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PRIMER MÓDULO
IMPUESTO A LA RENTA
Oscar Jesús Flores Fernándezofloresf@ucsp.edu.pe
CONCEPTO DE RENTA
Marzo 2012
APUNTES PREVIOS
¿Porqué pagar tributos?
Existen necesidades públicas que el Estado debe satisfacer.
Deber de contribuir a los gastos públicos.
PORQUE SE PAGAN LOS
TRIBUTOS
GASTO PUBLICO“Son las erogaciones o egresos generalmente en dinero que
realiza el Estado, en virtud de una ley previa para prestar los
servicios públicos destinados a la satisfacción de necesidades
públicas” (Villegas)
Es instituido por ley (Ley de Presupuesto).
RECURSOS PUBLICOS
Suma de dinero
Percibida por un ente público
Objetivo: financiar un gasto público.
Clasificación de Recursos Públicos
Originarios: el Estado los obtiene actuando como un
particular, sin mediar coercitividad o ejercicio de su poder
financiero. Ejemplo: ingresos patrimoniales.
Derivados: fluyen del patrimonio de los particulares hacia el
Estado en virtud del poder de imperio. Ejemplo: tributos
¿Qué es el Estado?
El Estado es la sociedad jurídicamente
organizada
Tres Elementos:1.- Población
2.- Territorio3.- Gobierno (representante del
Estado)
Necesidades Públicas
Existen necesidades individuales y colectivas.
La reunión de individualidades suponen ideales en común..
Como defensa, crear normas de convivencia, resolver
controversias y ejercer justicia.
Estos ideales dan lugar a las necesidades públicas
Necesidades Públicas
Son aquellas que nacen de la vidacolectiva y se satisfacen mediante laactuación del Estado.
Ejemplo:La Defensa ExteriorOrden InternoAdministración de Justicia
Servicios Públicos
Son las Actividades que el Estado (representado por el
Gobierno) realiza en procura de la satisfacción de las
necesidades públicas.
Los Servicios Públicos pueden ser Divisibles o Indivisibles.
Divisibles: Administración de Justicia, instrucción pública,
emisión de DNI.
Indivisibles: Defensa Exterior
Gasto Público y Recursos PúblicosPara satisfacer las necesidades públicas mediante la prestación de
servicios públicos, es necesario realizar gastos.
Estos gastos suponen ingresos previos, estos son los llamados
Recursos Públicos.
Los Recursos Públicos pueden provenir:
1.- Ingresos propios
2.- Prestamos
3.- Tributos
Actividad Financiera
Actividad encaminada a la obtención de ingresos y
realización de gastos con el objeto de satisfacer necesidades
públicas.
Actividad sustancialmente política (fines y entes públicos), y
de aspectos muy distintos: aspecto político, económico,
sociológico y jurídico.
MANIFESTACIONES DE RIQUEZA
RENTA PATRIMONIO CONSUMO
IMPUESTO
A LA RENTA
IMPUESTO
PREDIAL, VEHICULAR
IMPUESTOS GENERAL A LAS
VENTAS Y SELECTIVO
AL CONSUMO
Derecho Financiero: conjunto de normas jurídicas que reglan
la actividad financiera del Estado en sus diferentes aspectos
(ingresos y gastos).
Derecho Tributario: disciplina que tiene por objeto el estudio
de la relación jurídica tributaria que surge entre el Estado y
los particulares como consecuencia de la aplicación de
tributos.
Derecho Financiero
Es un conjunto de principios y normas que
regulan los tributos, la gestión pública, la moneda,
la previsión y realización del gasto público y su
control. Cada una de estás figuras financieras tiene
sus propios principios.
Derecho Tributario
Es una de las partes en que científicamente se divide el
Derecho Financiero.
Es un conjunto de principios y normas jurídicas que regulan
la obtención de ingresos por parte de los entes públicos por
medio del tributo.
Hecho Imponible
Nace la Obligación
Tributaria entre:
ACREEDOR
DEUDOR
Hecho Económico
que coincide con la
Hechos Económicos Hipótesis de
Incidencia Tributaria
Hechos
Económicos
GravadosExonerados
Hechos no Gravados = Inafectos
HECHO IMPONIBLE
OBLIGACION
TRIBUTARIAEs el acto o conjunto de actosque tiende a individualizar elmandato genérico establecido porla Ley.
DETERMINACION DE LA
OBLIGACION TRIBUTARIA
Se inicia Por acto o declaración del deudor tributario
Por la administración tributaria
EXIGIBILIDAD DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA
Pago Voluntario
EJECUCION FORZOSA
Formas Determinación:
•Atendiendo al sujeto:
-Autodeterminación
|__sujeta a fiscalización o verificación
-Determinación de oficio
|__no puede ser discrecional
•Atendiendo a la base sobre la que
se realiza:
-Base Cierta.
-Base Presunta
Garcia Belsunce
Señala que:
Considera la Renta como un conjunto eminentemente funcional, que asume
forma y contenido diversos, de acuerdo a la función que está llamada a
desempeñar dentro de los objetivos económicos sociales tenidos en la mira
por la legislación.
Esto significa que el legislador decide y opta.
