Tributa Rio

TITULO I INFRACCIONES Y SANCIONES ADMINISTRATIVAS

artículo isa .- GOÍICEPTO DE IHFRACCÍÓH TRIBUTARIA n ____________________

Es infracción tributaria, toda acción u omisión que importe la violación de normas tributarias, siempre que se encuentre tipificada como tal en el presente Título o en otras leyes o decretos legislativos.

(*} Artículo sustituido por el Artículo 79° del Decreto L egislativo Na 953, publicado el 5 de febrero de 2004DISPOSICIONES CONCORDANTES Y/Q VINCULADAS Código Tributario

IV, inciso d (reserva de ley: definir las infracciones y establecer sanciones); VIII,

segundo párrafo (prohibición de interpretación analógica para establecer sanciones); 82° (facultad sancionadora); 87° {obligaciones de los deudores tributarios); 97° (obligaciones del comprador, usuario y transportista); 109° numeral 3 (nulidad de actos; cuando por disposición administrativa se establezcan infracciones o se apliquen sanciones no previstas en la ley}; 1650 (determinación de la infracción); 166° (facultad sancionatoria); 171° (concurso de infracciones); 172° (tipos de infracciones tributarías)Otras normasConstitución: 2°, numeral 24, inciso d) (‘Nadie será procesado ni condenado por acto u omisión que al tiempo de cometerse no esté previamente calificado en ia ley, de manera expresa e inequívoca como infracción punible; ni sancionado con pena no prevista en te ley”)Código Penal: II (principio de legalidad)Ley del Procedimiento Administrativo General -Ley N° 27444 {11.04 2001]: 229° (ámbito de aplicación del procedimiento sandonador); 230° (principios de la potestad sancionadora administrativa)

m. 169 INFRACCIONES, SANCIONES Y DELITOS

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1. ANTECEDENTESDesde el Código Tributario aprobado por el

Decreto Ley N° 25859 el texto del artículo 164 no había variado hasta que en fecha 05.02 2004 se sustituyó con el texto actualmente vigente; se corrigió su contenido y se añadió el necesario requisito de la tipificación así como la remisión a otras normas con rango de ley.

TEXTO VIGENTE TEXTO ANTERIOR

Es infracción tributaria, toda acción u omisión que importe [a violación de normas tributarias, siempre que se encuentre tipificada como tal en el presente Título o en otras leyes o decretos legislativos.

Toda acción u omisión que importe violación de normas tributarias, constituye infracción sanáonable de acuerdo con lo establecido en este Título.

2. ILÍCITO TRIBUTARIO116821

2.1 Infracción tributariaEn general, se entiende que la infracción

tributaria “es la violación a las normas jurídicas que establecen las obligaciones tributarias sustanciales y formales” (Villegas 2003: 432)..

Al respecto, Fernando Pérez Royo (1986: 269-270) señala que toda infracción tributaria "está constituida por una acción u omisión que viola una prohibición o un mandato impuesto por una norma tributaria, Ahora bien, para que dicha violación tenga efectivamente la consideración de infracción, es decir, de ilícito merecedor de una sanción de carácter aflictivo, es necesario que se halle tipificado como tal por el legislador, el cual debe, al propio tiempo, indicar la sanción prevista para cada tipo infractor”

El artículo bajo comentario, vinculando la conducta con su tipicidad, señala que infracción tributaria es toda acción u omisión que importe la violación de normas tributarias (véase el punto 3 de los comentarios del presente artículo), siempre que se encuentre tipificada como tal en el presente Título o en otras leyes o decretos legislativos,

Siguiendo lo anotado, se tiene que la infracción tributaria implica la realización de una conducta (acción u omisión) antijurídica (en este caso materializada en la violación de normas tributarias; que, como precisa Bassallo Ramos [2005: 330], en el fondo implica la transgresión del orden jurídico

INFRACCIONES Y SANCIONES ADMINISTRAIIVAS API. 164

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establecido); ahora bien, debemos entender que para que aquella conducta violatoria de normas tributarias califique en estricto como infracción tributaria debe estar tipificada como tal por la ley (Código Tributario, otras leyes o decretos legislativos)116835; por cierto, también por ley debe indicarse la sanción prevista para cada infracción,

Tal como sucede en el nuestro, su regulación es particular en cada país,

2.2 Infracción tributaria y delitoYa se ha hecho común entender que el delito es

"la acción u omisión típica, antijurídica, culpable y punible” (Muñoz Conde 1991: 20). Nuestro Código penal

116821 En esta parte, por los aicances y objeto del presente libro y en la medida en que la doctrina especializada las procesa con mayor detalle y profundidad, pasamos de las diversas teorías y corrientes (por ejemplo de las corrientes penalistas, administrativistas, autonómicas, dualistas, unitaristas, etc , sobre este ilícito y su ubicación científica como objeto de estudio) 116831

Sólo por estas normas; no, por ejemplo, por Ordenanzasen su artículo 11 señala que son delitos y faltas “las acciones u omisiones dolosas o culposas penadas por la ley”. Por su parte, tal como se ha indicado, el artículo 164 del Código Tributario, señala que es infracción tributaria, toda acción u omisión que importe la violación de normas tributarias, siempre que se encuentre tipificada como tal en el presente Título o en otras leyes o decretos legislativos

De lo regulado expresamente por las normas penales y las tributarias, las notas diferenciales evidentes entre ambas figuras (delito e infracción tributaria) se encuentran en:

- la culpabilidad (para configurarse el delito, el acto debe ser doloso o culposo; tratándose de la infracción tributaria, aquel elemento no tiene relevancia directa en su determinación);

- la sanción (tratándose de delitos, entre otras


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penas, cabe la pena privativa de libertád; en las infr acciones, no; en éstas las sanciones son administrativas);

- las normas que las tipifican (tratándose de los delitos tributarios: el Código Penal [artículos 271 y 272]; el delito de defraudación tributaria, la Ley Penal Tributaria [aprobada por el Decreto legislativo N° 813]; los delitos aduaneros, la Ley de los Delitos Aduaneros [aprobada por la Ley N° 28008], Tratándose de infracciones tributarias, éstas están tipificadas en normas tributarias -Código Lributario y eventualmente otras leyes esencialmente tributar ias1684);

~ el sujeto activo (de los delitos, exclusivamente personas naturales; en el caso de las personas jurídicas u otros se aplica el artículo 27 del Código Penal De las infracciones, los deudores tributarios o terceros, sean personas naturales, jurídicas u otros entes);

- la vía procesal o procedimental (para los delitos la vía judicial, justicia penal ordinaria [artículo 189 del Código Tributario]; las infracciones tributarias, en la medida en que se trata de infracciones administrativas, son procedimentalizadas y sancionadas en la vía administrativa, aun cuando por ellas se puede llegar al poder judicial vía la demanda contencioso administrativa o las garantías constitucionales),,

Al margen de la discusión teórica relativa a la

1684 ^ [a f¿cha existen otras normas que tipifican otros tipos de infracciones tributarias y sus respectivas sanciones (ejemplos: artículo 192 de la Ley General de Aduanas vigente [modificado por el Decreto Legislativo N° 1109]; artículo 12 del Decreto Supremo N° 155- 2004'EF, modificado por la Ley N° 28605 y el Decreto Legislativo N° 1110, que aprueba el Texto Único Ordenado del Decreto Legislativo N° 940 referente al Sistema de Pago de Obligaciones Tributarias con el Gobierno Central)


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naturaleza y ámbito de los ilícitos tributarios, de la atención a los conceptos de delito e infracción, pena o sanción administrativa, vinculadas ambas al ius puniendi del Estado, debemos anotar que si bien se ha admitido mayoritariamente que los principios que rigen la materia pe

flPt. 164 INFRACCIONES, SANCIONES Y DELITOS

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nal[I685] pueden ser extendidos y aplicados a la mater ia sancionatoiia administrativa y tributaria, en la realidad se vienen aplicando con las limitaciones establecidas legalmente (para nuestro caso, sin duda, lo específica y particularmente establecido en la normativa tributaria).!16865

3.VIOLACIÓN DE NORMAS TRIBUTARIAS (DEBERES TRIBUTARIOS U OBLIGACIONES FORMALES O ADMINISTRATIVAS ESTABLECIDAS POR NORMAS TRIBUTARIAS)El Código Tributario de Principios Generales,

vigente hasta noviembre de 1992, reguló expresamente la infracción tributaria sustancial (no pagar los tributos o pagarlos fuera de los plazos señalados por las disposiciones tr ibutar ias). Actualmente, aun cuando existen infracciones vinculadas a la omisión al pago -artículo 178, numerales 4 y 5-, las infracciones tributarias reguladas por el Código Tributario son infracciones formales (básicamente por la violación de deberes tributarios u obligaciones formales o administrativas establecidas por normas tributarias),

Los deberes tributarios u obligaciones formales, como se señaló en el Libro segundo, constituyen auténticas prestaciones personales de carácter público nacidas de la ley, que se concretan en un hacer, dar o sopor tar, que debidamente sustentados en la exigencia del cumplimiento de la obligación principal (prestación tributar ia) vienen impuestos a los deudores tributarios o terceros, que se encuentran en disposición de coadyuvar con la Administración tributaria para la efectiva realización de las funciones tributarias a ella asignadas, y cuyo incumplimiento produce una reacción del ordenamiento jurídico de tipo sancionatorio (López Martínez 1992: 37),

Ahora bien, encontrándose establecidas en las disposiciones tributarias[I687i diver sas obligaciones o deberes (prohibiciones y mandatos), fundamentalmente de carácter formal o administrativo (entre ellos los deberes descritos en los artículos 87, 88 y 97 del Código, en algunos casos en vinculación con normas sobre tributos en particular), el incumplimiento, el cumplimiento


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parcial, incorrecto o tardío de estos (obviamente por el sujeto obligado, sea deudor tributario -contribuyente o responsable- o el administrado), configurará la comisión de una infracción tributaria (pasando el sujeto obligado anterior a ser el sujeto activo de la infracción tributaria y sujeto de la sanción), siempre que la acción (realizar; efecto de hacer) u omisión (omitir; abstención de hacer; dejar de hacer) generadora de tales hechos esté tipificada como infracción y sea sancionada por Ley (Código Tributario -artículos 172[l688] a 178, y 185, y sus Tablas de Infracciones y Sanciones-, otras leyes

o decretos legislativos[16891)De aquí se puede entender, por ejemplo, que se

dejen sin efecto multas por no estar prevista normativamente una determinada obligación o deber (en normas tributarias) ni su consecuente “incumplimiento” como infracción tributaria (véase como muestras lo resuelto en las RTF Nos 4741-1-2004 y 1546-7-2008);11690' también se entiende que por carecer de esta naturaleza, el Tribunal Fiscal se inhiba de pronunciarse cuando se pone a su consideración infracciones y sanciones administrativas no tributarias (sobre lo anotado, véase algunas resoluciones citadas en los comentarios del artículo 101 del Código),

4. PRINCIPIO DE LEGALIDAD Y TIPICIDADComo ya se dijo, la conducta violatoria de normas

tributarias, para que califique como infracción tributaria, debe estar tipificada (expresamente) como tal por la ley; asimismo, dijimos que también por ley debe establecerse la sanción prevista para cada infracción 116911

El principio de legalidad, enunciado tradicionalmente con el aforismo nu- llum crimen, nulla poena sine praevia lege, se “identifica con la exigencia de una reserva sustancial y absoluta de ley, y comporta, como exigencias inmediatas, las de claridad y taxatividad en la determinación de las conductas prohibidas y de las sanciones aplicables (principio de tipicidad o regla del injusto típico), condiciones sine quae non de la seguridad jurídica” (Sánchez Ayuso 1996: 23),[16921

flrt. 16a INFRACCIONES, SANCIONES Y DELITOS

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Siguiendo lo anotado, en la tipificación de las infracciones, y el establecimiento de las sanciones, entendidos como la aplicación y materialización del pr incipio de legalidad y reserva de ley, se debe evitar, en la medida en que está prohibido, las remisiones en blanco a preceptos de rango inferior y la interpretación analógicafl693].

Ahora bien, como se precisa en los FJ. 5 y 6 de la STC N° 197-2010-PA/TC: “No debe identificarse el principio de legalidad con el principio de tipicidad El primero, garantizado por el artículo 2o, inciso 24, literal d) de la Constitución, se satisface cuando se cumple con la previsión de las infracciones y sanciones en la ley. El segundo, en cambio, define la conducta que la ley considera como falta,. Tal precisión de lo considerado como antijurídico desde un punto de vista administrativo, por tanto, no está sujeto a una reserva de ley absoluta, sino que puede ser complementado a través de los reglamentos respectivos” “Por consiguiente, y conforme a lo expuesto en la sentencia recaída en el Expediente N° 2192-2004- AA/TC, el subprincipio de tipicidad o taxatividad constituye una de las manifestaciones o concreciones del principio de legalidad respecto de los límites que se imponen al legislador penal o administrativo, a efectos de que las prohibiciones que definen sanciones, sean éstas penales o administrativas, estén redactadas con un nivel de precisión suficiente que permita a cualquier ciudadano comprender sin dificultad lo que se está proscribiendo, bajo amenaza de sanción en una determinada disposición legal”

Como ya se ha adelantado, en nuestro país el principio de legalidad se sustenta en lo dispuesto por el literal d) del numeral 24 del artículo 2 de la Constitución (“Nadie será procesado ni condenado por acto u omisión que al tiempo de cometerse no esté previamente calificado en la ley, de manera expresa e inequívoca, como infracción punible; ni sancionado con pena no prevista en la ley”) Por cierto, hay otras normas que fundamentan los criterios vertidos; aparte de lo establecido en el propio artículo 164 bajo comento (“. toda acción u omisión que importe la violación de normas tributarias, siempre que se encuentre tipificada como tal en el presente Título o en otras leyes o decretos legislativos”; como ya dijimos, sólo por


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estas normas; no, por ejemplo, por Ordenanzas), son de tenerse en cuenta el inciso d) de la Norma IV de Título Preliminar (sólo por Ley o por Decreto legislativo, en caso de delegación, se puede definir las infracciones y establecer sanciones), y el numeral 3 del artículo 109 del Código Iributario (los actos de la Administración Tributaria son nulos cuando por disposición administrativa se establezcan infracciones o se apliquen sanciones no previstas en la ley)..

Hay que agregar que con la modificación del artículo 171 del Código Tributario por el Decreto Legislativo 981, se ha establecido expresamente como principios de la potestad sancionadora, entre otros, los de legalidad y tipicidad. A este respecto, es de referir que los numerales 1 y 4 del artículo 230 de la LPAG, que establecen diversos principios de la potestad sancionadora administrativa, definen -aunque puntualizando los alcances del principio de legalidad respecto de la potestad sancionadora y estableciendo una flexibilización de la reserva de ley (tipificación vía reglamento, si la ley lo permite) para la tipicidad de las infracciones-, los principios de legalidad y tipicidad del siguiente modo:

APt. 165 INFRACCIONES, SANCIONES Y DELITOS

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“Artículo 230° - Principios de la potestad sancionadora administrativa

La potestad sancionadora de todas las entidades está regida adicionalmente

por los siguientes principios especiales:1 Legalidad - Sólo por norma con rango de ley cabe atribuir a las entidades la potestad sancionadora y la consiguiente previsión de las consecuencias administrativas que a título de sanción son posibles de aplicar a un administrado, las que en ningún caso habilitarán a disponer la privación de libertad.

2 [■.,]X [,„]4 Tipicidad - Solo constituyen conductas sancionables administrativamente las infracciones previstas expresamente en normas con rango de ley mediante su tipificación como tales, sin admitir interpretación extensiva o analogía, Las disposiciones reglamentarias de desarrollo pueden especificar o graduar aquellas dirigidas a identificar las conductas o determinar sanciones, sin constituir nuevas conductas sancionables a las previstas legalmente, salvo los casos en que la ley permita tipificar por vía reglamentaria,,l- Y-

Articulo 165° - DETERMINACION DE LA INFRACCION, TIPOS DE SANCIONES V AGENTES FISCAIIZADORES_________La infracción será determinada en forma objetiva y sancionada administrativamente con penas pecuniarias, comiso de bienes, internamiento temporal de vehículos, cierre temporal de establecimiento u oficina de profesionales inde-pendientes y suspensión de licencias, permisos, concesiones o autorizaciones vigentes otorgadas por entidades del Estado para el desempeño de actividades o servicios públicos.En el control del cumplimiento de obligaciones tributarias administradas por la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria - SUNAT, se presume la veracidad de los actos comprobados por los agentes fiscalizadores, de acuerdo a lo que se establezca mediante Decreto Supremo.

DISPOSICIONES CONCORDANTES Y/O VINCULADAS Código Tributario

24° (capacidad tributaria); 50° (competencia de ia SUNAT); 62° (facultad de fiscalización); 75° (resultados de la verificación fiscalización);

INFRACCIONES Y SANCIONES ADMINISTRATIVAS flrt. 165

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82° (facultad sancionadora); 164° (concepto de infracción tributaria); 166° (facultad sancionatoria); 170° (improcedencia de la aplicación de sanciones); 172° (tipos de infracciones); 180° (aplicación de sanciones; tablas de infracciones y sanciones}; 182° (sanción de internamiento temporal de vehículos); 183° (sanción de cierre temporal); 184° {sanción de comiso)Otras normasLey del Procedimiento Administrativo General -Ley N° 27444 [11 04 2001]: 229° (ámbito de aplicación del procedimiento sancionador); 230° (principios de la potestad sancionadora administrativa)Decreto Legislativo Ne 940 [20.12 2003j. Sistema de Pago de Obligaciones Tributarias con el Gobierno Central (TUO aprobado por eí D S 155-2004-EF -14 11 2004 modificado por la Ley N° 28605 y ei Decreto Legislativo N° 1110): 12° (sanciones)Decreto Supremo N° 086-2003-EF [16 06 2003] y modificatorias: Aprueban Reglamento del Fedatario Fiscalizador

Decreto Supremo N° 085-2007-EF [29 06 2007] Aprueba el Reglamento de! Procedimiento de Fiscalización


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Resolución de Superintendencia N° 144-2004/SUNAT [16 06 2004]: Aprueban disposiciones para (a colocación de sellos letreros y

carteles oficiales con motivo de la ejecución o aplicación de sanciones o en ejercido de las funciones de la Administración Tributaria

Directiva N° 007-2000/SUNAT [19 07.2000]: inaplicación de sanciones por infracciones cuya comisión se hubiera debido a un hecho

imputable a la Administración Tributaria

1.1. ANTECEDENTES

La

ubicación y el sentido del artículo vienen desde el Código Tributario aprobado por el Decreto Ley N° 25859; se mantuvo con solo el primer párrafo y con un texto sencillo en el aprobado por el Decreto Legislativo N° 773. Por el artículo2 de la Ley N° 26414 [01.01,95] se incluyó el segundo párrafo Posteriormente, mediante el Decreto Legislativo N° 816 se precisó su texto, agregándose algunas nuevas sanciones Desde abril de 1996, no ha recibido modificación

2. LA DETERMINACIÓN OBJETIVA DE LA INFRACCIÓN TRIBUTARIA116941

El artículo 165 señala expresamente que la infracción será determinada en forma objetiva y sancionada administrativamente 1685 En su virtud, para determinar la infracción y aplicar la sanción correspondiente, será suficiente que la Administración Tributaria verifique la comisión (acaecimiento en la realidad) del hecho tipificado como infracción,[1696i sin considerar las circunstancias que pudieran rodear su comisión, y sin detenerse a evaluar, investigar y menos acre-ditar, la existencia de intencionalidad en su comisión (dolo o culpa del infractor, o alguna circunstancia o situación personal de este o de terceros que pudieran haber influido en tal comisión).116971 Y, desde luego, sin considerar tampoco apreciaciones subjetivas para atribuir la incursión en una determinada infracción.1169^

1685[i695i «£)e i0 expuesto se desprende que las infracciones tributarias si bien se encuentran vinculadas al cumplimiento de las obligaciones

sustanciales, no obstante poseen una


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Hay que aclarar que lo normado por este artículo no añade ningún elemento subjetivo a la infracción tributaria,

Así pues, si algún deudor tributario o un tercero obligado (sean estos[I699Í personas naturales, jurídicas u otros entes)[17001, realiza una conducta (acción u omisión) antijurídica (que viola normas tributarias) que está considerada (tipificada) por la ley como infracción, y para cuya comisión se ha establecido, también por ley, una sanción administrativa (multa, comiso, ínter namiento temporal de vehículos, cierre temporal, etc,), se habrá configurado la infracción, El que lo haya

naturaleza independiente de la del cumplimiento de la obligación sustancial, puesto que basta ia mera realización de la conducta tipificada en la norma, para que estas se configuren dada su naturaleza objetiva que se encuentra reconocida expresamente en el articulo 165° del Texto Ünico Ordenado del Código Tributario, que dispone que la infracción será determinada en forma objetiva y sancionada administrativamente” (RTF N° 3392-4-2005, de observancia obligatoria [08 06 2005]; se cita parte del Acta de reunión de Sala Plena N° 2005-17).

^16961 En el FJ. 3 de la STC N° 3101-2003-AA/ IC se señala: “Por su parte, el Código Iributarío, norma que contiene los principios y normas que rigen el ordenamiento jurídico tributario, incorpora, en su artículo 165°, el principio de determinación objetiva de la infracción tributaria, lo que determina que, de verificarse alguna infracción tipificada en la norma, automáticamente le corresponde la sanción también establecida en la norma, sin que medie alguna otra argumentación que no sea la constatación del supuesto de hecho”

[i«»7j -jres ejemplos; RTF N° 752-3-2009: “[ ..] siendo irrelevante la intención de incurrir en


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los hechos que se tipifican como infracción” RTF N° 766-3-2009: “[ 1, resulta irrelevante paraefecto del análisis de la configuración de la infracción, el hecho que la cónyuge del recurrente haya tenido el propósito de perjudicarlo económicamente o que haya emitido comprobantes de pago en un lugar que no contaba con su conocimiento y aceptación RTF N° 12978- 9-2011: “[. 1> por lo que la Administración no tenía el deber de demostrar una circunstancia distinta a la tipificada por la citada infracción”.

Il698j Como muestra de este criterio véase la RTF N° 043-3-2002: se revocó una sanción porque la Administración había dictado la misma basada en las dudas que generaba el actuar del contribuyente, lo cual carece de sustento legal por cuanto solo se impone una sanción cuando se encuentran totalmente acreditados cada uno de los supuestos que conforman el tipo objetivo de la infracción.

[1699] Aun CUando se actúe por medio de representantes. Obsérvese lo establecido en el artículo 24 del Código Tributario (efectos de la representación)

(1700) j£ngase en cuenta, como referencia, lo dispuesto por la Norma XI del Título Preliminar del Código Tributario (personas sometidas al Código Tributario y demás normas tributarias),

realizado intencionaímente o no[17m], por negligencia, por error, desconocimiento117025, desperfectos mecánicos117031, circunstancias personales117041 o por causa atribuible a terceros (RTF N° 766-3-2009),[I70SI

como ya se anotado, resulta ir relevante para tal configuración..117061

[,7011 En la RTF N° 616-5-2001 se estableció que no era relevante para determinar la infracción el que haya existido voluntad para cometer la falta. Asimismo, en la RTF N° 8598-4-2009 se indicó, en cuanto a lo señalado por el recurrente en el sentido que no tuvo el propósito de cometer la


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infracción que se le imputa, que ello no resultaba atendible toda vez que de acuerdo con el artículo 165 del Código la infracción se determina en forma objetiva [non N0 puecie ser razón para eximiíse de la sanción el alegato de desconocimiento de modificaciones legales (RTF N° 1253-5-97)

^17031 En la RTF N° 4491-2-2009 se desestimó el argumento del recurrente referido a que no se entregó el comprobante por desperfectos del sistema, lo que él asumía que no era de su responsabilidad

[ 17045 Un considerando de la RIF N° 1433-5-2003, indica: “Respecto a lo alegado por la recurrente en relación a que nunca ha dejado de cumplir con sus obligaciones tributarias y que su situación económica no le permite cancelar la sanción impuesta, cabe precisar que dichas afirmaciones no la eximen de la aplicación de la refer ida sanción, en razón a que ésta ha sido determinada objetivamente [.,La RTF N° 6204-1-2005 resolvió señalando que no es causal de exclusión el delicado estado de salud del obligado. Similar criterio se aplicó cuando se alegó el incumplimiento de la obligación de presentar una declaración determinativa por enfermedad (RTF N° 8322-3- 2007).El último considerando de la RTF N° 5091-2-2009 señala: “Que en cuento a lo indicado por el recurrente sobre su avanzada edad, su difícil situación económica y que cometió involuntariamente la infracción, ello no enerva la comisión de la infracción, la cual se determina en forma objetiva [ .]”

U7°s] }\¡0 es justificación del incumplimiento los hechos vandálicos que alega haber sufrido el recurrente (RTF N° 664-5-2003) Carece de sustento lo alegado en cuanto a que hubo gran afluencia de público a la hora de la intervención (RTF N° 1954-2-2003). No es amparable el argumento referido a que una de las empleadas cometió el error; el comerciante es responsable por los actos de comercio realizados en el interior de su


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establecimiento (RTF N° 251-5-2007),El Penúltimo considerando de la RIF N° 7380-4-2003, confirmando una sanción aplicada por la infracción de no pagar dentro de los plazos establecidos los tributos retenidos o percibidos, señaló: “Que con relación a lo alegado por la recurrente en el sentido que no ha efectuado el pago de sus obligaciones tributarias debido al incumplimiento de pago de sus ciientes y por tener que cancelar las remuneraciones de sus trabajadores, cabe precisar que dicha circunstancia no es oponible a la Administración Tributaria, pues el cumplimiento de sus obligaciones como empleador o la morosidad de sus clientes no la eximen del cumplimiento del pago de los tributos retenidos por cuenta del Estado”.No obstante, la participación en la comisión de la infracción de un tercero podría ser evaluada, En la RTF N° 6109-1-2006 el Tribunal Fiscal revocó la resolución que resolvió el recurso de reclamación en razón de que del acta probatoria se advierte que la recurrente habría cumplido con emitir el comprobante de pago correspondiente a la operación fiscalizada, sin embargo, éste no fue entregado al fedatario sino al tercero; y precisó que para la configuración del hecho materia de infracción ha tenido vital relevancia el actuar omisivo del fedatario toda vez que se percató que dicho comprobante fue entregado a un tercero, concluyendo que no se encuentra acreditada la infracción tipificada en el numeral1del artículo 174 ya que la misma exige para su configuración que la conducta materia de infracción se derive del proceder exclusivo del contribuyente, ya sea por no emitir y/o no otorgar comprobantes de pago.

[i7o6] por c¿ert0> tampoco es relevante a efecto de su configuración analizar el perjuicio al Estado (RTF N° 285-9-2011) En la RTF N° 11411-4-2008, el Tribunal Fiscal, ante el argumento deEn este entender, la verificación de la

realización de la acción u omisión infractora permitirá la determinación de la infracción y la


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aplicación de la sanción administrativa correspondiente Obviamente también la plena identificación del sujeto infractor (persona natural, jurídica u otro ente){1707], a quien se le aplicará la sanción correspondiente.

Sin menoscabo de lo expuesto, se sugiere atender a lo regulado por el artículo

170 del Código Tributario.ÍI7081

3. PROCEDIMIENTO SANCIONADORLa detección y determinación de las infracciones

podrá ser practicada por los órganos de la Administración encargados de la gestión recaudatoria o los encargados de las funciones de verificación, inspección, control, fiscalización o determinación, recurriendo a los procedimientos que para tales efectos se hayan dispuesto legal o reglamentariamente (pues, como es sabido, nuestro Código Tributario no ha establecido un procedimiento especial para la detección y determinación de in-fracciones y la aplicación de sanciones);117091 sin duda, en estos casos, se tendrá en cuenta los alcances normativos, límites y principios estipulados en el Libro Cuarto del Código Tributario,[I710]

En lo pertinente, y siempre que no exista norma del Código Tributario (o norma reglamentaria) que regule algún aspecto expresamente de modo distinto, serán de aplicación supletoria las normas que sobre el procedimiento sancionado! preceptúa la L PAG 71,1

que la sanción era exagerada y que no hubo perjuicio al fisco, señaló que la infracción se determina en forma objetiva y el importe de la sanción no se calcula en función al perjuicio fiscal sino de acuerdo con las tablas de infracciones y sanciones del Código.

[1707J Este dato es esencial (véase la RTF N° 5174-1 -2009); la imposición de una sanción supone la previa identificación del infractor (RTF N° 670-5-98).

117081 En los comentarios de tal artículo se podrá ver además situaciones particulares en las que la aplicación del artículo 165 se relativiza,.


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ri:7c«»] gn ese sentj¿0> si bien se ha aceptado sin discusión que el curso normal para estos efectos es el indicado para los procedimientos que regulan la facultad de fiscalización (como se sabe, la función fiscalizadora incluye la inspección, investigación y control del cumplimiento de las obligaciones tributarias, que en general incluyen la verificación del correcto cumplimiento de los deberes -formales- tributarios), no siempre la detección y determinación se dará gn tales procedimientos, por lo que siendo necesario un procedimiento previo (máxime si tomamos como vigente el principio del debido procedimiento administrativo) para la emisión de actos administrativos (obviamente las sanciones están contenidas en tales actos) cabe admitir que para todos los demás casos la vía pertinente es la regulada en la IPAG (procedimiento sancionador)

[i7i°] ^ este respecto, debe tenerse en cuenta que la carga de la prueba de la comisión de las infracciones le corresponde a la Administración Tributaria, incluso tratándose de infracciones de comisión por omisión (en estos casos, el Tribunal Fiscal ha admitido como prueba de la omisión de la presentación de declaraciones, por ejemplo, los reportes de consulta de presentaciones emitidos por el sistema informático de la Administración)

[l7nl Como ya se ha indicado, con la modificación del numeral 2 del artículo 229 de la IPAG se ha precisado que las disposiciones del procedimiento sancionador se aplican con carácter supletorio a los procedimientos establecidos en leyes especiales, y agrega que en estos se deberá observar necesariamente los principios de la potestad san donador a administrativa

4„ LA SANCIÓN Y TIPOSComo señala Margáin Manautou (1996: 327), toda

obligación impuesta por una ley debe estar provista de una sanción o pena en caso de incumplimiento, pues de no ser así, eí cumplimiento de la obligación será potestativo y no obligatorio para el particular


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Agrega el mismo autor: “El Derecho Tributario, conjunto de normas que imponen obligaciones de dar, de hacer, de no hacer y de tolerar, está provisto de medios adecuados con que exigir al contribuyente el debido y oportuno cumplimiento de sus obligaciones fiscales. Entre esos medios encontramos las sanciones”

En esa línea, se entenderá por sanción "la consecuencia prevista por el ordenamiento en los casos de comisión de un ilícito tipificado como infracción tributaria” (Aneiros Pereira 2005: 22).

