BOLETÍN FISCAL
COMISIÓN FISCAL
REGIÓN CENTRO OCCIDENTE
JULIO 2018
Comisión Fiscal Región Centro Occidente
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BOLETÍN FISCAL DEL MES DE
JULIO DE 2018
C.P.C. Alberto Retano Pérez
Presidente
C.P.C.F. Miriam Fabiola Gutiérrez Muñoz
Vicepresidente
C.P. Elvia Judith Acosta Guerra
Secretaria
Dr. David Misael Fuerte Garfias
Coordinación del Boletín
Integrantes subcomisión de Boletín
Dr. Jesús Hernández Ibarra
L.D. y M.F. Helgar Barajas García
L.D. María Esther Ruiz López
Comisión Fiscal Región Centro Occidente
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La Comisión Fiscal se integra por representantes de 14 Colegios de la Región Centro
Occidente y tiene como finalidad coadyuvar al desarrollo profesional de la Contaduría
Pública.
Nota Editorial:
Los artículos publicados expresan la opinión de sus autores y no necesariamente la de la
Comisión Fiscal. La reproducción total o parcial de los artículos publicados podrá hacerse
únicamente citando la fuente.
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CONTENIDO
EDITORIAL .............................................................................................................................................................5
TRIBUTACIÓN EN DISTRIBUCIÓN DE DIVIDENDOS EN “ESPECIE”. .....................................................7
C.P.C. y M.I. David Alvarado Cerda. ..................................................................................................................7
RÉGIMEN FISCAL OPCIONAL PARA MIPYMES EN BASE A FLUJO DE EFECTIVO......................... 24
L.C.P., L.D. y M.I. Alberto González Lemus. .................................................................................................. 24
LA RAZÓN DE NEGOCIOS COMO ELEMENTO DE LA MATERIALIDAD DE UNA OPERACIÓN. .... 37
L.D. y M.F. Helgar Barajas García. .................................................................................................................. 37
JURISPRUDENCIAS Y TESIS RELEVANTES PUBLICADAS DURANTE EL MES DE JUNIO DE
2018. ..................................................................................................................................................................... 44
Selección de la L.D. María Esther Ruiz López. ............................................................................................. 44
JURISPRUDENCIAS Y TESIS RELEVANTES ........................................................................................................... 44
DEL PODER JUDICIAL DE LA FEDERACIÓN: ........................................................................................................ 44
JURISPRUDENCIAS Y TESIS RELEVANTES ........................................................................................................... 50
DEL TRIBUNAL FEDERAL DE JUSTICIA ADMINISTRATIVA: .................................................................................. 50
ASUNTOS RELEVANTES DE LA PRODECON ........................................................................................... 55
Colaboración del C.P.C. Sergio Cázarez Santiago. Delegado PRODECON Nayarit .............................. 55
PUBLICACIONES RELEVANTES EN EL DIARIO OFICIAL DE LA FEDERACIÓN EN EL MES DE
JUNIO DE 2018 .................................................................................................................................................. 59
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EDITORIAL
En este mes de Julio la Comisión Fiscal de la Región Centro Occidente ofrece a la
comunidad interesada en la materia tributaria los análisis realizados por sus integrantes en
diversos temas.
El C.P.C. y M.I. David Alvarado Cerda aborda el concepto y marco legal de los dividendos
como derecho mercantil o fruto civil, de carácter esencial, en cuanto a que no puede
excluirse a ningún socio de la obtención de los mismos; para posteriormente adentrarse en
las formas en las que se puede realizar su otorgamiento y en específico, respecto de la
posibilidad de distribuirlos en especie.
El L.C.P., L.D. y M.I. Alberto González Lemus expone los detalles del régimen fiscal
opcional para MiPyME en base a flujo de efectivo que cuya intención es apoyar a la micro,
pequeña y mediana empresa mexicana, en su mayoría propiedad de personas físicas cuya
capacidad administrativa es limitada y difícilmente tiene la posibilidad de crear una estructura
corporativa, ya que esta situación lo obligaría a tributar para efectos de la Ley del Impuesto
Sobre la Renta en el régimen general contenido en su Título II; por lo que con la tributación
en dicho régimen se buscaría optimizar el pago de los impuestos.
El L.D. y M.F. Helgar Barajas García comparte un análisis sobre uno de los elementos de
las operaciones de los contribuyentes, en este caso, la razón de negocios y la ausencia de la
misma, como elemento que la autoridad puede considerar para determinar la falta de
materialidad de una operación, caso en el cual, la carga probatoria para demostrar la
existencia y regularidad de la operación, corre a cargo del contribuyente; para lo cual se hace
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una crítica al precedente VIII-P-1aS-217 en el que se establece dicho razonamiento por la
Primera Sección de la Sala Superior del Tribunal Federal de Justicia Administrativa.
En este Boletín se presenta una selección de las jurisprudencias y tesis relevantes
publicadas en el mes inmediato anterior a la edición del Boletín, es importante su lectura
puesto que el Poder Judicial de la Federación así como el Tribunal Federal de Justicia
Administrativa, han ido tomando un papel cada vez más protagónico en el tema de la
recaudación y en la defensa de los contribuyentes.
El C.P.C. Sergio Cázarez Santiago, Delegado de la PRODECON en Nayarit, presenta
algunos ejemplos de lo que dicha procuraduría hace por los contribuyentes en la región, esto
con la finalidad de que los contribuyentes y asesores tengan al alcance ejemplo de cómo
puede apoyar dicha Institución.
Finalmente presentamos aquellas publicaciones que en materia fiscal se han dado a conocer
en el Diario Oficial de la Federación, en el mes inmediato anterior a la edición del Boletín.
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TRIBUTACIÓN EN DISTRIBUCIÓN DE
DIVIDENDOS EN “ESPECIE”.
C.P.C. y M.I. David Alvarado Cerda.
CONCEPTO Y MARCO LEGAL.
La legislación mexicana no precisa lo que debe de entenderse por dividendo, sin embargo
doctrinariamente ha sido conceptualizado como un derecho individual que corresponde a los
accionistas, relativo a percibir un beneficio económico, de forma más o menos regular, en
relación a las utilidades que tenga la sociedad.
CONCEPTO DE DIVIDENDO.
El dividendo es la parte del beneficio que se reparte entre los accionistas de una
compañía. Constituye la remuneración que recibe el accionista por ser propietario de
la sociedad. La cantidad es variable según los resultados anuales que la empresa ha
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obtenido; lo propone el consejo de administración para su aprobación en junta general; y
puede ser de muchos tipos (bruto, neto, a cuenta, extraordinario, complementario, etc.).
Por su parte, la rentabilidad por dividendo es una de las ratios que utilizan los analistas
para valorar las acciones de una empresa. Al adquirir un título bursátil, no sólo hay que
tener en cuenta cuál puede ser la revalorización de ese activo. El reparto de dividendos
también forma parte de la rentabilidad que va a recibir un inversor.
Por lo que podemos estimar que el dividendo, tiene como origen las ganancias generadas en
la empresa, de operación o patrimoniales, que previamente o en el momento de su
distribución habrían causado el Impuesto Sobre la Renta1; es decir, el dividendo viene a ser
la cuota por acción que de la utilidad distribuible tiene derecho a recibir el accionista, y se
obtiene prorrateando el monto de los dividendos a distribuir entre el total de las acciones con
derecho a esa distribución, según el acuerdo correspondiente de la asamblea general.
Su marco jurídico en la Ley General de Sociedades Mercantiles en los artículos 16, 17 y 19
en los cuales se hace referencia al reparto de ganancias y distribución de utilidades después
de que hayan sido debidamente aprobados por la asamblea de socios o accionistas los
estados financieros que las arrojen. Así acordado el dividendo, nace como obligación a cargo
de la sociedad, de la cual sólo podrá librarse en los casos de error o fraude en los que medie
siempre una decisión judicial.
Ahora bien antes de continuar es necesario distinguir entre los conceptos de utilidades y
dividendos, ya que la ley en algunas ocasiones parece mencionarlos optativamente, en este
sentido ha de advertirse que la utilidad debe ser concebida como aquella cantidad que la
sociedad obtiene en el ejercicio como consecuencia de la actividad social y que constituye un
1 DIVIDENDOS. SU CONCEPTO DENTRO DE LAS SOCIEDADES MERCANTILES. Octava Época. Registro:
914538. Instancia: Tribunales Colegiados de Circuito. Tipo de Tesis: Aislada. Fuente: Apéndice 2000; Tomo IV,
Civil, P.R. TCC.
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superávit en relación con el capital social; por su parte y como ya mencionamos, los
dividendos no son otra cosa que las cantidades que resultan de distribuir dichas utilidades
entre los socios.
A partir del año 2003 se establece el acreditamiento del Impuesto Sobre la Renta para las
personas morales que distribuyan dividendos o utilidades y como consecuencia de ello
paguen el impuesto, contra el Impuesto Sobre la Renta causado por sus actividades
normales del propio ejercicio en que se pagaron los dividendos.
Actualmente el pago del Impuesto Sobre la Renta que deben pagar las personas morales
que distribuyan dividendos o utilidades, está contemplado en el artículo 10 de la Ley de la
materia, la cual establece que se enterará este impuesto además del impuesto del ejercicio,
a más tardar el día 17 del mes inmediato siguiente a aquél en el que se pagaron los
dividendos o utilidades, teniendo un carácter de pago definitivo. Estableciendo así mismo,
que no se estará obligado al pago del impuesto a que se refiere este artículo cuando los
dividendos o utilidades provengan de la cuenta de utilidad fiscal neta (CUFIN) que marca la
ley.
REVISIÓN DE LAS OPCIONES A ELEGIR POR LOS ACCIONISTAS EN RELACIÓN CON
EL PAGO DEL ISR DERIVADO DE LA OBTENCIÓN DE UTILIDADES O DIVIDENDOS
COMO CONSECUENCIA DEL RETORNO DE SU INVERSIÓN.
La distribución de utilidades a favor de los accionistas representa el rendimiento a la
inversión que toda negociación canaliza al empresario. Por ello, es necesario evaluar cuál
mecanismo dentro del Sistema Tributario Mexicano, les constituye un mayor flujo de recursos
y menor carga impositiva, apegado siempre a los diversos supuestos contenidos en las
leyes.
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Con base en lo anterior, debe considerarse que, si la finalidad de una entidad es retornar al
accionista el rendimiento de su inversión, puede hacerlo a través de mecanismos como la
distribución de utilidades o dividendos, y el reembolso o reducción de capital –cuando se
restituya parcial o totalmente el capital aportado a la entidad–.
La legislación fiscal doméstica en materia de distribución de dividendos prevé nuevas
modificaciones a raíz de la entrada en vigor de la nueva Ley del Impuesto sobre la Renta
(LISR) en 2014; razón por la cual es necesario efectuar una revisión del esquema actual, a
fin de conocer si en ciertos supuestos es pertinente que la asamblea acuerde y determine LA
DISTRIBUCIÓN DE DIVIDENDOS EN ESPECIE, para la obtención de rendimientos de su
inversión.
Cabe destacar que hasta antes de 2014 las características del sistema tributario mexicano
era canalizar la totalidad de la carga impositiva -derivada de la distribución de utilidades
realizada por la persona moral- a la propia entidad que la realizó; propiciaba la percepción
neutral de ellas para los accionistas. Esta situación resultaba aplicable tanto para las
reducciones de capital, como para la distribución de dividendos y obliga a las entidades a
llevar cuentas de control, como es: la Cuenta de Utilidad Fiscal Neta (CUFIN artículo 77 de
la Ley del Impuesto Sobre la Renta); la cual controla cuántas utilidades generadas por la
entidad ya pagaron el Impuesto Sobre la Renta y contribuyen en la determinación de los
recursos a los cuales tienen derecho los accionistas libres de gravamen.
A partir de 2014, existe un impuesto a cargo del accionista Persona Física que percibe el
dividendo, dada por dos razones:
1.- El incremento del porcentaje en la tarifa aplicable del 30% al 35%, esta diferencia el
perceptor del dividendo no la puede acreditar debido a que la empresa que distribuyó el
dividendo sólo pago el 30%;
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2.- La retención del 10% sobre el dividendo percibido, que se considera no acreditable y es
definitivo.
