Cambios en Polticas contables, errores y estimaciones contables.

Las normas internacionales de contabilidad distinguen dos supuestos:Cambio de polticas contables y correccin de errores.

a) Cambio de Polticas contables. Se aplica de forma retroactiva, esto es, como si se hubiese aplicado el nuevo criterio ab initio y su efecto se calcular desde el ejercicio ms antiguo para el que se disponga de informacin.

Ello motiva un ajuste por el efecto acumulado de las variaciones de activos y pasivos en el saldo inicial del patrimonio neto del ejercicio ms antiguo presentado y la modificacin de las cifras afectadas en la informacin comparativa de los ejercicios a los que afecte el cambio.

El ajuste se hace cargando o abonando la cuenta de Reservas Acumuldas, salvo que afectara a un gasto o un ingreso que se imput en los ejercicios previos directamente en otra partida de patrimonio neto.

b) Subsanacin de errores. Se entiende por errores contables las omisiones o inexactitudes en las cuentas anuales de ejercicios anteriores por no haber utilizado, o no haberlo hecho adecuadamente, informacin fiable que estaba disponible cuando se formularon y que la empresa podra haber obtenido y tenido en cuenta en la formulacin de dichas cuentas.

Se aplican las mismas reglas que para los cambios de polticas contables.

Cambio de estimaciones contables.

Cuando el cambio es consecuencia de:

Obtencin de informacin adicional,

Mayor experiencia o

Conocimiento de nuevos hechos.

Se aplica de forma prospectiva, es decir, desde el momento en el que se produce el cambio de criterio y afectar a la cuenta de resultados del ejercicio actual y de las siguientes, o cuando proceda, directamente al patrimonio neto.

Ejercicio # 1: Cambio de polticas contables, errores y estimaciones contables. Nuevo criterio de valoracin.

La sociedad X ha venido aplicando en la valoracin de existencias el mtodo del precio medio ponderado (PMP). Dada la continua cada de los precios decide aplicar el mtodo FIFO desde el ejercicio 20X6.

De la comparativa de la aplicacin de ambos mtodos en los ejercicios de los que se dispone de informacin, resulta lo siguiente:

FechaFIFOPMPDiferencia

31.12.X539.50038.100+1.400

31.12.X648.80045.600+3.200

Contabilizar los ajustes que procedan de acuerdo con la informacin anterior.

Solucin: A 31.12.X6 proceden los siguientes asientos.

Por el ajuste de las existencias inciales de 20X6 y finales de 20X5:

ClasificacinCuentasDebeHaber

Activo corriente Inventarios (39.500 38.100)1.400

PatrimonioUtilidades retenidas1.400

Por la regularizacin de las existencias inciales.

ClasificacinCuentasDebeHaber

GastosVariacin de existencias de inventarios39.500

Activo corrienteMercaderas39.500

Por la regularizacin de las existencias de mercaderas.

ClasificacinCuentasDebeHaber

Activo corrienteInventarios48.800

IngresosVariacin de existencias de mercaderas48. 800

Ejercicio # 2: Cambio de polticas contables, errores y estimaciones contables. Errores.

La sociedad X adquiri el 1.1.X1 un elemento de transporte por 60.000 u.m. con una vida til de 6 aos. A finales de 20X3 se descubre que, por error, el elemento de transporte se ha venido depreciando un 20% anualmente.

Contabilizar los asientos correspondientes al ejercicio 20X3.

Solucin: Como se trata de un error, el ajuste ha de ser retrospectivo.

Depreciacin correcta (60.000/6 x 2)20.000

Depreciacin practicada (60.000/5 x 2)24.000

Exceso de depreciacin4.000

Por el ajuste del exceso de depreciacin practicado.

ClasificacinCuentasDebeHaber

Correctora activoDepreciacin acumulada de elementos de4.000

No corrientetransporte

PatrimonioUtilidades retenidas4.000

Por la depreciacin correcta correspondiente al ejercicio 20X3.

ClasificacinCuentasDebeHaber

GastosDepreciacin de propiedad, planta y equipo10.000

Correctora activoDepreciacin acumulada de elementos de10.000

No corrientetransporte

Ejercicio # 3: Cambio de polticas contables, errores y estimaciones contables. Cambio de estimacin contable.