La legislación es una opción
Concepto de Renta
La Renta es la obtención de un rendimiento o de una utilidad que se
materializa en la percepción de un bien o de un derecho, que se incorpora
realmente al patrimonio de un sujeto, pudiendo este disponer de tal ingreso,
para destinarlo a los fines que estime conveniente:
El Ahorro,
La Inversión o
El Consumo
Aplicación práctica del Concepto de Renta
Cuando el legislador decide crear un impuesto sobre la renta,
ha encontrado la dificultad de traducir los conceptos creados
en el ámbito de la ciencia económica o financiera, al campo
concreto de la ley positiva.
Al hacerlo, necesariamente debe tomar en consideración
aspectos pragmáticos y funcionales
Aplicación práctica del Concepto de Renta
Ello ha dado por resultado que las definiciones legales no reflejen en su forma
pura ninguna doctrina en especial y que por el contrario contengan elementos
de mas de una de ellas.
Otra característica de las legislaciones, consiste en el tratamiento, no siempre
coincidente, que se da al tema según se refieran a las personas físicas o a las
empresas.
Etimologicamente
Renta
Procede del latín vulgar réndita (réndita)
Réndita por la caída de la débil postónica (di) se convierte fácilmente en renta
-ren(di)ta
Réndita
Procede de réddita, participio perfecto pasivo de rédeo / réddere
Rédeo / Réddere
Significa volver, regresar, cuando se trata del sujeto, y devolver cuando se trata
del objeto
ASPECTO OBJETIVO
La discusión con relación al ámbito del Impuesto a la Renta (aspecto material) se centra en la definición del concepto de renta
La Renta como un concepto fundamental
Concepto de Renta
Concepto fundamental es aquél sin el cual no es posible un ordenamiento
jurídico.
No es concebible un tributo en el que su aspecto material no se encuentre
claramente delimitado.
Resulta de la máxima importancia determinar el concepto de renta, el cual
representa el aspecto material de la hipótesis de incidencia del referido tributo.
El concepto tributario de “RENTA” como base de la imposicion, es lo
primero que debe definir el legislador cuando decide gravar la
Imposición a la RENTA
Tributo Norma Jurídica
Siendo el tributo una norma jurídica, corresponderá al legislador diseñar su
estructura, y definir su HIT, y en el caso del IR, qué se entenderá por renta.
La norma tributaria, en tanto norma jurídica, es un mandato de que a cierto
supuesto debe seguir jurídicamente una consecuencia, estando tal mandato,
respaldado por la fuerza del Estado para el caso de su eventual incumplimiento.
Norma Matriz de Incidencia
La norma matriz de incidencia tributaria, es la parte de la norma tributaria
que contiene
i) la hipótesis de incidencia o descripción del hecho que se pretende gravar y
ii) la consecuencia normativa que se atribuye a la realización del hecho
descrito en la hipótesis.
Renta en materia Tributaria
La legislación de cada país se encarga de establecer los límites y alcances dela definición de lo que será considerado como una “renta” para efectos de laaplicación del impuesto que recaerá sobre ella.
La doctrina, que ofrece las teorías y criterios para poder realizar taldefinición, nos muestra el debate que en torno a este concepto puede existir.Finalmente, cada legislación tributaria crea su propio concepto recogiendo decada una de las teorías existentes, las rentas que prefiere gravar.
¿Qué es Renta?
En doctrina se han desarrollado básicamente tres teorías sobre el concepto de
renta:
1.- Renta Producto
2.- Flujo de Riqueza
3.- Consumo más incremento patrimonial
Será RENTA lo que el legislador disponga que sea renta.
¿ concepto legalista?
Concepto legalista.- Subordina el concepto de renta a lo que establecen las
normas legales.
Concepto de RentaLa palabra renta tiene un significado comúnen el lenguaje cotidiano.Renta es la utilidad o beneficio que rindeanualmente una cosa, o lo que de ella secobra.Este significado no deja de ser ambiguo eincompleto con relación a la capacidadcontributiva que debe ser materia deimposición.
Concepto de Renta
Lo que se considere renta, será justamente lo que se encuentra
gravado con el Impuesto, en esta medida hay que conocer cuales
son los diferentes criterios de renta que existen en la doctrina.
Hay que saber que luego de más de un siglo de estudios, siguen
existiendo controversias doctrinales sobre lo que debe entenderse por renta.
La capacidad contributiva impone respetar los niveles
económicos mínimos, calificar como hipótesis de
incidencia circunstancias adecuadas y cuantificar las
obligaciones tributarias sin exceder la verdadera capacidad
de pago del sujeto pasivo de la Obligación Tributaria.
La medición adecuada de la capacidad contributiva requiere la
necesidad de establecer un índice objetivo de igualdad o desigualdad
para alcanzar uns estructura fiscal equitativa.
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Señala el doctor Francisco Ruiz de Castilla que “se considera quela capacidad contributiva del deudor es la aptitud económica quetienen las personas y empresas para aumir cargas tributarias, es decirpara aportar al financiamiento de las actividades estatales...
No se debe confundir la capacidad contributiva con la capacidadtributaria, mientras la primera tiene que ver con la aptitudeconómica que tienen los sujetos para soportar cargas tributarias, lasegunda se encuentra relacionada con la aptitud jurídica que tienenlos sujetos para cumplir el pago”
Acción Amparo Exp.1088-98 23.07.1999
Precisó que i) En materia de impuesto a la renta, el legislador, al
establecer el hecho imponible, está obligado a respetar y garantizar la
intangibilidad del capital, lo que no ocurre si el impuesto absorbe una
parte sustancial de las rentas devengadas o si afecta la fuente
productora de la renta; y ii) El impuesto debe tener como criterio
de imposición la capacidad económica real del contribuyente .
