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Acreditamiento anual del ISR pagado por dividendosSi pag ISR por dividendos en 2011 puede acreditarlo en la declaracin anual

L.C. y E.F. Miguel ngel Toriz Garca

Licenciado en contadura y especialista en fiscal por la FCA de la UNAM. Colaborador en el departamento de Consultora Telefnica de Suscriptores de Grupo Gasca. [email protected]

IntroduccinEn trminos generales, cuando una persona moral distribuye di-videndos o utilidades, stos pueden ya haber pagado un impues-to sobre la renta (ISR) o no, es decir, provenir de la cuenta de utilidad fiscal neta (Cufin), o bien, no provenir de dicha cuenta. Dependiendo de esta situacin, la persona moral que distribuya los dividendos o utilidades tendr que pagar un ISR por el repar-to de los mismos.

En caso de pagar ISR por el reparto de dividendos, la persona moral tiene la posibilidad de acreditarlo contra el ISR causado en su declaracin anual.

Asimismo, este ISR puede acreditarse contra el impuesto em-presarial a tasa nica (IETU) del ejercicio, como lo indica el ar tculo 8 de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa nica (LIETU).

En el presente artculo analizaremos a detalle todo lo anterior, esperando sea de utilidad.

Concepto de dividendo y utilidadEn las disposiciones fiscales no encontramos una definicin de divi-dendo y de utilidad, por lo que para tener una primera idea de lo que son recurrimos al Diccionario de la Lengua Espaola, el cual nos defi-ne estos conceptos de la siguiente manera:

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Talle

res Dividendo.

(Del lat. dividendus, de dividre, dividir). 1. m. Cuota que, al distribuir ganancias una

compaa mercantil, corresponde a cada accin.

Utilidad. (Del lat. utiltas, -tis). 2. f. Provecho, conveniencia, inters o fruto

que se saca de algo.

Como podemos ver, dichos trminos son similares.Conforme al artculo 19 de la Ley General de

Sociedades Mercantiles (LGSM), la distribucin de utilidades slo podr hacerse despus de que hayan sido debidamente aprobados por la asamblea de socios o accionistas los estados financieros que las arrojen. No podr hacerse distribucin de utili-dades mientras no hayan sido restituidas o absorbidas mediante aplicacin de otras partidas del patrimonio, las prdidas sufridas en uno o varios ejercicios an-teriores, o haya sido reducido el capital social.

Asimismo, establece que cualquier estipulacin en contrario no producir efecto legal, y tanto la sociedad como sus acreedores podrn repetir (de acuerdo con el Diccionario de la Lengua Espaola: Der. Reclamar contra tercero, a consecuencia de eviccin, pago o quebranto que padeci el recla-mante) por los anticipos o reparticiones de utilidades hechas en contravencin de este artculo, contra las personas que las hayan recibido, o exigir su reem-bolso a los administradores que las hayan pagado, siendo unas y otros mancomunada y solidariamente responsables de dichos anticipos y reparticiones.

Como podemos apreciar, antes de repartir las utilidades por medio de los dividendos, se tiene que cumplir con lo establecido en el artculo antes men-cionado de la LGSM, as como en los estatutos de la sociedad, so pena de que tanto la sociedad por medio de su representante legal, as como sus acree-dores ejerzan accin legal contra los administradores que las hayan pagado o los accionistas que los hayan recibido. As que para que pueda haber un pago de dividendos o utilidades se estar a lo antes mencio-nado.

Respecto a las sociedades civiles, el Cdigo Civil Federal (CCF) seala en su artculo 2689 que la aportacin de los socios puede consistir en una cantidad de dinero u otros bienes, o en su industria.

Por su parte, el artculo 2696 de dicho ordena-miento seala que ser nula la sociedad en que se estipule que los provechos pertenezcan

exclusivamente a alguno o algunos de los socios y todas las prdidas a otro u otros.

Finalmente, el artculo 2697 del mismo prohbe que se estipule que a los socios capitalistas se les restituya su aporte con una cantidad adicional, haya o no ganancias.

Ley del Impuesto sobre la Renta

El artculo 11 de la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR) establece que las personas morales que dis-tribuyan dividendos o utilidades debern calcular y enterar el impuesto que corresponda a los mismos, aplicando la tasa establecida en el artculo 10 de la misma. Como se puede apreciar en primera instancia, toda persona moral contribuyente del ttulo II de la LISR, cuando distribuya dividendo o utilidades debe-r calcular y enterar un ISR (ms adelante veremos que hay algunas excepciones).

Momento en que se consideran percibidos los dividendos

En trminos generales, se considera que los divi-dendos o utilidades son percibidos por el socio o accionista en el momento en que son cobrados en efec tivo.