¿ES VÁLIDO OTORGAR LOS DIVIDENDOS EN ESPECIE?
Primero que nada debe recordarse la naturaleza del dividendo, el cual es un derecho
mercantil o más propiamente dicho es un fruto civil, de carácter esencial, en cuanto a que no
puede faltar respecto de todos los socios2, al tenor del artículo 17 de la Ley General de
Sociedades Mercantiles, reglamentado como ya se dijo por los numerales 16, 112 y 117 de
dicho ordenamiento legal, que consagra la partición igual de los socios en porción al valor
desembolsado de las acciones de que sean titulares.
Aunado a lo anterior se debe recordar que en materia de derecho privado rige la teoría de la
autonomía de la voluntad de las partes, que le atribuye a las personas un ámbito de libertad,
dentro del cual pueden regular sus propios intereses, permitiéndoles crear relaciones
obligatorias entre ellos que deberán ser reconocidas y sancionadas por normas de derecho
(teniendo su fundamento en el artículo 9 Constitucional), por lo que en este caso se
manifiesta por las decisiones que tomó la asamblea de accionistas de otorgar los dividendos
en especie. Además que doctrinariamente se ha considerado que la acción da a su poseedor
el derecho de una parte alícuota del capital social de la sociedad emisora de las acciones y
de las utilidades y reservas de capital de la persona jurídica, siempre y cuando ya haya sido
decretada por la asamblea previa aprobación de los estados financieros, ya que mientras no
se tome una decisión respecto al destino que se le va a dar a las utilidades y la reserva de
capital, éstas siguen perteneciendo a la sociedad, no existiendo dentro de la ley mercantil,
disposición normativa alguna que restrinja la forma en que se deba realizar la distribución de
las utilidades o dividendos.
2 Rizo Rivas, M. y Jaime de la Peña, A. (2004). Factibilidad de otorgar dividendos en especie. [online] Revistas-
colaboracion.juridicas.unam.mx. Revista: Podium Notarial. Disponible en: https://revistas-
colaboracion.juridicas.unam.mx/index.php/podium-notarial/article/viewFile/16398/14696 [Acceso 28 Jul. 2018].
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Ahora bien, en el ámbito jurídico es común encontrarnos con normas que pueden ser
imprecisas, o confusas, lo anterior puede partir del uso intencional de ambigüedades
semánticas que nos llevan a necesitar la hermenéutica jurídica para intentar desentrañar la
voluntad del legislador ordinario, aunado a que también por otro lado nacen las
contradicciones y lagunas en los textos jurídicos, que no dan respuesta a todos los casos
que han de presentarse. Es aquí donde la hermenéutica y la argumentación jurídica entran al
constituirse un conflicto normativo que deriva de la posibilidad de aplicar a un mismo caso
una o más normas cuyos significados no sean compatibles, una definición tal permite hablar
de distintas formas de conflictos y de solución a los mismos, constituyendo un problema
lógico y de racionalidad jurídica.
Es así, que en la interpretación de una norma jurídica fiscal, debe considerarse si establece
cargas o beneficios a los particulares contribuyentes, para determinar si son de estricta
aplicación (Art. 5 del Código Fiscal Federal), o bien sea factible aplicar cualquier método
permitido por la hermenéutica jurídica que va desde el literal, gramatical, lógico, histórico,
sistemático y teleológico. Así, debe examinarse si la disposición se refiere al sujeto, objeto,
base, tasa o tarifa, y si efectivamente grava su esfera jurídica o patrimonial, o contempla un
beneficio, caso este en que resulta aplicable cualquier método de interpretación para
desentrañar el sentido del concepto legal.
Siendo así y en el caso que nos ocupa nos enfrentamos a la duda de saber si es factible o no
otorgar un dividendo en especie, cuestión que evidentemente no es referente a sujeto,
objeto, base, tasa o tarifa, por lo que es dable aplicar un medio de interpretación sistemático,
el cual consiste en otorgar a una disposición un significado adaptándolo en relación a su
contexto atribuyéndole un significado analógico o símil, donde un supuesto no regulado se le
da la consecuencia jurídica prevista para otro en base al tratamiento que tiene en relación
con la naturaleza y origen de la figura o su correlación con otros artículos u ordenamientos
legales que lo regulan. Por lo que, si bien es cierto que el artículo 10 de la Ley del Impuesto
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Sobre la Renta no habla en específico del otorgamiento de dividendos en especie, no menos
cierto es que considerando el objeto de la ley lo que grava sería el ingreso
independientemente de la forma en que se dé, además de que como ya se mencionó en
líneas anteriores la forma de otorgarlo no es limitada por la Ley General de Sociedades
Mercantiles.
FORMAS EN QUE SE PUEDEN OTORGAR LOS DIVIDENDOS:
En efectivo: Esta representa la forma ordinaria en la que se obtiene un dividendo,
marcándose en el artículo 76 fracción XI, de la Ley del Impuesto Sobre la Renta la obligación
por parte de la sociedad de efectuar los pagos con cheque nominativo no negociable del
contribuyente expedido a nombre del accionista o a través de transferencias de fondos
reguladas por el Banco de México a la cuenta de dicho accionista.
En acciones o reinvertidos: Tratándose de la distribución de dividendos o utilidades
mediante el aumento de partes sociales o la entrega de acciones de la misma persona moral
o cuando se reinviertan en la suscripción y pago del aumento de capital de la misma persona
dentro de los 30 días naturales siguientes a su distribución, el dividendo o la utilidad se
entenderá percibido en el año de calendario en el que se pague el reembolso por reducción
de capital o por liquidación de la persona moral de que se trate, en los términos del artículo
78 de esta Ley. (Art. 10 2do. Párrafo LISR).
Por reducción de capital: El artículo 78 de la LISR establece como supuesto que da origen
a un presunto dividendo la reducción de capital originado de dos posibilidades: que reduzca
su capital social habiendo utilidades previamente capitalizadas y que se reduzca el capital
social habiendo conceptos en el capital contable que podrían distribuirse entre los accionistas
entendiéndose con ello que lo que obtienen los accionistas no sólo es el capital que
previamente hubieren aportado, sino la utilidad que se capitalizó o bien la utilidad del haber
patrimonial que pudieron haberse distribuido.
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Por ingresos considerados presuntivamente dividendos: La LISR contempla en su
artículo 140 una presunción de ingresos que origina, a su vez, una presunción de pago en
favor de los socios o accionistas y, por tanto, las sociedades quedan sujetas por ministerio de
ley al deber de pagar el impuesto, considerado, así como dividendos distribuidos dichos
supuestos.
Otorgados en especie: A pesar de que la Ley del Impuesto Sobre la Renta no contempla de
forma expresa la posibilidad de otorgar los dividendos en especie, de una hermenéutica
jurídica se puede desprender la factibilidad de proporcionar dichos dividendos de forma
diferente a la expuesta anteriormente a través de bienes. Si bien es cierto que la
interpretación y aplicación de las normas impositivas es estricta en materia fiscal, también es
cierto que resultaría imposible interpretar cada precepto considerándolo fuera del contexto
normativo del que forma parte, ya que de ser así, cualquier intento estricto de interpretación
resultaría infructuoso para determinar el sentido y alcance de las normas, en consecuencia el
interrelacionar las normas de manera sistemática no viola el principio de interpretación y
aplicación estricta que rige la materia fiscal, ni el principio de legalidad que prevalece en
dicha materia, de acuerdo con el artículo 31, fracción IV, constitucional, antes bien otorga
bases para la certeza jurídica que el gobernado requiere en relación a las normas aplicables.
OBLIGACIONES DE LA PERSONAS MORALES QUE HAGAN LOS PAGOS POR
CONCEPTO DE DIVIDENDOS O UTILIDADES.
Por lo que respecta a la obligación que se señala en el artículo 76 fracción XI de la Ley del
Impuesto Sobre la Renta que conmina a la persona moral que haga pagos por concepto de
dividendos o utilidades es:
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a) Efectuarlos con cheque nominativo no negociable del contribuyente expedido a
nombre del accionista o a través de transferencias de fondos reguladas por el Banco
de México a la cuenta de dichos accionistas.
b) Proporcionar a las personas a quienes les efectúen pagos por los conceptos a que se
refiere esta fracción, comprobante fiscal en el que se señale su monto, el Impuesto
Sobre la Renta retenido en términos de los artículos 140 y 164 de esta Ley, así como
si éstos provienen de las cuentas establecidas en los artículos 77 y 85 de esta Ley,
según se trate, o si se trata de los dividendos o utilidades a que se refiere el primer
párrafo del artículo 10 de la misma. Este comprobante se entregará cuando se pague
el dividendo o utilidad.
Por lo que respecta al inciso “a)” nos encontramos ante lo que jurídicamente se denomina
una “norma imperfecta” ya que no se contempla sanción alguna, para la persona moral que
pague Dividendos o Utilidades de forma distinta a la que señala, además si alguien otorga
Dividendos o Utilidades en bienes, no cambia la naturaleza del ingreso solo varía la forma en
que se otorga.
Ante esas condiciones la autoridad fiscal tendría que valorar el monto del avalúo o el valor
del bien en el mercado para determinar en todo caso si en el pago en especie del dividendo
hubo un ingreso adicional para quien lo recibe y así pudiera determinar o sancionar por
contribuciones omitidas, ya que de lo contrario estimamos que es del todo válido efectuar un
pago en especie.
Ahora bien, si nos encontramos ante un pago de dividendos a través de títulos de crédito, el
contribuyente accionista habría obtenido un ingreso en crédito, posteriormente evaluable, ya
que tendría que valorar si en el cobro en especie hubo un ingreso adicional o por el contrario
una pérdida.
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Por otro lado, es importante destacar que no se estaría en presencia de la diversa figura de
la “dación de pago” regulada por el Código Civil Federal, ya que se considera que existe
dación en pago cuando se dan dos condiciones: a) que exista una deuda, y b) que esa
deuda no se pague en la forma inicialmente convenida, sino mediante la entrega de otros
bienes diferentes a los originalmente estipulados. En este contexto, si la asamblea general
de accionistas de una sociedad decide otorgar a los socios un dividendo en especie,
mediante la entrega de inmuebles (ejerciendo el derecho de la autonomía de la voluntad de
las partes), es claro que no se está frente a la figura de la dación en pago, ya que no existía
una deuda previa, ni se hizo mediante la entrega de cosas diferentes a las convenidas al
contraerse la obligación.
OTROS INGRESOS ACUMULABLES PARA LA LISR.
La ley del ISR en el artículo 18 en su fracción II dispone, “la ganancia derivada de la
transmisión de propiedad de bienes por pago en especie. En este caso, para determinar la
ganancia se considerará como ingreso el valor que conforme al avalúo practicado por
persona autorizada por las autoridades fiscales tenga el bien de que se trata en la fecha en la
que se transfiera su propiedad por pago en especie”.
En sentido vulgar, se entiende por pago la entrega de la suma de dinero hecha al acreedor
por el deudor. En sentido jurídico “pago” tiene una acepción más amplia: es el cumplimiento
de la obligación, la entrega de la cosa o cantidad debida o la prestación del servicio que se
hubiera estipulado (Art. 2062 CCF). Como el pago se hace con ánimo solvendi, produce
también la extinción de la obligación3.
3 García Mendieta, Carmen. (1993). Código Civil para el Distrito Federal en Materia Común y para toda la
República en Materia Federal Comentado. México, DF: Instituto de Investigaciones Jurídicas UNAM
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Rojina Villegas define el pago como “un acto jurídico consensual consistente en el
cumplimiento de una obligación de dar, de hacer o de no hacer, que se ejecuta con la
intención de extinguir una deuda preexistente”. Se trata de un acto jurídico consensual,
porque para su validez no requiere de formalidad alguna. Así quien paga puede manifestar
expresamente su voluntad de hacerlo o, simplemente, entrega al acreedor la cosa debida,
ejecutar el servicio prometido o se abstiene de aquello que así se hubiese estipulado.
El pago como todo acto jurídico, consta de elementos esenciales, requisitos de validez y
elementos específicos4. Son elementos esenciales; la voluntad (expresa o tácita) del que
paga y el objeto física y jurídicamente posible. En cuanto al objeto, debe tratarse de cosa que
exista en la naturaleza o una prestación que sea posible realizar o que no lo sea, la cosa
materia del pago, debe ser determinada o determinable y debe estar en el comercio.