Imposición a la Renta
En la imposición a la renta se grava la renta que manifiesta una
capacidad contributiva.
El Legislador debe determinar que teoría de renta adopta. (que
se considera renta gravada).
Hay que tener claro que pueden darse casos en que la renta se
encuentra gravada, pero por deducción (por ejemplo cuando no hay
capacidad contributiva) se va estar dentro del mundo de lo No
Tributable.
Caso persona gana SMV ¿?
CONSUMO + INCREMENTO
PRATIMONIAL
FLUJO DE RIQUEZA
RENTA
PRODUCTO
Renta Producto
Renta Producto
Garantías de Capital realizadas Ingresos por actividades accidente
Ingresos de naturaleza eventual
Ingreso a título gratuito Uso de bienes adquiridos en períodos anteriores Consumo de bienes y servicios de propia producción
Variaciones Patrimoniales
Renta Producto
Garantías de Capital realizadas
Ingresos por actividades accidentes
Ingresos de naturaleza eventual
Ingresos a título gratuito
Teorías de Renta
1.- Teoria de la Renta Producto2.- Teoria del Flujo de Riqueza3.- Teoria Consumo mas
Incremento Patrimonial
Política Fiscal y Técnica Legislativa
Política Fiscal y Técnica Legislativa
1.1) Política Fiscal
En la política fiscal existen 3 teorías sobre el concepto de renta. Estas 3 teoríasson: renta-producto, flujo de riqueza y consumo mas incremento patrimonial.
Cada una de estas teorías termina por comprender o incluir un determinadouniverso de casos sometidos al Impuesto a la Renta.
1.2) Ley
El legislador evalúa los alcances de cada una de estas teorías, para ver cómovan a ser plasmadas en el texto legal.
Política Fiscal y Técnica Legislativa
Desde el punto de vista de la técnica legislativa, existen 3 alternativas:
En primer lugar el legislador simplemente hace una referencia general a cadauna de estas teorías.
Ejemplo: una LIR señala lo siguiente: se encuentran gravadas las rentasconsideradas renta producto, flujo de riqueza, y los consumos másincrementos patrimoniales.
¿?
Esta opción presenta un grave inconveniente. Existe inseguridad jurídica, por nohaberse precisado los hechos sometidos a la imposición. ¿Qué piensan?
Política Fiscal y Técnica Legislativa
En segundo lugar el legislador detalla aquellos casos que finalmente van a estarsometidos a la imposición a la renta.
La principal ventaja de esta posición es que habrá seguridad jurídica para losoperadores de la norma (deudor tributario y Administración Tributaria)
En tercer lugar el legislador puede adoptar una posición mixta; es decir quepuede plasmar en la ley el enunciado general de alguna teoría económica sobreel concepto de renta y, además, puede detallar ciertos casos específicoscomprendidos en las demás teorías económicas sobre el concepto de renta
Política Fiscal y Técnica Legislativa
1.3) PerúEsta alternativa mixta ha sido adoptada por el legislador del Perú.
1.3.1) Teoría Renta-Producto
El art. 1.a señala que renta es el ingreso periódico que proviene de una fuentepermanente; la misma que puede ser: capital, trabajo o capital y trabajo.
Se trata del enunciado genérico de la teoría renta-producto.
Esta manera de redactar la ley ofrece una gran ventaja para el interés fiscal: noquedan mayores resquicios o vacíos para que los agentes económicos realicenmaniobras de elusión del impuesto.
Política Fiscal y Técnica LegislativaDesventaja.- Una desventaja de esta técnica legislativa es la inseguridad jurídica. Porejemplo ¿Qué sucede si un abogado independiente obtiene su título profesional a finalesde diciembre del año No 1, instala su oficina, y sólo atiende a un cliente, percibiendoun honorario profesional de 50,000 soles? ¿Nos encontramos ante un ingreso periódico?
Bajo los alcances de la teoría económica renta-producto, nos encontramos ante unarenta afecta al IR, pues es suficiente que el ingreso periódico sea potencial.
Pero, si nos apegamos al texto expreso del art. 1.a de la LIR, resulta que esta norma noes tan clara. Cuando la ley se refiere a los ingresos periódicos es discutible plantear quepara la ley basta la potencialidad del ingreso periódico
Política Fiscal y Técnica Legislativa
1.3.2) Teoría Flujo de Riqueza
La ley peruana descarta la técnica del enunciado general de la teoría Flujo deRiqueza y opta por detallar ciertos casos gravados, comprendidos por dicha teoría.
1.3.2.1) Ganancia de capital
Es así como en le art. 1.b y art. 2 de la LIR se hace referencia a las ganancias decapital.
Debemos comenzar por recordar que en la política fiscal se distingue entre ingresos(rentas) de capital y ganancias de capital. ¿?
Política Fiscal y Técnica Legislativa
Los ingresos de capital se encuentran gravados con la teoría renta-producto. Por ejemplosi una persona es propietaria de un predio (capital) y lo arrienda; entonces los alquileresconstituyen ingresos de capital sometidos a la imposición a la renta. Estos ingresosconstituyen una suerte de rentabilidad, vienen a ser el resultado de la explotación delfactor capital. Nótese que el elemento capital en todo momento se encuentra dentro dela esfera patrimonial del contribuyente.
Diferente es el caso de una ganancia de capital.
Aquí hacemos referencia a los ingresos que se obtienen como consecuencia de laenajenación (venta) del capital.