Tratndose de la distribucin de dividendos o utilidades mediante el aumento de partes sociales o la entrega de acciones de la misma persona moral o cuando se reinviertan en la suscripcin y pago del aumento de capital de la misma persona, dentro de los 30 das naturales siguientes a su dis-tribucin, el dividendo o la utilidad se entender percibido en el ao de calendario en el que se pague el reembolso por reduccin de capital o por liquidacin de la persona moral de que se trate, en los trminos del artculo 89 de la LISR.

Determinacin de ISR por dividendos, personas morales en general

De acuerdo con el citado artculo 11, para pagar el ISR que corresponda por repartir dividendos o utili-dades, estos se adicionarn con el ISR que se deba pagar.

Para determinar el impuesto que se debe adicio-nar a los dividendos o utilidades distribuidos en el

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ejercicio 2011, stos se debern multiplicar por el factor 1.4286 (conforme al Artculo Segundo, fraccin I, inciso b), de las Disposiciones Transitorias de la LISR para 2010) y al resultado se le aplicar la tasa de 30% (conforme al Artculo Segundo, fraccin I, inciso a), de las Disposiciones Transitorias de la LISR para 2010) establecida en el artculo 10 de la LISR.

Ejemplo:

Una persona moral realiz en 2011 el reparto de dividendos por $150,000.00, mismos que no provienen de la Cufin, por lo que tendr que realizar un pago de ISR por dicho reparto, conforme a lo siguiente:

Resolucin:

Paso 1: Primeramente para pagar el ISR que corresponda por repartir dividendos o utilidades dis-tribuidos que no provienen de la Cufin, se calcular el ISR que se debe adicionar a los mismos:

Determinacin del impuesto que se debe adicionar a los dividendos

Importe del dividendo repartido $150,000.00() Factor 1.4286(=) Resultado $214,290.00() Tasa de ISR 30%(=) Impuesto que se debe

adicionar a los dividendos $64,287.00

Paso 2: Calculamos el impuesto a enterar por la distribucin de dividendos o utilidades que no pro-vienen de la Cufin, aplicando la tasa establecida en el artculo 10 de la misma, como sigue:

Determinacin del impuesto que se debe pagar por el reparto de dividendos

Importe del dividendo repartido $150,000.00(+) Impuesto que se debe adicionar

a los dividendos 64,287.00(=) Dividendo adicionado

con el impuesto $214,287.00() Tasa de ISR 30%(=) Impuesto que se debe pagar

por el reparto de dividendos $64,286.10

Observacin:

Este procedimiento no aplicar tra-tndose del pago de ISR de las utilidades distribuidas por reduccin de capital a que se refiere el artculo

89 de la LISR, mismo que se calcular confor-me a dicho artculo.

Cuando se realice la declaracin anual, si duran-te el ejercicio se repartieron dividendos o utilidades, se tendr que informar en la misma. A continuacin presentamos el llenado en el apartado correspon-diente del programa para Presentacin de Declara-ciones Anuales (DEM-2012) para personas morales, mismo que se encuentra en la pgina de internet del Servicio de Administracin Tributaria (SAT, www.sat.gob.mx) o en dispositivos pticos (CD), ante cualquier Administracin Local de Servicios al Contribuyente (ALSC).

La versin ms reciente del programa DEM es la 1.5.3, tambin se deber utilizar para elaborar y presentar las declaraciones de ejercicios fiscales de 2002 a 2011, incluso las extemporneas y comple-mentarias, as como por las empresas que entren en liquidacin durante 2012.

En la siguiente imagen se pueden ver los importes capturados, en la carpeta Dividendos o Utilidades Distribuidos.

Una vez que abrimos la carpeta, debemos selec-cionar en la parte superior que el apartado Aplica

La distribucin de utilidades slo podr hacerse despus de que hayan sido debidamente aprobados por la asamblea de socios o accionistas los estados financieros que las arrojen

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Talle

res

Personas morales que se dedican exclusivamente a las actividades agrcolas, ganaderas, pesqueras o silvcolas

Una persona moral que se dedica exclusivamente a las actividades agrcolas, ganaderas, pesqueras o silvcolas (Agapes), para calcular el ISR corres-pondiente a dividendos o utilidades distribuidos, en lugar de aplicar el factor 1.4286, deber multiplicar los dividendos o utilidades distribuidos por el factor 1.2658 y al resultado se le aplicar la tasa de 30% (conforme al Artculo Segundo, fraccin I, inciso b), de las Disposiciones Transitorias de la LISR para 2010) con la reduccin de 25.00% sealada en el penltimo prrafo del artculo 81 de la LISR (30% conforme al Artculo Segundo, fraccin I, inciso b),

de las Disposiciones Transitorias de la LISR para 2010).