Por último, en lo referente al ISR es de señalarse que el artículo 18 de su propia Ley, dispone
en su fracción IV La ganancia derivada de la enajenación de activos fijos y terrenos, títulos
valor, acciones, partes sociales o certificados de aportación patrimonial emitidos por
sociedades nacionales de crédito, así como la ganancia realizada que derive de la fusión o
escisión de sociedades y la proveniente de reducción de capital o de liquidación de
sociedades mercantiles residentes en el extranjero, en las que el contribuyente sea socio o
accionista, así como la ganancia derivada de fusión o escisión cuando no se cumplen los
requisitos del artículo 14-B del CFF.
DOBLE IMPOSICIÓN INTERNA EN LA DISTRIBUCIÓN DE DIVIDENDOS.
Doble tributación económica. Además, es menester mencionar, que de por sí, en la
Distribución de Dividendos o Utilidades, así como está la Ley del ISR ya existe “Doble
imposición económica”: En el Pago de Dividendos Grava a la Persona Moral que los
Distribuye y Grava a la Persona Física que los recibe.
4 Rojina Villegas, Rafael. Derecho Civil Mexicano, 4a. ed. México, Porrúa, 1981, t.V, vol. II, Obligaciones, p. 213
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Doble tributación económica. Esta surge cuando se grava a dos o más personas bien sean
naturales o jurídicas sobre el mismo ingreso. Lo anterior puede ocurrir, por ejemplo, con las
sociedades cuyo ingreso es gravado con el impuesto a la renta y que también sea gravado
en cabeza del accionista.
Doble imposición jurídica. La doble imposición jurídica se produce en aquellos casos en
que se grava a un mismo sujeto pasivo por una misma renta por impuestos similares5. Se
puede distinguir la doble imposición interna.
En cuanto a la Persona Física existe una doble imposición jurídica por un lado paga el
impuesto adicional (5%) de la tarifa, derivado de la diferencia de tasa de la empresa que es
el 30% y la tasa máxima de la tarifa que es el 35%, y por otro lado el 10% de retención que
efectúa la Persona Moral que distribuye el Dividendo, el cual es definitivo y no es acreditable.
Ejemplo: DATOS
Se distribuye un dividendo en especie de $15'000,000 de la
siguiente forma:
I. En Efectivo
II. En especie edificio:
1. Valor de Avalúo $ 15’000,000.00
2. Construcción 11’000,000.00
3. Terreno 4’000,000.00
4. Valor en Libros: 5’000,000.00
a) Terreno 1’500,000.00
b) construcción 3’500,000.00
5 Wikipedia. Doble imposición. Acceso 28 Jul 2018. Disponible en: https://es.wikipedia.org/wiki/Doble_imposici%C3%B3n
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1. Dividendos en Efectivo
A) ISR de la Persona Moral
Dividendo $ 15’000,000.00
Piramidación por: 1.4286
Dividendo piramidado 21’429,000.00
Tasa de ISR 30%
ISR de la Persona Moral 6’428,700.00
B) ISR de la Persona Física
Retención del 10% 1’500,000.00
Doble Tributación Económica: Una riqueza, 2 impuestos
2 personas
ISR anual de la Persona Física
Dividendo Acumulable (Tarifa) $ 21’429,000.00
Límite Inferior 3’498,600.00
Excedente del Límite Inferior 17’930,400.00
Por tasa 35%
ISR del Excedente 6’275,640.00
Más: Cuota Fija del L. I. 1’097,220.00
ISR anual de la P. F. (ISR 1) 7’372,860.00
Menos: ISR Acreditable pagado por la P. M. 6’428,700.00
ISR a pagar en la declaración anual 944,160.00
Retención del 10% a la P. F. (ISR 2) 1’500,000.00
Doble Tributación Jurídica: Una riqueza, 1 persona, 2 impuestos
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Tasa efectiva de ISR pagada en la Distribución de Dividendos en
Efectivo
Dividendo Distribuido $ 15’000,000.00
ISR pagado por la P. M. 6’428,700.00
ISR retenido al socio 1’500,000.00
ISR pagado en la declaración anual P. F. 944,160.00
Total de ISR pagado por las dos Personas 8’872,860.00
Tasa real de Tributación 59.15%
Tasa real de Tributación considerando que hubiera un ingreso para
la Persona Moral por la enajenación del Edificio.
Valor de Avalúo del Edificio $ 15’000,000.00
Valor en Libros: 5’000,000.00
Utilidad en Venta de Activo Fijo 10’000,000.00
Por tasa de ISR para la P. M. 30%
ISR en Venta de Activo Fijo 3’000,000.00
Más el ISR pagado según cuadro anterior 8’872,860.00
Total de ISR pagado 11’872,860.00
Tasa real de Tributación con este supuesto 79.17%
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EL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO EN EL PAGO DE DIVIDENDOS EN ESPECIE.
Ahora bien la preocupación de los contribuyentes al otorgar el pago de dividendos con bienes
radica también en generar el pago del Impuesto al Valor Agregado (IVA), lo anterior debido a
lo que el Código Fiscal Federal establece qué se entenderá por enajenación de bienes en su
artículo 14, entre otras cosas se entiende por enajenación “toda transmisión de propiedad”,
por lo que pudiera parecer que el pagar dichos dividendos con un bien acarrearía el pago del
IVA, sin embargo lo anterior resulta cuestionable desde un punto de vista jurídico, ya que se
debe recordar que conforme a la Ley del Impuesto al Valor Agregado en su artículo 1-B,
establece lo siguiente:
“Momento en que se consideran efectivamente cobradas las
contraprestaciones.
Art. 1-B.- Para los efectos de esta Ley se consideran efectivamente cobradas las
contraprestaciones cuando se reciban en efectivo, en bienes o en servicios, aun
cuando aquéllas correspondan a anticipos, depósitos o a cualquier otro concepto
sin importar el nombre con el que se les designe, o bien, cuando el interés del
acreedor queda satisfecho mediante cualquier forma de extinción de las
obligaciones que den lugar a las contraprestaciones.”
Por lo que en el caso en concreto nos resultaría el que si bien por la presunción legal antes
mencionada se generaría el impuesto, también por disposición expresa de la ley no se daría
el momento de pago, ya que no habría contraprestación alguna por parte del accionista,
puesto que como se mencionó lo que recibe es un fruto civil al que tiene derecho, ya que se
reitera que el dividendo viene a ser la cuota por acción que de la utilidad distribuible tiene
derecho a recibir el accionista, y se obtiene prorrateando el monto de los dividendos a
distribuir entre el total de las acciones con derecho a esa distribución, según el acuerdo
correspondiente de la asamblea general.
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Siendo así, no se configura la época de pago al no existir contraprestación que cobrar,
por lo tanto la autoridad fiscal no podrá válidamente exigir el pago del tributo
correspondiente, dado que la propia ley difiere el pago del impuesto al momento en que sea
cobrada la contraprestación debida, la cual se puede entender que no se va a generar ya que
el dividendo no es dado por el consumo de ningún producto ni servicio (objeto del IVA), sino
como ya se mencionó con anterioridad es el derecho a un fruto civil que corresponde a los
accionistas, relativo a percibir un beneficio económico, en relación a las utilidades que tenga
la sociedad6.
Sin embargo, cada caso se debe analizar, en virtud de que el IVA que pague la sociedad
porque se le trasladó a quienes recibieron la especie, es acreditable para ellos. Estaríamos
hablando sólo de un financiamiento por parte de quienes reciben el Dividendo en Especie.
CONCLUSIONES.
Por todo lo anterior y a modo de conclusión consideramos no solamente que es factible
otorgar dividendos en especie, sino que esto puede ser un punto fino utilizable para evitar la
falta de liquidez conservando la solvencia económica de la sociedad mercantil.
Sin embargo, no se puede negar el hecho de que el pago en efectivo a través de cheque
nominativo resulta la forma más práctica de realizar dicho reparto de dividendos, tanto para
la autoridad fiscal que tiene un soporte documental para determinar el impuesto, como para
el contribuyente que se evita posibles contingencias, de allí que mediante el referido artículo
76 Frac. XI de la LISR se pretenda inducir al contribuyente a realizar el pago de determinada
forma, como ya se mencionó anteriormente, estamos ante una norma imperfecta ya que no
se establece sanción alguna por otorgar los dividendos en especie, por lo que resulta
6 Rizo Rivas, M. y Jaime de la Peña, A. (2004). Factibilidad de otorgar dividendos en especie. [online] Revistas-
colaboracion.juridicas.unam.mx. Revista: Podium Notarial. Disponible en: https://revistas-
colaboracion.juridicas.unam.mx/index.php/podium-notarial/article/viewFile/16398/14696 [Acceso 28 Jul. 2018].
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conveniente que la empresa estudie esta forma de otorgarlos en relación con su particular
situación y a las ventajas que podría reportarle.
Por otra parte, cabe mencionar el principio de “Regla Especifica”, ya que en la Ley del
Impuesto Sobre la Renta en el Art. 10 está la regulación completa para quienes distribuyen el
Dividendos y en su Art. 140 se encuentra regulado para la Persona Física que lo recibe, y no
cabe la aplicación de la regla general para enajenación de bienes, en virtud de no existir un
ingreso (riqueza) para la persona moral que distribuya el Dividendo en Especie.
Además, es como ya dijimos anteriormente, en la Distribución de Dividendos o Utilidades así
como está la Ley del ISR ya existe “Doble imposición económica”. (Es aquella en la que se
produce la tributación de una misma renta por impuestos similares pero en personas
distintas). En el Pago de Dividendos Grava a la Persona Moral que los Distribuye y Grava a
la Persona Física que los recibe. En cuanto a la Persona Física existe una doble imposición
jurídica (es aquella en la que se produce la tributación de una sola riqueza en un mismo
sujeto pasivo por dos impuestos) por un lado paga el impuesto adicional (5%) de la tarifa,
derivado de la diferencia de tasa de la empresa que es el 30% y la tasa máxima de la tarifa
que es el 35%, y por otro lado el 10% de retención que efectúa la Persona Moral que
distribuye, el cual es definitivo y no es acreditable.
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RÉGIMEN FISCAL OPCIONAL PARA MIPYMES
EN BASE A FLUJO DE EFECTIVO.
L.C.P., L.D. y M.I. Alberto González Lemus.
Este nuevo régimen fiscal nació como consecuencia de la reforma fiscal vigente a partir del
primero de enero del 2017 publicada en el diario oficial de la federación el día 30 de
noviembre de 2016, cuya intención es apoyar a la micro, pequeña y mediana empresa
mexicana en su mayoría propiedad de personas físicas cuya capacidad administrativa es
limitada y difícilmente tiene la posibilidad de crear una estructura corporativa, ya que esta
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situación lo obligaría a tributar para efectos de la Ley del Impuesto Sobre la Renta en el
régimen general contenido en el Titulo II de la ley mencionada, cuyas reglas de tributación y
causación están bajo la premisa de acumulación de los ingresos y deducciones autorizadas
en base a crédito, generando la posibilidad de causar impuestos aun sin haber percibido los
ingresos provenientes de sus actividades empresariales.
Con el propósito de ofrecer la posibilidad para la micro, pequeña y mediana empresa de
tributar en el Impuesto Sobre la Renta en base a flujo de efectivo a pesar de operar a través
de una estructura jurídica, es decir a través de una persona moral se adiciona en el Titulo VII
de estímulos fiscales el capítulo VIII, el cual contiene solo seis artículos los cuales señalan
las disposiciones relativas a los ingresos, deducciones, etcétera, de esta opción tributaria de
acuerdo con la siguiente relación:
Artículo 196. Sujetos que pueden aplicar este estímulo. Artículo 197. Ingresos acumulables.
Artículo 198. Deducciones autorizadas. Artículo 199. Pagos provisionales. Artículo 200.
Impuesto del ejercicio. Artículo 201. Salida del régimen.
Complementan el marco normativo con disposiciones transitorias a efecto de regular
aspectos de acumulación de ingresos, deducción de inventarios e inversiones de
contribuyentes que en 2016 vienen tributando en el régimen general, que cumplan los
requisitos y decidan ejercer el presente estímulo fiscal.
