se registra como activo por ISR por pérdidas fiscales el ISR correspondiente a la pérdida fiscal declarada.

109

Balances

Año 0

Contable Fiscal Diferencia

Inventario $ 0.00 $ 0.00 $ 0.00

Equipo, neto $ 1,200.00 $ 1,200.00 $ 0.00

Año 1


ISR

diferido

Inventario $ 300.00 $ 0.00 $ 300.00 $ 84.00

Equipo, neto $ 400.00 $ 800.00 $ (400.00) $ (112.00)

Año 2


Inventario $ 0.00 $ 0.00 $ 0.00

Equipo, neto $ 0.00 $ 0.00 $ 0.00

110

Estado De Resultados Fiscal

Año 1 Año 2 Total

Ventas $ 1,000.00 $ 300.00 $ 1,300.00

Compras $ 1,500.00 $ - $ 1,500.00

Depreciación $ 400.00 $ 800.00 $ 1,200.00

Pérdida Fiscal $ (900.00) $ (500.00) $ (1,400.00)

ISR causado (por cobrar) $ (252.00) $ (140.00) $ (392.00)

Pérdida Fiscal Neta $ (648.00) $ (360.00) $ (1,008.00)

Estado De Resultados Contable

Sin Impuestos Diferido

Año 1 Año 2 Total

Ventas $ 1,000.00 $ 300.00 $ 1,300.00

Compras $ 1,200.00 $ 300.00 $ 1,500.00

Depreciación $ 800.00 $ 400.00 $ 1,200.00

Pérdida Fiscal $ (1,000.00) $ (400.00) $ (1,400.00)

ISR causado (por recuperar) $ (252.00) $ (140.00) $ (392.00)

Pérdida Fiscal Neta $ (748.00) $ (260.00) $ (1,008.00)

111

Asientos Contables

Año 1

ISR diferido por pérdidas fiscales $ 252.00

ISR diferido por cobrar $ 112.00

ISR diferido por pagar $ 84.00

Gastos por ISR diferido $ 280.00

Año 2

ISR diferido por pérdidas fiscales $ 140.00

ISR diferido por pagar $ 84.00

ISR diferido por cobrar $ 112.00

Gastos por ISR diferido $ 112.00

Cuentas De Mayor

ISR diferido por pérdidas fiscales

ISR diferido por cobrar

1) $ 252.00 1) $ 112.00 $ 112.00 (2

2) $ 140.00

Gastos por ISR diferido

ISR diferido por pagar

$ 280.00 (1 2) $ 84.00 $ 84.00 (1

$ 112.00 (2

112


Con Impuestos Diferido

Año 1 Año 2 Total

Ventas $ 1,000.00 $ 300.00 $ 1,300.00

Costo de Ventas $ 1,200.00 $ 300.00 $ 1,500.00

Depreciación $ 800.00 $ 400.00 $ 1,200.00

Utilidad (pérdida) antes ISR $ (1,000.00) $ (400.00) $ (1,400.00)

ISR causado (por cobrar) $ (252.00) $ (140.00) $ (392.00)

ISR diferido por pagar $ 84.00 $ (84.00) $ 0.00

ISR diferido por cobrar $ (112.00) $ 112.00 $ 0.00

Total ISR $ 280.00 $ 112.00 $ 392.00

Utilidad Neta (pérdida) $ (720.00) $ (288.00) $ (1,008.00)

Tasa efectiva de ISR 28% 28% 28%

A pesar de que se combinan: un ISR por pérdida fiscal, un ISR diferido por pagar y un ISR diferido por

cobrar, el monto neto por $280.00 es el beneficio fiscal que corresponde a la pérdida contable de $1,000.00.

El ISR por recuperar por las pérdidas fiscales fue incorporado en los asientos contables, con lo cual se llega a

la tasa de 28%. Si se considera que el activo no tiene una alta probabilidad de recuperación, se debe hacer un

asiento contable adicional, cargando al gasto por ISR por estimación de no recuperación y acreditando a una

cuenta complementaria de los activos por estimación de no recuperación.

113

Pérdida contable y utilidad fiscal

Si hay una pérdida contable y una utilidad fiscal no hay que registrar activo alguno por ISR por pérdidas

fiscales. La suma de los efectos en el gasto del ISR diferido de las partidas temporales y el caus-o, representan

el beneficio fiscal de la pérdida contable.

Balances

Año 0


Inventario $ 0.00 $ 0.00 $ 0.00

Equipo $ 1,200.00 $ 1,200.00 $ 0.00

Año 1


ISR

diferido

Inventario $ 300.00 $ 0.00 $ 300.00 $ 84.00

Equipo $ 400.00 $ 800.00 $ (400.00) $ (112.00)

Anticipo Clientes $(1,000.00) $ 0.00 $(1,000.00) $ (280.00)

Año 2


Inventario $ 0.00 $ 0.00 $ 0.00

Equipo $ 0.00 $ 0.00 $ 0.00

Anticipo Clientes $ 0.00 $ 0.00 $ 0.00

114

Estado De Resultados Fiscal

Año 1 Año 2 Total

Ventas $ 2,000.00 $ 300.00 $ 2,300.00

Costo de Ventas $ 1,500.00 $ 0.00 $ 1,500.00

Depreciación (1) $ 400.00 $ 800.00 $ 1,200.00

Utilidad (pérdida) antes ISR $ 100.00 $ (500.00) $ (400.00)

ISR causado (por cobrar) $ 28.00 $ (140.00) $ (112.00)

Utilidad (pérdida) fiscal $ 72.00 $ (360.00) $ (288.00)

(1) En el año 2 se vende el equipo en $300.00


Sin Impuestos Diferido

Año 1 Año 2 Total

Ventas $ 1,000.00 $ 1,300.00 $ 2,300.00

Costo de Ventas $ 1,200.00 $ 300.00 $ 1,500.00

Depreciación $ 800.00 $ 400.00 $ 1,200.00

Utilidad (o pérdida) antes ISR $ (1,000.00) $ 600.00 $ (400.00)


Utilidad (pérdida) neta $ (972.00) $ 460.00 $ (512.00)

115

Asientos Contables

Año 1

ISR diferido por cobrar (Anticipos de Clientes) $ 280.00

ISR diferido por cobrar (Depreciación Equipo) $ 112.00

ISR por pagar $ 28.00

ISR diferido por pagar (inventario) $ 84.00

Gastos por ISR $ 280.00

Año 2

Gasto por ISR $ 168.00

ISR diferido por pérdida fiscal $ 140.00

ISR diferido por pagar (inventario) $ 84.00

ISR diferido por cobrar (anticipos) $ 280.00

ISR diferido por cobrar (equipo) $ 112.00

116

Cuentas De Mayor


ISR por pagar

1) $ 280.00 $ 280.00 (2 $ 28.00 (1

1) $ 112.00 $ 112.00 (2

ISR diferido por pagar

ISR diferido por pérdida fiscal

2) $ 84.00 $ 84.00 (1 2) $ 140.00

Gasto ISR

2) $ 168.00 $ 280.00 (1

117


Con Impuestos Diferido

Año 1 Año 2 Total

Ventas $ 1,000.00 $ 1,300.00 $ 2,300.00

Costo de Ventas $ 1,200.00 $ 300.00 $ 1,500.00

Depreciación $ 800.00 $ 400.00 $ 1,200.00

Utilidad (pérdida) antes ISR $ (1,000.00) $ 600.00 $ 400.00


ISR diferido por pagar (Inventar.) $ 84.00 $ (84.00) $ 0.00


(Anticipó.) $ (280.00) $ 280.00 $ 0.00


(Depreciación.) $ (112.00) $ 112.00 $ 0.00

ISR devengado $ (280.00) $ 168.00 $ (112.00)

Utilidad (pérdida) neta $ (720.00) $ 432.00 $ 288.00

Tasa efectiva de ISR 28% 28% 28%

En el primer año tenemos una pérdida contable y una utilidad fiscal, no hay ISR por pérdidas fiscales, empero

hay un beneficio fiscal de $280.00 por la pérdida contable.

118

En el segundo año tenemos una utilidad contable y una pérdida fiscal. En el acumulado los gastos por ISR

diferido se compensan por tratarse de diferencias temporales. Solamente subsiste el saldo relativo a la pérdida

fiscal por amortizar por la cantidad de $112.00.

De los ejemplos anteriores podemos concluir lo siguiente:

Las pérdidas fiscales por amortizar dan origen a un activo por ISR por pérdidas fiscales por

amortizar de acuerdo con la declaración de impuestos del periodo, que es necesario registrar para

revelar la tasa efectiva de ISR, a pesar de que fuera también necesario estimarlo como no

recuperable.