Así, aun cuando en nuestro caso hablamos del incumplimiento, el cumplimiento parcial, incorrecto o tardío de diversas obligaciones o deberes -prohibiciones y mandatos-, fundamentalmente de carácter formal o administrativo, la sanción tributaria, que es de carácter administrativo, en principio es la punición o el castigo establecido en la ley que se aplica al sujeto que ha cometido una infr acción tributaria (como hemos indicado, sea persona natural, jurídica u otro ente), Empero, sin perjuicio de lo apuntado, se entiende también que estas sanciones o castigos, aparte de reprimir las transgresiones, persiguen generar riesgo, educar y prevenirtI712j la comisión de infracciones e inducir al cumplimiento de las obligaciones tributarias, y de este modo establecer una relación más justa entre quienes cumplen con sus impuestos y quienes no lo haceníl713],

Las sanciones administrativas (pecuniarias o patrimoniales y privativas o limitativas de derechos), establecidas genéricamente por el artículo 180, son de cinco tÍpos:lm4]

- Sanciones pecuniarias (multas; véase el artículo 180);

- Comiso de bienes (confiscación especial; véase el artículo 184);

- Inteinamiento temporal de vehículos (véase el artículo 182);

- Cierre temporal de establecimiento u oficina de profesionales independientes (véase el artículo 183);

- Suspensión temporal de licencias, permisos, concesiones o autorizaciones vigentes otorgadas por entidades del Estado para el desempeño de actividades o servicios públicos (véase el


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inciso b) del artículo 183)..No cabe como sanción en estos casos la pena

privativa de libertad.El71SI Aparte de que ésta no se regula como una forma de sanción, el artículo 230.1 de la LPAG al respecto precisa:

1..Legalidad - Sólo por norma con rango de ley cabe atribuir a la.s entidades la

potestad sancionadora y la consiguiente previsión de las consecuencias administrativas que a titulo de sanción son posibles de aplicar a un administrado,las que en ningún caso habilitarán a disponer la privación de libertad(Subrayado nuestro)..Las sanciones para cada infracción tipificada en

el Código Tributario se encuentran expresamente establecidas en las Tablas de Infracciones y Sanciones que como anexo forman parte del presente Código [l7I6}

Entre las características de estas sanciones, tenemos:

- El presupuesto de su aplicación es la comisión de una infracción tributaria, tipificada por ley como tal

- Por el principio de legalidad, están clara y taxativamente establecidas por Ley (literal d) de la Norma IV del Título Preliminar; artículo 180).,

- Las sanciones administrativas son impugnables; todas pueden ser impugnadas vía el procedimiento contencioso tributario, y, luego, ante el Poder Judicial

- Es personal y por ello intransmisible: por su naturaleza personal las sanciones no son transmisibles (artículo 167)

- La sanción no es retroactiva; tampoco existe la posibilidad de aplicar la retroactividad benigna

- La única facultada (potestad sancionadora), de acuerdo a ley, para sancionar infracciones tributarias es el órgano de la Administración respecto de los deberes vinculados con los tributos cuya competencia le corresponde (artículo 166),

- Su aplicación se rige por los principios de la potestad sancionadora (artículo 171)

- De acuerdo con el artículo 190 del Código, sin que se afecte el principio non bis in idem, la aplicación de las sanciones administrativas se


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efectuará sin perjuicio de las penas que por delitos tributarios se apliquen,

5. NI EL TRIBUTO NI LOS INTERESES SON SANCIONES TRIBUTARIAS

Es importante anotar que el tributo no es una sanción; tiene otra naturaleza117171 Como ya hemos indicado, el tributo es la prestación pecuniaria obligatoria, derivada de la realización de un supuesto de hecho, establecida por ley y cuya finalidad es proporcionar recursos al Estado o entes públicos para el cumplimiento de sus fines No constituye, pues, sanción de un hecho ilícito ni tiene finalidad sancionatoria,

Asimismo, considerando lo expuesto en el punto anterior, los intereses moratorios tampoco son sanciones tributarias; los intereses se exigen como indemnización por la demora en el pago de la deuda tributaria, El Tribunal Fiscal, desde antiguo (RTF N° 819-3-99), lo ha ratificado: los intereses moratorios no constituyen sanción porque tienen naturaleza resarcitoria dado que restituyen al fisco por el perjuicio ocasionado con la demora en el pago; así, no tienen naturaleza sancionadora,. En esta línea, el que se encuentre regulado en el artículo 170 (Libro Cuarto) del Código Tributario la improcedencia de la aplicación de intereses, no puede determinar que estos sean calificados como un tipo de sanción,

6. AGENTES FISCALIZADORESEl segundo párrafo del artículo en comentario

establece que en el control del cumplimiento de obligaciones tributar ias[I7i81 administradas por la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria, se presume la veracidad de los actos comprobados por los agentes fiscalizador es,[17l9] de acuerdo a lo que se establezca mediante Decreto Supremo,

AI respecto hay que anotar que a la fecha no se ha dictado una norma general que defina y precise los alcances de la actividad de los “agentes fiscalizadores” ni una norma que regule la presunción de veracidad de los actos comprobados por estos agentes;[1720i no obstante, existen dos disposiciones vinculadas al artículo en comentario:


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el Decreto Supremo N° 086-2003-EF (que regula un tipo de “agente fiscalizador”: el fedatario fiscalizado^17211) y el Decreto Supremo N° 085-2007-EF (que define al agente fiscalizador como el trabajador de la SUNAT que realiza la función de fiscalizar, y establece algunas actuaciones de los agentes dentro del procedimiento de fiscalización tributaria),

Art. 166 INFRACCIONES, SANCIONES Y DELITOS

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Articulo 166 °.“ FACULTAD SfltlCKMflTORIfl ri _____________________

La Administración Tributaría tiene la facultad discrecional de determinar y sancionar administrativamente las infracciones tributarias.En virtud de la citada facultad discrecional, la Administración Tributaria también puede aplicar gradualmente las sanciones por infracciones tributarias, en la forma y condiciones que ella establezca, mediante Resolución de Superintendencia o norma de rango similar.Para efecto de graduarlas sanciones, la Administración Tributaria se encuentra facultada para fijar, mediante Resolución de Superintendencia o norma de rango similar, los parámetros o criterios objetivos que correspondan, así como para determinar tramos menores al monto de la sanción establecida en las normas respectivas.La gradualidad de las sanciones sólo procederá hasta antes que se interponga recurso de apelación ante el Tribunal contra las resoluciones que resuelvan la reclamación de resoluciones que establezcan sanciones, de Órdenes de Pago o Resoluciones de Determinación en los casos que estas últimas estuvieran vinculadas con sanciones de multa aplicadas.C) Artículo modificado por el artículo 3o del Decreto Legislativo N° 1117, publicado el 7 de julio de 2012, y vigente desde el 6 de agosto de 2012,

DISPOSICIONES CONCORDANTES Y/O VINCULADAS Código TributarioIV, último párrafo (discrecionalidad); 50° a 52° (órganos de la administración); 54° (exclusividad de las facultades de los órganos de la administración); 82° (facu!tad sancionadora); 109°, numeral 3 (nulidad de actos; cuando por disposición administrativa se establezcan infracciones o se apliquen sanciones no previstas en la íey); 164° (concepto de infracción tributaria); 165° (determinación de la infracción, tipos de sanciones y agentes fiscalizadores); 180° (aplicación de sanciones; tablas de infracciones y sanciones); 182° (sanción de internamiento temporal de vehículos); 183° (sanción de cierre temporal); 184° (sanción de comiso)Otras normasLey del Procedimiento Administrativo General -Ley ND 27444 [11 04 2001]: Título Preliminar; I (ámbito de aplicación de la ley); II (contenido); 229° (ámbito de aplicación del procedimiento sancionador); 230° (principios de la potestad sancionadora administrativa); Tercera Disposición Complementaria y Final (integración de procedimientos especiales)Sobre el Régimen de gradualidadAnexo B de la Resolución de Superintendencia N° 111 -2001 /SUNAT [21,09 2001]: Reglamento del Régimen de Gradualidad de las Sanciones de Comiso, Internamiento Temporal de Vehículo y


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[1722)

[1723]

Multas Vinculadas así como el criterio para determinar la sanción aplicable[m2]

Resolución de Superintendencia N° 112-2001 /SUNAT [21 09.2001]: Reglamento del Régimen de Gradualidad para las Infracciones consistentes en no otorgar comprobante de pago u otorgar documentos sin los requisitos y características para ser considerados como comprobantes de pago

Resolución de Superintendencia N° 141-2004/SUNAT [12.06.2004]: Reglamento del Régimen de Gradualidad para las infracciones relacionadas a la emisión y/u otorgamiento de comprobantes de pago[!7Z3]

El artículo 2 de la Resolución de Superintendencia 159-2004/SUNAT prescribe: “A partir de la vigencia del reglamento a que se refiere el artículo anterior, derógase las Resoluciones de Superintendencia N°s 013-2000/SUNAT y 111-2001/SUNAT, así como sus normas modificatorias, con excepción del Anexo B de esta última, el que estará vigente para efecto del numeral 7 1. del Artículo 7° del reglamento antes mencionado”. Tal anexo B se mantiene en vigencia para efecto del artículo 16.1 del citado reglamento (inciso c) del artículo 2o de la Resolución de Superintendencia N° 063-2007/SUNATDerogado mediante el inciso a) del artículo 2 de la Resolución de Superintendencia N°

INFRACCIONES Y SANCIONES ADMINISTRATIVAS Art. 166

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Resolución de Superintendencia N° 159-2004/SUNAT [29.06.2004]: Reglamento del Régimen de Gradualidad relativo a infracciones no vinculadas a la emisión y/u otorgamiento de comprobantes de pago y criterio para aplicar la sanción de comiso y multa517241

Resolución de Superintendencia N° 254-2004/SUNAT [30 10 2004]: Reglamento del Régimen de Gradualidad vinculado al SPOT con el Gobierno CentralReglamento del Régimen de Gradualidad aplicable a infracciones del Código Tributario:Resolución de Superintendencia N° 063-2007/SUNAT [31 032007] modificado por las Resoluciones de Superintendencia Nos 180-2012/SUNAT y 195-2012/SUNAT

pSÜ COMENTARIOS j

1. ANTECEDENTESAl texto aprobado por el Decreto Legislativo N°

816 se le había añadido los dos últimos párrafos del texto anterior (de acuerdo con el artículo 16 de la Ley N° 27335), Con el Decreto Legislativo N° 953 se sustituyó el texto del artículo,, Este texto fue posteriormente modificado por el artículo .3 del Decreto Legislativo N° 1117


La Administración Tributaria tiene la facultad discrecional de determinar y sancionar administrativamente las infracciones tributarias.En virtud de ia citada facultad discrecional, la Administración Tributaria también puede aplicar gradualmente las sanciones por infracciones tributarias, en la forma y condiciones que ella establezca, mediante Resolución de Superintendencia o norma de rango similar.Para efecto de graduar las sanciones, la Administración Tributaria se encuentra facultada para fijar, mediante Resolución de Superintendencia o norma de rango similar, los parámetros o criterios objetivos que correspondan, así como para determinar tramos menores al monto de la sanción establecida en las normas respectivas, La gradualidad de las sanciones sólo procederá hasta antes que se interponga recurso de apelación ante elTribunal contra las resoluciones que resuelvan la reclamación de resoluciones que establezcan sanciones, de Órdenes de Pago o Resoluciones de Determinación en los casos que estas últimas estuvieran vinculadas con sanciones de multa aplicadas,

La Administración Tributaria tiene la facultad discrecional de determinar y sancionar administrativamente las infracciones tributarias.En virtud de la citada facultad discrecional la Administra-ción Tributaria también puede aplicar gradualmente las sanciones, en la forma y condiciones que ella establezca, mediante Resolución de Superintendencia o norma de rango similar.Para efecto de graduar las sanciones, la Administración Tributaria se encuentra facultada para fijar, mediante Resolución de Superintendencia o norma de rango simi-lar, los parámetros o criterios objetivos que correspondan, asi como para determinar tramos menores al monto de la sanción establecida en las normas respectivas


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063-2007/SUNAT, publicado el 31 3 2007 y vigente desde el 1.4 2007, con excepción de la Segunda Disposición Final, manteniéndose ia vigencia del Formulario 0880 Acta de Reconocimiento, para efecto del artículo 7 del Reglamento del Régimen de Gradualidad aplicable a infracciones del Código Tributario, aprobada por la mencionada Resolución de Superintendencia N° 063-2007/SUNAT [1724i £>er0ga(j0 niediante el inciso b) del artículo 2o de la Resolución de Superintendencia N° 063- 2007/SUNAT, publicado el 31.3.2007 y vigente desde el 1 4.2007, con excepción del anexo VI que mantendrá su vigencia únicamente respecto de las infracciones cometidas hasta el 31 de marzo de 2007

2. FACULTAD SANCIONATORIA DE LA ADMINISTRACIÓNPÚBLICA'17151

Es casi ya unánime la aceptación de que la potestad sancionadora de la Administración es una de las manifestaciones del ius puniendi del Estado.[l726]

Ahora bien, Pereira Chumbe (2001: 282), admitiendo la inexistencia de reconocimiento constitucional de la potestad sancionadora de la administración, propone el siguiente fundamento: “el poder sancionador de la administr ación pública constituiría una suerte de potestad o facultad implícita, tácita o inherente a la misma, es decir, aquella sin la cual, no es posible que la administración cumpla con los fines asignados por la Constitución, razón por la cual también tendría reconocimiento constitucional aunque no expreso” Agrega el autor (2001: 285), citando a García-Pablos de Molina, que “El poder sancionatorio de la Administración es una potestad no autónoma, esencialmente limitada, y sometida al control jurisdiccional”

La potestad sancionadora se justifica principalmente en razones pragmáticas puesto que es menester reconocer a la administración facultades coercitivas en orden a cautelar el cumplimiento de las normas legales (Danos Ordóñez 1995: 150); “lo que se traduce en que si la Administración tiene la potestad de ordenar, mandar o prohibir, también ha de ostentar la potestad de sancionar, pues sin ésta resultarían inopeiativas aquellas ante el eventual incumplimiento por parte de los administrados”


27

(Pedreschi Garcés 2003: 505),[I727]

Pedreschi Garcés (2003: 506-507), asumiendo lo anterior, añade como fundamentos de orden práctico (poder natural o corolario de las competencias de la Administración Pública) al intervencionismo del Estado o Poder de Policía (en nuestro caso, tributaria) y al ejercicio de la función pública o competencia de gestión; en la misma línea, considerando jurisprudencia constitucional española, incluye a la conveniencia de no recargar en exceso las actividades de la administración de justicia (Poder Judicial) con la atención de ilícitos de gravedad menor, la conveniencia de dotar de mayor eficacia al aparato represivo respecto de los ilícitos menores y la conveniencia de una mayor inmediación de la autoridad sancionadora respecto de los hechos sancionados

H725] «j-a apijcacj5n de una sanción administrativa constituye la manifestación del ejercicio de la potestad sancionatoria de la Administración. Como toda potestad, no obstante, en el contexto de un Estado de Derecho (artículo 3 Constitución), está condicionada, en cuanto a su propia validez, al respeto de la Constitución, los principios constitucionales y, en particular, de la observancia de los derechos fundamentales. Al respecto, debe resaltarse la vinculatoriedad de la Administración en la prosecución de procedimientos administrativos disciplinarios, al irrestricto respeto del derecho al debido proceso y, en consecuencia, de los derechos fundamentales procesales y de los principios constitucionales (vgr legalidad, razonabilidad, proporcionalidad, interdicción de la arbitrariedad) que lo conforman” (FJ. 6 de la STC N° 1003-1998-AA/TC)

! 17265 Se ha asumido mayoritariamente que tanto la potestad administrativa sancionadora y la potestad penal son manifestaciones del mismo y único ius puniendi del Estado (López Díaz 2008: 64).

[1727] como señala Margáin Manautou (1996: 327), toda obligación impuesta por una ley debe estar provista de una sanción o pena en caso de incumplimiento, pues de no ser así, el


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cumplimiento de la obligación será potestativo y no obligatorio para el particularGuzmán Napurí (2006: 186), complementando, indica

que derivado del principio de legalidad administrativa en su acepción más amplia, el principio de legalidad en el ámbito del Derecho Administrativo sancionador implica que solo por norma con rango de ley cabe atribuir a las entidades administrativas la potestad sancionadora y la consiguiente previsión de las consecuencias administrativas que a título de sanción son posibles de aplicar a un administrado,

El profesor Talledo (S/F: 196), dentro del mismo derrotero, señala: “La potestad sancionatoria del Estado encuentra así fundamento en la necesidad de asegurar el cumplimiento u observancia del ordenamiento jurídico emanado de él”.

3. FACULTAD SANCIONATORIA DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA

Tomando los fundamentos reseñados en los párrafos anteriores, en nuestra materia, es obvio que para la efectividad de todas las funciones tributarias, de-pendiendo por cierto también de otros factores, es fundamental que los órganos de la Administración Tributaria (que ejercen la potestad de imposición) gocen del auxilio del poder o facultad de sancionar a todos quienes de alguna manera, con su conducta tributaria, violan sus leyes y principios (Arango Flores 1996: 181).

El artículo 166 del Código Tributario, concordante con el artículo 82, establece para la Administración Tributaria (cada Administración respecto de las obligaciones y normas de los tributos de su competencia), la facultad discrecional de determinar y sancionar administrativamente las infracciones tributarias.

Debe tenerse en cuenta que esta facultad sólo importa la determinación de la infracción tributaria y la aplicación de la sanción correspondiente, mas no la de definir (tipificar) infracciones y establecer sanciones,


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4. FACULTAD DISCRECIONALComo sabemos, el último párrafo de la Norma IV

del Código señala que en los casos en que la Administración Tributaria se encuentra facultada para actuar disciecionalmente optará por la decisión administrativa que considere más conveniente para el interés público, dentro del marco que establece la ley (véase los comentarios de la Norma IV)

En lo que podr íamos denominar exposición de motivos del Decreto Legislativo N° 816, al hacerse la fundamentación del artículo 82 del Código (facultad sancionadora), se indicó que la facultad de la Administración Tributaria para sancionar no se encuentra limitada a la posibilidad de aprobar, en mérito a la delegación efectuada por el Código, un Régimen de Gradualidad de las sanciones; agregaba: “Por ello, se elimina la vinculación de dicha facultad a los regímenes que establezca el Código, ratificándose, de esta forma, que la Administración puede realizar operativos preventivos, en los que si bien se detecta la existencia de infractores, no se aplican las sanciones debido a que el propósito es educar al contribuyente”

Teniendo en cuenta que la discrecionalidad es una facultad de la Administración, y no de los funcionarios de la misma, resulta interesante recordar el ejemplo de aplicación de la discrecionalidad institucional en materia de sanciones propuesto


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por Muñoz Nájar (1995: 227-228): la abstención de sancionar a los informales por no haberse inscrito en el momento en que empezaron sus operaciones, en razón del siguiente juicio de oportunidad: ‘es más conveniente integrarlos a nuestra base de contribuyentes que sancionarlos” Precisando este aser to, lovar Mendoza (1995: 213), explicaba que esta “discrecionalidad se aplica fundamentalmente cuando se trata de incorporar a un sector importante de informalidad dentro del universo de contribuyentes debidamente registrados, No se pretende de ninguna manera sustentar que en casos individuales la Administración pueda dejar de sancionar”.

No obstante, de la conveniencia institucional citada en el ejemplo o del propósito educativo mentado en la fundamentación del artículo 82 del Código (que institucionalmente puede haber se establecido, por ejemplo, vía circulares o directivas internas), podemos obser var que los márgenes o parámetros de la discrecionalidad no permiten que los deudores tributarios puedan exigir su obligatoria aplicación, y tampoco su revocación o modificación, vía reclamación, en caso se haya sancionado al infractor sin considerar tales “parámetros” internos.

Ahora bien, el articulo en comentario, en su primer párrafo, señala que la Administración Tributaría tiene la facultad discrecional de determinar y sancionar administrativamente las infracciones tributarias, Al respecto, en general y considerando lo expuesto hasta aquí, nos adherimos a la afirmación de Talledo (S/F: 206 9): “Vale decir que si bien el Código tipifica las infracciones y señala las sanciones, la Administración es libre de aplicar o no la sanción establecida una vez detectada la infracción” Lo cual, señala Tálledo (S/F: 206.9), afectaría el principio constitucional de igualdad ante la ley (en la medida en que no se pueda conoce normativa y públicamente los criterios que deben aplicarse) si es que la actuación de la Administración implica hacer distingos entre contribuyentes.

INFRACCIONES Y SANCIONES ADMINISTRATIVAS AH. 167

31

4. GRADÜALÍDAD DE SANCIONESEn virtud de la facultad discrecional señalada,

el segundo párrafo del artículo en comentario ha establecido que la Administración puede aplicar gradualmente las sanciones por infracciones tributarias (y solo respecto de ellas), en la forma y condiciones que la Administración establezca, mediante Resolución de Superintendencia o norma de rango similar.

Bajo este criterio, encontrándose la Administración Tributaria facultada (tercer párrafo del artículo 166) para fijar, mediante Resolución de Superintendencia o norma de rango similar: (i) los parámetros o criterios objetivos que correspondan, (ii) tramos menores al monto de la sanción establecida en las normas respectivas, se han dictado diversas normas o resoluciones de carácter general que regulan supuestos o situaciones que, cumpliendo ciertos requisitos, tienden a morigerar o disminuir (graduando) la sanción (establecida en las tablas de infracciones y sanciones, resultando estas un marco sancionatorio genérico)[17281

Es preciso anotar que este Régimen de Gradualidad es distinto del Régimen de Incentivos regulado por el ar tículo 179, aplicable con criter ios y parámetros propios sólo a algunas infracciones del articulo 178 (y desde la vigencia de la incorporación del último párrafo del artículo 179 establecido por el Decreto Legislativo N° 1117, no aplicable a las sanciones impuestas por la SUNATf,729]),

5. APLICACIÓN DE LA GRADUALIDAD DE SANCIONESA diferencia del criterio genérico de la

aplicación discrecional de la potestad sancionadora, expuesto en el apartado 3 anterior, en el presente caso (Régimen de Gradualidad de Sanciones) el deudor tr ibutario sí puede exigir su obligator ia aplicación y, en caso se sancione sin considerar los alcances normativos regulados en las Resoluciones de la Administración, también puede plantear (reclamar) la modificación, sustitución o revocación de la sanción indebidamente aplicada.tl730]

El último párrafo, incorporado al modificarse el artículo 166 por el Decreto Legislativo N° 1117, ha establecido una precisión (con una ampliación117311)

INFRACCIONES Y SANCIONES ADMINISTRATIVAS AH. 167

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temporal para su aplicación: la gr adualidad de las sanciones sólo procederá hasta antes que se interponga recurso de apelación ante el Tribunal contra las resoluciones que resuelvan la reclamación de resoluciones que establezcan sanciones, de Órdenes de Pago o Resoluciones de Determinación en los casos que estas últimas estuvieran vinculadas con sanciones de multa aplicadas,

Artículo 167°.- fflTRAUSmiSIBILlDAD DE LAS SflflClOHES____________

Por su naturaleza personal, no son transmisibles a los herederos y legatarios ias sanciones por infracciones tributarías.

DISPOSICIONES CONCORDANTES Y/O VINCULADAS Código

Tributario25° {transmisión de la obligación tributaria);

169a (extinción de las sanciones)Otras normas

Código Civil: 1218° {“La obligadón se transmite a ios herederos salvo cuando es inherente a la persona (o prohíbe la ley o se ha pactado en contrario”)

API. 167 INFRACCIONES, SANCIONES Y DELITOS

Código Penal: 85° numera! 1 (extinción de la ejecución de la pena; por muerte)

Directiva N° 004-2000/SUNAT [19 07.2000]: Precisan que son intransmisibles a herederos obligaciones tributarias que correspondan como responsables solidarios a representantes legales y a designados por personas jurídicas

COMENTARIOS)

1. ANTECEDENTESAl texto aprobado por el Decreto Ley N° 25859

[24 11.92] se le añadió el término “legatarios” (mediante el Decreto Legislativo N° 773); desde tal modificación el artículo 167 se mantiene sin alteraciones,

2. INTRANSMISIBILIDAD DE LAS SANCIONESA los causahabientes, heredero (sucesor a título

universal, de acuerdo a ley, respecto de todos los bienes de la herencia o una parte alícuota de ella) o legatario (sucesor a título particular, por causa de liberalidad del testador, respecto de determinados bienes), no les son transmisibles las sanciones,117321 sean cuales fueran estas (tratándose de multas, se incluyen los intereses que aquellas hayan generado), aplicables por las infracciones tributarias “cometidas” por el causante en vida,1686

Talledo Mazu (S/F: 206,10) precisa sobre este último punto: "En caso de fallecimiento del infractor la intransmisibilidad opera respecto de las sanciones por infracciones cometidas hasta ese momento aunque hayan sido fijadas por resoluciones firmes, Las sanciones por infracciones de los herederos respecto de obligaciones de su causante no son afectadas por esta causal”

Esto, según el artículo en comentario, en virtud de la naturaleza personal de la sanción; así, en la medida en que esta punición está dirigida a “castigar” exclusivamente a quien cometió el ilícito, al fallecimiento de éste su imposición carece de sentido; los causahabientes no pueden asumir la responsabilidad de infracciones

1686por esta razón también se asume que el fallecimiento extingue las sanciones tributarias.. Véase al respecto las RTF Nos 2607-2-2007 y 12254-2-2007


tributarias no cometidas por ellos 1687

1687 un caso interesante nos muestra la RTF N° 2216-4-2009: un contribuyente presentó sus declaraciones por pagos a cuenta del Impuesto a la Renta de los meses de abril a octubre de 2002; dicho contribuyente falleció en setiembre de 2003; posteriormente, en setiembre de2004y luego en octubre del mismo año, la sucesión presentó rectificatorias por los períodos declarados por el titular, determinando una mayor obligación; la Administración multó a la sucesión por declarar cifras y datos falsos (numeral 1 del artículo 178 del Código); el Tribunal Fiscal dejó sin efecto las multas señalando que las rectificatorias únicamente evidenciaban que el contribuyente no declaró correctamente e incurrió en la infracción indicada, y que no puede asumirse la transmisión de las infracciones y sus sanciones a la sucesión (aunque aparentemente la Administración no pretendía transmisión alguna sino atribuir, equivocadamente, la comisión de la infracción a la sucesión)

INFRACCIONES Y SANCIONES ADMINISTRATIVAS m. 168

1283

Debe tenerse en cuenta que esta situación se presentará solamente tratándose de infracciones “cometidas” por personas naturales (por cierto, inclusive si son titulares de empresas unipersonales), cuando haya sucesión mortis causa, respecto de los herederos y legatarios.

3.NO APLICACIÓN DEL ARTÍCULO EN EL CASO DE PERSONAS JURÍDICASDe acuerdo con lo expuesto en el apartado

anterior, y según el artículo en comentario, en los demás casos cabe la transmisión de la sanción por infracciones tributarias. Así, tratándose de personas jurídicas (u otros entes), el artículo en comentar io no es aplicable,1688

Veamos un ejemplo: La fusión implica la transferencia de activos y pasivos, debiendo asumir la absorbente las obligaciones de la absorbida; es decir, se trata de una transmisión inter vivos y no mortis causa; en ese sentido, las sanciones impuestas a la empresa absorbida han sido transmitidas a la recurrente, quedando ésta obligada al pago de las mismas (RTF Nos, 984-4-97, 200-2-98, 1018-2-98, 475-3-2001)

Artículo 168 .- IRRETROflCTIUIDflD DE LOS MORDIAS SAHCIOHATORIAS

Las normas tributarias que supriman o reduzcan sanciones por infracciones tributarias, no extinguirán ni reducirán las que se encuentren en trámite o en ejecución.


TributarioX (vigencia de las normas tributarias); 169°

(extinción de ias sanciones)Otras normas

Constitución: 103° ('" La ley, desde su entrada en vigencia, se aplica a las consecuencias de las relaciones y situaciones jurídicas existentes y no tiene fuerza ni efectos retroactivos; salvo en ambos supuestos en

1688[ms] jampoco, por cierto, cuando fallece el titular de una EIRL; véase al respecto las RTF Nos 840-7-2008 y 4261-3*2009.


1284

materia penal cuando favorece al reo")Código Civil; III (írretroactivídad de la ley)Ley del Procedimiento Administrativo General -Ley N° 27444 [11 04 2001]: 230° numeral 5 (principios de la potestad sancionadora administrativa; irretroactividad)

1. ANTECEDENTESEl texto del artículo, tal cual, viene del Código

aprobado por el Decreto Legislativo N° 773.


2.RETROACTIVIDAD BENIGNA DE LAS NORMAS SANCIONATO- RIASComo se sabe, el segundo párrafo del artículo 187

de la Constitución de 1979, establecía: “Ninguna ley tiene fuerza ni efectos retroactivos, salvo en materia penal, laboral o tributaria cuando es más favorable al reo, trabajador o contribuyente, respectivamente”

Nuestro primer Código Tributario, en su artículo 150, establecía: “Las normas tributarias administrativas que establezcan supresión o reducción de sanciones extinguirán o reducirán las que se encontraren en trámite o en ejecución”.

Siguiendo la línea del texto original del Código de 1966, a inicios de la década antepasada, el artículo 150 del Texto Único Ordenado del Código Tributario aprobado por el Decreto Supremo N° 219-90-EF, modificado por el Decreto Legislativo N° 769, prescribía: “Las normas tributarias que establezcan supresión o reducción de sanciones por infracciones formales, extinguirán o reducirán las que se encuentren en trámite o en ejecución”

A su vez, el artículo 168 del Código Tributario aprobado por el Decreto Ley N° 25859 disponía: “Las normas tributarias que supriman o reduzcan sanciones por infracciones tributarias, extinguirán o reducirán las que se encuentren en trámite o en ejecución”

3.IRRETROACTIVIDAD DE LAS NORMAS SANCIONATORIAS TRIBUTARIAS

El artículo 103 (modificado por la Ley de Reforma N° 28.389) de la Constitución vigente, prescribe textualmente:

[... ]. La ley, desde su entrada en vigencia, se aplica a las consecuencias de las relaciones y situaciones jurídicas existentes y no tiene fuerza ni efectos retroactivos; salvo, en ambos supuestos, en materia penal, cuando favorece al reo,Así, pues, a diferencia de la Constitución de

1979, la de 1993 no prescribe expresamente la retroactividad benigna en materia tributaria,

Ahora bien, con el pretexto de que la


Constitución de 1993 (el texto del segundo párrafo del original artículo 103, señalaba: “Ninguna ley tiene fuerza ni efecto retroactivos, salvo en materia penal, cuando favorece al reo”) no repetía la norma de la Constitución de 1979, desde el Código Tributario aprobado por el Decreto Legislativo N° 773, se modificó el texto del artículo 168 determinando la prohibición de la retroactividad benigna en materia sancionadora tributaria; así, el texto vigente preceptúa: “Las normas tributarias que supriman o reduzcan sanciones por infracciones tributarias, no extinguirán ni reducirán las que se encuentren en trámite o en ejecución”

En este sentido, no obstante ser discutida -por la concepción que preconiza la validez de la aplicación de los principios garantistas del Derecho penal y del Derecho Administrativo sancionador a nuestra materia, ahora aún más con la


1285

vigencia del artículo 230.5 de la LPAG1689-, siguiendo a Talledo (S/F: 206 1.3), la norma deí artículo bajo comentario vendría a impedir que en vía de interpretación se dé aplicación retroactiva a la sanción más benigna cuando ello no ha sido dispuesto expresamente..

Así pues, asumiéndose el principio general de que ninguna ley tiene fuerza ni efecto retroactivo, por lo que son aplicables las disposiciones sancionador as vigentes en el momento de incurrir el administrado en la conducta a sancionar, si se dictan normas que supriman o reduzcan las sanciones por infracciones tributarias, estas normas tendrán vigencia a futuro y no tendrán efecto alguno sobre las sanciones que se encuentren en trámite (es decir, sanciones notificadas pero que se encuentren dentro del plazo para ser impugnadas y, eventualmente, mientras se encuentre en trámite

1689 ca5e recordar que la IPAG, en el numeral 5 de su artículo 230, señala: “Irretroactividad: Son aplicables las disposiciones sancionadoras vigentes en el momento de incurrir el administrado en la conducta a sancionar, salvo que

las posteriores le sean más favorables” (subrayado agregado) No obstante, sabemos que en general la aplicación de las normas de la LPAG es supletoria; así, en la medida en que el nuevo artículo 171 del Código Tributario regula los principios de la potestad sancionatoria tributaria, entre los cuales no se encuentra la irretroactividad (entendemos que en razón de su regulación expresa en el artículo 168, aunque no en los términos de la LPAG), usualmente se entiende (en contra de la doctrina y ahora en contra délo dispuesto por el artículo 229 2 modificado de la LPAG) que las normas (y entre ellas las que regulan los principios de la potestad sancionadora administrativa) de la LPAG seguirán siendo de aplicación supletoria, y en lo que respecta a la irretroactividad en materia sancionatoria-tributaria (por especialidad, ante una eventual antinomia) será de aplicación el artículo 168, bajo comentario


1286

alguna impugnación planteada contra las mismas) o en ejecución (cuando se encuentre dentro de un procedimiento de cobranza coactiva o cuando se esté ejecutando la sanción no pecuniaria) Por cierto, sólo las que se encuentren en ambas situaciones

Lo regulado en el artículo, sin embargo, no impide que el Estado, en su función legislativa, teniendo

en cuenta la valoración de los bienes jur ídicos que se [ pretenden tutelar a través de las sanciones,

dicte normas expresas que beneficien con la supresión o reducción de sanciones; este es el caso,

por ejemplo, de lo dispuesto por la Sétima Disposición Final y Transitoria de la Ley N° 27.3.35

que señala:

SÉIIMA.- Reducción de sanciones tributariasLos deudores tributarios que a la fecha de publicación de la presente Ley tengan sanciones pendientes de aplicación o de pago, incluso por aquellas cuya resolución no haya sido emitida, podrán gozar del beneficio a que se les apliquen las nuevas Tablas de Infracciones y Sanciones Tributarias que forman parte del presente dispositivo, siempre que hasta el 31 de octubre del2000 cumplan, en forma conjunta, con los siguientes requisitos:

a) Subsanar la infracción cometida, de ser el caso;b) Efectuar el pago al contado de la multa según

las nuevas Tablas referidas, incluidos los intereses correspondientes; y

c) Presentar el desistimiento de la impugnación por el monto total de éstas, de ser el caso

El incumplimiento de cualquiera de los requisitos señalados dentro del plazo previsto en el párrafo precedente conllevará la aplicación de la sanción vigente en el momento de la comisión de la infracción.

Artículo 169°." EHTIBCIOH DE LAS SAHCIOHES__________________

Las sanciones por infracciones tributarias se extinguen conforme a (o establecido en el Artículo 27°.



1287

Tributario27° (extinción de la obligación tributaria); 43°

(plazos de prescripción); 167° (intransmisibilidad de las sanciones)

Otras normasCódigo Penal: 85° numeral 1 (extinción de la

ejecución de la pena; por muerte)

El COMENTARIOS)

1. ANTECEDENTESEl texto del artículo, tal cual, viene del

Código aprobado por el Decreto Ley N° 25859,

2. EXTINCIÓN DE SANCIONESEl artículo en comentario expresamente señala

que las sanciones por infracciones tributarias se extinguen conforme a lo establecido en el artículo 27 del Código Tributario.

Como se sabe, el artículo 27 regula los medios de extinción de la “obligación tributaria”; el artículo indica como tales medios: el pago (como medio usual de extinción de una deuda tributaria), la compensación, la condonación (que generalmente se da vía amnistías117375), la consolidación, y la Resolución de la Administración Tributaria sobre deudas de cobranza dudosa o de recuperación onerosa, que consten en las respectivas resoluciones.

Ahora bien, considerando los artículos 27 y 169 -asumiendo la expresión “deuda tributaria”-, en el presente caso estamos hablando básicamente de las sanciones pecuniarias: multas..

De otro lado, tratándose de sanciones no pecuniarias, también se debe considerar como una forma de extinción de sanciones, su cumplimiento o ejecución [17381

Asimismo, resulta conecto consider ar a la muerte del infractor*17391 como una causal de extinción de las sanciones, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo167 (véase al respecto las RTF Nos 2607-2-2007 y 12254-2-2007),

3. LA PRESCRIPCIÓN Y LAS SANCIONESComo se sabe, el artículo 4.3 del Código

Tributario establece que la acción de la Administración Tributaria para aplicar sanciones


1288

(determinar la infracción e imponer la sanción) -también cobrar o ejecutar- prescribe a los cuatro años; a los seis años para quienes no hayan presentado la declaración respectiva (cuando corresponda) y a los diez años para las infracciones referidas a la actuación infr accional de los agentes de retención o percepción.