SUJETOS QUE PUEDEN EJERCER LA OPCIÓN
De conformidad con lo dispuesto por el articulo 196 podrán ejercer la opción contenida en el
capítulo VIII del Título VII las personas morales que se encuentren constituidas únicamente
por personas físicas, y que tributen en los términos del Título II de esta Ley, cuyos ingresos
totales obtenidos en el ejercicio inmediato anterior no hubieran excedido de la cantidad de
cinco millones de pesos.
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EJERCICIO DE INICIO DE ACTIVIDADES
En el caso del ejercicio de inicio de actividades, los contribuyentes podrán también ejercer
esta opción si estiman que los ingresos del ejercicio fiscal no excederán del límite de cinco
millones de pesos, por supuesto que en estos casos los ingresos que perciban estos
contribuyentes para no perder el derecho de continuar tributando en base a lo contenido en
este estímulo fiscal, deberán guardar proporción a los días en los que realicen actividades en
el ejercicio y los cinco millones de pesos.
SALIDA DEL RÉGIMEN OPCIONAL POR EXCEDER EL LIMITE DE INGRESOS
Cuando los ingresos obtenidos por el contribuyente en el periodo transcurrido desde el inicio
del ejercicio y hasta el mes de que se trate, excedan de la cantidad de cinco millones de
pesos, el contribuyente dejará de aplicar este estímulo fiscal y deberá pagar el impuesto
sobre la renta en el régimen general, a partir del ejercicio siguiente a aquél en que se excedió
el monto citado.
SUJETOS QUE NO PUEDEN APLICAR EL ESTIMULO FISCAL
A efecto de evitar que este estímulo fiscal sea utilizado por contribuyentes a quienes no va
dirigido, de conformidad con lo señalado en la exposición de motivos de la reforma fiscal en
la que se adiciono este capítulo en el título de estímulos fiscales, se establece que no podrán
optar por aplicar este estimulo las siguientes personas morales:
I. Las personas morales cuando uno o varios de sus socios, accionistas o integrantes
participen en otras sociedades mercantiles donde tengan el control de la sociedad
o de su administración, o cuando sean partes relacionadas en los términos del
artículo 90 de esta Ley.
Se entenderá por control, cuando una de las partes tenga sobre la otra el control
efectivo o el de su administración, a grado tal, que pueda decidir el momento de
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reparto o distribución de los ingresos, utilidades o dividendos de ellas, ya sea
directamente o por interpósita persona.
II. Los contribuyentes que realicen actividades a través de fideicomiso o asociación
en participación.
III. Quienes tributen conforme al Capítulo VI, del Título II de esta Ley.
IV. Las personas morales cuyos socios, accionistas o integrantes hayan sido socios,
accionistas o integrantes de otras personas morales que hayan tributado en este
Capítulo.
V. Los contribuyentes que dejen de aplicar la opción prevista en este Capítulo.
De conformidad con las disposiciones transitorias de la ley del impuesto sobre la renta en el
artículo segundo fracción III se establece la posibilidad de que los contribuyentes que al 31
de diciembre del 2016 venían tributando en el régimen general de las personas morales
contemplado en el título II de la Ley de ISR puedan aplicar el presente estímulo siempre y
cuando cumplan con los requisitos señalados y presenten el aviso correspondiente ante las
autoridades fiscales.
INGRESOS ACUMULABLES
Como se ha estado señalando los contribuyentes que ejerzan esta opción acumularan sus
ingresos en el momento en que sean efectivamente percibidos y no como lo establece el
artículo 17 en sus diferentes fracciones que en términos generales obliga a los
contribuyentes a acumular sus ingresos en crédito, al momento de entregar el bien
enajenado, al momento de prestar los servicios, en el momento en que las
contraprestaciones sean exigibles, entre otros supuestos.
Para los efectos de la aplicación de este estimulo los ingresos se consideran efectivamente
percibidos cuando se reciban en efectivo, en bienes o en servicios, aun cuando aquéllos
correspondan a anticipos, a depósitos o a cualquier otro concepto, sin importar el nombre
con el que se les designe.
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Igualmente se considera percibido el ingreso cuando el contribuyente reciba títulos de crédito
emitidos por una persona distinta de quien efectúa el pago; tratándose de cheques, se
considerará percibido el ingreso en la fecha de cobro del mismo o cuando los contribuyentes
transmitan los cheques a un tercero, excepto cuando dicha transmisión sea en procuración.
También se entenderá que el ingreso es efectivamente percibido, cuando el interés del
acreedor quede satisfecho mediante cualquier forma de extinción de las obligaciones.
INGRESOS DE CONTRIBUYENTES QUE EN 2016 TRIBUTARON EN EL RÉGIMEN
GENERAL Y EJERCEN LA OPCIÓN DE ACUMULACION AL FLUJO DE EFECTIVO EN
2017
De conformidad con las disposiciones transitorias de la ley del impuesto sobre la renta en el
artículo segundo fracción IV se establece que los contribuyentes que hasta el 31 de
diciembre de 2016 venían tributando en el régimen general del Título II de la Ley del
Impuesto sobre la Renta y opten por aplicar la opción prevista en el Título VII, Capítulo VIII
de esta Ley, no deberán efectuar la acumulación de los ingresos percibidos efectivamente
durante 2017, cuando dichos ingresos hayan sido acumulados hasta el 31 de diciembre de
2016, de conformidad con el citado Título II.
DEDUCCIONES AUTORIZADAS
En relación con las deducciones autorizadas el artículo 198 establece que los contribuyentes
que opten por aplicar lo dispuesto en este Capítulo, deberán efectuar las deducciones
establecidas en el Título II, Capítulo II, Sección I de esta Ley, es decir específicamente las
deducciones a que se refiere el artículo 25, salvo el caso de la fracción II que permite la
deducción del costo de lo vendido, en su defecto deberán deducir las adquisiciones de
mercancías; así como de materias primas, productos semiterminados o terminados que
utilicen para prestar servicios, para fabricar bienes o para enajenarlos, disminuidas con las
devoluciones, descuentos y bonificaciones sobre las mismas efectuadas, inclusive, en
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ejercicios posteriores, cuando aún no hayan aplicado dicha deducción, es decir las compras
netas.
REQUISITOS DE LAS DEDUCCIONES
Se establece también que las deducciones autorizadas, deberán cumplir con el requisito de
que hayan sido efectivamente erogadas en el ejercicio de que se trate. Se entenderán como
efectivamente erogadas cuando hayan sido pagadas en efectivo, mediante transferencias
electrónicas de fondos desde cuentas abiertas a nombre del contribuyente en instituciones
que componen el sistema financiero y las entidades que para tal efecto autorice el Banco de
México; o en otros bienes que no sean títulos de crédito.
Tratándose de pagos con cheque, se considerará efectivamente erogado en la fecha en la
que el mismo haya sido cobrado o cuando los contribuyentes transmitan los cheques a un
tercero, excepto cuando dicha transmisión sea en procuración; de igual forma, se
considerarán efectivamente erogadas cuando el contribuyente entregue títulos de crédito
suscritos por una persona distinta. También se entiende que es efectivamente erogado
cuando el interés del acreedor queda satisfecho mediante cualquier forma de extinción de las
obligaciones.
DEDUCCIÓN DE INVERSIONES EN CRÉDITO
Tratándose de inversiones, éstas deberán deducirse en el ejercicio en el que inicie su
utilización o en el ejercicio siguiente, aun cuando en dicho ejercicio no se haya erogado en su
totalidad el monto original de la inversión y estarán a lo dispuesto en el Título II, Capítulo II,
Sección II de esta Ley.
Con la intención de regular los efectos de las diferentes deducciones de los contribuyentes
que venían tributando en el régimen general a través de disposiciones transitorias de la ley
del impuesto sobre la renta, específicamente el artículo segundo en las fracciones V, VI y VII
señalan lo siguiente:
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DEDUCCIONES EFECTUADAS EN TÍTULO II DURANTE 2016
Artículo Segundo transitorio facción V.- Los contribuyentes que tributen en los términos del
Título II de la Ley del Impuesto sobre la Renta y opten por aplicar la opción prevista en el
Título VII, Capítulo VIII de dicha Ley, que hubieran efectuado las deducciones
correspondientes conforme al citado Título II, no podrán volver a efectuarlas conforme al
citado Capítulo VIII.
DEDUCCIÓN DE INVERSIONES 2016
Artículo Segundo transitorio facción VI. - Los contribuyentes que al 31 de diciembre de 2016
tributen en los términos del Título II de la Ley del Impuesto sobre la Renta y a partir del 1 de
enero de 2017 apliquen la opción prevista en el Título VII, Capítulo VIII de la citada Ley,
deberán seguir aplicando los porcientos máximos de deducción de inversiones que les
correspondan de acuerdo con los plazos que hayan trascurrido, respecto de las inversiones
realizadas hasta el 31 de diciembre de 2016.
DEDUCCIÓN DE INVENTARIOS 2016
Artículo Segundo transitorio facción VII. Los contribuyentes que a la entrada en vigor del
presente Decreto, se encuentren tributando conforme a lo dispuesto en el Título II de la Ley
del Impuesto sobre la Renta, y opten por aplicar lo dispuesto en el Título VII, Capítulo VIII de
la Ley del Impuesto sobre la Renta, que al 31 de diciembre de 2016 tengan inventario de
mercancías, materias primas, productos semiterminados o terminados, y que a dicha fecha
estén pendientes de deducir, deberán seguir aplicando lo dispuesto en el Título II, Sección III
de la Ley del Impuesto sobre la Renta, hasta que se agote dicho inventario.
DEDUCCIÓN DE COMPRAS 2017
Artículo Segundo transitorio facción VII.- Respecto de las materias primas, productos
semiterminados o terminados que adquieran a partir del 1 de enero de 2017, las podrán
deducir como compras en el ejercicio correspondiente.
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Para efectos de lo dispuesto en esta fracción se considerará que lo primero que se enajena
es lo primero que se había adquirido con anterioridad al 1 de enero de 2017.
AJUSTE ANUAL POR INFLACIÓN
El presente estímulo libera de la obligación de determinar al cierre del ejercicio el ajuste
anual por inflación a que se refiere el Título II, Capítulo III de esta Ley a los contribuyentes
personas morales que ejerzan esta opción contenida en el capítulo VIII del título VII.
PAGOS PROVISIONALES
Los contribuyentes a que se refiere este Capítulo efectuarán pagos provisionales mensuales
a cuenta del impuesto del ejercicio a más tardar el día 17 del mes inmediato posterior a aquél
al que corresponda el pago, mediante declaración que presentarán ante las oficinas
autorizadas.
El pago provisional se determinará restando de la totalidad de los ingresos, obtenidos en el
periodo comprendido desde el inicio del ejercicio y hasta el último día del mes al que
corresponde el pago, las deducciones autorizadas, correspondientes al mismo periodo y la
participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas pagada en el ejercicio, y
en su caso, las pérdidas fiscales ocurridas en ejercicios anteriores que no se hubieran
disminuido.
Al resultado que se obtenga conforme al párrafo anterior, se le aplicará la tasa del 30%.
Contra el pago provisional determinado conforme a este artículo, se acreditarán los pagos
provisionales del mismo ejercicio efectuados con anterioridad.
Las declaraciones de pagos provisionales del ejercicio y el registro de operaciones se podrán
realizar a través de los medios y formatos que señale el Servicio de Administración Tributaria
mediante reglas de carácter general.
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PAGOS PROVISIONALES A LA SALIDA DEL RÉGIMEN DE OPCIÓN
En los términos del artículo 201 cuando los contribuyentes dejen de la aplicar este estimulo,
deberán efectuar pagos provisionales en los términos del artículo 14 de esta Ley,
correspondientes al primer ejercicio inmediato siguiente a aquél en que se dejó de aplicar lo
dispuesto en este Capítulo, considerando como coeficiente de utilidad el que corresponda a
la actividad preponderante de los contribuyentes conforme al artículo 58 del Código Fiscal de
la Federación.