Las pérdidas contables causan un beneficio fiscal que se refleja en el estado de resultados como ISR

por pérdidas fiscales (como causado con signo contrario) o como ISR diferido o, como ambos.

Al deducirse una diferencia temporal deducible y no existir una utilidad fiscal, el ISR diferido por

cobrar se ajusta y se convierte en un ISR por pérdidas fiscales.

4.2. Estimación para activos por impuestos diferidos no recuperables y las pérdidas fiscales por

amortizar

El Boletín D-4 establece que los activos por impuestos diferidos se reconocen hasta el monto de la existencia

de pasivos por impuestos diferidos, que se espera se conviertan en una base gravable por el mismo monto y en

el mismo ejercicio. De esta manera asegura la fuente de recuperación de los activos por impuestos diferidos.

Si no existe esa fuente de recuperación y tampoco ingresos gravables en el momento de su reversión, dichos

activos se convierten en pérdidas fiscales. Razón por la cual el Boletín D-4 exige que las pérdidas fiscales

puedan ser deducidas retroactivamente o en el futuro.

En México las pérdidas fiscales pueden ser deducidas en plazo hasta de diez años, empero el beneficio fiscal

no es tan amplio como parece (es decir, si la pérdida fiscal es resultado de una pérdida contable, el problema

estriba en la generación de utilidades contables que pueden convertirse en utilidades fiscales).

En efecto, como se señaló en párrafos anteriores, una pérdida fiscal es resultado de diferencias temporales, un

plazo de diez años para recuperar las pérdidas fiscales cuando son resultado de partidas temporales, es

suficiente para lograr su recuperación.

119

El problema crucial de la recuperación de los activos por impuestos diferidos surge cuando ocurren pérdidas

contables en un negocio, ya sea selectivamente, por causa de sus ciclos económicos o por insuficiencias

operativas.

Cuando el Boletín D-4 se refiere, en el inciso b), respecto a que los activos por impuestos diferidos deben ser

reconocidos cuando exista una alta probabilidad de que habrá utilidades gravables suficientes, sin duda alguna

se refiere al problema del reconocimiento de activos por impuestos diferidos, cuando se presentan pérdidas

contables.

El concepto del Boletín D-4, de alta probabilidad de que habrá utilidades, gravables suficientes, merece una

profunda reflexión.

Cuando un negocio en marcha ha venido operando con utilidades, por lo general se concluye que continuará

de esa manera en un futuro inmediato, basado en que:

No hay dudas negativas respecto a esa conclusión. Situación que conduce a pensar que es posible la

conclusión de que habrá utilidades gravables.

El hecho de que la entidad ha venido operando establemente con utilidades, hace que la posibilidad

de utilidades gravables pase del terreno de lo posible a lo más probable.

Estos argumentos evidentes por sí mismos, no requieren de un cálculo matemático de probabilidades, sino de

la aplicación de un juicio racional.

Cuando un negocio estable, con utilidades, obtiene en su último periodo informativo una pérdida contable,

entonces aparece una duda negativa, la cual solamente puede eliminarse con evidencias positivas suficientes

que puedan eliminarla.

Si la entidad obtuvo una pérdida contable y ésta es atribuible a una partida extraordinaria, que por definición

es no repetitiva u otros eventos especiales no repetitivos, como por ejemplo, ventas retrasadas por alguna

huelga, imprevistos en la recepción de una materia prima o mal tiempo para hacer las entregas oportunas en el

período, son eventos cuya evidencia positiva puede ser suficiente para eliminar dudas negativas.

También pueden ser evidencias positivas la existencias de contratos o pedidos en firme, que puedan generar

utilidades gravables suficientes para recuperar los activos por impuestos diferidos; sin embargo, si la pérdida

contable se extiende a más de un período anterior, la obtención de evidencias positivas para eliminar dudas

negativas se toma más compleja, al grado de absurda, dependiendo del monto de las pérdidas y el número de

periodos anteriores a que se refiera.

120

En algunas entidades las pérdidas contables son consecuencia de los ciclos económicos de sus actividades y

podría ser natural la existencia de épocas de utilidades y épocas de pérdidas, no obstante, predecir la extensión

en monto y tiempo de las temporadas de pérdidas, para obtener evidencias positivas suficientes que las

eliminen, puede ser imposible.

Cuando la entidad entra en un ciclo de pérdidas debe incrementar su estimación por no recuperación de

activos por impuestos diferidos (en caso de que se maneje la cuenta contable) con cargo a gastos por

impuestos diferidos, lo cual aumenta la pérdida contable del período. Y cuando sale del terreno de pérdidas

debe cancelar la estimación por no recuperación de activos por impuestos diferidos, con crédito a los

beneficios fiscales, lo cual incrementa la utilidad contable del periodo.

El problema de las pérdidas contables y el reconocimiento de activos por impuestos diferidos, requiere una

fuerte dosis de juicios de expertos y un alto comportamiento ético.

4.3 Tratamiento de las Pérdidas Fiscales Pendientes de Amortizar para el Impuesto Empresarial a la

Tasa Única (IETU)

Efectos del IETU en impuestos diferidos por el período de octubre a diciembre de 2007

El 14 de septiembre de 2007, el Congreso de la Unión aprobó la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única

(IETU), la cual fue publicada el 1° de octubre del mismo año en el Diario Oficial de la Federación. Esta nueva

ley entró en vigor el 1° de enero de 2008 y establece la coexistencia del IETU con el ISR, además de la

abrogación de la Ley del Impuesto al Activo.

Posteriormente, el 5 noviembre de 2007, se publicó en el Diario Oficial de la Federación un Decreto

relacionado con esta ley, que otorga Estímulos Fiscales en materia de Impuesto Sobre la Renta (ISR) y sobre

todo en el Impuesto Empresarial a Tasa Única (IETU), para inventarios, pérdidas fiscales, etc.

Como consecuencia de la publicación de esta ley y del decreto, en diciembre de 2007 el Consejo Mexicano

para la Investigación y Desarrollo de Normas de Información Financiera (CINIF), emitió la INIF-8, Efectos

del impuesto empresarial a tasa única, que tiene por objeto proporcionar directrices para los preparadores y

usuarios de la información financiera respecto al reconocimiento contable del IETU en los estados

financieros; entre otros, el efecto en impuestos diferidos y debe aplicarse para los estados financieros cuyo

periodo contable termine a partir del 1º de octubre de 2007.

La INIF 8 no fue auscultada debido a que no establece normatividad adicional a la ya contenida en la NIF D-4

y en el Boletín D-4.

121

El presente escrito, fundamentalmente, tiene por objeto precisar las repercusiones en los impuestos diferidos

de IETU en el periodo de octubre a diciembre de 2007, para aquellas empresas que esencialmente causarán

IETU, por lo que tendrán que evaluar el efecto que el nuevo régimen fiscal tendrá sobre los impuestos

diferidos.

Están obligadas al pago del IETU las personas físicas y las morales residentes en territorio nacional o en el

extranjero, con establecimiento permanente en México y que lleven a cabo cualquiera de las siguientes

actividades:

Enajenación de bines.

Prestación de servicios independientes.

Otorgamiento del uso o goce temporal de bienes.

Procedimiento del cálculo del IETU

Para determinar el IETU, se deben determinar los ingresos afectos a dicho impuesto, así como las

deducciones y acreditamientos, conforme a los cuales es posible no determinar un impuesto a cargo e incluso

un "impuesto negativo", cuando las deducciones exceden a los ingresos gravables de un ejercicio.

Una cualidad importante del IETU, es que favorece la realización de nuevas inversiones, tanto en las

empresas existentes, las cuales podrán incrementar sus inversiones en inventarios y activos fijos, como en las

nuevas empresas que podrán iniciar teniendo deducciones para el IETU. No obstante los beneficios anteriores,

también existen algunas situaciones que no son del todo claras e incluso algunas de ellas, pudieran afectar

negativamente a los contribuyentes.

Ingresos

(-) Deducciones

(x) Tasa

(=) IETU calculado

(-) Créditos de IETU

(-) ISR propio

(-) Pagos provisionales de IETU

(=) IETU por pagar

122

Notas:

Los ingresos y deducciones son sobre una base de flujos de efectivo.

Tasa del IETU 2008: 16.5%, 2009: 17% y a partir de 2010: 17.5%.

Los créditos de IETU son importes que la Ley permite disminuir del IETU calculado.

Sólo se paga IETU cuando este es mayor que ISR.

Pérdidas Fiscales al 31 de Diciembre de 2007.

(Artículo segundo y séptimo del Decreto publicado en el DOF 5/Noviembre/2008 y Noveno Transitorio de la

LIETU)

Crédito fiscal por pérdidas al 31 de diciembre de 2007

Existen empresas que sufrieron pérdidas reales derivadas de la realización normal de sus operaciones y que

vieron mermado su patrimonio, siendo injustamente sujetas a un gravamen sobre una modificación

patrimonial irreal.