Por su parte, el numeral 4 del artículo 44 del mismo Código señala que el término prescriptorio se computará desde el uno de enero siguiente a la fecha en que se cometió la infracción o, cuando no sea posible establecer ésta, a la fecha en que la Administración Tributaria detectó la infracción; y según el numeral 7 del mismo artículo, desde el día siguiente de realizada la notificación de la Resolución de Multa (es decir, cuando ya se ejerció la facultad sancionadora), tratándose de la acción de la Administración Tributaria para exigir el pago de la deuda contenida en ella.

Por cierto, el numeral 3 del artículo 45 regula la interrupción del plazo de prescripción de la acción de aplicar sanciones, y el numeral 1 del artículo 46 la suspensión de dicho plazo

párrafo de la presente disposición realizados con anterioridad a la vigencia de la presente norma”

[1738} gsque en estos casos no se puede considerar como medios de extinción al pago, la

compensación y ia Resolución de la Administración Tributaria sobre deudas de cobranza dudosa o de recuperación onerosa ! 17393 Como ya se indicó, tal extinción no corresponde tratándose de la muerte del titular de una EIRI respecto de las multas de esta (RTF N° 4261-3-2009)


1289

Artículo 170°.- IMPROCEDENCIA DE LA APLICACION DE INTERESES V SANCIONES rj

No procede la aplicación de intereses ni sanciones si:

1. Como producto de la interpretación equivocada de una norma, no se hubiese pagado monto alguno de la deuda tributaria relacionada con dicha interpretación hasta la aclaración de la misma, y siempre que la norma aclaratoria señale expresamente que es de aplicación el presente numeral. A tal efecto, la aclaración podrá realizarse mediante Ley o norma de rango similar, Decreto Supremo refrendado por el Ministro de Economía y Finanzas, Resolución de Superintendencia o norma de rango similar o Resolución del Tribunal Fiscal a que se refiere el Artículo 154°.Los intereses que no proceden aplicar son aquéllos devengados desde el día siguiente del vencimiento de la obligación tributaria hasta los diez (10} días hábiles siguientes a la publicación de la aclaración en el Diario Oficial "El Peruano" Respecto a las sanciones, no se aplicarán las correspondientes a infracciones originadas por la interpretación equivocada de la norma hasta el plazo antes indicado.2. La Administración Tributaria haya tenido duplicidad de criterio en ia aplicación de la norma y sólo respecto de los hechos producidos, mientras el criterio anterior estuvo vigente.

(,) Articulo sustituido por el Artículo 81° del Decreto Legislativo N° 953, publicado el 5 de febrero de 2004

DISPOSICIONES CONCORDANTES Y/O VINCULADAS Código TributarioVIII (interpretación de normas tributarias); 33° (interés moratorio); 92° {derechos de los administrados; solicitar la no aplicación de intereses y sanciones); 154° {jurisprudencia de observancia obligatoria); 165° (determinación de la infracción: objetiva); 166® (facultad sancionatoria); 169° (extinción de sanciones); 180° (aplicación de sanciones); 181° (actualización de las multas)Otras normasDirectiva N° 007-2000/SUNAT [19.07.2000): inaplicación de sanciones por infracciones cuya comisión se hubiera debido a un hecho imputable a la Administración TributariaCONSULTAS ABSUELTAS POR LA SUNATInforme N° 097-2011-SUNAT/2BOOOO:

AN. 17Q INFRACCIONES, SANCIONES Y DELITOS

1290

[1740]

Procede la inaplicación de intereses y sanciones de acuerdo con el numeral 2) del artículo 170° del Texto Único Ordenado del Código Tributario, en el caso de contribuyentes que hubieran incurrido en omisiones por la aplicación del criterio contenido en los Informes Nos 022-2007-SUNAT/2BOOOO y 040-2007-SUNAÍ72BOOOO modificado a través de los Informes Nos 010-2011-SUNAT/2BOOOO y 057-2011-SUNAT/2B 0000Para tal efecto, no corresponde que se apliquen intereses y sanciones respecto de los hechos producidos a partir de la difusión de los criterios contenidos en los Informes Nos. 022-2007-SUNAT/2BOOOO y 040-2007-SUNAT/2B0000 y hasta el día anterior a la fecha de publicación en el Portal electrónico de ía SUNAT de los informes Nos 010-2011-SUNAT/2BOOOO y 057-2011-SUNAT/2B0000Informe N° 215-2D07-SUNAT/2BOOOO:

1. La primera venta de inmuebles futuros se encuentra gravada con el IGV naciendo la obligación tributaria en la fecha de percepción pardal o total del ingreso|1T44i

Como se sabe, el Tribunal Fiscal no es de la misma opinión (RTF Nos. 640-5-2001,4318-5-2005 y 1104-2-2007)


1291

2. Aun cuando mediante el presente Informe se mantiene el criterio expresado en el Informe N° 104-2007-SUNAT/2BOOOO no se produce ia duplicidad de criterio a que alude el numeral 2) del artículo 170° del TUO del Código Tributario

JURISPRUDENCIA

Jurisprudencia de Observancia Obligatoria del Tribunal Fiscal RTF N° 4123-1-2006, publicada el 06 08 2006,De conformidad con lo señalado por el numeral 1 del artículo 170“ del Texto Unico Ordenado del Código Tributario, aprobado por Decreto Supremo N° 135-99-EF y modificado por el Decreto Legislativo N° 953 no procede aplicar intereses ni sanciones por la incorrecta determinación y pago de! Impuesto a la Renta que se hubiera generado por la interpretación equivocada de los alcances del inciso j) del artículo 37° del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta aprobado por Decreto Supremo N° 054-99-EF en lo que respecta al tratamiento tributario de las remuneraciones vacacionales,RTF N° 1644-1-2006, publicada el 17,04 2006De conformidad con lo señalado por el numeral 1 del artículo 170° del Texto Unico Ordenado del Código Tributario, aprobado por Decreto Supremo N° 135-99-EF y modificado por el Decreto Legislativo N° 953, no procede aplicar intereses ni sanciones por la incorrecta determinación y pago del Impuesto a la Renta que se hubiera generado por la interpretación equivocada sobre los alcances de las normas contenidas en el Decreto Legislativo N° 797 en virtud de lo dispuesto por la Directiva ND 001-2002/SUNAT El plazo de diez (10) dias hábiles a que se refiere el citado numeral 1, se computará desde el día hábii siguiente a la publicación de la presente resolución en el Diario Oficial El Peruano que se emite de conformidad con lo previsto por el artículo 154° del Código Tributario117411

RTF N° 7116-5-2002, publicada el 14 01,2003Desde la vigencia del Decreto Legislativo N° 821, cabe interpretar que el impuesto pagado por la utilización de servicios prestados por


1292

sujetos no domiciliados podía deducirse como crédito fiscal a partir de la declaración correspondiente a! periodo tributario en que se realizó el pago del impuesto, lo que fue señalado en forma expresa en el artículo 6o, numeral 11, del Reglamento aprobado por Decreto Supremo N° 136-96-EF. Los diversos criterios vertidos por este Tribunal evidencian que existe una duda razonable en la interpretación de las normas contenidas en el Decreto Legislativo N° 821 a efecto de establecer la oportunidad en que procede aplicar como crédito fiscal el impuesto pagado por ía utilización de servicios prestados por sujetos no domiciliados, por lo que procede aplicar el numeral 1 del artículo 170° del Código Tributario durante el periodo comprendido entre e! 24 de abril y el 31 de diciembre de 1996

X. ANTECEDENTESSi bien el sentido del artículo viene desde el

Decreto Ley N° 25859, con la aprobación del Decreto Legislativo N° 816 se precisó lo regulado en el

numeral1, Mediante el Decreto Legislativo N° 953 se sustituyo el texto; respecto del anterior se reordenó el numeral 1, añadiendo precisiones respecto de los plazos y su aplicación,

[mi] jnf0írne 110-2006-SUNAT/2BOOOO: “Con relación al criterio establecido por la Resolución del Tribunal Fiscal N° 01644-1 -2006, no constituye requisito para la inaplicación de intereses y sanciones regulada en el numeral 1 del artículo


1293

170° del TUO del Código Tributario, que los deudores tributarios rectifiquen su determinación o paguen su deuda tributaria respectiva hasta el vencimiento del plazo de los diez (10) días hábiles, contados a partir del día siguiente de la publicación de la mencionada resolución”


No procede la aplicación de intereses ni sanciones si:

1 Como producto de la interpretación equivocada de una

norma, no se hubiese pagado monto alguno de la deuda

tributaria relacionada con dicha interpretación hasta la

aclaración de la misma, y siempre que la norma aclaratoria

señale expresamente que es de aplicación el presente

numeral

A tal efecto, la aclaración podrá realizarse mediante Ley o

norma de rango similar, Decreto Supremo refrendado por

el Ministro de Economía y Finanzas, Resolución de

Superintendencia o norma de rango similaro Resolución

del Tribunal Fiscal a que se refiere el Artículo 154°

Los intereses que no proceden aplicar son aquéllos

devengados desde el día siguiente del vencimiento de la

obligación tributaria hasta los diez (10) días hábiles

siguientes a la publicación de la aclaración en el Diario

Oficial "El Peruano" Respecto a las sanciones, no se

aplicarán ias correspondientes a infracciones originadas

por la interpretación equivocada de la norma hasta el

plazo antes indicado.

2 La Administración Tributaria haya tenido duplicidad de

criterio en la aplicación de la norma y sólo respecto de los

hechos producidos, mientras el criterio anterior estuvo

vigente.

No procede la aplicación de intereses ni sanciones

cuando:

1 Como producto de la interpretación equivocada de una

norma, no se hubiese pagado monto alguno por concepto

de la deuda tributaria relacionada con dicha interpretación

hasta la aclaración de la misma, y siempre que la norma

aclaratoria señale expresamente que es de aplicación el

presente numeral

Los intereses y sanciones que no procede aplicar son

aquéllos devengados desde el día siguiente del

vencimiento o de la comisión de la infracción hasta los

cinco días hábiles siguientes a la publicación de la

aclaración en el Diario Oficial "El Peruano".

A tal efecto, la aclaración podrá realizarse mediante Ley o

norma de rango similar, Decreto Supremo refrendado por

el Ministro de Economía y Finanzas, Resolución de

Superintendencia o norma de rango similar o Resolución

del Tribunal Fiscal a que se reñere el Artículo 154°

2 La Administración Tributaria haya tenido duplicidad de

criterio en la aplicación de la norma y sólo respecto de los

hechos producidos, mientras el criterio anterior estuvo

vigente

2. IMPROCEDENCIA DE LA APLICACIÓN DE INTERESES Y SANCIONES

El presente ar tículo, tal como indica la sumilla, regula los casos de improcedencia de la aplicación de intereses (moratorios)íl742Jy sanciones. Por cierto, la no aplicación de intereses y sanciones establecida en el artículo 170 del Código Tributario, sólo es de aplicación en los supuestos allí señalados (RTF N° 887-3-2002)

3. INTERPRETACIÓN EQUIVOCADA DE UNA NORMAEn lo atinente a la interpretación equivocada de

una norma, regulada en el primer numeral del


1294

artículo, debemos indicar que son cuatro los requisitos a cumplir a efectos de la no aplicación de intereses ni sanciones:

- Debe haber una inter pretación equivocada der ivada de una “duda razonable” sobre el sentido y alcance de la norma1690 (habitualmente por oscuridad,

1690de una duda razonable en la interpretación del Decreto Ley N° 26009, la misma que fue aclarada mediante la RTF N° 659-4-97

INFRACCIONES Y SANCIONES ADMINISTRATIVAS API. 170

1295

contradicción, ambigüedad o imprecisión en la norma). Nos encontraremos ante tal situación, por ejemplo, cuando habiéndose aplicado debida y coherentemente los métodos de interpretación (no los de integración) aceptados por el Derecho resultan razonablemente diversas interpretaciones validas y el deudor opta por alguna que posteriormente, con la aclaración de la norma, se determina que tal ‘'interpretación” era equivocada.

- La norma que generó aquella “interpretación” haya sido aclarada por ley,íl744] norma de rango similar, decreto supremo (refrendado por el Ministro de Economía y Finanzas),1691 resolución de superintendencia de carácter general (o norma de rango similar) o resolución del Tribunal Fiscal que constituya jurisprudencia de observancia obligatoria (RTF N° 4560-2- 2002) (que interprete de modo expreso y con carácter general el sentido de normas tributarias, de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 154 del Código),1692 Por cierto, hay que tener cuidado que esta aclaración (acción de aclarar, esclarecer o dilucidar), cuando se hace vía norma aclaratoria o interpretativa, debe ser tal y no una modificación de la norma “interpretada”

- Que la norma o resolución aclaratoria señale expresamente que es de aplicación el numeral 1 del artículo 170; este cr iter io es plenamente asumido en reiterada jurisprudencia del Tribunal Fiscal (entre otras, las RTF Nos 196-1-98, 653-2-2001, 655-2-2001 y 12169-2-2007)

- Que no se haya pagado monto alguno por la deuda tributaria relacionada con la norma aclarada hasta tal aclaración; se asume que las personas, atendiendo a su interpretación, no pagaron la deuda tributaria vinculada con la “interpretación equivocada” de la norma

1691 y. Gr: Segunda y Tercera Disposición Transitorias y Finales del Decreto Supremo N° 064- 2000-EF.

1692 £)ebe existir norma aclaratoria (RTF NQ 8943-4-2007).

flrí. 170 INFRACCIONES, SANCIONES Y DELITOS

1296

aclarada ni nunca hicieron “pago alguno”; por tanto, consideramos que este “pago alguno” alude, sin duda, incluso a algún pago parcial (“El pago parcial evidenciar ía falta de duda” (Ialledo Mazú S/F: 206..4])

El numeral 1 completa señalando que los intereses que no proceden aplicar son aquéllos devengados desde el día siguiente del vencimiento de la obligación tributaria hasta los diez días hábiles siguientes a la publicación de la aclaración en el Diario Oficial “El Peruano”117471 Asimismo, respecto a las sanciones, no se aplicarán las correspondientes a infracciones originadas por la interpretación equivocada de la norma hasta el plazo antes indicado (diez días hábiles siguientes a la publicación de la aclar ación).1693

1693 Como ejemplos de su aplicación podemos ver lo resuelto en las RIF de observancia obligatoria Nos.: 1369-1-96, 659-4-97, 992-1-99, 5716-4-2002, 7116-5-2002 y 6046-3-2004 [17491 Reiteramos, tiene que tratarse de una variación de criterio de la Administración que además haya inducido a error al contribuyente (véase como ejemplos lo resuelto por las RTF Nos, 5075-1-2010 y 134-7-2011)[i75oj pjp jyjo 367Q-A-2007 (de la sumilla publicada

en la web del Tribunal Fiscal): “Se revoca la apelada que declaró infundado el reclamo contra la sanción de multa girada por presentar con error el rubro peso de los Manifiestos de Carga, supuesto de infracción previsto en el numeral 2 del inciso a) del artículo 103° de la Ley General de Aduanas aprobada por el Decreto Legislativo N° 809, en razón que a la fecha de la comisión de la infracción existían dos circulares emitidas por la Administración Aduanera que se contraponen entre sí, esto es, por un lado una señalaba que la infracción se configuraba con la información consignada en el Manifiesto de Carga físico y, la otra señalaba que ésta era aplicable únicamente sobre la información almacenada en forma definitiva, siendo que en el caso de la información relativa al peso, ésta sólo es definitiva en el momento que la Administración

INFRACCIONES Y SANCIONES ADMINISTRA!IVAS api. 170

1297

4. DUPLICIDAD DE CRITERIOEl numeral 2 (cuando la Administración Tributaria

haya tenido duplicidad de criterio en la aplicación de la norma y sólo respecto de los hechos producidos, mientras el criterio anterior estuvo vigente) se manifiesta cuando la Administración, ante una misma norma, varía (cambia) su criterio de aplicación (obviamente se entiende que también su interpretación),[I7491

En estos casos, el criterio previo o anterior puede haber sido manifestado, o aplicado, expresa o tácitamente mediante resoluciones de carácter general, directivas o circulares públicas;[17S°3

recibe del Terminal de Almacenamiento la información del proceso de tarja, en el cual se actualiza y corrige la información relacionada al peso, de manera que según este criterio es materialmente imposible que un Manifiesto presente errores con relación a la información definitiva del peso de la mercancía y por tanto que se aplique sanción alguna por dicha infracción.. Tal situación evidencia una duplicidad de criterio en aplicación del numeral 2 del artículo 170° del Texto Ünico Ordenado del Código Tributario aprobado por Decreto Supremo N° 135-99- EF que establece que no procede la aplicación de intereses ni sanciones si la Administración haya tenido duplicidad de criterio en la aplicación de la norma y sólo respecto de los hechos producidos, mientras el criterio anterior estuvo vigente”Véase otros ejemplos sobre dualidad de criterio de la Aduana respecto de la clasificación arancelaria de las mercancías: RTF N° 11326-A-2010,12994-A-2010,13724-A-2010,14289- A-2010,18822-A-2011, entre otras.

[i7si] R'pp N° 6376-3-2009 (de la sumilla publicada en la web del Iribunal Fiscal): “Se revoca la apelada Se deja sin efecto la Orden de Pago girada por intereses, cuyo pago se efectuó como requisito para su impugnación, por lo que procede su devolución y se deja sin efecto la Resolución de Multa Se señala que en ejercicios anteriores

flrí. 170 INFRACCIONES, SANCIONES Y DELITOS

1298

asimismo, avisos en periódicos, esquelas, respuestas a consultas gremiales, incluso reiterada y manifiesta práctica administrativa, etc,;o, para casos particulares, lo señalado o resuelto expresamente en resoluciones de la administración (de determinación o que resuelvan impugnaciones), que indujeron la actuación del deudor tributario..117511 Estos hechos deben ser plenamente acreditados por el contribuyente que los alegue,

Así, los deudores tributarios que actuaron siguiendo los patrones o disposiciones del criterio anterior quedarán liberados de intereses y sanciones Esta liberación sólo procederá respecto de los hechos producidos mientras el criterio anterior estuvo vigente No obstante, una vez conocido el “segundo criterio”, al contribuyente afectado le corresponderá adecuar su actuación “anterior” a este criterio, obviamente sin sanciones ni aplicación de intereses No hay duda de que las “nuevas” actuaciones deberán estar ya dentro del segundo criterio,

Si bien la norma menciona expresamente a la Administración Tributaria, la doctrina nacional asume que también debe incluirse al criterio (o su duplicidad) del Tribunal Fiscal,

5., NO APLICACIÓN DE SANCIONES POR DETERMINACIÓN DE LA RESPONSABILIDADSi bien es cierto que la determinación de la

comisión de una infracción tribuaria es objetiva (solo se verifican los hechos u ocurrencia de la infracción), el Tribunal Fiscal ha considerado algunas excepciones a esta posición, asumiendo una razonable evaluación de la “responsabilidad” del deudor tributario,

En efecto, este Tribunal consideró como eximente de sanción la infracción cometida por :

- Caso fortuito o fuerza mayor1694:

la Administración acotaba a la empresa a la que la recurrente presta servicios gerenciales los gastos de honorarios pagados por los referidos servicios, admitiendo el gasto pero observando el monto deducido, siendo1694 Siguiendo lo dispuesto por el artículo 1315


1299

La RLF N° 3565 de 10.06.68, estableció que no procedía la sanción porque el requerimiento de libios contables se produjo cuando sus libros y documentos se encontraban empacados por encontrarse en mudanza de local,En esta línea, un considerando de la RLF N° 1368-3-96, señala:

Que respecto a la inaplicabilidad de intereses a la deuda tributaria materia de apelación, resulta de aplicación el Principio de Equidad reconocido jurisprudencialmente, por el cual no procede aplicar sanciones cuando la infracción se ha debido a caso fortuito o fuerza mayor y evidentemente la pérdida o sustracción de documentación derivado de un hecho delictivo constituye caso for tuito.

Otro caso lo tenemos en la RTF N° 6895-1-2005: Se revocó 1a apelada y se dispuso dejar sin efecto la resolución de multa emitida en razón de que de autos se aprecia que ja recurrente se vio imposibilitada de trasladarse de San Ignacio a Jaén con el fin de cumplir con su obligación de presentar la declaración jurada pago mensual dentro del plazo de ley por causa del paro de transportistas de los días 9 y 10 de abril de 200.3, un evento extraordinario e imprevisible.. Similar criterio se aplicó en las RTF Nos.. 3067-1-200.3, 6895-1-2005, 3378-2-2008, 10255-3-2008,En otro supuesto (RTF N° 182-3-2009) también se

del Código Civil, el Tribunal Fiscal en las RIF Nos 6972-4-2004 y 7911-2-2004 precisó que la fuerza mayor consiste en un evento inusual (extraordinario), no esperado al no existir elementos para considerar que éste pueda ocurrir (imprevisible), independiente de la voluntad del deudor (proveniente de terceros) y ajeno a su control o manejo (irresistible), que imposibilita la ejecución de la obligación o determina su cumplimiento parcial, tardío o defectuoso (de los considerando de la RTF N° 182-3-2009)Por otro lado, hay que tener en cuenta su incorporación específica en el Libro Cuarto del Código; en efecto, según la modificación del numeral 3 del artículo 174 efectuada por el


1300

acreditó la existencia de circunstancias de fuerza mayor que impidieron el cumplimiento de obligaciones; y en ese sentido, se revocó la apelada y se dispuso no aplicar sanciones: se mostraron evidencias suficientes que acreditaron la imposibilidad de la contribuyente de ingresar a las instalaciones en donde se ubica su domicilio fiscal, debido a la toma del local por estudiantes universitarios (de la Universidad Nacional de Ingeniería); esta circunstancia, originada desde días previos a la fecha en que debía cumplir con la presentación y pago de las obligaciones tributarias a su cargo y prorrogada por varios días, impidió el cumplimiento oportuno de su obligación (por aquel evento extraordinario e imprevisible la recurrente estuvo imposibilitada de contar con la documentación contable necesaria para efectuar una determinación completa de su obligación y por ende de efectuar el correcto y oportuno pago de las retenciones a su cargo), Similar criterio se aplicó en la RTF N° 3598-1-2011,

- La existencia de un ilícito penal que determinaría que habría excedido la diligencia ordinaria del contribuyente para el cumplimiento de su obligación formal o por alguna circunstancia excepcional de imposibilidad material o de error de hecho o de derecho, ajena a la voluntad del contribuyente,

Decreto Legislativo 1123, no constituirán infracción los incumplimientos relacionados a la modalidad de emisión que deriven de caso fortuito o fuerza mayor, situaciones que serán especificadas mediante Resolución de Superintendencia de la SUNATRTF N° 082-3-97: Si bien es cierto que las infracciones tipificadas en el Código Tributario son predominantemente objetivas conforme al artículo 165, también es cierto que puede darse el caso de la existencia de ilícitos penales que incidan en el incumplimiento de las obligaciones formales sancionadas con carácter absoluto de acuerdo con el mencionado artículo En el caso, se encontraba en discusión no sólo los efectos de una


1301

declaración jurada sino el hecho que ésta no haya ingresado a los registros de la SUNAT, en razón de un ilícito penal que se encuentra en proceso de investigación, a fin de establecer la verdad legal de la supuesta responsabilidad delictiva de su autorRTF N° 039-3-98: Si bien es cierto que las infracciones tributarias se determinan de manera objetiva, por lo cual en principio la sola violación de la norma legal constituye infracción, sin que interese investigar si el infractor omitió intencionalmente sus deberes o si lo hizo por negligencia, también es cierto que ello no obsta para que si se probase alguna circunstancia excepcional de imposibilidad material o de error de hecho o de derecho, ajena a la voluntad del contribuyente, la infracción no se configure, ya que pese a pr evalecer lo objetivo, no puede prescindir se totalmente del elemento subjetivoRTF N° 904-3-98: En este caso el Tribunal, no obstante no pronunciarse directamente con la desestimación de la sanción, dispone la nulidad del pronunciamiento de la Administración hasta un esclarecimiento judicial; precisa esta resolución que si bien es cierto que las infracciones tipificadas en el Código Tributario son predominantemente objetivas (artículo 165), también lo es que puede darse el caso de la existencia de ilícitos penales que dan lugar al incumplimiento de las obligaciones formales sancionadas con carácter absoluto de acuerdo con el mencionado artículo; que se infiere de los expuesto que se encuentra en discusión la calificación de infracción sancionable a la “presunta” no presentación de las declaraciones juradas del contribuyente, debido a que la Administración manifiesta que éstas no han sido ingresadas a sus registros, posición que es objetada por preexistir un ilícito penal que se encuentra en proceso de investigación, a fin de establecer la supuesta responsabilidad delictiva de su autor, proceso que una vez concluido, determinaría un acto doloso que habría excedido la diligencia ordinaria del contribuyente para el cumplimiento de su obligación formal

- Hecho imputable a la Administración Tributaria


1302

La RIF N° 2478 del 07.02 67, desestimó una multa impuesta al contribuyente por no exhibir libros en razón de no haberse desvirtuado su afirmación de que precisamente al tiempo de exigírsele esa presentación, los libros se hallaban en poder de la Administración TributariaOtros ejemplos: RTF N° 12321 de 05 11.76: “El agente de retención trató de pagar la retención oportunamente pero no pudo hacerlo al serle rechazada su declaración por deficiencias que debieron ser materia de fiscalización,

pero que no podían originar la no aceptación de la declaración”; RTF N° 267.38 del 12 07.93: “La Administración no puede pretender que una empresa paralice su actividad por su demora injustificada en expedir una libreta tributaría.. El caso se refería a la expedición de comprobantes de pago sin número de libreta tributaria”; RTF N° 2633-1 de 30 03 95: "El contribuyente se encontraba imposibilitado de otorgar comprobantes de pago por carecer de número de RUC no obstante haberlo solicitado hasta en tres oportunidades”,[1753}

La Administración Tributaria, siguiendo en parte la línea trazada por el Tribunal Fiscal, mediante la Directiva N° 007-2000/SUNAI ha instruido que no serán sancionables las infracciones tributarias cuya comisión se hubiera debido a un hecho imputable a la Administración Tributaria [175<I Precisa que de haberse efectuado pago alguno por concepto de multa, el mismo se considerará como pago indebido.

Artículo 171°.- PRINCIPIOS DE LA POTESTAD SAHCIOHADORA n _________

La Administración Tributaria ejercerá su facultad de imponer sanciones de acuerdo con los principios de legalidad, tipicidad, non bis in idem, proporcionalidad, no concurrencia de infracciones, y otros principios aplicables.

n Artículo sustituido por el Artículo 42° del Decreto Legislativo N° 981, publicado el 15 de marzo de 2007y vigente desde el 1 de


1303

abril de 2007,DISPOSICIONES CONCORDANTES Y/O VINCULADAS Código

Tributario

164° (concepto de infracción tributaria); 166° {facultad sancionatoria); 172° {tipos de infracciones tributarias); 173° a 178°

(infracciones tributarias); 180° (aplicación de sanciones)Otras normasLey del Procedimiento Administrativo General -Ley N° 27444 [11 04 2001]: 229° (ámbito de aplicación del procedimiento sancionador); 230° (principios de la potestad sancionadora administrativa)

ISB COMENTARIOS]

1. ANTECEDENTESEl texto anterior venía del Código aprobado por

el Decreto Legislativo N° 773 (antes se regulaba el concurso de infracciones) Éste fue sustituido por el Decreto Legislativo N° 981 con el texto vigente

INFRACCIONES Y SANCIONES ADMINISTRATIVAS AH 171

1304


Artículo 171V PRINCIPIOS DE LA POTESTAD SAN- CI0NAD0RALa Administración Tributaria ejercerá su facultad de imponer sanciones de acuerdo con los principios de legalidad, tipicidad, non bis in ídem, proporcionalidad, no concurrencia de infracciones, y otros principios aplicables.

Artículo 171V CONCURSO DE INFRACCIONESCuando por un mismo hecho se incurra en más de una

infracción, se aplicará la sanción más grave.

2. LOS PRINCIPIOS DE LA POTESTAD SANCIONADORA ADMINISTRATIVA (¿APLICACIÓN SUPLETORIA?)La primera parte del numeral 229,2 del artículo

229 de la LPAG, modificado por el Decreto Legislativo N° 1029, señala claramente que las disposiciones contenidas en el Capítulo II (Procedimiento Sancionador) del Título III (De los Procedimientos Especiales) de la LPAG se aplican con carácter supletorio a los procedimientos establecidos en leyes especiales (como es el caso de la materia tributaria), las que deberán observar necesariamente los principios de la potestad sancionadora administrativa a que se refiere el artículo 230, así como la estructura y garantías previstas para el procedimiento administrativo sancionador' Agrega que los procedimientos especiales no podrán imponer condiciones menos favorables a los administrados, que las previstas en el capítulo citado., Dentro de tales límites, son de aplicación para nuestra materia los principios de la potestad sancionadora administrativa, regulados por el articulo 2.30 de la LPAG,1695

Artículo 230°:- Principios de la potestad sancionadora administrativa

1695 «^a reforma operada al citado artículo 229 2 invierte la regla del principio de especialidad de las normas jurídicas, porque dispone que los principios de la potestad sancionadora administrativa consagrados por el artículo 230° de la LPAG, así como la estructura y garantías establecidas para el procedimiento sancionador en el Capítulo correspondiente de dicha norma legal, se aplican preferentemente a las disposiciones sobre la misma materia que puedan estar contenidas en leyes especiales” (Danos Ordóñez 2010: 874-875)


1305

La potestad sancionadora de todas las entidades está regida adicionalmente

por los siguientes principios especiales:1, LegalidadSólo por norma con rango de ley cabe

atribuir a las entidades la potestad sancionadora y la consiguiente previsión de las consecuencias administrativas que a título de sanción son posibles de aplicar a un ad-ministrado, las que en ningún caso habilitarán a disponer la privación de libertad,

2. Debido procedimiento„- Las entidades aplicarán sanciones sujetándose al procedimiento establecido respetando las garantías del debido proceso..

,3„ Razonabilidad - Las autoridades deben prever que la comisión de la conducta sancionable no resulte más ventajosa para el infractor que cumplir las normas infringidas o asumiría sanción Sin embargo, las sanciones

a ser aplicadas deberán ser proporcionales al incumplimiento calificado como infracción, debiendo observar los siguientes criterios que en orden de prelación se señalan a efectos de su graduación:

a) La gravedad del daño al interés público y/o bien jurídico protegido;b) El perjuicio económico causado;c) La repetición y/o continuidad en la comisión de la infracción;d) Las circunstancias de la comisión de la infracción;e) El beneficio ilegalmente obtenido; yf) La existencia o no de intencionalidad en la conducta del infractor..

4. TipicidadSólo constituyen conductas sancionables administrativamente las infracciones previstas expresamente en normas con rango de ley mediante su tipificación como tales, sin admitir interpretación extensiva o analogía. Las disposiciones reglamentar ias de desarrollo pueden especificar o graduar aquéllas dirigidas a identificar las conductas o determinar sanciones, sin constituir nuevas conductas sancionables a las previstas legalmente, salvo los casos en que


1306

la ley permita tipificar por vía reglamentaria.5. Irretroactividad - Son aplicables las disposiciones

sancionadoras vigentes en el momento de incurrir el administrado en la conducta a sancionar.; salvo que las posteriores le sean más favorables,

6. Concurso de InfraccionesCuando una misma conducta califique como más de una infracción se aplicará la sanción prevista para la infracción de mayor gravedad, sin perjuicio que puedan exigirse las demás responsabilidades que establezcan las leyes.

7. Continuación de infracciones - Para determinar la procedencia de la imposición de sanciones por infracciones en las que el administrado incurra en forma continua, se requiere que hayan transcurrido por lo menos treinta (30) días hábiles desde la fecha de la imposición de la última sanción y que se acredite haber solicitado al administrado que demuestre haber cesado la infracción dentro de dicho plazoLas entidades, bajo sanción de nulidad, no podrán atribuir el supuesto de continuidad y/o la imposición de la sanción respectiva, en los siguientes casos:

a) Cuando se encuentre en trámite un recurso administrativo interpuesto dentro del plazo contra el acto administrativo mediante el cual se impuso la última sanción administrativa.b) Cuando el recurso administrativo interpuesto no hubiera recaído en acto administrativo firme.c) Cuando la conducta que determinó la imposición de la sanción administrativa original haya perdido el carácter de infracción administrativa por modificación en el ordenamiento, sin perjuicio de la aplicación de principio de irretroactividad a que se refiere el inciso 5.

