Todos Los Temas CF II

Tema 1

Marco conceptual para la información financiera

2

Objetivos

� Comprender el papel desempeñado por el marco conceptual para la información financiera en la regulación y en la práctica contable.

� Conocer los componentes del marco conceptual.

� Comenzar a familiarizarse con la utilización del marco conceptual para resolver problemas contables.

2El marco conceptual

El marco conceptual 3

Plan de la clase

� Principios contables

� Marco conceptual:

• Objetivo información financiera

• Características de la información financiera

• Elementos de los estados financieros

• Definición, reconocimiento y valoración

� Regulación contable en España

El marco conceptual

� Elemento básico de la regulación y práctica contable:• NICs

• PGC

� Las normas contables no pueden contradecir lo establecido en el marco conceptual

� Las elecciones contables realizadas por la empresa deben ser coherentes con lo establecido en el marco conceptual.


Principios contables fundamentales (no

están todos aquí...)

� Empresa en funcionamiento: los estados financieros se elaboran asumiendo que la empresa seguirá funcionando.

� Uniformidad: Transacciones y eventos similares se registran de la misma forma a lo largo del tiempo.

� Prudencia: Los beneficios se reconocen cuando se realizan, las pérdidas cuando se conocen.

� Devengo: Los ingresos y los gastos se registran en el período en que ocurran, con independencia del momento del cobro o pago.


Los principios no dan

respuesta…

� ¿Cuál es el objetivo de los estados financieros?� ¿Qué características debe tener la información

financiera?� ¿Cómo se definen elementos clave tales como

activos o pasivos? ¿Cuándo deben ser reconocidos? ¿Cómo deben ser valorados? ¿Cuál es el impacto de la valoración sobre el resultado?

Marco conceptual


Marco conceptual: componentes

� Objetivo de los estados financieros.

� Características de la información financiera.

� Elementos de los estados financieros.

� Definición de los elementos.

� Criterios de reconocimiento.

� Valoración.


Objetivo de la información

financiera

� Proporcionar información útil para la adopción de decisiones económicas.• Información útil para un amplio rango de

usuarios

• Información acerca de la situación financiera, la rentabilidad y los cambios en la posición financiera de la empresa.


Información financiera


Empresa

Terceros:InversoresEmpleadosProveedores

Recursos actuales

Recursos futuros

Información financiera

La información financiera promueve el intercambio de recursos

Como mínimo necesitamos….

� Balance� Cuenta de resultados� Notas explicativas

� En Contabilidad Financiera II veréis otros estados financieros: Estado de flujos de efectivo y Estado de cambios en el patrimonio neto.


Características de la

información financiera

Propuesta Marco Conceptual IASB-FASB (2008)

� Características cualitativas fundamentales: • Relevancia • Representación fiel

� Características cualitativas potenciadoras de la utilidad de la información: • Comparabilidad • Verificabilidad • Oportunidad • Comprensibilidad

� Restricciones a la información financiera: • Materialidad • Coste


Relevancia - Fiabilidad

Fiabilidad

Relevancia

Criterio de caja

Coste histórico

Valor razonable



Elementos de los estados

financieros

� Los estados financieros deben proporcionar información acerca de los siguientes elementos:

• Activos

• Pasivos

• Patrimonio neto

• Ingresos y gastos, en lo que se incluyen las pérdidas y ganancias

• Flujos de efectivo

Definición elementos (I)

� Activo : Recurso controlado económicamente por la entidad como resultado de sucesos pasados, del cual es probable la obtención de rendimientos en el futuro.

� Pasivo : Deuda u obligación de la entidad, surgida como consecuencia de transacciones o hechos pasados, para cuya satisfacción es probable que la entidad se desprenda de recursos o preste servicios que incorporen la obtención de rendimientos futuros.

� Fondos propios : Parte residual de los activos de la entidad, pertenecientes a sus propietarios, una vez deducidos todos sus pasivos exigibles.


Cuestión 1

� Un club de fútbol paga 40 millones de euros por el fichaje de un jugador de fútbol.

¿Debe reconocerse como un activo el importe pagado por el fichaje del

jugador? ¿Por qué?

El balance de situación 15

Cuestión 1: Discusión

� ¿Cumple la definición de activo el importe pagado por el fichaje del jugador?• Recurso económico controlado por la

empresa.

• Procedente de una transacción pasada.

• Del que se esperan beneficios económicos futuros.


Real Club Celta de Vigo (miles euros)


BALANCES DE SITUACIÓN 30/06/2006 30/06/2005 30/06/2004

Inmovilizado 36.717 33.055 44.456 Inmovilizado inmaterial 31.540 25.156 43.303 Inmovilizado material 967 1.066 1.145 Otros activos fijos 4.210 6.833 8Activo circulante 22.809 21.819 15.411 Existencias 243 151 224 Deudores 16.763 19.532 11.649 Tesorería y equivalentes 5.803 2.135 3.538Total activo 59.526 54.874 59.867

Definición elementos (II)

� Ingreso: Incremento de los recursos económicos de la entidad, producido en el ejercicio, en forma de entradas o aumentos de valor de los activos, o un decremento de los pasivos exigibles, que originan aumentos de los fondos propios y no están relacionados con las aportaciones de los partícipes al neto patrimonial.

� Gasto: Decremento en los recursos económicos de la entidad, producido en el ejercicio, en forma de salidas o depreciaciones del valor de los activos, o un incremento de pasivos exigibles, que originan disminuciones en los fondos propios y no están relacionados con las distribuciones realizadas a los partícipes del neto patrimonial.


Criterios de reconocimiento

Además de cumplir la definición del elemento correspondiente es necesario: • que sea probable la obtención o sacrificio de

recursos económicos.

• que la partida tenga un coste o valor que pueda ser medido con fiabilidad.


Ejemplo 1: Reconocimiento

� El importe pagado por el fichaje, ¿cumple los criterios de reconocimiento?• Probable obtención de recursos económicos.

• Valor fiable.


Cuestión 2

� ¿Es un activo el capital humano en una empresa de publicidad?

� ¿Debe reconocerse como un activo en contabilidad? ¿Por qué?


Cuestión 2: Discusión

� ¿Es un activo el capital humano en una empresa de publicidad?

� ¿Cumple la definición de activo para ser reconocido en balance?• Recurso económico controlado por la empresa.

• El trabajador puede abandonar la empresa.

• Procedente de una transacción pasada

• Del que se esperan beneficios económicos futuros.• Si abandona la empresa no se podrán obtener los

beneficios económicos futurosEl marco conceptual 22

Además…

� ¿Cumple los criterios de reconocimiento?• Probable obtención de recursos económicos.

• En caso de abandono?

• Valor fiable.• ¿Cuánto vale un creativo en una empresa de

publicidad?¿Se puede obtener una valoración fiable?


DDB Madrid, S.A. (publicidad)(miles euros)


BALANCES DE SITUACIÓN 31/12/2006 31/12/2005 31/12/2004Inmovilizado 2.660 2.756 2.642 Inmovilizado inmaterial 47 89 50 Inmovilizado material 583 597 762 Otros activos fijos 2.030 2.070 1.830Activo circulante 23.772 22.424 25.255 Existencias 4.447 2.621 3.196 Deudores 13.288 13.452 15.513 Tesorería y equivalentes 6.037 6.352 6.546Total activo 26.432 25.180 27.897

Datos de P y GCifra de negocios 46.094 53.725 63.620Gastos de personal 15.746 16.522 16.287Resultado Explotación 4.462 4.375 4.190Resultado del Ejercicio 3.072 3.087 2.992

Criterios de valoración

• coste histórico

• coste de reposición

• valor de realización

• valor actual neto

• valor razonable


Criterios de valoración

• coste histórico: precio de adquisición o coste de producción (para activos), valor de la contrapartida recibida para incurrir en una deuda o según los casos, el liquido para cancelarla.

• coste de reposición: es el coste de renovación de los activos usados y afectados por el paso del tiempo.

• valor de realización: valor que se puede obtener de un activo en el mercado por su venta y en el curso normal del negocio. El valor de realización neto, supondría deducir los costes inherentes a la venta.

• valor actual neto: es el importe de los flujos de efectivo a recibir (activos) o a pagar (pasivos) en el curso normal del negocio.

• valor razonable: importe por el que puede ser intercambiado un activo o liquidado un pasivo, entre partes interesadas y debidamente informadas, que realicen una transacción en condiciones de independencia. Ejemplo, las cotizaciones en bolsa.


Para discutir…

� Teniendo en cuenta el objetivo de la información financiera y las características cualitativas que debe cumplir, ¿cómo crees que deberían valorarse los bienes de inmovilizado material (p.e. edificios)? ¿Coste histórico o valor razonable? ¿Por qué?


Regulación contable en España

� ¿NIC o PGC?

• Grupos de empresas que coticen en mercados regulados (cuentas consolidadas): NIC

• Grupos no cotizados: NIC / PGC (opcional)

• Empresas individuales: PGC


En clase utilizaremos…

� ¿NIC o PGC?• En la mayor parte de los aspectos analizados

en este curso coinciden

• Cuando haya divergencias, veremos las diferencias.

• Herramienta esencial: marco conceptual



Bibliografía

� Cañibano y Mora (Eds.)(2006): Las Normas Internacionales de Información Financiera. Análisis y Aplicación, capítulo 2

� Rodríguez Pérez y otros (2006): Contabilidad Europea 2005, capítulo 2.

� Sutton, T. (2004): Corporate Financial Accounting and Reporting, chapter 7.

� Normativa:

• IASB (1989): Marco conceptual para la información financiera

• PGC 2007: Primera parte. Marco conceptual de la contabilidad.

Tema 2

Existencias

2

Objetivos Identificar y comprender los diferentes problemas

que plantea el tratamiento contable de las existencias y entender su repercusión sobre los importes reflejados en el balance y la cuenta de pérdidas y ganancias.

Comprender el concepto de pérdidas por deterioro de valor.

Entender por qué la normativa contable es flexible y las consecuencias que se derivan de esta flexibilidad.

2Existencias

Plan de la clase

Definición de existencias Movimiento de existencias

• Determinación del número de unidades en stock• Costes que forman parte del valor de adquisición

de las existencias• Flujo de coste para determinar coste de ventas y

existencias finales Valoración de las existencias en balance

Existencias 3

¿Qué son las existencias?Bienes mantenidos para la venta en el curso normal de la actividad de la empresa o bienes utilizados para la fabricación de productos que serán vendidos en el curso normal de la actividad de la empresa.

• En empresas comerciales: • Bienes mantenidos para la venta (mercaderías)

• En empresas industriales:• Materiales usados directa o indirectamente en la producción (materias

primas y otros consumibles)• Productos en curso de fabricación• Productos terminados

Pueden representar importes elevados del total del activo.

Existencias 4

5

Tipos de existenciasEmpresa comercial Empresa industrial

Fabricante/Proveedor

Mercaderías

Cliente

Materias primas

Productos en curso

Productos terminados

Proveedor

Cliente

Incluye costes de fabricaciónEmpresa

Ejemplos Barón de Ley, Inditex, Adolfo Domínguez, 2007 (miles €)

6

BARÓN DE LEY INDITEX

ADOLFO DOMINGUEZ

Existencias 118.313 1.007.213 47.673

TOTAL ACTIVO 252.745 10.087.197 180.104

Existencias/Activo total 47% 10% 26%

Existencias

Cuestiones: ¿Qué recoge la partida de existencias en cada una de las empresas? ¿Por qué la proporción de existencias con respecto al activo es tan elevada en Barón de Ley? ¿Por qué siendo del mismo sector la proporción de existencias es mucho menor en Inditex que en Adolfo Domínguez?

Movimientos en inventario

Existencias 7

Coste de bienes disponibles para

la venta

Costes de adquisición

Inventario inicial

Coste de bienes vendidos

Inventario final

Inventario inicial + compras= Coste de bienes vendidos+ inventario finalCoste bienes vendidos= Inventario inicial + compras- inventario final

Ejemplo 1: Datos

Papelería Jarama, S.A.:• Existencias iniciales: 200 cuadernos (1 euro/ud)• Compras: 900 cuadernos

• Precio unitario 1,10 euros/ud; descuento volumen pedido 10%, gastos de transporte 30 euros, seguro 24 euros.

• Existencias finales: 280 cuadernos Cuestiones:

• ¿Cuál es el coste de ventas?• ¿Cuál es el valor de las existencias finales?

Existencias 8

Necesitamos conocer… Número de unidades físicas que quedan en el

almacén Qué unidades deben ser incluidas en el inventario

final Qué costes entran a formar parte del valor de las

existencias Qué flujo de coste se utiliza para distribuir el coste

de los productos disponibles para la venta entre coste de los productos vendidos e inventario final?

Existencias 9

Determinación de cantidades en inventario Inventario perpetuo:

• Se registran todos los movimientos de inventario: entradas y salidas

Inventario periódico:• Se registra el saldo inicial y las entradas• Al finalizar el período se cuentan las existencias en

almacén• Ei + compras - Ef= coste productos vendidos• Menos costoso• No permite conocer el importe de las mermas en inventario

Existencias 10

Inventario perpetuo

Papelería Jarama:

Existencias 11

Inventario

Ei: 200 cuadernos

Compras: 900 cuadernos

Ef: 280 cuadernos

Cuadernos vendidos= 800

Ventas: 800 cuadernos

Mermas: 20 cuadernos

Inventario periódico

Papelería:

Existencias 12

Inventario

Ei: 200 cuadernos

Compras: 900 cuadernos

Ef: 280 cuadernos

Cuadernos vendidos= Ei + compras - Ef = 200 + 900 -280=820

Cuestión1 ¿Qué anotaciones contables realizaría la empresa

en cada uno de los dos casos? El precio de venta unitario de los cuadernos es de 1,5 euros.

¿Cuál sería el coste de ventas? ¿Y el valor por el que figurarían las Existencias finales en balance?

¿Cambia el resultado de explotación de la empresa? ¿Y el resultado neto?

¿Qué ventajas ofrece el inventario perpetuo?

Existencias 13

Costes de las existencias Se capitalizan como existencias todos los costes en

los que se incurre hasta colocar a las mercancías en posición de ser vendidas. • Todos los costes de compra, fabricación, preparación.• Aranceles, gastos de transporte, seguros, etc. hasta colocar

la mercancía en el almacén.• Gastos por intereses, en determinados casos.• No se capitalizan los gastos generales (ej. Sueldo del

director general).

Existencias 14

Costes del producto y costes del período

Existencias 15

Costes del productoMaterias primasPersonalOtros (ej. mantenimiento y amortización planta)

Costes del períodoCostes de ventaCostes de distribuciónCostes de administración

Inventario

Ventas-

Coste ventas____________

Bfo bruto

-

Gastos venta, distribución y

administración____________Bfo explotación

Costes

Capitalizados

Gastos

Al vender ptos

Gastos

Al incurrir en los mismos

BALANCE CTA P Y G

Flujo de coste

Dos casos:• Es posible la identificación específica (ej. obras de

arte, piezas únicas de joyería) el flujo de coste es conocido.

• No es posible la identificación específica (caso general):• Asumimos un determinado flujo de coste (FIFO, PMP,

LIFO) para determinar cómo se distribuye el coste de los productos disponibles para la venta entre: coste de los productos vendidos y coste de las existencias finales.

• El criterio elegido debe mantenerse en el tiempo (uniformidad).

Existencias 16

Para discutir….

En épocas de estabilidad monetaria (los precios no cambian significativamente a lo largo del ejercicio) ¿influye la elección del método de valoración sobre las cifras reflejadas en el balance y Cta de P y G? ¿Por qué?

¿Y en épocas de fuerte inflación?

Existencias 17

Valoración del inventario final

Regla general: El menor entre el coste de las existencias finales y su valor de mercado. • Si coste > valor de mercado Reconocer la

pérdida por deterioro de valor (pérdida reversible)• ¡Diferente de las mermas de inventario!

Excepciones: productos agrícolas o mineros. Es común su valoración a valor neto realizable (valor de mercado ajustado por costes de venta).

Existencias 18

Ejemplo 1: Valor inventario final

El valor de mercado de los 280 cuadernos que quedan en almacén se estima que es de 250 euros.

¿Debe corregir Jarama el importe del inventario final? ¿Por qué?

¿Qué anotación/es contables debe realizar? ¿Cómo afectan estas anotaciones al balance y a la cuenta de resultados?

Existencias 19

Ejemplo productos mineros

La sociedad Aurea se dedica a la explotación de minas de oro. Al inicio del ejercicio Aurea no tenía existencias. Al finalizar el ejercicio tiene una existencias de oro cuyo precio de coste es de 30 millones de euros. Según la cotización del oro, su valor de mercado es 100 millones de euros. ¿Cuál será el valor de las existencias en balance? ¿Y la variación de existencias en la cuenta de P y G?

Existencias 20

Para comentar… Flexibilidad en las normas contables:

• No fijan el criterio a utilizar para la valoración de existencias (FIFO, PMP).

• No fijan importe a recoger como pérdida por deterioro de valor de las existencias debe ser estimado por la empresa.

¿Por qué es flexible la normativa? ¿Qué consecuencias puede tener esta flexibilidad?

• Subjetividad en las cifras reflejadas en el balance y cuenta de pérdidas y ganancias.

• Posibilidad de manipulación de las cifras contables.

Existencias 21

Existencias 22

Bibliografía Cañibano y Mora (Eds.) (2006): Las Normas

Internacionales de Información Financiera, capítulo 6.

Rodríguez Pérez y otros (2006): Contabilidad Europea 2005, capítulo 11.

Sutton, T. (2004): Corporate Financial Accounting and Reporting, chapter 9.

Normativa:• NIC 2. Existencias

• PGC 2007. Norma de valoración nº 10.

Tema 3

Reconocimiento de ingresos

Objetivos

Comprender el concepto de ingreso y familiarizarse con los criterios que han de cumplirse para su reconocimiento.

Aplicar los criterios de reconocimiento en diferentes casos.

Comprender la valoración de ingresos. Entender el tratamiento que debe darse al IVA.

Reconocimiento de ingresos 2

Plan de la clase

Marco normativo: N.valoracion 14 del PGC y NIC 18.

Definición de ingreso Criterios para el reconocimiento de

ingresos.• Reglas generales• Casos particulares

Valoración de los ingresos. Tratamiento del IVA


¿Qué es un ingreso? Definición del marco conceptual:

• “Incremento de los recursos económicos de la entidad, producido en el ejercicio, en forma de entradas o aumentos de valor de los activos, o un decremento de los pasivos exigibles, que originan aumentos de los fondos propios y no están relacionados con las aportaciones de los partícipes al neto patrimonial”.

No es necesario el cobro para registrar el ingreso Principio del devengo

No son ingresos:• Los importes cobrados en nombre de otros (ej. Ventas en

consigna, iva repercutido en una venta).


¿Son ingresos?

Empresa de muebles: • Vende al contado 10 mesas a 1.000 euros/ud.• Vende a crédito (30 días) 40 sillas a 100 euros/ud.• Vende a crédito (18 meses) 4 mesas a 500 euros/ud.• Recibe un anticipo de un cliente (6.000 euros) para realizar

unos muebles a medida.