Empresas de reciente creación, donde en un ciclo normal de negocios durante los primeros años

generalmente se obtienen pérdidas contables y fiscales.

Empresas inmobiliarias donde se habían efectuado fuertes gastos e inversiones hasta 2007,

generándose los ingresos por ventas de inmuebles hasta 2008.

Reestructuraciones de empresas que generaron costos adicionales y consecuentemente generaron

pérdidas fiscales, generándose los beneficios de las mismas a partir de 2008.

Para tratar de mitigar este efecto negativo se dio a conocer un Decreto mediante el cual se establece la

posibilidad de tomar un crédito fiscal sobre pérdidas fiscales cuando se hayan deducido en forma inmediata

las inversiones, sin que se reconozcan los efectos negativos derivados de los casos expuestos anteriormente.

Acreditamiento de los Estímulos Fiscales

(Artículo 8 de la LIETU)

123

Acreditamiento de los estímulos fiscales aplicables contra el IETU

En el marco de la Ley del ISR se han venido otorgando diversos estímulos fiscales, los cuales reconocen a

ciertos sectores de contribuyentes a través de un subsidio económico concedido por ley, con el objeto de

obtener de él ciertos fines parafiscales, que no representa un desvanecimiento de la obligación tributaria, sino

que ésta es asumida por el Estado.

La aplicación de todo estímulo fiscal puede consistir en un crédito o en una deducción que el beneficiario

puede hacer valer a su favor respecto de un impuesto a su cargo.

Por lo anterior, es necesario permitir que el acredita miento contra el IETU de los estímulos fiscales que se

acrediten contra el ISR, ya que de lo contrario el efecto podría ser nugatorio, aunado a la pretensión de las

autoridades fiscales de considerar como ingreso acumulable el estímulo por gastos e inversiones en

investigación y desarrollo de tecnología.

Créditos Fiscales

Artículo 11 de la LIETU

a) Efecto del crédito por deducciones en exceso se ve mermado por los acreditamientos por sueldos y

salarios, inversiones anteriores a 2007 e inventarios.

La Ley del IETU contempla un crédito fiscal resultante de una base gravable negativa de IETU (cuando las

deducciones son mayores a los ingresos), el cual puede aplicarse contra el ISR generado en el mismo ejercicio

y contra el IETU de los diez ejercicios posteriores.

En caso de que se determine un crédito por deducciones en exceso superiores a los montos determinados por

el crédito de sueldos y salarios y por el de inversiones de 1998 a 2007, los contribuyentes deben considerar el

efecto de este crédito por deducciones en exceso, dado que tanto el crédito por sueldos y salarios y por

inversiones de 1998 a 2007, no podrán aprovecharse en el ejercicio de que se trate.

124

A continuación se presenta el siguiente ejemplo:

Ingreso Gravados 5,000,000 ( - ) Costo / Compras 3,000,000

Gastos Diversos 4,000,000 ( = ) Base del IETU -2,000,000 ( x ) Tasa ISR / IETU 16.5%

( = ) IETU Causado del Ejercicio o Crédito Fiscal por Deducciones en Exceso -330,000

Menos Créditos Fiscales por IETU Crédito Fiscal por Base Negativa (a partir de 2009) 0 Diferencia -330,000

Crédito Fiscal por Salarios y prestaciones gravados, Ingresos asimilables y aportaciones de seguridad social 60,000

Crédito Fiscal por inversiones adquiridas entre 1998 y 2007 20,000

Crédito Fiscal del 6% de los inventarios al 31 de Diciembre de 2007 30,000 Monto de Acreditamientos que no se utilizaran -110,000

b) El crédito fiscal por deducciones en exceso que no se aplique contra el ISR en el ejercicio en

que se genere, no se aprovecha contra el ISR causado en ejercicios posteriores

El crédito fiscal que se genera cuando las deducciones autorizadas son mayores a los ingresos gravados para

el IETU, pudiera redundar en beneficios para las empresas que en un ejercicio realicen inversiones en su

planta productiva, ya que podrían ver disminuido el pago del ISR propio. Sin embargo, es necesario medir los

efectos y evitar que tal crédito fiscal sea superior al ISR que se vaya a generar en el ejercicio, dado que ya no

sería factible aprovechar esta facilidad en ejercicios futuros.

A continuación se presenta el siguiente ejemplo:

Ejercicio

2008 Ejercicio 2009

Ingresos Gravados 5,000,000.00 5,000,000.00 ( - ) Costo / Compras 3,000,000.00 3,000,000.00 Inversiones en Activos Fijos 8,000,000.00 3,000,000.00 (=) Base del IETU -6,000,000.00 -1,000,000.00 ( x ) Tasa ISR / IETU 16.50% 17.00%

(=) IETU Causado del Ejercicio o Crédito Fiscal por Deducciones en Exceso -990,000.00 -1,000,000.00

ISR del Ejercicio 600,000.00 600,000.00 ISR a Pagar 0.00 430,000.00 Crédito Fiscal no Utilizado para pagar ISR -390,000.00 0.00

125

Estímulos Fiscales

Régimen simplificado - Pérdidas fiscales

Deducción Inmediata

Valor del

inmueble 100000

Fecha de adquisición 01-Ene-08

Determinación de la deducción inmediata

Valor del

inmueble 100000

(x) Factor de actualización 1.0006 (1

(=)

Valor del inmueble

actualizado 100060

(x)

Porciento de deducción

inmediata 74% (2

(=)

Deducción inmediata del

ejercicio 74044.4

1) Se consideran los INPC del ejercicio 2007 como si fueran aplicables para el 2008.

2) Porcentaje aplicable de acuerdo con el Decreto publicado el día 20 de junio de

2003.

126

4.4 Pérdidas Fiscales por amortizar originadas de la aplicación de Deducción Inmediata

Estimulo fiscal por pérdidas fiscales pendientes de disminuir

El artículo 2º del Decreto del 5 de noviembre de 2007 otorga un estímulo fiscal al pago del IETU, para los

contribuyentes que tengan pérdidas fiscales pendientes de disminuir a partir del ejercicio fiscal de 2008,

siempre que dichas pérdidas hubieran sido generadas en cualquiera de los ejercicios fiscales de 2005, 2006 y

2007. Las pérdidas a que se refiere son las que se originaron por las erogaciones en inversiones de activo

fijo por las que se hubiera optado por la deducción inmediata a que se refiere el artículo 220 de la Ley del

Impuesto sobre la Renta o que hubieran deducido los contribuyentes del régimen intermedio o por la

deducción de terrenos de los desarrolladores inmobiliarios.

El crédito fiscal se determina como sigue:

I.- Por cada uno de los ejercicios discales de 2005, 2006 y 2007, los contribuyentes considerarán el monto que

resulte menor de comparar la suma de la deducción inmediata ajustada de las inversiones, la deducción

ajustada de las inversiones de los contribuyentes personas físicas del régimen intermedio y la deducción de

los terrenos de los desarrollos inmobiliarios, efectuadas en el ejercicio de que se trate, contra el monto de las

pérdidas fiscales generadas en cada uno de los mismos ejercicios.

El monto de la deducción inmediata ajustada será la diferencia que resulte entre el monto de la deducción

inmediata y el monto de la deducción que le hubiera correspondido de no haber aplicado los por cientos

máximos de deducciones autorizadas.

Las inversiones deducidas por las personas físicas empresarias que tributan en el régimen intermedio de la

Ley del Impuesto Sobre la Renta, el monto de la deducción ajustada será la diferencia que resulte entre el

monto de la deducción inmediata que se haya tomado y el monto de la deducción que le hubiera

correspondido de haber aplicado los por cientos máximos de deducción autorizados por la Ley del ISR en los

artículos 40 o 41.

El monto que resulte menor se actualizará por el factor de actualización correspondiente al periodo

comprendido desde el primer mes de la segunda mitad del ejercicio en que se obtuvo la pérdida y hasta el mes

de diciembre de 2007 y se le disminuirán los montos ajustados de las pérdidas fiscales que se hayan aplicado

en los ejercicios 2006 y 2007.

127

Ejemplo:

Factor de actualización de la pérdida por deducción inmediata del ejercicio 2005.

INPC diciembre 2007 FA=

INPC julio 2005

Los montos ajustados serán el resultado de multiplicar la pérdida fiscal efectivamente disminuida

correspondiente a los ejercicios 2005 o 2006, efectuada en los términos de la fracción II del artículo 10 de la

Ley del ISR en los ejercicios 2006 y 2007, por el factor de actualización correspondientes al periodo

comprendido desde el último mes de la primera mitad del ejercicios en el que se efectuó la disminución de la

pérdida fiscal hasta el mes de diciembre de 2007.