INGRESOS Y DEDUCCIONES Y AVISO A LA SALIDA DEL RÉGIMEN DE OPCIÓN
Cuando los contribuyentes abandonen la aplicación de este estímulo fiscal deberán presentar
a más tardar el día 31 de enero del ejercicio inmediato siguiente a aquél en que dejen de
aplicar lo dispuesto en este Capítulo un aviso ante el Servicio de Administración Tributaria en
el que señalen que dejan de ejercer la opción de aplicar este Capítulo.
Así mismo, en este supuesto los contribuyentes no deberán efectuar la acumulación de los
ingresos que hubieran percibido hasta antes de la fecha en que dejen de aplicar lo dispuesto
en este Capítulo, siempre que los mismos hubieran sido acumulados de conformidad con el
artículo 197 de esta Ley. En caso de que los contribuyentes hubieran efectuado las
deducciones en los términos de este Capítulo, no podrán volver a efectuarlas.
OBLIGACIONES A LA SALIDA DEL RÉGIMEN DE OPCIÓN
Los contribuyentes que dejen de aplicar lo dispuesto en este Capítulo deberán cumplir con
las obligaciones previstas en el Título II de esta Ley a partir del ejercicio inmediato siguiente
a aquél en que decidan dejar dicha opción o no cumplan los requisitos para continuar
ejerciendo esta opción.
REGLAS DEL SAT A LA SALIDA DEL RÉGIMEN DE OPCIÓN
El Servicio de Administración Tributaria podrá instrumentar, mediante reglas de carácter
general, los mecanismos operativos de transición para la presentación de declaraciones,
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avisos y otro tipo de información para los contribuyentes que dejen de aplicar la opción
prevista en este Capítulo y tengan que pagar el impuesto en los términos del Título II de esta
Ley, así como para los contribuyentes que se encuentren tributando conforme al Título II de
la citada Ley y opten por aplicar lo dispuesto en este Capítulo.
CONSIDERACIONES RELEVANTES:
PRIMERA. – Este es un estímulo al que pueden acceder cualquier persona moral de
conformidad con lo que establece el mismo artículo 7 de la Ley de ISR, el cual señala que
entre otras se consideran personas morales; las sociedades mercantiles, las sociedades y
asociaciones civiles, los organismos descentralizados que realicen actividades
empresariales, la asociación en participación, etc.
Cabe mencionar que de conformidad con la Ley General de Sociedades Mercantiles se
consideran como tales y por lo tanto con la posibilidad de ejercer el estímulo fiscal contenido
en este capítulo, a la sociedad anónima, la sociedad de responsabilidad limitada, la sociedad
en comandita simple, la sociedad en comandita por acciones, la sociedad cooperativa y la
sociedad por acciones simplificada. Por supuesto que también podría en mi opinión ejercer
esta opción una Sociedad Promotora de Inversiones a que se refiere la Ley del Mercado de
Valores.
SEGUNDA. - Para tener el derecho de ejercer este estímulo las personas morales deberán
cumplir con los siguientes requisitos:
1. Se encuentren constituidas únicamente por personas físicas, aunque en mi opinión
debiera decir; se encuentren poseídas por personas físicas, ya que esta expresión
podría generar confusiones al considerar que una persona moral puede aplicar
este estímulo al haber sido simplemente constituida por personas físicas y aunque
al día de hoy sus accionistas sean personas morales, conclusión que considero no
es compatible con la exposición de motivos de esta reforma fiscal.
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2. Tributar en el título II de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, al respecto es
importante mencionar que en el capítulo VIII del título VII de estímulo fiscales solo
se establecen las reglas especiales de este estimulo, sin embargo, estas personas
morales deben aplicar las disposiciones generales contenidas en dicho Título II
que no sean contrarias a las reglas específicas de este estímulo, ya que inclusive
se establece como condición para el ejercicio de esta opción tributar en el Título II,
por ejemplo, aplicarán las disposiciones del capítulo V del Título II que regula las
pérdidas fiscales a pesar de no haber ninguna disposición especifica al respecto en
el capítulo VIII del Título VII, ya que como se ha señalado, estos contribuyentes
continúan tributando en el Título II. En otro sentido dejaran de aplicar lo dispuesto
por el capítulo III de dicho Título II relativo al ajuste por inflación ya que el artículo
198 libera de esta obligación a los contribuyentes que ejerzan este estimulo,
dejaran de aplicar también lo dispuesto por los artículos 16 y 17 que regulan los
momentos de acumulación de los ingresos, ya que existe para el caso de este
estimulo regla especifica del momento de acumulación de conformidad con el
artículo 197. Consecuentemente una tarea fundamental será identificar
adecuadamente el marco regulatorio correspondiente a partir de que se trata de
contribuyentes que tributan en el Título II de la Ley del ISR y aplican
simultáneamente reglas específicas contenidas en el capítulo VIII del Título II de
dicho estímulo fiscal.
3. Sus ingresos del ejercicio inmediato anterior no hayan excedido la cantidad de
cinco millones de pesos, en caso del ejercicio de inicio de actividades podrán
estimar el monto total de sus ingresos y en su caso ejercer la opción comprendida
en este estímulo fiscal. Como una simple precisión personal señalo que los
ingresos a que se refiere esta disposición son los ingresos fiscales y no financieros
o de cualquier otro tipo, por ejemplo, a efecto de definir si el contribuyente puede
en el siguiente ejercicio continuar ejerciendo este estímulo fiscal, deberá revisar el
monto total de sus ingresos cobrados y no los facturados en el ejercicio anterior, ya
que esa es su regla de acumulación.
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Es importante mencionar también que en tratándose de enajenación de bienes,
terrenos y acciones el ingreso fiscal es la ganancia y no el precio de venta.
Cabe señalar que en caso de que los contribuyentes dejen de cumplir cualquiera de estos
requisitos; como el hecho de que sus socios o accionistas sean personas físicas, exceder el
límite de ingresos, los contribuyentes dejaran de ejercer la opción y tributar integralmente en
el Título II a partir del ejercicio siguiente en el que dejen de cumplir con tales requisitos.
TERCERA. - Existen supuestos específicos en los que determinados contribuyentes no
podrán ejercer el beneficio del presente estímulo fiscal, mismos que vale la pena revisar
detalladamente en el artículo 196 fracciones I a la V.
CUARTA. - Este estímulo fiscal en esencia establece la posibilidad de que a pesar de que el
contribuyente sea una persona moral podrá acumular sus ingresos a la percepción efectiva
de los mismos y deducir las deducciones autorizadas al momento del pago, es decir un
régimen en base al flujo de efectivo.
QUINTA. - Existen algunas consideraciones relevantes en tratándose de las deducciones, las
cuales menciono a continuación:
1.- El artículo 198 establece que estos contribuyentes deberán efectuar las
deducciones establecidas en el Título II, Capítulo II, Sección I de esta Ley, es decir
específicamente las deducciones a que se refiere el artículo 25 y este artículo señala
entre otras, como deducción autorizada en sus fracciones I y VI respectivamente a las
devoluciones, rebajas y bonificaciones sobre ventas y los créditos incobrables, la
pregunta que obligadamente salta a la vista es como en estos casos el contribuyente
podrá cumplir el requisito de pago para la procedencia de la deducción?, aspecto que
resulta imposible en virtud de la naturaleza de estos actos jurídicos.
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¿Será consecuentemente imposible en estos casos la aplicación de la deducción
autorizada?
Considero que este y otras situaciones obedecen al hecho de que es un error
establecer una opción de tributación en base al flujo de efectivo y referir su marco
regulatorio a un régimen de crédito como lo es el régimen general de las personas
morales que tributan en el Titulo II de la mencionada Ley del ISR.
2.- En relación con la deducción de los inventarios los contribuyentes que ejerzan este
estimulo en lugar de deducir el costo de lo vendido podrán deducir las compras netas.
3.- respecto a la deducción de las inversiones, estas se podrán deducir sin necesidad
de haberlas pagado, sin embargo, deberán cumplir con los requisitos que señala la
sección II del capítulo II del Título II, entre otros el de la deducción a partir de los
meses completos de uso en el ejercicio.
Mención aparte merece el caso de regalías, ya que el mismo artículo 36 fracción VI
establece como requisito especifico que hayan sido efectivamente pagadas, situación
que considero es aplicable en este estimulo, a pesar de que la regla general de la
deducción de las inversiones sea los meses de uso independientemente de que sea o
no pagado el monto original de la inversión.
CONCLUSIÓN: Sin duda este estímulo fiscal es una oportunidad que en mi opinión los
contribuyentes que cumplan con los requisitos establecidos para tal efecto, deberían
aprovechar como una opción entre otras, en esa búsqueda de optimizar el pago de sus
impuestos dentro de un marco de legalidad.
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LA RAZÓN DE NEGOCIOS COMO ELEMENTO
DE LA MATERIALIDAD DE UNA OPERACIÓN.
L.D. y M.F. Helgar Barajas García.
En el desarrollo diario de los negocios, las operaciones comerciales son muy ágiles y
numerosas a lo largo del ejercicio fiscal, por lo que los contribuyentes suelen tomar
decisiones de negocio basados en la posible riqueza que dichas operaciones puedan
generar, sin darle una importancia inmediata a su trasfondo fiscal.
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No obstante lo anterior, para reducir los riesgos derivados del ejercicio de una facultad de
comprobación fiscal, en la actualidad resulta de gran importancia que los contribuyentes
tomen en cuenta cada uno de los siguientes puntos:
El soporte documental de las operaciones realizadas.
La situación fiscal del proveedor.
El motivo o la razón para la realización de cada operación.
Esto ya que en la actualidad, al desplegarse las facultades de comprobación como la visita
domiciliaria o la revisión de gabinete, los auditores del Servicio de Administración Tributaria
ponen especial atención a la comprobación de la materialidad de las operaciones realizadas
por el contribuyente revisado.
Lo que genera grandes problemas para el contribuyente, ya que se le exige que demuestre la
materialidad de sus operaciones, sin indicar con qué documentos en específico se puede o
debe comprobar, pero además, la autoridad recientemente comenzó a tomar en cuenta para
dicha comprobación de la materialidad, no solo la documentación soporte de las operaciones
registradas en la contabilidad y la demostración de su efectiva realización, sino que además,
se exige el motivo o la razón para realizar el acto u operación comercial, es decir, que la
operación comercial se encuentre revestida de cierta lógica para su realización dentro del
marco de actividades comprendidas en el giro comercial del contribuyente.
Lo anterior es así ya que la Primera Sección de la Sala Superior del Tribunal Federal de
Justicia Administrativa emitió a finales del año próximo pasado, el precedente VIII-P-1aS-
2177 que a continuación se transcribe:
“VIII-P-1aS-217
7 Precedente: VIII-P-1aS-217, Revista del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, Octava Época.
Año II. No. 16. Noviembre 2017. p. 317.
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RAZÓN DE NEGOCIOS. LA AUTORIDAD PUEDE CONSIDERAR SU AUSENCIA
COMO UNO DE LOS ELEMENTOS QUE LA LLEVEN A DETERMINAR LA FALTA
DE MATERIALIDAD DE UNA OPERACIÓN, CASO EN EL CUAL, LA CARGA
PROBATORIA PARA DEMOSTRAR LA EXISTENCIA Y REGULARIDAD DE LA
OPERACIÓN, CORRE A CARGO DEL CONTRIBUYENTE.- Legalmente no existe
una definición de la expresión razón de negocios, sin embargo, en la jerga financiera
se entiende como el motivo para realizar un acto, al cual se tiene derecho, relacionado
con una ocupación lucrativa y encaminado a obtener una utilidad; es decir, se trata de
la razón de existir de cualquier compañía lucrativa que implica buscar ganancias
extraordinarias que beneficien al accionista y propicien generación de valor, creación y
desarrollo de relaciones de largo plazo con clientes y proveedores. Ahora bien, del
contenido de la tesis 1a. XLVII/2009 emitida por la Primera Sala de la Suprema Corte
de Justicia de la Nación, puede válidamente concluirse que las razones de negocio, sí
son un elemento que puede tomar en cuenta la autoridad fiscal para determinar si una
operación es artificiosa y que en cada caso, dependerá de la valoración de la totalidad
de elementos que la autoridad considere para soportar sus conclusiones sobre
reconocer o no los efectos fiscales de un determinado acto. Por ello, la ausencia de
razón de negocios sí puede ser aducida por la autoridad para determinar la
inexistencia de una operación, siempre y cuando no sea el único elemento
considerado para arribar a tal conclusión; por lo que una vez que se sustentan las
razones por las que no se reconocen los efectos fiscales de las operaciones, corre a
cargo del contribuyente demostrar la existencia y regularidad de la operación.