Empresa constructora: • Firma un contrato para construir 50 chalets. Precio: 300.000

euros. El plazo de construcción es de 3 años y los clientes entregan un 10% en el momento de la firma del contrato, 10% transcurrido 1 año, 10% transcurridos 2 años y el resto en el momento de la entrega de llaves.


Criterios reconocimiento de ingresosNIC 18: Ingresos ordinarios /PGC: Norma de valoración nº 14

el importe de los ingresos puede medirse con fiabilidad; es probable que la empresa reciba los beneficios económicos

asociados con la transacción; los costes incurridos en la transacción y los que queden por

incurrir hasta completarla pueden medirse con fiabilidad; la empresa ha transferido al comprador los riesgos y ventajas,

de tipo significativo, derivados de la propiedad del bien y la empresa no conserva el control ni la gestión de los bienes vendidos (venta de bienes)

y el grado de terminación de la transacción puede medirse con fiabilidad (prestación de servicios).


Valoración de los ingresos ¿Cuánto? Por el valor razonable de la contrapartida recibida o

por recibir El valor razonable será el precio acordado por las

partes Excepcionalmente podríamos (opcional) incluir los

intereses de los créditos comerciales si el vencimiento no es superior al año, no tienen un tipo de interés contractual y el efecto de no actualizar los flujos de efectivo no es significativo.

Si vencimiento >1 año y tipo de interés contractual, no incrementan el valor razonable.


Reconocimiento ingresos ¿Cuándo?

Criterio general: en el momento de la venta o prestación del servicio

Excepciones: • Reconocimiento después de la venta: venta con

período de prueba o garantías post venta• Reconocimiento antes de la venta: Productos

agrícolas o mineros, contratos a largo plazo.


Ejemplo 1 En diciembre de 2007 Jarama, S.A. consigue el

compromiso de un cliente de comprarle mercancía en 2008 por valor de 600.000 euros.

Durante el ejercicio 2008, el cliente anterior compra mercancía por importe de 800.000 euros. El 75% del importe lo paga al contado y el resto lo abonará en marzo de 2009.

¿Qué anotaciones contables realizará Jarama en 2007, 2008 y 2009?

¿Cómo afectan estas operaciones al balance y cuenta de P y G de Jarama en cada año?


Ejemplo 1: Anotaciones


Ejercicio 2007

Ejercicio2008600200

Efectivo (A)Clientes (A)

a Ingresos por ventas (I) 800

Ejercicio 2009200 Efectivo (A) a Clientes (A) 200

Ejemplo 1: Balance y P y G


Activo 2007 2008 2009 Pasivo 2007 2008 2009

Mercaderías P y GClientes

Efectivo

Balance de situación

2007 2008 2009

Ingresos por ventas

Resultado del ejercicio

Cuenta de PyG

Cuestiones

¿Cuándo deben reconocerse como ingresos las ventas con derecho a devolución?

¿Y las ventas de productos con garantía?


Devoluciones

La empresa permite a los clientes devolver mercancías.• Se recoge la devolución cuando ésta tiene lugar.

• Si los importes son materiales (=importantes) con respecto a las ventas (generalmente no lo son)reconocimiento de la posible pérdida al vender.


Ejemplo 2 Jugar S.A. es una empresa dedicada a la

comercialización de juguetes. Jugar vende siempre al contado pero permite a sus clientes devolver la mercancía en el plazo de un mes. En diciembre de 2008 Jugar facturó a sus clientes 6 millones de euros. • A) Jugar estima que en enero de 2009 los clientes devolverán

mercancía por importe de 1.000 euros.• B) Jugar estima que los clientes devolverán en enero de 2009

el 10% de la mercancía vendida.

¿Qué anotaciones contables debe realizar Jugar en cada caso?




Ejercicio 20086.000 Efectivo (A) a Ventas (I) 6.000

Ejercicio 20091 Devoluciones de ventas (-I) a Efectivo (A) 1

A)

Ejercicio 20086.000 Efectivo (A) a Ventas (A) 6.000

600 Devolución de ventas (-I) a Provisión devoluciones (P) 600Ejercicio 2009

600 Provisión devoluciones (P) a Efectivo (A) 600

B)

Ejemplo 2: P y G


Caso A) Caso B)

2008 2009 2008 2009

Ventas 6.000 6.000Devoluciones de ventas -1 -600Resultado del ejercicio

Cuenta de PyG

Caso A): • Escasa materialidad • Devoluciones como gasto en el ejercicio de la devolución.

Caso B): • Elevada importancia• Devoluciones como gasto en el ejercicio de la venta.

Ejemplo 3: Garantías Gándara, S.A. vende electrodomésticos y concede a

sus clientes una garantía de 2 años. Durante el ejercicio 2008 las ventas ascendieron a 100.000 euros. Teniendo en cuenta la experiencia de años anteriores, Gándara estima que los gastos relacionados con las garantías ascenderán al 10% de las ventas.

¿Qué anotaciones contables deberá realizar Gándara? ¿Cómo afectan al balance y a la cuenta de pérdidas y ganancias?




Ejercicio 2008100 Efectivo (A) a Ventas (I) 100

10 Gastos explotación (G) a Provisión para garantías (P) 10

Ejercicio 2009 y 201010 Provisión para garantías (P) a Efectivo (A) 10

A medida que se incurre en los costes relacionados con la garantía:

Los costes esperados de la garantía los soporta el ejercicio en que se realiza la venta. Los beneficios económicos esperados de las ventas no son 100, sino 90.



Activo 2008 2009 Pasivo 2008 2009

P y GProvisión garantías 10


2008 2009

Venta 100Gastos explotación (prov.) -10Resultado del ejercicio

Cuenta de PyG

Otros casos… Reconocimiento antes de la venta:

• Ptos agrícolas o mineros (ej. trigo, naranjas, oro)se puede reconocer el ingreso en el momento de la cosecha o extracción• Hay mercados activos para estos bienes • Se puede obtener un valor razonable en la fecha de la

cosecha o extracción

• Proyectos de larga duración (ej. Edificio, barco, trabajo de consultoría que abarque varios periodos) se pueden reconocer ingresos durante la construcción o realización del trabajo• Lo veremos en el tema 5.


Valoración de los ingresos

Caso general: • Valor razonable de la contrapartida recibida, neto de

descuentos, bonificaciones o rebajas y gastos asociados a la venta (ej. transporte , seguro, aranceles, etc. si son por cuenta del vendedor).

Casos particulares: • Transacciones parcialmente financiadas (tema 5)• Permutas (tema 7).


Ejemplo 4

Jarama vende 400 cuadernos. Precio de venta unitario 1,5 euros. Jarama concede un descuento por pronto pago al cliente del 2% del importe de la factura. Además, Jarama se compromete a enviar los cuadernos al domicilio del cliente; gastos de transporte que asume Jarama: 30 euros.

¿Qué anotaciones contables realizará Jarama? ¿Cuál es la repercusión sobre balance y cuenta de pérdidas y ganancias?




588 Efectivo (A) a Ventas (I)(400x1,5x0,98)

588

30Gastos transp (G) a Efectivo (A) 30

Para Jarama la operación es equivalente a vender los 400 cuadernos por un total de 558 euros.Beneficios económicos derivados de la venta: 558 euros.



Activo PasivoEfectivo ↑ 558 P y G ↑ 558


Ventas ↑ 588Portes ↓ 30Resultado del ejercicio ↑ 558

Cuenta de PyG

El IVA

¿Es también un ingreso?• Es un importe cobrado en nombre de otros

(Hacienda Pública)• La empresa recauda el IVA para la Hacienda

Pública: compensará el IVA soportado en las compras con el IVA cargado en las ventas e ingresará o recuperará de la Hacienda Pública el saldo resultante.

• El IVA no es un ingreso (ver modelo IVA 303)


Ejemplo 5: IVA Jarama, S.A. compra, al contado, una partida de

mercancía por importe de 1.000 euros. El IVA aplicable es el 21% y es fiscalmente deducible.

Jarama vende esa mercancía a unos clientes por importe de 1.500 euros. IVA aplicable, 21%

Al finalizar el trimestre, Jarama liquida el IVA con Hacienda.

¿Qué anotaciones contables realizará Jarama en cada momento? ¿Cuál es la repercusión de las mismas sobre los estados financieros?




El gasto e ingreso registrado sería exactamente el mismo aunque las operaciones no estuvieran sujetas a IVA.

1000210

Compras mercaderías (G)Hda Pub deudora IVA soportado (A)

a Efectivo (A) 1210

1.815 Efectivo (A) a Ventas mercaderías(I)Hda Pub acreedoraIVA repercutido (P)

1500315

315 Hda Pub acreedora IVArep (P)aa

Hda Pub deudora IVAsopEfectivo (A)

210105



Activo PasivoEfectivo ↑ 500 P y G ↑ 500


Ventas ↑ 1.500Compras ↑ 1.000Resultado del ejercicio ↑ 500

Cuenta de PyG

Información en la memoria / notas a los estados financieros

Explicación de los criterios utilizados para el reconocimiento de ingresos. • Suelen ser muy detallados en el caso de

contratos a largo plazo (tema 5). Desglose de los ingresos por categorías de

actividad y/o mercados geográficos (información segmentada).


Dermoestética, 2008


Dermoestética, 2008,Datos por segmentos


Para terminar…

¿Por qué nos preocupamos por la política de reconocimiento de ingresos?• Afecta directamente al resultado del ejercicio.• Puede ser utilizada por la dirección para:

• incrementar el resultado presentado (anticipando el reconocimiento de ingresos).

• disminuir el resultado (retrasando el reconocimiento de ingresos) para alisar resultados.



Bibliografía

Cañibano y Mora (Eds.)(2006): Las Normas Internacionales de Información Financiera. Análisis y Aplicación, capítulo 5


Normativa:

• NIC 18. Ingresos ordinarios

• PGC 2007. Norma de registro y valoración nº 14.

Tema 4

Deudores. Aspectos básicos

Autoevaluación (I)

� En una operación de venta de mercancía a nuestros clientes, el IVA repercutido en la operación representa para la empresa:a) Un ingreso

b) Un gasto

c) Una deuda

d) Un activo

Deudores. Aspectos básicos 2

Autoevaluación (II)

� Cuando la empresa ofrece a sus clientes un plazo de garantía (ej. 5 años) en los productos que vende, los ingresos por ventas:a) Se reconocen en su totalidad al finalizar el plazo

de garantía.

b) Se reconocen en su totalidad en el momento de la venta.

c) Se reconocen como ingresos a lo largo del período de garantía (20% cada año).

d) Ninguna de las anterioresDeudores. Aspectos básicos 3

Autoevaluación (III)� Si la empresa espera que los clientes devuelvan en

el ejercicio siguiente una parte sustancial de la mercancía vendida en este ejercicio, la empresa debe:a) No reconocer como ingresos las ventas que espera sean

devueltas.b) Reconocer una deuda (provisión) por el importe estimado

de las devoluciones.

c) Registrar el total de ingresos por ventas en este ejercicio y contabilizar las devoluciones en el ejercicio siguiente.

d) Ninguna de las anteriores


Objetivos

� Comprender la vinculación existente entre la aplicación del principio del devengo y el reconocimiento de deudores en balance.

� Entender la importancia de reconocer los posibles deterioros de cuentas a cobrar y su impacto sobre el balance y la cuenta de pérdidas y ganancias.• Comprender el efecto de la necesaria flexibilidad de la

normativa en lo que respecta al deterioro de deudores.

� Comprender el efecto sobre el balance de la cesión (con y sin recurso) de cuentas a cobrar.


Plan de la clase

� Ventas a crédito

� Valoración de deudores:

• Momento inicial

• Valoración posterior

� Deudores en moneda extranjera.


Ventas a crédito

� La concesión de un aplazamiento en el pago es común en muchos sectores.

� Por aplicación del principio del devengo se registra el ingreso antes de cobrar � surge un derecho de cobro (clientes o deudores).

� Los saldos de deudores representan una proporción importante del total del activo en muchas empresas.


Inditex, Indo internacional, 2008Datos en miles de euros


Inditex Indo

Deudores 585.311 32.028

Total activos 7.776.646 109.659

Ventas netas 10.406.960 118.822

Deudores/AT 7,5% 29,2%

Deudores/Ventas 5,6% 27%

Valoración de deudores

� Inicialmente (en el momento en que surgen) se valoran al coste: • importe de la venta – descuentos comerciales y

gastos inherentes a la venta que son por cuenta del vendedor.

� Valoración posterior: el menor entre coste y valor de realización.


Ejemplo 1: Descuentos

comerciales

� Jarama vende a Madroño cuadernos por importe de 1.000 euros y le concede un descuento comercial del 2%. A Jarama esos cuadernos le habían costado 700 euros. La venta se realiza a crédito y se documenta en una letra de cambio a pagar a 90 días

� ¿Qué anotación contable realizaría cada una de las dos empresas?

� ¿Qué resultado obtiene Jarama con la compra-venta de cuadernos?




980 Clientes, efectos a cobrar (A) a Ventas (I)1000x0,98

980

Rdo compraventa mercaderías = 980-700= 280

Jarama

980 Compras mercaderías (G) a Proveedores, ef. Pagar (P)1000x0,98

980

Madroño



Jarama Madroño Jarama Madroño

Activo Pasivo

Clientes ↑ 980 P y G ↑ 280 ↓980

Proveedores ↑ 980


Jarama Madroño

Ventas ↑ 980

Coste de ventas ↑700 ↑980

Resultado del ejercicio ↑ 280 ↓980

Cuenta de PyG

Deudores de dudoso cobro

� No todos los deudores hacen efectiva su deuda (p.e. clientes insolventes).

� Tratamiento contable de deudores de dudoso cobro:• Método directo: se elimina el derecho de cobro y

se registra la pérdida en el momento en que lo consideramos definitivamente incobrable.

• Método indirecto: se estima la pérdida en el ejercicio económico en que se vende y se reconoce un deterioro de valor en balance (compensadora de activo).


Ejemplo 2: Deudores de dudoso

cobro

� Aneto vende mercancía durante el ejercicio 2008 por importe de 900 miles de euros. Al finalizar el ejercicio queda pendiente de cobro a clientes 200 miles de euros. La empresa estima que un 10% de estos derechos de cobro resultarán fallidos.

� ¿Qué anotaciones contables realizará Aneto en los ejercicios 2008 y 2009?




Método directo

Método indirecto

Ejercicio 2008

200700

Clientes (A)Efectivo (A)

a Ventas (I) 900

Ejercicio 2009

20 Pérdidas créditos incob (G) a Clientes (A) 20

Ejercicio 2008

200700

Clientes (A)Efectivo (A)

a Ventas (I) 900

20 Pérdida deterioro clientes (G) a Deterioro de clientes ( -A) 20

Ejercicio 2009

20 Deterioro de clientes (-A) a Clientes (A) 20



Directo Indirecto Directo Indirecto

Activo 2008 2009 2008 2009 Pasivo 2008 2009 2008 2009

Clientes 200 200 P y G ↑ 900 ↓20 ↑ 880

Deterioro cl. -20


2008 2009 2008 2009

Ventas ↑ 900 ↑ 900

Pérdidas por deterioro clientes ↑20 ↑20

Resultado del ejercicio ↑ 900 ↓20 ↑ 880

Cuenta de PyG

Comparación de métodos

� El método indirecto es el preferido:• El importe de deudores en balance se reduce en

la cantidad estimada de incobrables� se acerca más a su valor de realización.

• Principio de correlación de ingresos y gastos:• Se reconoce como gasto del ejercicio en que se vende

la posible pérdida por incobrables.

• Principio de prudencia:• No esperamos a la realización de la pérdida para su

reconocimiento.


Métodos de estimación de

incobrables

� Seguimiento individualizado de deudores: empresas con pocos deudores. Aquí utilizaríamos la cuenta “dudoso cobro”

� Método del porcentaje de deudores: • Porcentaje de deudores en el balance de situación final.• Muy utilizado en la práctica.

� Análisis de la “edad” de deudores:• Se examina el tiempo que han estado los deudores en balance• Se aplica un porcentaje distinto para cada “edad”.• Método más complejo, pero potencialmente más preciso en la

estimación.


Valoración posterior deudores

� Comparamos el coste con valor de realización.� Si coste> valor de realización � reconocemos

la pérdida por deterioro de valor.• Estimación del montante de posibles incobrables

• Registrar la pérdida como resultado del período.

• Reconocer el deterioro en el balance (la pérdida no es cierta).• En caso de pérdida cierta minoramos directamente los

deudores.


Ejemplo 3: Insolvencias, 2007

� El 1/1/2007 Jarama tiene cuadernos en el almacén valorados en 5.000 euros. Durante el ejercicio compra a crédito cuadernos por importe de 90.000 euros. Al finalizar el ejercicio en almacén quedan cuadernos valorados en 4.000 euros. La cifra de venta de Jarama durante 2007 es de 150.000 euros.

� Al finalizar el ejercicio 2007 Jarama tiene una deuda con sus proveedores por importe de 7.000 euros y un derecho de cobro frente a clientes por importe de 8.000 euros. Jarama estima que dados los problemas financieros que atraviesan muchos de sus clientes, un 10% de los derechos de cobro resultarán fallidos.

� ¿Qué anotaciones contables realizará Jarama?� Cuenta de resultados de Jarama para el ejercicio 2007.

Deudores. Problemas particulares 20



90 Compras mercaderías (G) a Proveedores (P) 90

150 Clientes (A) a Ventas (I) 150

83 Proveedores (P) a Efectivo (A) 83

142 Efectivo (A) a Clientes (A) 142

0,8 Pérdidas deterioro clientes (G) a Deterioro de clientes (-A) 0,8

5 Variación de existencias (G) a Mercaderías (Ei) (A) 5

4 Mercaderías (Ef) (A) a Variación existencias (G) 4

91,8 P y G (N) a Compras mercaderías (G) 90

a Pérdida deterioro clientes (G) 0,8

a Variación de existencias (G) 1

150 Ventas (I) a P y G (N) 150



Activo Pasivo

Mercaderías 4 P y G ↑58,2

Clientes 8 Proveedores 7

Deterioro de clientes -0,8

Efectivo ↑69


Ventas 150

Consumo de mercaderías (Coste de ventas)= Compras+/- variación existencias

-91

Pérdidas por deterioro de clientes -0,8

Resultado del ejercicio ↑58,2

Cuenta de P y G

Ejemplo 4: Insolvencias, 2008

� Durante el ejercicio Jarama compra a crédito cuadernos por importe de 70.000 euros. Al finalizar el ejercicio en almacén quedan cuadernos valorados en 6.000 euros. La cifra de ventas de Jarama durante 2008 es de 100.000 euros. Las ventas se realizan a crédito. De los derechos de cobro que habían quedado pendientes del período anterior Jarama ha cobrado 7.000 euros y considera el resto definitivamente perdido.