8. Causalidad - La responsabilidad debe recaer en quien realiza la conducta omisiva o activa constitutiva de infracción sancionable

9 Presunción de licitud - Las entidades deben presumir que los administrados han actuado apegados a sus deberes mientras no cuenten con evidencia en contrario

10.. Non bis in idem.- No se podrán imponer sucesiva o


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simultáneamente una pena y una sanción administrativa por el mismo hecho en los casos en que se aprecie la identidad del sujeto, hecho y fundamento,

Dicha prohibición se extiende también a las sanciones administrativas, salvo la concurrencia del supuesto de continuación de infracciones a que se refiere el inciso 7

Estos principios cumplen una triple función: “la fundante (preceder a la existencia de las reglas mismas de la potestad sancionadora), la interpretativa (servir de criterio hermenéutico para absolver cualquier duda sobre el sentido y alcance de las reglas de la potestad sancionadora), y la integradora (servir de fuente de integración para las lagunas jurídicas que se puedan identificar en la aplicación de las normas sancionadoras)” (Morón Urbina 2005: 228) El profesor Morón Urbina agrega respecto de la identificación de estos principios que “no se partió -como se suele creer- de la traslación al ordenamiento administrativo de algunos principios del Derecho Penal Si bien la mayoría mantienen denominaciones análogas a otros consagrados en el Derecho Penal, su inclusión no constituyó una mera transposición de reglas e instituciones, sino más bien un esfuerzo de racionalización a partir de una base común: la seguridad jurídica y los derechos fundamentales constitucionales de los administrados, reconocidos en tratados internacionales vigentes en el país y con desarrollo en la fuente constitucional”

3.LOS PRINCIPIOS DE LA POTESTAD SANCIONADORA EN MATERIA TRIBUTARIAComo se anotó en los antecedentes, el contenido

del vigente artículo 171 fue incorporado por el Decreto Legislativo N° 981 (pese a su texto -"y otros principios aplicables”- con fundamento delimitador)[17561; así, desde el 1 de abril de 2007 en materia sancionatoria tributaria se cuenta con principios “propios”:

- Legalidad;- Tipicidad;


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- Non bis in idem;- Proporcionalidad;- No concurrencia de infracciones;- y otros principios aplicables,

[1756] £on la obvia idea de incorporar principios especiales para la potestad sancionadora tributaria, y así asumir su prevalencia respecto del artículo 230 de la LPAG por el carácter supletorio de ésta, aunque sin prever la posterior modificación del artículo 229 2 de la LPAG


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Respecto a este punto, el profesor Gamba Valega (2007: 5) señaló: “Lamentablemente, el Decreto Legislativo N° 981 optó por “recoger” de manera formal, los principios aplicables a la potestad sancionadora de las administraciones públicas. pero “olvidó” adecuar su texto a dichas exigencias, resultando un texto contradictorio, que dice recoger determinadas garantías constitucionales, pero que en su texto no las reconoce efectivamente”, “Obviamente, esta convivencia de normas debe resolverse en favor de lo que dispone el propio texto constitucional, así como las interpretaciones efectuadas por1 su supremo intérprete; sin embargo,lo más adecuado hubiera sido que el Decreto Legislativo N° 981 hubiera derogado aquellas normas del Código Tributario que son contrarias a los principios del ordenamiento sancionador administrativo, remitiendo su reconocimiento a las normas generales (LPAG)”

Ahora bien, en el entendido de que los principios anotados en el artículo171no han sido conceptuados, para su cabal entendimiento y aplicación debemos recurrir preliminar mente a la consideración del artículo 230 de la LPAG ya citado, y en el caso de los principios de legalidad y tipicidad, véase además lo anotado en los comentarios del artículo 164

Como será fácil verificar, en el artículo 171 no se encuentran todos los principios del artículo 230; en ese sentido, no hay duda de que los principios no señalados expresamente en el Código Tributario (aunque sí se indica: “otros principios aplicables”), pero sí en la LPAG, deberían ser de aplicación en el ejercicio de la facultad sancionadora de las Administraciones Tributarias, salvo la excepción del principio de irretroactividad (en este caso se estará a lo regulado por el artículo168del Código Tributario) Para el caso de la razonabilidad-proporcionalidad debe tenerse en cuenta sus limitaciones: dentro de los alcances de lo expresamente establecido en el artículo 165 del Código Tributario

De otro lado, también son aplicables otros principios que sin ser mencionados en estas normas (Código Tributario y LPAG) tienen relación con el esquema de defensa constitucional de los derechos fundamentales; en este caso, por ejemplo, se ubica el principio de la prohibición de la reforma peyorativa (véase la STC N° 1803-2004-AA/TC)


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Artículo 172 .- TIPOS DE IHFRACC10HES TRIBUTARIAS n _____________

Las infracciones tributarias se originan por el incumplimiento de las obligaciones siguientes:1. De inscribirse, actualizar o acreditar la

inscripción.2. De emitir, otorgar y exigir comprobantes de

pago y/u otros documentos.3. De llevar libros y/o registros o contar con

informes u otros documentos.4. De presentar declaraciones y comunicaciones.5. De permitir el control de la Administración Tributaria, informar y comparecer ante la misma.

6. Otras obligaciones tributarias.

Articulo sustituido por el Articulo 82° del Decreto Legislativo N° 953, publicado el 5 de febrero de 2004


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Tributario87° (obligaciones de los administrados); 88° (la declaración tributaria); 97° (obligaciones del comprador, usuario y transportista); 164® {concepto de infracción tributaria); 165° (determinación de la

infracción); 173° a 178° (infracciones tributarias)

1. ANTECEDENTESSalvo los ajustes realizados en el numeral 3 (se

añadió el término “libros”) y 4 (se agregó a las “comunicaciones”), por el Decreto Legislativo N° 773, el texto del anterior artículo 172 era similar desde el Decreto Ley N° 25859 Mediante el Decreto Legislativo N° 953 se sustituyó el artículo precisándose el texto de los tres primeros numerales,

2. TIPOS DE INFRACCIONESTal como anotáramos al comentar el artículo 164,

encontrándose establecidas en las disposiciones o normas tributarias diversas obligaciones o deberes (prohibiciones y mandatos), fundamentalmente (no exclusivamente) de carácter formal o administrativo (entre ellos los deberes descritos en los artículos 87, 88 y 97 del Código, en algunos casos en vinculación con normas sobre tributos en particular), el incumplimiento, el cumplimiento parcial, incorrecto o tardío de estos (obviamente por el sujeto obligado, sea deudor tributario -contribuyente o responsable- o el administrado), configurará la comisión de una infracción tributaria (pasando el sujeto obligado anterior a ser el sujeto activo de la infracción tributaria y sujeto de la sanción), siempre que la acción (realizar; efecto de hacer) u omisión (omitir ; abstención de hacer; dejar de hacer) generadora de tales hechos esté tipificada como infracción y sea sancionada por la Ley (Código Tributario -artículos 172 a 178, y 185, y sus tablas de Infracciones y Sanciones-, otras leyes o decretos legislativos).

Al respecto, el artículo bajo comentario establece genéricamente la tipología de las infracciones (que luego, en los siguientes


1312

artículos, es desarrollada con su tipificación), sustentando su clasificación en el incumplimiento de determinadas obligaciones o deberes;1696 así, señala que las infracciones tributarias se originan por el incumplimiento de las obligaciones siguientes: a) De inscr ibirse, actualizar o acreditar la inscripción (artículo 173); b) De emitir, otorgar y exigir comprobantes de pago y/u otros documentos (artículo 174); c) De llevar libros y/o registros o contar con informes u otros documentos (artículo 175); d) De presentar declaraciones y comunicaciones (artículo 176); e) De permitir el control de la Administración

1696[17571 Como ya dijimos, si bien el Código Tributario de Principios Generales, vigente hasta noviembre de 1992, reguló expresamente la infracción tributaria sustancial (no pagar los tributos o pagarlos fuera de los plazos señalados por las disposiciones tributarias), actualmente, aun cuando existen infracciones vinculadas a la omisión al pago -artículo 178, numerales 4 y 5-, las infracciones tributarias reguladas por el Código Tributario son infracciones formales (básicamente por la violación de deberes tributarios u obligaciones formales o administrativas establecidas por normas tributarias)


1313

Tributaria, informar y comparecer ante la misma (artículo 177); y, f) Otras obligaciones tributarias (artículo 178)

3. ASPECTOS GENERALES DE LAS INFRACCIONESAhora bien, en la aplicación de los artículos

siguientes, en los que se tipifica de manera precisa las infracciones (aunque es un decir pues algunos tipos legales no dejan de tener rasgos genéricos), debemos tener en cuenta, entre otros, tres aspectos:

- Primero, debe existir una norma tributaria que establezca una obligación formal o deber tributario,

- Segundo, tal como hemos señalado anteriormente, como quiera que en esta materia rige plenamente los principios de legalidad y de tipicidad, para determinar una infracción (como conducta contraria a una norma jurídica tributaria o conducta violatoria de una obligación formal o deber) ésta debe estar previamente, de manera clara y precisa, tipificada en la ley; la sanción, del mismo modo, debe estar expresamente establecida en la ley (por ejemplo, en las Tablas de Sanciones correspondientes, aprobadas por ley)

- Tercero, se debe tener en cuenta que el eje principal en la tipificación de las infracciones es el verbo (en materia penal algunos lo denominan verbo rector) en infinitivo (proporcionar, obtener, utilizar, otorgar, transportar omitir, usar, llevar, declarar, presentar, ocultar, etcétera) que contiene cada una de éstas; así, su determinación dependerá de la verificación en la realidad del mismo, y de los demás elementos conñgurativos de la contravención

Finalmente, hay que tener en cuenta que las normas sustantivas del Libro Cuarto deben ser interpretadas de manera restrictiva; en esta línea, por ejemplo, no es posible la aplicación de la analogía (véase las anotaciones de las Normas VIII y IX)


1314

Artículo 173 .- INFRACCIONES RELACIONADAS CON LA OBLIGACION DE INSCRIBIRSE, ACTUALIZAR 0 ACREDITAR LA INSCRIPCION EN LOS REGISTROS DE LA ADMINISTRACION n ___________________________________Constituyen infracciones relacionadas con la obligación de inscribirse, actualizar o acreditar la inscripción en los registros de la Administración Tributaria:1. No inscribirse en los registros de la

Administración Tributaria, salvo aquellos en que la inscripción constituye condición para el goce de un beneficio.

2. Proporcionar o comunicar la información, incluyendo la requerida por la Administración Tributaria, relativa a los antecedentes o datos para la inscripción, cambio de domicilio, o actualización en los registros, no conforme con la realidad.

3. Obtener dos o más números de inscripción para un mismo registro.

INFRACCIONES Y SANCIONES ADMINISTRATIVAS Afl. 174

1315

4. Utilizar dos o más números de inscripción o presentar certificado de inscripción y/o identificación del contribuyente falsos o adulterados en cualquier actuación que se realice ante la Administración Tributaria o en los casos en que se exija hacerlo.

5. No proporcionar o comunicar a la Administración Tributaria informaciones relativas a los antecedentes o datos para la inscripción, cambio de domicilio o actualización en los registros o proporcionarla sin observar la forma, plazos y condiciones que establezca la Administración Tributaria.

6. No consignare! número de registro del contribuyente en las comunicaciones, declaraciones informativas u otros documentos similares que se presenten ante la Administración Tributaria.

7. No proporcionar o comunicar el número de RUC en los procedimientos, actos u operaciones cuando las normas tributarias así lo establezcan.

(*} Artículo sustituido por el Artículo 83° del Decreto L egislativo Na 953, publicado el 5 de febrero de 2004

DISPOSICIONES CONCORDANTES Y/O VINCULADAS Código Tributario11a (domicilio fiscal); 16°, numeral 4 del segundo párrafo (responsabilidad solidaria por no haberse inscrito ante la Administración Tributaria); 64°, numeral 7 (supuestos para aplicar la determinación sobre base presunta: no inscripción); 87°, numeral 1 {Inscribirse en los registros de la Administración Tributaria aportando todos los datos necesarios y actualizando los mismos en la forma y dentro de los plazos establecidos por las normas pertinentes. Asimismo deberán cambiare! domicilio fiscal en los casos previstos en el Artículo 11er); 87°, numeral 2 (“Acreditar la inscripción cuando la Administración Tributaria lo requiera y consignar el número de identificación o inscripción en los documentos respectivos, siempre que las normas tributarias lo exijan'); 88° {la declaración tributaria); 89°, 90° y 91° {cumplimiento de obligaciones tributarias); 164° (concepto de infracción tributaria); 165° (determinación de infracción tributaria); 166° (facultad sancionatoria; gradualidad); 172°, numeral 1 (ias infracciones tributarias se originan por el incumplimiento de la obligación de inscribirse, actualizar o acreditar la inscripción); 180° (multas); 182° (sanción de internamiento temporal de vehículos); 183° (sanción de cierre temporal); 184° (sanción de comiso)

Otras normasReglamento del Régimen de Gradualidad aplicable a infracciones del Código Tributario:Resolución de Superintendencia N° 063-2007/SUNAT [31 03 2007], modificado por las Resoluciones de Superintendencia Nos 180-2012/SUNAT y 195 -2012/SUNATVéase además las normas concordadas y/o vinculadas o complementarias y los comentarios en los artículos concordantes citados.

del deudor tributario, al tipo de operación realizada o a la modalidad de emisión autorizada o a la que se hubiera acogido el deudor tributario de conformidad con las leyes, reglamentos o Resolución de Superintendencia de ía SUNAT.No constituyen infracción los incumplimientos relacionados a la modalidad de emisión que deriven de caso fortuito o fuerza mayor, situaciones que serán especificadas mediante Resolución de Superintendencia de la SUNATn

4. Transportar bienes y/o pasajeros sin el correspondiente comprobante de pago, guía de remisión, manifiesto de pasajeros y/u otro documento previsto por las normas para sustentar ei traslado.

5. Transportar bienes y/o pasajeros con documentos que no reúnan los requisitos y características para ser considerados como comprobantes de pago o guías de remisión, manifiesto de pasajeros y/u otro documento que carezca de validez.

6. No obtener el comprador los comprobantes de pago u otros documentos complementarios a éstos, distintos a la guía de remisión, por las compras efectuadas, según las normas sobre la materia.

úrt. 17a INFRACCIONES, SANCIONES Y DELITOS

1316

7. No obtener el usuario los comprobantes de pago u otros documentos complementarios a éstos, distintos a la guía de remisión, por los servicios que le fueran prestados, según las normas sobre la materia.

8. Remitir bienes sin el comprobante de pago, guía de remisión y/u otro documento previsto por las normas para sustentar la remisión.

9. Remitir bienes con documentos que no reúnan los requisitos y características para ser considerados como comprobantes de pago, guías de remisión y/u otro documento que carezca de validez.

10. Remitir bienes con comprobantes de pago, guía de remisión u otros documentos complementarios que no correspondan al régimen del deudor tributario o al tipo de operación realizada de conformidad con las normas sobre la materia.

11. Utilizar máquinas registradoras u otros sistemas de emisión no declarados o sin la autorización de la Administración Tributaria para emitir comprobantes de pago o documentos complementarios a éstos.

12. Utilizar máquinas registradoras u otros sistemas de emisión en establecimientos distintos del declarado ante la SUNAT para su utilización.

13. Usar máquinas automáticas para la transferencia de bienes o prestación de servicios que no cumplan con las disposiciones establecidas en el Reglamento de Comprobantes de Pago, excepto las referidas a la obligación de emitir y/u otorgar dichos documentos.

14. Remitir o poseer bienes sin los precintos adheridos a los productos o signos de control visibles, según lo establecido en las normas tributarias.

15. No sustentar la posesión de bienes mediante los comprobantes de pago y/u otro documento previsto por las normas sobre la materia, que permitan sustentar costo o gasto, que acrediten su adquisición.

16. Sustentar la posesión de bienes con documentos que no reúnen los requisitos y características para ser considerados comprobantes de pago según las normas sobre la materia y/u otro documento que carezca de validez.

C) Artículo sustituido por el Artículo 84° del Decreto Legislativo N° 953, publicado el 5 de febrero de 2004Numeral modificado por el Artículo 3° del Decreto Legislativo N° 1123, publicado el 23 de julio de 2012 y vigente desde el 24 de julio de 2012,

DISPOSICIONES CONCORDANTES Y/O VINCULADAS Código Tributario16o, numeral 3 del segundo párrafo (responsabilidad solidaria por emitir u otorgar más de un comprobante de pago con la misma serie y/o numeración); 18°, numeral 1 (responsable solidario; las empresas porteadoras); 64°, numerales 6 y 10 (supuestos para aplicar la determinación sobre base presunta; se detecte el no otorgamiento de comprobantes y la remisión o transporte de bienes sin ios documentos pertinentes); 87°, numeral 3 (“Emitir y/u otorgar, con los requisitos formales legalmente establecidos y en los casos previstos por las normas legales, los comprobantes de pago0 los documentos complementarios a estos. Asimismo deberá portarlos cuando las normas legales asi lo establezcan’); 87°, numeral 10 (“En caso de tener la calidad de remitente entregar el comprobante de pago o guía de remisión correspondiente de acuerdo a fas normas sobre ia materia para que el traslado de los bienes se realice"); 87°, numeral 11 (“Sustentar la posesión de ios bienes, mediante ios comprobantes de pago que permitan sustentar costo o gasto, que acrediten su adquisición y/u otro documento previsto por las normas para sustentarla posesión, cuando la Administración Tributaría lo requiera"),' 89°, 90° y 91a (cumplimiento de obligaciones tributarías); 979 (obligaciones del comprador, usuario y transportista); 164° {concepto de infracción tributaria); 165° (determinación de infracción tributaria); 166° (facultad sancionatoria; gradualidad); 172“, numera! 2 {las infracciones tributarias se originan por el incumplimiento de la obligación de emitir, otorgar y exigir comprobantes de pago y/u otros documentos); 180° (multas); 182° (sanción de internamiento temporal de vehículos); 183° {sanción de cierre temporal); 184® (sanción de comiso)

Otras normas


1317

Decreto Legislativo N° 1123 [23 07 2012]: Segunda DCF (Tablas de Infracciones y Sanciones, "A partir de la vigencia de la presente norma, la infracción prevista en el numeral 3 del artículo 174° del Código Tributario a que se refieren las Tablas de Infracciones y Sanciones del citado Código es la tipificada en el texto de dicho numeral modificado por la presente norma")

Reglamento del Régimen de Gradualidad aplicable a infracciones del Código Tributario:Resolución de Superintendencia N° 063-2007/SUNAT [31 03 2007] modificado por las Resoluciones de Superintendencia Nos 180-2012/SUNAT y 195-2012/SUNAT

Véase además las normas concordadas y/o vinculadas o complementarias y los comentarios, en los artículos concordantes citados

JURISPRUDENCIA

Jurisprudencia de Observancia Obligatoria del Tribunal Fiscal RTF N° 1202*2-2008, publicada el 08

02,2008:

La declaración de inconstitucionafidad def artículo 4 o del Decreto de Urgencia N° 140- 2001 establecida en la sentencia recaída en el Expediente N° 008-2003-AI/TC, conlleva a la inaplicación de los numerales 2 16 y 3.15 dei artículo 19° del Reglamento de Comprobantes de Pago, aprobado por Resolución de Superintendencia N° 007-99-SUNAT, modificado por las Resoluciones de Superintendencia N° 004-2003-SUNAT y N° 028-2003-SUNAT, tratándose de las infracciones previstas en los numerales 3) y 6) del artículo 174° del Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por Decreto Supremo N° 135-99-EF, cometidas y sancionadas antes de que surtiera efecto la citada sentencia cuyas impugnaciones en sede administrativa aún se encuentran en trámite

RTF N° 169-1-2008, publicada el 25,01,2008:El criterio de frecuencia en la comisión de las infracciones tipificadas en los numerales 1), 2) y 3) del artículo 174° del Texto Único Ordenado del Código Tributario aprobado por Decreto Supremo N° 135-99-EF, modificado por Decreto Legislativo N° 953, está vinculado al número de oportunidades en las que el sujeto infractor incurre en la misma infracción y no a! loca! en que se cometieron

CONSULTAS ABSUELTAS POR LA SUNAT Informe N°

340-2009-SUNAT/2BOOOO:

1 No darán derecho al crédito fiscal los siguientes documentos:

fiPt. 175 INFRACCIONES, SANCIONES Y DELITOS

1318

a) Aquellos que no tienen en forma impresa el número de la autorización de impresión otorgado por la SUNAT. por cuanto no se tramitó la respectiva autorización de impresión; y

b) Aquellos que consignan un número de autorización distinto al que correspondía Sin embargo en dichos supuestos no se perderá el derecho al crédito fiscal si el pago del total de la operación, incluyendo el pago dei Impuesto y de la percepción, de ser el caso se hubiera efectuado con los medios de pago que señala el Reglamento de la Ley del IGV, y se cumpla con los requisitos previstos en el mismo Reglamento

2 El sujeto que emite alguno de los documentos antes indicados incurre en la infracción tipificada en el numeral 2 del artículo 174° dei Código Tributario

informe N° 106-2OO9-SUNAT/2BOÜOO:Se incurre en las infracciones tipificadas en los numerales 4 y 8 de) artículo 174° del TUO del Código Tributario cuando no se emita la guía de remisión correspondiente, así como cuando ésta no haya sido impresa de acuerdo a lo establecido en el Reglamento de Comprobantes de Pago o el remitente o transportista tenga la condición de “no habido” a ¡a fecha de inicio del traslado.Se incurre en las infracciones tipificadas en los numerales 5 y 9 del artículo 174° del TUO del Código Tributario cuando la guía de remisión no consigna toda la información impresa y no necesariamente impresa enumerada en el numeral 19.2 del artículo 19° del Reglamento de Comprobantes de PagoLas sanciones aplicables están contenidas en las Tablas i, II y III de infracciones y Sanciones según el detalle consignado en el numeral 4 del rubro Análisis del presente Informe

Informe N° 201-2008-SUNAT/2BOOOO:La infracción contenida en el numeral 1 del artículo 174° del TUO del Código Tributario, consistente en no emitir y/o no otorgar comprobantes de pago no comprende la emisión tardía de estos documentos

Informe N° 056-2O08-SUNAT/2B0000:La detección de las infracciones tipificadas en los numerales 1, 2 y 3 del artículo 174° del TUO del Código Tributario mediante Actas Probatorias levantadas antes del 1 4.2007 en medios de transporte a través de terceros no supone por si misma que exista la imposibilidad de ejecutar ia sanción de cierre temporal

Informe N° 263-2005-SUNAT/2BOOOO:La organización y desarrollo del servicio de arbitraje hecho por una institución arbitral, genera ingresos que califican como renta de tercera categoría correspondiendo la emisión de una facturao boleta de venta La organización y desarrollo del arbitraje hecho por un profesional considerando el ejercicio individual de su profesión, genera renta de cuarta categoría, correspondiendo la emisión de un recibo por honorariosCuando el servicio de arbitraje genere renta de una categoría y se emita un comprobante de pago distinto al que corresponde, se incurre en la infracción tipificada en el numeral 3) del artículo 174° del TUO del Código Tributario

Artículo 175°.- INFRACCIONES RELACIONADAS CON LA OBLIGACIÓN DE LLEVAR LIBROS V/0 REGISTROS 0 CONTAR CON INFORMES U OTROS DOCUMENTOS 1697'3. Omitir registrar ingresos, rentas, patrimonio, bienes, ventas,

remuneraciones o actos gravados, o registrarlos por montos inferiores.

4. Usar comprobantes o documentos falsos, simulados o adulterados, para respaldar las anotaciones en los libros de contabilidad u otros libros o registros exigidos por las leyes, reglamentos o por Resolución de Superintendencia de la SUNAT.

5. Llevar con atraso mayor al permitido por ias normas vigentes, los libros de contabilidad u otros libros o registros exigidos por ias leyes, reglamentos o por Resolución de Superintendencia de la SUNAT, que se vinculen con la tributación.

6. No llevar en castellano o en moneda nacional los libros de contabilidad u otros libros o registros exigidos por las leyes, reglamentos o por Resolución de Superintendencia de la SUNAT,

1697Omitir llevar los libros de contabilidad, u otros libros y/o registros exigidos por las leyes, reglamentos o por Resolución de Superintendencia de la SUNAT u otros medios de control exigidos por las leyes y reglamentos.

INFRACCIONES Y SANCIONES ADMINIS TRATIVAS m. 175

1319

excepto para ios contribuyentes autorizados a llevar contabilidad en moneda extranjera.

7. No conservar los libros y registros, llevados en sistema manual, mecanizado o electrónico, documentación sustentatoria, informes, análisis y antecedentes de ias operaciones o situaciones que constituyan hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias, o que estén relacionadas con éstas, durante el plazo de prescripción de los tributos.

8. No conservar los sistemas o programas electrónicos de contabilidad, Eos soportes magnéticos, los microarchivos u otros medios de almacenamiento de información utilizados en sus aplicaciones que incluyan datos vinculados con la materia imponible en el plazo de prescripción de los tributos.

9. No comunicar el lugar donde se lleven los libros, registros, sistemas, programas, soportes portadores de microformas gravadas, soportes magnéticos u otros medios de almacenamiento de información y demás antecedentes electrónicos que sustenten la contabilidad.

(determinación de infracción tributaria); 166° (facultad sancionatoria; gradualidad); 172° numeral 3 (las infracciones tributarias se

originan por el incumplimiento de ¡a obligación de llevar libros y/o registros o contar con informes u otros documentos); 180° (multas); 183° (sanción de cierre temporal)Otras normasReglamento del Régimen de Gradualidad aplicable a infracciones def Código Tributario:Resolución de Superintendencia N° 063-2007/SUNAT [31 03 2007] modificado por las Resoluciones de Superintendencia Nos. 180-2012/SUNATy 195-2012/SUNAT.Véase además las normas concordadas y/o vinculadas o complementarias, y los comentarios, en los artículos concordantes citados

CONSULTAS ABSUELTAS POR LA SUNAT Informe N° 135-2Ü07-

SUNAT/2BOOOO:1 La infracción prevista en el numeral 3 del artículo 175° del TUO del Código Tributario no se configurará cuando la Administración Tributaria determine: sobre base presunta, ingresos o rentas omitidasNo obstante, la referida infracción sí se configurará cuando, pese a que la Administración Tributaria efectúe la determinación de la obligación tributaria sobre base presunta, dicha determinación suponga la previa acreditación de ingresos o rentas cuyo registro se ha omitido o se haya constatado su anotación por montos inferiores

2 El presente Informe deja sin efecto el criterio vertido en el informe N" 135-2003-SUNAT/2BOOOO. Informe N°

233-2005-SUNAT/2BOOOO:En el caso en que se registren operaciones en los libros o registros contables legalizados con posterioridad a la realización de aquellas operaciones, y cuyos plazos de anotación hubieran vencido con anterioridad a la existencia del libro o registro correspondiente la infracción tipificada en el numeral 5 de! artículo 175 del TUO del Código Tributario se configurará en la fecha en que se empieza a llevar con atraso los libros o registros contables esto es en la fecha a partir de la cual tenga existencia el libro o registro contable respectivo

Artículo 176°.- INFRACCIONES RELACIONADAS C0H LA OBLIGACION DE PRESENTAR DECLARACIONES V COMUNICACIONES °

Constituyen infracciones relacionadas con la obligación de presentar declaraciones y comunicaciones:1. No presentar las declaraciones que contengan la determinación de la

deuda tributaria dentro de los plazos establecidos.2. No presentar otras declaraciones o comunicaciones dentro de los

plazos establecidos.3. Presentar las declaraciones que contengan la determinación de la

deuda tributaria en forma incompleta.4. Presentar otras declaraciones o comunicaciones en forma incompleta

ftrt. 176 INFRACCIONES, SANCIONES Y DELITOS

1320

o no conformes con la realidad.5. Presentar más de una declaración rectificatoria relativa al mismo

tributo y período tributario.6. Presentar más de una declaración rectificatoria de otras

declaraciones o comunicaciones referidas a un mismo concepto y período.

7. Presentar las declaraciones, incluyendo las declaraciones rectificatorias, sin tener en cuenta los lugares que establezca la Administración Tributaria.

8. Presentar las declaraciones, incluyendo las declaraciones rectificatorias, sin tener en cuenta la forma u otras condiciones que establezca la Administración Tributaria.

Artículo sustituido por el Artículo 86° del Decreto L egislativo N° 9.5.3, publicado el 5 de febrero de 2004

INFRACCIONES Y SANCIONES ADMINISTRA! IVAS API. 176

1321

DISPOSICIONES CONCORDANTES Y/O VINCULADAS Código Tributario16p, numerales 9 y 10 del segundo párrafo (responsabilidad solidaria por no declarar); 29° (lugar, forma y plazo de pago); 60° numeral 1 (inicio de la determinación de la obligación tributaria; por acto o declaración deí deudor tributario); 64°, numerales 1 y 2 (supuestos para aplicaría determinación sobre base presunta vinculados a ia presentación de declaraciones y a su contenido); 88° (la declaración tributaria); 89° 90° y 91° (cumplimiento de obligaciones tributarias); 92°, inciso c) (derecho a rectificar o sustituir declaraciones); 164° (concepto de infracción tributaria); 165° (determinación de infracción tributaria); 166“ (facultad sancionatoria; gradualidad); 172°, numeral 4 (¡as infracciones tributarias se originan por el incumplimiento de la obligación de presentar declaraciones y comunicaciones); 180° (multas); 183° (sanción de cierre temporal}

Otras normasReglamento del Régimen de Gradualidad aplicable a infracciones dei Código Tributario:Resolución de Superintendencia N° 063-2007/SUNAT [31 03 2007] modificado por las Resoluciones de Superintendencia Nos 180-2012/SUNAT y 195-2012/SUNAT.

Véase además las normas concordadas ylo vinculadas, o complementarias; y los comentarios en los artículos concordantes citados.

JURISPRUDENCIA

Jurisprudencia de Observancia Obligatoria del Tribunal Fiscal RTF N° 9217-7-2007, de 28 09 2007:

El plazo de prescripción de la facultad de la Administración Tributaria para aplicarlas sanciones de las infracciones consistentes en no presentar las declaraciones que contengan la determinación de la deuda tributaria y ser detectado por la Administración, así como la de no presentar las declaraciones que contengan la determinación de la deuda tributaria dentro de los plazos establecidos, tipificadas en el numeral 1) del artículo 176° def texto original del Código Tributario, aprobado por Decreto Legislativo N° 816 y su modificatoria realizada por la Ley N° 27038, es de cuatro (4) anos

RTF N° 4665-5-2006, publicada el 15 09 2006:No se configura la comisión de la infracción tipificada en el numeral 6) del artículo 176° del Texto Único Ordenado del Código Tributario aprobado por Decreto Supremo N c 135-99-EF y modificado por Ley N° 27335 si el contribuyente presentó la declaración jurada en el local ubicado en la dirección señalada por fa Administración Tributaria pero en una ventanilla distinta a la que corresponde, siempre que no se le hubiera indicado expresamente que tal presentación debía efectuarse en determinada ventanilla ubicada dentro de dicho local

RTF N° 6357-2-2005, publicada el 02,11 2005;Durante el periodo comprendido entre el 1 de enero de 1999 y ef 5 de febrero de 2004, la Infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 176 de Código Tributario, aprobado por el Decreto Supremo N° 135-99-EF y sus normas modificatorias consistente en no presentar la declaración que contenga la determinación de la deuda tributaria dentro del plazo establecido, se configura si al vencimiento del plazo para presentar la declaración telemática que contiene la determinación de la deuda tributarla, fue rechazada por la Administración Tributaria por incumplimiento de las disposiciones sobre los Programas de Declaración Telemática (PDT), siempre que ello implique que no pueda conocer su contenido Distinto es el caso, en que ei rechazo de la declaración telemática por incumplimiento de las disposiciones sobre los Programas de Declaración Telemática (PDT) por parte de la Administración no implique la imposibilidad de conocer su contenido en cuyo caso no se habrá configurado la infracción antes mencionada


101-2008-SUNAT/2BOOOO:El contribuyente que ya hubiera presentado anteriormente una declaración rectificatoria sin utilizar el precio pagado por la adquisición de un activo intangible de duración limitada sea como gastoo mediante la correspondiente amortización del ejercicio, deberá rectificar la obligación tributaria respectiva, para lo cual tendrá que presentar una nueva declaración rectificatoria. De ser así, dicho contribuyente incurrirá en la comisión de la infracción tipificada en el numeral 5 del artículo 176° del TUO del Código Tributario, correspondiéndole la aplicación de la sanción respectiva conforme a las Tablas de Infracciones y Sanciones del mencionado TUO

Informe N° 165-2007-SUNAT/2BOOOO:Tratándose de la sanción de multa correspondiente a la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 176“ del TUO del Código Tributario comprendida dentro del ámbito de aplicación delReglamento de! Régimen de Gradualidad, y cometida por un sujeto comprendido en la Categoría1 del Nuevo RUS el porcentaje de rebaja que corresponda en virtud de dicho Régimen, se aplicará sobre el monto de la multa equivalente al 5% de la UIT, de conformidad con lo dispuesto en la cuarta Nota sin número de la Tabla III de Infracciones y Sanciones del citado TUO.

Informe N° 237-2005-SUNATÍ2BOOOO:En caso que el deudor tributario hubiera presentado el PDT de Remuneraciones dentro del plazo establecido para tal efecto, omitiendo consignar la base imponible de todos los tributos y/o las retenciones del Impuesto a la Renta de Quinta categoría a que hace referencia el artículo 4 de la Resolución de Superintendencia N° 018-2000/SUNAT -y a los que se encuentra obligado a declarar mediante dicho PDT-, se habrá configurado la infracción tipificada en el numeral 3 del artículo 176 del TUO del Código Tributario mas no la prevista en el numeral 1 del artículo 176 del citado TUOEn caso que el deudor tributario hubiera rectificado los datos de una declaración determinativa presentada mediante el PDT de Remuneraciones o el Formulario N° 402 y, posteriormente, hubiera rectificado los datos de la declaración correspondiente al registro de asegurados y derechohabientes que se efectúa a través del mismo PDT o Formulario, no habrá incurrido en la infracción tipificada en el numeral 5 del artículo 176 del TUO del Código Tributario, toda vez que dichas declaraciones rectificatorias no están referidas a un mismo concepto; más aún cuando la infracción en mención sólo comprende a la presentación de más de una declaración rectificatoria relativa a una declaración determinativa lo que no es el caso de la declaración referida al registro de asegurados y derechohabientesNo incurre en la infracción prevista en el numeral 5 del artículo 176 del TUO del Código Tributario, el deudor tributario que luego de presentar una declaración rectificatoria respecto de su declaración determinativa original presenta otra declaración consignando los

Ar!. 177 INFRACCIONES, SANCIONES Y DELITOS

1322

mismos datos que en dicha declaración rectificatoria; toda vez que la última declaración presentada no califica como declaración rectificatoriaComo quiera que el Formulario Virtual N° 0695 tiene carácter determinativo, su presentación sólo puede originar la comisión de las infracciones contenidas en el artículo 176 del TUO del Código Tributario vinculadas a la determinación de la deuda tributaria; lo que no es el caso de la tipificada en el numeral 4 del artículo 176 del citado TUONo obstante, en tanto la información proporcionada en el mencionado Formulario Virtual respecto al número de RUC o documento de identificación del contribuyente; no se encuentra referida a la determinación de la base imponible o a la deuda tributaría a cargo del agente de retención o percepción dicha información no tiene carácter determinativo no pudiendo acarrear la comisión de las infracciones contenidas en el artículo 176 del TUO del Código Tributario vinculadas a la determinación de la deuda tributaria

Informe N° 270-2004-SUNAT/2BOOOO:La declaración y pago a cuenta por concepto de rentas de primera categoría debe realizarse en forma independíente por cada arrendamiento de predios que se devengue en un periodo determinado En tal sentido, la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 176 dei TUO del Código Tributario se configurará por cada declaración que se presente extemporáneamente, correspondiendo que por cada una de ellas se aplique la sanción prevista en las Tablas de Infracciones y Sanciones

Articulo 177 .- INFRACCIONES RELACIONADAS CON LA OBLIGAGION DE PERMITIR EL CONTROL DE LA ADMINISTRACION, INFORMAR V COMPARECER ANTE LA MISMA11

Constituyen infracciones relacionadas con ía obligación de permitir el control

de la Administración, informar y comparecer ante la misma:1. No exhibir los libros, registros u otros documentos que ésta solicite.2. Ocultar o destruir bienes, libros y registros contables, documentación

sustentatoria, informes, análisis y antecedentes de las operaciones que estén relacionadas con hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias, antes de! plazo de prescripción de los tributos.