La sociedad X adquiri el 1.1.X1 un elemento de transporte por 60.000 u.m. con una vida til de 5 aos. A finales de 20X3 el fabricante le comunica que la excelente repuesta de algunos de los materiales empleados permite considerar que la vida til del elemento de transporte ser de 6 aos.

Contabilizar los asientos correspondientes al ejercicio 20X3.

Solucin: Como se trata de un cambio en la estimacin de la vida til, el ajuste es prospectivo.

Nueva cuota de amortizacin de acuerdo con las nuevas condiciones:

Valor en libros36.000

Valor de adquisicin60.000

Depreciacin acumulada24.000

Nueva vida til20X3 a 20X64 aos

Cuota de depreciacin9.000

Por la nueva cuota de depreciacin, que se practicar a partir de 20X3.

ClasificacinCuentasDebeHaber

GastosDepreciacin de propiedad, planta y equipo9 .000

Correctora activoDepreciacin acumulada de elementos de9.000

No corrientetransporte

Ejercicio # 4: Cambio de polticas contables, errores y estimaciones contables: errores.

Como consecuencia de unas actuaciones de comprobacin, a la sociedad X le han sido descubiertas por la inspeccin de Hacienda unas inversiones financieras en bonos de Singapur adquiridas por 150.000 u.m. y que no figuran en su contabilidad.

El resultado de la inspeccin ha finalizado con un acta por el Impuesto sobre las ganancias del ejercicio 20X4 con la siguiente propuesta de regularizacin.

Cuota45.000

Intereses de demora5.200

La sociedad va a prestar conformidad a la liquidacin, as como a la propuesta de sancin por importe de 30.000 u.m. Los intereses de demora corresponden 4.000 a ejercicios anteriores y 1.200 al ejercicio actual.

Contabilizar las operaciones derivadas de la informacin anterior.

Solucin: Por la contabilizacin de los activos ocultos.

ClasificacinCuentasDebeHaber

Activo no corrienteInversiones financieras a largo plazo en150.000

instrumentos de patrimonio

PatrimonioUtilidades retenidas150.000

Por la firma del acta de inspeccin.

ClasificacinCuentasDebeHaber

PatrimonioUtilidades acumuladas (45.000 + 4.000)49.000

GastosOtros gastos financieros1.200

Pasivo corrienteAcreedor por impuesto sobre ganancias50.200

Por la sancin.

ClasificacinCuentasDebeHaber

GastosGastos sancin impto.30.000

Pasivo corrienteAcreedor por impuesto sobre ganancias30.000

Ejercicio # 5: Cambio de polticas contables, errores y estimaciones contables: errores.

La sociedad X recibi en el ejercicio 20X4 una factura de 15.000 u.m. ms 16% de IVA correspondiente a unos trabajos de mantenimiento en sus instalaciones fabriles realizados durante el ejercicio 20X3, dndose cuenta el contador en 20X4, al realizar el pago, que no se haba contabilizado el gasto.

Contabilizar las operaciones derivadas de la informacin anterior.Solucin: Por la contabilizacin del gasto en 20X4 correspondiente a 20X3.

ClasificacinCuentasDebeHaber

GastosReparacin y mto15.000

Activo corrienteIVA deducible2.400

Activo corrienteBancos17.400

Ejercicio nm. 6: Distincin entre cambios en las polticas contables, cambios en las estimaciones y los errores.

Se debe determinar el tratamiento contable de los siguientes supuestos:

1.Cambio en la estimacin de la provisin de clientes de dudoso cobro.

2. Reexpresin retroactiva de la provisin por obsolescencia de existencias omitida en el ejercicio anterior.

3. Modificacin de la vida til o efecto en los beneficios futuros incorporados en los activos depreciables.

4. Revalorizacin de activos, por primera vez, de acuerdo con las normas NIC 16 Propiedad, Planta y Equipo o a NIC 38 Activos Intangibles.