II.- El monto actualizado que corresponda a cada uno de los ejercicios, se multiplicará por el factor de 0.175 y

el resultado obtenido se acreditará en un 5% en cada uno de los siguientes diez ejercicios fiscales a partir de

2008, contra el IETU.

Hay que tener en cuenta que en 2008 se aplica el factor de 0.165 y en 2009 el factor de 0.0170 (artículo 2º

Transitorio del Decreto publicado el 5 de noviembre de 2007).

Para los pagos provisionales de IETU, los contribuyentes podrán acreditar la doceava parte del monto

acreditable que corresponda al ejercicio, multiplicada por el número de meses comprendidos desde el inicio

del ejercicio de que se trate y hasta el mes al que corresponda el pago.

El crédito fiscal se actualizará por el factor de actualización correspondiente al periodo comprendido desde el

mes de diciembre de 2007 y hasta el sexto mes del ejercicio fiscal en que se aplique. Tratándose de los pagos

provisionales, el crédito fiscal se actualizará con el factor de actualización correspondiente al periodo

comprendido desde el mes de diciembre de 2007 y hasta el último mes del ejercicio fiscal inmediato anterior a

aquél en el que se aplique.

El estímulo sólo será aplicable cuando las inversiones o terrenos se hubieran deducido en el ejercicio fiscal en

el que se obtuvo la pérdida y se mantengan en los archivos del contribuyente al 31 de diciembre de 2007.

El crédito fiscal no se aplica a las inversiones nievas, por las que se hubiera aplicado el subsidio por bienes

adquiridos desde del 1º de septiembre hasta el 31 de diciembre de 2007.

128

Cuando dentro de los diez ejercicios fiscales a partir del ejercicios de 2008 el contribuyente enajena las

inversiones o cuando éstas dejen de ser útiles para obtener los ingresos, a partir del ejercicio fiscal en que

ellos ocurran, el contribuyente no podrá acreditar el crédito fiscal pendiente de acreditar. Esto no es aplicable

tratándose de los terrenos deducidos por los desarrolladores inmobiliarios.

Se otorga un estímulo fiscal al pago del IETU, para los contribuyentes que tengan pérdidas fiscales pendientes

de disminuir a partir del ejercicio fiscal de 2008, siempre que dichas pérdidas hubieran sido generadas en

cualquiera de los ejercicios fiscales de 2005, 2006 y 2007. Las pérdidas a que se refiere son las que se

originaron por las erogaciones en inversiones de activo fijo a las cuales se les aplicó la deducción

inmediata a que se refiere el artículo 220 de la Ley del Impuesto sobre la Renta o que se hubieran deducido en

los términos del artículo 136 de la misma Ley o por la deducción de terrenos que se hubiera efectuado en los

términos del artículo 225 de la citada Ley.

De acuerdo con la LIETU, las pérdidas fiscales pendientes de amortizar, al 31 de diciembre de 2007, no son

amortizables; sin embargo, como consecuencia del decreto, se otorga un crédito (es un crédito o estímulo?)

fiscal al pago del IETU, para los contribuyentes que tengan pérdidas fiscales pendientes de disminuir a partir

del ejercicio fiscal de 2008, siempre que dichas pérdidas fiscales se hayan generado en cualquiera de los

ejercicios fiscales de 2005, 2006 y 2007, y que únicamente se hayan originado de ejercer la opción de

deducción inmediata de inversiones, es decir, los que se originaron por las erogaciones de activo fijo a las

cuales se les aplicó la deducción inmediata a que se refiere el artículo 220 de la Ley del Impuesto Sobre la

Renta ò que se hubieran deducido en los términos del artículo 136 de la misma ley, o por la deducción de

terrenos que se hubieran efectuado en los términos del artículo 225 de la citada ley. Este crédito no se aplica a

las inversiones del periodo de octubre a diciembre de 2007 sobre las cuales se está otorgando una deducción

adicional antes comentada.

El estímulo fiscal a que se refiere el párrafo anterior consiste en aplicar un crédito fiscal contra el IETU, que

se calcula a partir de las pérdidas fiscales calculadas en los términos del párrafo anterior, el crédito

determinado será aplicable en los siguientes 10 años (actualizable). Cabe mencionar que el estímulo sólo

considera el 50% de las pérdidas calculadas de conformidad con la mecánica señalada.

En realidad no se le está dando efectos a las pérdidas fiscales pendientes de amortizar, ya que hay dos

requisitos indispensables que se tienen que cumplir, el primero que deben ser pérdidas que se hayan originado

de la aplicación de la deducción inmediata y segundo, que se hayan generado en los ejercicios 2005, 2006 y

2007 dejando fuera las pérdidas de otros años. Por si esto fuera poco, sólo se le da efecto al 50% de estas

pérdidas.

En el caso de desarrolladores inmobiliarios, existe la posibilidad de aplicar un crédito fiscal por las pérdidas

fiscales por amortizar de los años 2005, 2006 y 2007, cuando provengan de la deducción de terrenos.

129

Las pérdidas fiscales pendientes de amortizar al 31 de diciembre de 2007, que no se hayan originado como

consecuencia de ejercer la deducción inmediata antes comentada, no generan crédito fiscal y no tendrán

ningún beneficio para efectos del IETU. En consecuencia, no crean impuestos diferidos.

Si la empresa tiene derecho al crédito fiscal, deberá registrar un activo por impuestos diferidos por el crédito

al cual tiene derecho, multiplicado por la tasa aplicable.

4.5 Pérdidas Fiscales de Contribuyentes que tributaban en el Régimen Simplificado hasta 2001.

Estimulo fiscal por pérdidas fiscales a los contribuyentes del régimen simplificado.

Este crédito fiscal se aplicara al IETU y se obtiene multiplicando el monto de la pérdida pendiente de

disminuir por el factor 0.175 y el resultado obtenido se acreditará en un 5% en cada uno de los siguientes diez

ejercicios fiscales a partir de 2008, contra el IETU (artículo 3º del Decreto del 5 de noviembre de 2007).

Hay que tener en cuenta que en 2008 se aplica el factor de 0.165 y en 2009 el factor de 0.0170 (artículo 2º

Transitorio del Decreto publicado el 5 de noviembre de 2007).

Para los pagos provisionales de IETU, los contribuyentes podrán acreditar la doceava parte del monto

acreditable que corresponda al ejercicio, multiplicada por el número de meses comprendidos desde el inicio

del ejercicio de que se trate y hasta el mes al que corresponda el pago.

El crédito fiscal se actualizará por el factor de actualización correspondiente al periodo comprendido desde el

mes de diciembre de 2007 y hasta el sexto mes del ejercicio fiscal en que se aplique. Tratándose de los pagos

provisionales, el crédito fiscal se actualizará con el factor de actualización correspondiente al periodo

comprendido desde el mes de diciembre de 2007 y hasta el último mes del ejercicio fiscal inmediato anterior a

aquél en el que se aplique.

Se otorga un estímulo fiscal a los contribuyentes que hasta el 2001 tributaron bajo el esquema de Régimen

Simplificado y que tengan pérdidas fiscales pendientes de disminuir al 1 de enero de 2008. Es requisito que

dichas pérdidas hayan sido generadas por inversiones en activos fijos de conformidad con el artículo XVI de

las disposiciones transitorias para 2002.

El estímulo fiscal consiste en aplicar un crédito fiscal contra el IETU, dicho crédito se determina tomando

como base las pérdidas fiscales señaladas, pendientes de amortizar al 1 de enero de 2008 multiplicándolas por

130

0.175 (en 2008 0.165 y en 2009 0.17) y del resultado obtenido se acreditará un 5% en cada uno de los

siguientes diez ejercicios fiscales a partir de 2008.

Para los efectos de los pagos provisionales del IETU los contribuyentes podrán acreditar la doceava parte del

monto acreditable que corresponda al ejercicio.

El crédito fiscal que se determine se actualizará por el factor de actualización correspondiente al periodo

comprendido desde el mes de diciembre de 2007 y hasta el sexto mes del ejercicio fiscal en el que se aplique

la parte del crédito que corresponda conforme al segundo párrafo del presente artículo. Tratándose de los

pagos provisionales, dicho crédito fiscal se actualizará con el factor de actualización correspondiente al

periodo comprendido desde el mes de diciembre de 2007 y hasta el último mes del ejercicio fiscal inmediato

anterior a aquél en el que se aplique.