Política Fiscal y Técnica Legislativa
En otras palabras, del universo patrimonial del contribuyente se excluye un bien decapital, a cambio de cierta renta.
Así sucede cuando un abogado que vive en Lima vende una casa de playa por 100,000dólares. En virtud de la venta ocurre que el predio sale de la esfera patrimonial delcontribuyente a cambio de un precio (ingreso) que se conoce como ganancia de capital.
También es importante recordar que el legislador peruano ha optado por señalar -demodo expreso- que determinadas ganancias de capital no están gravadas.
Política Fiscal y Técnica Legislativa
Así sucede por ejemplo cuando un abogado compra un predio que lo utiliza comocasa-habitación y, luego de más de 2 años, lo vende por un precio de 80,000dólares. Este precio constituye una renta inafecta al Impuesto a la Renta, en virtudde la última parte del art. 2 de la LIR.
Como se aprecia, esta técnica legislativa de detallar cada uno de los casos que seconsidera conveniente gravar tiene la ventaja de permitir que el legislador puedainafectar con precisión determinadas rentas, tal como se acaba de apreciar.
Desde luego, esta técnica legislativa conocida como inafectación legal no es la másaceptada por la teoría de la imposición. ¿? Porque???
Política Fiscal y Técnica Legislativa
En efecto se señala que es suficiente que la ley establezca de modo expreso eluniverso de casos afectos. Por lógica, cualquier otro caso no comprendido enla ley debe entenderse como inafecto (inafectación lógica).
Dentro de este orden de ideas no cabe la figura de la inafectación legal. Esdecir no es coherente que la ley señale una lista de casos inafectos al tributo.(IR)
Creemos que esta crítica es válida, pero se puede matizar este punto de vistaseñalando que el legislador bien puede optar por excluir determinados casosdel ámbito de aplicación del impuesto, razón por la cual recurre a lainafectación legal.
Política Fiscal y Técnica Legislativa
Otros ingresos provenientes de terceros
Mientras que la ganancia de capital considera gravado el ingreso proveniente de actos
civiles o comerciales de venta (enajenación); la figura de otros ingresos provenientes de
terceros apunta a considerar gravados ciertos ingresos que no provienen de actos
(voluntarios) civiles o mercantiles y mas bien son considerados el resultado de hechos
(involuntarios) tal como sucede con las indemnizaciones, las mismas que son consecuencia
de ciertos siniestros.
En este caso, el legislador (en el art. 3 de la LIR) opta por detallar los casos de
indemnizaciones afectas y luego procede con señalar ciertos casos inafectos.
Política Fiscal y Técnica Legislativa
1.3.3) Consumo mas incremento patrimonial- CIP
En la teoría económica se consideran gravados un determinado universo decasos bajo los alcances de la teoría del CIP.
Básicamente se trata de casos donde el legislador atribuye (imputa) renta porvía indirecta (presunta o ficta). El legislador peruano ha optado por considerarsometidos a gravámen solamente algunos casos. Se trata de la figura de larenta imputada según aparece en el art. 1.d de la LIR.
Política Fiscal y Técnica Legislativa
En este caso la LIR señala que los casos concretos que seconsideran gravados se encuentran detallados a lo largo de ley.
O sea que además de tomar en cuenta las reglas sobre el ámbito deaplicación del impuesto (arts 1-5) también hay que ver las reglassobre la obligación tributaria (arts. 13 y siguientes)
Ejemplo el art. 23.d de la LIR
Teoría de la Renta-Producto y del Consumo mas Incremento Patrimonial
Para la teoría renta-producto, el punto departida es el ingreso; es decir el dinero queva a parar al bolsillo del contribuyente.
Aquí se aprecia el ingreso en su etapapasiva.
El ingreso se encuentra depositado dentro delbolsillo del contribuyente, es decir que eldinero ha ingresado a la esfera patrimonialdel contribuyente.
Teoría de la Renta-Producto y del Consumo mas Incremento Patrimonial
En cambio, para la teoría Consumo mas Incremento Patrimonial en la parte que serefiere al consumo apunta a considerar el dinero que sale del bolsillo delcontribuyente para adquirir bienes y servicios (consumo)
Se trata de gravar los ingresos en su etapa activa
Es decir cuando el contribuyente incurre en gastos de riqueza.
En efecto, para el art. 92 de la LIR en estos casos es suficiente que exista unconsumo (salida de dinero del bolsillo del contribuyente) para imputar rentagravable a dicho sujeto
AnotaciónCada una de las tres teorías económicas derenta contiene diversos casos gravados.
Por su parte, la LIR recoge textualmente lateoría renta producto (LIR: art. 1.a)
La LIR, en los arts. 1.b, 1.c y 1.d tomaalgunos casos comprendidos dentro de lateoría flujo de riqueza y teoría renta-producto
Anotación
Para establecer si un caso práctico estágravado con el Impuesto a la Renta, se debeexaminar en la ley la descripción de losaspectos objetivos, subjetivos, espaciales ytemporales.
El estudio del concepto de renta (en laeconomía y la LIR) tiene que ver solo conlos aspectos objetivos del hecho gravable.
Anotación
Para saber si un caso práctico está o no gravado con el Impuesto a la Renta,se deben examinar los artículos del 1-5 de la LIR relativos al ámbito deaplicación del Impuesto a la Renta y, además, siempre que sea pertinente,también se deben examinar los artículos relativos a la obligación tributaria.