3. No mantener en condiciones de operación los soportes portadores de microformas grabadas, los soportes magnéticos y otros medios de almacenamiento de información utilizados en las aplicaciones que incluyen datos vinculados con ia materia imponible, cuando se efectúen registros mediante microarchivos o sistemas electrónicos computarizados o en otros medios de almacenamiento de información.

4. Reabrir indebidamente el local, establecimiento u oficina de profesionales independientes sobre los cuales se haya impuesto la sanción de cierre temporal de establecimiento u oficina de profesionales independientes sin haberse vencido el término señalado para la reapertura y/o sin la presencia de un funcionario de la administración.

5. No proporcionar 1a información o documentación que sea requerida por la Administración sobre sus actividades o las de terceros con los que guarde relación o proporcionarla sin observar la forma, plazos y condiciones que establezca la Administración Tributaria.

6. Proporcionar a la Administración Tributaria información no conforme con la realidad.

7. No comparecer ante la Administración Tributaria o comparecer fuera del plazo establecido para ello.

8. Autorizar estados financieros, declaraciones, documentos u otras informaciones exhibidas o presentadas a la Administración Tributaria conteniendo información no conforme a la realidad, o autorizar

INFRACCIONES Y SANCIONES ADMINISTRATIVAS Art.177

1323

balances anuales sin haber cerrado los libros de contabilidad.9. Presentar Eos estados financieros o declaraciones sin haber cerrado

los libros contables.10. No exhibir, ocultar o destruir sellos, carteles o letreros oficiales,

señales y demás medios utilizados o distribuidos por 1a Administración Tributaria.

11. No permitir o no facilitar a la Administración Tributaria, el uso de equipo técnico de recuperación visual de microformas y de equipamiento de computación o de otros medios de almacenamiento de información para la realización de tareas de auditoría tributaria, cuando se hallaren bajo fiscalización o verificación.

12. Violar los precintos de seguridad, cintas u otros mecanismos de seguridad empleados en las inspecciones, inmovilizaciones o en la ejecución de sanciones.

13. No efectuar las retenciones o percepciones establecidas por Ley, salvo que el agente de retención o percepción hubiera cumplido con efectuar el pago del tributo que debió retener o percibir dentro de los plazos establecidos.

14. Autorizar los libros de actas, así como los registros y libros contables u otros registros vinculados a asuntos tributarios sin seguir el procedimiento establecido por la SUNAT.

15. No proporcionar o comunicar a la Administración Tributaria, en las condiciones que ésta establezca, las informaciones relativas a hechos generadores de obligaciones tributarias que tenga en conocimiento en el ejercicio de la función notarial o pública.

16. Impedir que funcionarios de la Administración Tributaria efectúen inspecciones, tomas de inventarío de bienes, o controlen su ejecución, la comprobación física y valuación y/o no permitir que se practiquen arqueos


1324

de caja, valores, documentos y control de ingresos, así como no permitir y/o no facilitar la inspección o el control de ios medios de transporte.

17. Impedir u obstaculizar la inmovilización o incautación no permitiendo ei ingreso de los funcionarios de la Administración Tributaria al local o al establecimiento o a la oficina de profesionales independientes.

18. No facilitar el acceso a los contadores manuales, electrónicos y/o mecánicos de las máquinas tragamonedas, no permitir la instalación de soportes informáticos que faciliten ei control de ingresos de máquinas tragamonedas; o no proporcionar la información necesaria para verificar el funcionamiento de los mismos.

19. No permitirla instalación de sistemas informáticos, equipos u otros medios proporcionados por la SUNAT para el control tributario.

20. No facilitar el acceso a los sistemas informáticos, equipos u otros medios proporcionados por la SUNAT para el control tributario.

21. No implementar, las empresas que explotan juegos de casino y/o máquinas tragamonedas, el Sistema Unificado en Tiempo Real o implementar un sistema que no reúne las características técnicas establecidas por SUNAT.

22. No cumplir con las disposiciones sobre actividades artísticas o vinculadas a espectáculos públicos.

23. No proporcionar la información solicitada con ocasión de la ejecución del embargo en forma de retención a que se refiere el numeral 4 del artículo 118° del presente Código Tributario.

24. No exhibir en un lugar visible de la unidad de explotación donde los sujetos acogidos al Nuevo Régimen Único Simplificado desarrollen sus actividades, los emblemas y/o signos distintivos proporcionados por la SUNAT así como el comprobante de información registrada y las constancias de pago.

25. No exhibir o no presentar el Estudio Técnico que respalde el cálculo de precios de transferencia conforme a ley.r)

26. No entregar los Certificados o Constancias de retención o percepción de tributos, así como el certificado de rentas y retenciones, según corresponda, de acuerdo a lo dispuesto en las normas tributarias.

27. No exhibir o no presentar la documentación e información a que hace referencia la primera parte del segundo párrafo del inciso g) del artículo 32° A de la Ley del Impuesto a la Renta, que entre otros respalde el cálculo de precios de transferencia, conforme a ley. (***}

('} Artículo sustituido por el Artículo 87° del Decreto Legislativo N° 953, publicado el 5 de febrero de 2004

Numeral sustituido por el Artículo 44° del Decreto Legislativo N° 981, publicado el 15 de marzo de 2007y vigente desde el 1 de abril de 2007

Numeral incorporado por el Artículo 44° del Decreto Legislativo N° 981, publicado el 15 de marzo de 2007y vigente desde el 1 de abril de 2007


10° {agentes de percepción o retención); 62° {facultad de fiscalización); 64° {supuestos para aplicar la determinaciónsobre base presunta); 87°, numeral 5 (presentaro exhibir, en las oficinas fiscales o ante los funcionarios autorizados, según señale la administración, las declaraciones informes, libros de actas, registros y libros contables y demás documentos relacionados con hechos


1325

generadores de obligaciones tributarias); 87°, numeral 6 (proporcionar a la Administración Tributaria la información que esta requiera, o la que ordenen las normas tributarias, sobre las actividades del propio contribuyente o de terceros con los que guarden relación de acuerdo a la forma y condiciones establecidas); 87°, numeral 7 (conservar los libros y registros, asi como los documentos y antecedentes de las operaciones o situaciones que constituyan hechos generadores de obligaciones tributarias, mientras e! tributo no esté prescrito); 87°, numeral 8 (mantener en condiciones de operación Sos soportes magnéticos utilizados en sus aplicaciones que incluyan datos vinculados con la materia imponible); 87°, numeral 9 (“Concurrir a las oficinas de la Administración Tributaria cuando su presencia sea requerida por ésta para el esclarecimiento de hechos vinculados a obligaciones tributarias"); 87°, numeral 13 (permitir la instalación de sistemas de control); 88° (la declaración tributaria); 89°, 90° y 91° (cumplimiento de obligaciones tributarias); 96“ (obligaciones de los miembros del poder judicial y otros; notarios); 116°, numeral 6 (facultades del ejecutor coactivo; colocación de carteles); 118o, numeral 4 del inciso a) (embargo en forma de retención); 164° (concepto de infracción tributaria); 165° (determinación de infracción tributaria); 166° (facultad sancionatoria; gradualidad); 172°, numeral 5 {las infracciones tributarias se originan por el incumplimiento de la obligación de permitir el control de ía Administración, informar y comparecer ante la misma); 180° (multas); 183° (sanción de cierre temporal); 184° (sanción de comiso).

Otras normasReglamento del Régimen de Gradualidad aplicable a infracciones del Código Tributario:Resolución de Superintendencia N° 063-2007/SUNAT [31 03 2007] modificado por las Resoluciones de Superintendencia Nos 180-2012/SUNATy 195-2012/SUNAT,

Véase además las normas concordadas y/o vinculadas, o complementarias, y los comentarios, en los artículos concordantes citados

JURISPRUDENCIA

Jurisprudencia de Observancia Obligatoria del Tribunal Fiscal RTF N° 4794-1-2005, publicada el 25

08 2005:

La infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 177 del Código Tributario, se configura cuando el deudor tributario no cumple con exhibir en su domicilio fiscal la documentación solicitada por la Administración Tributaria al vencimiento dei plazo otorgado para tal efecto; sin embargo, se entenderá prorrogado el plazo señalado cuando dentro de la misma fiscalización se cursen nuevos requerimientos solicitándose la misma información, sin que se haya procedido al cierre del requerimiento inicial


171-2008-SUNAT/2BOOOO:En el procedimiento de fiscalización, cuando el contribuyente no exhiba la documentación que acredite las cancelaciones realizadas utilizando los Medios de Pago a los que hace referencia el TUO de la Ley N° 28194, se configura la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 177° del TUO del Código Tributario

Informe N° 035-2008-SUNAT/2BOOOO:Si vencido el plazo establecido en el artículo 10° de la Resolución de Superintendencia N c 234- 2006/SUNAT, el contribuyente incumple con presentar la documentación contable previamente solicitada por la Administración Tributaria, incurrirá en la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 177° del Texto Único Ordenado del Código Tributario, consistente en no exhibir los libros, registros u otros documentos que ésta solicite.

Informe N° 067-2004-SUNAT/2BOOOO:En aquellos casos en los que el contribuyente cumpla con el pago oportuno del IGV, la Administración Tributaria no podrá emitir una Resolución de Determinación al agente de retención por el importe no retenido ni mucho menos por concepto de intereses moratorios; toda vez que al quedar extinguida ia obligación sustancia! para uno de los dos sujetos pasivos quedará también extinguida para el agente de retención en su calidad de responsable solidario No procede emitir al agente de retención una Resolución de Multa por la comisión de la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178 del TUO del Código Tributario, puesto que si nunca efectuó la retención del 6% del importe de la operación celebrada con el proveedor no se le podría exigir la inclusión de dicho importe en las declaraciones de los tributos retenidos

Teniendo en cuenta que el agente de retención no efectuó la reíención que por mandato de la ley estaba obligado a realizar por dicha omisión si corresponde la emisión de una Resolución de Multa, pues dicha infracción se encuentra tipificada en el numeral 13 del artículo 177 del TUO del Código Tributario referida a no efectuar ¡as retenciones o percepciones establecidas por Ley

Artículo 178 .- INFRACCIONES RELACIONADAS CON EL CUMPLIMIENTO DE LAS OBLIGACIONES TRIBUTARIAS n _______

Constituyen infracciones relacionadas con el cumplimiento de las obligaciones tributarias:1. No incluir en las declaraciones ingresos y/o remuneraciones y/o

retribuciones y/o rentas y/o patrimonio y/o actos gravados y/o tributos retenidos o percibidos, y/o aplicar tasas o porcentajes o coeficientes distintos a los que les corresponde en la determinación de los pagos a cuenta o anticipos, o declarar cifras o datos falsos u omitir circunstancias en las declaraciones, que influyan en la determinación de la obligación tributaria; y/o que generen


1326

aumentos indebidos de saldos o pérdidas tributarias o créditos a favor del deudor tributario y/o que generen la obtención indebida de Notas de Crédito Negociables u otros valores similares.

2. Emplear bienes o productos que gocen de exoneraciones o beneficios en actividades distintas de las que corresponden.

3. Elaborar o comercializar clandestinamente bienes gravados mediante la sustracción a los controles fiscales; la utilización indebida de sellos, timbres, precintos y demás medios de control; la destrucción o adulteración de los mismos; la alteración de las características de los bienes; la ocultación, cambio de destino o falsa indicación de la procedencia de los mismos.

4. No pagar dentro de los plazos establecidos los tributos retenidos o percibidos.

5. No pagar en la forma o condiciones establecidas por la Administración Tributaria o utilizar un medio de pago distinto de los señalados en las normas tributarias, cuando se hubiera eximido de la obligación de presentar declaración jurada.

6. No entregar a la Administración Tributaria el monto retenido por embargo en forma de retención.

7. Permitir que un tercero goce de las exoneraciones contenidas en el Apéndice de la Ley N° 28194, sin dar cumplimiento a lo señalado en el artículo 11° de la citada ley.r)

8. Presentar la declaración jurada a que hace referencia el artículo 11° de la Ley N° 28194 con información no conforme con la realidad (w)

(t) Artículo sustituido por el Artículo 88° del Decreto Legislativo N° 95.3, publicado el 5 de febrero de 2004Numerales sustituidos por el Artículo 45° del Decreto Legislativo N° 981, publicado el 15 de marzo de 2007y vigente desde el 1 de abril ae 2007,.

DISPOSICIONES CONCORDANTES Y/O VINCULADAS Código Tributario7“ (deudor tributario); 10° (agente de retención o percepción); 16a, numeral 6 (responsabilidad solidaria porque: “Obtiene, por hecho propio, indebidamente Notas de Crédito Negociables u otros valores similares"); 16°, numeral 7 (responsabilidad solidaria porque: “Emplea bienes o productos que gocen de exoneraciones o beneficios en actividades distintas de ias que corresponden"); 16°, numeral 8 (responsabilidad solidaria porque: “Elabora o comercializa clandestinamente bienes gravados mediante la sustracción a los controles fiscales; la utilización indebida de sellos, timbres, precintos y demás medios de control; la destrucción o adulteración de los mismos; la alteración de las características de los bienes; la ocultación cambio de destino o falsa indicación de la procedencia de los mismos’');

INFRACCIONES Y SANCIONES ADMINISTRATIVAS flPt. 178

1327

28° (la deuda tributaria); 29° (lugar forma y plazo de pago; retenciones o percepciones); 32° (formas de pago); 38° y 39° (devoluciones); 88° (la declaración tributaria); 89°, 90° y 91° (cumplimiento de obligaciones tributarías); 108°, numeral 1 (revocación, modificación, sustitución o compiementación de actos cuando se detecten hechos contemplados en el numera! 1 del artículo 178); 164° (concepto de infracción tributaria); 165° (determinación de infracción tributaria); 166° (facultad sancionatoria}; 172°, numeral 6 (las infracciones tributarias se originan por el incumplimiento de otras obligaciones tributarias); 179° (régimen de incentivos para los numerales 1 4 y 5); 180° (multas); 183° (sanción de cierre temporal); 184° (sanción de comiso)

Oirás normasLey Penal Tributaria aprobada por el Decreto Legislativo N° 813 [20 04 96] y modificada por ia Ley N° 27038 [31 12 98] y ei Decreto Legislativo N° 1114 [05 07 2012]

Ley N° 28194 [26 03.2004]: ley para la fucha contra la evasión y para la formalizadón de la economía. 7a DF (derogó el Decreto Legislativo 939)

Reglamento del Régimen de Gradualidad aplicable a infracciones dei Código Tributario:

Resolución de Superintendencia N° 063-2007/SUNAT [31 03.2007] modificado por las Resoluciones de Superintendencia Nos 180-2012/SUNAT y 195 -2012/SUNAT.

Véase además las normas concordadas y/o vinculadas, o complementarias y los comentarios en los artículos concordantes citados

JURISPRUDENCIA

Jurisprudencia de Observancia Obligatoria del Tribunal Fiscal RTF N° 12988-1-2009, publicada el 16

12 2009:

La presentación de una declaración jurada rectificatoria en la que se determine una obligación tributaria mayor a la que originalmente fue declarada por el deudor tributario acredita la comisión de la infracción tipificada en el numeral 1) del artículo 178° del Texto Único Ordenado del Código Tributario aprobado por Decreto Supremo N° 135-99-EF modificado por Decreto Legislativo N° 953

RTF N° 7646-4-2005, publicada el 22 12 2005:De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 43° del Código Tributario aprobado por Decreto Legislativo N° 816 ef plazo de prescripción de la facultad sancionadora de la Administración Tributaria respecto de la infracción tipificada en el numeral 5 def articulo 178° del citado Código consistente en no pagar dentro de los plazos establecidos los tributos retenidos o percibidos, es de diez (10) años

RTF N° 3392-4-2005, publicada el 08 06 2005:Resulta de aplicación la sanción de multa del 50% del tributo omitido, prevista para la infracción establecida en el numeral 1 del artículo 178 del Texto Único Ordenado del Código Tributario aprobado por Decreto Supremo 135-99-EF, al contribuyente que no haya incluido en sus declaraciones ingresos, rentas, patrimonio, actos gravados o tributos retenidos o percibidos o declarado cifras o datos falsos u haya omitido circunstancias que influyan en la determinación de ía obligación tributaria, aun cuando haya cancelado el monto del tributo debido dentro del plazo que le otorga la ley para efectuar el pago

RTF N° 196-1-98, publicada el 24,04,98:Mediante la resolución indicada se estableció que si con la primera declaración rectificatoria se declara una mayor obligación, la declaración surte sus efectos, y al no haber determinado correctamente en su declaración-pago original el monto de la obligación tributaria que correspondía, incurrió en la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178 del Código Tributario Se modificó el criterio establecido en la RTF N° 2727-4 -96El acuerdo que sustentaba este criterio mereció el Acuerdo de Sala Plena N° 2009-09 mediante el cual se aprobó: “Procede reconsiderar el Acuerdo contenido en el Acta de Reunión de Sala Plena de fecha 5 de marzo de 1998, referido a la comisión de la infracción prevista en el numeral 1) del artículo 178° del Código Tributario cuando el deudor tributario hubiese presentado una declaración jurada rectificatoria determinando una mayor obligación de acuerdo con lo establecido por los numerales 6 1 y 6 2 del Acuerdo adoptado en el Acta de Reunión de Sala Plena N° 2002- 02"

CONSULTAS ABSUELTAS POR LA SUNAT Informe N° 167-2010-

SUNATOBOOOO:La infracción tipificada en e! numeral 1 dei artículo 178° del TUO del Código Tributario en la que incurre un contribuyente que consigna en su declaración jurada mensual del IGV un Impuesto a pagar menor al correcto y un monto por retenciones y/o percepciones mayor al que le corresponde será sancionada con una multa cuyo monto asciende a la suma del 50% del tributo omitido y el 50% del crédito por retenciones y/o percepciones aumentado indebidamente

Informe N° 105-2009-SUNAT/2BOOOO:Si durante la vigencia de las Tablas de Infracciones y Sanciones del TUO del Código Tributario modificadas por el Decreto Legislativo N° 953 y vigentes del 6.2.2004 al 31.3.2007, se hubiese incurrido en la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178' del TUO del Código Tributario al haber declarado un saldo a favor correspondiendo declarar un tributo se deberá aplicar una sanción de multa ascendente al 50% de la suma de! tributo omitido y el monto declarado indebidamente como saldo a favor, para lo cual se deberá considerar la definición de dichos conceptos contenida en el segundo párrafo de la Nota 15 de cada una de las citadas TablasInforme N° 251-20Ü8-SUNAT/2BOOOO:En caso el contribuyente hubiera declarado correctamente su obligación tributaria con ocasión de la presentación de la declaración jurada pago, considerando correctamente el crédito fiscal correspondiente al IGV e IPM, la obtención de una mayor devolución por el Régimen de Recuperación Anticipada del IGV no habría configurado la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178° del TUO del Código TributarioInforme N* 182-2007-SUNAT/2BOOOO:1. Se incurre en la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178° del TUO del Código Tributario si se declara un mayor monto por concepto de retenciones y percepciones del IGV del mes y del saldo no aplicado de meses anteriores, al haberse declarado un mayor crédito del que realmente correspondía


1328

2. Para el cálculo de la multa aplicable a la infracción señalada en la conclusión anterior no deberán considerarse los saldos por concepto de las percepciones y/o retenciones provenientes de meses anteriores.Informe N° 172-2007-SUNAT/2B0000:El tributo resultante, en caso de la infracción tipificada en el numeral 1 del articulo 178° del TUO del Código Tributario vinculada al Régimen Contributivo de la Seguridad Social en Salud respecto de los afiliados regulares en actividad se determina aplicando la alícuota de 9% a la base imponible establecida en la Ley N° 26790, sin considerar la deducción del crédito por cobertura de salud dispuesto en el artículo 15° de dicha LeyInforme N° 114-2007-SUNAT/2BOOOO:Toda vez que la compensación surte efectos en la fecha de coexistencia del crédito y la deuda tributaria por concepto de tributos retenidos y/o percibidos, es decir, dentro del plazo establecido para pagarla, no se habrá configurado la infracción tipificada en el numeral 4 del articulo 178° del TUO del Código Tributario, aun cuando el acto administrativo que declara la compensación se emita y notifique luego del vencimiento de dicho plazoInforme N° 067-2004-SUNAT/2BOOOO:En aquellos casos en los que el contribuyente cumpla con ei pago oportuno del IGV, la Administración Tributaria no podrá emitir una Resolución de Determinación al agente de retención por el importe no retenido ni mucho menos por concepto de intereses moratorios; toda vez que al quedar extinguida la obligación sustancial para uno de los dos sujetos pasivos, quedará también extinguida para el agente de retención en su calidad de responsable solidario.No procede emitir al agente de retención una Resolución de Multa por la comisión de la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178 del TUO del Código Tributario, puesto que si nunca efectuó la retención del 6% del importe de la operación celebrada con el proveedor, no se le podría exigir la inclusión de dicho importe en las decía radones de los tributos retenidosTeniendo en cuenta que el agente de retención no efectuó la retención que por mandato de la ley estaba obligado a realizar por dicha omisión sí corresponde la emisión de una Resolución de Multa, pues dicha infracción se encuentra tipificada en el numeral 13 del artículo 177 del TUO del Código Tributario referida a no efectuar las retenciones o percepciones establecidas por Ley

Articulo 179.- REGIMEH DE IHCEHTIUOS n _____________________

La sanción de multa aplicable por las infracciones establecidas en los numerales 1,4 y 5 del artículo 178°, se sujetará, al siguiente régimen de incentivos, siempre que el contribuyente cumpla con cancelar la misma con la rebaja correspondiente:a) Será rebajada en un noventa por ciento (90%) siempre que el deudor

tributario cumpla con declarar (a deuda tributaria omitida con anterioridada cualquier notificación o requerimiento de ia Administración relativa al tributo o período a regularizar.

b) Si fa declaración se realiza con posterioridad a la notificación de un requerimiento de la Administración, pero antes del cumplimiento del plazo otorgado por ésta según lo dispuesto en el artículo 75° o en su defecto, de no haberse otorgado dicho plazo, antes de que surta efectos la notificación de la Orden de Pago o Resolución de Determinación, según corresponda, o la Resolución de Multa, ia sanción se reducirá en un setenta por ciento (70%).

c) Una vez culminado el plazo otorgado por la Administración Tributaria según lo dispuesto en el artículo 75° o en su defecto, de no haberse otorgado dicho plazo, una vez que surta efectos la notificación de la Orden de Pago o Resolución de Determinación, de ser el caso, o la Resolución de Multa, la sanción será rebajada en un cincuenta por ciento (50%) sólo si el deudor tributario cancela la Orden de Pago o la Resolución de Determinación y la Resolución de Multa notificadas con anterioridad al vencimiento del plazo establecido en el primer párrafo del artículo 117° del presente Código Tributario respecto de la Resolución de Multa, siempre que no interponga medio impugnatorio alguno.n

Al vencimiento del plazo establecido en el primer párrafo del artículo 117° respecto de la Resolución de Multa o interpuesto medio impugnatorio contra la Orden de Pago o Resolución de Determinación, de


1329

ser el caso, o Resolución de Multa notificadas, no procede ninguna rebaja; salvo que el medio impugnatorio esté referido a la aplicación del régimen de incentivos. <***>Tratándose de tributos retenidos o percibidos, el presente régimen será de aplicación siempre que se presente ia declaración del tributo omitido y se cancelen éstos o la Orden de Pago o Resolución de Determinación, de ser el caso, y Resolución de Multa, según corresponda.La subsanación parcial determinará que se aplique ia rebaja en función a lo declarado con ocasión de la subsanación.El régimen de incentivos se perderá si el deudor tributario, luego de acogerse a él, interpone cualquier impugnación, salvo que el medio impugnatorio esté referido a ia aplicación del régimen de incentivos.El presente régimen no es de aplicación para las sanciones que imponga la SUNAT.

(efectos de las notificaciones); 117° (inicio del procedimiento de cobranza coactiva: Resolución de Ejecución Coactiva); 132° (facultad para interponer reclamaciones); 178°, numeral 1 (“No incluir en las declaraciones ingresos y/o remuneraciones y/o retribuciones y/o rentas y/o patrimonio y/o actos gravados y/o tributos retenidos o percibidos y/o aplicar tasas o porcentajes o coeficientes distintos a los que les corresponde en la determinación de los pagos a cuenta o anticipos., o declarar cifras o datos falsos u omitir circunstancias en tas declaraciones, que influyan en la determinación de la obligación tributaria; y/o que generen aumentos indebidos de saldos o pérdidas tributarias o créditos a favor de! deudor tributario y/o que generen la obtención indebida de Notas de Crédito Negociables u otros valores similares"); 178°, numeral 4 (‘No pagar dentro de los plazos establecidos los tributos retenidos o percibidos'1); 178°, numeral 5 (‘‘No pagar en la forma o condiciones establecidas por la Administración Tributaria o utilizar un medio de pago distinto de los señalados en las normas tributarias cuando se hubiera eximido de la obligación de presentar declaración jurada”)

1. ANTECEDENTESEl texto anterior era el sustitutorio aprobado por la Ley N° 27038; respecto

del anterior, lo más saltante era la inclusión del requisito de la cancelación de la multa para el goce de la rebaja, y la inclusión del último párrafo (referida a la pérdida de lo incentivos y la subsanación parcial) Por cierto, en cada proceso modificador (desde el Decreto Ley N° 25859, pasando por el Decreto Legislativo N° 773, la Ley N° 26414 y el Decreto Legislativo N° 816), el texto del artículo se fue innovando,

Con el Decreto Legislativo N° 953 se ha sustituido su texto y básicamente se ha precisado su aplicación a solo algunos numerales del artículo 178 y se han disminuido los tramos de incentivos

Con el Decreto Legislativo N° 981 se sustituyó el inciso c) y el segundo pá-rrafo del artículo; se precisó su texto

Por cierto, con la incorporación del último párrafo por el Decreto Legislativo N° 1117 se excluyó de su aplicación a las sanciones impuestas por la SUNAT,

2. RÉGIMEN DE INCENTIVOSComo se ha señalado, el Régimen de Incentivos es distinto del Régimen de

Gradualidad de sanciones.

El Régimen de Incentivos, regulado en el artículo 179, le permite al deudor tributario disminuir los efectos de las sanciones aplicables exclusivamente a las infracciones tipificadas en los numerales 1, 4 y 5 del artículo 178

Este Régimen de Incentivos se aplica teniendo en cuenta la actuación es-


1330

pontánea en la regularización de parte del deudor tributario y el mayor o menor esfuerzo desplegado por la Administración para determinar el pasivo tributario adeudado, y la conducta del contribuyente luego de cometida la infracción (Muí- Valdivia 2000: 145); así, a menor (o nula) actividad de la Administración será mayor la rebaja, y a mayor intervención, menor será la rebaja, hasta determinado momento (en que ya no podrá aplicarse el régimen).

Hay que reiterar un asunto impor tante: con la incorporación del último párrafo por el Decreto Legislativo N° 1117, se excluyó desde su vigencia su aplicación a las sanciones impuestas por la SUNAL (aunque, como ya se ha indicado, sus supuestos han sido incorporados por esta entidad [en virtud de lo dispuesto por la Resolución de Superintendencia N° 180-2012/SUNAI] en el Régimen de Gradualidad de sanciones regulados vía la Resolución de Superintendencia N° 063-2007/SUNAT).

3. REQUISITOS PARA LA REBAJAAhora bien, este régimen de rebaja de sanciones (pecuniarias) es de

aplicación automática; se requiere cumplir en su oportunidad con la exigencia establecida en cada inciso (declarar y/o pagar -en este caso obsérvese los supuestos de los numerales 4 y 5 del artículo 178—; es decir, subsanar la infracción) y cancelar (no es suficiente que el monto de la sanción haya sido fraccionado; el fraccionamiento es un compromiso de pago y no es la cancelación de la deuda; RIF N° 8526-1-2009) la multa con la rebaja correspondiente^17581 (el cumplimiento de este requisito es sustancial)117591,.

- La sanción será rebajada en un noventa por ciento (90%) siempre que el deudor tributario cumpla con los siguientes requisitos concurrentes:

- declarar la deuda tributaria omitida (tratándose de la infracción tipifi-cada en el numeral 1 del artículo 178, se realizará vía una declaración rectificatoria, y en este caso no se exige el pago del tributo omitido; respecto de la infr acción del numeral 4, téngase en cuenta lo establecido por el antepenúltimo párrafo del artículo en comentario)

- con anterioridad a cualquier (obsérvese este detalle117601) notificación o requerimiento de la Administración relativa al tr ibuto o período a regu-larizar (aquí tendría que considerarse el momento en que surta efectos la notificación; artículo 106 del Código [RTF N° 1933-4-2009]) En el presente caso se trata de una regularización o subsanación voluntaria o espontánea

- La sanción se reducirá en un setenta por ciento (70%), siempre que el deudor tributario cumpla con los siguientes requisitos concur rentes:

[17583 £s tener en cuenta que el Tribunal Fiscal (entre otras, mediante las RIF Nos, 559-4-2009, 11112-3-2007, 3022-1-2006, 828-5-2004 y 1659-.3-2002) asumió que la norma sólo exige [a cancelación de la multa con la rebaja respectiva y no el pago de los intereses moratorios correspondientes; en ese sentido, podría asumirse que el pago parcial que cubra el monto de la multa sin intereses cumpliría con la exigencia del artículo 179; sustentaría este criterio lo expuesto en la RTF N° 5297-4-2005: “[ ...,] la no exigencia del pago de intereses moratorios para efectos de la rebaja de las sanciones de multa reguladas por el régimen de incentivos del artículo 179° del Código Tributario no contraviene lo dispuesto en el artículo 33° del Código Tributario, toda vez que al tener la naturaleza de un beneficio tributario sólo establece requisitos para su acogimiento, sin perjuicio que la Administración por la vía respectiva exija al deudor el pago del tributo y multa indicados con sus respectivos


1331

intereses devengados de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 33° antes indicado”117591 En la medida en que este requisito fue incluido por la Ley N° 27038, vigente desde el 01 01. 99, la subsanación o el cumplimiento de la exigencia establecida para el goce en fecha anter ior a la señalada, será suficiente para que se considere el deudor acogido automáticamente al régimen de incentivos (la legislación anterior no exigía la cancelación de la multa)U760] 2<I0 necesariamente una notificación referida a alguna eventual detección de la infracción Así, en la RTF N° 5874-1-2009 se consideró, por ejemplo, la notificación de la carta de presentación y el requerimiento

- si la declaración se realiza (en el caso del numeral I del artículo 178, tampoco se exige el pago del tributo omitido).

- con posterioridad a la notificación de un requerimiento de la Admi-nistración, pero antes del cumplimiento del plazo otorgado por ésta según lo dispuesto en el artículo 75 (no menor de tres días, con los resultados de la verificación o fiscalización). Es decir, dentro del lapso de verificación o fiscalización, hasta el término indicado en el men-cionado artículo 75

- de no haberse otorgado dicho plazo (del artículo 75), antes de que surta efectos (artículo 106 del Código) la notificación de la Orden de Pago o Resolución de Determinación, según corresponda, o la Resolución de Multa, En este caso, dentro del lapso de verificación o fiscalización, hasta su culminación, teniendo en cuenta que la notificación de tales valores surtirá efectos desde el día hábil siguiente al de su recepción, entrega o depósito

- La sanción será rebajada en un cincuenta por ciento (50%), siempre queel deudor tributario cumpla con los siguientes requisitos concurrentes:

- una vez culminado el plazo otorgado por la Administración Tributaria según lo dispuesto en el artículo 75 o en su defecto, de no haberse otorgado dicho plazo, una vez que surta efectos (artículo 106 del Código) la notificación de la Orden de Pago o Resolución de Determinación, de ser el caso, o la Resolución de Multa;

- sólo si el deudor tributario cancela la Orden de Pago o la Resolución de Determinación y la Resolución de Multa notificadas con anterioridad al vencimiento del plazo establecido en el primer párrafo del artículo 117 (siete días hábiles señalados por la Resolución de Ejecución Coactiva emitida y notificada por la deuda contenida en valor pertinente) del presente Código Tributario respecto de ¡a Resolución de Multa;

- siempre que no interponga medio impugnatorio alguno (contra los valores indicados en el apartado anterior)

INFRACCIONES Y SANCIONES ADMINISTRATIVAS art. 179

1.321

y c) a la cancelación de la sanción impuesta, sea que esté contenida o no en una resolución de multa, con la rebaja correspondiente [...]”1698

De otr o lado, siendo que en algunos casos en el mismo for mulario se declar an varias retenciones, se tendrá cuidado con pagar los tributos y las multas rebajadas por cada cual (RTF N° 8851-4-2009).