5. Aplicacin de una poltica contable en transacciones que no han sucedido con anterioridad en la empresa.

6. Subsanacin de un error de clculo en la provisin por garantas del ejercicio anterior.

7. Deteccin de un fraude contable en los estados financieros del ejercicio anterior.

Solucin:

1. Cambio de estimacin contable.

2. Error.

3. Cambio de estimacin contable.

4. Se ha de tratar de acuerdo la NIC 16 y/o 38 no se ha de aplicar la NIC 8.

5. No supone un cambio de poltica contable, porque el hecho es nuevo y, por tanto, es la primera vez que se aplica.

6. Error.

7. Error.

Justificacin:

Tal como establece la NIC 8 (prrafo 5), las polticas contables son principios especficos, bases, acuerdos, reglas y procedimientos en la confeccin y presentacin de los estados financieros.Por otra parte, diversas partidas de los EEFF no pueden ser valoradas con precisin y se han de realizar estimaciones, cuyo uso es esencial para la elaboracin de los EEFF (prrafos 32 y 33). Por tanto, un cambio en el criterio de valoracin NO es un cambio en una poltica contable.Tambin se establece (prrafo 35) que un cambio en los criterios de valoracin aplicados es un cambio en una poltica contable, y no un cambio en una estimacin contable.

Los errores de ejercicios anteriores (prrafo 5) son las omisiones e inexactitudes en los estados financieros de una entidad, para uno o ms ejercicios anteriores, resultantes de un fallo al emplear o de un error al utilizar fiable que:

a)Estaba disponible cuando los estados financieros para tales ejercicios fueron formulados.

b) Podra esperarse razonablemente que se hubiera conseguido y tenido en cuenta en la elaboracin y presentacin de aquellos estados financieros.

Dentro de estos errores se incluyen los efectos de errores aritmticos, errores en la aplicacin de polticas contables, el no advertir o mal interpretar hechos, as como fraudes.

En este sentido, la NIC 8 (prrafo 41) indica que los errores pueden surgir al reconocer, valorar, presentar o revelar la informacin de los elementos de los estados financieros. Los estados financieros no cumplen con las NIIF si contienen errores, materiales o bien errores inmateriales, cometidos intencionadamente para conseguir una determinada presentacin de la situacin financiera, del rendimiento financiero o de los flujos de efectivo de una entidad.

Ejercicio nm. 7: Cambio en la estimacin de la provisin por insolvencias de clientes.

La empresa POLARI, S.A. contabiliza la provisin por insolvencias de acuerdo al mtodo global (la empresa mantiene saldos con numerosos clientes de importantes poco significativos).Desde hace varios ejercicios ha estimado su valoracin en el 3% de los saldos deudores al cierre del ejercicio (sin tener en cuenta las empresas del grupo ni las entidades pblicas). Al cierre del ejercicio 2005, ha revisado el clculo de esta estimacin y ha detectado que las incidencias (insolvencias) reales en los dos ltimos ejercicios son significativamente superiores al 3%. Por este motivo, y teniendo en cuenta que se prev que se mantenga esta tendencia, se acuerda aumentar el porcentaje de dotacin al 5% de los saldos.

La empresa presenta los siguientes saldos:

- Saldo clientes (base provisin) 2004:45.000.000,00

- Saldo clientes (base provisin) 2005:55.000.000,00

- Provisin insolvencias 2004 (3%): 1.350.000,00

Solucin:

Clculo provisin insolvencias 2005

- Provisin 2005: 55.000.000,00 x 5%=2.750.000,00

Efecto neto del cambio de estimado: 55.000.000,00x2%=1.100.000,00

Los asientos contables a 31 de diciembre 2005 seran:

Baja saldo inicial existente a 1 de enero de 2005:

CuentaDbitoCrdito

Deterioro cartera clientes (Cuenta correctora activo)1.350.000

Deterioro aplicado cartera clientes (ingreso)1.350.000

saldo final:

CuentaDbitoCrdito

Dotacin deterioro cartera clientes (Gasto)2.750.0 00

Deterioro cartera clientes (Cuenta correctora activo)2.750.000

Este cambio de estimacin contable para la valoracin de la provisin de insolvencias de clientes afecta slo a este ejercicio 2005.

Justificacin:

Segn la NIC 8, la revisin de las estimaciones es necesaria y su efecto no se ha de imputar en los ejercicios anteriores ni es una correccin de un error (prrafos 33 y 34), ni tampoco se debe tratar como un cambio en una poltica contable (prrafo 35). El cambio se debe reconocer en el ejercicio actual. Y puesto que es significativo, se debe proporcionar informacin sobre la naturaleza del cambio en los Estados Financieros (prrafo 39).

Ejercicio nm. 8: Clculo de la provisin por deterioro de existencias (falta de informacin relativa a ejercicios anteriores).

