MONOGRAFIA N ° 8: SISTEMAS DE COSTEO

COSTOS POR ÓRDENES - COSTOS POR PROCESOS - COSTOS CONJUNTOS

Conceptos correspondientes a la TEORIA GENERAL DEL COSTO

El concepto económico de COSTO como “cualquier vinculación válida entre un OBJETIVO o RESULTADO dado y los FACTORES, MEDIOS o RECURSOS considerados necesarios para su obtención en un PROCESO DE PRODUCCIÓN”.

La obvia necesidad de asumir que tal “vinculación” entre “factores” y “objetivos” no puede hacerse sino a través del conjunto de acciones que componen el proceso de producción respectivo; y el conocimiento de la naturaleza de los procesos de producción como sistemas de acciones correlacionadas dinámicamente con carácter “complementario” (es decir sin que se pueda identificar y medir claramente el papel asumido por cada acción individual en el logro de los objetivos finales concretos), lo que deriva en la posibilidad sólo de “relaciones funcionales” entre gran parte de las distintas acciones que componen el proceso de producción, y que “vinculan” los factores con los objetivos.

El concepto del COSTO como fenómeno físico antes que monetario; la “monetización” del COSTO como necesidad instrumental y el consecuente reconocimiento de la existencia, para cada factor del COSTO, de:

- un “componente físico” constituido por la cantidad de Factor que se sacrifica en pos de un determinado objetivo; y- un “componente monetario” representado por el valor o precio tomado en consideración por cada unidad física de factor;De este modo, el COSTO de un determinado objetivo podría expresarse como: el sumatorio del producto entre los respectivos “componentes físicos” y “componentes monetarios” de cada factor considerado necesario en el proceso de obtención del Objetivo.

Las diferentes alternativas de interpretación del concepto de “necesariedad” implícito en el aludido concepto económico del costo:

- la “necesariedad” desde el punto de vista cuantitativo, en referencia a la “cantidad que debe ser considerada necesaria” tanto del componente físico como del componente monetario (base conceptual de los modelos de costeo “resultantes” y “normalizados”).- la “necesariedad” desde el punto de vista cualitativo, en referencia a la “cualidad de que debe tener el factor para ser considerado necesario” (base conceptual de los modelos de costeo “completo” y “variable”).

La necesaria conclusión que se desprende de todo lo antedicho es que el concepto de COSTO, antes que absoluto, es un concepto eminentemente RELATIVO y dependiente del modo como se interprete el sistema de interrelaciones existentes en el Proceso de Producción, lo que implica asumir y reconocer un importante y legítimo grado de subjetividad en su determinación.

CARACTERISTICAS QUE PUEDEN PRESENTAR LOS PROCESOS PRODUCTIVOS INDUSTRIALES

En un interesante texto del autor ROGER SCHROEDER se ensayan dos criterios de clasificación de los procesos productivos:

1) según el tipo de flujo físico que sigue el producto dentro de la planta (secuencia de las operaciones); y

2) según el destino inmediato del producto una vez completado el proceso.1.- Clasificación s/ las características del flujo de proceso. S/ Schroeder existen tres tipos de flujos:

Flujo en línea

Se caracteriza por una “secuencia lineal de las operaciones necesarias para producir el producto o servicio”. Para lo cual “el producto debe estar bien estandarizado” y “las tareas individuales de trabajo deben estar estrechamente acopladas y balanceadas”.

Distingue y diferencia como formas particulares de flujo en línea a la llamada producción en masa (líneas de ensambles) y a la producción continúa (industrias de procesos como acerías y papeleras); puntualizando que en este último tipo una mayor estandarización y automatización. Las operaciones en línea suelen ser extremadamente eficientes, pero también extremadamente inflexibles. El flujo en línea se caracteriza por “una distribución de planta por producto”; esto es que los distintos procesos, equipos y habilidades manuales se colocan en una secuencia que depende de la forma en que se elabora el producto.

Flujo intermitente

Se caracteriza por la “producción por lotes a intervalos intermitentes”. En estos casos la planta (equipo, mano de obra) se organiza en “centros de trabajo por tipos similares de habilidades o equipos. En consecuencia, un producto o trabajo fluirá nada más hacia aquellos centros de trabajo que requiera y se saltará los demás”.