5. IMPROCEDENCIA DE LA REBAJAAl vencimiento del plazo establecido en el primer párrafo del artículo 117

respecto de la Resolución de Multa (es decir, el plazo de este artículo se toma sólo respecto de este valor), o interpuesto medio impugnatorio contra la Orden de Pagoo Resolución de Deter minación, de ser el caso, o Resolución de Multa notificadas, no procede ninguna rebaja; salvo que el medio impugnatorio esté referido a la aplicación del régimen de incentivos

6. REBAJA PARCIALLa subsanación parcial (declaración y/o pago) determinará que se aplique la

rebaja en función a lo declarado (téngase en cuenta este detalle) con ocasión de la subsanación,[I7621

7. PÉRDIDA DE ACOGIMIENTOEl régimen de incentivos se perderá si el deudor tributario, luego de acoger-

se a él, interpone cualquier impugnación, salvo que el medio impugnatorio esté referido a la aplicación del régimen de incentivos (por ejemplo, como ya se ha indicado, que la impugnación se refiera a un eventual desconocimiento de parte de la Administración de la aplicación del Régimen o la aplicación de parte de ésta con un tramo de rebaja incorrecto)

8. NORMA APLICABLESe entiende que la disposición que regula la norma bajo comentario es

aplicable en la oportunidad en que el deudor tributario se acoge al Régimen de Incentivos, sin que tenga relevancia el período o ejercicio por el que se subsana, inclusive si se refiere a períodos anteriores a su vigencia (por ejemplo, del artículo 179 modificado, vigente desde el 06,02,2004), y sin que tal acogimiento represente aplicación retroactiva de la norma

9. INAPLICACIÓN DEL RÉGIMENDe acuerdo con la incorporación del último párrafo, desde el 6 de agosto de

2012 el presente régimen no es de aplicación para las sanciones que imponga la SUNAT.1699

1698 y tampoco resultaría ser una exigencia el pago de los intereses moratorios del tributo o multa (RTF N° 5297-4-2005).

169911763] emt>arg0) debemos reiterar que sus supuestos han sido incorporados por la SUNAT (en

APt. 179-A INFRACCIONES, SANCIONES Y DELITOS

1322

ArtíCUlO 179°-A.- DEROGADO POR LA ÚNICA DISPOSICIÓN COMPLEMENTARIA DEROGATORIA DEL DECRETO LEGISLATIVO N° 981, PUBLICADO EL 15 DE MARZO DE 2007 V UIGEHTE DESDE EL 1 DE ABRIL DE 2007.

ArtíCUl 0 180°." TIPOS DE SANCIONES n ______________________

La Administración Tributaria aplicará, por ia comisión de infracciones, las sanciones consistentes en multa, comiso, internamiento temporal de vehículos, cierre temporal de establecimiento u oficina de profesionales independientes y suspensión temporal de licencias, permisos, concesiones, o autorizaciones vigentes otorgadas por entidades del Estado para el desempeño de actividades o servicios públicos de acuerdo a las Tablas que, como anexo, forman parte del presente Código.Las multas se podrán determinar en función: n

a) UIT: La Unidad Impositiva Tributaria vigente a la fecha en que se cometió la infracción y cuando no sea posible establecerla, la que se encontrara vigente a la fecha en que la Administración detectó la infracción.

b) IN: Total deVentas Netas y/o ingresos por servicios y otros ingresos gravables y no gravables o ingresos netos o rentas netas comprendidos en un ejercicio gravable.Para el caso de los deudores tributarios generadores de rentas de tercera categoría que se encuentren en el Régimen General se considerará la información contenida en los campos o casillas de la Declaración Jurada Anual del ejercicio anterior al de la comisión o detección de la infracción, según corresponda, en las que se consignen los conceptos de Ventas Netas y/o Ingresos por Servicios y otros ingresos gravables y no gravables de acuerdo a la Ley del Impuesto a la Renta.Para el caso de ios deudores tributarios acogidos al Régimen Especial del Impuesto a la Renta, el IN resultará dei acumulado de la información contenida en los campos o casillas de ingresos netos declarados en las declaraciones mensuales presentadas por dichos sujetos durante el ejercicio anterior al de la comisión o detección de la infracción, según corresponda.Para el caso de personas naturales que perciban rentas de primera y/o segunda y/o cuarta y/o quinta categoría y/o renta de fuente extranjera, el IN será el resultado de acumular la información contenida en los campos o casillas de rentas netas de cada una de dichas rentas que se encuentran en la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta del ejercicio anterior al de la comisión o detección de la infracción, según sea el caso.Si la comisión o detección de las infracciones ocurre antes de

INFRACCIONES Y SANCIONES ADMINISTRATIVAS APt.180

1323

la presentación o vencimiento de la Declaración Jurada Anual, la sanción se calculará en función a ia Declaración Jurada Anual del ejercicio precedente al anterior. Cuando el deudor tributario haya presentado la Declaración Jurada Anual o declaraciones juradas mensuales, pero no consigne o declare cero en los

virtud de lo dispuesto por la Resolución de Superintendencia N° 180-2012/SUNAT) en el Régimen de Gradualidad de sanciones regulados vía la Resolución de Superintendencia N° 063-2007/SUNAI

campos o casillas de Ventas Netas y/o Ingresos por Servicios y otros ingresos gravables y no gravables o rentas netas o ingresos netos, o cuando no se encuentra obligado a presentar la Declaración Jurada Anual o las declaraciones mensuales, o cuando hubiera iniciado operaciones en el ejercicio en que se cometió o detectó la infracción, o cuando hubiera iniciado operaciones en el ejercicio anterior y no hubiera vencido el plazo para la presentación de la Declaración Jurada Anual, se aplicará una multa equivalente al cuarenta por ciento (40%) de la UIT.Para el cálculo del IN en el caso de los deudores tributarios que en el ejercicio anterior o precedente al anterior se hubieran encontrado en más de un régimen tributario, se considerará el total acumulado de los montos señalados en el segundo y tercer párrafo del presente inciso que correspondería a cada régimen en e! que se encontró o se encuentre, respectivamente, el sujeto del impuesto. Si el deudor tributario se hubiera encontrado acogido aí Nuevo RUS, se sumará al total acumulado, el límite máximo de los ingresos brutos mensuales de cada categoría por el número de meses correspondiente. Cuando el deudor tributario sea omiso a la presentación de la Declaración Jurada Anual o de dos o más declaraciones juradas mensuales para los acogidos al Régimen Especial del Impuesto a la Renta, se aplicará una multa correspondiente al ochenta por ciento (80 %) de la UIT.

c) I: Cuatro (4) veces el límite máximo de cada categoría de los ingresos brutos mensuales del Nuevo Régimen Único Simplificado (RUS) por las actividades de ventas o servicios prestados por el sujeto del Nuevo RUS, según la categoría en que se encuentra o deba encontrarse ubicado el citado sujeto.

d) El tributo omitido, no retenido o no percibido, no pagado, el monto aumentado indebidamente y otros conceptos que se tomen como referencia.

e) El monto no entregado.Sobre e! Régimen de gradualidadAnexo B de Ja Resolución de Superintendencia N° 111-2001/SUNAT [21.09.2001]: Reglamento del Régimen de Gradualidad de las Sanciones de Comiso, Internamiento Temporal de Vehículo y Multas Vinculadas así como el criterio para determinar la sanción aplicable Í1764J

Resolución de Superintendencia N° 112-2001/SUNAT (21 09.2001]: Reglamento del Régimen de Gradualidad para las Infracciones consistentes en no otorgar comprobante de pago u otorgar documentos sin los requisitos y características para ser considerados como comprobantes de pagoResolución de Superintendencia N° 141-2004/SUNAT [12.06.2004]: Reglamento del Régimen de Gradualidad para las


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infracciones relacionadas a ia emisión y/u otorgamiento de comprobantes de pago.1700

*51

Resolución de Superintendencia N° 159-2004/SUNAT [29.06.2004]: Reglamento del Régimen de Gradualidad relativo a infracciones no vinculadas a la emisión y/u otorgamiento de comprobantes de pago y criterio para aplicar la sanción de comiso y multa l17MJ

Resolución de Superintendencia N° 254-2004/SUNAT [30 102004]: Reglamento del Régimen de Gradualidad vinculado af SPOT con el Gobierno Central

Reglamento del Régimen de Gradualidad aplicable a infracciones del Código Tributario:Resolución de Superintendencia N° 063-2007/SUNAT [31 03 2007] modificado por fas Resoluciones de Superintendencia Nos. 180 2012/SUNAT y 195-2012/SUNAT

1. ANTECEDENTESSobre el texto anterior podemos afirmar que el primer párrafo fue el sus-

titutorio aprobado por la Ley N° 27038 (respecto de su antecedente, corrigió el tema de la aprobación de las Tablas; antes se señalaba que se podía aprobar vía decretos supremos); el segundo párrafo era el aprobado por el Decreto Legislativo N° 816 (antes el parámetro para la determinación de las multas era sólo la UIT),

Con el Decreto Legislativo N° 953 se sustituyó su texto; respecto del anterior se precisó el carácter temporal de la suspensión de licencias y otros; se incluyó un inciso (b) para regular el parámetro para las multas del RUS; se determinó los parámetros de las multas cuando se trata de sanciones con tributo omitido, no retenido, no percibido o no pagado, y el monto aumentado indebidamente; y, finalmente, se consideró al monto no entregado (inciso d); se dejó de lado el valor de los bienes materia de comiso y el impuesto bruto.

Mediante el Decreto Legislativo N° 981 se sustituyó el segundo párrafo del artículo, variándose la regulación sobre la determinación de las multas,

1700[i7«] artículo 2 de la Resolución de Superintendencia 159-2004/SUNA'T prescribe: “A partir de la vigencia del reglamento a que se refiere el artículo anterior, derógase las Resoluciones de Superintendencia N°s, 013-2000/SUNAT y 111-2001/SUNAT, así como sus normas modificatorias, con excepción del Anexo B de esta última, el que estará vigente para efecto del numeral 7 1. del Artículo 7 o del reglamento antes mencionado” Tal anexo B se mantiene en vigencia para efecto del artículo 16.1 del citado reglamento (inciso c) del artículo 2 o de la Resolución de Superintendencia N° 063-2007/SUNAT U7655 Der0gad0 mediante el inciso a) del artículo 2 de la Resolución de Superintendencia N° 063-2007/SUNATj publicado el 31.3 2007 y vigente desde el 1 4..2007, con excepción de la Segunda Disposición Final, manteniéndose la vigencia del Formulario 0880 Acta de Reconocimiento, para efecto del artículo 7 del Reglamento del Régimen de Gradualidad aplicable a infracciones del Código Tributario, aprobada por la mencionada Resolución de Superintendencia N° 063-2007/SUNAT.[1766] Der0gad0 mediante el inciso b) del artículo 2 o de la Resolución de Superintendencia N° 063- 2007/SUNAT, publicado el 31 3.2007 y vigente desde el 1.4.2007, con excepción del anexo VI que mantendrá su vigencia únicamente respecto délas infracciones cometidas hasta el 31 de marzo de 2007

INFRACCIONES Y SANCIONES ADMINISTRATIVAS APt. 180

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Las multas se podrán determinar en fundón:a) UIT: La Unidad Impositiva Tributaria vigente a la fecha en que se cometió la infracción y cuando no sea posible establecerla, la que se encontrara vigente a la fecha en que la Administración detectó ¡a infracciónb) ÍN: Total de Ventas Netas y/o ingresos por servicios y otros ingresos gravables y no gravables o ingresos netos o rentas netas comprendidos en un ejercicio gravablePara el caso de los deudores tributarios generadores de rentas de tercera categoría que se encuentren en el Régimen General se considerará !a información contenida en los campos o casillas de la Declaración Jurada Anual del ejercicio anterior al de la comisión o detección de la infracción, según corresponda, en las que se consignen los conceptos de Ventas Netas y/o Ingresos por Servicios y otros ingresos gravables y no gravables de acuerdo a la Ley del impuesto a la RentaPara e! caso de los deudores tributarios acogidos al Régimen Especial del Impuesto a la Renta, el ÍN resultará del acumulado de la información contenida en los campos o casillas de ingresos netos declarados en las declaraciones mensuales presentadas por dichos sujetos durante el ejercicio anterior al de la comisión o detección de ia infracción, según corresponda,Para el caso de personas naturales que perciban rentas de primera y/o segunda y/o cuarta y/o quinta categoría y/o renta de fuente extranjera, el IN será el resultado de acumular la información contenida en los campos o casillas de rentas netas de cada una de dichas rentas que se encuentran en la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta del ejercicio anterior al de la comisión o detección de la infracción, según sea el caso,Si la comisiono detección de las infracciones ocurre antes de la presentación o vencimiento de la Declaración Jurada Anual, la sanción se calculará en función a la Declaración Jurada Anual del ejercicio precedente al anterior,Cuando el deudortributarío haya presentado la Declaración Jurada Anual o declaraciones juradas mensuales, pero no consigne o declare cero en los campos o casillas de Ventas Netas y/o Ingresos por Servicios y otros ingresos gravables y no gravables o rentas netas o ingresos netos, o cuando no se encuentra obligado a presentar la Declaración Jurada Anual o las declaraciones mensuales, o cuando hubiera iniciado operaciones en el ejercicio en que se cometió o detectó la infracción, o cuando hubiera iniciado operaciones en el ejercicio anterior y no hubiera vencido el plazo para la presentación de la Declaración Jurada Anual, se aplicará una multa equivalente al cuarenta por ciento (40%) déla UIT Para el cálculo del IN en el caso de los deudores tributarios que en el ejercicio anterior o precedente al anterior se hubieran encontrado en más de un régimen tributario, se considerará el total acumulado de los montos señalados en el segundo y tercer párrafo del presente inciso que correspondería a cada régimen en el que se encontró o se encuentre, respectivamente, el sujeto del impuesto, Si el deudor tributario se hubiera encontrado acogido al Nuevo RUS, se sumará al total acumulado, el limite máximo de los ingresos brutos mensuales de cada categoría por el número de meses correspondiente. Cuando el deudor tributario sea omiso a la presentación de la Declaración Jurada Anual o de dos o más declaraciones juradas mensuales para los acogidos ai Régimen Especial del Impuesto a la Renta, se aplicará una multa correspondiente al ochenta por ciento (80 %) de la UITc) 1: Cuatro (4) veces el límite máximo de cada categoría de los Ingresos brutos mensuales del Nuevo Régimen Único Simplificado (RUS) por las actividades de ventas o servicios prestados por el sujeto del Nuevo RUS, según la categoría en que se encuentra o deba encontrarse ubicado el citado sujetod) El tributo omitido, no retenido o no percibido, no pagado, el monto aumentado indebidamente y otros conceptos que se tomen como referencia

Las muítos se podrán determinaren funcióna) UIT: La Unidad Impositiva Tributaria vigente a la fecha en que se cometió la infracción y cuando no sea posible establecerla, la que se encontrara vigente a la fecha en que la Administración detectó la infracciónb) IC Límite máximo de cada categoría de los Ingresos cuatrimestrales del Nuevo Régimen Único Simpliñcado por las actividades de ventas o servicios prestados por el sujeto del Nuevo RUS, según la categoría en que se encuentra o deba encontrarse ubicado el citado sujeto,c) El Tributo omitido, no retenido o no percibido, no pagado, el monto aumentado indebidamente y otros conceptos que se tomen como referencia, no podrá ser menor a 50% UIT para la Tabla 1,20% UIT para la Tabla II y 7% UIT para la Tabla ///, respectivamented) El monto no entregado.

Por cierto, mediante el artículo 51 del Decreto Legislativo N° 981 se


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estableció las nuevas Tablas de Infracciones y Sanciones.

2. TIPOS DE SANCIONES Y APLICACIÓNLa conducta violatoria de normas tributarias, para que califique como

infracción tributaria, debe estar tipificada como tal por la ley y también por ley debe establecerse la sanción prevista para cada infracción En esa línea, se entenderá por sanción “la consecuencia prevista por el ordenamiento en los casos de comisión de un ilícito tipificado como infracción tributaria” (Aneiros Per eirá 2005: 22)

El artículo 166 del Código Tributario, concordante con el artículo 82, concede a la Administración Tributaria -cada Administración respecto de las obligaciones y normas de los tributos de su competencia-, la facultad discrecional de determinar y sancionar administrativamente las infracciones tributarias,

Ahora bien, el primer párrafo del artículo en comentario establece la obligación de la Administración de aplicar, por la comisión de infracciones, las sanciones de acuerdo con las Tablas de Infracciones y Sanciones que como anexo forman parte del Código Tributario (la sanción para cada infracción tipificada en el Código Tributario se encuentra expresamente establecida en tales Tablas de Infracciones y Sanciones)1701; sin duda, sin afectar, o más bien tomando en cuenta, los regímenes atenuantes (régimen de Gradualidad y Régimen de incentivos), Su incumplimiento, es decir la aplicación de sanciones no previstas en la ley o en las Tablas, o la aplicación de una Tabla a un sujeto que no le cor responde, acar reará la nulidad de la sanción impuesta Esta limitación no entra en conflicto con la facultad discrecional de determinar y sancionar administrativamente las infracciones tributarias (aspectos regulados por el Código y otras normas tributarias),

Las sanciones administrativas (pecuniarias o patrimoniales y privativas o limitativas de derechos)1702, establecidas genéricamente por el artículo 180 (y ya referidas en el artículo 165), son de cinco tipos:

- Sanciones pecuniarias (multas; véase la segunda parte del artículo 180);- Comiso de bienes (confiscación especial; véase el artículo 184);- Internamiento temporal de vehículos (véase el artículo 182);- Cierre temporal de establecimiento u oficina de profesionales

independientes (véase el artículo 18:3);

- Suspensión temporal de licencias, permisos, concesiones o autorizaciones vigentes otorgadas por entidades del Estado para el desempeño de actividades o servicios públicos (véase el inciso b) del artículo 183),

3. LAS TABLAS DE SANCIONES E INFRACCIONESDesde el Código aprobado por el Decreto ley N° 25859, dentro de los

nuevos parámetros (antes se aplicaban multas y recargos, y para las multas se utilizaban escalas que eran establecidas teniendo en cuenta el capital, la materia imponible, la naturaleza del tributo y la infracción), se contó con diversas tablas de infracciones y sanciones. Veamos: las aprobadas con el referido decreto ley

1701117671 Así pues, la infracción se determina en forma objetiva y el importe de la sanción no se calcula en función al perjuicio fiscal sino de acuerdo con las tablas de infracciones y sanciones del Código (RTF N° 11411-4-2008).

1702 Q omo se ha indicado, no cabe como sanción en estos casos la pena privativa de libertad.


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estuvieron vigentes hasta el 28 de junio de 1995; desde el 29 de junio de 1995 hasta el 10 de agosto del mismo año estuvieron vigentes las tablas aprobadas por el Decreto Supremo N° 106-95-EF; entre el 11 de agosto de 1995 hasta el 31 de diciembre de 1998 se aplicaron las Tablas aprobadas por el Decreto Supremo N° 120-95-EF; desde el1 de enero de 1999 hasta el 31 de julio del 2000 estuvieron vigentes las Tablas aprobadas por la Ley N° 27038; desde el 1 de agosto de 2000 hasta el 5 de febrero de 2005 fueron de aplicación las labias aprobadas por la Ley N° 27335, y sus modificatorias Las Tablas vigentes hasta el 31 de marzo de 2007 fueron aprobadas por el Decreto Legislativo N° 953 (en virtud de su artículo 99, se sustituyeron las anteriores),

Las tablas vigentes desde el 1 de abril de 2007 fueron aprobadas por el Decreto Legislativo N° 981 (artículo 51); por cierto, vía el Decreto Legislativo N° 1113 se ha modificado su contenido, Son aplicables a (para) todas las Administraciones Iributarias

Estas son tres: la Labia I regula las sanciones que cor responden a la per sonas y entidades generadores de rentas de tercera categoría; la Tabla II, las sanciones que corresponden a personas naturales que perciban rentas de cuarta categoría, personas acogidas al Régimen Especial de Renta y otras personas y entidades no incluidas en las tablas I y III, en lo que sea aplicable; y la Tabla III establece las sanciones correspondientes a personas y entidades que se encuentren en el Nuevo Régimen Ünico Simplificado (NRUS).. Es preciso indicar que si el contribuyente infractor no se encuentra específicamente mencionado en ninguna tabla, se entiende que será de aplicación la Tabla II

Como se puede ver, estas Tablas de infracciones y sanciones se encuentran clasificadas teniendo en cuenta la condición, actividad o el tipo de contribuyente o deudor tributario que comete la infracción Así, por ejemplo, si un sujeto que se encuentra en el NRUS, que además percibe rentas de primera, comete una infracción vinculada a su actividad del NRUS, se le aplicará la Tabla III, Otro ejemplo: si un contribuyente presta servicios de asesoría por los cuales percibe rentas de cuarta categoría, si cometiera una infracción en tal calidad se le aplicará la Tabla II aun cuando fuera titular de una empresa unipersonal (en el caso de la RTF N° 883-1-2001 de 10 07.2001, la Administración aplicó indebidamente la Tabla I en la presunción de que los servicios habían sido prestados a través de la empresa; el Tribunal Fiscal revocó la multa)

4. LA MULTALa multa es una sanción administrativa pecuniaria. Puede definirse “como

la sanción patrimonial, de carácter pecuniario, que consiste en el pago de una suma


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de dinero” (Aneiros Pereira 2005: 27) Es una obligación de derecho público cuya finalidad no es el sostenimiento de los gastos públicos sino el mantenimiento del orden jurídico a través de la función preventiva y represiva que le corresponde a las sanciones (Aneiros Pereira 2005: 27)..

4 1 Determinación de las multasLa segunda parte del artículo establece los parámetros generales pata la

determinación de las multas

Así, se señala que las multas se podrán determinar en función:

- UIT: La Unidad Impositiva Tributaria vigente a la fecha en que se cometió la infracción y cuando no sea posible establecerla, la que se encontrara vigente a la fecha en que la Administración detectó la infracción

- IN (ingresos netos): Total de Ventas Netas y/o ingresos por servicios y otros ingresos gravables y no gravables o ingresos netos o rentas netas comprendidos en un ejercicio gtavable,

Para el caso de los deudores tributarios generadores de rentas de tercera categoría que se encuentren en el Régimen General se considerará la información contenida en los campos o casillas de la Declaración Jurada Anual del ejercicio anterior al de la comisión o detección de la infracción, según cor responda, en las que se consignen los conceptos de Ventas Netas y/o Ingresos por Servicios y otros ingresos gravables y no gravables de acuerdo a la Ley del Impuesto a la Renta Tabla I,

Para el caso de los deudores tributarios acogidos al Régimen Especial del Impuesto a la Renta (RER), el IN resultará del acumulado de la información contenida en los campos o casillas de ingresos netos declarados en las declaraciones mensuales presentadas por dichos sujetos durante el ejercicio anterior al de la comisión o detección de la infracción, según corresponda Tabla II

Para el caso de personas naturales que perciban rentas de primera y/o segunda y/o cuarta y/o quinta categoría y/o renta de fuente extranjera, el IN será el resultado de acumular la información contenida en los campos o casillas de rentas netas de cada una de dichas rentas que se encuentran en la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta del ejercicio anterior al de la comisión o detección de la infracción, según sea el caso Tabla II.

Si la comisión o detección de las infracciones ocurre antes de la presentación o vencimiento de la Declaración Jurada Anual (por ejemplo, entre enero y marzo del ejercicio), la sanción se calculará en función a la Declaración Jurada Anual del ejercicio precedente al anterior

Cuando el deudor tributario haya presentado la Declaración Jurada Anual o declaraciones juradas mensuales, pero no consigne o declare cero en los campos o casillas de Ventas Netas y/o Ingresos por Servicios y otros ingresos gravables y no gravables o rentas netas o ingresos netos, o cuando no se encuentra obligado a presentar la Declaración Jurada Anual o las declaraciones mensuales, o cuando hubiera iniciado operaciones en el ejercicio en que se cometió o detectó la infracción, o cuando hubiera iniciado operaciones en el ejercicio anterior y no hubiera


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vencido el plazo para la presentación de la Declaración Jurada Anual, se aplicará una multa equivalente al cuarenta por ciento (40%) de la UIT,

Para el cálculo del IN en el caso de los deudores tributarios que en el ejercicio anterior o precedente al anterior se hubieran encontrado en más de un régimen tributario, se considerará el total acumulado de los montos señalados en el segundo y tercer párrafo del inciso b) del artículo 180 que correspondería a cada régimen en el que se encontró o se encuentre, respectivamente, el sujeto del impuesto (general y especial) Si el deudor tributar io se hubier a encontr ado acogido al Nuevo RUS, se sumará al total acumulado, el límite máximo de los ingresos brutos mensuales de cada catégoría por el número de meses correspondiente

Cuando el deudor tributario sea omiso a la presentación de la Declaración Jurada Anual o de dos o más declaraciones juradas mensuales para los acogidos al Régimen Especial del Impuesto a la Renta, se aplicará una multa correspondiente al ochenta por ciento (80 %) de la UIT

Por cierto, aquí se estar ía estableciendo, dentro del pr incipio de proporcionalidad, un par ámetro que consider a además la capacidad contributiva del infractor o su nivel económico (lo que ha generado quejas en la medida en que en algunos casos se aplicarían sanciones exorbitantes y que en tal condición se estar ía violando el principio de igualdad)117691

- I (ingresos): Cuatro (4) veces el límite máximo de cada categoría de los Ingresos brutos mensuales del Nuevo Régimen Ünico Simplificado (RUS) por las actividades de ventas o servicios prestados por el sujeto del Nuevo RUS, según la categoría en que se encuentra o deba encontrarse ubicado el citado sujeto, Tabla III

- El tributo omitido, no retenido o no percibido, no pagado, el monto au-mentado indebidamente y otros conceptos que se tomen como referencia,

- El monto no entregado,De otro lado, las multas, de acuerdo con las Tablas, pueden ser aplicadas

como sanción única, como sanción alternativa o como sanción sustitutoria

De acuerdo con la cuarta nota preliminar (sin número) de las Tablas de In-fracciones y Sanciones, las multas en ningún caso serán menores al 5% de la UIT:

Hay que tener en cuenta estos parámetros en la aplicación sistemática de las Tablas de Sanciones y sus importantísimas notas, y sin duda también los criterios de gradualidad y el régimen de incentivos,

4,2.. La resolución de multaLa resolución de multa es el instrumento en el que consta la sanción de

multa

Es un acto administrativo que tiene por objeto poner en conocimiento del deudor tributario la determinación de una infracción tributaria y la aplicación de la sanción correspondiente,

En nuestra materia, en la resolución de multa se prior iza el derecho de de-fensa del deudor al permitirle impugnar la validez del acto mediante el cual se le sanciona sin que se le pueda exigir el pago previo de la deuda (RTF N° 294-5-98)


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Como todo acto administrativo, la resolución de multa debe cumplir con lo establecido en el artículo 103 del Código Tributario y de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 77 de la misma norma, contendrá necesariamente los requisitos establecidos en sus numerales 1 (el deudor tributario) y 7 (los fundamentos y disposiciones que la amparen), así como referencia a la infracción, el monto de la multa y los intereses Tengase en cuenta además la modificación introducida en el artículo 77 por el Decreto Legislativo N° 1113,

Articulo 181 °.- ACTUALIZACIOH DE LAS MULTAS 0 _________________

1. Interés aplicableLas multas impagas serán actualizadas aplicando el interés moratorio a que se refiere el Artículo 33°.

2. OportunidadEl interés moratorio se aplicará desde la fecha en que se cometió la infraccióno, cuando no sea posible establecerla, desde la fecha en que la Administración detectó la infracción.

n Artículo sustituido por el Artículo 10° del Decreto Legislativo N° 969, publicado el 24 de diciembre de 2007


Tributario28° numeral 2 (componentes de la deuda tributaria; interés moratorio aplicable a las multas); 33° (interés moratorio); Novena Disposición Final (redondeo)

Otras normasDecreto Legislativo N° 981 [15 03.2007] Modifican artículos del Código Tributario; Segunda Disposición Complementaria Fina! (cálculo del interés moratorio - Decreto legislativo N° 969); Tercera Disposición Complementaria Transitoria (suspensión de intereses)

1. ANTECEDENTESEl texto que venía desde la modificación dispuesta por la Ley N° 26414

había sido sustituido por el Decreto Legislativo N° 953.. Con el Decreto Legislativo N° 969 el artículo fue sustituido compatibilizando su texto con el artículo 33


13.31

TEXTO VIGENTE Texto anterior

1 Interés aplicableLas multas impagas serán actualizadas aplicando el interés moratorio a que se refiere el Artículo 33°

2, OportunidadEl interés moratorio se aplicará desde la fecha en que se cometió la infracción o, cuando no sea posible establecerla, desde ia fecha en que la Administración detectó la infracción.

7. Interés aplicableLas multas impagas serán actualizadas aplicando el interés diario y el procedimiento a que se refiere el Artículo 33, el mismo que incluye la capitalización 2, Oportunidad

El interésdiario se aplicará desde la fecha en quesecometió la infracción or cuando no sea posible establecerla, desde la fecha en que la Administración detectó la infracción.

2. ACTUALIZACIÓN DE LAS MULTAS: INTERÉS APLICABLEResulta claro el artículo; como se sabe, las multas (sanciones pecuniarias;

deuda tributaria de acuerdo con el artículo 28 del Código) impagas también deben ser actualizadas,

Respecto al interés aplicable, el numeral 1 señala que las multas impagas serán actualizadas aplicando el interés el interés moratorio a que se refiere el artículo 33 (la TIM) del Código,

3. ACTUALIZACIÓN DE LAS MULTAS: OPORTUNIDADSobre la oportunidad, el numeral 2 precisa que el interés diario se aplicará

desde la fecha en que se cometió la infracción o, cuando no sea posible establecerla, desde la fecha en que la Administración detectó la infracción,1703

La detección debe realizarse de manera oficial y constar en algún documen-to válidamente emitido o elaborado por la Administración (usualmente se hace constar en los cierres o resultados del Requerimiento -o en los mismos Reque-rimientos- en los procedimientos de fiscalización o verificación; también con la propia Resolución de Multa) ,1704

1703tl770] Sin duda, no desde la fecha de emisión de la resolución de multa (RTF N° 3753-4-2003), salvo el caso de la multa sustitutoria (multa por cierre), según

se verá más adelante,

1704[17711 Ejemplo: RTF N° 189-3-2009, “Se revoca la apelada, en el extremo referido al recálculo del importe de la sanción Se señala que la Resolución del Tribunal Fiscal N° 08665-3-2001 estableció que la comisión de la infracción correspondiente al numeral 4 del artículo 175° del Código Tributario, se configura cuando es detectada por la Administración al revisar los libros y registros contables, lo que en el caso de autos ocurrió en la fecha de cierre del Requerimiento N° 00164674, es decir, el 29 de marzo de 2005, por lo que a partir de la indicada fecha deben computarse los intereses moratorios respectivos, procediendo que se reliquide el importe de la multa impugnada. Se confirma en lo demás que contiene. Se índica que del Anexo N° 01 del resultado del Requerimiento N° 00164674 y de la cédula “Situación Legal de Libros y Registros Contables - Ejercicio 2003”, notificados el 29 de marzo de 2005, se desprende que la Administración detectó que el Registro de Activo Fijo exhibido fue legalizado el 4 de marzo de 2005 por el Notario Eduardo laos Mora, pese a que en éste se registraron operaciones del 23 de mayo de 2001 al 31 de diciembre de 2003. Se precisa que toda vez que la legalización tuvo que haberse producido en la primera foja útil del registro mencionado y antes de su uso, es decir, cuando aún se encontraban en blanco, se encuentra acreditado que a la fecha de su legalización, el recurrente no tenía anotadas las operaciones correspondientes a meses anter iores, y en consecuencia, los libros y registros fueron llevados

fiPt. 181 INFRACCIONES, SANCIONES Y DELITOS

1332

De otro lado, la RIF N° 983-3-98, de observancia obligatoria, publicada el5 12 98, estableció que para los casos de sustitución de la sanción de cierre por la de multa, guiándose del artículo 1242 del Código Civil, considera que no resulta aplicable lo dispuesto por los artículos 33 y 181 del Código Tributario (intereses desde la fecha de la comisión de la infracción) pues por la figura legal de la sustitución (cierre por multa) dicho cómputo no corresponde a la naturaleza tesar citoria del interés moratorio, al no existir certeza de la exigibilidad de la multa a dicha fecha, la que aparece recién con la notificación de la Resolución de Multa sustitutoria Así, mientras la sustitución no sea establecida ni notificada no existe daño económico al Estado, desde que no hay exigibilidad alguna desde su cobranza por lo que mal puede calcularse intereses por una multa -una vez determinada- que no existía al momento de cometida la infracción Por tanto de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 106, en concordancia con el artículo 33, inciso a), el cálculo de intereses debe efectuarse desde el día siguiente de notificada la multa

La sentencia de fecha 19 10,99 dictada por la Sala Civil Transitoria de la Corte Suprema en el Expediente N° 358-98, declarando infundada una demanda contencioso administrativa interpuesta por la SUNAT, en el quinto considerando señaló[1772]:

Quinto: Que en el caso bajo examen el contribuyente sólo quedó constituido en mora para el pago de la multa, desde que ésta le fue notificada; es más la multa no tuvo existencia con anter ioridad a su expedición y es contrar io a todo principio sostener que se generaron intereses con anterioridad al nacimiento de la obligación pecuniar ia misma; pues los intereses siendo accesorios no pueden existir antes que el principal

4. SEGUNDA DISPOSICIÓN COMPLEMENTARIA FINAL DEL DECRETO LEGISLATIVO N2 981Segunda,- Cálculo de interés moratorio - Decreto Legislativo N° 969A partir de la entrada en vigencia del presente Decreto Legislativo, para efectos de la aplicación del artículo ,33o del Código Tributario respecto de las deudas generadas con anterioridad a la entrada en vigencia del Decreto Legislativo N° 969, el concepto tributo impago incluye a los intereses capitalizados al 31 de diciembre de 2005, de ser el caso,Lo dispuesto en el párrafo anterior debe ser considerado también para efectos del calculo de la deuda tributaria por multas, para la devolución de pagos indebidos o en exceso y para la imputación de pagos.Para efectos de lo dispuesto en el articulo 34° del Código Tributario, la base para el cálculo de los intereses, estará constituida por los intereses devengados al vencimiento o determinación de la obligación principal y por los intereses acumulados al 31 de diciembre de 2005

con un atraso mayor al permitido, configurándose así la infracción que se le imputa, la cual es reconocida por el recurrente quien solo dirige sus argumentos a la aplicación de una rebaja en el importe de la sanción en aplicación del Régimen de Gradualidad” Sumilla publicada en la web del Tribunal Fiscal.