Ejemplo:

Una persona moral dedicada exclusivamente a la ganadera realiz el reparto de dividendos por $150,000.00, mismos que no provienen de la Cufin, por lo que desea saber el importe del pago de ISR que tendr que realizar por dicho reparto:

Resolucin:

Paso 1: Primeramente determinaremos la reduc-cin que se le debe realizar a la tasa del ISR que aplicaremos en la determinacin del ISR que corres-ponda por repartir dividendos o utilidades distribuidos, como se muestra a continuacin:

y posteriormente llenar los renglones NO PROVENIENTES DE CUFIN NI CUFINRE EN EFECTIVO y MONTO DEL IMPUESTO PAGADO QUE NO PROVIENE DE LA CUFIN NI CUFINRE:

Determinacin de la reduccin a la tasa Determinacin de la tasa de ISR reducidaTasa de ISR vigente en 2011 30% Tasa de ISR vigente en 2011 30%

() Porcentaje de reduccin 0.30 () Reduccin 9%(=) Reduccin 9.00% (=) Tasa de ISR reducida 21%

Paso 2: Para determinar el ISR que corresponda por repartir dividendos o utilidades no provenientes de la Cufin, stos se adicionarn con el ISR que se deba pagar, mismo que determinamos como se muestra a continuacin:

Determinacin del impuesto que se debe adicionar a los dividendosImporte del dividendo repartido $150,000.00

() Factor 1.2658(=) Resultado $189,870.00() Tasa de ISR reducida 21%(=) Impuesto que se debe adicionar a los dividendos $39,872.70

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Paso 3: Calculamos el ISR a enterar por la distri-bucin de dividendos o utilidades que no provienen de la Cufin, adicionando al dividendo o utilidad re-partido, el impuesto que se debe adicionar a los mismos, y posteriormente aplicamos la tasa estable-cida en el artculo 10 de la LISR con la reduccin correspondiente, como sigue:


Importe del dividendo repartido $150,000.00(+) Impuesto que se debe

adicionar a los dividendos 39,872.70(=) Dividendo adicionado con el

impuesto $189,872.70() Tasa de ISR reducida 21%(=) Impuesto que se debe pagar

por el reparto de dividendos $39,873.26

Enseguida presentamos cmo se tiene que llenar en el programa DEM en el apartado Dividendos o Utilidades Distribuidos.

Recordemos que el programa contiene los siguien-tes formularios:

Formato 18 Declaracin del ejercicio. Personas morales.

Formato 19 Declaracin del ejercicio. Personas morales. Consolidacin.

Formato 20 Declaracin del ejercicio. Personas morales del rgimen simplificado.

Formato 21 Declaracin del ejercicio. Personas morales con fines no lucrativos.

En este ejemplo, por tratarse de un contribuyente del Rgimen Simplificado, se utiliz el Formato 20 Declaracin del ejercicio. Personas morales del rgimen simplificado.

En la siguiente imagen se pueden ver los importes capturados, en la carpeta Dividendos o Utilidades Distribuidos.

Primeramente debemos seleccionar en la parte superior que el apartado Aplica y posteriormente llenar los renglones NO PROVENIENTES DE CUFIN NI CUFINRE EN EFECTIVO y MONTO DEL IM-PUESTO PAGADO QUE NO PROVIENE DE LA CUFIN NI CUFINRE:

No pago de ISR cuando los dividendos o utilidades provengan de Cufin

Como hemos venido comentando, no se estar obligado al pago del ISR cuando los dividendos o utilidades provengan de la Cufin que establece la LISR en su artculo 88.

La Cufin refleja las utilidades fiscales que ya pagaron el ISR y que al momento de distribuir las mismas a los socios, no pagarn dicho impuesto hasta por el monto del saldo que se tenga en dicha cuenta.

SSe considera que los dividendos o utilidades son percibidos por el socio o accionista en el momento en que son cobrados en efectivo

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Talle

res La Cufin se determina de la siguiente manera:

Cufin al inicio del ejercicio(+) Utilidad fiscal neta (Ufin) del ejercicio

(+) Dividendos o utilidades percibidos de otras personas morales residentes en Mxico*

(+) Ingresos, dividendos o utilidades sujetos a regmenes fiscales preferentes (Refispre)**

() Importe de los dividendos o utilidades pagados

() Utilidad distribuible por reduccin de capital

() Ufin negativa(=) Cufin al cierre del ejercicio

* Cuando los ingresos por dividendos o utilidades distribuidos por personas morales que se perciban a travs de un fideicomiso, se considerarn obtenidos directamente de la persona moral que los distribuy originalmente, y se adicionarn a la Cufin. Los divi-dendos o utilidades se considerarn en la proporcin que le corresponda a cada uno de los integrantes del fideicomiso (artculo 97 del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta [RLISR]).

** Por lo que respecta a dividendos o utilidades perci-bidas de los Refispre, el artculo 213 de la LISR in-dica que dichos dividendos disminuidos con el ISR pagado, van a adicionarse a la Cufin.

Observacin:

No se tomarn en cuenta para estos efectos: los dividendos o utilidades en acciones, as como los dividendos reinvertidos en la suscripcin y

aumento de capital de la misma persona que los distribuye, dentro de los 30 das naturales siguientes a su distribucin.