� Al finalizar el ejercicio 2008 Jarama tiene deudas pendientes con sus proveedores por importe de 9.000 euros y derechos de cobro frente a clientes por importe de 10.000 euros. Jarama estima que dados los problemas financieros que atraviesan muchos de sus clientes, un 15% de los derechos de cobro resultarán fallidos.

� ¿Qué anotaciones contables realizará Jarama con respecto a las insolvencias?

� Cuenta de resultados de Jarama para el ejercicio 2008.




70 Compras mercaderías (G) a Proveedores (P) 70

100 Clientes (A) a Ventas (I) 100

0,20,8

7

Pérdidas créditos incob. (G)Deterioro clientes (-A)Efectivo (A)

a Clientes (A) 8

68 Proveedores (P) a Efectivo (A) 68

90 Efectivo (A) a Clientes (A) 90

4 Variación de existencias (G) a Mercaderías (Ei) (A) 4

6 Mercaderías (Ef) (A) a Variación existencias (G) 6

1,5 Pérdida deterioro clientes (G) a Deterioro de clientes (-A) 1,5

71,7 P y G (N) a Compras mercaderías (G) 70

a Pérdida créditos incob (G) 0,2

a Pérd. deterioro clientes (G) 1,5

100 Ventas (I) a P y G(N) 102

2 Variación de existencias (-G) a



Activo Pasivo

Mercaderías 6 P y G ↑30,3

Clientes 10 Proveedores 9

Deterioro de clientes -1,5

Efectivo ↑29


Ventas 100

Consumo de mercaderías (Coste de ventas) -68

Pérdidas por créditos incobrables -0,2

Pérdidas por deterioro de clientes -1,5

Resultado del ejercicio 30,3

Cuenta de P y G

Indo internacional, 2008Datos en miles de euros

� ¿Consideráis excesivo el deterioro reconocido en 2008? ¿Por qué?


2008 2007

Créditos a clientes (ópticas) 8.029 11.677

Deterioro de créditos a clientes 3.912 0

% 48.7% 0

Valoración de deudores en

moneda extranjera

� Valoración inicial: • Tipo de cambio en la fecha en que tiene lugar la

operación.

� Valoración en la fecha de balance:• Tipo de cambio de cierre

• Diferencias positivas o negativas se imputan a resultados.


Ejemplo 5: Moneda extranjera

� En noviembre de 2008 Salmantinos, S.A. vende a crédito (90 días) una partida de jamones ibéricos a un cliente de Estados Unidos por importe de 10.000 dólares. El tipo de cambio del dólar en la fecha de la venta es de 0,90 euros.

� A 31 de diciembre de 2008, fecha de cierre de Salmantinos, el tipo de cambio del dólar es de 0,85 euros.

� En febrero de 2009 el cliente paga a Salmantinos su deuda; tipo de cambio 0,87 euros.

� ¿Qué anotaciones habrá realizado Salmantinos, S.A. en cada una de las fechas? ¿Cuál es el impacto de las anotaciones sobre balance y cuenta de pérdidas y ganancias?




Noviembre 2008

9 Clientes (A) a Ventas mercaderías (I) 9

31 diciembre 2008

0,5 Diferencias (-) cambio (G) a Clientes (A) 0,5

Febrero 2009

8,7 Efectivo (A) aa

Clientes (A)Diferencias (+) cambio (I)

8,50,2



Activo 2008 2009 Pasivo 2008 2009

Clientes 8,5 P y G ↑8,5 ↑0,2

Efectivo ↑8,7


2008 2009

Ventas 9

Consumo de mercaderías (Coste de ventas)

Diferencias negativas de cambio -0,5

Diferencias positivas de cambio 0,2

Resultado del ejercicio ↑8,5 ↑0,2

Cuenta de P y G

Información en la memoria/

notas a los estados financieros

� Distribución de deudores por categorías:• Deudores comerciales, por ventas

• Otros deudores (filiales deudoras, Hacienda pública deudora).

� Pérdidas por deterioro de deudores


Indo, 2008


(Deterioro de deudores)

A tener en cuenta…

� La normativa contable es flexible en lo que respecta al reconocimiento de deterioro de deudores.• No se pueden establecer criterios únicos válidos

para todas las empresas y todas las situaciones posibles.

� La flexibilidad es aprovechada por algunas empresas para incrementar o disminuir el resultado presentado.

� Importancia de la información en la memoria.Deudores. Aspectos básicos 33

Evolución en Indo


2008 2007

Cifra de negocios 118.822 141.650

Deudores 35.975 42.385

Deterioro de deudores -5.737 -4.677

Deterioro sobre deudores (%) 16% 11%

Deterioro sobre cifra de negocios (%) 4,8% 3,3%


Bibliografía


� Normativa:

• NIC 36. Deterioro de valor de activos.


Tema 5

Deudores. Problemas particulares

Objetivos

� Aplicar los conocimientos adquiridos para resolver problemas particulares relacionados con los deudores:• Distinguir entre la cesión o no de activos en los

casos de transferencia de cuentas a cobrar.

• Identificar la carga financiera en los créditos comerciales a largo plazo.

• Familiarizarse con el tratamiento contable de los contratos a largo plazo.


Plan de la clase

� Transferencia de deudores

� Cuentas a cobrar a largo plazo.

� Contratos a largo plazo


Transferencia de deudores� Descuento de letras de cambio

• Permite obtener liquidez antes del vencimiento de la letra.

• Tiene un coste (tramitación + intereses).

• Surge una deuda con el banco (en caso de que el cliente no pague deberá pagar la empresa).

� Factoring• Con recurso: similar al descuento de letras.

• Sin recurso: • Supone la venta de los derechos de cobro.

• No surge deuda con la empresa de factoring (esta asume el riesgo de impagados).

• El coste es más elevado.


Ejemplo 1: Descuento de letras

de cambio

� El 1 de diciembre de 2008 Jarama descuenta letras de cambio en el banco por importe de 4.000 euros. Las letras vencen en 90 días. El tipo de interés es del 1.25% trimestral y el banco le cobra 20 euros por la gestión.

� Al vencimiento, en febrero de 2009, el cliente abona el importe de las letras descontadas al banco.

� ¿Qué anotaciones contables realizará Jarama en cada una de las fechas? ¿Cuál es el efecto de las anotaciones sobre el balance y la cuenta de resultados?

Deudores.Problemas particulares



Diciembre 2008

3.9305020

Efectivo (A)Gastos financieros (G)Gastos bancarios (G)

a Deudas efectos com. descontados (P)

4.000

4.000 Clientes efectos com. descontados (A)

a Clientes efectos com. a cobrar (A)

4.000

Febrero 2009

4.000 Deudas efectos com.descontados (P)

a Clientes efectos com. descontados (A)

4.000



Activo 2008 2009 Pasivo 2008 2009

Clientes 4.000 P y G ↓70

Deudas corrientes con entidades finan.

4.000


2008 2009

Ventas


Servicios bancarios -20

Gastos financieros -50

Resultado del ejercicio ↓70

Cuenta de P y G

¿y si el cliente no paga?

� Nuestra empresa es la obligada al pago, cobrándonos el banco unos gastos de devolución, siguiendo con el ejemplo supongamos que nos cobran 100€


1004000

Gastos devolucion (G)Deudas por efs. Dctados (P)

a Bancos (A) 4100

4000 Efectos ciales. Impagados a Efs. Comerciales dctados 4000

Ejemplo 2: Factoring sin recurso

� Jarama vende a crédito (90 días) mercancías por importe de 1.000 euros. Para obtener liquidez cede (sin recurso) a una empresa de factoring la factura. La empresa de factoring le cobra 50 euros por intereses y 150 euros por la gestión.

� ¿Qué anotaciones contables realizará Jarama? ¿Cuál es el efecto de las anotaciones sobre el balance y la cuenta de resultados?

Deudores.Problemas particulares



2008

1.000 Clientes (A) a Ventas (I) 1.000

800200

Efectivo (A)Gastos factoring (Gastos de carácter financiero)

a Clientes (A) 1000

Si nuestro cliente no pagara al vencimiento a la empresa de factoring, nosotros no somos responsables ya que hemos cedido los créditos “sin recurso”.Así que contablemente no tenemos que hacer ninguna anotación más.



Activo 2008 Pasivo 2008

Clientes --- P y G ↑800

Deudas corrientes con entidades financieras

---


2008

Ventas 1.000


Gastos factoring -200

Resultado del ejercicio ↑800

Cuenta de P y G

Deudores a largo plazo

� Para períodos de cobro superior a 1 año:• Valor inicial derecho cobro = valor actual neto

de los futuros flujos de caja (es su valor razonable inicial)

• Tasa de descuento: tipo de interés de mercado en la fecha de la venta.


Ejemplo 3 (Sutton, 2004)

� Lozoya, S.A. vende una máquina especializada a Jarama, S.A. por importe de 550.000 euros en enero de 2008. Lozoya acuerda diferir el pago dos años y a cambio Jarama pagará un 8% de interés cada año. Este es el tipo de interés de mercado.

� ¿Qué anotaciones contables realizará Lozoya? ¿Cuál es el efecto de las anotaciones sobre el balance y la cuenta de resultados?

� Nota: coincide el tipo de interés de la operación, con el de mercado.




Enero 2008

550 Clientes L/P (A) a Ventas mercaderías (I) 550

31 diciembre 2008

44 Efectivo(A) a Ingresos financieros (I) 44

31 diciembre 2009

44 Efectivo(A) a Ingresos financieros (I) 44

Enero 2010

550 Efectivo (A) a Clientes L/P (A) 550


� Lozoya, S.A. vende una máquina especializada a Jarama, S.A. en enero de 2008. Jarama pagará 600.000 euros al transcurrir dos años desde la venta y un tipo de interés anual del 3%. El tipo de interés de mercado para operaciones similares es del 8%.

� ¿Qué anotaciones contables realizará Lozoya? ¿Cuál es el efecto de las anotaciones sobre el balance y la cuenta de resultados?

� Nota: el tipo de mercado es distinto al de la operación, por lo que deberemos tenerlo en cuenta.


Ejemplo 4: Cálculos previos


año Saldo clientes

Ingreso interés

Interés recibido

Incremento clientes

Saldo final clientes

1 546.5 43.72 18 25.72 572.22

2 572.22 45.78 18 27.78 600

Importe de la venta: 0.03*600/(1.08) + (0.03*600+600)/(1.08)^2= 546.5



Enero 2008

546.5 Clientes L/P (A)0.03*600/(1.08) + (0.03*600+600)/(1.08)^2

a Ventas mercaderías (I) 546.5

31 diciembre 2008

1825.72

Efectivo (A)Clientes L/P (A)

a Ingresos financieros (I)(0.08*546,5)

43.72

31 diciembre 2009

1827.78

Efectivo (A)Clientes L/P (A)

a Ingresos financieros (I)(0.08*572.22)

45.78


OTRO EJEMPLOSupongamos que el 31.12.2010 realizamos una venta por 58.000 euros. El acuerdo es que el cliente nos pagará dentro de 2 años. No le cargamos tipo de interés alguno, pero sabemos que en este momento el interés de mercado es del 6%.

•El VAN a 31.12.2010 es de 51.619’79€=58.000/(1.06) ^2•La diferencia entre 58.000-51.619’79=6380’20€ intereses de mercado•A 31.12.2011 los intereses son 6%x51.619’79=3097’19•A 31.12.2012 los intereses son 6%x(51.619’79+3097’19)=3283,01•51.619’79+3097’19+ 3283,01=58.000


LOS ASIENTOS


31.12.2010

51.619’79 Clientes L/P (A) a Ventas mercaderías (I) 51.619’79

31.12.2011

3097’19 Clientes L/P (A) a Ingresos financieros(I) 3097’19

31.12.2012

3283,01 Clientes L/P (A) a Ingresos financieros(I) 3283,01

31.12.2012

58.000 Bancos (A) a Clientes L/P (A) 58000

Deterioro de deudores a l/p

� En caso de dudas acerca de la recuperabilidad de un derecho de cobro a largo plazo � reconocer el deterioro.

� Importe recuperable: • VAN de los futuros flujos de caja que espera recibir.

• Tipo de interés aplicable: el utilizado cuando se reconoció el derecho de cobro• En caso de dificultades financieras el tipo de interés

generalmente aumenta

• Presión de los bancos para utilizar el tipo de interés histórico.


Contratos a largo plazo

� En ciertas industrias (ej. Construcción, astilleros, aeronáutica) la empresa fabrica (construye) un bien para un cliente bajo contrato que generalmente cubre más de un ejercicio económico.

� Métodos para el reconocimiento de ingresos:• Método del porcentaje de realización

• Método del contrato completo.


Método porcentaje realización

� La empresa reconoce como ingreso en cada período la proporción del valor del contrato tomando como referencia el trabajo realizado durante el ejercicio.


Método del contrato completo

� El ingreso no se reconoce hasta que se termina el contrato.

� Los costes incurridos forman parte del inventario en curso.


Ejemplo 5. Datos (Sutton, 2004)

� La empresa de consultoría Delfín tiene un contrato a tres años para realizar un estudio estratégico para la Comisión Europea. El importe del contrato es 600.000 euros, basado en 6.000 horas de trabajo a 100 euros/hora. El precio por hora incluye el beneficio y todos los gastos generales relacionados con el contrato. Delfín estima que el coste del contrato es de 500.000 euros. Al final del segundo año revisa esta estimación al alza: 520.000 euros. Este es el coste definitivo.

� Costes incurridos por año, estimados originalmente y revisados:


Año1 Año 2 Año 3 TotalEstimados, inicio año 1 150 250 100 500

Revisados (inicio año 2) y reales 150 240 130 520

¿Qué anotaciones contables realizaría Delfín si utilizara el método del porcentaje de realización? ¿Y si usara el método del contrato completo? Compara el efecto sobre balance y cuenta de pérdidas y ganancias.

Ejemplo 5. Cálculos


Método del contrato completo

Ingresos 0 0 600 600

Gastos del contrato 0 0 520 520

Resultado contrato 0 0 800 80

100%

Método del porcentaje de realización Año 1 Año 2 Año 3 Total

i) Costes incurridos (acumulados) 150 390 520

ii)Total costes esperados 500 520 520

iii) % realizado al final del año 30% 75% 100%

iv) % realizado durante el año 30% 45% 25%

Ingresos(iv)x600) 180 270 150 600

Gastos del contrato 150 240 130 520

Resultado contrato 30 30 20 80

Ejemplo 5. Anotaciones

Método porcentaje realización


Año 1

150 Gastos explotación (G) a Efectivo /Accredores (A/P) 150

180 Clientes L/P (A) a Ingresos explotación (I) 180

Año 2



Año 3





Método contrato completo


150 Proyecto en curso (A) a Var. Proyecto en curso (I) 150

240 Proyecto en curso (A) a Var. Proyecto en curso (I) 240

Año 1

150 Gastos explotación (G) a Efectivo /Acreedores (A/P) 150

Año 2

240 Gastos explotación (G) a Efectivo /Acreedores (A/P) 240

Año 3


600 Efectivo (A) a Ingresos explotación (I) 600

390 Var. Proyecto en curso (G) a Proyecto en curso (A) 390

Comparación


Porcentaje realización Año 1 Año 2 Año 3

Resultado 30 30 20

Contrato completo Año 1 Año 2 Año 3

Resultado 0 0 80

Información en la memoria /


� Información detallada sobre el criterio utilizado para el reconocimiento de ingresos en contratos a largo plazo.

� Es frecuente información relativa a efectos descontados o cedidos a empresas de factoring.


Ferrovial, 2008


Deudores. Problemas particulares

Bibliografía



� Normativa:

• NIC 18. Ingresos ordinarios

• PGC 2007.

31

Tema 6

Inmovilizado material. Aspectos básicos

Autoevaluación (I)

� Cuando la empresa se encuentra con derechos de cobro frente a clientes y estima que es probable que no le paguen debe:a) Eliminar los clientes del balance

b) Reconocer la pérdida en la cuenta de resultados.c) Las dos anteriores son ciertas.

d) Ninguna de las anteriores es cierta.

Inmovilizado material. Aspectos básicos 2

Autoevaluación (II)

� Los deterioros de valor de existencias o cuentas a cobrar reflejan:a) Aumentos de valor de activos.

b) Pérdidas de valor ciertas.c) Una pérdida de valor estimada.

d) Ninguna de las anteriores es cierta.


Objetivos

� Comprender la definición de inmovilizado material (qué bienes engloba).

� Afianzar los conocimientos adquiridos en el curso anterior relativos al registro inicial, amortización y baja en inventario de inmovilizados materiales.

� Comprender la repercusión de la valoración, amortización y deterioro sobre la cifras reflejadas en los estados financieros.

� Entender la importancia de la flexibilidad de la norma en lo que respecta a amortización y deterioro y las consecuencias que se derivan de esta flexibilidad.


Plan de la clase

� Concepto de inmovilizado material.� Tratamiento contable:

• Reconocimiento inicial

• Cambios de valor a lo largo de la vida útil• Amortizaciones

• Pérdidas por deterioro

• Baja en inventario


Activo fijo

� Inmovilizado material� Activos intangibles� Inversiones financieras� Inversiones inmobiliarias� Activos no corrientes mantenidos para la

venta


Inmovilizado material� Activos fijos tangibles utilizados en la actividad

de la empresa. • Se espera que generen beneficios futuros de manera

indirecta; son usado para producir bienes o servicios que generarán flujos de caja.

• Ejemplos: terrenos, construcciones, maquinaria, vehículos, …

� Para ser reconocidos como activos en el balance deben cumplir la definición de activo y los criterios de reconocimiento.

� Importante: en los inmuebles, separamos valor de terreno y valor de construccion


Inditex, 2008Datos en millones de euros


Inmovilizado material 3.442

Terrenos, edificios 697

Instalaciones, mobiliario y maquinaria 2.394

Otro inmovilizado material 90

Anticipos e Inmovilizado en curso 261

Total Activo 7.777

8

Repsol, 2008datos en millones de euros


Inmovilizado material 25.737

Terrenos, edificios y otras construcciones 1.441

Maquinaria e instalaciones 7.326

Inversión zonas con reservas 11.462

Otros costes de exploración 818

Elementos de transporte 820

Otro inmovilizado material 515

Inmovilizado en curso 3.355

Total Activo 49.429

9

Reconocimiento inicial

� Los activos tangibles se valoran inicialmente al coste:• Precio de adquisición + costes necesarios

para colocar al bien en condiciones de ser utilizado



� Eólica, S.A. instala en Muxía un nuevo molino de viento. Incurre en los siguientes costes de instalación:• Coste de acondicionamiento del terreno… 25.000 euros.

• Coste del molino, incluido ensamblaje in situ 1.000.000 euros.

• Coste de las pruebas iniciales (salarios de los técnicos incluidos) … 48.000 euros.

• Prima de seguros para el primer año, del cual el 10% corresponde al período de prueba… 20.000 euros.

� ¿Por qué importe registrará Eólica el molino en su contabilidad?


Ejemplo 1. Solución

� Coste de adquisición (miles euros) =25 + 1.000 + 48 + 10% 20= 1.075 miles de euros.