INIF 8 Efectos del Impuesto Empresarial a Tasa Única

El IETU del periodo se calcula aplicando la tasa del 17.5%2 a una utilidad determinada con base en flujos de

efectivo, la cual resulta de disminuir de la totalidad de los ingresos percibidos por las actividades a las que

aplica, las deducciones autorizadas. Del resultado anterior se disminuyen los llamados créditos de IETU,

según lo establezca la legislación vigente.

El IETU es un impuesto que coexiste con el Impuesto sobre la Renta (ISR), por lo tanto, se estará a lo

siguiente:

a. Si el IETU es un importe mayor que el de ISR del mismo periodo, la entidad pagará IETU.

Para estos efectos, la entidad reducirá del IETU del periodo el ISR pagado del mismo

periodo.

b. Si el IETU es menor que el ISR del mismo periodo, la entidad no pagará IETU en el

periodo.

c. Si la base de IETU es negativa, en virtud de que las deducciones exceden a los ingresos

gravables, no existirá IETU causado. Adicionalmente, el importe de dicha base multiplicado

por la tasa del IETU, resulta en un crédito de IETU que, para efectos de esta INIF, se

denomina crédito de pérdidas por amortizar de IETU, el cual puede acreditarse contra el

ISR del mismo periodo o, en su caso, contra el IETU de periodos posteriores.

Créditos de IETU

Los créditos de IETU son importes que pueden disminuirse del propio IETU; entre otros se incluyen:

a. Los de pérdidas por amortizar de IETU;

131

b. Los de acredita miento por salarios y aportaciones de seguridad social;

c. Los de deducciones de algunos activos como inventarios y activos fijos, durante el periodo

de transición derivado de la entrada en vigor del IETU.

2 Por disposición transitoria, la tasa de IETU será: para 2008, del 16.5%; para 2009, del 17%; y del 17.5% a

partir de 2010.

Impuesto al Activo

La Ley del IETU abroga la Ley del Impuesto al Activo (IMPAC); no obstante, establece un procedimiento

para determinar el monto del IMPAC pagado hasta diciembre 2007, que puede ser recuperado a partir de

2008.

Alcance

Esta INIF aplica a todas las entidades que emitan estados financieros en los términos establecidos por la NIF

A-3, Necesidades de los usuarios y objetivos de los estados financieros.

Tema

Como consecuencia de la publicación y entrada en vigor de la Ley del IETU, han surgido cuestionamientos

entre los preparadores y usuarios de la información financiera respecto al reconocimiento contable que debe

hacerse de sus efectos, en los estados financieros de las entidades.

La INIF 8 se emite con la intención de dar respuesta a los siguientes cuestionamientos:

1. ¿Es el IETU un impuesto a la utilidad?

2. ¿Cómo deben reconocerse los efectos del IETU en los estados financieros de una entidad?

3. ¿Cómo revelar la conciliación de la tasa efectiva de impuesto con la tasa de impuesto causado?

4. ¿Las entidades deben reconocer algún efecto del IETU en los estados financieros cuya fecha3 esté

entre el 1º de octubre y el 31 de diciembre del año 2007?

5. ¿Qué tratamiento contable debe darse al Impuesto al Activo por recuperar generado hasta el año

2007?

De acuerdo con la NIF B-13, Hechos posteriores a la fecha de los estados financieros, la fecha de los estados

financieros es la del balance general o la fecha de corte del periodo contable que se cubre en los otros estados

financieros básicos. A esta también se le denomina fecha de cierre.

132

Las respuestas del CINIF a los cuestionamientos anteriores están basadas en la NIF D-4, Impuestos a la

utilidad (NIF D-4), que tiene como objetivo establecer las normas particulares de valuación, presentación y

revelación para el reconocimiento contable de los impuestos a la utilidad, causado y diferido, devengado

durante el periodo contable.

Debido a que la NIF D-4 entra en vigor el 1º de enero de 2008, el reconocimiento del IETU diferido en los

estados financieros del periodo 2007 debe hacerse con base en el Boletín D-4, Tratamiento contable del

impuesto sobre la renta, del impuesto al activo y de la participación de los trabajadores en la utilidad (Boletín

D-4). Si bien es cierto que en el objetivo de ese boletín no se incluye específicamente al IETU, el CINIF

considera que la intención esencial del Boletín D-4 es establecer el tratamiento contable de los impuestos a la

utilidad y, si el IETU no se menciona en su objetivo, es sólo porque este impuesto surgió después de la fecha

de emisión de ese boletín. Consecuentemente, la interpretación del CINIF es que el Boletín D-4 vigente hasta

el 31 de diciembre de 2007 es aplicable al reconocimiento del IETU diferido en el periodo 2007.

Conclusión Cuestionamiento 1: ¿Es el IETU un impuesto a la utilidad?

El Consejo Mexicano para la Investigación y Desarrollo de Normas de Información Financiera, A.C. (CINIF)

considera que para efectos del reconocimiento en los estados financieros de las entidades, el IETU debe ser

tratado como un impuesto a la utilidad, debido a que se determina sobre el remanente de una amplia gama

tanto de ingresos como de deducciones de la entidad.

Como consecuencia de lo anterior, la entidad debe utilizar la NIF D-4 para reconocer en los estados

financieros los efectos del IETU causado y diferido, excepto para el reconocimiento del IETU diferido en los

estados financieros del periodo 2007, en cuyo caso, acorde con lo mencionado en el párrafo 12 anterior, debe

utilizarse el Boletín D-4.

CONCLUSIÓN CUESTIONAMIENTO 2: ¿Cómo deben reconocerse los efectos del IETU en los estados

financieros de una entidad?

IETU causado

Con base en el párrafo 7 de la NIF D-4, el IETU del periodo debe reconocerse como un gasto por impuesto

causado en el estado de resultados del periodo y como un pasivo a corto plazo en el balance general. Para

estos efectos, los créditos de IETU que con base en la Ley sólo pueden acreditarse contra el IETU del mismo

periodo son parte del IETU causado y no del diferido.

Mientras el IETU coexista con el ISR, la Ley establece que del IETU del periodo debe disminuirse el importe

de ISR correspondiente al mismo periodo. Sin embargo, sin importar la mecánica de causación, pago o

acredita miento, los estados financieros deben presentar el impuesto que en esencia se causa, ya sea el ISR o

el IETU.

133

Consecuentemente, si en esencia se devengó IETU, con base en el párrafo 31 de la NIF D-4, las entidades

deben presentar en el estado de resultados, dentro del rubro de impuestos a la utilidad, el importe del IETU

del periodo y, en notas a los estados financieros, debe explicarse que contra el IETU, la entidad acredita el

ISR del mismo periodo.

Ejemplo de lo anterior es el siguiente: la entidad determina en el periodo un IETU de $100 y un ISR de $80;

consecuentemente, determina un IETU a pagar de sólo $20. Esta entidad debe presentar en el estado de

resultados, en el rubro de impuestos a la utilidad, el IETU de $100 y en notas a los estados financieros debe

explicar que acredita ISR por $80.

IETU diferido

Aspectos generales

La entidad debe determinar el pasivo o activo de IETU diferido, con base en el párrafo 8 de la NIF D-4, sobre

las diferencias temporales y los créditos de IETU. El IETU diferido sobre diferencias temporales debe

calcularse con base en el método de activos y pasivos; para estos efectos, las diferencias temporales surgen al

comparar el valor contable de los activos y pasivos de la entidad con su valor fiscal.

Algunos créditos de IETU generan un activo por impuesto diferido, siempre que la Ley establezca la

posibilidad de acreditarlos contra el IETU de periodos futuros y considerando lo establecido en los párrafos

23 al 25 de la NIF D-4, respecto a la estimación para activo por impuesto diferido no recuperable.

Adicionalmente a lo anterior, para la determinación del IETU diferido, la entidad también debe atender a lo

establecido en el párrafo 4k) de la NIF D-4, en el que se establece que la tasa de impuesto diferido es la

promulgada y establecida en las disposiciones fiscales a la fecha de los estados financieros y, según se prevé,

es la tasa que se utilizará para el cálculo del IETU que se causará en la fecha de la reversión de las partidas

que provocan impuestos diferidos.

El IETU diferido del periodo debe reconocerse, con base en el párrafo 33 de la NIF D-4, como un gasto o un

ingreso por impuesto diferido en el estado de resultados del periodo, dentro del rubro impuestos a la utilidad

o, en su caso, en el capital contable si es que está relacionado con otras partidas integrales; y como un pasivo

o activo a largo plazo en el balance general. En notas a los estados financieros, con base en el párrafo 36a) de

la NIF D-4, la entidad debe revelar la composición de los impuestos a la utilidad presentados en el estado de

resultados, desglosando los importes del IETU causado y del diferido; asimismo, debe mencionar con base en

el párrafo 36d) de la NIF D-4, el IETU diferido relacionado con las otras partidas integrales.