Como mencionamos anteriormente, conforme al artculo 11 de la LISR las personas morales que distribuyan dividendos o utilidades debern calcular y enterar el impuesto que corresponda de acuerdo con el procedimiento establecido en tal disposicin; el mismo artculo menciona que no se estar obligado al pago del ISR por la distribucin cuando los divi-dendos o utilidades provengan de la Cufin, por lo que es importante tener debidamente determinada y ac-tualizada esta cuenta, para no pagar impuestos adi-cionales al distribuir dividendos. Si desea profundizar sobre el tema de la Cufin le recomendamos consul-tar las revistas PAF nmeros 490, 515 y 537.

Fecha de entero del impuesto

Cuando se distribuyan dividendos o utilidades que no provengan de la Cufin, se pagar el ISR por la distribucin de stos, adems del ISR del ejercicio a que se refiere el artculo 10 de la LISR, el cual tendr el carcter de pago definitivo y se enterar ante las oficinas autorizadas, a ms tardar el da 17 del mes inmediato siguiente a aquel en el que se pagaron los dividendos o utilidades, lo anterior con-forme al artculo 11 de la LISR.

Opcin de acreditar el ISR pagado por dividendos o utilidades

Cuando se distribuyan dividendos o utilidades que no provengan de la Cufin, el ISR por la distribucin de stos tendr el carcter de pago definitivo; sin embar-go, las personas morales que los distribuyan podrn acreditar dicho impuesto en la declaracin anual del mismo ejercicio de acuerdo con lo siguiente:

Fraccin I del artculo 11: El acreditamiento del ISR pagado por dividendos nicamente podr efec-tuarse contra el ISR del ejercicio que resulte a cargo de la persona moral en el ejercicio en el que se pague el ISR por la distribucin de dividendos.

Por ejemplo:

En junio de 2011 una persona moral realiz el reparto de dividendos por $100,000.00, de los cuales no provinieron de la Cufin $70,000.00, por lo que tuvo que realizar un pago de ISR por la cantidad de $30,000.18, mismo que enter a la autoridad el 17 de julio de 2011 y se determin de la siguiente manera:

Paso 1: Determinamos el ISR que corresponda por repartir dividendos o utilidades distribuidos, los cuales se adicionarn con el ISR que se deba pagar:

Determinacin del impuesto que se debe adicionar a los dividendos

Importe del dividendo repartido no proveniente de Cufin $70,000.00

() Factor 1.4286(=) Resultado $100,002.00() Tasa de ISR 30%(=) Impuesto que se debe

adicionar a los dividendos $30,000.60

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Paso 2: Calculamos el ISR a enterar por la distri-bucin de dividendos o utilidades que no provienen de la Cufin, adicionando al dividendo o utilidad re-partido, el impuesto que se debe adicionar a los mismos, y posteriormente aplicamos la tasa estable-cida en el artculo 10 de la LISR con la reduccin correspondiente, como sigue:


Importe del dividendo repartido $70,000.00

(+) Impuesto que se debe adicionar a los dividendos 30,000.60

(=) Dividendo adicionado con el impuesto $100,000.60

() Tasa de ISR 30%

(=) Impuesto que se debe pagar por el reparto de dividendos $30,000.18

En la declaracin anual del ejercicio 2011 obtuvo el siguiente ISR:

Determinacin del ISR del ejercicio 2011

Ingresos acumulables $2450,000.00

() Deducciones autorizadas 2290,000.00() PTU pagada 75,000.00

(=) Utilidad fiscal $85,000.00() Prdidas fiscales de ejercicios

anteriores 0.00(=) Resultado fiscal $85,000.00() Tasa de impuesto 30.00%

(=) ISR causado (artculo 10 de la LISR) $25,500.00

El contribuyente podr acreditar contra este ISR causado del ejercicio, el ISR que se pag por la distribucin de dividendos, de la siguiente ma-nera:

ISR causado (artculo 10 de la LISR) $25,500.00

() Pagos provisionales de ISR (artculo 14 de la LISR) 0.00

() Retenciones efectuadas (artculo 58 de la LISR) 0.00

() Acreditamiento del artculo (11 de la LISR) 25,500.00

() Acreditamiento del artculo (7 de la Ley del Impuesto a los Depsitos en Efectivo [LIDE]) 0.00

(=) ISR a cargo $0.00

Observacin:

El orden de los acreditamientos mostrados en esta cdula es confor-me al criterio de la autoridad; sin embargo, es importante tener en

cuenta que hay una tesis de la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nacin (SCJN) (Amparo directo en revisin 366/2010) en la que sienta un precedente en la aplicacin de un orden distinto en dichos acreditamientos, indicando que el acreditamiento del ISR paga-do por el reparto de dividendos o utilidades se realice antes de los pagos provisionales, tesis que tiene el siguiente rubro: RENTA. LA FRAC-CIN I DEL ARTCULO 11 DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, AL CONMINAR QUE EL ACREDITAMIENTO SE EFECTE DES-PUS DE APLICAR LOS PAGOS PROVISIO-NALES, VIOLA LA GARANTA DE PROPOR-CIONALIDAD TRIBUTARIA.