1.075 Inmovilizado (A) a Efectivo (A) 1.075

Costes financieros


� Intereses correspondientes a préstamos utilizados para financiar la construcción de un activo. ¿Cómo deben ser considerados?• Gastos del ejercicio o

• Gastos necesarios para colocar el bien en condiciones de ser utilizado

� NIC/PGC 2007:• Capitalización de los gastos por intereses en los

que se incurre hasta que el bien entra en funcionamiento.

13

Valoración posterior al

reconocimiento

� NIC 16: Contempla dos modelos (el modelo elegido tiene que aplicarse a todos los elementos de la misma clase y mantenerse a lo largo del tiempo):

• Modelo del coste:• Precio de adquisición – amortización acumulada-

pérdidas acumuladas por deterioro de valor

• Modelo de revalorización:• Valor razonable en el momento de la revalorización –

amortización acumulada- pérdidas acumuladas por deterioro de valor.

� PGC:• Modelo del coste


Amortización� Una vez que el activo entra en funcionamiento,

si tiene una vida útil limitada, comienza su amortización• Imputar como gasto del ejercicio la depreciación que

se estima que ha sufrido el bien durante el ejercicio.

• Es necesario:• Estimar vida útil (puede variar entre empresas o incluso

para la misma empresa a lo largo del tiempo (ej. Utilización más intensiva del bien).

• Estimar un valor residual

• Seleccionar un método de amortización sistemático que debe reflejar la utilización del activo.


Método de amortización

� Más habituales:• Lineal:

• Más utilizado en la práctica• Asume que el bien se deprecia por igual a lo largo de toda

su vida útil

• Degresivo: • Se permite, a veces, a efectos fiscales.• Se asume que el bien se deprecia más los primeros años y

menos los últimos.

• Método basado en las unidades de producción, por ejemplo, en una empresa de transporte internacional, la vida útil de un camión se puede medir en el máximo de km que puede hacer.


Elección método de amortización

� La empresa elige el más adecuado para reflejar el consumo de los beneficios económicos futuros del activo.

� El criterio elegido debe mantenerse (uniformidad), salvo que cambie el patrón de consumo de los beneficios económicos. � justificación en la memoria• Vida útil y método de amortización se revisan, al menos, al término

del ejercicio económico anual.

• Si las expectativas difieren de las estimaciones previas� cambio en la vida útil y/o método de amortización, hacemos ajuste en ese año y siguientes, pero no corregimos años anteriores.


Ejemplo 2: cambio vida útil

� Jarama compra en enero de 2006 una furgoneta para el reparto de la mercancía por importe de 12.000 euros. Estima una vida útil de 10 años y depreciación lineal. En 2008 la empresa experimenta un fuerte desarrollo que supone duplicar su nivel actividad. Como consecuencia de ello la furgoneta realiza 30.000 km anuales en lugar de los 15.000 que venía realizando en períodos previos. En diciembre de 2008 Jarama estima que con este nivel de uso la vida restante de la furgoneta será de 4 años.

� ¿Qué efecto tendrá este cambio sobre el balance y la cuenta de resultados?




Enero 2006

12 Inmovilizado material (A) a Efectivo (A) 12

31 diciembre 2006

1,2 Amortización inmov. Mat. (G)

a Amort. Acumulada (-A) 1,2

31 diciembre 2007

1,2 Amortización inmov. Mat. (G)


31 diciembre 2008

2,4 Amortización inmov. Mat. (G)(12-1,2-1,2)/4


-El valor del inmovilizado en balance decrece más rápidamente.-El gasto anual por amortización se duplica

Cuestión

� Guadarrama posee un local comercial en el que está ubicada una de sus tiendas. Guadarrama compró el local en diciembre de 2000 por importe de 500.000 euros. Estimó una vida útil de 20 años y una depreciación lineal. A 31 de diciembre de 2008 el valor en el mercado del local es de 600.000 euros.

� ¿Debe seguir amortizando el bien? ¿Por qué?


Cambios de valor

� Disminución de valor durante la vida del bien.• Adicional a la depreciación sistemática.

• Valor recuperable<valor neto contable.

� Incremento de valor durante la vida del bien.• Valor recuperable>valor neto contable. (lo

veremos en tema 7)


Disminución de valor

� Si valor neto contable del activo> valor recuperable: • Reconocer una pérdida por deterioro.

• Imputar la pérdida como gasto en la Cta de PyG

• Recoger el deterioro acumulado en una cuenta compensadora del activo.

� Valor recuperable: el mayor entre el valor de mercado y el valor de uso.


Ejemplo 3. Datos

� En enero de 2008 Lozoya adquiere por importe de 60.000 euros una máquina especializada para la fabricación de ciertos componentes metálicos que sólo son fabricados por Lozoya. Como la máquina ha sido fabricada siguiendo las especificaciones de Lozoya, el valor en el mercado de la misma es nulo. La vida útil de la máquina se estima que es de 10 años y la depreciación lineal. Al cerrar el ejercicio, ¿por qué importe recogerá Lozoya esta máquina en balance? ¿Por qué?




Enero 2008

60.000 Inmovilizado material (A) a Efectivo (A) 60.000

31 diciembre 2008

6.000 Amortización inmov. Mat. (G)

a Amort. Acumulada (-A) 6.000

Activo 2008

Inmovilizado material neto (A) 54.000

Inmovilizado material (A)- Amortización acumulada

60.000-6.000

Balance de situación a 31 diciembre 2008

Dermoestética, 2007, Memoria


¿Qué anotación/es contables habrá realizado Dermoestética? ¿Qué efecto tienen sobre balance y cuenta de resultados?

25

Pérdidas por deterioro de valor

Dermoestética. Solución


2007

8.518 Pérdida por deterioro de valor (G)

a Deterioro de valor de inmovilizado (-A)

8.518


2007

Ventas

Pérdida por deterioro de valor de inmovilizado -8.518

Resultado del ejercicio ↓8.518

Cuenta de P y G

Activo Pasivo

Inmovilizado material neto (A) ↓8.518 P y G ↓8.518

Baja en inventario (I)

� El inmovilizado tangible, se da de baja en inventario cuando:• Se vende

• No se esperan del mismo beneficios económicos futuros.

� La pérdida o ganancia resultante se incluye en el resultado del ejercicio.

� Pérdida o ganancia = importe de la venta – valor contable del activo.


Ejemplo 4. Datos

� En enero de 2009 Jarama vende por importe de 45.000 euros el local en el que estaba ubicada una de sus tiendas. El precio de adquisición de este local había sido de 100.000 euros y estaba amortizado en 60.000 euros.

� ¿Qué anotaciones contables realizará Jarama? ¿Cómo afectan estas anotaciones al balance y a la cuenta de resultados?

� ¿El resultado obtenido forma parte del resultado de explotación?




2007

6045

Amort. Acumulada (-A)Efectivo (A)

aa

Inmovilizado (A)Bfo en venta inmovilizado (I)

1005


2008

Ventas

Beneficio en venta de inmovilizado 5

Resultado de explotación ↑5

Cuenta de P y G

Activo Pasivo

Inmovilizado material neto (A)Efectivo (A)

↓40↑45

P y G (N) ↑5

Baja en inventario (II)

� La fecha en que se da de baja puede no coincidir con la estimada inicialmente.• Si cambia la vida útil por cambios en las

condiciones económicas o en el grado de utilización, la empresa debe ajustar la vida útil y las cuotas de amortización.

• No se corrigen los estados financieros de años anteriores.

� ¿Cómo se tratan los activos totalmente amortizados que siguen siendo utilizados?


Dermoestética, 2008,

nota 6 memoria


Información en la memoria /


� Relación de activos inmateriales utilizados por la empresa y movimientos durante el ejercicio.

� Criterios de valoración utilizados (p.e. método del coste o método de revaloración).

� Estimación de la vida útil de los activos y criterios de amortización utilizados.


Dermoestética, 2008



Dermoestética, 2008, Memoria

Para comentar…

� ¿ Por qué nos preocupamos por la vida útil y política de amortización del inmovilizado material?• Influencia importante sobre total de activo y

resultado.

• A tener en cuenta al comparar empresas.

• Utilizado por algunas empresas para manipular el resultado presentado.



Bibliografía




� Normativa:• NIC 16. Inmovilizado material

• PGC 2007. Normas de registro y valoración 2 y 3.

36

Tema 7

Inmovilizado material. Problemas particulares

Objetivos Comprender el concepto de revalorización y las

repercusiones sobre el balance y la cuenta de pérdidas y ganancias.

Familiarizarse con la aplicación de los conocimientos adquiridos previamente para resolver nuevas cuestiones contables relacionadas con el inmovilizado material.

Comprender la distinción entre inmovilizado material, inversiones inmobiliarias y activos mantenidos para la venta.

Inmovilizado material. Problemas particulares 2

Plan de la clase

Revalorizaciones Mantenimiento y mejoras Grandes reparaciones Subvenciones de capital Permutas Inversiones inmobiliarias Activos mantenidos para la venta


Revalorizaciones

El valor recuperable del bien puede aumentar a lo largo de su vida útil (ej. Edificios).

Si valor recuperable >valor neto contable, ¿puede reconocerse el aumento de valor?• PGC 2007: No (exige modelo del coste)• NIC 16: Sí (Permite modelo de revalorización)


¿Cómo? Aumentando el valor del activo Reconociendo una reserva indisponible (el

beneficio se considera realizado cuando se vende el activo).

Para evitar manipulaciones: • La empresa debe revaluar todos los activos de la misma

clase y • mantener el modelo de la revalorización a lo largo del tiempo.

En bienes depreciables, cambia la cuota de amortización.


Ejemplo 1. Datos Zamorana, S. A. es una empresa agrícola dedicada al

cultivo de cereales. Zamorana compró uno de los terrenos que utiliza para sus cultivos en diciembre de 2003. Precio de adquisición: 60.000 euros.

En diciembre de 2005 Zamorana solicita un préstamo al banco y ofrece como garantía el terreno. Éste es valorado por un tasador independiente en 80.000 euros.

De acuerdo con las NIC ¿podría Zamorana aumentar el valor del terreno? ¿Qué anotación/es realizaría? ¿Cómo afectan las anotaciones al balance y a la cuenta de resultados?




200360 Terreno (A) a Efectivo (A) 60


VentasResultado del ejercicio

Cuenta de P y G ejercicio 2005

Activo PasivoInmovilizado material neto ↑20 Reservas

P y G↑20

200520 Terreno (A) a Reserva revalorización (N) 20

Ejemplo 1, continuación

Diciembre de 2007- Valor de tasación: 90.000 euros.

Julio de 2008: Zamorana vende el terreno a terceros por importe de 82.000 euros.

¿Qué anotaciones contables debe realizar la empresa en cada uno de estos períodos? ¿Cómo se ve afectado el balance y la cuenta de resultados?


Ejemplo 1 continuación. Solución


200710 Terreno (A) a Reserva revalorización (N) 10


VentasResultado de explotación ↑22


Activo PasivoInmovilizado material neto (A) ↓90 Reservas

P y G↓30↑22

20088230

Efectivo (A)Reserva (N)

aa

Terreno (A)Beneficio inmovilizado (I)

9022

Comparación Modelo del coste:

• Inmovilizado material valorado al coste – amortizaciones –pérdidas por deterioro.

Modelo de revalorización:• Inmovilizado material valorado a valor razonable (fecha de

revalorización) – amortizaciones – pérdidas por deterioro.

¿Qué modelo proporciona información más relevante? ¿Y la fiabilidad?

¿Cuál se ajusta más a las características de la información recogidas en el marco conceptual?


Mantenimiento y mejoras Mantenimiento:

• Mantienen la capacidad del activo• Se registran como gasto en el período en que se

incurren. Ejemplo: contrato de mantenimiento anual de un software de gestión de nóminas.

Mejoras:• Suponen un aumento del valor del bien (ej. Aumentan

vida útil o capacidad, mejora el output o reducen los costes operativos)

• El importe invertido se capitaliza y se amortiza a lo largo de la vida útil restante. Aumenta la base de amortización y/o vida útil.


Ejemplo 2. Datos En septiembre de 2008, una vez vendido el cereal,

Zamorana procede a reparar el suelo y las paredes de los silos para dejarlos en condiciones de ser utilizados para la cosecha siguiente. El importe de las reparaciones asciende a 3.000 euros.

Zamorana invierte, además, 6.000 euros para cambiar el tejado de uno de los silos. El nuevo tejado incorpora, con respecto al anterior, un aislante que evita que se deteriore el cereal.

¿Qué anotaciones contables realizará Zamorana? ¿Cómo afectan al balance y a la cuenta de resultados?




20083 Gastos de explotación (G) a Efectivo (A) 36 Construcciones (A) a Efectivo (A) 6


VentasGastos de explotación 3Resultado de explotación ↓3


Activo PasivoInmovilizado material neto (A) ↑6 P y G ↓3

Otro ejemploUna empresa de transporte decide –ante las continuas averías- sustituir el motor de uno de sus camiones de reparto, por otro nuevo. Adicionalmente el taller que hace dicha sustitución, hace la puesta a punto del vehículo.

Nuevo motor mejora que ampliará la vida útil (mayor valor Activo)

Puesta a punto mantenimiento de las condiciones (gasto del ejercicio)


Permutas (leer PGC pag 18) Intercambio de un inmovilizado material

por otro. Tipos:

• Comercial: el intercambio tiene un efecto significativo sobre el valor de las actividades de la empresa y los flujos de caja que puede generar.

• No comercial: intercambio de activos similares, que no afectan significativamente a la actividad de la empresa.


Permutas comerciales

Si puede medirse con fiabilidad el valor razonable del activo recibido y/o entregado:• El bien recibido se registra por su valor razonable

(valor razonable del bien entregado o del bien recibido si es más evidente).

• Puede surgir un beneficio o pérdida en la operación.

Si no hay medición fiable = permutas no comerciales.


Permutas no comerciales

Se reconoce el activo recibido por el valor neto contable del activo entregado.

No se registra ningún beneficio ni pérdida.


Ejemplo 3 (Revsine) Júcar, S.A. intercambia uno de los camiones que utiliza

para el reparto de mercancías por 10 scanners de salida de mercancía con la empresa Cuenca, S.A.. Debe entregar además, 15.000 euros en efectivo. El camión que entrega le había costado 80.000 euros y estaba amortizado en 20.000 euros. Su valor razonable en el momento de la permuta es de 70.000 euros.

¿Qué anotación/es contable realizará Júcar? ¿Cómo afectan al balance y cuenta de resultados?

¿Y si no se puede determinar el valor razonable del activo entregado ni el del activo recibido?


Ejemplo 3. Solucióna) permuta comercial


8520

Maquinaria (A) (70+15)Amortización acumulada (-A)

aaa

Elemento de transporte (A)Efectivo (A)Beneficio inmovilizado (I)

801510


VentasBeneficio procedente de inmovilizado 10Resultado de explotación ↑10

Cuenta de P y G

Activo PasivoInmovilizado material neto (A)Efectivo (A)

↑25↓15

P y G ↑10

Ejemplo 3. Soluciónb) permuta no comercial


7520

Maquinaria (A) (60+15)Amortización acumulada (-A)

aa

Elemento de transporte (A)Efectivo (A)

8015

El total del activo en el balance no varía.La operación no afecta al resultado del ejercicio.

Subvenciones de capital

Concedidas por las Administraciones Públicas para la adquisición o construcción de activos fijos.

Se presentan en el balance como:• NIC 20: ingresos diferidos o menor valor de los activos

adquiridos.• PGC: patrimonio neto

Se imputan sistemáticamente a resultados como ingresos a lo largo de la vida del activo (al mismo ritmo que se amortiza el bien).


Ejemplo 4. Datos La sociedad Almanzor solicita una subvención para la

adquisición de una nueva máquina para su proceso de producción. El 15 de diciembre de 2007 recibe comunicación de la Administración pública indicándole que se le ha concedido la subvención (resolución en firme). El importe (30.000 euros) se lo ingresan en su cuenta bancaria el 2 de enero de 2008. En esa misma fecha, Almanzor compra la máquina por importe de 60.000 euros. Realiza el pago al contado. La vida útil estimada de la máquina es de 10 años y se deprecia por igual a lo largo de su vida.

¿Qué anotaciones contables habrá realizado Almanzor con respecto a esta operación? ¿Cuál es el efecto sobre el balance y la cuenta de pérdidas y ganancias?




200730 Adm. Pub. Deudora (A) a Subvenciones capital

(N/-A)30

200830 Efectivo (A) a Adm. Púb. Deudora (A) 30

60 Máquina (A) a Efectivo (A) 60

3 Subvenciones capital (N/-A) a Subv. Transf. al Rdo (I) 3

6 Amortización Inmovil. (G) a Amort. Acumulada (-A) 6

Ejemplo 4. Balance y cta de P y G


Balance de situación 31 diciembre 2008

VentasAmortización de inmovilizado -6Subvenciones de capital transferidas al resultado 3Resultado de explotación ↓3


Activo PasivoInmovilizado material neto (A) ↑54 P y G

Subvenciones capital↓327

Ejemplo 4. Balance y cta de P y G


Balance de situación 31 diciembre 2008

VentasAmortización de inmovilizado -6Subvenciones de capital transferidas al resultado 3Resultado de explotación ↓3


Activo PasivoInmovilizado material neto (A) ↑27 P y G ↓3

Inversiones inmobiliarias

Activos materiales mantenidos como inversión (para obtener renta, plusvalías o ambas) y que no se utilizan en la actividad de la empresa.• Ejemplos: local alquilado, edificio adquirido

con fines especulativos• ¿Cumplen las condiciones para ser

reconocidos como activo?


Valoración inversiones inmobiliarias

Inicialmente: coste de adquisición Con posterioridad al reconocimiento

• NIC 40 (regla general):• Coste menos depreciación o• Valor razonable

• Los beneficios o pérdidas derivados de la aplicación de valor razonable se imputan al resultado del ejercicio

• PGC:• Coste menos depreciación



ExistenciasVenta dentro de la actividad de la

empresa

Inmovilizado Material

Utilización en la actividad de

la empresa

Inversiones InmobiliariasInversión a l/p

Edificios

Objetivo

Valoración

Cambios de valor

Menor entre coste y valor de

mercado

Coste –amortiz.

Importe revalorizado

Coste –amortiz.

Valor razonable

Al balance (Patrimonio

neto)

A P y G

28

Inditex, 2008


Activos mantenidos para la venta

Activos cuyo valor en libros se espera recuperar a través de su venta (en un plazo no superior a 1 año) y no por su uso continuado.

No se incluyen los activos que van a ser abandonados.

Valoración: menor entre su valor en libros y su valor razonable menos costes de venta

No son susceptibles de amortización.


Grupo Uralita, 2008, Memoria


Para discutir…

¿Por qué se separan las inversiones inmobiliarias del resto del inmovilizado material? ¿Cómo influye esta separación en la interpretación de la información contenida en los estados financieros?

¿Qué diferencia a las inversiones inmobiliarias de los activos no corrientes disponibles para la venta?