Mientras el IETU coexista con el ISR, para efectos del reconocimiento de los efectos del IETU en sus estados

financieros, la entidad debe determinar primero si esencialmente su base de gravamen da origen al pago de

IETU o de ISR. Para estos efectos, es necesario que a partir de la fecha de publicación de la Ley del IETU, la

entidad lleve a cabo proyecciones financieras para identificar cual será la base gravable preponderante (ISR o

134

IETU) para el pago de impuestos a la utilidad; con base en los resultados obtenidos, la entidad podrá

identificar la tendencia esperada del comportamiento del IETU y del ISR.

El CINIF considera que las proyecciones financieras deben hacerse por 4 años, por considerar que ese es el

periodo en el que se prevé, coexistirán la Ley del IETU y la Ley del ISR; tales proyecciones deben estar

basadas en supuestos razonables, confiables, debidamente respaldados y que representen la mejor estimación

de la administración sobre el pago de impuestos que la entidad hará en el futuro. Asimismo, el CINIF

recomienda que en los primeros años de vigencia de la Ley, no sólo se hagan cálculos hacia el futuro, sino

también en forma retrospectiva para conocer, con base en resultados históricos, cual hubiera sido el

comportamiento del pago de impuestos.

Con base en las proyecciones mencionadas y con la aplicación del juicio profesional al que hace mención el

Marco Conceptual de las NIF, una entidad debe identificarse con alguna de las siguientes entidades:

a) Las que esencialmente sólo pagan ISR;

b) Las que esencialmente pagan IETU; y

c) Las que en algunos periodos pagan sólo ISR y en otros pagan IETU.

Entidades que esencialmente sólo pagan ISR

Las entidades que esencialmente sólo pagan ISR deben reconocer únicamente ISR diferido; es decir, no deben

reconocer IETU diferido.

Si bien estas entidades normalmente pagan ISR, puede darse el caso de que en algún periodo causen IETU. Si

este evento se califica como circunstancial o momentáneo, la entidad debe seguir reconociendo únicamente

efectos del ISR diferido, aunque en dicho periodo reconozca IETU causado.

Si por el contrario, la causación de IETU se califica como una situación que será permanente, con base en las

proyecciones de la entidad, en el momento en que esto se determina, la entidad debe reconocer los activos y

pasivos que correspondan con base en el IETU y cancelar los saldos por impuestos diferidos de ISR. Este

evento debe considerarse un cambio de circunstancias y sus efectos deben reconocerse como un cambio en

estimación, con base en la NIF B-1, Cambios contables y correcciones de errores, mediante aplicación

prospectiva; es decir, a partir del periodo del cambio.

Entidades que esencialmente pagan IETU

Las entidades que esencialmente pagan IETU deben reconocer únicamente IETU diferido; es decir, no deben

reconocer ISR diferido debido a que el impuesto que prevalece es el IETU. Esto se debe a que, aunque se

realicen los activos y pasivos por ISR diferido, esta entrada o salida de beneficios económicos finalmente se

modifica por la realización de los pasivos o activos diferidos de IETU.

135

Aun cuando estas entidades normalmente pagan IETU, puede darse el caso de que en algún periodo no lo

causen. Si este evento se califica como circunstancial o momentáneo, la entidad debe seguir reconociendo

únicamente efectos del IETU diferido, aunque en el periodo reconozca ISR causado.

Si por el contrario, el no pago de IETU se califica como una situación que será permanente, con base en las

proyecciones de la entidad, en el momento en que esto se determina, la entidad debe reconocer lo pasivos y

activos que correspondan con base en el ISR y cancelar los saldos por impuestos diferidos de IETU. Este

evento debe considerarse un cambio de circunstancias y sus efectos deben reconocerse como un cambio en

estimación, con base en la NIF B-1, Cambios contables y correcciones de errores, mediante aplicación

prospectiva; es decir, a partir del periodo del cambio.

Entidades que en algunos periodos pagan sólo ISR y en otros pagan IETU

Las entidades que con base en sus proyecciones financieras no pueden definir si esencialmente pagarán IETU

o ISR, a la fecha de cierre de cada periodo contable, deben determinar tanto el IETU como el ISR diferidos,

pero sólo deben reconocer el que represente el pasivo más grande o, en su caso, el activo más pequeño.

Si el impuesto diferido que reconoce la entidad en un determinado periodo contable es ISR, debe atender a

todo lo dispuesto en esta INIF para las entidades que esencialmente pagan ISR; de lo contrario, si el impuesto

diferido que reconoce es IETU, debe atender a lo establecido para las entidades que esencialmente pagan

IETU.

CONCLUSIÓN CUESTIONAMIENTO 3: ¿Cómo revelar la conciliación de la tasa efectiva de impuesto con

la tasa de impuesto causado?

Con base en el párrafo 36d) de la NIF D-4, una entidad debe revelar la tasa efectiva de impuesto y una

conciliación entre ésta y la tasa de impuesto causado.

Cuando una entidad esencialmente paga ISR, la tasa efectiva de impuesto debe conciliarse con la tasa de ISR,

aun en los periodos en los que pague IETU en forma circunstancial. En este último caso, la entidad debe

revelar el impacto que tiene el pago de IETU en la tasa efectiva de ISR. En cambio, cuando una entidad

esencialmente paga IETU, la tasa efectiva de impuesto debe conciliarse con la tasa de IETU, aun en los

periodos en los que pague ISR en forma circunstancial. En este último caso, la entidad debe revelar el impacto

que tiene el pago de ISR en la tasa efectiva de IETU.

En los estados financieros consolidados, debe identificarse la tasa de impuesto causado más representativa de

la entidad económica y, con base en ella, debe hacerse la conciliación de la tasa efectiva consolidada. Debe

revelarse, en su caso, el efecto por la variación entre la tasa de impuesto causado utilizada para la conciliación

y las otras tasas de impuesto causado de las entidades consolidadas.

136

CONCLUSIÓN CUESTIONAMIENTO 4: ¿Las entidades deben reconocer algún efecto del IETU en los

estados financieros cuya fecha esté entre el 1º de octubre y el 31 de diciembre del año 2007?

Entidades que esencialmente pagan IETU

Siempre y cuando la entidad haya determinado que esencialmente pagará IETU, debe reconocer los efectos

del IETU diferido en sus estados financieros cuya fecha esté entre el 1º de octubre y el 31 de diciembre de

2007. Dicho impuesto diferido debe corresponder al de las diferencias temporales y créditos de IETU

existentes en 2007, cuyo pago o recuperación de IETU esté prevista a partir del año 2008 en adelante. Dicho

reconocimiento debe hacerse con base en el Boletín D-4.

Por lo tanto, si en el periodo del 1º de octubre al 31 de diciembre de 2007, la entidad identifica una obligación

(en dado caso un beneficio) que será exigida por la Ley a partir del periodo 2008, debe reconocerla desde

2007. Esto quiere decir que, a pesar de que la Ley del IETU tiene vigencia a partir del 1º de enero de 2008,

por sustancia económica, la entidad debe reconocer un pasivo o un activo por IETU diferido desde el periodo

2007, aunque se prevea su realización a partir de 2008. La emisión de la propia Ley se considera el evento

que genera el devengamiento de un pasivo o de un activo por IETU diferido.

Por lo tanto, las entidades que hayan determinado que esencialmente pagarán IETU en el futuro deben

reconocer, a la fecha de los estados financieros correspondientes, el pasivo o activo por IETU diferido,

eliminando el pasivo o activo por ISR diferido reconocido a la fecha. Dichos ajustes generan un gasto o

ingreso, que debe reconocerse en el estado de resultados del 2007 dentro del rubro de impuestos a la utilidad

o, en su caso, en el capital contable si es que está relacionado con otras partidas integrales.

Este reconocimiento requiere las revelaciones establecidas en el Boletín D-4, las cuales deben

complementarse mencionando:

a. La existencia del nuevo impuesto;

b. Un comentario sobre la razón por la cual la entidad considera que esencialmente habrá de

pagar IETU; y

c. Los ajustes a que se refiere el párrafo 39 anterior.

Entidades que esencialmente sólo pagan ISR

Las entidades que consideran que esencialmente sólo pagarán ISR, sólo deben reconocer el impuesto diferido

de ISR; además de las revelaciones requeridas por el Boletín D-4, en este caso aplicables a ISR, deben

mencionar en sus notas:

137

a. La existencia del nuevo impuesto; y

b. Un comentario sobre la razón por la cual la entidad considera que esencialmente habrá de

pagar sólo ISR.

Conciliación de la tasa efectiva en el periodo 2007

En el periodo 2007, todas las entidades deben conciliar la tasa efectiva de impuesto con la tasa de ISR

causado y deben mostrar, en su caso, el impacto del IETU diferido reconocido en el propio 2007.