Por ejemplo, el retiro de bienes no es un caso práctico que se encuentreexpresamente comprendido en los arts. 1-5 de la LIR . Mas adelante veremosa que categoría de renta pertenece. ¿?
1.Teoría de la Renta – Producto (o Teoría de la fuente)
Concepto
La teoría de la renta – producto, también conocida como la teoría de la
fuente:
Establece una acepción restringida (económica) del concepto de renta, al
requerir que se trate de un ingreso o riqueza nueva que califique como un
producto que provenga de una fuente durable y susceptible de generar
ingresos periódicos.
Caracteristicas
La Renta:
a) debe ser producto de una fuente,
b) debe ser un producto periódico,
c) tiene que provenir de una fuente que se mantenga en el tiempo,
d) deja de producirse si se extingue la fuente que la genera.
Caracteristicas
-La Renta es un producto: Es una riqueza nueva que está ingresando al
patrimonio de una persona. Esa riqueza debe poder ser contada y medida y
debe poder ser expresada en dinero
-La renta debe provenir de una Fuente.
-La Fuente puede ser el: Capital / El Trabajo, o La combinación de ambos.
Características
-La fuente debe ser relativamente estable o permanente, es decir que debesobrevivir a la producción de la renta.
-La renta debe ser periódica o susceptible de periodicidad.
-La renta debe ser separada y realizada de su fuente.
-La renta debe ser neta. Se considera que existe una renta, cuando al productoobtenido se le deducen los gastos necesarios para la producción de la renta
Fuente Productora ¿Qué tipo de actividades? ¿Ilícitas?
El concepto de fuente productora:
Comprende a los bienes tangibles o intangibles, actividades humanas, o a la
conjunción de ambas (empresa), que explotados lícitamente generan un
rendimiento legítimo y que puede diferenciarse de la fuente que lo produce.
Origen de la Renta
La teoría de la renta – producto, pone acento en el origen de la renta, valedecir en su fuente productora, de tal suerte que sólo calificará como rentaaquella riqueza que provenga de la explotación de una fuente productora.
Por lo tanto, no calificarán como renta-producto, ni las ganancias de capitalni los enriquecimientos distintos a aquellos que provengan de la explotaciónde una fuente, como es el caso de los ingresos extraordinarios, los ingresoseventuales o aquellos provenientes del azar.
Teoria de Renta Producto
Artículo 1LIR.-
El Impuesto a la Renta grava:
a) Las rentas que provengan del capital, del trabajo y de la
aplicación conjunta de ambos factores, entendiéndose como tales
aquellas que provengan de una fuente durable y susceptible de
generar ingresos periódicos (definición RP)
RENTA - PRODUCTOFUENTES FUENTES PRODUCTOS
PRIMARIAS SECUNDARIAS
70
CAPITAL
TRABAJO
CAPITALY
TRABAJO
UNIDAD DEPRODUCCIÓN
(EMPRESA)
INMOBILIARIO
MOBILIARIO- TANGIBLE- INTANGIBLE
UTILIDADES(RENTAS)
INDEPENDIENTE
DEPENDIENTE
ARRENDAMIENTOSUBARRENDAMIENTOMEJORASRENTA FICTA
ARRENDAMIENTOSUBARRENDAMIENTORENTA PRESUNTAREGALÍASINTERESES, ETC.
HONORARIOS
RETRIBUCIONES(Sueldos, salarios, etc.)
2. Teoría del Flujo de Riqueza (o Teoría del
Incremento Patrimonial por Flujo de Riqueza)
Flujo de Riqueza
Según esta teoría, lo importante para establecer si se está o no frente a una
renta es poder constatar un desplazamiento de riqueza de un sujeto a otrosujeto, lo que ocurre, en términos sencillos, cada vez que detrás del
enriquecimiento que obtiene una persona está una operación efectuada con un
tercero
¿necesariamente hay operación con tercero?
Flujo de Riqueza
La teoría del flujo de riqueza considera que es renta la ganancia, beneficio o
enriquecimiento que obtenga un sujeto en un ejercicio determinado,), el
total del flujo de riqueza que fluye hacia el patrimonio del contribuyente en
un periodo dado, sin ser relevante la naturaleza del acto que origina el
enriquecimiento.
Flujo de RiquezaEl alcance del término renta no se restringe aaquella que proviene de una fuente durable ysusceptible de generar ingresos periódicos(RP), sino que engloba a otros ingresos:1.- aquellos que provienen de la enajenaciónde la propia fuente productora (ganancias decapital),2.- de la realización de actividadesaccidentales,3.- de ingresos eventuales o percibidos a títulogratuito, y en general de enriquecimientospercibidos a título de liberalidad, como es elcaso de las donaciones y las condonaciones.
GARCÍA MULLÍN
Hace referencia a que la renta sería
“ el total del flujo de riqueza que desde terceros fluye hacia el contribuyente en un período dado”
Ello ha llevado a que muchos interpreten que para tal teoría, el flujo de riqueza debe provenir (necesariamente) de operaciones-transacciones con terceros.
Desencuentros: 2 posiciones
Flujo de Riqueza: i) Necesariamente de operaciones con Terceros / ii) No Necesariamente
No necesariamente
En estos casos denominan a la Teoria de Flujo de Riqueza de la siguiente
manera:
Teoría del Flujo de Riqueza (o Teoría del Incremento Patrimonial por Flujo
de Riqueza)…. Es decir como una variante del Incremento Patrimonial
CUADRO SINOPTICO DE LOS DIFERENTES CRITERIOS
Orígenes del enriquecimiento Criterio tributario de Renta
1 Renta Producto.
Ganancia de capital realizadas.