A continuacin presentamos el llenado en el apar-tado correspondiente del programa DEM-2012, para personas morales del ttulo II de la LISR.

En la siguiente imagen se pueden ver los importes capturados, en la carpeta Determinacin del Impues-to sobre la Renta.

Una vez que abrimos la carpeta, debemos selec-cionar en la parte superior que el apartado Aplica y posteriormente llenar los renglones correspondien-tes, en este caso pongamos especial atencin en el rengln IMPUESTO ACREDITABLE POR DIVIDEN-DOS O UTILIDADES DISTRIBUIDOS, como se muestra en la siguiente imagen:

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Talle

res

El monto del ISR que no se pueda acreditar con-tra el ISR del mismo ejercicio de la persona moral, se podr acreditar hasta en los dos ejercicios in-mediatos siguientes contra el ISR del ejercicio y contra los pagos provisionales de los mismos. Determinemos el remanente que no se pudo acredi-tar y que se podr acreditar en los dos ejercicios siguientes:

ISR pagado al repartir dividendos en 2011 $30,000.18

() ISR acreditado en la declaracin anual de 2011 25,500.00

(=) Remanente que se puede acreditar en los dos ejercicios inmediatos siguientes $4,500.18

El remanente se podr aplicar contra el anual y los pagos provisionales de ISR de los ejerci-

cios 2012 y 2013. Cmo acredita-ramos el remanente en los

pagos provisionales de 2012 y 2013, en su

caso?El remanente del

ISR pagado por di-videndos o utilida-des se acreditara en los pagos provi-sionales contra el

ISR por pagar del pago provisional. Para

ejemplificar lo anterior, veamos el clculo de los

pagos provisionales de 2012 de la misma persona moral, en

donde mostraremos el acreditamiento del remanente en los primeros tres meses posteriores

a la presentacin de la declaracin anual del ejercicio:

P ara pagar el ISR que corresponda por repartir dividendos o utilidades, estos se adicionarn con el ISR que se deba pagar

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Marzo Abril MayoIngresos netos propios de la actividad $895,500.00 $780,000.00 $790,000.00

(+) Intereses devengados a favor 721.00 858.00 478.00(+) Ganancia por enajenacin de activos fijos 0.00 35,800.00 0.00(=) Total $896,221.00 $816,658.00 $790,478.00

Ingresos nominales desde el inicio del ejercicio y hasta el ltimo da del mes al que se refiere el pago 896,221.00 1712,879.00 2503,357.00

() Coeficiente de utilidad (CU) 0.1107 0.1107 0.1107(=) Utilidad fiscal estimada $99,211.66 $189,615.70 $277,121.61() Participacin de los trabajadores en las utilidades de las

empresas (PTU) pagada en el ejercicio 0.00 0.00 0.00() Prdidas fiscales pendientes de disminuir actualizadas 0.00 0.00 0.00(=) Utilidad fiscal determinada $99,211.66 $189,615.70 $277,121.61() Tasa del artculo 10 30% 30% 30%(=) ISR a pagar $29,763.49 $56,884.71 $83,136.48() Remanente del ISR pagado por dividendos en 2011 4,500.18 4,500.18 4,500.18() Pagos provisionales efectuados con anterioridad 16,550.00 29,763.49 56,884.71() ISR retenido del mes 0.00 0.00 0.00(=) Pago provisional a enterar* $8,713.31 $22,621.04 $21,751.59

* Estos importes efectivamente pagados son los que se acreditarn en la declaracin anual de ISR como pagos provisionales efectivamente enterados.

Cuando el ISR del ejercicio sea menor que el monto que se hubiese acreditado en los pagos pro-visionales, nicamente se considerar acreditable contra el impuesto del ejercicio un monto igual a este ltimo, es decir, al ISR anual.

Ejemplo:

Una persona moral al inicio de 2011 tiene un remanente del ISR por acreditar de dividendos por $10,000.00, mismo que se determin como sigue:

ISR pagado por dividendos o utilidades en 2010 $25,000.00

() ISR acreditado contra el ISR anual de 2010 15,000.00

(=) Remanente del ISR pagado por dividendos $10,000.00

Este remanente se podr acreditar hasta en los dos ejercicios inmediatos siguientes (2011 y 2012) contra el ISR del ejercicio y contra los pagos pro-visionales de los mismos. La persona moral fue acreditando en cada uno de los pagos provisionales de 2011 el total de este remanente, es decir, los $10,000.00.