Conclusión Cuestionamiento 5: ¿Qué tratamiento contable debe darse al Impuesto al Activo por recuperar

generado hasta el año 2007?

Con base en la Ley del IETU, una entidad debe determinar el importe que del Impuesto al Activo (IMPAC)

generado hasta el año 2007, puede recuperar a partir del año 2008. Dicho importe debe reconocerse en los

estados financieros del 2007 como una cuenta de impuestos por cobrar; cualquier importe de IMPAC

considerado como irrecuperable debe darse de baja como activo en los estados financieros del 2007 y

reconocerse como un gasto en el estado de resultados del mismo periodo, dentro del rubro de impuestos a la

utilidad. A partir del año de 2008, el saldo de impuestos por cobrar debe revisarse en cada fecha de cierre de

estados financieros y, en dado caso, castigarse ante la evidencia de cualquier monto considerado como

irrecuperable.

La INIF 8 se emite para dar respuesta a las siguientes preguntas:

1.- ¿Es el IETU un impuesto a la utilidad?

Para el reconocimiento en los estados financieros de las entidades, el IETU debe ser tratado como un

impuesto a la utilidad, debido a que se determina sobre el remanente de una amplia gama tanto de ingresos

como de deducciones de la entidad.

2.- ¿Como deben reconocerse los efectos de IETU en los estados financieros de una entidad?

Tanto el IETU causado como el diferido deben reconocerse con base en la NIF D-4, Impuestos a la Utilidad.

El IETU diferido puede generarse por: Diferencias temporales, Créditos fiscales de IETU.

Una de las principales partidas que provocan IETU diferido son los créditos fiscales, siempre que trasciendan

a otros periodos como son las pérdidas fiscales.

138

Conclusión.

Los impuestos diferidos como hemos podido ver a lo largo del desarrollo del presente trabajo, surgen de la

información financiera de una organización, que refleja en sus cifras el impacto en su resultado del ejercicio

ocasionado por los impuestos diferidos, ya que en una empresa pequeña, quizá no tenga mucha relevancia su

reconocimiento, sin embargo en un empresa grande podría llegar a darse el caso de provocar su quiebra, pues

al no considerar los impuestos diferidos, se estarían tomando en cuenta cifras que no son reales y por

consiguiente, se estaría haciendo una toma de decisiones errónea.

Se comprobó que al hablar de los aspectos tanto contables como fiscales, debemos ser más analíticos en la

resolución técnica, al determinar las diferencias temporales deducibles y gravables, que dan origen a los

activos y pasivos por ISR diferido, para esto es necesario determinar la base gravable y otros factores,

derivadas por las operaciones de la empresa y su proyección.

El estudio de las normatividades de cada país ha llevado a realizar el esfuerzo de unificar criterios para la

eliminación de las diferencias ocasionadas por los métodos de evaluación y presentación de la información

financiera de las entidades, lo cual dio origen al pronunciamiento de la actual NIF D-4, la cual el CINIF ha

buscado homogenizar con los criterios de normas internacionalmente pronunciados.

Como se puede apreciar también se realizó un análisis de los diferentes conceptos de Ingresos y Deducciones

que se consideran para determinar el Impuesto Empresarial a la Tasa Única, con la finalidad de ampliar el

conocimiento sobre este nuevo impuesto, asimismo tener una proyección sobre el impacto que causa en las

empresas. El CINIF considera que el IETU es un impuesto a la utilidad; por lo tanto está sujeto al tratamiento

de impuestos diferidos que señala la NIF D-4. Asimismo se estudio los impuestos diferidos derivado de las

perdidas fiscales por amortizar que se determina aplicando a dichas pérdidas la tasa de impuesto diferido.

139

Glosario.

Actividades ordinarias son todas las que la empresa emprende como parte de su comercio habitual, así como

esas otras en que la empresa se implica porque surgen, se derivan o son una consecuencia de aquéllas.

Activos Contables por acumularse fiscalmente: su valor fiscal resulta de restarle al valor contable de dicho

activo el importe que será acumulado para fines de impuesto a la utilidad de periodos futuros. Ejemplo:

cuentas por cobrar derivadas de ingresos reconocidos contablemente y que fiscalmente se acumulan hasta que

se cobren.

Activos contables por deducirse fiscalmente: su valor fiscal es el importe que será deducido para fines del

impuesto a la utilidad de periodos futuros cuando la entidad recupere su valor en libros al venderlos o usarlos.

Ejemplo: Inventarios, Activos fijos.

Activo Fijo: es el conjunto de bienes aplicables que utilicen los contribuyentes para la realización de sus

actividades y que se demeriten por el uso en el servicio del contribuyente y por el transcurso del tiempo. La

adquisición o fabricación de estos productos tendrá siempre como finalidad la utilización de los mismos para

el desarrollo de las actividades del contribuyente, y no la de ser enajenados dentro del curso normal de sus

operaciones.

Activo Diferido: son las que derivan de discrepancias entre los criterios contables y fiscales, que permanecen

como tales no obstante el paso del tiempo. También son conocidas como diferencias definitivas.

Activo Monetario: Es dinero o el derecho a recibir determinado importe de dinero, expresado en unidades

monetarias nominales, sin ninguna relación con precios futuros de determinados bienes o servicios.

Activo por impuesto diferido. Es el impuesto a la utilidad recuperable en periodos futuros derivados de

diferencias temporales deducibles, de pérdidas fiscales por amortizar y de créditos fiscales por aprovechar

según proceda

Activos por ISR Diferido. Son los montos de ISR recuperables en ejercicios futuros respecto de:

a) Diferencias temporales deducibles

140

b) Pérdidas fiscales por amortizar

Activos sin repercusiones fiscales: Su valor fiscal es igual al valor contable, estos activos no se acumulan ni

se deducen fiscalmente en ningún momento. Ejemplo. El Efectivo.

ARC: Accounting Regulatory Committee of the EC (Comité Regulatorio de Contabilidad de la Comisión

Europea).

AICPA: American Institute of Certified Public Accountants (Instituto Americano de Contadores Públicos

Certificados).

CESR: Committee of European Securities Regulators (Comité Europeo de Reguladores de Valores).

CINIF: Consejo Mexicano para la Investigación y Desarrollo de NIF.

Diferencia Permanente: son las que derivan de discrepancias entre los criterios contables y fiscales, que

permanecen como tales no obstante el paso del tiempo. También son conocidas como diferencias definitivas.

Diferencia Temporal: son las diferencias entre el monto en libros de activo o pasivo en el balance y su valor

fiscal.

Diferencias Temporales Deducibles: son diferencias temporales que darán como resultado cantidades que

son deducibles al determinar la utilidad gravable (pérdida fiscal) en ejercicios futuros cuando el monto en

libros del activo o pasivo se recupere o se liquide respectivamente.

Diferencias Temporales Gravables: son diferencias temporales que darán como resultado cantidades

gravables en ejercicios futuros cuando el monto en libros del activo o pasivo se recupere o se liquide,

respectivamente.

EC: European Commission (Comisión Europea).

Estado de cambios en la situación financiera: Es el Estado Financiero básico que muestra en pesos

constantes los recursos generados o utilizados en la operación, los cambios principales ocurridos en la

estructura financiera de la entidad y su reflejo final en el efectivo a través de un periodo determinado.

EU: European Union (Unión Europea).

FASB: Financial Accounting Standard Board (Consejo de Normas Financieras de Contabilidad de EUA).

FEE: European Accounting Federation (Federación Europea de Contabilidad).

141

Fluctuaciones cambiarias: Son las variaciones que ocurren en la valuación de activos y pasivos monetarios

en moneda extranjera, derivadas de las fluctuaciones en el tipo de cambio de mercado de las divisas

involucradas.

GAAP: Generally Accepted Accounting Principle(s) (Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados).

Generación (Origen) de Recursos: Son aumentos del efectivo, durante un periodo contable, provocados por

la disminución de cualquier otro activo distinto al efectivo, el incremento de pasivos, o por incrementos al

capital contable o patrimonio contable por parte de los propietarios o en su caso, patrocinadores de la entidad.

Globalización: Es el aumento del intercambio económico, social, y tecnológico en el cruce de la frontera bajo

condiciones de capitalismo.

IAS: International Accounting Standard (Norma Internacional de Contabilidad).

IASB: International Accounting Standards Board (Consejo de Normas Internacional de Contabilidad).

IASC: International Accounting Standards Committee (Comité Normas Internacionales de Contabilidad).

IASCF: International Accounting Standards Foundation (Fundación Internacional de Normas de

Contabilidad).