Ingresos por actividades accidentales. 2
Ingresos de naturaleza eventual.
Ingresos a título gratuito.
1 Renta Producto: se considera renta el producto que una fuente
durable produce o puede producir periódicamente, habiendo sido
habilitada racionalmente para producir beneficios.
2 Flujo de riquezas: la renta es el ingreso monetario o en especie
que fluye hacia el contribuyente en el período a raíz de transacciones
de terceros.
3 Consumo más incremento de patrimonio: la renta es igual al valor
del consumo más el incremento del patrimonio registrado en el
período, sea incorporación de nuevos bienes o por la simple
valorización de los existentes.Uso de bienes adquiridos en períodos anteriores.
Consumo de bienes y servicios de propia producción.
Variaciones patrimoniales
Teoría de Flujo de Riqueza
Artículo 3LIR.-
En general, constituye renta gravada de las empresas, cualquier ganancia oingreso derivado de operaciones con terceros.
¿esto es así?
¿no podría provenir de operaciones que no sean con terceros?
¿Quién define quien es un tercero?
Operaciones con terceros
En la LIR no había definición de “operaciones con terceros”. Hoy, el primerpárrafo del artículo 1.g del RLIR (texto modificado por el DS 086-2004-EF:
La ganancia o ingreso derivada de operaciones con terceros a que alude elúltimo párrafo del artículo 3º de la LIR, se refiere a la obtenida en el devenir dela actividad de la empresa en sus relaciones con otros particulares, en las quelos intervinientes participan en igualdad de condiciones y consienten elnacimiento de obligaciones
3. Teoría del Consumo más incremento
patrimonial
3.1. Concepto
¿Qué es Renta?
La teoría del consumo más incremento patrimonial entiende que la renta es
cualquier variación patrimonial que experimente un sujeto en un período
determinado, considerando inclusive como renta, a los consumos de bienes
adquiridos y/o producidos por el mismo sujeto en un ejercicio gravable. Será
renta toda aquella diferencia resultante entre lo que se tenga al cierre del
ejercicio anterior y lo que se posea al cierre del presente ejercicio.
Centro de gravedad: El patrimonio
Esta teoría tiene por centro de gravedad AL PATRIMONIO: siendo relevanteel aumento del patrimonio (incremento patrimonial) o disminución delpatrimonio (consumos que extinguen ciertos elementos físicos del patrimonio).
De este modo se considera como renta cualquier variación patrimonial queexperimente un sujeto en un período determinado, considerando inclusivecomo renta a los consumos de bienes adquiridos y/o producidos por el mismosujeto en un ejercicio gravable.
Teoría del Consumo más incremento patrimonial
Artículo 1LIR
El Impuesto a la Renta grava:
b) Las ganancias de capital.
c) Otros ingresos que provengan de terceros, establecidos por
esta Ley.
d) Las rentas imputadas, incluyendo las de goce o disfrute, establecidas
por esta Ley.
Consumo más incremento patrimonial
Se considera renta a la suma del consumo más la inversión (dentro de un determinadoejercicio gravable).
La variable inversión se refleja en el incremento de patrimonio.
Una modalidad de esta teoría ocurre cuando el incremento de patrimonio (100) excede endemasía la renta declarada en el ejercicio (40).
Esta figura se conoce como incremento patrimonial no justificado
Se trata de renta no declarada que de todos modos debe soportar la aplicación del IR.Generalmente se desconoce la fuente que genera dicha renta no declarada.
3.2. Rentas Imputadas
Rentas Imputadas
El inciso d) del artículo 1 de la Ley señala que el IR grava “las rentas
imputadas, incluyendo las de goce o disfrute, establecidas por esta Ley”.
Con esta mención, el legislador ha incluido como rentas, algunos casos en los
que el sustento de tal afectación está en las motivaciones de la teoría del
consumo más incremento patrimonial.
Rentas ImputadasSegún esta teoría se pueden incluir comorentas del ejercicio aquéllas que la Leyestablezca -alejándose en algunos casos delo que debe considerarse como la renta realde un sujeto- para gravar situaciones en lasque teóricamente podría existir un beneficioo satisfacción cuantificable para dichosujeto.
Rentas Imputadas
Las denominadas rentas “imputadas” son aquéllas cuyo origen está en el
mandato que hace la ley.
Es decir, en virtud de una disposición legal expresa que atribuye una renta, el
sujeto deberá pagar impuesto sobre ella, no pudiendo sustraerse a la
aplicación de la norma pese que considere que en tales casos no ha obtenido
una renta real o efectivamente ganada.
Ejemplos de rentas Imputadas
Para las personas naturales se tiene que dentro de las rentas deprimera categoría se encuentra el caso de predios cedidos a terceros atítulo gratuito.
La renta ficta que el inciso d) del artículo 23 establece para elpropietario que cede gratuitamente (comodato) o a un precio nodeterminado un inmueble. En tal supuesto, se imputa como renta el6% del valor que el inmueble tiene para efectos del Impuesto Predial.
Consumo más incremento patrimonial
1) Consumo no justificado
Una modalidad para gravar como renta a ciertos consumos es la figura delconsumo no justificado.