Al determinar el ISR del ejercicio 2011, obtuvo un impuesto causado de $3,000.00, por lo que nica-mente podr acreditar el remanente de ISR de divi-dendos hasta por dicha cantidad y no por los $10,000.00 que vena acreditando en cada pago provisional de 2011, como se muestra a continuacin:

Determinacin del ISR del ejercicio

Ingresos acumulables $1200,000.00() Deducciones autorizadas 1150,000.00() PTU pagada 30,000.00(=) Utilidad fiscal $20,000.00() Prdidas fiscales de ejercicios

anteriores 10,000.00(=) Resultado fiscal $10,000.00() Tasa de impuesto 30%(=) ISR causado (artculo 10

de la LISR) $3,000.00() Pagos provisionales de ISR

(artculo 14 de la LISR)* 4,500.00() Retenciones efectuadas

(artculo 58 de la LISR) 0.00() Acreditamiento del artculo

(11 de la LISR) 3,000.00() Acreditamiento del artculo

(7 de la LIDE ) 0.00(=) ISR a favor $4,500.00 * Son los pagos provisionales efectivamente pagados

durante el ejercicio.

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Talle

res Como podemos ver, a pesar de que en los pagos

provisionales la persona moral estuvo acreditando el remanente del ISR pagado por dividendos en una cantidad de $10,000.00, en cada uno de los pagos provisionales, en la declaracin anual la contribuyen-te tuvo un ISR causado de $3,000.00, por lo que nicamente se podr acreditar el ISR pagado por dividendos o utilidades distribuidos hasta esa cantidad. Esto con el fin de no crear un saldo a favor derivado del acreditamiento. El saldo a favor que nos resulta es por los pagos provisionales realizados durante el ejercicio, por lo que nicamente podr acreditar el remanente del ISR pagado por dividendos en la declaracin anual de 2011 hasta por dicho importe de $3,000.00, quedndole un remanente del ISR paga-do por dividendos o utilidades, como sigue:

Remanente del ISR pagado por dividendos al inicio de 2011 $10,000.00


(=) Remanente del ISR pagado por dividendos por aplicar en 2012 $7,000.00

Prdida del derecho al acreditamiento

Por otro lado, cuando el contribuyente no acredite en un ejercicio el ISR por la distribucin de dividendos o utilidades, pudiendo haberlo hecho, perder el derecho a hacerlo en los ejercicios posteriores has-ta por la cantidad en la que pudo haberlo efectuado.

Ejemplo:

Una persona moral al inicio de 2011 tiene un re-manente del ISR por acreditar de dividendos por $55,000.00, mismo que fue aplicando en los pagos provisionales de 2011 mes tras mes. El remanente se determin de la siguiente manera:

ISR pagado por dividendos o utilidades en 2010 $75,000.00


(=) Remanente del ISR pagado por dividendos $55,000.00

Este remanente se podr acreditar hasta en los dos ejercicios inmediatos siguientes (2011 y 2012) contra el ISR del ejercicio y contra los pagos pro-visionales de los mismos.

Al presentar la declaracin anual del ejercicio fiscal de 2011, la persona moral no acredit este remanente, como se muestra a continuacin:

ISR causado (artculo 10 de la LISR) $78,500.00

() Pagos provisionales de ISR (artculo 14 de la LISR) 35,000.00

() Retenciones efectuadas (artculo 58 de la LISR) 0.00

() Acreditamiento del artculo 11 de la LISR 0.00

() Acreditamiento del artculo 7 de la LIDE 0.00

(=) ISR a cargo $43,500.00

Como podemos ver, la persona moral pudo haber acreditado en la declaracin anual de 2011 hasta el importe de $43,500.00; sin embargo, no lo hizo por lo que perdi el derecho a acreditar hasta dicho importe, quedndole nicamente por acreditar en el ejercicio fiscal de 2012 la siguiente cantidad:

Remanente del ISR pagado por dividendos al inicio de 2011 $55,000.00

() ISR que no acredit contra el ISR anual de 2011 43,500.00

(=) Remanente del ISR pagado por dividendos por aplicar en 2012 $11,500.00

Disminucin de la Ufin del ejercicio debido al acreditamiento

Conforme a la fraccin II del artculo 11 de la LISR, en el ejercicio en el que el contribuyente acredite el ISR por la distribucin de dividendos o utilidades que no provengan de la Cufin, deber disminuir de la Ufin calculada, conforme al artculo 88 de la LISR, la cantidad que resulte de dividir el ISR acreditado entre el factor 0.4286 (esto segn el Artculo Segun-do, fraccin I, inciso c), de las Disposiciones Transi-torias de la LISR para 2010).