Las operaciones intermitentes usan equipos diseñados para fines generales y mano de obra altamente calificada, por lo tanto, suelen ser muy flexibles para cambiar el producto o el volumen de producción, pero también son bastante ineficientes. El flujo intermitente se caracteriza por “una distribución de planta por procesos”; es decir que se “agrupan los equipos similares y las habilidades de trabajo parecidas” con cierta independencia de los productos.

Flujos por proyectos

La forma de operar por proyecto se usa para producir un producto único (un edificio, por ejemplo). Cada unidad de estos productos se elabora como un solo artículo. Estrictamente hablando, aquí no existe flujo de producto, pero si existe secuencia de operaciones. Los proyectos se caracterizan por un alto costo y por la dificultad que representa la plantación y el control administrativos. Esto se debe a que con frecuencia es difícil definir un proyecto al inicio, y a que puede estar sujeto a un alto grado de cambio e innovación. Este tipo de operaciones se usa cuando existe una gran necesidad de creatividad y originalidad.

2.- Clasificación s/ el destino inmediato del producto

Procesos para inventarios

Supone habitualmente una línea de productos estandarizada y el objetivo de ofrecer un nivel de servicios satisfactorio. “Para cumplir con ese nivel de servicios, la Compañía deberá formar un inventario antes de que se presente la demanda. Dicho inventario servirá para satisfacer la demanda incierta o aleatoria y tal vez, para suavizar los requerimientos de capacidad de producción”.

En una operación de producción para inventario, el ciclo empieza cuando el productor especifica el producto. El cliente se lleva el producto de inventario si el precio le parece aceptable y si el producto se encuentra disponible. El proceso productivo busca reponer el inventario en forma completamente separada del flujo real de pedidos”. Así en una Compañía que produce para inventario, salvo excepciones, “no será posible identificar las órdenes de los clientes dentro del proceso de producción”.

Proceso para pedidos

Este tipo de proceso responde esencialmente a las requisiciones específicas del cliente, que se elaboran en lotes. “En algún punto del proceso es posible identificar la orden particular de un cliente”.

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Aún cuando el proceso sea por pedido, puede establecerse una amplia gama de especificaciones. En algunos casos no se hace nada hasta que se recibe el pedido, y entonces el producto se fabrica por completo de acuerdo a las especificaciones del cliente. En otros casos, los componentes se construyen con anticipación el producto solo se arma en el último minuto para satisfacer las preferencias del cliente. En este caso el producto esta estandarizado pero no se almacena en un inventario.

CARACTERÍSTICAS PARA INVENTARIOS PARA PEDIDOSPRODUCTO ♦ Especificado por el productor

♦ Poco costoso♦ Especificado por el cliente♦ Muy costoso

OBJETIVO ♦ Equilibrar al inventario, la capacidad y el servicio

♦ Administración de los plazos de entrega y la capacidad

PRINCIPALES PROBLEMAS EN LAS OPERACIONES

♦ Preparación de pronósticos♦ Planeación de la producción♦ Control de inventarios

♦ Promesas de entregas♦ Control de entregas

Conjuga finalmente las dos clasificaciones enunciadas, definiendo seis procesos distintos:- Proceso de flujo en línea para inventarios; flujo en línea por pedidos- Proceso de flujo intermitente para inventarios; flujo intermitente por pedidos- Proceso de flujo por proyecto para inventarios; flujo por proyecto por pedidos.

Ofrece la siguiente matriz con casos típicos de cada una de las seis alternativas:

PROC. p/ INVENTARIO PROC. p/ PEDIDOFLUJO EN LÍNEA Refinación de petróleo

Molienda de harinaEnlatadoras

Líneas de ensambles de autosCompañías de teléfonoServicios eléctricos

FLUJO INTERMITENTE

Talleres de máquinasCristaleríasMuebles

Talleres de máquinasRestaurantesHospitales

FLUJO POR PROYECTOS

Casas para especulaciónPinturas comerciales

EdificiosRetratosBarcos

CARLOS MALLO RODRÍGUEZ presenta otra muy útil clasificación de los procesos productivos, según las características de los resultados que se obtienen del mismo:

1-. Producción SIMPLE: Obtención de una mercancía o servicio único de tipo homogéneo.