Bibliografía Cañibano y Mora (Eds.)(2006): Las Normas

Internacionales de Información Financiera. Análisis y Aplicación, capítulo 7



Normativa:• NIC 16. Inmovilizado material

• PGC 2007. Normas de registro y valoración 2 y 3.

33

Tema 8

Activo intangible

2

Objetivos

Comprender las dificultades que entraña el reconocimiento de activos intangibles en el balance.

Entender por qué la normativa impone restricciones al reconocimiento de intangibles.

2Activo intangible

Plan de la clase

Definición de activo intangible. Tipos de activos intangibles Criterios para el reconocimiento de

intangibles en balance.• Gastos de I+D• Fondo de comercio

Activo intangible 3

¿Qué son los activos intangibles?

Activos fijos, utilizados en el desarrollo de la actividad de la empresa, que no tienen apariencia física, ni naturaleza financiera.

Derechos que una empresa posee o controla. Ejemplos:• Un invento o descubrimiento---- patente• La expresión de ideas---- copyright• Un nombre comercial ---- marca

Activo intangible 4

Activo intangible 5

Activo intangible 6

Activo intangible (NIC 38)

“Activo identificable, de carácter no monetario y sin apariencia física, que se posee para ser utilizado en la producción o suministro de bienes y servicios, para ser arrendado a terceros o para funciones relacionadas con la administración de la entidad”

Identificabilidad: elemento separable, derecho legal, … Apariencia física: diferencia con material Valoración económica: principio de la unidad de

medida

Activo intangible 7

Una lista posible…

• Investigación • Desarrollo• Concesiones administrativas• Propiedad industrial• Fondo de Comercio• Derechos de traspaso (locales)• Aplicaciones informáticas

Tratamiento contable intangibles

Similar al del resto de activos fijos:• Reconocimiento en el momento inicial al coste• Amortización a lo largo de su vida útil• Pérdidas por deterioro cuando valor recuperable

< valor neto contable• En el momento de la venta: resultado= importe

venta – valor neto contable. Pero

• Criterios de reconocimiento más estrictos• Reglas de valoración más restrictivas

Activo intangible 8

Cuestión

¿Cómo se deberían contabilizar los importes invertidos en:• Campaña publicitaria para el lanzamiento de

un nuevo producto• Formación de personal de asistencia técnica

en una empresa que fabrica fotocopiadoras• Investigación y desarrollo de nuevos

fármacos (empresa farmacéutica)?

Activo intangible 9

Activo intangible 10

Reconocimiento de intangibles Exige demostrar que (Marco conceptual):

• Se cumple la definición de activo• Recurso controlado por la empresa• Procedente de una transacción pasada• Del que se esperan beneficios económicos futuros

• Se cumplen los criterios de reconocimiento:• Es probable que de su utilización se obtengan

beneficios económicos futuros y• El coste del activo puede ser valorado de forma fiable

¿Se cumplen las condiciones para el reconocimiento?

Campaña publicitaria para el lanzamiento de un nuevo producto• ¿Beneficios futuros? No es seguro

Formación de personal de asistencia técnica en una empresa que fabrica fotocopiadoras• ¿Control económico? No del todo

Investigación y desarrollo de nuevos fármacos (empresa farmacéutica)?• ¿Beneficios futuros? ¿valoración fiable? No es seguro



Gastos I+D (NIC 38)

Investigación vs Desarrollo No permite capitalizar los gastos de investigación Los gastos de desarrollo se pueden capitalizar si

la empresa puede demostrar los siguientes extremos (todos):• La empresa dispone de recursos técnicos y financieros

para completar la producción del activo inmaterial,• El objetivo es la utilización o venta del activo• La utilización o venta está asegurada• Forma en que el activo inmaterial va a generar

beneficios económicos en el futuro


Gastos I+D: PGC 2007

Los gastos de investigación y desarrollo se pueden registrar como inmovilizado si:• Están específicamente individualizados por

proyectos y su coste claramente establecido• Motivos fundados de éxito técnico y de

rentabilidad económico-comercial Los gastos de I+D que figuren en el activo

deberán amortizarse durante su vida útil; máximo 5 años.

Para discutir…

Gamesa invirtió en desarrollo de nuevos aerogeneradores 30,5 millones de euros en 2008.

Zeltia invirtió 57,5 millones de euros en 2008 en el desarrollo de nuevos fármacos.

¿Cómo deberían registrar estos importes?


Gamesa Capitaliza los importes invertidos en desarrollo de

aerogeneradores y los amortiza en 5 años:


2005 2006 2007 2008Desarrollo 36 33 30,91 30,5Resultado antes impuestos 196 227 97 159Activo total 3.701 3.466 4.365 4.775

¿Cuál hubiera sido su cifra de resultados si no hubiera capitalizado?

Zeltia

Imputa todos los gastos de I+D al resultado del ejercicio• Considera requisito para la capitalización el

visto bueno para la comercialización por un órgano internacional o nacional de reconocido prestigio


Zeltia logra la mayor subida de su historia en Bolsa (34%) gracias a Yondelis

Madrid, 25 sep 2009 (EFECOM).- Zeltia registró hoy la mayor subida de su historia en bolsa, tras ganar el 34,54% después de que la Agencia Europea de Medicamentos recomendase autorizar en la Unión Europea la venta del fármaco Yondelis -de su filial PharmaMar- para tratar el cáncer de ovario recurrente.

Tras esta opinión positiva, las acciones de Zeltia cerraron a 4,83 euros por título, después de que los inversores intercambiaran más de 13,8 millones de acciones por un importe de 64,7 millones de euros.


Evolución en bolsa


Zeltia cae el 3,06% en bolsa tras rechazar EEUU comercialización de Yondelis

Fecha: 11/9/2009 Fuente: Admin EFE

Madrid, 11 sep (EFECOM).- Las acciones de Zeltia cayeron hoy el 3,06% en la bolsa española después de que ayer la Agencia estadounidense de Administración de Fármacos y Alimentos (FDA) rechazara por segunda vez la comercialización de su antitumoral Yondelis.


Zeltia espera duplicar sus ingresos en biotecnología en 2010

Fecha: 9/3/2010 Fuente: Admin EFE El grupo farmacéutico y químico español Zeltia espera elevar un 127%

sus ingresos en el área de biotecnología este año, hasta los 117 millones de euros frente a los 51,4 millones de 2009, impulsado por su fármaco Yondelis para el tratamiento del cáncer de ovario recurrente.

…El grupo químico gallego logró en septiembre de 2009 la recomendación

favorable de la Agencia Europea de Medicamentos (EMEA) para la comercialización de Yondelis. En ese momento, la compañía estimó que las ventas máximas del Yondelis alcanzarían los 300 millones de euros anuales a partir del quinto año de comercialización.

Zeltia cerró 2009 con unas perdidas de 25 millones de euros, un 36,3% menos que en 2008, y unas ventas totales de 123,4 millones, un 17,2% más.


Zeltia, noticias actuales

http://www.europapress.es/galicia/noticia-zeltia-eleva-65-beneficio-septiembre-14-millones-20131024193044.html


Fondo de comercio

¿Qué es?• Exceso del valor total de una empresa sobre

la suma de los valores razonables de todos sus activos (menos pasivos)

¿Cómo se registra?• Adquirido a terceros cumple condiciones

para reconocimiento como un activo• Generado internamente no cumple

condiciones de reconocimiento



No se permite …

Capitalizar:• Gastos de establecimiento• Gastos de actividades formativas• Gastos de publicidad y actividades promocionales• Gastos de reorganización de una parte o toda la empresa

Reconocer como activos:• El fondo de comercio generado internamente, ya que no viene

de una adquisición onerosa• Las marcas, listas de clientes y partidas similares generadas

internamente.

¿Por qué? ¿No suponen activos para la empresa?

Amortización de activos intangibles Los activos intangibles con vida útil limitada se

amortizan sistemáticamente a lo largo de su vida útil.• Ejemplo: una patente que expira en 20 años, una concesión

administrativa por 25 años.

El fondo de comercio no se amortiza. Periódicamente, al menos una vez al año, se examina para ver si ha perdido valor. Si es así se reconoce la pérdida por deterioro de valor.• Abre la puerta para el reconocimiento de fondo de comercio

generado internamente.



El resultado del ejercicio de Telefónica en 2008 ha sido de 7.826 millones de euros. ¿Cómo afectaría a las cuentas de Telefónica la exigencia de amortizar el fondo de comercio en 20 años?

Para terminar…

¿Por qué no se amortiza el fondo de comercio? ¿Tiene vida útil ilimitada? Su vida útil está ligada a la vida de la empresa, por lo tanto…..ilimitada.

¿Por qué son tan restrictivos los criterios de reconocimiento para activos intangibles? ¿qué repercusión tienen estas restricciones sobre los balances de empresas con una proporción elevada de intangibles?



Bibliografía



Normativa:

• NIC 38: Activos intangibles

• PGC 2007: Normas de registro y valoración 5 y 6.

Tema 9

Instrumentos financieros

Objetivos Identificar los instrumentos financieros, distinguir

entre las diferentes categorías y familiarizarse con el el método de valoración que debe ser utilizado en cada caso.

Familiarizarse con la aplicación del método del coste amortizado para la valoración de las deudas financieras y comprender sus implicaciones:• Por qué el importe reflejado como deuda no siempre

coincide con el nominal de deuda.• Por qué los gastos financieros no siempre coinciden con los

intereses pagados.

Instrumentos financieros 2

Normativa


• NIC 39. Instrumentos financieros. Reconocimiento y valoración.


Plan de la clase Definición de instrumentos financieros. Activos financieros:

• Valoración• Baja en inventario

Pasivos financieros.• Valoración.• Reconocimiento de los gastos financieros.• Baja en balance de pasivos financieros.

Instrumentos de patrimonio propios: todos los instrumentos financieros que se incluyen dentro de los fondos propios, tal como las acciones ordinarias emitidas.


Definición

Un instrumento financiero es un contrato que da lugar a un activo financiero en una empresa y simultáneamente a un pasivo financiero o a un instrumento de patrimonio en otra empresa.


Activos financieros Efectivo y otros activos líquidos equivalentes Créditos por operaciones comerciales (clientes y deudores varios) Créditos a terceros (prestamos y créditos financieros concedidos,

incluidos los surgidos de la venta de activos no corrientes) Valores representativos de deuda de otras empresas (obligaciones,

bonos, pagarés) Instrumentos de patrimonio de otras empresas (acciones,

participaciones en instituciones de inversión colectiva y otros instrumentos de patrimonio)

Derivados con valoración favorable para la empresa (futuros, opciones, permutas financieras, compraventa de moneda extranjera a plazo…)

Otros: depósitos en entidades de crédito, anticipos y créditos al personal, fianzas y depósitos constituidos, dividendos a cobrar y desembolsos exigidos sobre instrumentos de patrimonio propio


Categorías Activos Financieros Prestamos y partidas a cobrar Inversiones mantenidas hasta el vencimiento

(coste amortizado) Activos financieros mantenidos para negociar

(razonable, efectos en PyG) Activos financieros disponibles para la venta

(razonable, efectos en Neto) Otros activos financieros a valor razonable con

cambios en la cuenta de pérdidas y ganancias Inversiones en el patrimonio de empresas del

grupo, multigrupo y asociadas


Activos financieros

¿Por qué invierte la empresa en activos financieros?• Gestión de tesorería: colocar excedentes de

tesorería para obtener rentabilidad.• Razones estratégicas: ejercer influencia o control

sobre otras empresas.• Cobertura: protección contra el riesgo.


Reconocimiento y medida inicial

Reconocimiento: en el momento en que se adquiere el título legal (contrato). Conceptualmente es un criterio jurídico.

Valoración inicial: • coste (incluye costes de transacción:

comisiones).• Ajustes: no incluye intereses devengados o

dividendos a cobrar.


Ejemplo 1 (Sutton, 2004). Datos

Arganda compra el 1 de octubre de 2008 obligaciones del estado por importe de 40,7 millones de euros. Los intereses (7%) se pagan anualmente el 30 de junio. El valor nominal de los títulos adquiridos es 40 millones de euros.

¿Qué anotación realizará Arganda en el momento de la compra?

¿Y en el ejercicio 2009 cuando cobre los intereses?




1 Octubre 2008 – adquisición desglosando intereses de periodo en que aún no éramos propietarios (julio+agosto+sept)

400,7

Obligaciones del estado (A)Intereses a cobrar (A)

a Bancos (A) 40,7

31 diciembre 2008 – proceso de cierre (debemos reconocer como ingreso financiero en función del periodo 2008 en que sí eramos propietarios

(oct+nov+dic)0,7 Intereses a cobrar (A) a Ingresos financieros (I) 0,7

30 junio 2009 – por el cobro de los intereses anuales2,8 Bancos (A) a

aIngresos financieros (I)Intereses a cobrar (A)

1,41,4

Valoración posterior

Se distingue entre:• Activos financieros mantenidos hasta el vencimiento:

inversiones en títulos de deuda que la empresa puede y quiere mantener hasta el vencimiento.

• Activos financieros mantenidos para la negociación: inversiones en títulos de deuda o acciones que la empresa trata como cartera de negociación y que generalmente se mantienen un corto plazo de tiempo.

• Activos financieros disponibles para la venta: los no incluidos en las categorías anteriores.



Mantenidos hasta

vencimiento

Mantenidos para

negociación

Disponibles para la venta

Activos financieros

Activos financieros

Objetivo

Valoración

Cambios de valor

Coste amortizado

VAN

Valor razonable

13

A P y G

Valor razonable

A patrimonio neto

Activos mantenidos hasta vencimiento

No existe riesgo de cambio en el precio de los títulos porque la empresa los va a mantener hasta el vencimiento.

Se valoran al coste amortizado (VAN).



El1 de enero de 2004 Lozoya suscribe obligaciones del estado por importe de 383.157 euros. El valor nominal de las obligaciones es 400.000 euros. Tipo de interés nominal = 5%. Las obligaciones se amortizarán en su totalidad en diciembre de 2009 y Lozoya tiene intención de mantener las obligaciones hasta el vencimiento. El tipo de interés efectivo en la fecha de adquisición de las obligaciones es el 6%.




Enero 2004 – por coste amortizado383,157 Inversiones financieras (A) a Efectivo(A) 383,157

Coste amortizado enero 2004 = 20/(1,06) + 20/(1,06)^2 + 20/(1,06)^3 + 20/(1,06)^4 + 20/(1,06)^5 + 400/(1,06)^5= 383,15

Diciembre 2004 – ver coste amortizado y devengo intereses nominales20

2,989

Efectivo(A)(5% 400)Inversiones financieras (A)

a Ingresos financieros (I) 22,989

Coste amortizado diciembre 2004 = 20/(1,06) + 20/(1,06)^2 + 20/(1,06)^3 + 20/(1,06)^4 + 400/(1,06)^4= 386,14

Intereses implícitos devengados =386,14-383,15=2,989

Cartera de negociación

Los rendimientos de estos activos provienen fundamentalmente de las ganancias de capital (diferencia entre el precio de compra y el precio de venta).

Conocer la variación en el precio es importante para los usuarios.

Valoración posterior: Valor razonable, diferencias a resultados.



El 1 de enero de 2004, Lozoya compra también acciones ordinarias de Cazorla por importe de 126.000 euros. Lozoya realiza esta inversión con fines especulativos y la clasifica como cartera de negociación. El valor nominal de las acciones es 75.000 euros. Al finalizar el año 2004 el valor de mercado de las acciones es 140.000 euros.




Enero 2004126 Inversiones financieras (A) a Efectivo(A) 126

Diciembre 200414 Inversiones financieras (A) a Beneficio en inversiones

financieras (I)14

Activos disponibles para la venta

Valoración posterior: valor razonable. Cambios de valor Fondos propios. Se

transfieren a resultados cuando se vende la inversión.


Ejemplo 4 (Sutton, 2004) El 1 de enero de 2004, Lozoya suscribe, además,

obligaciones de Ledesma por importe de 235.400 euros. El valor nominal de las obligaciones es de 200.000 euros y el tipo de interés nominal es el 8%. El tipo de interés efectivo en el momento de la suscripción es el 6%. Las obligaciones se amortizarán en su totalidad en diciembre de 2012. Lozoya considera ésta como una inversión a largo plazo pero no tiene intención de mantener las obligaciones hasta su vencimiento. A 31 de diciembre de 2004 el valor de mercado de las obligaciones es de 240.000 euros.




Enero 2004235,4 Inversiones financieras (A) a Efectivo(A) 235,4

Diciembre 20044,6 Inversiones financieras (A) a Beneficios no realizados

a neto (N)235.4 – 240.00

4,6

Deterioros

Comprobar si hay pérdida de valor en la fecha de formulación del balance.

Reconocer pérdida por deterioro si:• Valor contable > valor descontado de los

flujos de caja que la empresa espera recuperar de la venta (para cartera de negociación y activos mantenidos para la venta) o de mantener el activo (activos mantenidos hasta el vencimiento).



Al final del año 2005 Ledesma atraviesa dificultades financieras y Lozoya estima que el importe recuperable de su inversión a 31 de diciembre de 2005 es de 196.000 euros. (Se habían comprado obligaciones por 235.400 euros)




Diciembre 20054,6

39,4

Beneficios no realizados a neto (N) (anulamos, ver ejemplo 4)Pérdidas por deterioro de inversiones financieras (G)235’4-196=39’4

a Inversiones financieras(A)(bajamos su valor directamente, no hay cuenta compensadora)

44

Baja en inventario

Cuando el activo vence o la empresa lo vende.

Se registra un beneficio o pérdida = importe recibido- valor contable.

Aquí ya se consideran realizados los cambios de valor llevados directamente al patrimonio neto (activos disponibles para la venta).



En 2005 Lozoya vende las acciones de Cazorla por 136.000 euros. Dada la evolución desfavorable de Ledesma, Lozoya decide vender también las obligaciones que posee de Ledesma. Obtiene 195.000 euros.




Diciembre 2005- por Cazorla136

4

Efectivo (A)Pérdidas en inversiones financieras (G)

a Inversiones financieras(A)

140

Diciembre 2005- por Ledesma195

1

Efectivo (A)Pérdidas en inversiones financieras (G)

a Inversiones financieras(A)(235’40+4’6-44)

196

Pasivos financieros

Importante fuente de financiación• Menor coste que la financiación propia• Mayor flexibilidad• Ventajas fiscales (intereses son deducibles)• Disciplina a la dirección: es necesario generar

liquidez suficiente para hacer frente a los pagos.

Entraña riesgo


Deudas más comunes

Préstamos bancarios Emisión de Títulos de deuda (obligaciones,

bonos, pagarés).• Particiones de la deuda. Cada título representa

una parte de la deuda. • Más atractiva para inversores (pueden diversificar

el riesgo).• Similares a las acciones, pero con vida prefijada,

al final de la cual la empresa debe reembolsar el importe al tenedor del título.