Juicio Contencioso Administrativo Núm. 4351/16-07-01-4-OT/1124/17-S1-04-04.-
Resuelto por la Primera Sección de la Sala Superior del Tribunal Federal de Justicia
Administrativa, en sesión de 15 de agosto de 2017, por unanimidad de 5 votos a
favor.- Magistrado Ponente: Rafael Anzures Uribe.- Secretaria: Lic. Ana María Reyna
Ángel.
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(Tesis aprobada en sesión de 5 de octubre de 2017)
R.T.F.J.A. Octava Época. Año II. No. 16. Noviembre 2017. p. 317.”
Del anterior precedente se observa que la Sala señalada basa inicialmente sus
consideraciones en el vocabulario financiero habitual, al señalar que por no existir legalmente
una definición de la expresión “razón de negocios”, puede acudir a la “jerga financiera” en la
que se entiende que la razón de negocio es “el motivo para realizar un acto, al cual se tiene
derecho, relacionado con una ocupación lucrativa y encaminado a obtener una utilidad; es
decir, se trata de la razón de existir de cualquier compañía lucrativa que implica buscar
ganancias extraordinarias que beneficien al accionista y propicien generación de valor,
creación y desarrollo de relaciones de largo plazo con clientes y proveedores”8, lo cual
genera incertidumbre para los contribuyentes, al estar basada la definición de un elemento
de la materialidad de sus operaciones, en el vocabulario vulgar que es propio de quienes se
desenvuelven en el mundo bursátil; ¿Qué pasará cuando dicha “definición” o uso de la
expresión cambien o se dejen de utilizar? ¿Una simple expresión utilizada en el entorno
bursátil tiene validez o un impacto real en el ámbito fiscal?
Sin embargo, no es la primera vez que el Tribunal Federal de Justicia Administrativa toma
como base para la resolución de la litis planteada por las partes y en consecuencia para la
emisión de sus criterios, elementos que carecen de cualquier tipo de regulación legal; como
ejemplo tenemos que dicho Tribunal, por criterio jurisprudencial, puede utilizar como fuente
de información para conocer la verdad, el contenido de la página de internet Wikipedia.9
Adicionalmente a lo anterior, tenemos que conforme al criterio analizado, la autoridad
fiscalizadora puede considerar la ausencia de la razón de negocios como uno de los
8 Ídem.
9 Jurisprudencia: VII-J-SS-191, Revista del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, Séptima Época.
Año V. No. 47. Junio 2015. p. 97.
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elementos que la lleven a determinar la falta de materialidad de una operación y la carga
probatoria le corresponde al contribuyente para demostrar la existencia y regularidad de la
operación revisada, esto ya que al tomar en consideración el “contenido de la tesis 1a.
XLVII/2009 emitida por la Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, señala
que puede válidamente concluirse que las razones de negocio, sí son un elemento que
puede tomar en cuenta la autoridad fiscal para determinar si una operación es artificiosa y
que en cada caso, dependerá de la valoración de la totalidad de elementos que la autoridad
considere para soportar sus conclusiones sobre reconocer o no los efectos fiscales de un
determinado acto. Por ello, la ausencia de razón de negocios sí puede ser aducida por la
autoridad para determinar la inexistencia de una operación, siempre y cuando no sea el único
elemento considerado para arribar a tal conclusión; por lo que una vez que se sustentan las
razones por las que no se reconocen los efectos fiscales de las operaciones, corre a cargo
del contribuyente demostrar la existencia y regularidad de la operación”10, es decir, la Sala
del Tribunal emite su criterio con base en la tesis 1a. XLVII/2009 emitida por la Primera Sala
de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, que considera a la razón de negocios como
elemento para determinar si una operación es artificiosa, determinándose que corre a cargo
del contribuyente demostrar la existencia y regularidad de la operación.
No obstante lo anterior, la realidad es que dicha tesis aislada no señala ni por asomo que el
contribuyente sea el que deba demostrar la existencia y regularidad de la operación, por el
contrario, establece que la carga de la prueba de que un acto, hecho o negocio jurídico es
artificioso recae en quien hace la afirmación correspondiente11, como se observa de su
literalidad:
10
Precedente: VIII-P-1aS-217, Óp. Cit., nota 7.
11 Tesis Aislada: 1a. XLVII/2009, Semanario Judicial de la Federación, Novena Época, Registro 167560,
publicada en abril de 2009.
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42
“Época: Novena Época Registro: 167560 Instancia: Primera Sala Tipo de Tesis:
Aislada Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta Tomo XXIX, Abril de
2009 Materia(s): Administrativa Tesis: 1a. XLVII/2009 Página: 577.
CAUSACIÓN DE LAS CONTRIBUCIONES. LA CARGA DE LA PRUEBA DE QUE
UN ACTO, HECHO O NEGOCIO JURÍDICO ES ARTIFICIOSO RECAE EN QUIEN
HACE LA AFIRMACIÓN CORRESPONDIENTE.
Las operaciones no prohibidas legalmente que lleven a cabo los contribuyentes -entre
ellas, las inversiones en acciones- cuentan con presunción de licitud, si en ello
coincide el que no se presentan como ajenas a la práctica comercial ordinaria. Por
tanto, cuando se alegue que una determinada operación no revela la intención de
realizar una inversión real, sino que tiene un propósito especulativo que únicamente
pretende eludir el impuesto correspondiente, la parte que propone tal argumento debe
aportar los elementos que acrediten la ausencia de sustancia jurídica. Así, para probar
el carácter artificioso de una operación ante la autoridad jurisdiccional, debe
argumentarse, por ejemplo, atendiendo a si: la operación tiene una repercusión
económica neta en la posición financiera del contribuyente; existe una razón de
negocios para la realización de la operación; al efectuar la transacción podía
razonablemente anticiparse la generación de una ganancia, previa a la consideración
de los efectos fiscales de la operación; o bien, la medida en la que el particular se
hubiera expuesto a sufrir una pérdida bajo circunstancias ajenas a su control. Todo lo
anterior, sin dejar de reconocer que el tema aludido resulta de particular complejidad,
por lo que las cuestiones propuestas como elementos para la valoración de cada caso
no son más que una aproximación que no pretende ser la guía rectora definitiva de los
juicios que versen sobre el carácter artificioso o abusivo de una operación, o sobre su
plena validez.
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43
Amparo en revisión 297/2008. Servicios Administrativos Grupo Casa Saba, S.A. de
C.V. 3 de septiembre de 2008. Cinco votos. Ponente: José Ramón Cossío Díaz.
Secretario: Juan Carlos Roa Jacobo.”
Así las cosas, tenemos que en el desarrollo de las facultades de comprobación es
precisamente la autoridad exactora quien afirma que un acto, hecho o negocio jurídico es
artificioso, por lo que la carga de la prueba para demostrar que dicho acto o negocio
efectivamente es artificioso le corresponde a ésta y no al contribuyente como erróneamente
sentó en precedente el Tribunal Federal de Justicia Administrativa.
No debe pasar por alto que el concepto de razón de negocios no se encuentra regulado en
ningún ordenamiento legal, ni mucho menos la obligación de los contribuyentes para
demostrar que sus actos o negocios jurídicos cuentan con ésta, por lo que significaría una
vulneración al principio de tipicidad tanto exigir su cumplimiento como castigar la falta del
este. Muchas son las operaciones en las que, en el mundo bursátil o de los negocios, ante
una inminente pérdida económica, lo que se busca es, ya no tener una utilidad sino más bien
lograr el menor perjuicio, en estos casos, esto se sancionaría inclusive con una presunción
de inexistencia.
Es por este tipo de criterios de los tribunales, como el inicialmente analizado con registro VIII-
P-1aS-217, que se fundamentó en una definición del lenguaje vulgar del ámbito bursátil, así
como en el contenido de un criterio aislado de la Suprema Corte de Justicia de la Nación,
que en realidad establece un criterio contrario, que cada día es más evidente que la balanza
de la justicia se inclina hacia el lado de la recaudación, dejando de lado los derechos
humanos de los contribuyentes que se encuentran protegidos por el bloque constitucional.
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JURISPRUDENCIAS Y TESIS RELEVANTES
PUBLICADAS DURANTE EL MES DE JUNIO DE
2018.
Selección de la L.D. María Esther Ruiz López.
JURISPRUDENCIAS Y TESIS RELEVANTES
DEL PODER JUDICIAL DE LA FEDERACIÓN:
1)
Tipo de Tesis: Jurisprudencia
Publicación: viernes 01 de junio de 2018 10:07 h
Tesis: IV.3o.A. J/16 (10a.)
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45
REVISIÓN FISCAL. LA AUTORIDAD RECURRENTE DEL SERVICIO DE
ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA CARECE DE LEGITIMACIÓN PARA INTERPONER ESE
RECURSO MEDIANTE EL USO DE LA FIRMA ELECTRÓNICA AVANZADA PREVISTA
EN LAS DISPOSICIONES FISCALES Y, POR TANTO, DICHO RECURSO ES
IMPROCEDENTE.
De los artículos 17-D, 17-I, 38, fracción V y párrafos primero a sexto, del Código Fiscal de la
Federación, así como de la regla 2.12.3. de la Resolución Miscelánea Fiscal para 2017,
reformada mediante la segunda resolución de modificaciones a la resolución miscelánea
referida, publicada en el Diario Oficial de la Federación el 18 de julio de 2017, se advierte que
el uso de la firma electrónica avanzada por los funcionarios del Servicio de Administración
Tributaria se limita a sus actos o resoluciones administrativas derivadas de la aplicación de
las disposiciones fiscales. En ese tenor, si una autoridad de dicho órgano interpone la
revisión fiscal mediante el uso de la firma electrónica avanzada aludida, al ser la interposición
de ese recurso un acto procesal previsto por el artículo 63 de la Ley Federal de
Procedimiento Contencioso Administrativo, éste debe desecharse por improcedente, en
virtud de que no se acreditó la legitimación de la recurrente, pues el escrito de agravios no
contiene firma autógrafa o firma electrónica válida.
TERCER TRIBUNAL COLEGIADO EN MATERIA ADMINISTRATIVA DEL CUARTO
CIRCUITO.
2)
Tipo de Tesis: Jurisprudencia
Publicación: viernes 01 de junio de 2018 10:07 h
Tesis: PC.I.A. J/127 A (10a.)
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46
PUBLICACIÓN DE DATOS DE CONTRIBUYENTES QUE, A JUICIO DE LA AUTORIDAD
FISCAL, SE UBICAN EN LOS SUPUESTOS PREVISTOS EN EL ARTÍCULO 69 DEL
CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN. CONSTITUYE UNA RESOLUCIÓN DEFINITIVA
PARA EFECTOS DE LA PROCEDENCIA DEL JUICIO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
FEDERAL.
Del artículo 14, antepenúltimo párrafo, de la Ley Orgánica del Tribunal Federal de Justicia
Fiscal y Administrativa abrogada, de contenido idéntico al penúltimo párrafo del artículo 3 de
la Ley Orgánica del Tribunal Federal de Justicia Administrativa, se advierte que, para efectos
de la procedencia del juicio contencioso administrativo federal, una resolución se considera
definitiva cuando no admita recurso administrativo o cuando la interposición de éste sea
optativa; además, conforme a la tesis de la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de
la Nación 2a. X/2003, son definitivas las resoluciones que ponen fin a una instancia o
procedimiento o cuando son la manifestación aislada de la voluntad de una autoridad; por
tanto, de acuerdo con esos parámetros, la publicación de los datos de un contribuyente en el
listado a que se refiere el artículo 69 del Código Fiscal de la Federación, es una resolución
definitiva, al constituir una manifestación aislada de la voluntad final del Estado en cuanto a
considerar que el contribuyente se ubica en alguno de los supuestos señalados en el propio
precepto. En consecuencia, contra dicha publicación procede el juicio contencioso
administrativo federal, sin que obste que se disponga que el contribuyente inconforme con la
publicación de sus datos "podrá" promover aclaración ya que esta última no constituye
propiamente un recurso y, además, el vocablo "podrá", usado en la regulación de recursos
administrativos, significa que es optativo para el particular promoverlo o acudir directamente
al juicio contencioso administrativo, en el entendido de que, si decide hacerlo, podrá
impugnar en éste la resolución que no acoja su solicitud de aclaración.