I1772l AELE.. Jurisprudencia Tributaria de la Corte Suprema (AELE> Lima, 2003), pp. 59 y ss


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Artículo 182°.- SflHCIÓH DE fflTERHAMIEHTO TEMPORAL DE UEHÍCULOS n

Por la sanción de internamiento temporal de vehículos, éstos son ingresados a los depósitos o establecimientos que designe la SUNAT. Dicha sanción se aplicará según lo previsto en las Tablas y de acuerdo al procedimiento que se establecerá mediante Resolución de Superintendencia.Al ser detectada una infracción sancionada con internamiento temporal de vehículo, la SUNAT levantará el acta probatoria en la que conste la intervención realizada.La SU N AT podrá permitir que el vehículo materia de la sanción termine su trayecto para que luego sea puesto a su disposición, en el plazo, lugar y condiciones que ésta señale.Si el infractor no pusiera a disposición de SUNAT el vehículo intervenido y ésta lo ubicara, podrá inmovilizarlo con la finalidad de garantizar la aplicación de la sanción, o podrá solicitar la captura dei citado vehículo a las autoridades policiales correspondientes.La SUNAT podrá sustituir la aplicación de la sanción de internamiento temporal de vehículos por una multa equivalente a cuatro (4) UIT, cuando la referida institución lo determine en base a criterios que ésta establezca.El infractor debe identificarse ante la SUNAT, acreditando su derecho de propie* dad o posesión sobre el vehículo, durante el plazo de treinta (30) días calendario computados desde el levantamiento del acta probatoria.Si el infractor acredita la propiedad o posesión sobre el vehículo intervenido con el comprobante de pago que cumpla con los requisitos y características señaladas en la norma sobre la materia o, con documento privado de fecha cierta, documento público u otro documento que a juicio de la SUNAT acredite fehacientemente su derecho de propiedad o posesión sobre el vehículo, dentro del plazo señalado en el párrafo anterior, ésta procederá a emitir la Resolución de Internamiento correspondiente, cuya impugnación no suspenderá la aplicación de la sanción, salvo que se presente el caso establecido en el inciso c) del noveno párrafo dei presente artículo. En caso la acreditación sea efectuada en los tres (3) últimos días de aplicación de la sanción de internamiento temporal de vehículos, la SUNAT emitirá la Resolución de Internamiento dentro de un plazo máximo de tres (3) días hábiles posteriores a la fecha de acreditación, período durante el cual el vehículo permanecerá en el depósito o establecimiento respectivo.El infractor está obligado a pagar los gastos derivados de la intervención, así como los originados por el depósito del vehículo hasta el momento de su retiro. Ei infractor podrá retirar su vehículo de encontrarse en alguna de las situaciones siguientes:a) Al vencimiento del plazo que corresponda a la sanción.b) Al solicitar la sustitución de la sanción de internamiento por una

multa de acuerdo al monto establecido en las Tablas, la misma que


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previamente al retiro del bien debe ser cancelada en su totalidad.c) Al impugnar la Resolución de Internamiento y otorgar en garantía

carta fianza bancaria o financiera que cubra el valor de cuatro (4) UIT más los gastos señalados en el párrafo octavo del presente numeral.

A tal efecto, el infractor además, deberá previamente cumplir con:a) Efectuar el pago de los gastos señalados en el párrafo anterior.b) Acreditar su inscripción en los registros de la SUNAT tomando en

cuenta la actividad que realiza, cuando se encuentre obligado a inscribirse.

c) Señalar nuevo domicilio fiscal, en el caso que se encuentre en la condición de no habido; o darse de alta en el RUC cuando la SUNAT le hubiera comunicado su situación de baja en dicho Registro, de corresponder.La carta lianza bancaria o financiera a que se refiere el inciso c) del noveno párrafo, debe tener una vigencia de tres (3) meses posteriores a la fecha de la interposición del medio impugnatorio, debiendo renovarse según lo señale la SUNAT.

La carta lianza será ejecutada cuando:a) Se confirme la Resolución de Internamiento Temporal.b) Cuando el infractor no cumpla con renovarla y actualizarla dentro

del plazo señalado por SUNAT. En este caso, el dinero producto de la ejecución, se depositará en una Institución Bancaria, hasta que el medio impugnatorio se resuelva.

Las condiciones de la carta fianza, así como el procedimiento para su presentación serán establecidas por la SUNAT.De haberse identificado el infractor y acreditado la propiedad o posesión sobre el vehículo, pero éste no realiza el pago de los gastos señalados en el párrafo octavo del presente artículo, el vehículo será retenido a efectos de garantizar dicho pago, pudiendo ser rematado por la SUNAT transcurrido el plazo de treinta (30) días hábiles de notificada la Resolución de Internamiento, de acuerdo al procedimiento que ésta establezca.El propietario del vehículo internado, que no es infractor, podrá acreditar ante la SUNAT, en el plazo y condiciones establecidas para el infractor, ia propiedad del vehículo internado.Tratándose del propietario que no es infractor la SUNAT procederá a emitir una Resolución de devolución de vehículo en el mismo plazo establecido para la Resolución de Internamiento, y siempre que se hubiera cumplido el plazo de la sanción establecido en las Tablas.El propietario que no es infractor, a efectos de retirar el vehículo, deberá, además de lo señalado en los párrafos anteriores, previamente cumplir con:a) Pagar los gastos derivados de la intervención, así como los

originados por el depósito del vehículo, hasta el momento de su retiro.

b) Acreditar su inscripción en los registros de la SUNAT tomando en cuenta la actividad que realiza, cuando se encuentre obligado a


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inscribirse.c) Señalar nuevo domicilio fiscal, en el caso que se encuentre en 1a

condición de no habido; o darse de alta en el RUC cuando la SUNAT le hubiera comunicado su situación de baja en dicho Registro, de corresponder.

De haber acreditado el propietario que no es infractor su derecho sobre el vehículo, pero éste no cumple con lo dispuesto en el párrafo anterior del presente artículo, el vehículo será retenido a efectos de asegurar el cumplimiento de lo señalado, pudiendo ser rematado por la SUNAT transcurrido el plazo de treinta (30) días hábiles de notificada la Resolución de devolución, de acuerdo


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al procedimiento que ésta establezca, a efecto de hacerse cobro de los gastos mencionados en el inciso a) del párrafo anterior.En caso que ei infractor o el propietario que no es infractor no se identifiquen dentro de un plazo de treinta (30) días calendario de levantada el acta probatoria, la SUNAT declarará ei vehículo en abandono, procediendo a rematarlo, destinarlo a entidades públicas o donarlo.De impugnar el infractor ia Resolución de Internamiento Temporal o la de abandono y ésta fuera revocada o declarada nula, se le devolverá al infractor, según corresponda:a) El vehículo internado temporalmente, si éste se encuentra en los

depósitos de ia SUNAT o en los que ésta hubiera designado.b) El monto de la multa y/o los gastos actualizados con la TIM desde e!

día siguiente de la fecha de pago hasta la fecha en que ss ponga a disposición la devolución respectiva, si el infractor hubiera abonado dichos montos para recuperar su vehículo.

c) En caso haya otorgado carta fianza, la misma quedará a su disposición no correspondiendo el pago de interés alguno.Si 1a carta fianza fue ejecutada conforme lo dispuesto en el duodécimo párrafo, se devolverá el importe ejecutado que hubiera sido depositado en una entidad bancaria o financiera más los intereses que dicha cuenta genere.

d) El valor señalado en la Resolución de Internamiento Temporal o de Abandono actualizado con la TIM, desde el día siguiente de realizado el internamiento hasta la fecha en que se ponga a disposición la devolución respectiva, de haberse realizado el remate, donación o destino del vehículo.

En caso que el vehículo haya sido rematado, el Tesoro Público restituirá el monto transferido del producto del remate conforme a lo dispuesto en ias normas presupuestarías vigentes y la SUNAT restituirá la diferencia entre el valor consignado en la resolución correspondiente y ei producto del remate, así como la parte que se constituyó como sus ingresos propios. Para los casos de donación o destino de los bienes, la SUNAT devolverá el valor correspondiente con sus ingresos propios. De impugnar el propietario que no es infractor la Resolución de abandono y ésta fuera revocada o declarada nula, se le devolverá a dicho sujeto, según corresponda:a) El vehículo internado temporalmente, si éste se encuentra en los

depósitos de la SUNAT o en los que ésta hubiera designado.b) El monto de la multa y/o los gastos actualizados con la TIM desde el

día siguiente de la fecha de pago hasta la fecha en que se ponga a disposición la devolución respectiva, si el propietario que no es infractor hubiera abonado dichos montos para recuperar su vehículo.

c) El valor señalado en la Resolución de Abandono actualizado con la TIM, desde el día siguiente de realizado el internamiento hasta la fecha en que se ponga a disposición la devolución respectiva, de haberse realizado el remate, donación o destino del vehículo.


1337

En caso que el vehículo haya sido rematado, el Tesoro Público restituirá el monto transferido del producto del remate conforme a lo dispuesto en las normas presupuestarias vigentes y la SUNAT restituirá la diferencia entre el valor consignado en la resolución correspondiente y el producto del remate, asi como la parte que se constituyó como sus ingresos propios. Para los casos de donación o destino de los bienes, la SUNAT devolverá el valor correspondiente con sus ingresos propios. Sólo procederá el remate, donación o destino del vehículo internado luego que la SUNAT o el Tribunal Fiscal hayan resuelto el medio impugnatorio presentado, y éste haya quedado firme o consentido, de ser el caso.La SUNAT no se responsabiliza por la pérdida o deterioro de los vehículos internados, cuando se produzca a consecuencia del desgaste natural, por caso fortuito o fuerza mayor, entendiéndose dentro de este último, las acciones realizadas por el propio infractor.Para efectos de los vehículos declarados en abandono o aquéllos que deban rematarse, donarse o destinarse a entidades públicas, se deberá considerar lo siguiente:a) Se entienden adjudicados al Estado los vehículos que se

encuentren en dicha situación. A tal efecto, la SUNAT actúa en representación del Estado.

b) El producto del remate será destinado conforme lo señalen las normas presupuéstales correspondientes.

También se entenderán adjudicados al Estado los vehículos que a pesar de haber sido acreditada su propiedad o posesión y haberse cumplido con lo dispuesto en décimo sexto párrafo dei presente artículo, no son recogidos por el infractor o propietario que no es infractor, en un plazo de treinta (30) días hábiles contados a partir del día siguiente en que se cumplió con el pago de los gastos mencionados en ei inciso a) del párrafo antes citado.La SUNAT establecerá el procedimiento para la aplicación de la sanción de Inter- namiento Temporal de Vehículo, acreditación, remate, donación o destino del vehículo en infracción y demás normas necesarias para la mejor aplicación de lo dispuesto en el presente artículo.Al aplicarse la sanción de internamiento temporal, la SUNAT podrá requerir el auxilio de la fuerza pública, el cual será concedido de inmediato sin trámite previo, bajo sanción de destitución.

n Artículo sustituido por el Artículo 48° del Decreto Legislativo N° 981, publicado el 15 de marzo de 2007y vigente desde el 1 de abril de 2007,

DISPOSICIONES CONCORDANTES Y/O VINCULADAS Código Tributario18°, numeral 1 {responsabilidad solidaria del porteador); 62° numeral 9 (requerir el auxilio de ¡a fuerza pública como facultad de fiscalización); 97° (obligaciones del comprador, usuario y transportista); 82° (facuitad sancionadora); 135° (actos reclamadles); 152° (apelación contra resolución que resuelve las reclamaciones de cierre, comiso o internamiento); 165° (tipos de sanciones); 166° (facultad sancionatoria; discrecionalidad); 173“, numeral 1 (no inscribirse en los registros de la Administración Tributaria, salvo aquellos en que la inscripción constituye condición para el goce de un beneficio); 174°, numeral 4 (transportar bienes y/o pasajeros sin el correspondiente comprobante de pago, guía de remisión, manifiesto de pasajeros y/u otro documento previsto por las normas para sustentar el traslado); 174°, numeral 5 {transportar bienes y/o pasajeros con documentos que no reúnan los requisitos y características para ser considerados como comprobantes de pago o guias de remisión manifiesto de pasajeros y/u otro documento que carezca de valide); 180° (tipos de sanciones)


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Otras normasDecreto Supremo N° 086-2003-EF [16 06 2003] y modificatorias: Aprueban Reglamento del Fedatario Fiscalizador.

Resolución de Superintendencia N° 158-2004/SUNAT [27.06 2004]: Reglamento de la sanción de internamiento temporal de vehículos previsto en el artículo 182 deí Código Tributario

Reglamento del Régimen de Gradualidad aplicable a infracciones del Código Tributario:

Resolución de Superintendencia N° 063-2007/SUNAT [31 03 2007] modificado por Jas Resoluciones de Superintendencia Nos

180-2012/SUNAT y 195-2012/SUNAT


1339

1.1. ANTECEDENTES

El

texto aprobado por el Decreto Legislativo N° 816 fue sustituido por la Ley N° 27038; posteriormente, el sexto párrafo (referido al retiro del vehículo) fue sustituido por el texto aprobado por la Ley N° 27335; mediante el Decreto Legislativo N° 953 se sustituyó el artículo, Respecto del anterior se ha reordenado y precisado su contenido

Con el Decreto Legislativo N° 981 se volvió a sustituir el artículo

2. SANCIÓN DE INTERNAMIENTO TEMPORAL DE VEHÍCULOSDe acuerdo con lo establecido por el penúltimo párrafo del artículo 182, la

SUNAI ha dictado mediante el Resolución de Superintendencia N° 158-2004/ SUNAT el Reglamento de la sanción de internamiento temporal de vehículos; en éste se regula el procedimiento para la aplicación de la sanción de Internamiento Temporal de Vehículos, acreditación, remate, donación o destino del vehículo en infracción y demás normas necesarias para la mejor aplicación de lo dispuesto en el citado artículo; el primer párrafo del artículo 3 de este Reglamento señala que el internamiento es la sanción no pecuniaria mediante la cual se afecta los derechos de posesión o propiedad del Infractor sobre el vehículo que se encuentra en infracción de conformidad con las normas tributarias

La sanción que regula el presente artículo está vinculada con las infraccio-nes tipificadas en el numeral 1 del artículo 173 (no inscribirse en los registros de la Administración Tributaria, salvo aquellos en que la inscripción constituye condición par a el goce de un beneficio) y los numer ales 4 (tr ansportar bienes y/o pasajeros sin el correspondiente comprobante de pago, guía de remisión, manifiesto de pasajeros y/u otro documento previsto por las normas para sustentar el traslado) y 5 (transportar bienes y/o pasajeros con documentos que no reúnan los requisitos y características para ser considerados como comprobantes de pago o guías de remisión, manifiesto de pasajeros y/u otro documento que carezca de validez) del artículo 174

Articulo 183 v sanción de cierre temporal n Cuando el deudor tributario tenga varios establecimientos, y hubiera incurrido en las infracciones de no emitir y/o no otorgar los comprobantes de pago o documentos complementarios a éstos, distintos a la guía de remisión, emitir y/u otorgar documentos que no reúnen los requisitos y características para ser considerados como comprobantes de pago o como documentos complementarios


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a éstos, distintos a la guía de remisión, o emitir y/u otorgar comprobantes de pago o documentos complementarios a éstos, distintos a la guía de remisión, que no correspondan al régimen del deudor tributario o al tipo de operación realizada de conformidad con las leyes, reglamentos o Resolución de Superintendencia de la SUNAT, la sanción de cierre se aplicará en el establecimiento en el que se cometió, o en su defecto, se detectó la infracción. Tratándose de las demás infracciones, la sanción de cierre se aplicará en el domicilio fiscal del infractor. Cuando exista imposibilidad de aplicar el cierre temporal de establecimiento u oficina de profesionales independientes, la SUNAT adoptará ias acciones necesarias para impedir ei desarrollo de la actividad que dio lugar a la infracción, por el período que correspondería al cierre.Al aplicarse la sanción de cierre temporal, la SUNAT podrá requerir el auxilio de la Fuerza Pública, que será concedido de inmediato sin trámite previo, bajo responsabilidad.La SUNAT podrá sustituir la sanción de cierre temporal por:r]

a) Una multa, si las consecuencias que pudieran seguir a un cierre temporal lo ameritan, cuando por acción del deudor tributario sea imposible aplicar la sanción de cierre o cuando la SUNAT lo determine en base a los criterios que ésta establezca mediante Resolución de Superintendencia.La multa será equivalente al cinco porciento(5%)del importe de ios ingresos netos, de la última declaración jurada mensual presentada a la fecha en que se cometió la infracción, sin que en ningún caso la multa exceda de las ocho (8) UIT.Cuando no exista presentación de declaraciones o cuando en la última presentada no se hubiera declarado ingresos, se aplicará el monto establecido en las Tablas que, como anexo, forman parte del presente Código.

b) La suspensión de las licencias, permisos concesiones o autorizaciones vigentes, otorgadas por entidades del Estado, para el desempeño de cualquier actividad o servicio público se aplicará con un mínimo de uno (1) y un máximo de diez (10) días calendario.La SUNAT mediante Resolución de Superintendencia podrá dictar las normas necesarias para la mejor aplicación de la sanción.Para la aplicación de la sanción, 1a Administración Tributaria notificará a la entidad del Estado correspondiente para que realice la suspensión de la licencia, permiso, concesión o autorización. Dicha entidad se encuentra obligada, bajo responsabilidad, a cumplir con la solicitud de la Administración Tributaria. Para tal efecto, es suficiente la comunicación o requerimiento de ésta.

La sanción de cierre temporal de establecimiento u oficina de profesionales independientes, y la de suspensión a que se refiere el presente artículo, no liberan al infractor del pago de ias remuneraciones que corresponde a sus trabajadores durante los días de aplicación de la sanción, ni de computar esos días como laborados


1341

para efecto del jornal dominical, vacaciones, régimen de participación de utilidades, compensación por tiempo de servicios y, en general, para todo derecho que generen (os días efectivamente laborados; salvo para el trabajador o trabajadores que hubieran resultado responsables, por acción u omisión, de


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la infracción por la cual se aplicó ia sanción de cierre temporal. El contribuyente sancionado deberá comunicar tai hecho a la Autoridad de Trabajo.Durante el período de cierre o suspensión, no se podrá otorgar vacaciones a los trabajadores, salvo las programadas con anticipación.La SU N AT podrá dictar las normas necesarias para la mejor aplicación del procedimiento de cierre, mediante Resolución de Superintendencia.

rJ Articulo sustituido por el Artículo 94a del Decreto L egislativo N° 953, publicado el 5 de febrero de 2004

("} Párrafo sustituido por el Artículo 49° del Decreto Legislativo N° 981, publicado el 15 de marzo de 2007y vigente desde el 1 de abril de 2007

ANTECEDENTESEl texto anterior era el sustitutorio aprobado por la Ley N° 27038; a éste se le modificó el primer (por Ley N° 27131) y segundo (por Ley N° 27335) párrafos dei inciso a)

Mediante el Decreto Legislativo N° 953 se sustituyó su texto; respecto del anterior se reordenó y preciso su contenido Con el Decreto

Legislativo N° 981 se sustituyó el cuarto párrafo del artículo

DISPOSICIONES CONCORDANTES Y/O VINCULADAS Código Tributario62°, numeral 9 (requerir el auxilio de la fuerza pública como facultad de fiscalización); 82° (facultad sancionadora); 135° {actos reclamabies); 152° (apelación contra resolución que resuelve las redamaciones de cierre, comiso o intemafniento); 165“ (tipos de sanciones); 166° (facultad sancionatoria); 180° (tipos de sanciones); 185° {sanción por desestimación de apelación: derogado)

Otras normas

Decreto Legislativo N° 953 [05.02.2004] Sétima Disposición Final (“Comunicación a Entidades dei Estado. La Administración Tributaria notificará a las Entidades del Estado que correspondan para que realicen la suspensión de las licencias, permisos, concesiones o autorizaciones a los contribuyentes que sean pasibles de la aplicación de las referidas sanciones”)Decreto Supremo N° 086-2003-EF [1606 2003] y modificatorias: Aprueban Reglamento del Fedatario FiscalizadorReglamento del Régimen de Gradualidad aplicable a infracciones dei Código Tributario;Resolución de Superintendencia N° 063-2007/SUNAT [31 03 2007] modificado por las Resoluciones de Superintendencia Nos 180-2012/SUNAT y 195-2012/SUNAT

CONSULTASABSUELTAS POR LA SUNAT Informe N° 157-2004-

SUNAT/2B0000:Ei plazo previsto para la sanción de cierre temporal no es aplicable a ia sanción de suspensión temporal de las licencias, permisos, concesiones o autoriza don es vigentes, otorgadas por entidades del Estado, para el desempeño de cualquier actividad o servicio público a que se refiere el inciso b) del artículo 183 del Texto Único Ordenado del Código Tributario modificado por el Decreto Legislativo N° 953

Artículo 184°.- SfiHCIOK DE COMISO n _________________

Detectada la infracción sancionada con comiso de acuerdo a las Tablas se procederá a levantar un Acta Probatoria. La elaboración del Acta Probatoria se iniciará en el lugar de la intervención o en el lugar en el cual quedarán depositados los bienes comisados o en el lugar que por razones climáticas, dé seguridad u otras, estime adecuado el funcionario de ia SUNAT.La descripción de los bienes materia de comiso podrá constar en un anexo dei Acta Probatoria que podrá ser elaborado en ei local designado como depósito de los bienes comisados. En este caso, el Acta Probatoria se considerará levantadacuando se culmine la elaboración del mencionado anexo.

INFRACCIONES Y SANCIONES ADMINISTRATIVAS Art. 18a

1343

Levantada el Acta Probatoria en la que conste la infracción sancionada con e!comiso:a) Tratándose de bienes no perecederos, el infractor tendrá:

Un plazo de diez (10) días hábiles para acreditar, ante la SUNAT, con ei comprobante de pago que cumpla con los requisitos y características señaladas en la norma sobre la materia o, con documento privado de fecha cierta, documento público u otro documento, que a juicio de la SUNAT, acredite fehacientemente su derecho de propiedad o posesión sobre los bienes comisados.Luego de la acreditación antes mencionada y dentro del plazo de treinta (30) días hábiles, la SUNAT procederá a emitir la Resolución de Comiso correspondiente; en cuyo caso el infractor podrá recuperar los bienes, si en un plazo de quince (15) días hábiles de notificada la resolución de comiso, cumple con pagar, además de los gastos que originó la ejecución del comiso, una multa equivalente al quince por ciento (15%) del valor de los bienes señalado en la resolución correspondiente. La multa no podrá exceder de seis (6) UIT.Si dentro del plazo de quince (15) días hábiles, señalado en el presente inciso, no se paga la multa y los gastos vinculados al comiso, la SUNAT podrá rematar los bienes, destinarlos a entidades públicas o donarlos, aun cuando se hubiera interpuesto medio impugnatorio.La SUNAT declarará los bienes en abandono, si el infractor no acredita su derecho de propiedad o posesión dentro del plazo de diez (10) días hábiles de levantada el acta probatoria.

b) Tratándose de bienes perecederos o que por su naturaleza no pudieran mantenerse en depósito, el infractor tendrá:Un plazo de dos (2) días hábiles para acreditar ante SUNAT, con el comprobante de pago que cumpla con los requisitos y características señaladas en la norma sobre la materia o, con documento privado de fecha cierta, documento público u otro documento que a juicio de la SUNAT acredite fehacientemente su derecho de propiedad o posesión sobre los bienes comisados.Luego de la acreditación antes mencionada y dentro del plazo de quince (15) días hábiles, la SUNAT procederá a emitir la resolución de comiso correspondiente; en cuyo caso el infractor podrá recuperar los bienes si en el plazo de dos (2) días hábiles de notificada la resolución de comiso, cumple con pagar además de los gastos que originó la ejecución del comiso, una multa equivalente al quince por ciento (15%) del valor de ios bienes señalado en 1a resolución correspondiente. La multa no podrá exceder de seis (6) UIT.Si dentro del plazo antes señalado no se paga la multa y los gastos vinculados al comiso, la SUNAT podrá rematarlos, destinarlos a entidades públicas o donarlos; aún cuando se hubiera interpuesto


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medio impugnatorio.La SUNAT declarará los bienes en abandono si el infractor no acredita su derecho de propiedad o posesión dentro del plazo de dos (2) días hábiles de levantada el acta probatoria.

Mediante Resolución de Superintendencia de ia SUNAT, se podrá establecer los criterios para determinar las características que deben tener los bienes para considerarse como perecederos o no perecederos.El propietario de los bienes comisados, que no es infractor, podrá acreditar ante la SUNAT en los plazos y condiciones mencionados en el tercer párrafo del presente artículo, la propiedad de los bienes.Tratándose del propietario que no es infractor la SUNAT procederá a emitir una resolución de devolución de bienes comisados en los mismos plazos establecidos en el tercer párrafo para la emisión de la Resolución de Comiso, pudiendo el propietario recuperar sus bienes si en un plazo de quince (15) días hábiles, tratándose de bienes no perecederos, o de dos (2) días hábiles, si son bienes perecederos o que por su naturaleza no pudieran mantenerse en depósito, cumple con pagar la multa para recuperar ios mismos, así como los gastos que originó la ejecución del comiso. En este caso, la SUNAT no emitirá la Resolución de Comiso. Si dentro del plazo antes señalado no se paga la multa y los gastos vinculados al comiso, la SUNAT podrá rematarlos, destinarlos a entidades públicas o donarlos.La SUNAT declarará los bienes en abandono si el propietario que no es infractor no acredita su derecho de propiedad o posesión dentro del plazo de diez (10) o de dos (2) días hábiles de levantada el acta probatoria, a que se refiere el tercer párrafo del presente artículo.Excepcionalmente, cuando la naturaleza de los bienes lo amerite o se requiera depósitos especiales para la conservación y almacenamiento de éstos que la SUNAT no posea o no disponga en el lugar donde se realiza la intervención, ésta podrá aplicar una multa, salvo que pueda realizarse el remate o donación inmediata de los bienes materia de comiso. Dicho remate o donación se realizará de acuerdo al procedimiento que establezca la SUNAT, aun cuando se hubiera interpuesto medio impugnatorio.La multa a que hace referencia el párrafo anterior será la prevista en la nota (7) para las Tablas I y II y en la nota (8) para la Tabla III, según corresponda.En los casos que proceda el cobro de gastos, ios pagos se imputarán en primer lugar a éstos y luego a la multa correspondiente.Los bienes comisados que sean contrarios a la soberanía nacional, a la moral, a la salud pública, ai medio ambiente, los no aptos para el uso o consumo, los adulterados, o cuya venta, circulación, uso o tenencia se encuentre prohibida de acuerdo a la normatividad nacional serán destruidos por la SUNAT. En ningún caso, se reintegrará el valor de los bienes antes mencionados.Si habiéndose procedido a rematar los bienes, no se realiza la venta en la tercera oportunidad, éstos deberán ser destinados a entidades

INFRACCIONES Y SANCIONES ADMINISTRATIVAS Art. 18a

1345

públicas o donados.En todos los casos en que se proceda a realizar la donación de bienes comisados, los beneficiarios deberán ser las instituciones sin fines de lucro de tipo asistencial, educacional o religioso oficialmente reconocidas, quienes deberán destinarlos bienes a sus fines propios, no pudiendo transferirlos hasta dentro de un plazo de dos (2) años. En este caso, los ingresos de la transferencia también deberán ser destinados a los fines propios de la entidad o institución beneficiada.Para efectos de los bienes declarados en abandono o aquéllos que deban re

ftpt. isa INFRACCIONES, SANCIONES Y DELITOS

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matarse, donarse o destinarse a entidades públicas, se deberá considerar io siguiente:a) Se entienden adjudicados al Estado los bienes que se encuentren

en dicha situación. A tal efecto, la SUNAT actúa en representación del Estado.

b) El producto del remate será destinado conforme lo señalen las normas presupuéstales correspondientes.

También se entenderán adjudicadosal Estado los bienes que a pesar de haber sido acreditada su propiedad o posesión y haberse cumplido con el pago de la multa y los gastos vinculados al comiso no son recogidos por ei infractor o propietario que no es infractor, en un plazo de treinta (30) días hábiles contados a partir del día siguiente en que se cumplieron con todos los requisitos para su devolución. Cuando el infractor hubiera interpuesto medio impugnatorio contra la resolución de comiso o abandono y ésta fuera revocada o declarada nula, se le devolverá al infractor, según corresponda:a) Los bienes comisados, si éstos se encuentran en los depósitos de

la SUNAT o en los que ésta haya designado.b) El valor señalado en la Resolución de Comiso o de Abandono

actualizado con la TIM, desde el día siguiente de realizado el comiso hasta la fecha en que se ponga a disposición la devolución respectiva, de haberse realizado el remate, donación o destino de los bienes comisados.En caso que los bienes hayan sido rematados, el Tesoro Público restituirá el monto transferido del producto del remate conforme a lo dispuesto en las normas presupuestarias vigentes y la SUNAT restituirá la diferencia entre el valor consignado en la resolución correspondiente y el producto del remate, así como la parte que se constituyó como sus ingresos propios. Para los casos de donación o destino de los bienes, la SUNAT devolverá el valor correspondiente con sus ingresos propios.

c) El monto de la multa y/o los gastos que el infractor abonó para recuperar sus bienes, actualizado con la TIM, desde el día siguiente a la fecha de pago hasta la fecha en que se ponga a disposición la devolución respectiva.

Tratándose de la impugnación de una resolución de abandono originada en la presentación de documentación del propietario que no es infractor, que luego fuera revocada o declarada nula, se devolverá al propietario, según corresponda:a) Los bienes comisados, si éstos se encuentran en los depósitos de la

SUNAT o en los que ésta haya designado.b) El valor consignado en Resolución de Abandono actualizado con la

TIM, desde el día siguiente de realizado el comiso hasta la fecha en que se ponga a disposición la devolución respectiva, de haberse realizado el remate, donación o destino de los bienes comisados.En caso que los bienes hayan sido rematados, el Tesoro Público restituirá el monto transferido de! producto del remate conforme a


1347

lo dispuesto a las normas presupuestarias a dicha Institución y la SUNAT restituirá la diferencia entre el valor consignado en la resolución correspondiente y el producto del remate, así como la parte que se constituyó como sus ingresos propios. Para los casos de donación o destino de los bienes, la SUNAT devolverá el valor correspondiente con sus ingresos propios.

c) El monto de la multa y/o los gastos que el propietario que no es infractor abonó para recuperar sus bienes, actualizado con la TIM, desde el día siguiente a la fecha de pago hasta la fecha en que se ponga a disposición ia devolución respectiva.

Al aplicarse la sanción de comiso, la SUNAT podrá requerir el auxilio de la Fuerza Pública, el cual será concedido de inmediato sin trámite previo, bajo sanción de destitución.La SUNAT está facultada para trasladar a sus almacenes o a los establecimientos que ésta señale, los bienes comisados utilizando a tal efecto los vehículos en los cuales se transportan, para lo cual los infractores deberán brindar las facilidades del caso.La SUNAT no es responsable por la pérdida o deterioro de ios bienes comisados, cuando se produzca a consecuencia del desgaste natural, por caso fortuito, o fuerza mayor, entendiéndose dentro de este último, las acciones realizadas por el propio infractor.Adicionalmente a io dispuesto en el tercer, quinto, sexto y sétimo párrafos del presente artículo, para efecto del retiro de los bienes comisados, en un plazo máximo de quince (15) días hábiles y de dos (2) días hábiles de notificada la resolución de comiso tratándose de bienes no perecederos o perecederos, el infractor o el propietario que no es infractor deberá:a) Acreditar su inscripción en los registros de la SUNAT tomando en

cuenta ia actividad que realiza, cuando se encuentre obligado a inscribirse.

b) Señalar nuevo domicilio fiscal, en el caso que se encuentre en la condición de no habido; o solicitar su alta en el RUC cuando la SUNAT le hubiera comunicado su situación de baja en dicho Registro, de corresponder.

c) Declarar los establecimientos anexos que no hubieran sido informados para efecto de la inscripción en el RUC.

d) Tratándose del comiso de máquinas registradoras, se deberá cumplir con acreditar que dichas máquinas se encuentren declaradas ante la SUNAT.

Para efecto del remate que se efectúe sobre ios bienes comisados ia tasación se efectuará por un (1) perito perteneciente a ia SUNAT o designado por ella. Excepcionaimente cuando, por causa imputable al sujeto intervenido, ai infractor o a terceros, o cuando pueda afectarse el libre tránsito de personas distintas al sujeto intervenido o al infractor, no sea posible levantar el Acta Probatoria de acuerdo a lo señalado en el primer y segundo párrafo del presente artículo, en el lugar de la intervención, la SUNAT levantará un Acta Probatoria en la


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que bastará realizar una descripción genérica de los bienes comisados y deberá precintar, lacrar u adoptar otra medida de seguridad respecto de los bienes comisados. Una vez ingresados ios bienes a Eos almacenes de la SUNAT, se levantará un Acta de Inventario Físico, en la cual constará el detalle de los bienes comisados. Si el sujeto intervenido o el que alegue ser propietario o poseedor de los mismos, no se encuentre presente al momento de elaborar el Acta de Inventario Físico o si presentándose se retira antes de la culminación del inventario o se niega a firmar el Acta de Inventario Físico, se dejará constancia de dichos hechos, bastando con la firma del Agente Fiscalizador de la SUNAT y del depositario de los bienes. Para efectos de lo dispuesto en el párrafo anterior, excepcional mente, el plazo para acreditar la propiedad o para declarar el abandono de los bienes a que se refiere el presente artículo, en el caso del infractor y del propietario que no es infractor, se computará a partir de la fecha de levantada el Acta de Inventario Físico, en caso el sujeto intervenido, infractor o propietario estuviere presente en la elaboración de ia referida acta y se le entregue una copia de la misma, o del día siguiente de publicada en la página web de la SUNAT el Acta de Inventario Físico, en caso no hubiera sido posible entregar copia de la misma al sujeto intervenido, infractor o propietario.La SUNAT establecerá el procedimiento para la realización del comiso, acreditación, remate, donación, destino o destrucción de los bienes en infracción, así como de los bienes abandonados y demás normas necesarias para la mejor aplicación de lo dispuesto en el presente artículo.