Términos de la deuda

El contrato de deuda (préstamo o empréstito) especifica:• Principal: cantidad prestada• Plazo• Interés• Fecha de pago de los intereses• Garantía ofrecida (ej. Activos)• Restricciones (ej. Ratios máximos de

endeudamiento, ratios mínimos de rentabilidad)


Reconocimiento y valoración

Reconocimiento como deuda (pasivo):• cuando el contrato entre prestamista y prestatario

surte efecto y • el prestatario tiene derecho a recibir el dinero

Valoración: • Momento inicial: importe recibido neto de costes

de transacción (coste=valor razonable).• Momento posterior: Coste amortizado (VAN)

• Tipo de interés efectivo


Ver ejemplo real préstamo

Vamos a contabilizar un prestamo con un cuadro de amortización real.


Emprestito: Emisión bajo la par o sobre la par

La prima de emisión y/o prima de reembolso forma parte del coste de la deuda y debe reflejarse como gasto financiero.

¿Cómo se distribuye?• Determinar el tipo de interés efectivo. • Multiplicar el tipo de interés por el saldo de la

deuda al comienzo del período.• Corregir el saldo de la deuda por la prima de

emisión y/o reembolso devengada.


Ejemplo 7: Emisión a la par (Sutton, 2004) En enero de 2004 Lanzarote, S.A. compra unos

terrenos para montar un campo de golf. Para financiar la compra emite 4.000 obligaciones: valor nominal= 1.000 euros = valor de emisión. Tipo de interés = 6% anual pagadero por años vencidos. El empréstito vence en enero de 2009. Ignoramos costes de emisión.

¿Qué anotaciones contables realizará Lanzarote a lo largo de vida del empréstito? ¿Cuál es el efecto sobre el balance y la cuenta de resultados?




Enero 20044.000 Efectivo (A) a Obligaciones L/P (P) 4.000

Enero 2005 (y 2006, 2007, 2008)240 Intereses a pagar (P) a Efectivo (A) 240

…

Diciembre 2004 (y 2005, 2006, 2007)240 Gastos financieros (G)

(6% 4.000)a Intereses a pagar (P) 240

Diciembre 2008240 Gastos financieros (G) a Intereses a pagar (P) 240

4.000 Obligaciones L/P (P) a Obligaciones C/P (P) 4.000

Enero 2009240 Intereses a pagar (P) a Efectivo (A) 240

4.000 Obligaciones C/P (P) a Efectivo (A) 4.000


Cuando la emisión es a la par y no hay costes de emisión:• VAN de los pagos futuros coincide con el

valor de emisión (nominal).


Ejemplo 8: Emisión bajo la par

Imagina que el tipo de interés de mercado es el 10%. Esto obliga a Lanzarote a emitir las obligaciones con descuento. Valor de emisión =84,84% valor nominal.

¿Cómo anotaría Lanzarote esta operación?




Enero 20043.393 Efectivo (A) a Obligaciones L/P (P)

(240/1.1 + 240/(1.1)^2 + 240/(1.1)^3 +240/(1.1)^4 + 240/(1.1)^5 + 4.000/(1.1)^5)

3.393

Diciembre 2004340 Gastos financieros (G)

(6% 4.000) + 100aa

Intereses a pagar (P)Obligaciones L/P(P)

240100


…


t VANene‐04 3393dic‐04 3493dic‐05 3602dic‐06 3722dic‐07 3855dic‐08 4000


Ejemplo 9: Emisión sobre la par

Imagina ahora que el tipo de interés de mercado es el 5%. Esto obligará a Lanzarote a emitir las obligaciones sobre la par. Valor emisión = 1.043,25 euros.

¿Qué anotación contable realizaría Lanzarote?





(240/1.05 + 240/(1.05)^2 + 240/(1.05)^3 +240/(1.05)^4 + 240/(1.05)^5 + 4.000/(1.05)^5)

4.173

Diciembre 2004209

31

Gastos financieros (G)(6% 4.000) -31Obligaciones L/P(P)

a Intereses a pagar (P) 240


…


t VAN δVANene‐04 4173dic‐04 4142 31dic‐05 4109 33dic‐06 4074 35dic‐07 4038 36dic‐08 4000 38


Coste de la deuda

Caso más simple:• Tipo de interés fijo y valor nominal = valor de

emisión.• Gasto por intereses = tipo interés x nominal

de la deuda


Costes de emisión Tratamiento similar al de primas de

emisión y reembolso. Imagina que en el Ejemplo 8, Lanzarote

soporta unos costes de emisión por importe de 100.000 euros, de forma que recibe inicialmente 3.293.000 euros en lugar de 3.393.000 euros. El tipo de interés efectivo es ahora 10,74%.

¿Qué gasto por intereses registraría Lanzarote en cada uno de los años?


Gastos de emisión. Anotaciones



(240/1.1074 + 24/(1.1074)^2 + 240/(1.1074)^3 +240/(1.1074)^4 + 240/(1.1074)^5 + 4.000/(1.1074)^5)

3.293

Diciembre 2004354 Gastos financieros (G)

(6% 4.000) + 114aa

Intereses a pagar (P)Obligaciones L/P(P)

240114


…


Bibliografía Cañibano y Mora (Eds.)(2006): Las Normas


Rodríguez Pérez y otros (2006): Contabilidad Europea 2005, capítulos 12 y 13.

Sutton, T. (2004): Corporate Financial Accountingand Reporting, chapter s11 and 13.

Normativa:• NIC 39. Instrumentos financieros. Reconocimiento y

valoración.• PGC 2007. Norma de registro y valoración nº 9.

47

Provisiones, contingencias y retribución a empleados

Tema 10

Objetivos

� Comprender la necesidad de registrar obligaciones aún cuando sean inciertas su cuantía y/o la fecha en que serán exigibles.Entender la repercusión de la subjetividad en � Entender la repercusión de la subjetividad en el reconocimiento y valoración de estas obligaciones.

� Familiarizarse con el tratamiento contable de los diferentes tipos de remuneración que pueden percibir los empleados.

Provisiones y retribución a empleados 2

Plan de la clase

� Provisiones y contingencias.• Reconocimiento• Valoración

Retribuciones a empleados:� Retribuciones a empleados:• Sueldos• Ausencias pagadas• Pensiones • Indemnizaciones por cese• Remuneraciones en especie• Participaciones en beneficios


Provisiones (NV 15, NIC 37)

� En el momento del cierre podemos encontrar obligaciones para las que no conocemos con certeza ni su importe ni el momento en que serán exigibles.el momento en que serán exigibles.

� Ejemplos: Acta de inspección de Hacienda recurrida, litigio pendiente de dictamen.


Reconocimiento de provisiones

� Condiciones: • la entidad tiene una obligación presente como resultado de

un suceso pasado; • es probable que la entidad tenga que desprenderse de •

recursos que incorporen beneficios económicos para cancelar tal obligación; y

• puede hacerse una estimación fiable del importe de la obligación.

� Si no se cumplen las condiciones anteriores no se reconoce la provisión (se informa en la memoria).


Criterios de reconocimiento

¿Hay obligación presente por hechos

pasados?

¿Salida probable de

¿Posible obligación?

¿Salida remota?

si

no

no

si

si

Provisiones y retribución a empleados

¿Salida probable de recursos?

¿Estimación fiable?

Provisión

¿Salida remota?

Contingencia No hacer nada

si

si

no

no (muy raro)

si

6

Valoración

� Mejor estimación, en la fecha del balance, del desembolso necesario para cancelar la obligación presente.


Cambios de valor

� Las provisiones deben ser revisadas en cada fecha del balance y ajustadas para reflejar la mejor estimación existente en ese momento. Si no es probable la salida de recursos se � Si no es probable la salida de recursos se cancelará la provisión.


Las provisiones en el PGC

� Provisión por retribuciones al personal a l/p� Provisión para impuestos (actas inspección recurridas)� Provisión para otras responsabilidades (litigios en curso,

indemnizaciones, obligaciones derivadas de avales…)� Provisión por desmantelamiento, retiro o rehabilitación de � Provisión por desmantelamiento, retiro o rehabilitación de

inmovilizado� Provisión para actuaciones medioambientales

(obligaciones legales o contractuales tras un daño al medio ambiente)

� Provisión para reestructuraciones (cambios significativos en la actividad y gestión de la empresa)

� Provisión por transacciones con pagos basados en instrumentos de patrimonio


Asiento tipo….

� Por la dotaciónGasto “X” a provisión por ….� Por el exceso de provisión� Por el exceso de provisiónProvisión por… a Exceso prov (I)


Uralita, 2008, Memoria


Retribuciones a empleados (NV

16 y NIC 19)

� Sueldos: • Fijo• Variable

� Ausencias pagadas.� Ausencias pagadas.� Pensiones � Indemnizaciones por cese� Remuneraciones en especie� Participaciones en beneficios� Compensación basada en acciones


Sueldos

� Lo habéis visto en Introducción a la Contabilidad.� A tener en cuenta:

• Gasto para la empresa: sueldo + cargas sociales (Seguridad social a cargo de la empresa)(Seguridad social a cargo de la empresa)

• Importe que percibe el empleado (líquido): sueldo-retención IRPF – seguridad social cuota empleado.

• Deuda con Hacienda: retención IRPF• Deuda con Seguridad social: Seguridad social cuota

empresa + Seguridad social cuota empleado.

� Ver formato nómina y TC1


Cuentas “gastos de personal”

� Sueldos y salarios� Indemnizaciones� Seguridad Social a cargo de la empresa� Retribuciones l/p sistemas de aportación definida

Retribuciones l/p sistemas de prestación definida� Retribuciones l/p sistemas de prestación definida� Retribuciones al personal mediante instrumentos de

patrimonio� Otros gastos sociales (economato empresa, ayudas

de comedor, sostenimiento de escuelas de formación profesional, becas de estudio, primas seguro de vida obligatorios por convenio)


Asiento tipo

Debe Concepto Haber

x Sueldos y salarios (salario bruto)

x Seguridad Social a cargo empresa (solo parte E)

A Hacienda Publica acreedora por retenciones x

A Seg. Social acreedora x

A remuneraciones pendientes de pago x


Por la suma de la cuota empresa y cuota trabajador

Cuestión

� ¿Cuándo se reconocen como gasto las pagas extra de julio y diciembre?

� La costumbre: 15/07 y 15/12� La costumbre: 15/07 y 15/12� Hay convenios que incluyen más pagas.� ¿y si no podemos pagarlas?


Pensiones

� Retribuciones a l/p de aportación definida:• Se establece la contribución que la empresa debe realizar

al fondo (entidad separada- entidad aseguradora o plan de pensiones).

• Los empleados asumen el riesgo de la inversión.• Los empleados asumen el riesgo de la inversión.

� Retribuciones a l/p de prestación definida (no las vamos a estudiar):• Se especifica la pensión a percibir por el empleado: cómo

se calcula, cuándo comienza a pagarse y la duración.• La empresa retiene el riesgo de la inversión. • Se utilizan cálculos actuariales para determinar importes


Flujos de caja - pensiones

FONDO DE FONDO DE Aportaciones

Durante la vida laboral En la jubilación


EMPRESA

EMPLEADOS

FONDO DE PENSIONES

(o entidad de seguros)

FONDO DE PENSIONES

(o entidad de seguros)

JUBILADOS

Sueldos Servicios

Aportaciones

Pensiones

Planes de aportación definida

� Se registra como gasto la aportación realizada en cada período.

� Surge una obligación si al final del período hay obligaciones devengadas que todavía hay obligaciones devengadas que todavía no se han satisfecho al plan de pensiones o entidad de seguros.

� Asiento tipo,Retribuciones l/p sistemas aportacion definida (G)

A Provision por retribucion a l/p al personal


Planes de prestación definida

� Dificultades para determinar el gasto a reconocer en cada período:• Estimar los pagos futuros que deberá realizar

la empresa (fondo de pensiones).la empresa (fondo de pensiones).• Dependerán de: salarios futuros, rotación de

empleados, esperanza de vida, tipos de interés, rentabilidad de los activos.

• Distribuir los pagos futuros estimados a lo largo de la vida laboral del empleado.


Indemnizaciones por cese o

despido

� Indemnizaciones a pagar a los empleados por cese voluntario o despido (cese involuntario)

� Se reconoce una obligación cuando existe compromiso demostrable de rescisión del contrato.• Evitar prácticas de alisamiento de beneficios.

� “Indemnizaciones” (G)


Indemnizaciones. Anotaciones

Reconocimiento de la deuda

Indemnizaciones -Gastos personal- (G)

a Provisión para responsabilidades –indemniz empleados- (P)


22

indemniz empleados- (P)

Pago de las indemnizaciones

Provisión para responsabilidades –indemniz empleados- (P)

a Efectivo (A)

Remuneraciones en especie

� Ejemplo (Sutton, 2004): La empresa alquila uno de los pisos que tiene en propiedad a uno de sus empleados. El importe del alquiler pactado con el importe del alquiler pactado con el empleado es de 500 euros. El precio de alquiler para pisos similares es de 800 euros (valor razonable). ¿Qué anotación realizaría la empresa?


Retribución en especie.

Anotaciones

300

500

Sueldos y salarios –en especie-(G)Efectivo (A)

a Ingresos por arrendamientos (I)

800


24

Participación en beneficios

� Sistema muy utilizado para remunerar a directivos.

� Los empleados perciben una � Los empleados perciben una participación en beneficios:• Este importe es un gasto para la empresa• Se calcula sobre el resultado del ejercicio.

• Part. Bfos = % part. x(Bfo-Part. Bfos-Impuestos)• Impuestos = tipo impositivox(beneficio – part. Bfo)


Ejemplo 1. Datos

� La empresa Mansilla tiene un resultado antes de impuestos y participaciones en beneficios de administradores de 200.000 euros. Los administradores de la sociedad euros. Los administradores de la sociedad perciben como remuneración el 5% del beneficio alcanzado por la empresa. ¿Qué anotaciones realizará Mansilla para registrar esta remuneración? ¿Cómo afectan al balance y cuenta de resultados?



PB= 0,05*(200-PB-Imp)Imp = 0,3 (200-PB)PB = 0,05*(200-PB-0,3(200-PB))=PB = 0,05*(200-PB-0,3(200-PB))==10-0,05PB-3+0,015PB=7-0,035PBPB=7/1,035=6,8



6,8 Sueldos y Salarios (G) a Efectivo /Remun.pendientes pago (A/P)

6,8


Remuneración basada en

acciones

� Los empleados reciben acciones u opciones sobre acciones como remuneración por su trabajo.

� Sistema muy utilizado para remunerar a � Sistema muy utilizado para remunerar a ejecutivos, pero también en empresas de reciente creación.

� A valor razonable a fecha del acuerdo (NV 17)� Contabilización: debe atender al fondo antes

que a la forma de la operación (Contabilidad Financiera Avanzada).



� Seguimos aplicando Marco conceptual:• Reconocimiento de provisiones.

� La distinción entre una obligación � La distinción entre una obligación probable que debe ser reconocida como una provisión y una obligación posible (información en las notas) es subjetiva.• Posibilidades de manipulación de la cifra de

resultados


Grupo Tudor, 2003-2004

� Ejercicio 2003: • Actas de inspección tributaria recurridas; importe

estimado: 3.414 miles € . • Provisión para riesgos y gastos: 147 miles de euros

Motivación 31

• Provisión para riesgos y gastos: 147 miles de euros (parte para la que la sentencia es firme).

� Ejercicio 2004: • Con posterioridad al cierre del ejercicio 2003 –

sentencia desestimando el recurso• Los administradores dotan una provisión por importe

de 3.000 euros para cubrir el importe de las actas y los intereses de demora

Resultados Tudor 2002-2005 (Datos en miles de euros)

Período Resultado del ejercicio2002 5.519

2003 1.089

Motivación 32

2003 1.089

2004 3.229

2005 11.244

Bibliografía� Cañibano y Mora (Eds.)(2006): Las Normas


� Rodríguez Pérez y otros (2006): Contabilidad Europea 2005, capítulos 16 y 18.

� Sutton, T. (2004): Corporate Financial Accounting and

Provisiones y retribución a empleados


� Normativa:• NIC 19. Retribuciones a los empleados.• NIC 37. Provisiones, pasivos contingentes y activos

contingentes.• PGC 2007. Normas de valoración 15 y 16.

33

Fondos propios

Tema 11

Objetivos

� Familiarizarse con el tratamiento contable de los diferentes hechos que pueden afectar a las partidas de fondos propios.Comprender la influencia de la legislación � Comprender la influencia de la legislación mercantil sobre el tratamiento contable de los fondos propios.

Fondos propios 2

Plan de la clase

� Definición de fondos propios.� Capital:

• Emisión inicial y ampliaciones posteriores.• Reducciones de capital.• Reducciones de capital.

• Adquisición y amortización de acciones propias• Ventas de acciones propias

� Distribución de resultados.• Reparto de dividendos.• Dividendo a cuenta.

Fondos propios 3

Fondos propios

� Capital� Reservas� Resultado del ejercicio� Resultado del ejercicio

Fondos propios 4

Capital

� Recursos aportados por los socios en el momento inicial o en ampliaciones posteriores.Dividido en acciones (partes alícuotas del � Dividido en acciones (partes alícuotas del capital).

� Capital permanente de la empresa: La legislación establece fuertes restricciones para el reembolso de las aportaciones a los socios.

Fondos propios 5

Tipos de acciones

� Acciones ordinarias: Dan derecho a una parte proporcional de:�Resultado de la empresa� La dirección de la empresa ( derecho a voto)�Nuevas emisiones de acciones�Activos de la empresa, en caso de liquidación�Activos de la empresa, en caso de liquidación

� Acciones preferentes:� Tienen preferencia en la distribución de beneficios y en la

liquidación de la compañía: el dividendo preferente fijo o flotante se paga antes que el dividendo de las acciones ordinarias� Dividendo fijo: porcentaje del valor de liquidación o cantidad fijada.� Dividendo flotante ( en función de los tipos de interés)

�Generalmente no tienen derecho a voto.

Fondos propios 6

Emisión de capital social:

contabilización

Con fecha 15 de noviembre de 2009 se constituye la sociedad anónima GerentesSA mediante el procedimiento de fundación simultánea. El capital social de lamisma se ha fijado en 200.000 €, correspondientes a un total de 20.000 accionesde 10 € de valor nominal cada una. La sociedad emite sus acciones con unaprima de 5 €/acción. De acuerdo con la escritura de constitución en el momentode la suscripción se exige el desembolso mínimo establecido en la Ley, y seestablece un plazo de un mes para el desembolso del primer dividendo pasivoestablece un plazo de un mes para el desembolso del primer dividendo pasivopor un 25%, y de un año para del desembolso del siguiente y último dividendopasivo por el 50% restante del capital social.Los gastos de Notaría, Registro y liquidación de ITP/AJD ascienden a 5.000 €,que son satisfechos en el momento de la elevación a público de los acuerdossociales. De igual forma, los gastos derivados de la búsqueda de un nuevo localcomercial han sido de 1.200 €, y los de selección de personal han ascendido a2.200 €, que se pagan con fecha 22 de noviembre de 2009.Con fecha 25 de noviembre de 2009 la sociedad queda correctamente inscrita enel Registro Mercantil.