PLENO EN MATERIA ADMINISTRATIVA DEL PRIMER CIRCUITO.
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3)
Tipo de Tesis: Jurisprudencia
Publicación: viernes 15 de junio de 2018 10:21 h
Tesis: 2a./J. 61/2018 (10a.)
RENTA. EL ARTÍCULO 28, ÚLTIMO PÁRRAFO, DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO,
AL ESTABLECER QUE LOS CONCEPTOS NO DEDUCIBLES DEBERÁN
CONSIDERARSE EN EL EJERCICIO EN EL QUE SE EFECTÚE LA EROGACIÓN,
TRANSGREDE EL PRINCIPIO DE PROPORCIONALIDAD TRIBUTARIA (LEGISLACIÓN
VIGENTE A PARTIR DEL 1 DE ENERO DE 2014).
El artículo citado, al establecer que los conceptos no deducibles a que se refiere la Ley del
Impuesto sobre la Renta deberán considerarse en el ejercicio en el que se efectúe la
erogación y no en aquel en el que formen parte del costo de lo vendido, provoca el
reconocimiento anticipado del efecto fiscal de un concepto no deducible, con lo cual se afecta
injustificadamente la renta neta que servirá de base para la determinación de la contribución.
Ello es así, pues en un sistema de deducción del costo de lo vendido, la erogación de un
gasto no conlleva una afectación a la situación jurídica en materia fiscal, pues únicamente
representa una modificación en el concepto de activo que posee el causante y, en tal virtud,
no refleja una alteración en el haber patrimonial susceptible de gravarse. Así, al conminarse
a reconocer los gastos no deducibles en el ejercicio en el que se erogan, se obliga a los
contribuyentes a impactar su esfera jurídica anticipadamente, en la medida de una cantidad y
un concepto que, en congruencia con el cambio del sistema de deducción, no deberían tener
un efecto fiscal sino hasta el momento en el que se reconoce el costo de ventas
correspondiente, de ser deducible. Por lo anterior, el artículo 28, último párrafo, de la Ley del
Impuesto sobre la Renta vigente a partir del 1 de enero de 2014, transgrede el principio de
proporcionalidad tributaria contenido en la fracción IV del artículo 31 de la Constitución
Política de los Estados Unidos Mexicanos, pues obliga a reconocer los efectos de conceptos
no deducibles en el ejercicio en el que se eroguen y no en el que forman parte del costo de lo
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48
vendido, con lo cual se da lugar a la determinación de una utilidad ajena a la que
corresponde bajo el esquema de deducción de costo de lo vendido.
SEGUNDA SALA
4)
Tipo de Tesis: Jurisprudencia
Publicación: viernes 15 de junio de 2018 10:21 h
Tesis: 2a./J. 60/2018 (10a.)
ESTÍMULOS FISCALES A LA INDUSTRIA MANUFACTURERA, MAQUILADORA Y DE
SERVICIOS DE EXPORTACIÓN. EL DECRETO PUBLICADO EN EL DIARIO OFICIAL DE
LA FEDERACIÓN EL 26 DE DICIEMBRE DE 2013 QUE LOS OTORGA, NO TRANSGREDE
EL PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA.
El estímulo fiscal que otorga el decreto indicado a empresas maquiladoras consistente en
una "deducción adicional" de los pagos realizados que, a su vez, constituyan ingresos
exentos para el trabajador, no genera un trato diferenciado injustificado entre contribuyentes
que llevan a cabo operaciones de maquila en términos de los artículos 181 y 182 de la Ley
del Impuesto sobre la Renta, y aquellos que tributan con fundamento en el Título II de la
propia ley, relativo a las personas morales del régimen general, pues, la Segunda Sala de la
Suprema Corte de Justicia de la Nación ha determinado que existen diferencias sustantivas
en la forma de tributar y calcular la utilidad fiscal, por lo que no se trata de sujetos
comparables. Lo anterior, sin que el pago por servicios personales subordinados que
constituyen ingresos exentos para los trabajadores y la necesidad de posicionarse como
empresas competitivas en el plano internacional se erija como un punto de comparación
idóneo, pues desde el punto de vista fiscal esas erogaciones no se reflejan de la misma
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49
forma ni en la misma magnitud en el cálculo de la utilidad fiscal. Por tanto, el decreto
mencionado que otorga el estímulo fiscal referido no transgrede el principio de equidad
tributaria contenido en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados
Unidos Mexicanos.
SEGUNDA SALA
5)
Tipo de Tesis: Aislada
Publicación: viernes 13 de julio de 2018 10:20 h
Tesis: 1a. LXXXV/2018 (10a.)
RENTA. EL ARTÍCULO 151, FRACCIÓN I, DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO,
VIGENTE A PARTIR DEL 1 DE ENERO DE 2014, NO VULNERA EL PRINCIPIO DE
PROPORCIONALIDAD TRIBUTARIA.
El artículo mencionado al prever la posibilidad de que las personas físicas que tributan en el
Título II de la Ley del Impuesto sobre la Renta, puedan realizar diversas deducciones
adicionales a las que les corresponden a cada una de las actividades que desarrollan, tales
como son los pagos por honorarios médicos y dentales, así como los gastos hospitalarios,
pero condicionando a que esas erogaciones se efectúen a través de cheque nominativo del
contribuyente, transferencias electrónicas de fondos, desde cuentas abiertas a nombre del
contribuyente en instituciones que componen el sistema financiero y las entidades que para
tal efecto autorice el Banco de México o mediante tarjeta de crédito, de débito, o de servicios,
no vulnera el principio de proporcionalidad tributaria, en tanto que la norma no impide el
ejercicio del derecho a la deducción, sino que señala la forma en que deben efectuarse
dichas erogaciones. Ahora bien, tal condicionante, se estableció por razones de política fiscal
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50
a efecto de identificar el pagador del gasto que se deduce, lo que otorga mayor certeza de
que las personas que las realizan son quienes efectuaron el gasto y que sean coincidentes,
precisamente, con las erogaciones a que se refiere la ley, lo que permitirá evitar actos de
evasión y elusión fiscal, además de que facilita el ejercicio de las facultades de comprobación
con las que cuenta la autoridad hacendaria, de lo que se tiene que es válido que las
personas físicas, por regla general, deban efectuar sus erogaciones a través de los
esquemas instaurados por el sistema financiero. Por tanto, el establecimiento de requisitos
formales por parte del legislador para poder efectuar una deducción, en principio, no implica
una vulneración al principio de proporcionalidad tributaria, pues la imposibilidad de considerar
un gasto dentro del esquema del impuesto sobre la renta deriva del incumplimiento de esa
formalidad, pero no por el desconocimiento –per se– por parte del legislador de ese gasto.
PRIMERA SALA
JURISPRUDENCIAS Y TESIS RELEVANTES
DEL TRIBUNAL FEDERAL DE JUSTICIA
ADMINISTRATIVA:
1)
VIII-J-2aS-42
NOTIFICACIÓN POR ESTRADOS EN MATERIA FISCAL.- DIFERENCIA ENTRE "NO
LOCALIZABLE", "DESOCUPADO" Y "CERRADO" CONFORME A LA LEGISLACIÓN
VIGENTE HASTA LA REFORMA PUBLICADA EL NUEVE DE DICIEMBRE DE DOS MIL
TRECE.- En términos del artículo 134, fracción III, del Código Fiscal de la Federación, las
notificaciones podrán realizarse, por estrados, si el contribuyente se ubica en alguno de los
supuestos siguientes: 1) no sea localizable en el domicilio fiscal, 2) Se ignore su domicilio o
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el de su representante legal, 3) Si desapareció, 4) Se oponga a la diligencia de notificación, o
5) Si desocupó el domicilio fiscal después del ejercicio de las facultades de comprobación, y
sin presentar el aviso al Registro Federal de Contribuyentes. Así, los cinco supuestos tienen
en común que no puede realizarse la notificación personalmente, porque existe imposibilidad
material para ello; sin embargo, son hipótesis diferentes, es decir, autónomas, dado que
están diferenciadas legislativamente, y en consecuencia, la autoridad debe demostrar
fehacientemente la hipótesis respectiva, a través de la debida motivación sustentada en el
acta debidamente circunstanciada. De modo que si la porción normativa "no sea localizable"
está redactada en presente subjuntivo, entonces, significa, en modo indicativo, que al
momento en que se pretendió realizar la notificación "no se localizó" al destinario y "no será
localizable" en la diligencia. Por tal motivo, deberá agotarse el procedimiento de la
notificación personal, pues no puede estimarse que el contribuyente desocupó el domicilio o
desapareció, pues son hipótesis diferentes. En efecto, conforme, la jurisprudencia 1a./J.
72/2009 de la Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación desocupar se
refiere a dejar un lugar libre de obstáculos, o sacar lo que hay dentro de alguna cosa,
mientras que cerrar significa asegurar con cerradura para impedir que se abra. Además, la
hipótesis relativa a que el contribuyente desapareció implica que existe certeza de que el
contribuyente no será encontrado en el domicilio, mientras que no sea localizable solo hace
referencia a que no fue posible realizar, en una diligencia, el procedimiento para la
notificación personal. De ahí que, no puede concluirse válidamente que el contribuyente
desocupó su domicilio fiscal si no fue localizable en una diligencia o estaba cerrado dicho
domicilio, dado que, como se mencionó, son supuestos diferentes.
R.T.F.J.A. Octava Época. Año III. No. 23. Junio 2018. p. 27
2)
VIII-P-SS-232
CRÉDITO FISCAL DETERMINADO EN RESPUESTA A UNA PETICIÓN DE DEVOLUCIÓN
PRESENTADA POR EL CONTRIBUYENTE.- RESULTA ILEGAL.- El artículo 22 del Código
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52
Fiscal de la Federación establece los lineamientos que deben seguirse tratándose del
procedimiento de devolución de pago de lo indebido y de las cantidades que proceden
conforme a las leyes fiscales, de forma que la autoridad fiscal solo está facultada a negar o
conceder la devolución solicitada y verificar su procedencia. Luego entonces, si la respuesta
a la petición correspondiente no se circunscribe a dichos aspectos, sino por el contrario
determina un crédito fiscal a cargo del contribuyente, sin mediar el ejercicio de las facultades
de comprobación previstas en el artículo 42 del mismo Código; tal determinación debe
calificarse de ilegal y en consecuencia procede declarar su nulidad.
R.T.F.J.A. Octava Época. Año III. No. 23. Junio 2018. p. 134
3)
VIII-J-1aS-46
VISITA DOMICILIARIA. ACTAS CIRCUNSTANCIADAS.- El requisito de circunstanciar las
actas de visita que establece el artículo 46, fracción I, del Código Fiscal de la Federación,
vigente en 2004, consiste en detallar o pormenorizar en las mismas, en forma concreta, los
datos de los libros, registros y demás documentación que integren la contabilidad del
contribuyente visitado, así como de los discos, cintas o cualquier medio de procesamiento de
datos que este tenga en su poder; o bien, de los objetos y mercancías que se encontraron en
el domicilio visitado y de la información proporcionada por terceros, que hagan posible la
identificación particular de cada uno de los hechos u omisiones que conocieron los auditores
durante el desarrollo de una visita domiciliaria, y que, en su caso, los llevaron a concluir que
existe un incumplimiento de las disposiciones fiscales, sin que pueda llevársele al extremo de
considerar que circunstanciar significa explicar a quinn comparece al levantamiento de un
acta de visita, el contenido y alcance de ésta, ni mucho menos el sentido de esa acta, pues el
numeral citado no lo establece así.