Artículo sustituido por el Artículo 50° del Decreto L egislativo N° 981, publicado el 15 de marzo de 2007y vigente desde el 1 de abril de 2007.

ANT-ESED5NTESAl texto sustitutorio aprobado por la Ley N° 27038 se le sustituyó por el aprobado por el Decreto Legislativo N° 953.El texto vigente desde el 1 de abril de 2007 es el aprobado por el Decreto Legislativo N° 981

DISPOSICIONES CONCORDANTES Y10 VINCULADAS Código Tributario82° {facultad sancionadora); 135° (actos reclamabies); 152° (apelación contra resolución que resuelve las reclamaciones de cierre, comiso o internamiento); 165“ (tipos de sanciones); 166° (facultad sancionatoria); 180° {aplicación de sanciones); 185®, segundo párrafo (sanción por desestimación de la apelación).

Otras normas

Decreto Legislativo N° 981 [15.03 2007] Modifican artículos del Código Tributario: Primera Disposición Complementaria Transitoria (procedimientos en trámite y cómputo de plazos)Decreto Supremo N° 086-2003-EF [16Q6 2003j: y modificatorias: Aprueban Reglamento del Fedatario FiscalizadorResolución de Superintendencia N° 050-96/SUNAT [20.06 96];, y modificatorias (la última con la Resolución de Superintendencia N° 089-2005/SUNAT): Tarifas que se cobrarán a los contribuyentes por concepto de almacenamiento de bienes embargados o comisados y costas del procedimiento de cobranza coactivaResolución de Superintendencia N“ 157-2004/SUNAT [27 06 2004]: Reglamento de sanción de comiso de bienes prevista en el artículo 184 del Código TributarioReglamento del Régimen de Gradualidad aplicable a infracciones del Código Tributario;Resolución de Superintendencia N° 063-2007/SUNAT [31 03.2007] modificado por las Resoluciones de Superintendencia Nos 180-2012/SUNAT y 195-2012/SUNAT

CONSULTAS ABSÜELTAS POR LA SUNAT Informe N° 071-2007-

SUNAT/2BOOOO:


1349

Declarada la nulidad de la resolución de abandono al amparo del articulo 184° del Código Tributario, el efecto de la declaración se retrotrae al momento mismo de la emisión de dicha resolución, luego de lo cual y según su estado debe continuar el procedimiento de acuerdo con lo dispuesto en el TUO del Código Tributario y el Reglamento de Comiso.Declarada la nulidad de la resolución de abandono, si el infractor no hubiere acreditado oportunamente su derecho de propiedad o posesión de los bienes comisados, deberá emitirse nuevamente la resolución de abandono y proseguir el procedimiento de acuerdo a las normas correspondientesSi el infractor no acreditó oportunamente el derecho de propiedad o posesión y consecuentemente corresponde devolver los bienes pero taf devolución es imposible por haber sido rematados el contribuyente podrá optar porque se le devuelva:

INFRACCIONES Y SANCIONES ADMINISTRATIVAS flr!. 185

1350

- El vator actualizado (sin intereses) de dichos bienes en aplicación del articulo 1236° del Código Civil; o,- El valor de los bienes consignado en e¡ acta de comiso o el monto producto deí remate (con intereses) de conformidad con lo establecido en el artículo 1245“ del Código Civil

Informe N° 061-2005-SUNAT/2BOOOO:En los casos en que se hubiera procedido al remate, donación o destino a entidades estatales de los bienes comisados, no procede ia aplicación de la muíta para recuperar los bienes comisados a que se refieren ¡os incisos a) y b) deí primer párrafo del artículo 184 del TUO del Código Tributario

Artículo 185°.- DEROGADO POR LA ÚNICA DISPOSICIÓN COMPLEMENTARIA DEROGATORIA DEL DECRETO LEGISLATIUO IIo 981. PUBLICADO EL 15 DE MARZO DE 2007 V VIGENTE DESDE EL 1 DE ADRIL DE 2807.

Artículo 186°.“ SANCION A FUNCIONARIOS DE LA ADMINISTRACION PUDLICA Y OTROS QUE REALIZAN LADORES POR CUENTA DE ESTA n __________________________________Los funcionarios y servidores públicos de la Administración Pública que por acción u omisión infrinjan lo dispuesto en el Artículo 96°, serán sancionados con suspensión o destitución, de acuerdo a la gravedad de la falta.EE funcionario o servidor público que descubra la infracción deberá formular la denuncia administrativa respectiva.También serán sancionados con suspensión o destitución, de acuerdo a la gravedad de la falta, los funcionarios y servidores públicos de la Administración Tributaria que infrinjan lo dispuesto en los Artículos 85° y 86°.

(f> Artículo sustituido por el Artículo 96° del Decreto Legislativo N° 953, publicado el 5 de febrero de 2004

DISPOSICIONES CONCORDANTES Y/O VINCULADAS Código Tributario85° (reserva tributaria); 86° (prohibiciones de ios funcionarios y servidores de la Administración Tributaria); 96° (obligaciones de ios miembros del Poder Judicial y otros)

Otras normasLey del Procedimiento Administrativo General -Ley fT 27444 [11 04.2001]: 229° (ámbito de aplicación del procedimiento sancionador); 230° (principios de ta potestad sancionadora administrativa); 238° (disposiciones generales sobre responsabilidad); 239° (faltas administrativas)Decreto Legislativo N° 933 [10 10 2003): Decreto Legislativo que establece sanciones a funcionarios que no cumplen con realizar la declaración y pago de las retenciones y contribuciones sociales

Artículo 187°.- DEROGADO POR EL ARTÍCULO 64° DE LA LEV N° 27038, PUBLICADA EL 31 DE DICIEMBRE DE 1998.

APtíCUlO 188°.- SANCIÓN A MIEMBROS DEL PODER JUDICIAL V DEL MINISTERIO PUBLICO, NOTARIOS V MARTILLEROS PUBLICOS n_____________________________________________Los miembros del Poder Judicial y del Ministerio Público que infrinjan lo dispuesto en e! Artículo 96°, no cumplan con lo solicitado expresamente por la Administración Tributaria o dificulten el ejercicio

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de las funciones de ésta, serán sancionados de acuerdo con lo previsto en la Ley Orgánica del Poder Judicial y en la Ley Orgánica del Ministerio Público, según corresponda, para cuyo efecto la denuncia será presentada por el Ministro de Economía y Finanzas.Los notarios y martilieros públicos que infrinjan lo dispuesto en el Artículo 96°, serán sancionados conforme a las normas vigentes.

('} Artículo sustituido por el Artículo 97° del Decreto Legislativo N° 953, publicado el 5 de febrero de 2Ó04


96° (obligaciones de los miembros dei Poder Judicial y otros)

Otras normas

Decreto Legislativo N° 052 [18.03 81]: Ley Orgánica del Ministerio Público

Decreto Supremo N° 017-93-JUS J02 06.93]: Texto Único Ordenado de la Ley Orgánica del Poder Judicial,Resolución de Superintendencia N° 138-99/SUNAT [1412 99], y modificatorias: Reglamento para la presentación de la Declaración Anual de Notarios

TITULO II DELITOS

Artículo 189°.- JUSTICIA PENAL n

Corresponde a la justicia penal ordinaria la instrucción, juzgamiento y aplicación de las penas en los delitos tributarios, de conformidad a la legislación sobre la materia. No procede el ejercicio de la acción penal por parte del Ministerio Público, ni la comunicación de indicios de delito tributario por parte del Órgano Administrador del Tributo cuando se regularice la situación tributaria, en relación con las deudas originadas por la realización de algunas de las conductas constitutivas del delito tributario contenidas en la Ley Penal Tributaria, antes de que se inicie la correspondiente investigación dispuesta por el Ministerio Público o a falta de ésta, el Órgano Administrador del Tributo inicie cualquier procedimiento de fiscalización relacionado al tributo y período en que se realizaron las conductas señaladas, de acuerdo a las normas sobre la materia.n La improcedencia de la acción penal contemplada en el párrafo anterior, alcanzará igualmente a las posibles irregularidades contables y otras falsedades instrumentales que se hubieran cometido exclusivamente en relación a la deuda tributaria objeto de regularización.Se entiende por regularización el pago de la totalidad de la deuda tributaria o en su caso la devolución del reintegro, saldo a favor o cualquier otro beneficio tributario obtenido indebidamente. En ambos casos la deuda tributaria incluye el tributo, los intereses y las multas.El Ministro de Justicia coordinará con el Presidente de la Corte Suprema de la República la creación de Juzgados Especializados en materia tributaria o con el Fiscal de la Nación el nombramiento de Fiscales Ad Hoc, cuando las circunstancias especiales lo ameriten o a instancia del Ministro de Economía y Finanzas.

n Artículo sustituido por el Artículo 61° de la Ley N° 27038, publicada el 31 de diciembre de 1998


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Párrafo modificado por el Artículo 3o del Decreto L egislativo N° 1113, publicado el 5 de julio de 2012, y vigente desde el 28 de setiembre de 2012

ANTECEDENTES Código Penal 270°Segundo párrafo modificado por el Artículo 3 C del Decreto Legislativo N“ 1113:

[1685] inciuso ios preceptos del Código Penal (véase el artículo X del Iítulo Preliminar del referido Código -supletoriedad de las normas del Código Penal), sin perjuicio de los principios de la potestad sancionadora administrativa que, regulados en el artículo 230 de la Ley del Procedimiento Administrativo General (en adelante LPAG), se alinean, con mínimas singularidades, con la mayoría de los principios y garantías penales,

[N58«i Reconociendo excesos en nuestra normativa (y actuación) tributaria al respecto (pese a la vigencia de un esquema nuevo de principios -artículo 171 del Código Tributario; artículos229 y 230 de la LPAG), nos permitimos citar algunas opiniones El profesor Vicente Oscar Díaz (2001: 243), de modo contundente, señala: “La potestad sancionadora de la Administración guarda una estrecha relación con el derecho penal, por ende ni aún los esfuerzos más denodados pueden persuadir que el derecho administrativo represivo goza de tal autonomía que le permite apartarse de los principios rectores del derecho penal” Carlos Caro Coria (2002: 10), asumiendo, en )a línea de la doctrina, la jurisprudencia y la normatividad vigente, que la pena y la sanción administrativa son expresiones del mismo ius puniendi del Estado, afirma que en ese “contexto de expansión de! garantismo penal hacia la regulación administrativa, puede admitirse la conveniencia de extender las previsiones generales del Código Penal al terreno sancionador, sin que ello debilite la necesidad de evaluar casuísticamente la regla penal cuya aplicación administrativa se proyecta, tanto en orden a comprobar la compatibilidad de fines que puede encerrar la aplicación de la norma concreta en ambos ordenamientos, como por la necesidad de limitar

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la intensidad de determinadas garantías penales a fin de no frustrar los fines preventivos inmediatos de la sanción administrativa” Por otro lado, Danos Ordóñez (2002: 203), vinculando su opinión a la LPAG, señalaba: “[....] la nueva ley, en sintonía con la posición de la mayor parte de la doctrina administrativa, defiende la tesis de que la potestad sancionadora de la administración pública forma parte de una misma potestad punitiva del Estado de manera conjunta con la potestad penal, por ello considera perfectamente válido trasladar algunos de los principios y derechos elaborados por el derecho penal (principios garantistas que el derecho penal ha elaborado a lo largo de tres o cuatro siglos) para su adaptación con matizaciones al Derecho Administrativo sancionador” Posteriormente, asumiendo al respecto la importancia de los principios de la potestad sancionadora de la LPAG (cuyo sustento es constitucional y penal), y más aún con la modificación del artículo 229.2 de esta norma, ratificó su criterio al señalar que el citado artículo “invierte la regla del principio de especialidad de las normas jurídicas, porque dispone que los principios de la potestad sancionadora administrativa consagrados por el artículo 230° de la LPAG, así como la estructura y garantías establecidas para el procedimiento sancionador en el Capítulo correspondiente de dicha norma legal, se aplican preferentemente a las disposiciones sobre la misma materia que puedan estar contenidas en leyes especiales” (Danos Ordóñez 2010:874-875) El profesor Gamba Valega (2007:3-5), pese a que sostenía su postura en el reconocimiento del Tribunal Constitucional (STC N° 2050- 2002-AA/TC) de que la potestad la potestad sancionadora de la Administración Pública debe respetar las garantías esenciales mínimas que le imponen los principios del Derecho Penal, admitía que nuestro ordenamiento tributario vigente aún se


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muestra reticente a reconocer la aplicación de los principios penales en el ámbito sancionador administrativo; luego, precisaba: “Si bien, ya hemos dicho que tales principios no deben aplicarse en forma automática a la potestad sancionadora de la Administración Tributaria, sino que debe hacerse con los matices propios de la naturaleza que tiene cada ordenamiento (penal y administrativo), no cabe justificación alguna para mantener disposiciones abiertamente contrarias a la vigencia de tales principios” (y citaba como normas violatorias a los artículos 75,165,168,190 y 192 del Código Tributario).[1687] £abe precisar que los deberes u obligaciones formales si bien se encuentran establecidos básicamente en las disposiciones del Código Tributario y otras leyes tributarias, su desarrollo se encuentra también en otras normas especiales (ejemplo: el Reglamento de Comprobantes de Pago aprobado por una Resolución de Superintendencia)

[1689] como ya se ha referido, en esta parte debe tenerse en cuenta que a la fecha existen otras

normas que tipifican otros tipos de infracciones tributarias y sus respectivas sanciones V

Gr,: artículo 192 de la Ley General de Aduanas vigente (como antecedentes de su aplicación, véase entre otras las RTF N° 13940-A-20I0 y 7094-A-2011); artículo 12 del Decreto Supremo N° 155-2004-EF, modificado por la Ley N° 28605 y el Decreto Legislativo N° 1110, que aprueba el Texto Único Ordenado del Decreto Legislativo N° 940 referente al Sistema de Pago de Obligaciones Tributarias con el Gobierno Central (respecto a su aplicación, véase entre otras las RTF Nos 876-2-2011,11989-5-2011 y 14833-10*2011)

U690J £n esta ]fnea se ub¿ca también la aplicación indiscriminada de sanciones sin tener en cuenta los alcances de la obligación o deber vinculado y afectado. Un ejemplo, Siendo la declar ación anual del Impuesto Predial una sola por jurisdicción distrital, la omisión de su

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presentación solo puede generar la comisión de una sola infracción; en los casos resueltos en las RTF Nos 1419-8-2010, 3068-7-2010, 4892-7-2010 (entre otras), se anularon multas en razón de que fueron giradas por cada predio[1691] Téngase en cuenta que en su aplicación, un elemento esencial en el acto administrativo que contiene una sanción es la “claridad en la tipificación de la infracción y su correspondencia con la sanción impuesta” (véase, entre otras, las RTF Nos. 1546-7-2008, 16467-11-2010 y 17085-7-2010),[1692] “gj principio de legalidad en materia sancionatoiia impide que se pueda atribuir la comisión de una falta si ésta no está previamente determinada en la ley, y también prohíbe que se pueda aplicar una sanción si ésta no está también determinada por la ley [ . ], el principio impone tres exigencias: la existencia de una ley (lex scripta), que la ley sea anterior al hecho sancionado (lex previa), y que la ley describa un supuesto de hecho estrictamente determinado (lex certa)” (STC N° 2050-2002-AA/TC. También en las STC Nos. 1182-2005- PA/TC, 5262-2006-PA/TC, 8957-2006-PA/TC, 197-2010-PA/TC y 1514-2010-PA/TC, entre otras)I1693] s0bre la base de la opinión de Serrano Alberca, citado por Francisco Alonso (Alonso Madrigal 1999: 38)[i69i] ReSpecto a este punto, resulta de interés anotar que en la doctrina nacional, asumiendo que son aplicables los principios del Derecho Penal en materia infraccional tributaria, se discute la disposición en comentario (artículo 165); se sostiene que un sistema de responsabilidadobjetiva en materia sancionator ia tributaria “vulnera garantías y derechos fundamentales, pues ya sabemos que nuestra Constitución exige que la responsabilidad sancionadora administrativa (tributaria) debe analizarse teniendo en cuenta los principios del Derecho Penal, en los que la culpabilidad cumple un papel


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importantísimo en la determinación del ilícito” (Gamba Valega 2003-a: 24). Se sostiene esta posición además en lo dispuesto en el artículo VII del Título Preliminar del Código Penal. Posteriormente, el profesor Gamba Valega (2007: 4), reiterando su apreciación, señaló: “Obviamente, el régimen sancionador que aplica la Administración Tributaria no puede ser una excepción a esta regla, resultando -por tanto- viciada de inconstitucionalidad cualquier norma y actuación administr ativa que pretenda prescindir de forma injustificada de tales principios” Criterio similar tiene el profesor Bravo Cucci (2006): “la norma antes referida [artículo 165 del Código Tributario], que describe lo que vendría a ser un sistema de responsabilidad objetiva (responsabilidad por el resultado), colisiona frontalmente con el principio de razonabilidad, el cual exige tanto la existencia de intencionalidad como la relación entre la sanción y el perjuicio causado En un Estado democrático, no tiene cabida un régimen sancionador como el indicado, pues la exigencia de culpabilidad surge directamente de principios constitucionales como el de seguridad jurídica y el de respeto a la dignidad de la persona, por lo que el ejercicio de la potestad sancionadora no puede prescindir de tales consideraciones” Nuestro Tribunal Constitucional, aunque no en un asunto tributario, señaló al respecto lo siguiente:], unlímite alapotestadsancionatoria

delEstado estárepresentado por el principio de culpabilidad Desde

este punto de vista, la sanción, penalo disciplinaria, solo puede sustentarse en la comprobación de responsabilidad subjetiva del agente infractor de un bien jurídico En ese sentido, no es constitucionalmente aceptable que una persona sea sancionada por un acto o una omisión de un deber jurídico que no le sea imputable” (FJ 21 de la STC N° 2868-2004-AA/TC).

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a que se refiere el artículo 230, así como la estructura y garantías previstas para el procedimiento administrativo sancionador No obstante, con aquella aplicación no se puede enervar la validez y aplicabilidad del primer párrafo del artículo 165 del Código; así, por la supletoriedad indicada (y ante alguna eventual antinomia), se aplicará el artículo 165 por encima de lo dispuesto en contra, por ejemplo por los criterios de razonabilidad dispuestos en los incisos a) a f) del numeral 3 del artículo 230 de la I PAG (aunque sí resultan amparables para la regulación de la gradualidad), y en particular este último (“f La existencia o no de intencionalidad en la conducta del infractor”).[i7i2] “£a sanción no persigue sólo reprimir la infracción cometida sino también prevenir la comisión de futuras infracciones tanto por el mismo sujeto como por el resto de la colectividad” (Aneiros Pereira 2005: 23) Más adelante, Aneiros (2005: 23) completa señalando que “consiste en una restricción de la esfera jurídica del autor de la violación con el fin de impedir la inobservancia de las nor mas en vía preventiva, mediante la intimidación a la generalidad de los sujetos, y en vía represiva, mediante la intimidación individual del sujeto”

{I713^ En eí editorial de la Revista Tributemos N° 97, SUNAT, Lima, septiembre del 2001, p. 2.

[i7i4] obstante, como algunos ya han denunciado (Altamirano 2003: 257-278 Bravo Cucci 2006), en materia tributaria se presentan otro tipo de sanciones a las que la doctrina ha denominado sanciones anómalas, indirectas, impropias . En nuestro ámbito se ha calificado de tales, por ejemplo, a la pérdida de deducciones (gasto, costo o crédito fiscal) por cuestiones formales (faltas en la facturación, en el registro o en el manejo -u omisión- de libros contables)

[171S1 Por cierto, caso distinto es el de ios delitos; véase eí Decreto Legislativo N° 813 (Ley Penal Tributaria)


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117161 Como ya se apuntó, en la RTF N° 11411-4-2008 se señaló que la infracción se determina en forma objetiva y el importe de la sanción no se calcula en función al perjuicio fiscal sino de acuerdo con las tablas de infracciones y sanciones del Código.

[1717] y¿ase ¡os comentarios de la Norma II del Título Preliminar.

117181 Ial como adelantáramos al comentar el artículo 1 del Código Tributario, aquí nuestro legislador ha considerado en general el control del cumplimiento de “obligaciones tributarias” considerando también dentro de estas a los deberes u obligaciones formales,[1720] presunción que, por cierto, puede ser discutida (Véase entre otras las RTF Nos, 1669-3-2008, 1756-5-2008 y 3685-7-2008)[i72ii jjp0 ¿e agente fiscalizador que siendo trabajador de la SUNAI se encuentra autorizado por ésta para efectuar la inspección, investigación, control y/o verificación del cumplimiento de las obligaciones tributarias de los administrados, en los términos previstos en el referido Decreto Supremo, en concordancia con lo establecido en el artículo 165 del Código Tributariofl728] pjay qU£ jndjcar qUe corresponde a cada administración competente dictar las medidas al respecto. En ese sentido, las Resoluciones de Superintendencia que aprueben un régimen de gradualidad solo serán de aplicación para las sanciones cuya competenciacorresponda a la SUNAT; no cabe su aplicación por otras administraciones (véase la RTF N° 3025-7-2008).

[1729] Que> n0 obstante, esta entidad ha incorporado sus supuestos (en virtud de lo dispuesto por la Resolución de Superintendencia N° 180-2012/SUNAT) en el Régimen de Gradualidad de sanciones regulados vía la Resolución de Superintendencia N° 063-2007/SUNAT.ti73o] ReSpecto de su aplicación cabe tener en

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cuenta además su vinculación con la prohibición de la reforma peyorativa (reformatio in peius), el derecho de defensa en sede administrativa y la inconstitucionalidad de la pérdida del beneficio de gradualidad establecido vía la STC N° 1803-2004-AA/TC. Criterio respetado por el Tribunal Fiscal[173i] pQr jQ pr0nt0) por ja incorporación de determinados supuestos del artículo 178 del Código a su esquema, Véase lo dispuesto en el artículo 13-A del Reglamento del Régimen de Gradualidad aprobado por la Resolución de Superintendencia N° 063-2007/SUNAT (el artículo fue incorporado por el artículo 5 de la Resolución de Superintendencia N° 180- 2012/SUNAI).[1732] y sólo éstas, pues, como es sabido, las deudas por tributos sí se transmiten a los sucesores (artículo 25 del Código Tributario)

[i737] véase respecto de las sanciones, como ejemplo, la Sexta Disposición Iransitoria del Decreto Legislativo N° 953:“Quedan extinguidas las sanciones de cierre por las infracc iones tipificadas en el numeral 1 del artículo 176°y numerales 1, 2, 4, 6 y 7 del artículo 177° del Texto Ünico Ordenado del Código Tributario que hayan sido cometidas hasta el día anterior a la fecha de publicación de la presente norma, se encuentren o no detectadas por la Administración Tributaria o tengan las sanciones pendientes de aplicaciónLo dispuesto en el párrafo anterior será de aplicación inclusive a las multas que hubieran sustituido las sanciones de cierre vinculadas a las infracciones antes citadas Las costas y gastos originadas por la cobranza coactiva de las multas a las que hace referencia el presente artículo quedarán extinguidasNo procederá la devolución ni la compensación de los pagos efectuados como consecuencia de la aplicación de las multas que sustituyeron al cierre, por las infracciones referidas en el primerf 17421 Como hacíamos notar al comentar el artículo 165, tratando sobre la sanción, el que se regule en el artículo 170 la improcedencia de la aplicación de intereses no determina que estos sean considerados sanciones.(1743] un ejemplo. RTF N° 598-1-2000: cuando existe duda razonable no se aplican intereses ni sanciones; en el caso se dispuso tal inaplicación dado que el incumplimiento ha resultado

[1744] véase como ejemplo lo dispuesto por la Ley N° 28843.


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[1747] Decreto Supremo N° 086-2004-EF: “Sétima Disposición Transitoria: Los sujetos que a partir de la entrada en vigencia del Decreto Legislativos N° 945 hayan realizado transacciones con sujetos no domiciliados por concepto de servicios digitales o asistencia técnica, podrán regularizar dentro del plazo establecido por el numeral 1) del Artículo 170° del Código Tributario, sin intereses ni sanciones, las obligaciones tributarias que se encuentren pendientes de cumplimiento a la fecha de publicación del presente Decreto Supremo”que en ejercicios posteriores se reparó la totalidad del gasto en el entendido de que no eran gastos deducibles por concepto de honorarios sino una distribución de utilidades a favor de la recurrente. Por ello la recurrente presentó una primera declaración rectificatoria reconociendo las utilidades como ingresos no gravados sin declarar ni pagar el impuesto, siendo que tras la emisión de un pronunciamiento del Poder Judicial en un proceso de amparo iniciado por la contratante, presentó una segunda rectificatoria reconociendo el ingreso gravado por honorarios, pagando el impuesto sin intereses ni multas al entender que existía dualidad de criterio por parte de la Administración, la cual a su vez emitió una orden de pago por los intereses y una multa por el tributo no declarado. De lo actuado se tiene que existe una dualidad de criterio aplicado por la Administración en las fiscalizaciones realizadas a la empresa que cancelaba honorarios a la recurrente en el sentido de que los referidos honorarios no eran deducibles como gasto por tratarse de una distribución de utilidades, y por tanto, ingresos no gravados para la recurrente, por lo que de conformidad con lo dispuesto por ei numeral 2) del artículo 170° del Código Tributario, no procede el pago de intereses ni sanciones”

], existe duplicidad de criterio cuando la

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Administración Aduanera cambia de criterio respecto de la interpretación de la norma, de los procedimientos seguidos por el contribuyente o de la situación jurídica de éste, de manera que las actuaciones realizadas conforme al criterio anterior no son sancionables porque en tales circunstancias el usuario fue inducido a error por la Administración” (RTF N° 8232-A-2011),

[1753] Reseñas publicadas en la revista Análisis Tributario N° 151, AELE, agosto de 2000, p. 7

{1754] por cjert0j 0tra Cosa es que por no cumplir la

Administración con los requerimientos de sustentación y de prueba de las infracciones, el Iribunal determine que no se ha acreditado la incursión en infracción (RTF N° 8930-2-201}).

ArtÍGUBQ 174°.- INFRACCIONES RELACIONADAS G0N LA OBLIGACION DE EMITIR, OTORGAR V ERIGIR COMPROBANTES DE PAGO V/U OTROSDOCUMENTOS 1 * ________________________________ ______________________

Constituyen infracciones relacionadas con la obligación de emitir, otorgar yexigir comprobantes de pago:1. No emitir y/o no otorgar comprobantes de pago o documentos

complementarios a éstos, distintos a la guía de remisión.2. Emitiry/u otorgardocumentosque no reúnen los requisitos y

características para ser considerados como comprobantes de pago o como documentos complementarios a éstos, distintos a la guía de remisión.

3. Emitir y/u otorgar comprobantes de pago o documentos complementarios a éstos, distintos a la guía de remisión, que no

correspondan al régimenConstituyen infracciones relacionadas con la obligación de llevar libros y/o registros, o contar con informes u otros documentos;2. Llevar los libros de contabilidad, u otros libros y/o registros

exigidos por las leyes, reglamentos o por Resolución de Superintendencia de 1a SUNAT, el registro almacenable de información básica u otros medios de control exigidos por las leyes y reglamentos; sin observar la forma y condicionesestablecidas en las normas correspondientes.

Articulo sustituido por el Artículo 43° del Decreto Legislativo N° 981, publicado el 15 de marzo de 2007y vigente desde el l de abril de 2007

ANTECEDENTES

El artículo fue sustituido Decreto Legislativo N°


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981; respecto al texto anterior se retiró lo referente a la información y documentación sobre precios de transferenciaDISPOSICIONES CONCORDANTES Y/O VINCULADAS Código Tributario16°, numerales 1 y 5 de! segundo párrafo (responsabilidad solidaria por no llevar contabilidad y por anotar en los libros y registros por montos distintos); 62°, numeral 16 (autorización de libros - SUNAT); 64°, numerales 3, 5; 8 y 9 (supuestos para aplicar la determinación sobre base presunta vinculados a la tenencia y llevanza de libros y registros); 87°, numeral 4 (Llevar los libros de contabilidad u otros libros y registros exigidos por las leyes, reglamentos o por Resolución de Superintendencia de la SUNAT; o los sistemas, programas soportes portadores de microformas gravadas soportes magnéticos y demás antecedentes computarizados de contabilidad que los sustituyan, registrando las actividades u operaciones que se vinculen con la tributación, conforme a lo establecido en las normas pertinentes; llevar los libros y registros en castellano y expresados en moneda nacional); 87° numeral5 (presentar y/o exhibir libros y registros); 87° , numeral 7 (Conservar los libros y registros, llevados en sistema manual o mecanizado así como los documentos y antecedentes de las operaciones o situaciones que constituyan hechos generadores de obligaciones tributarias, mientras ei tributo no esté prescrito); 87°, numeral 8 (Mantener en condiciones de operación los soportes magnéticos utilizados en sus aplicaciones que incluyan datos vinculados con la materia imponible, por el plazo de dos años, contados a partir de la fecha de cierre del ejercicio en el cual se hubieran utilizado; debiendo comunicar a la Administración Tributaria cualquier hecho que impida cumplir con dicha obligación); 89° 90° y 91 ° (cumplimiento de obligaciones tributarias); 164° (concepto de infracción tributaria); 165°

Artículo sustituido por el Artículo 89° del Decreto Legislativo N° 953, publicado el 5 de febrero de 2004Inciso sustituido por el Artículo 46° del Decreto Legislativo N° 981, publicado el 15 de marzo de 2007y vigente desde el 1 de abril de 2007,

c ^Párrafo sustituido por el Artículo 46° del Decreto Legislativo N° 981, publicado el

15 de marzo de 2007y vigente desde el 1 de abril de 2007,(""*)párrafo incorporado por el Artículo 4° del Decreto Legislativo N° 1117, publicado el 7 de julio de 2012, y vigente desde el 6 de agosto de 2012.DISPOSICIONES CONCORDANTES Y/O VINCULADAS Código Tributario62° (facultad de verificación o fiscalización); 75° (resultados de la fiscalización o verificación; plazo para el descargo);76° (resolución de determinación); 78° (orden de pago); 88° (la declaración tributaria); 104° (notificación}; 106°

4. RÉGIMEN DE INCENTIVOS TRATÁNDOSE DE SANCIONES RESPECTO DE TRIBUTOS RETENIDOS O PERCIBIDOS

Sin perjuicio de la oportunidad y los requisitos ya reseñados, el tercer párrafodel artículo en comentario señala:

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Tratándose de tributos retenidos o percibidos, el presente régimen será de aplicación siempre que se presente la declaración del tributo omitido y se cancelen

éstos o la Orden de Pago o Resolución de Determinación, de ser el caso, yResolución de Multa, según correspondaSobre este punto, la RTF N° 11044-5-2008 estableció: “la aplicación del régi

men de incentivos se encuentra condicionada al cumplimiento de tres requisitos:a) a la declaración de la deuda tributaria omitida; b) a la cancelación del tributoomitido o de la orden de pago, resolución de determinación, según corresponda,[1762] y¿ ase como ejemplo lo resuelto vía las RIF Nos 2307-3-2009, 2335-4-2009 y 6720-1-2009

Artículo sustituido por el Artículo 91° del Decreto Legislativo N° 953, publicado el 5 de febrero de 2004(,t) Párrafo sustituido por el Artículo 47° del Decreto Legislativo N° 981, publicado el15 de marzo de 2007y vigente desde el l de abril de 2007

DISPOSICIONES CONCORDANTES Y/O VINCULADAS Código TributarioIV, inciso d) (reserva de ley; establecer sanciones); XV (Unidad Impositiva Tributaria); 28° (componentes de la deuda tributaria: multa); 77° (requisitos de las resoluciones de determinación y de muíta); 82° (facultad sancionadora); 109°, numeral 3 (nulidad de actos; cuando por disposición administrativa se establezcan infracciones o se apliquen sanciones no previstas en la ley); 165° ( tipos de sanciones ); 166° (facultad sancionatoria; discrecionalidad); 179° (régimen de incentivos); 182° (sanción de internamiento temporal de vehículos); 183° (sanción de cierre temporal); 184° (sanción de comiso); 185° (sanción por desestimación de apelación)Otras normasDecreto Legislativo N° 940 (20.12 2003] Sistema de Pago de Obligaciones Tributarias con el Gobierno Ceníral (TUO aprobado por el D S N° 155-2004-EF -14 11 2004, modificado por la Ley N° 28605 y el Decreto Legislativo N° 1110): 12° (sanciones)Decreto Legislativo N° 953 [05 02.2004] Sétima Disposición Final (‘Comunicación a Entidades del Estado La Administración Tributaria notificará a las Entidades del Estado que correspondan para que realicen la suspensión de Sas licencias, permisos concesiones o autorizaciones a los contribuyentes que sean pasibles de la aplicación de las referidas sanciones”)Decreto Legislativo N° 981 [15 03 2007) 51° ( Sustituyase las Tablas de Infracciones y Sanciones Tributarias del Código Tributario por las que forman parte del presente Decreto Legislativo’’)[1769] y¿ ase e} Proyecto de Ley N° 2271/2007-CR.

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