Fondos propios 7


contabilización

Fondos propios 8

De acuerdo con el artículo 12 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas (TRLSA), el desembolso mínimo se establece en el 25% del capita l, y del 100% en el caso de la prima de emisión (artículo 47 del TRLSA) . Capital mínimo de S.A: 60.101,21 euros


contabilización

El nuevo Plan General de Contabilidad establece que los gastos de constitución y ampliación de capital se imputarán directamente al patrimonio neto sin pasar por la cuenta de pérdidas y ganancias. La Norma de Registro y Valoración 9ª de Instrumentos Financieros en su apartado 4 establece que: “..Los gastos derivados de estas transacciones, incluidos los gastos de emisión de estos instrumentos, tales como honorarios de letrados, notarios, y registradores; impresión de memorias, boletines y títulos; tributos; publicidad; comisiones y otros gastos de colocación, se registrarán directamente contra el patrimonio neto

Fondos propios 9

otros gastos de colocación, se registrarán directamente contra el patrimonio netocomo menores reservas”

Aquellos gastos de primer establecimiento, distintos de los gastos de constitución previstos mencionados, serán gastos del ejercicio en el que se produzcan.Dado que en nuestro ejemplo la sociedad acaba de constituirse y por tanto no posee ninguna cuenta de Reservas previa,consideramos que dichos gastos deberán llevarse con cargo a una cuenta de Reservas negativa no prevista en el PGC


contabilización

Fondos propios 10

Fondos propios 11


contabilización

A 31 de Diciembre de 2009, el Balance de situación resultante sería el siguiente:

Fondos propios 12

AMPLIACION DE

CAPITAL

� Modificación del capital al alza� Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas (en

adelante, TRLSA), en su art. 151 detalla los siguientes tipos de ampliación de capital:�Ampliación con nuevas aportaciones dinerarias o no �Ampliación con nuevas aportaciones dinerarias o no

dinerarias. �Aumento por compensación de créditos. �Aumento con cargo a reservas

� Se puede hacer mediante la emisión de nuevas acciones o elevación del valor nominal de las existentes..

Fondos propios 13

� Toda ampliación viene definida por dos elementos: • La proporción, o relación existente entre el número de acciones nuevas que se emiten y las acciones antiguas ya existentes. • El precio de emisión, esto es, los fondos que la sociedad emisora recibe por cada acción.

En cuanto al precio que deben pagar los suscriptores por cada

AMPLIACION DE

CAPITAL

En cuanto al precio que deben pagar los suscriptores por cada acción nueva, será determinado por la sociedad, siendo varias las posibilidades:

� a) A la par: el precio pagado coincide con el nominal del título. b) Por encima de la par (con prima de emisión): el precio pagado es superior al valor nominal, dando lugar a la creación de una reserva. c) Liberada (o gratuita): la ampliación se realiza con cargo a reservas, por lo que los accionistas obtienen las nuevas acciones sin necesidad de realizar aportación dineraria.

Fondos propios 14

Ampliación con nuevas

aportaciones dinerarias o no

dinerarias

� - desembolso mínimo del 25 % del valor nominal de las acciones suscritas así como la totalidad de la prima de emisión de acciones si la hubiere. Por otro lado, si la ampliación se realiza exclusivamente con aportaciones dinerarias, el exclusivamente con aportaciones dinerarias, el TRLSA (art. 154) exige que esté totalmente desembolsado todo el capital social anterior.

� - sobre las nuevas acciones existe derecho preferente de suscripción por parte de los antiguos accionistas, con el fin de evitar que la posible dilución de las reservas les perjudique.

Fondos propios 15

Contabilización ampliación de capital

dineraria

EjemploUna empresa con capital social de 1.000.000 (v.n acción= 250 €) En el momento presente la junta general de accionistas decide realizar una ampliación de capital para pedir nuevas aportaciones en metálico mediante la emisión de nuevas acciones en la proporción de 1 acción nueva por 4 antiguas; la operación se realiza al 110% y con el desembolso mínimo legal.

Fondos propios 16

antiguas; la operación se realiza al 110% y con el desembolso mínimo legal.

SOLUCIÓN:

CS= 1000.000VN= 250 nº Acciones = Capital social/V. Nominal = 4000 Acciones

Ampliación 1 Nueva por 4 antiguas, por lo tanto se emiten 1000 acciones nuevasa un valor de (250 x 110%= 275), Por lo tanto 275-250= 25 lo que sería la prima de emisión

275.000 Acciones emitidas a Capital Social (250*1000) 250.000(275*1000) Prima de emisión (25*1000) 25.000

En el momento de la suscripción de acciones, se exige un desembolso de un 25% sobre el nominal.

Fondos propios 17

25% 250.000=62.500100% P.E=25.00025.000 + 62.000= 87.500y el resto 187500( 75% s/250.000)

87.500 Bancos187.500 Acciones desembolso no exigido a acciones emitidas 275.000

Ampliación de capital con

aportaciones no dinerarias

� - La aportación no dineraria se valorará por su valor razonable en el momento de la aportación.

� - Las acciones emitidas en contrapartida de aportaciones no dinerarias como consecuencia de un aumento del capital deberán ser totalmente liberadas en un plazo de cinco años a partir del acuerdo del aumento.

� - Al no existir derecho de suscripción se trataría de una ampliación de capital con prima de emisión para que económicamente el accionista antiguo no vea disminuido el valor de su inversión.

� - EjemploUna sociedad Anónima amplía capital para recibir varios elementos de transporte valorados en 20.000.000 de u.m. el valor teórico de sus acciones antes de la ampliación es de 2.000 u.m. En una primera entrega se aportan dos camiones valorados en 15.000.000.

15.000.000 Elementos de transporte5.000.000 Accionistas por aportaciones no dinerarias pendientes

a Capital social 10.000.000 Prima de emisión 10.000.000

Fondos propios 18

Ampliación de capital con cargo a

reservas

� Podrán utilizarse para tal fin las reservas disponibles, las primas de emisión y la reserva legal en la parte que exceda del 10 por 100 del capital ya aumentado

� Ejemplo: suponga la siguiente sociedad

Fondos propios 19

� Reducciones de capital:� http://www.plangeneralcontable.com/?tit

=variaciones-de-capital-social-=variaciones-de-capital-social-reduccion-del-capital-social&name=Manuales&fid=eo0bcad

Fondos propios 20

Disminución de capital

� Obligatoria cuando:• Las pérdidas hayan disminuido el patrimonio

neto por debajo de 2/3 de la cifra del capital y• Transcurre un ejercicio sin haberse • Transcurre un ejercicio sin haberse

recuperado el patrimonio neto.

� Se puede realizar:• Reduciendo el valor nominal de las acciones.• Amortizando acciones propias

Fondos propios 21

Adquisición de acciones propias

� Se valoran al coste.� La legislación mercantil impone limitaciones

a la autocartera (máximo 20% del capital o 10% si la sociedad cotiza en bolsa).10% si la sociedad cotiza en bolsa).

� Obligación de crear una reserva para acciones propias.

� Ejemplo: En junio de 2009 Menorca compra en bolsa 100 acciones propias por importe de 1400 euros.

Fondos propios 22

Adquisición acciones propias.

Anotaciones

1.4 Acciones propias (-N) a Efectivo (A) 1.4

Fondos propios 23

1.4 Reservas libre disposición (N)

a Reserva para acciones propias (N)

1.4

Venta de acciones propias

� Los beneficios o pérdidas obtenidos con la enajenación de acciones propias no se reconocen en la cuenta de resultados; se llevan directamente a resultados; se llevan directamente a patrimonio neto.

� Ejemplo: En julio de 2009 Menorca vende sus acciones propias por importe de 1.450 euros.

Fondos propios 24

Venta de acciones propias.

Anotaciones

1,45 Efectivo (A) aa

Acciones propias (-N)Reservas libre disposición (N)

1,40,05

Fondos propios 25

1,4 Reserva para acciones propias (N)

a Reservas de libre disposición (N)

1,4

Amortización de acciones

propias

� Asume que en julio de 2009, Menorca no vende sino que amortiza las acciones propias que tiene en autocartera.

Fondos propios 26

Amortización de acciones

propias. Anotaciones

11,4

Capital (N)Reservas acciones propias(N)

a Acciones propias (-N)Reserva capital amortizado (N)

1,41

Fondos propios 27

Reparto de dividendos

� En el ejercicio 2008 Menorca obtuvo un beneficio de 15.000 euros. En junio de 2009 se aprueba en Junta General de Accionistas la propuesta de distribución de resultados la propuesta de distribución de resultados presentada por los administradores: se destinan 10.000 euros a reservas y el resto se reparte en forma de dividendos.

� ¿Qué anotación contable realizaría Menorca?

Fondos propios 28

Reparto de dividendos.

Anotaciones

15 P y G (N) aa

Reservas(N)Dividendo a pagar (P)

105

Fondos propios 29

Uralita, 2008, Memoria

Fondos propios 30

¿Qué anotación realizará Uralita con respecto al reparto de resultados? ¿Cuándo realizará la anotación?

Reparto de dividendos, Uralita.

Anotaciones

Marzo 2009

39.072 P y G (N) aa

Reservas libre disposición(N)Dividendo a pagar (P)

19.32319.750

Fondos propios 31

Dividendo a pagar (P) 19.750

Abril 2009

19.750 Dividendo a pagar (P) a Efectivo (A) 19.750

Limitaciones al reparto de

resultados en España (Ley S.A.)

� El patrimonio neto no puede ser (después del reparto) inferior al capital social.

� Reservas disponibles>= Gastos I+D capitalizados.capitalizados.

� Dotar una reserva indisponible (mín. 5% del bfo) hasta alcanzar el importe del fondo de comercio.

� En todo caso: 10% del bfo a Reserva Legal hasta que reserva legal= 20% capital

Fondos propios 32

Uralita, Patrimonio neto, 2008

Fondos propios 33

Dividendos a cuenta

� Vistos los buenos resultados obtenidos en los tres primeros trimestres del año 2009, en octubre Menorca decide repartir un dividendo a cuenta del repartir un dividendo a cuenta del resultado del ejercicio 2009 por importe de 2.500 euros.

� ¿Qué anotación contable realizaría Menorca? ¿Cómo afecta al balance y cuenta de resultados?

Fondos propios 34

Dividendo a cuenta.

Anotaciones

2,5 Dividendo a cuenta (-N) a Efectivo (A) 2,5

Fondos propios 35

Telefónica, 2008, Memoria

Fondos propios 36

¿Qué anotaciones contables habrá realizado Telefónica con respecto al reparto de dividendos? ¿Cuándo habrá realizado estas anotaciones?

Dividendos a cuenta, Telefónica.

Anotaciones

Abril 2008

1.869 P y G (N) a Dividendo a pagar (P) 1.869

Mayo 2008

Fondos propios 37

Mayo 2008


Noviembre 2008

2.296 Dividendo a cuenta (-N) a Dividendo a pagar (P) 2.296



� Legislación mercantil relativa a:• ampliaciones y reducciones de capital, • operaciones con acciones propias, •• reparto de dividendos.

� La legislación condiciona los movimientos que se pueden realizar en las partidas de fondos propios.• Proteger los intereses de acreedores y

accionistas.Fondos propios 38

Bibliografía


� Sutton, T. (2004): Corporate Financial � Sutton, T. (2004): Corporate Financial Accounting and Reporting, chapter 12.

Fondos propios 39

Impuesto sobre beneficios

Tema 12

Objetivos

� Comprender las implicaciones de la aplicación del método del efecto impositivo.

� Identificar las diferencias que pueden surgir entre el resultado contable y el resultado entre el resultado contable y el resultado fiscal.• Distinguir entre las diferencias permanentes y las

diferencias temporarias.

� Entender por qué las pérdidas compensables en períodos posteriores dan lugar a un activo por impuesto diferido.

Impuesto sobre beneficios 2

Plan de la clase

� - Definición y tratamiento del impuesto sobre beneficios

� - Impuesto corriente� - Diferencias permanentes

� - Impuesto diferido�Diferencias temporarias

�Activo por impuesto diferido�Pasivo por impuesto diferido

� - Deducciones y bonificaciones� - Gasto ( Ingreso) por impuesto sobre beneficios.


IMPUESTOS SOBRE BENEFICIOS. NORMA 13ª.La norma 13 comienza:

“Los impuestos sobre el beneficio a que se refiere esta norma son aquellos impuestos directos , ya sean nacionales o extranjeros , que se liquidan a partir de un

4

nacionales o extranjeros , que se liquidan a partir de un resultado empresarial calculado de acuerdo con las normas fiscales que sean de aplicación”.

En España: Impuesto sobre Sociedades

EL IMPUESTO SOBRE BENEFICIOS. NORMA 13ª.

El P.G.C. diferencia dentro del Impuesto sobre beneficio entre:Impuesto corriente.Impuesto diferido.

5

Así mismo diferencia entre:Impuesto imputable a P y G.Impuesto imputable a P.N.Por lo tanto, surgen las siguientes cuentas y subcuentas:(630) Impuesto sobre beneficio:(6300) Impuesto corriente.(6301) Impuesto diferido.

(830) Impuesto sobre beneficio :(8300) Impuesto corriente.-(8301) Impuesto diferido

EL IMPUESTO CORRIENTE

� - El impuesto corriente es la cantidad que paga la empresa como consecuencia de las liquidaciones fiscales del impuesto o impuestos sobre el beneficio relativas a un ejercicio.

� - Las deducciones y otras ventajas fiscales en la � - Las deducciones y otras ventajas fiscales en la cuota del impuesto, excluidas las retenciones y pagos a cuenta, así como las perdidas fiscales compensables de ejercicios anteriores y aplicadas efectivamente en éste, darán lugar a un menor importe del impuesto corriente.

� - En definitiva, el Impuesto corriente es la cuota líquida del impuesto sobre sociedades del ejercicio.


Norma 13.1. “El impuesto corriente correspondiente al ejercicio presente y a los anteriores, se reconocerá como un pasivo en la medida en que esté pendiente de pago”.

EL IMPUESTO CORRIENTE

de pago”.

“Si la cantidad ya pagada correspondiente al ejercicio y a los anteriores, excediese del impuesto corrientepor esos ejercicios, el exceso se reconocerá como un activo” .


EL IMPUESTO SOBRE BENEFICIOS . NORMA 13ª.

Liquidación del Impuesto. Cálculo de la cuota a pag ar.

Beneficio antes de impuesto.+ ó - Diferencias permanentes.+ ó - Diferencias temporarias..= B.I. Previa.

8

= B.I. Previa.- B.I. Negativas de ejercicios anteriores. = B.I.X tipo de gravamen.= Cuota integra.- deducciones y bonificaciones fiscales.= Cuota líquida = Impuesto corriente. - Retenciones y pagos a cuenta.= Cuota diferencial.

Diferencias permanentes

� - Las diferencias permanentes son aquellas diferencias entre el RCAI y la base imponible que no revertirán en ejercicios posteriores.

� - Las diferencias permanentes provienen principalmente de:principalmente de:�Gastos no deducibles �Provisiones no deducibles ( ej. Provisión por

devoluciones)� - No se definen en el PGC2008 las diferencias

permanentes , pero se deben de tener en cuenta para el cálculo del Impuesto sobre el beneficio


Asientos contabilización

impuesto corriente

� A pagar:6300 Impuesto corriente

a (473) HP, retenciones y pagos a cuentaa (4752) HP, acreedora por IS

� A devolver:(4709) HP, deudora por devolución de impuestos

a (473) HP, retenciones y pagos a cuentaa (6300) Impuesto corriente


El impuesto diferido

� Impuesto diferido .- “Es el resultado del reconocimiento contable de la diferencia temporaria ( efecto impositivos) que se produce como consecuencia del diferente tratamiento contable y fiscal de los hech os económicos”.

� Beneficio antes de impuesto.+ ó - Diferencias permanentes.+ ó - Diferencias temporarias. x Tipo de Impuesto =+ ó - Diferencias temporarias.= B.I. Previa

� Diferencias temporarias. Norma 13.2.1. “ Son aquellas derivadas de la diferente valoración, contable y fiscal , atribuida a los activos ,pasivos y determinados instrumentos de patrimonio , en la medida que tengan incidencia en la carga fiscal futura”.

“ La valoración contable a considerar será el valor en libros , mientras que la valoración fiscal será la base fiscal, que define la norma 13”.

�

“Base fiscal: Valor de un elemento atribuido por la legislación fiscal


x Tipo de gravamen

Impuesto diferido

=

Motivos de las diferencias temporarias . Las diferencias temporarias se producen: - a) por aplicación de diferentes criterios de imputación temporal para determinar el resultado contable y la B.I. y que por tanto revierten en periodos subsiguientes- b) por ingresos y gastos registrados directamente en el

12

- b) por ingresos y gastos registrados directamente en el patrimonio neto y que no se imputan en la B.I. del impuesto.- c) por diferencias temporarias originadas por diferencias en el valor contable y fiscal en el reconocimiento de ele mentos patrimoniales cuando se producen combinaciones de negocios.- d) Diferencias temporarias originadas por diferencia en el valor contable y fiscal inicial de un elemento patrimonia l y noprocede de combinaciones de negocios.

� Diferencias temporarias van a generar pasivos y activos por impuesto diferido, según que de las diferencias surgidas entre el resultado contable y la base imponible se vaya a producir en el futuro un mayor o menor pago del Impuesto sobre beneficios

El impuesto diferido: diferencias

temporarias

� La diferencias temporarias a se dividen en:a) Diferencias temporarias imponibles: Mayores cantidades a


.a) Diferencias temporarias imponibles: Mayores cantidades apagar o menores cantidades a devolver en ejercicios futuros. Estas diferencias originan: Pasivos por impuestos diferidos.

b) Diferencias temporarias deducibles: Menores cantidades apagar o mayores cantidades a devolver en ejercicios futuros. Estas diferencias originan: Activos por impuestos deducibles.

En el nuevo PGC las diferencias temporarias imponibles o deduciblesdepende de si en el futuro van a generar un mayor o menor importe a pagar

Diferencias Activo Pasivo Tributación temporarias de balance de balance diferida

Imponibles V.Libro>Base V.Libro<Base Pasivo por ImpuestoFiscal Fiscal diferido(479).

Deducibles V.Libro<Base V.Libro>Base Activo por impuestoFiscal Fiscal diferido(4740).

Contablemente un vehículo con valor de 500 euros se amortiza en 2 años (250 euros por años) (-250+150=100)


Contablemente un vehículo con valor de 500 euros se amortiza en 2 años (250 euros por años) pero fiscalmente los hace en 5 años ( 100 euros por año).

ejercicio

Amort cont

Amortfiscal

Valor contable

Valor fiscal

Diferencia temporaria(v.fiscal-v. contable)

Diferencia temporaria acumulada

1 250 100 250 400 150 150

2 250 100 0 300 150 (300-150) 300

3 0 100 0 200 -100 (200-300) 200

4 0 100 0 100 -100 (100-200) 100

5 0 100 0 0 -100 (0-100) 0

el gasto contable por

amortización es de 250 pero

fiscalmente es de 100, existe una diferencia

temporaria positiva de 150,

al ajustar el gasto a 100 deberemos

pagar mas en el año 1 pero menos en los

siguientes

EL IMPUESTO SOBRE BENEFICIOS. NORMA 13ªProcedimiento a seguir para la contabilización de a ctivos y pasivos por diferencias temporarias:

1º.- Se determina el valor contable del activo o pasivo a considerar. Se determina aplicando las normas contables.