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Ejemplo:

Una persona moral al inicio de 2011 tiene un re-manente por acreditar de un ISR pagado por la dis-tribucin de dividendos en el ejercicio de 2010, por la cantidad de $25,500.00, mismo que quiere acreditar contra el ISR del ejercicio 2011, por lo que en dicho caso tendr que disminuir de la Ufin de 2011 el importe acreditado, conforme a lo siguiente:

Primeramente determinamos el resultado fiscal del ejercicio 2011:

Concepto ImporteIngresos acumulables $2450,000.00

() Deducciones autorizadas 2255,000.00() PTU pagada 0.00


anteriores 0.00(=) Resultado fiscal $195,000.00

Por otro lado, determinamos el ISR a cargo de la persona moral en el ejercicio 2011, realizando el acreditamiento del remanente del ISR pagado por la distribucin de dividendos en el ejercicio de 2010:


Resultado fiscal $195,000.00() Tasa de impuesto 30%(=) ISR causado (artculo 10

de la LISR) $58,500.00() Pagos provisionales de ISR

(artculo 14 de la LISR) 13,500.00() Retenciones efectuadas

(artculo 58 de la LISR) 0.00() Acreditamiento del artculo

(11 de la LISR) 25,500.00() Acreditamiento del artculo

(7 de la LIDE ) 0.00(=) ISR a cargo $19,500.00

Ahora determinamos el importe que se deber disminuir de la Ufin calculada conforme al artculo 88

de la LISR, cantidad que ser la que resulte de dividir el ISR acreditado entre el factor 0.4286:

Importe acreditado conforme al artculo 11 de la LISR $25,500.00

() Factor 0.4286

(=) Importe a disminuir de la Ufin de 2011 $59,496.03

Enseguida procedemos a determinar la Ufin del ejercicio 2011, como se muestra a continuacin:

Concepto ImporteResultado fiscal del ejercicio $195,000.00

() ISR pagado en los trminos del artculo 10 de la LISR 58,500.00

() Importe de las partidas no deducibles, salvo las establecidas en las fracciones VIII y IX del artculo 32 de la LISR y la PTU pagada en el ejercicio 31,095.00

() Importe a disminuir de la Ufin de 2011* 59,496.03

(=) Ufin del ejercicio 2011** $45,908.97

* Conforme al primer prrafo del artculo 88 de la LISR, para determinar la Ufin a que se refiere este prrafo, se deber disminuir, en su caso, el monto que resulte en los trminos de la fraccin II del artculo 11 de la LISR.

** Cuando los importes disminuidos sean mayores al re-sultado fiscal del ejercicio, la diferencia se disminuir del saldo de la cuenta de Ufin que se tenga al final del ejercicio o, en su caso, de la Ufin que se determine en los siguientes ejercicios, hasta agotarlo.

CCuando el contribuyente no acredite en un ejercicio el ISR por la distribucin de dividendos pudiendo haberlo hecho, perder el derecho a hacerlo en los ejercicios posteriores hasta por la cantidad en la que pudo haberlo efectuado

67

Talle

res Finalmente, determinamos el saldo de la Cufin al cierre del ejercicio 2011:

Determinacin del saldo de la Cufin al cierre de 2011

Saldo de Cufin al cierre del ejercicio 2010 $85,000.00

() Factor de actualizacin (FA) (a diciembre de 2011)

1.0381

INPC dic-11 103.551

INPC dic-10 99.74209

(=) Saldo de Cufin actualizado a diciembre de 2011 $88,238.50(+) Ufin del ejercicio 2011 disminuida 45,908.97

(=) Saldo de la Cufin al 31 de diciembre de 2011 $134,147.47

dividendo o utilidad (constancia 37-A). Al respecto, la regla I.2.10.4. de la Resolucin Miscelnea Fiscal para 2012 (RMF-12) otorga la facilidad de usar en lugar de la forma 37-A, la impresin del Anexo 2, que emita para estos efectos el progra-ma para la presentacin de la Declaracin Infor-mativa Mltiple (DIM).

Presentar, a ms tardar el 15 de febrero de cada ao, ante el SAT, la informacin sobre el nombre, domicilio y Registro Federal de Contri-buyentes (RFC), de cada una de las personas a quienes les efectuaron los pagos, as como el monto pagado en el ao de calendario inmediato anterior. Esta obligacin igualmente se lleva a cabo mediante el programa DIM, en su Anexo 2, Informacin sobre pagos y retenciones de ISR, IVA e IEPS, en la versin vigente de dicho pro-grama.

El pago de dividendos en la LIETU

El artculo 1 de la LIETU establece que estn obli-gadas al pago del citado impuesto, las personas f-sicas y las morales residentes en territorio nacional, as como los residentes en el extranjero con estable-cimiento permanente en el pas, por los ingresos que obtengan, independientemente del lugar en donde se generen, por la realizacin de las siguientes activi-dades:

Enajenacin de bienes. Prestacin de servicios independientes. El otorgamiento del uso o goce temporal de bienes.

Observacin:

Las personas morales que distribu-yan los dividendos o utilidades a que se refiere el artculo 165, fracciones I y II de la LISR (dividendos fictos),

calcularn el impuesto sobre dichos dividendos o utilidades aplicando sobre los mismos la tasa establecida en el artculo 10 de la citada LISR. Este impuesto tendr el carcter de definitivo.