La sociedad ARI, S.A. present en sus estados financieros cerrados a 31/12/04 la siguiente informacin:

-Existencias materias primas900.000,00 u.m.

- Existencias de productos acabados600.000,00 u.m.

Las existencias finales a 31/12/05 son las siguientes:

-Existencias materias primas850.000,00 u.m.

- Existencias de productos terminados750.000,00 u.m.

La poltica contable de la empresa en los dos ejercicios sobre la dotacin a la provisin de existencias por obsolescencia (baja rotacin) indica:

50% de provisin en existencias sin movimiento durante 1 ao

100% de provisin en existencias sin movimiento durante 2 aos.

En este sentido, la empresa no pudo obtener al cierre del 2004 la informacin relativa a las rotaciones de los dos ltimos aos y, por tanto, no pudo realizar la estimacin del deterioro.

Al cierre del ejercicio 2005 la empresa obtiene los importes de las existencias sin movimiento que le permiten calcular la depreciacin de 2004 y 2005:

ExistenciasMateriasProductosTotal

PrimasAcabados

Sin movimiento 1 ao (2004)50.000,00100.000,00150.000,00

Sin movimiento 2 aos (2004)75.000,0050.000,00125.000,00

Sin movimiento 1 ao (2005)10.000,005.000,0015.000,00

Sin movimiento 2 aos (2005)100.000,00150.000,00250.000,00

El ejercicio consiste en calcular el efecto del error en las Cuentas Anuales del ejercicio 2004 (por falta de informacin) y el clculo de la provisin para el ejercicio 2005.

Solucin:

Los clculos se efectan en el 2005 una vez se ha podido obtener la informacin de los dos ltimos aos. Por tanto, todos los asientos son realizados en el ao 2005.

Clculo provisin existencias ejercicio 2004.

Dotacin 50% sobre 150.000 = 75.000 u.m.

Dotacin 100% sobre 125.000 = 125.000 u.m.

El efecto total del error en los Estados Financieros del ejercicio 2004 es de 200.000,00 u.m. Este importe se ha de aplicar en las cuentas del ejercicio 2004 (reexpresin retroactiva), afectando el importe neto de las existencias y el patrimonio neto al cierre del 2005 (inicio 2005)

(*).Registr contable efectuado en el 2005 que refleja el error (por falta de informacin) de la situacin relativa al ejercicio 2004:

CuentaDbitoCrdito

Utilidades retenidas (Patrimonio)200.000

Deterioro existencias o Existencias (Cuenta correctora)200.000

(*) El efecto fiscal sobre este ajuste se ha de realizar de acuerdo con la norma NIC 12.

Clculo provisin existencias ejercicio 2005

Dotacin 50% sobre 15.000 u.m. = 7.500 u.m.

Dotacin 100% sobre 250.000 u.m. = 250.000 u.m.

El clculo del efecto neto en las cuentas del ejercicio 2005 es: 257.500,00 u.m. 200.000,00 = 57.500 u.m. (**)

(**) La diferencia entre la provisin que se debera haber contabilizado en el ejercicio 2004 y la provisin del ejercicio 2005.

Los asientos contables en el ejercicio 2005 seran:

Baja saldo inicial (registrado en el asiento anterior contra patrimonio neto):

saldo final:

CuentaDbitoCrdito

Deterioro existencias o Existencias (Cuenta correctora)200.000

Deterioro existencias aplicada (Ingresos)200.000

CuentaDbitoCrdito

Dotacin Deterioro existencias (Gastos)257.000

Deterioro existencias o Existencias (Cuenta Correctora)257.000

Justificacin:

En el ejercicio 2004 se ha tratado como un error, puesto que la informacin sobre la rotacin de existencias debera haber estado disponible en la fecha de formulacin de los EEFF del ejercicio (prrafo 41).

Con esta informacin, podemos aplicar la reexpresin retroactiva para el ejercicio 2004, tal y como establece la NIC 8 (prrafos 42 y 43). Por este motivo, se reexpresa el valor del Patrimonio Neto del ejercicio 2004 y el importe neto de las existencias (sin tener en cuenta el efecto fiscal).

Las Cuentas Anuales del ejercicio 2005 han de incorporar el clculo de la provisin por depreciacin de existencias, que afecta directamente el resultado del ejercicio (antes de impuestos).