R.T.F.J.A. Octava Época. Año III. No. 24. Junio 2018. p. 44
Comisión Fiscal Región Centro Occidente
53
4)
VIII-J-2aS-44
CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN VISITA DOMICILIARIA. SUSPENSIÓN DEL
PLAZO PARA SU CONCLUSIÓN ANTE LA INTERPOSICIÓN DE UN MEDIO DE
DEFENSA DE CONFORMIDAD CON EL ARTÍCULO 46-A, PENÚLTIMO PÁRRAFO, DEL
CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN, CASO EN EL QUE NO OPERA.- De conformidad
con el artículo 46-A, penúltimo párrafo, del Código Fiscal de la Federación, si durante el
plazo para concluir la visita domiciliaria, los contribuyentes interponen algún medio de
defensa en el país o en el extranjero contra los actos o actividades que deriven del ejercicio
de la referida facultad de comprobación, dicho plazo se suspenderá desde la fecha en que se
interpongan los citados medios de defensa hasta que se dicte resolución definitiva de los
mismos; en esa tesitura, el hecho de que se promueva algún medio de defensa durante el
desarrollo de la visita domiciliaria contra la orden de aseguramiento de cuentas bancarias de
los contribuyentes o la imposición de una multa por no proporcionar, los libros y registros que
forman parte de su contabilidad, no actualiza la hipótesis de suspensión en comento, pues si
bien constituyen actos que derivan de la fiscalización en curso, lo cierto es que los actos
combatidos deben incidir de manera directa en la fiscalización de que se trate, es decir, que
en su caso, el acto que se controvierta, susceptible de ser expulsado de la vida jurídica, dada
la interposición de un medio de defensa en su contra, provoque de ser fundada dicha
controversia, la anulación de la facultad ejercida. Bajo esas circunstancias, si bien en el caso
se emiten actos con motivo del ejercicio de las facultades de comprobación (aseguramiento
de cuentas bancarias y/o multas por no cumplir con proporcionar la documentación e
información solicitada) contra los cuales se interponen medios de defensa, aun su
nulificación, no implica la destrucción de la facultad de fiscalización ejercida, sino únicamente
de esos actos en particular, de ahí que en esos supuestos no se actualice la hipótesis
normativa prevista en el penúltimo párrafo del artículo 46-A del Código Fiscal de la
Federación, para que opere la suspensión del plazo para concluir con la visita domiciliaria.
Comisión Fiscal Región Centro Occidente
54
5)
VIII-P-2aS-290
PRESUNCIÓN DE INEXISTENCIA DE OPERACIONES CON MOTIVO DEL EJERCICIO DE
FACULTADES DE COMPROBACIÓN. AL REVESTIR UNA NATUALEZA (SIC) IURIS
TANTUM, CORRESPONDE A LOS CONTRIBUYENTES APORTAR LAS PROBANZAS A
TRAVÉS DE LAS CUALES ACREDITEN FEHACIENTEMENTE LA MATERIALIZACIÓN DE
LAS OPERACIONES SUJETAS A LA PRESUNCIÓN.- El ejercicio de las facultades de
comprobación contempladas en el artículo 42 del Código Fiscal de la Federación, implica que
las autoridades fiscales cuenten con atribuciones para averiguar si los actos jurídicos que se
justifican con los documentos que los contribuyentes presenten durante las revisiones se
llevaron a cabo en la realidad o no, pues solo de esa forma se tendrá certeza de la existencia
de las operaciones que ahí se describen. Por tanto, cuando las autoridades fiscales adviertan
que los documentos presentados por los causantes describen operaciones que no se
realizaron, pueden presumir la inexistencia de esos actos jurídicos, exclusivamente para
efectos fiscales, sin que ello implique la anulación para efectos generales de dichos actos,
sino únicamente la negación de su valor en el ámbito tributario. Ahora bien, la presunción
como medio de prueba para sustentar la actuación de la autoridad consistente en desvirtuar
el contenido de los documentos exhibidos por los contribuyentes durante el procedimiento de
fiscalización, no genera un estado de indefensión para estos últimos, porque, al ser una
presunción iuris tantum, de ello deriva que en el propio procedimiento o bien, dentro de los
medios de impugnación que la ley le confiere para controvertir la resolución liquidatoria,
dichos contribuyentes estarán en aptitud de desvirtuar la presunción respectiva. Para tales
efectos, es menester que los particulares exhiban los medios probatorios que acrediten
fehacientemente que las operaciones consignadas en los documentos aportados se llevaron
a cabo en el ámbito factico, deviniendo insuficientes aquellas probanzas tendentes a solo
demostrar el registro contable de las operaciones.
Comisión Fiscal Región Centro Occidente
55
ASUNTOS RELEVANTES DE LA PRODECON
Colaboración del C.P.C. Sergio Cázarez
Santiago. Delegado PRODECON Nayarit
Subprocuraduría de Protección de los Derechos de los Contribuyentes
• PRODECON logra, a través del procedimiento de Queja, que el SAT retire de su
portal de internet la convocatoria de remate de un bien inmueble, al demostrarse que
no se siguió el procedimiento legal previsto para ello.
• Mediante el procedimiento de Queja, PRODECON consigue que el SAT deje sin
efectos las medidas preventivas impuestas a una persona moral, que le impedían
operar.
• Por medio del procedimiento de Queja, PRODECON logra que el SAT reconozca la
autorización de una contribuyente para importar temporalmente ciertas mercancías.
Comisión Fiscal Región Centro Occidente
56
• A través del procedimiento de Queja, PRODECON logra que un retenedor modifique
los datos de RFC y montos pagados a un trabajador para que pudiera presentar su
declaración anual. •PRODECON gestiona, mediante el procedimiento de Queja, que el
SAT reconozca un aviso de fusión y que cancele las claves de RFC de las sociedades
fusionadas.
• PRODECON logra, mediante el procedimiento de Queja, que el titular de una notaría
exhibiera la constancia de operaciones consignadas en escritura pública por la venta
de un terreno y devolviera la diferencia entre lo que le transfirió la contribuyente y lo
declarado por concepto de ISR.
• PRODECON apoya a una persona moral para obtener nuevamente su e.firma.
• PRODECON apoyó a dos contribuyentes a obtener la condonación de diversas
multas determinadas en una visita domiciliaria.
• PRODECON apoya a una Asociación Civil dedicada a la conservación de especies
silvestres, a recuperar la cantidad de $324,633.00 por concepto de pago de lo
indebido.
• PRODECON apoya a contribuyente a recuperar los recursos de su patrimonio que le
fueron sustraídos de su cuenta bancaria por un crédito fiscal prescrito.
• PRODECON apoyó a artista para que sus obras fueran aceptadas como pago en
especie de las contribuciones después del que el SAT la rechazó ilegalmente.
Subprocuraduría de Análisis Sistémico y Estudios Normativos
• PRODECON sugirió al SAT que informe a los contribuyentes del RIF, mediante una
resolución debidamente fundada y motivada, que han dejado de pertenecer a dicho
régimen.
• PRODECON, a través del servicio de consulta, consideró que el pago de la prima del
seguro de gastos médicos mayores es deducible aún y cuando el contribuyente no
cuente con el CFDI que lo ampare.
•PRODECON, a través del servicio de consulta, aclaró que el servicio de
transportación internacional para la importación de mercancías que inicia en el
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57
extranjero y concluye en territorio nacional no se encuentra gravado para efectos del
IVA.
•PRODECON, a través del servicio de consulta determinó que una empresa de
servicios soportados con tecnología de la información al amparo del programa IMMEX
se encuentra afecta a la tasa del 0% de IVA de conformidad con el artículo 29, fracción
IV, inciso b), de la LIVA.
Subprocuraduría de Asesoría y Defensa del Contribuyente (Representación legal
gratuita)
PRODECON apoya a una persona moral para obtener nuevamente su e.firma.
El representante legal de una persona moral, al verificar que se aproximaba la
caducidad de la e.firma (antes Firma Electrónica) de su representada, acudió a las
oficinas del Servicio de Administración Tributaria para llevar a cabo el trámite de
renovación; sin embargo personal de la referida autoridad fiscal le negó el trámite
argumentando que su denominación social no correspondía con sus registros
institucionales. Desde el año 2007 la contribuyente ya contaba con el certificado de
e.firma, mismo que estuvo siendo renovado sin problema alguno, realizando el último
trámite de renovación en el mes de enero de 2014, caducando el 20 de enero de
2018. La Procuraduría de la Defensa del Contribuyente conoció que la diferencia que
señalaba la autoridad se debía únicamente a un espacio entre palabras, indicándole el
personal del SAT al representante legal de la pagadora de impuestos que solicitara la
corrección del Acta Constitutiva ante el Notario Público y una vez efectuada dicha
modificación, se tramitara un aviso de cambio de denominación en términos de la ficha
76/CFF del Anexo 1-A de la Resolución Miscelánea Fiscal para 2018. Ante esta
situación y a efecto de que la contribuyente pudiera continuar con el cumplimiento de
sus obligaciones fiscales, PRODECON intervino en su calidad de interlocutor con la
autoridad fiscal, a efecto de que analizara y resolviera la renovación de la e.firma,
Comisión Fiscal Región Centro Occidente
58
dado que únicamente se trataba de un espacio entre las palabras que conforman su
denominación social. Finalmente, la autoridad fiscal autorizó a la persona moral la
renovación de su e.firma.
Subprocuraduría de Asesoría y Defensa del Contribuyente (Representación
legal gratuita)
PRODECON apoyó a dos contribuyentes a obtener la condonación de diversas multas
determinados en una visita domiciliaria.
A través de su servicio gratuito de Asesoría, la Procuraduría de la Defensa del
Contribuyente apoyó a una persona física en la elaboración de un escrito para solicitar
a la autoridad fiscal la condonación de una multa en cantidad actualizada de
$16,557.20, determinada con motivo de una visita domiciliaria para verificar la
expedición de comprobantes fiscales; lo anterior, con fundamento en el artículo 74 del
Código Fiscal de la Federación (CFF) y bajo el procedimiento previsto por la regla
2.17.15. de la Resolución Miscelánea Fiscal vigente, obteniendo la condonación de un
100% del total de la multa impuesta por la autoridad fiscal. De igual manera, bajo la
misma estrategia se apoyó a una persona moral con fines no lucrativos a solicitar la
condonación de diversas multas que fueron determinados en un crédito fiscal derivado
de una visita domiciliaria por concepto de impuesto sobre la renta e impuesto al valor
agregado; logrando la condonación del 100% del total de las multas impuestas en
cantidad aproximada de $186,880.73.
Comisión Fiscal Región Centro Occidente
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PUBLICACIONES RELEVANTES EN EL DIARIO
OFICIAL DE LA FEDERACIÓN EN EL MES DE
JUNIO DE 2018
1)
Acuerdo por el que se dan a conocer los porcentajes y los montos del estímulo fiscal, así
como las cuotas disminuidas del impuesto especial sobre producción y servicios aplicables a
los combustibles que se indican, correspondientes al periodo que se especifica. Publicado el
8 de junio de 2018.
2)
Acuerdo por el cual se dan a conocer los montos de los estímulos fiscales aplicables a la
enajenación de gasolinas en la región fronteriza con los Estados Unidos de América,
correspondientes al periodo que se especifica. Publicado el 8 de junio de 2018.
Comisión Fiscal Región Centro Occidente
60
3)
Acuerdo que modifica las Reglas de carácter general para la recepción de información de
declaraciones fiscales y la recaudación de recursos federales por parte de las instituciones
de crédito. Publicada el 14 de junio de 2018.
4)
Decreto por el que se adicionan diversas disposiciones de la Ley General de Sociedades
Mercantiles. Publicada el 14 de junio de 2018.
5)
Decreto por el que se reforman, adicionan y derogan diversas disposiciones de la Ley
Aduanera. Publicado 25 de junio de 2018.
6)
Decreto por el que se reforma el artículo 69-B del Código Fiscal de la Federación. Publicado
25 de junio de 2018.
7)
Oficio 500-05-2018-16632 mediante el cual se comunica listado global de presunción de
contribuyentes que se ubicaron en el supuesto previsto en el artículo 69-B, párrafo primero
del Código Fiscal de la Federación. Publicado 25 de junio de 2018.
8)
Oficio 500-05-2018-14172 mediante el cual se comunica listado global definitivo en términos
del artículo 69-B, párrafo tercero del Código Fiscal de la Federación. Publicado 28 de junio
de 2018.
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