2º.- Cálculo de la base fiscal del activo o pasivo considerado. Se

15

determina aplicando la normativa fiscal aplicable.

3º.- Si las magnitudes obtenidas en los dos pasos anteriores no coinciden , nos encontramos ante una diferencia temporaria.

4º.- Determinación de si trata de una diferencia temporaria imponible o deducible, para lo cual se habrá de tener en cuenta si la mencionada diferencia la genera un activo o un pasivo.

EL IMPUESTO SOBRE BENEFICIOS. NORMA 13ª

Diferencias Activo Pasivo Tributación temporarias de balance de balance diferida

Imponibles V.Libro>Base V.Libro<Base Pasivo por ImpuestoFiscal Fiscal diferido(479).

Deducibles V.Libro<Base V.Libro>Base Activo por impuestoFiscal Fiscal diferido(4740).

16

Fiscal Fiscal diferido(4740).

479. Pasivos por diferencia temporarias imponibles.4740. Activos por diferencia temporarias deducibles.

5º.- Cálculo del importe por el que registrar el activo o pasivo diferido surgido. Para ello se habrá de aplicar el tipo de gravamen que corresponda al importe de la diferenci a temporaria.

Asientos reconocimiento de activos y

pasivos diferidos

� Por el reconocimiento de nuevos pasivos por impuest os diferidos:(6301) Impuesto diferido(por el importe de los pasivos por diferencias imponibles originadas en el ejercicio)

(8301) Impuesto diferido(8301) Impuesto diferido( por el impuesto diferido asociado a los ingresos reconocidos directamente en el patrimonio neto)

a (479)Pasivos por diferencias temporarias imponiblesPor la cancelación de pasivos por diferencias impon ibles de ejercicios anteriores:

(479)Pasivos por diferencias temporarias imponible s a (6301) Impuesto diferidoa (8301) Impuesto diferido


� - Por el importe del activo por diferencias deducibl es originado en el ejercicio :

(4740) Activos por diferencias temporarias deduciblea (6301) Impuesto diferido

( por el importe del activo por diferencias deducibles originado en el ejercicio)

a (8301) Impuesto diferido

Asientos reconocimiento de activos y

pasivos diferidos

a (8301) Impuesto diferido( por el importe del activo por diferencias deducibles asociadas a

transacciones o sucesos reconocidos directamente en una partida de patrimonio neto)

� - Cuando se imputen los activos por diferencias deducibles:(6301) Impuesto diferido(8301) Impuesto diferido

a (4740) Activos por diferencias temporarias deduci ble


� Ejemplos contabilización del impuesto corriente y el impuesto diferido surgido por diferencias temporarias originadas por aplicación de diferentes criterios de por aplicación de diferentes criterios de imputación temporal para determinar el resultado contable y la B.I.


EL IMPUESTO SOBRE BENEFICIOS. NORMA 13ª.Ejemplo .

La S.A.X adquiere el 1-1-2008 una máquina por 4.000 €. Vida útil estimada 5 años (coeficiente de amortización del 20%). Tabla fiscal coeficiente máximo 15%. (600 euros)Solución.1º.- Determinación del valor contable correspondiente a los 5

20

1º.- Determinación del valor contable correspondiente a los 5 años de vida útil. Amortización = 4.000 : 5 = 800.Valor en libros .Años V. Inicial V. Final Gastos contable del año.2008 4.000 3.200 8002009 3.200 2.400 8002010 2.400 1.600 8002011 1.600 800 800 2012 800 0 800

4.000

EL IMPUESTO SOBRE BENEFICIOS. NORMA 13ª2º.- Determinación de la base fiscal correspondiente a los años

de vida amortizable fiscalmente. Amortización 4.000 x 15% = 600

Base fiscal.Años V. Inicial V. Final Gastos fiscal del año.2008 4.000 3.400 6002009 3.400 2.800 6002010 2.800 2.200 600

21

2010 2.800 2.200 6002011 2.200 1.600 600 2012 1.600 1.000 6002013 1.000 400 6002014 400 0 400

4.000La columna de base fiscal (inicio y final) hacen referencia a los importe por el que la máquina en un hipotético balance de situación aplicando la normativa fiscal, tendría al principio y al final de cada ejercicio.

EL IMPUESTO SOBRE BENEFICIOS. NORMA 13ª

3º.- Según el P.G.C. de 2007 se compara el valor en libros y la base fiscal , de los activos, pasivo e instrumentos de patrimonio, al final de cada ejercicio. 4º.- Determinación de si trata de una diferencia temporaria imponible o deducible . 5º.- Cálculo del importe por el que registrar el activo o pasivo diferido surgido.

- 3 + 4 5

22

- 3 + 4 5 Años V. Libros B.Fiscal Dif. Temporaria deducible Activo 2008 3.200 3.400 +200 + 60 2009 2.400 2.800 +400 - 200 = 200 + 60 2010 1.600 2.200 +600 - 400 = 200 + 602011 800 1.600 +800 - 600 = 200 + 602012 - 1.000 +1.000 - 800 = 200 + 602013 - 400 +400 -1.000= -600 - 1802014 - 0 0 - 400= -400 - 120

Diferencias temporarias acumulada

s

Ejemplo: continuaciónCon respecto al ejercicio anterior, supongamos que ha finalizado el ejercicio 2008 y tenemos un bº antes de impuesto de 30.000 €.Deducciones de la cuota 860€. Retenciones y pagos a cta. 2.000 €.Liquidación del Impuesto.Beneficio antes de impuesto 30.000Diferencia temporaria deducible + 200 30% Impto Diferido.Base imponible 30.200cuota 30% 9.060

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cuota 30% 9.060Deducciones - 860Cuota líquida 8.200 Impto Corriente.Retenciones y pagos a cuen 2.000Cuota diferencial 6.200 H.P. Acreedora.

ASIENTOS

8.200 Impuestos corriente (6300) aH.P. Retenc. y pagos a cuenta (473) 2.000H.P. Acreedora Impto. Sdes. (4752) 6.200

___________ ___________________60 Activo por diferencia Temporaria deduc. (4740) a

24

60 Activo por diferencia Temporaria deduc. (4740) aImpuestos diferidos (6301) 60

200 x 30% = 60.-____________ ____________________

Impuesto diferido (6301) a Act. por dif. Temp.deducible (4740)Asientos a realizar en los años posteriores cuando se realice la reversión. ( por valor de 180 y 120)

_____________ _____________________

Otro ejemplo.La S.A.X adquiere en el año 2008 un bien depreciable por 2.000 €.

Vida útil 4 años. Según la legislación fiscal goza de libertad de amortización. La empresa decide amortizar todo el primer año.

Solución. P.G.C. 2007

1º.- Determinamos si se trata de una diferencia temporaria deducible o imponible, así como el importe de la misma.

25

o imponible, así como el importe de la misma.- 3 + 4 5

Años V. Libros B.Fiscal Dif. Temporaria imponible Pasivo 2008 1.500 0 - 1.500 - 450 2009 1.000 0 -1.000 -(- 1.500) = +500 + 150 2010 500 - -500 -(-1.000) = + 500 + 1502011 0 - 0 - (- 500) = +500 + 150

X 0.30

EL IMPUESTO SOBRE BENEFICIOS. NORMA 13ª.

Supongamos:Beneficios antes de impuesto 20.000.-Retenciones y pagos a cuenta 1.500.-

Liquidación.Beneficio antes de impuesto 20.000.-

26

Beneficio antes de impuesto 20.000.-Diferencia temporaria imponible -1.500.- 30%Impto diferidoBase imponible 18.500.-Cuota 30% 5.550.-Cuota líquida “Impuesto corriente” 5.550.- Impto corrienteRetenciones y pagos a cuenta -1.500.-Cuota diferencial 4.050.- H.P. acreedora

Asientos.

EL IMPUESTO SOBRE BENEFICIOS. NORMA 13ª Asientos

5.550 Impuestos corriente (6300) aH.P. Retenc. Y pagos a cuenta (473) 1.500H.P. Acreedora Impto. Sdes. (4752) 4.050

___________ ___________________

27

450 Impuestos diferidos (6301) aPasivo por diferencia Temporaria Imponible 479) 450

1.500x30% = 450.

_____________ ______________________Pasivo. por dif. Temporaria (479) a Impuesto diferido (6301)

Asientos a realizar en los año posteriores cuando se realice la reversión .

Ejemplo 3.Una empresa ha contabilizado un deterioro por impago de un crédito comercial por 600. El 31 de diciembre del año X solo han transcurrido dos meses desde el vencimiento de la obligación. El importe deducible fiscalmente por el deterioro del crédito será en el año X + 1.

28

año X + 1.Suponemos un beneficio antes de impuesto de 9.400.Solución:Año 1.- Beneficio antes de impuesto 9.400Diferencia temporaria + 600 30% Impto diferido .B.I. 10.000Cuota 30% 3.000 Impto corriente

EL IMPUESTO SOBRE BENEFICIOS . NORMA 13ª.2.

Asientos.__________________ Año 1 ___________________3.000 Impuesto corriente(6300)

a H.P. Acreedora por Imtp S/Bº(4752) 3.000

29

__________________ Año 1 ___________________180 Activo por D.T deducibles(4740)

a Impuesto diferido(6301) 180600 x 30% = 180

____________________________________________________

Año 2.- Suponemos un beneficio antes de impuesto de 9.600.Solución:

Año 2.- Beneficio antes de impuesto 9.600Diferencia temporaria (reversión) - 600 30% Impto diferidoB.I. 9.000Cuota 30% 2.700 Impto corriente

Asientos

30

Asientos__________________ Año 2 ___________________2.700 Impuesto corriente(6300)

a H.P. Acreedora por Imtp S/Bº(4752) 2.700__________________ Año 2 ___________________180 Impuesto diferido(6301)

a Activo por D.T deducibles(4740) 180Reversión de la diferencia temporaria 600 x 30%= 18 0

“ De acuerdo con el principio de prudencia solo se reconoceráun activo por impuestos diferidos cuando resulte probable que laempresa tenga ganancias fiscales futuras que permit an su aplicación”.

Reconocimiento de Activos por impuestos diferidos: Reconocimiento

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aplicación”.

“ Cuando se cumplan estas condiciones se reconocerá una activo por impuestos diferidos , en los siguientes supuestos:

a) Por las diferencias temporarias deducibles.b) Por el derecho a compensar pérdidas fiscales (BI N).c) Por las deducciones pendientes de aplicación ”.

EL IMPUESTO SOBRE BENEFICIOS . NORMA 13ª.2.3.

Las cuentas a utilizar, para reconocer los mencionados activos son:Caso a). (4740) Activos por diferencias temporarias deducibles.Caso b). (4745) Créditos por pérdidas a compensar del ejercicio.

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Caso c). (4742) Derechos por deducciones y bonificaciones pendientes de aplicar.

En el ejercicio de la pérdida el resultado de la declaración liquidación es cero, por lo que el impuesto corriente es cero, pero nace un

El derecho a compensar pérdidas fiscales (BIN).Cuando se producen pérdidas en un ejercicio surge el derecho a compensarlas en las Bases Imponibles de los ejercicios siguientes.

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es cero, por lo que el impuesto corriente es cero, pero nace un derecho a compensar en los ejercicios siguientes que genera un ingreso por impuesto diferido y consecuentemente un activo “Crédito por pérdidas a compensar”.El asiento a realizar será:________________ __________________Crédito por pérdidas a compensar (4745)

a Impuesto diferido (6301)==================================================

El derecho a compensar pérdidas fiscales (BIN).

Ejemplo.La S.A.A en el ejercicio 2008 obtuvo una pérdida de 1.000 €.En el ejercicio de 2009, obtuvo un beneficio de 1.500 €.No hay ninguna diferencia entre la contabilidad y la fiscalidad.Solución.Ejercicio 2008.

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Ejercicio 2008.Base imponible .......................................... - 1.000Cuota ......................................................... 0

Al resultar la cuota cero, no surge pasivo ni activo por impuesto corriente.Sin embargo, por el derecho a compensar pérdidas en ejercicios futuros surge un activo por impuesto diferido.

_________________ Asiento. año 2008 __________________300 Crédito por pérdidas a compensar (4745)

a Impuesto diferido (6301) 3001.000 x 30% = 300

Año 2009 .Resultado contable ............................................. 1.500.Base imponible previa ........................................ 1.500.B.I. negativa ejercicio de 2.008 .......................... - 1.000.Base imponible ................................................... 500.Cuota .................................................................. 150.

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Cuota .................................................................. 150._________________ Asiento. año 2009 __________________150 Impuesto corriente (6300)

a H.P. Acreedora por Impto s/sdes(4752) 150Por el impuesto de sociedades del ejercicio._________________ Asiento. año 2009 __________________300 Impuesto diferido(6301)

a Crédito por pérdidas a compensar 2.008(4745) 300Utilización del derecho a compensar .

Materiar adicional: EL IMPUESTO SOBRE BENEFICIOS . NORMA 13ª.2.3.

Excepciones: No se reconocerá el activo por impuesto diferido en los siguientes casos:

a) “ Cuando la Diferencia Temporaria deducible haya surgido por el reconocimiento inicial de un activo o pasivo en una transacción que no sea combinación de negocios y además no afectó ni al RC ni a la B.I”. (Es igual que la norma 13ª.2.2.b)

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b) “ Cuando la Diferencia Temporaria deducible haya surgido por inversiones en empresas dependientes, asociadas o n egocios conjuntos, sólo se reconocerá un activo por impuesto diferidosi se espera que dicha diferencia revierta en un futuro previsible y sea probable que la empresa disponga de ganancias fiscales futuras en cuantía suficiente” .

Reconocimiento de Pasivos por impuestos diferidos

� En general, se reconocerá un pasivo por impuesto diferido por todas las diferencias temporarias.Pasivo por impuesto diferido= diferencia temporaria

* tipo de gravamen esperado en el momento de la reversión.

� No obstante el PGC 2008, recoge otros casos que pueden haber originado pasivos por impuestos diferidos.( material adicional)


MÉTODO SIMPLIFICADO DE CÁLCULO DEL IMPUESTO DIFERIDO. NORMA 13ª.4. Si todas las diferencias temporarias se han originado pordiferencias temporales entre la B.I . y el resultado contable :

El Impuesto diferido se podrá valorar directamente mediante la suma algebraica de las cantidades siguientes:

a) Tg x Diferencias temporales reconocidas o aplicadas en el ejercicio y a las BINS pendientes de compensar en ejercicios

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ejercicio y a las BINS pendientes de compensar en ejercicios posteriores, reconocidas o aplicadas en el ejercicio.

b) Deducciones y bonificaciones fiscales pendientes de aplicar en ejercicios posteriores reconocidas o aplicadas en el ejercicio.

c) Importes derivados de ajustes en activos y pasivo s fiscales por cambios en tipos de gravamen o en las circunstancias económicas de la empresa.

EL IMPUESTO SOBRE BENEFICIOS . NORMA 13ª.Ejemplo .

Beneficio antes de impuesto 18.000.-Diferencia temporaria en reversión + 6.000.-Diferencia temporaria en reversión - 2.000.-Diferencia temporaria en origen + 4.000.-

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Diferencia temporaria en origen - 1.000.-Compensación de bases imponibles negat. - 5.000.-Deducciones y bonificaciones del ejercicio 500.-Retenciones y pagos a cuenta 1.000.-La empresa tiene contabilizados derechos por deducciones pendientes de aplicar fiscalmente por 200 €.

EL IMPUESTO SOBRE BENEFICIOS . NORMA 13ª.Solución .

Beneficio antes de impuesto 18.000Diferencia temporaria en reversión + 6.000Diferencia temporaria en reversión - 2.000Diferencia temporaria en origen + 4.000Diferencia temporaria en origen - 1.000

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Diferencia temporaria en origen - 1.000Base imponible previa 25.000Compensación de bases imponibles negat. - 5.000Base imponible 20.000Cuota al 30% 6.000Deducciones en cuota (200 + 500) -700Cuota líquida 5.300Retenciones y pagos a cuenta -1.000Cuota diferencial ( a pagar) 4.300


Hay dos opciones : a) Contabilizar todas y cada una de las diferencias temporarias consideradas en el cálculo del impuesto diferido, así como la compensación de las bases imponibles negativas de ejercicios anteriores y la aplicación de las deducciones pendientes, igualmente de ejercicios anteriores.

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deducciones pendientes, igualmente de ejercicios anteriores.

b) La que permite el P.G.C. 2007. En el caso de que todas las diferencias temporarias al inicio y al final del ejercicio, sean temporales, consiste en calcular y contabilizar directamente el impuesto diferido, calculado teniendo en cuenta todo aquello que se ha contabilizado de forma separada en el mismo, es decir, las diferencias temporaria, la compensación de bases imponibles negativas y la aplicación de las deducciones devengadas de ejercicios anteriores.


El importe del impuesto diferido calculado directamente, es:

Diferencia temporaria en reversión + 6.000.

Diferencia temporaria en reversión - 2.000.

Diferencia temporaria en origen + 4.000.

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Diferencia temporaria en origen + 4.000.

Diferencia temporaria en origen - 1.000.

Compensación de bases imponibles negat. - 5.000.

Suma algebraica 2.000.

Tipo 30% 600.

Deducciones de ejercicios anteriores -200.

Impuesto diferido 400.

___________ Asientos _______ ______1.800 Pasivos por dif. Tempor. Imponibles (479)Reversión 6.000 x 30% = 1.8001.200 Activos por dif. Tempor. Deducibles (4740)Diferencia temporaria del ejercicio 4.000 x 30% = 1 .200

a Act. por D.T. Deducible (4740) 600

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a Act. por D.T. Deducible (4740) 600Reversión diferencia temporaria 2.000 x 30 = 600

a Pas. por D.T. Imponible (479) 300Diferencia temporaria del ejercicio 1.000 x 30% = 3 00

a Créditos por pérdidas a compensar(4745) 1.500Compensación de bases imponibles negativas.- 5.000 x 30% = 1.500

a Derechos por Bon. y Ded. Pte de aplicar(4742) 200a Impuesto diferido (6301) 400

Contabilización en un único asiento el impuesto dif erido.


___________ Asientos _____________5.300 Impuesto corriente(6300)

a H.P. Acreedora Impto. Sdes (4752) 4.300a H.P. Retenciones (473) 1.000

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a H.P. Retenciones (473) 1.000Contabilización del impuesto corriente .

A tener en cuenta..

� El gasto (ingreso) por impuesto sobre beneficios del ejercicio comprenderá la parte relativa al gasto (ingreso) por el impuesto corriente y la parte impuesto corriente y la parte correspondiente al gasto (ingreso) por el impuesto diferido.


� Recurso:� Plan general contable. Com


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