2.- Producción MULTIPLE: Obtención de múltiples productos; distinguiendo, dentro de esta:

MULTIPLE ALTERNATIVA: Caso particular de la producción múltiple, en que los productos presentan la característica de ser alternativos respecto del proceso productivo (puede ejercerse la opción de elaborar uno entre varios)

MULTIPLE CONJUNTA O CONEXA: Clase de producción que implica la obtención de uno o varios productos principales o adicionales al producto principal objeto del proceso.

DIFERENCIA DE LA PROBLEMÁTICA DE CADA MODELO DE COSTEO PARA CADA TIPO DE PROCESO

Al referirme a los conceptos de teoría general, planteaba que las diferentes alternativas de interpretación del concepto de “necesariedad”, implícito en el concepto económico del costo, se constituían en la base conceptual de los modelos de costeos clásicos:

_ la necesariedad desde el punto de vista cuantitativo, para los modelos de costeo “resultantes” y “normalizados”.

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_ la necesariedad desde el punto de vista cualitativo, para los modelos de costeo “completo” y “variable”.

Características fundamentales del funcionamiento de cada uno de los modelos:

COSTEO COMPLETO RESULTANTE: en el que, para el costeo de los PRODUCTOS, se consideran cualitativamente “necesarios” tanto los factores de comportamiento variable como de comportamiento fijo (completo) y cuantitativamente “necesarias” las cantidades realmente sacrificadas (ex-post) de dichos factores (resultante)

COSTEO VARIABLE RESULTANTE: en el que, para el costeo de los PRODUCTOS, se consideran cualitativamente “necesarios” solo los factores de comportamiento variable (variable) y cuantitativamente “necesarias” las cantidades realmente sacrificadas (ex -post) de los dichos factores (resultante); considerándose el sacrificio de los factores fijos como costo vinculado con la estructura.

COSTEO COMPLETO NORMALIZADO: en el que, para el costeo de los PRODUCTOS, se consideran cualitativamente “necesarios” tanto los factores de comportamiento variable como los de comportamiento fijo (completo) y cuantitativamente “necesarias” solo las cantidades de imprescindible sacrificio (ex –ante) de dichos factores (normalizado) para el volumen real de producción, considerándose como un costo excedente todo sacrificio real de factores por sobre la pauta normalizada.

COSTEO VARIABLE NORMALIZADO: en el que, para el costeo de los PRODUCTOS, se consideran cualitativamente “necesarios” solo los factores de comportamiento variable (variable) y cuantitativamente “necesarias” solo las cantidades de imprescindible sacrificio (ex -ante) de dichos factores (normalizados) para el volumen real de producción; considerándose como un costo excedente todo sacrificio real de factores por sobre la pauta normalizada y el sacrificio de los factores fijos como costo vinculado con la estructura.

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FACTORES

VARIABLES TOTALES

FIJOS TOTALES

PRODUCTOS

FACTORES

VARIABLES TOTALES

FIJOS TOTALES

PRODUCTOS

ESTRUCTURA

FACTORES

VARIABLES TOTALES

FIJOS TOTALES

Var. Norm

Var. NormEXCEDENTE

PRODUCTOS

FACTORES

VARIABLES TOTALES

FIJOS TOTALES

Var. Norm

Var. Norm

EXCEDENTE

ESTRUCTURA

PRODUCTOS

A partir de lo apuntado, se impone el análisis sobre cuáles son las variables o aspectos particulares a tener en cuenta por las técnicas según sea el tipo de proceso productivo y según sea el modelo de costeo marco. En este sentido correspondería analizar los siguientes doce casos:

DEFINICIÓN DE LAS TÉCNICAS DE COSTEO

1.- TECNICA DE COSTOS POR ÓRDENES ESPECIFICASTodas las operaciones que integran el proceso son discontinuas y cada una de ellas se descompone en tantas operaciones como a pedidos o lotes diferentes se aplica. La acumulación de costos se realiza por LOTE independientemente del periodo en que se insuman.

2.- TECNICA DE COSTOS POR PROCESOSTodas las operaciones que integran el proceso son continuas y la acumulación de costos se realizad POR OPERACIÓN y POR PEDIDO, relacionando luego dichos costos con el volumen de producción del articulo que se decidió elaborar, entre los varios alternativos.

3.- TECNICA DE COSTOS CONJUNTOSTodas las operaciones que integran el proceso son continuas y la acumulación de costos que realiza por OPERACIÓN Y POR PEDIDO, relacionando luego dichos costos con el volumen de producción de los coproductos necesariamente surgidos del proceso en el período.

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