Así sucede cuando el contribuyente realiza consumo corrientes mensuales (a travésdel uso de tarjetas de crédito) ascendentes a 100, mientras que en sus declaracionesjuradas mensuales de honorarios profesionales señala una renta de solamente 60.
Se considera que es renta: 40 (la misma que califica como ¨renta no declarada¨ ycomo consumo no justificado).
3.3.Rentas presuntas,
Rentas Fictas
Rentas Presuntas, R Fictas1) Política fiscal: consumo
Los actos que generan rentas presuntas o rentas fictas, son actos de consumo que satisfacennecesidades del autor del acto.
2) Presunción: Concepto
Históricamente las presunciones han estado relacionadas con la teoría de la prueba.
En este sentido, las presunciones no se conciben como elementos de prueba, sino comodispensas de prueba.
a) Proposición implicativa
Tomemos como ejemplo el art. 52 de la LIR
Se presume que los incrementos patrimoniales (cuyo origen no pueda ser justificado por eldeudor tributario), constituye renta neta no declarada por éste.
Incremento Patrimonial no Justificado
Una modalidad para gravar como renta a ciertos incrementos de
patrimoniales es la figura del incremento patrimonial no justificado.
Así ocurre cuando el incremento de patrimonio (100) excede en
demasía la renta declarada en el ejercicio (70).
Se considera que es renta: 30 (la misma que califica como renta no
declarada y como incremento patrimonial no justificado).
Incremento Patrimonial No Justificado
Mecanismo Residual
El IPNJ constituye un mecanismo residual para someter a gravamen
a incrementos patrimoniales cuyo origen es desconocido.
Se presume que los incrementos patrimoniales cuyo origen no pueda
ser justificado por el deudor tributario, constituyen renta neta no
declarada por éste.
LIR: 52
Incremento Patrimonial no Justificado
Repatriación de moneda extranjeraEl D. Leg. 945 del 23.12.03 modificó el art.52 de la LIR introduciendo nuevas causalesque no permiten la justificación de losincrementos patrimoniales.Entre estas nuevas causales tenemos elingreso al país de moneda extranjera cuyoorigen no esté debidamente sustentado.A modo de antecedente se debe recordar que-hasta el ejercicio 2000- se podía justificar elincremento de patrimonio con la figura de larepatriación de la moneda extranjera.Desde el año 2001 ya no es posible dichouso, en virtud de la ley 27390, publicada el30-12-00
Consumo no justificadoLIR: 92 – 2do. párrafoRIR: 59La falta de justificación de la diferencia entre losgastos comprobados y las rentas declaradas esuna suerte de incremento patrimonial nojustificado previsto en el art. 52 de la LIR, elmismo que sólo puede dar lugar a rentas de 1ra,2da, 4ta y 5ta. categoría.RTF 5995-3-04 del 18-08-04¿Renta de Tercera?
Casos
Préstamo de dinero a una empresa
Juan presta 100 a la empresa Piña S.A.
El contrato de préstamo no consta en documento escrito.
La SUNAT fiscaliza a la empresa Piña y establece que no existiendo pruebas
sobre el préstamo se debe concluir que el monto de 100 recibido por Piña
califica como ingreso por venta presunta de la empresa Piña, de tal modo que
configura un incremento patrimonial no justificado.
Préstamo de dinero a una empresa
El Tribunal Fiscal considera que no necesariamente es así. RTF 821-4-97 /RTF 248-2-98 /RTF 484-1-98
Según el TF, si la empresa Piña contabilizó el préstamo, es un indicio razonable quehace pensar que el préstamo es real.
Además en estos casos el TF dispone que SUNAT verifique la capacidad económicade Juan para poder prestar 100.
Si Juan no acredita dicha capacidad, el TF sostiene que la SUNAT debe considerarque es Juan (y no la empresa Piña) el deudor de un Impuesto a la Renta evadido,por concepto de incremento patrimonial no justificado.
Aporte de capital a una empresa
María aporta 500 a una empresa.
La SUNAT fiscaliza a María y le requiere que sustente su capacidad económica parahaber realizado dicho aporte.
María contesta a la SUNAT sosteniendo que su padre le donó la suma de 500, paralo cual adjunta una declaración jurada de su padre, con firma legalizada.
La SUNAT considera que habiéndosele entregado a ésta una copia simple (y no elorigina) de la declaración jurada, debe considerarse que María no ha acreditadosuficientemente el origen del monto de 500.
Por tanto SUNAT considera que estos 500 califican como renta gravada para María,por concepto de incremento patrimonial no justificado.
Aporte de capital a una empresa
En este caso el TF dispuso a SUNAT a requerir a Maria el documento original de ladonación.
RTF 2432-1-2001 del 03.05.02
Además el Tribunal dispone que la Administración Tributaria está obligada afiscalizar al papá de María para evaluar si tenía la capacidad económica de realizar ladonación de 500.
Si el padre de María no acredita dicha capacidad, entonces la SUNAT debeconsiderar que éste (y no la hija) es el sujeto evasor del pago del Impuesto a laRenta, debiendo considerar la suma de 500 como renta gravada por concepto deincremento patrimonial no justificado.
Ingresos por actividades ilícitas
Ingresos por actividades ilícitas1) Política fiscal
Existen una serie de actividades que se realizan al margen de la ley: tráfico de armas,drogas, animales, obras de arte, piezas históricas de museo, piezas religiosas,prostitución, venta de menores, explotación de juego clandestino, comercio deproducto ingresados al país de contrabando, corrupción de funcionarios, piratería deproductos fonográficos, de video o software.