IFRIC: Internacional Financial Reporting Interpretations comité (Comité de Interpretaciones de Información

Financiera Internacional).

IFAC: International Federation of Accountants (Federación Internacional de Contadores).

IFRS: International Financial Reporting Standard (Normas Internacionales de Información Financiera).

Impuesto a la utilidad. Son el Impuesto causado y el impuesto diferido del periodo

Impuesto Causado. Es el impuesto a cargo de la entidad, atribuible a la utilidad del periodo determinado con

base en las disposiciones fiscales aplicables a dicho periodo

Impuesto Diferido. Es el impuesto a cargo o a favor de la entidad atribuible a la utilidad del periodo y que

surge de las diferencias temporales, las pérdidas fiscales y los créditos fiscales. Este Impuesto se devenga en

un periodo contable (periodo en el cual se reconoce) y se realiza en otro. Lo cual ocurre cuando se revierten

las diferencias temporales, se amortizan las pérdidas fiscales o se utilizan los créditos fiscales.

Impuesto Causado por pagar o por cobrar. Es el impuesto causado en el periodo menos los anticipos

enterados. Mas los impuestos causados en periodos anteriores y no enterados, cuando este resultado sea un

importe a cargo de la entidad representa un impuesto por pagar de lo contrario a un impuesto por cobrar.

142

ISR Causado: es la cifra calculada de acuerdo a las disposiciones legales aplicables para la declaración del

ejercicio.

ISR Diferido: Es una cuenta por pagar o por cobrar no circulante y debe mostrarse como una sola cifra neta

en el Balance General.

ISR por pagar o por cobrar: Corresponde al ISR causado del ejercicio menos los pagos anticipados, o más

los impuestos no liquidados de ejercicios anteriores.

MC: Marco Conceptual.

NIF: Normas de Información Financiera.

NIIF: Normas Internacionales de Información Financiera.

Pasivo Monetario: Es la obligación de pagar una suma de dinero, expresada en unidades monetarias

Nominales, sin ninguna relación con precios futuros de determinados bienes o servicios.

Partida Extraordinaria: Se entienden los ingresos o gastos que surjan de operaciones o hechos contables

claramente distintos de las utilidades ordinarias de la entidad que no se espera que se produzcan frecuente o

periódicamente y que no estén bajo el control o la influencia d la entidad.

Partidas Monetarias: Son aquellas que al cierre de un periodo determinado están expresadas

automáticamente a los niveles de un poder adquisitivo de la moneda en ese momento y por lo tanto, con el

transcurso del tiempo, pierden valor por el hecho de estar expresadas y ser representativas de moneda

corriente.

Partidas no Monetarias: Son aquellas cuyo significado económico depende del valor específico de

determinados bienes o servicios y que por sí solas no originan un flujo de efectivo futuro, o bien éste no es

conocido.

Pasivos contables por deducirse fiscalmente y pasivos contables ya acumulados fiscalmente: Su valor

fiscal resulta de restarle al valor contable el importe que será deducido o no acumulado para fines de impuesto

a la utilidad de periodos futuros. Ejemplo: provisiones que serán deducibles hasta su pago, anticipos de

clientes.

Pasivos no contables por acumularse fiscalmente: su valor fiscal es el importe que será acumulado para

fines del impuesto a la utilidad de periodos futuros. Ejemplo: El costo que fiscalmente se estima sobre cobros

anticipados.

143

Pasivos sin repercusiones fiscales: El valor fiscal es igual a su valor contable. Estos pasivos no se deducen ni

se acumulan fiscalmente. Ejemplo: Impuesto por pagar.

Pasivo Diferido: Se debe reconocer un pasivo diferido por impuesto y participación por todas las diferencias

temporales que se traducirán en partidas gravables en años futuros.

Pasivo por impuesto diferido. Es el impuesto a la utilidad pagadero en periodos futuros derivado de

diferencias temporales acumulables

PTU Causada: son las cifras aplicables que sirven de base para las declaraciones del ejercicio

PTU Diferida: son efectos acumulados atribuibles a las diferencias temporales por pagar o recuperar en

ejercicios futuros.

PTU por pagar: es el monto causado durante el ejercicio menos anticipos efectuados, más la PTU no pagada

de ejercicios anteriores

Re expresión: Método a través del cual se reconocen los efectos de la inflación en los Estados Financieros

básicos en su conjunto o, en su caso, en una partida en lo individual.

REPOMO (Resultado por Posición Monetaria): Es la ganancia o pérdida producida por el paso del tiempo

sobre las partidas no monetarias del balance general.

RETANM.- (Resultado por tenencia de activos no monetarios): Representa la variación en el valor de los

activos no monetarios por encima o por debajo de la inflación. Si la variación es superior a la que se obtendrá

al aplicar el Índice Nacional de Precios al Consumidor, habrá una ganancia por retención de activos no

monetarios. En el caso contrario se producirá una pérdida.

SEC: Securities and Exchange Commission (US) (Comisión de Bolsa y Valores).

SIC: Standing Interpretations Committee (Comité Permanente de Interpretación).

SIC: Standing Interpretations Committee of the IASC, and interpretations issued by the committee (Comité

Permanente de Interpretación del Comité Permanente entre Organismos, y de la Interpretación Emitida por el

Comité).

Uso (Aplicación) de Recursos: Son disminuciones del efectivo, durante un periodo contable, provocadas por

el incremento de cualquier otro activo distinto al efectivo, la disminución de pasivos, o por la disposición del

capital contable, por parte de los propietarios de una entidad lucrativa.

144

Valor Fiscal de un Activo. Es el monto que será deducible para fines de impuestos contra cualesquier

beneficios económicos gravables que fluyan a una empresa, cuando esta recupere el valor en libros del activo.

Si dicha recuperación no será gravable, el valor fiscal del activo es igual a su valor en libros.

Valor Fiscal de un Pasivo: Es un valor en libros, menos cualquier monto que será deducible para fines de

impuestos respecto de dicho pasivo en ejercicios futuros. En el caso de beneficios económicos que reciban

por adelantado, el valor fiscal del pasivo en su valor en libros, menos cualquier cantidad que no será gravable

en ejercicios futuros.

Bibliografía.

Libros Consultados:

Boletín D-4 Impuesto Sobre la Renta Diferido, Fundamentos y aplicaciones prácticas, Instituto Mexicano de

Contadores Públicos, 2ª edición, México. 2006.

Normas de Información Financiera, Consejo Mexicano para la Investigación y Desarrollo de Normas de

Información Financiera, A.C.. 2ª reimpresión, 2ª edición, México. 2005.

Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, Editorial Porrúa, S.A, 155 a edición, México, 2007.

GARCÍA Ramírez, Eulalia Francisca, Tratamiento Contable del Impuesto Sobre la Renta, del Impuesto al

Activo y de la Participación de los Trabajadores en la Utilidad, FISNET, México, abril, 2000.

Ley Federal del Trabajo, Editorial Porrúa, 82 a edición actualizada, México, 2004

Ley del Impuesto sobre la Renta 2005, ISEF Empresa Líder, Trigésima segunda edición. México, 2005

Ley del Impuesto al Activo 2005, ISEF Empresa Líder, Trigésima segunda edición. México, 2005

Ley del Impuesto sobre la Renta 2006, ISEF Empresa Líder, Trigésima cuarta edición. México, 2006.

Ley del Impuesto al Activo 2006, ISEF Empresa Líder, Trigésima cuarta edición. México, 2006.

Diferencias importantes en PCGA entre Canadá, Chile, México y los Estados Unidos, Instituto Mexicano de

Contadores Públicos, México, 2006.

PÉREZ Chávez, José., CAMPERO Guerrero, Eladio., FOL Olguín, Raymundo., Impuesto Diferidos,

Determinación practica de la aplicación del boletín D-4, Tax Editores, 3a edición, México, 2006.

LATAPI Ramírez, Mariano, Tratamiento contable de los impuestos diferidos, Academia Mexicana de

Investigación Fiscal A.C., México, 2006.

145

SITIOS DE INTERNET:

www.offixfiscal.com.mx/contaduria/boletin_d4.htm

www.cinif.org.mx/imagenes/archivos/comentarios/D4/D_4_23_CarlosCuan.pdf

www.fasb.org/st/summary/stsum109.shtml

www.definicion.org/activo-diferido

www.iasb.org/Summaries+of+International+Financial+Reporting+Standards/Res%c3%bamenes+de+NIIF+y

+NIC+-+Espa%c3%b1ol/Res%c3%bamenes+de+NIIF+y+NIC+-+Espa%c3%b1ol.htm

www.senadodelarepublica.gob.mx

www.sat.gob.mx

http://portal.imcp.org.mx/content/view/804/199/

http://www.fasb.org/

SEMINARIO: TEMA

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