Se discute si estas ganancias se deben gravar o no con el Impuesto a la Renta.
2) Doctrina
Pedro Manuel Herrera Molina considera que es necesario gravar los actos ilícitos,para evitar un privilegio a la actividad delincuencial.
Ingresos por actividades ilícitas
3) EE.UU. y Europa Comunitaria
Por vía jurisprudencial se ha establecido que sí es procedente la
aplicación del IR a las ganancias de actividades ilícitas.
Ingresos por actividades ilícitas4) Perú4.1)Se considera que tomando en cuenta la noción de renta adoptada en la legislación peruana(inspirada en las teorías renta-producto, flujo de riqueza y consumo mas incremento patrimonial) elpunto de partida es la licitud de la renta.
O sea se encuentran afectas al Impuesto a la Renta las rentas (previstas en la ley) siempre que seande origen lícito.
Se presume que los incrementos patrimoniales cuyo origen no pueda ser justificado por el deudortributario, constituyen renta neta no declarada por éste.
LIR: 52
Agrega la norma que tales incrementos no pueden ser justificados con ¨ utilidades ¨ derivadas deactividades ilícitas.
Consecuencias
No están gravadas IR las actividades Ilícitas
La presunción del art.52 se aplica así provenga de actividades ilícitas.
No hay deducción de costos ni gastos.
Caso: Narcotráfico
No se libera del 52
¿Qué sucedería si la ley permitiera sustentar el IPNJ con actividades ilícitas?
STC 04985-2007-PA/TC
Caso: Nicolás De Bari
Hermoza
Antecedentes
Nicolás de Bari Hermoza interpone proceso de amparo contra la SUNAT y contra elTF, con la finalidad que:
Se declare la nulidad de la RTF 02544-4-2005, 3 RD y 3 RM (IR años 1995,1997)
2.Se declare la nulidad de la RTF 01692-4-2, de 2 RD y 2 RM (IR 1998 al 2000)
Se determine la inexistencia de rentas por incremento patrimonial no justificado deNicolás de Bari Hermoza Ríos durante los períodos 1995 al 2000
consideran que los AA vulneran su derecho constitucional a la legalidad tributaria.
Antecedentes
La SUNAT se apersona al proceso pero no formula argumentos que sustenten sucontradicción a la demanda. ¿?
El 47 Juzgado Civil de Lima declara improcedente la demanda de amparo alconsiderar que la pretensión no se encuentra comprendida dentro del contenidoconstitucionalmente protegido por los derechos constitucionales invocados.
Los demandantes apelan a la Corte Superior de Lima.
La Corte Superior confirma la apelada sobre la base de los mismos argumentos.
Los demandantes interponen RAC contra la sentencia de la CSL.
TC argumento central dtes
El argumento central de los demandantes es que el PJ ha determinado que eldinero que obtuvo el dte por la comisión del peculado fue objeto del delito, nopropiedad del delincuente, sino del Estado, porque se trataron de fondos públicossobre los que recayó la acción de apoderamiento por violación de los deberes defunción como Comandante General del Ejército. Así señaló:
“los fondos públicos que son el objeto de acción del peculado no ingresaron alpatrimonio del contribuyente, de allí que la SUNAT no pueda determinar rentagravada no declarada empleando la presunción del artículo 52”
Materia Controvertida
La cuestión controvertida está referida a la interpretación del artículo 52 de laLIR que ha realizado SUNAT.
52: se presume de pleno derecho que los incrementos patrimoniales cuyo origenno puede ser justificado por el deudor tributario constituyen renta neta nodeclarada por este. Los incrementos patrimoniales no podrán ser justificados porutilidades derivadas de actividades ilícitas.
TC: La pregunta a contestar es la siguiente:
¿la SUNAT actuó legítimamente al aplicar el artículo 52 de la LIR?
TC
TC: para el artículo 52 LIR no es relevante el origen (lícito o ilícito) del incrementopatrimonial por tres razones:
1.- Porque de acuerdo con el art. 74 de la C no es función de la AT, ni tienefacultades para ello, determinar la procedencia lícita o ilícita de una renta específica,sería absurdo y contraproducente pretender que se le exija a la AT, evaluar ydeterminar el título jurídico del incremento patrimonial.
2.- Que la AT tenga que verificar previamente si el IPNJ proviene de rentas lícitas oilícitas es una exigencia irrazonable que tornaría en inviable la realización de susfacultades tributarias.
TC
3.- Porque el IR grava hechos o actividades económicas, no las conductas de las
personas en función de si estas son lícitas o ilícitas, de lo contrario, se
establecería un antecedente negativo muy grave porque para que una persona se
exima de sus OT bastaría que alegue la ilicitud de sus utilidades, lo cual
quebraría el principio constitucional tributario de igualdad (artículo 74º de la
Constitución) frente a aquellas personas que cumplen, de acuerdo a ley, con sus
obligaciones tributarias.
TC
De acuerdo con el artículo 52º de la LIR, lo relevante es que la AT determine
si el administrado ha tenido un incremento patrimonial injustificado y, de ser
así, que aquél no pretenda justificar dicho incremento sobre la base de
actividades económicas ilícitas.
Por ejemplo, una persona no podría justificar su incremento patrimonial con
utilidades provenientes del tráfico ilícito de drogas
TC: Declara Infundada la demanda.
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