Obligaciones relacionadas con el pago de dividendo de Cufin

Conforme a la fraccin XIV del artculo 86 de la LISR, las personas morales que hagan los pagos por con-cepto de dividendos o utilidades a personas fsicas o morales tendrn que cumplir con las siguientes obligaciones:

Efectuar los pagos de los dividendos o utilidades con cheque nominativo no negociable del contri-buyente expedido a nombre del accionista o a travs de transferencias de fondos reguladas por el Banco de Mxico (Banxico) a la cuenta de dicho accionista.

Proporcionar a las personas a quienes les efecten pagos por dividendos o utilidades, constancia en la que se seale su monto, as como si stos provienen de la Cufin, o si se trata de los dividen-dos o utilidades por reduccin de capital. Esta constancia se entregar cuando se pague el

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Por su parte, el artculo 3 de la LIETU menciona que para los efectos de dicha ley, se entiende por enajenacin de bienes, prestacin de servicios independientes y otorgamiento del uso o goce tem-poral de bienes, las actividades consideradas como tales en la Ley del Impuesto al Valor Agregado (LIVA) en sus artculos 8o., 14 y 19, respectivamente, en los cuales no encontramos a los dividendos, por lo que el reparto de dividendo no es afecto a la LIETU ni como ingreso ni deduccin.

El artculo 5 de la LIETU establece las deduccio-nes que pueden efectuar los contribuyentes, entre otras las siguientes:

Erogaciones para adquisicin de bienes, servi-cios independientes o uso o goce temporal de bienes.

Inversiones nuevas adquiridas de septiembre a diciembre de 2007.

Contribuciones, excepto el IETU, ISR, IDE, apor-taciones de seguridad social.

Devoluciones, descuentos o bonificaciones sobre ventas, siempre que previamente se hubiera pa-gado IETU por las ventas realizadas.

Depsitos o anticipos. IVA o IEPS cuando no se tenga derecho a acre-

ditarlos. Indemnizaciones por daos y perjuicios y penas

convencionales.

Como se puede apreciar, el reparto de dividendos ya sea que provengan o no de la Cufin, no se en-cuentra dentro de ninguno de los conceptos que la LIETU establece como deducciones, ya que la natu-raleza de los dividendos es la de hacer efectivo el derecho que tienen los socios o accionistas de las ganancias o beneficios de una entidad mercantil o civil, en su caso.

Acreditamiento del ISR pagado por dividendos vs. IETU anual

Como vimos, el pago de dividendos o utilidades que realice el contribuyente no es una deduccin para el contribuyente que los distribuye; sin embargo, el ISR pagado en los trminos del artculo 11 de la LISR (dividendos no provenientes de Cufin), de acuer-do con el artculo 8 de la LIETU, puede acreditarse contra el IETU del ejercicio como parte del ISR propio del ejercicio, como lo indica en su sexto prrafo:

Artculo 8. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Tambin se considera impuesto sobre la renta propio por acreditar a que se refiere este artculo, el efectiva-mente pagado en los trminos del artculo 11 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, siempre que el pago mencionado se haya efectuado en el ejercicio por el que se calcula el impuesto empresarial a tasa nica .

Recordemos la forma en que se calcula el IETU del ejercicio, para ver en qu momento se puede acreditar el ISR pagado por la distribucin de dividendos pagado en el ejercicio por la persona moral, confor-me a lo siguiente:

Determinacin del IETU del ejercicio

Ingresos cobrados en el ejercicio (acumulados)

() Deducciones pagadas en el ejercicio (acumuladas)

() Deduccin adicional de inversiones nuevas adquiridas del 1 de septiembre al 31 de diciembre de 2007

(=) Base del impuesto() Tasa de impuesto

(=) Impuesto causado() Crdito fiscal por exceso de deducciones

() Crdito fiscal de salarios gravados

() Crdito fiscal por aportaciones de seguridad social

() Crdito fiscal de inversiones adquiridas del 1 de enero de 1998 y hasta el 31 de diciembre de 2007

() Crdito fiscal de inventarios de personas morales

() Crdito fiscal de prdidas fiscales

() Crdito fiscal por enajenaciones a plazo

() ISR del ejercicio acreditable

() ISR pagado en la distribucin de dividendos o utilidades

(=) Impuesto a cargo () Pagos provisionales de IETU efectuados

durante el ejercicio

(=) IETU por pagar (o a favor ) del ejercicio

69

Talle

res Veamos tres ejemplos del acreditamiento del ISR

pagado en la distribucin de dividendos o utilidades contra el IETU, para ver algunos supuestos que se pueden presentar relacionados con el mismo:

Ejemplo 1:

En junio de 2011, una persona moral realiz el reparto de dividendos por $72,333.00, mismos que no provinieron de la Cufin, por lo que tuvo que rea-lizar un pago de ISR por la cantidad de $31,000.00, los cuales enter a la autoridad el 17 de julio de 2011.

La persona moral acredit el ISR pagado por la distribucin de los dividendos contra el ISR anual del mismo ejercicio, como sigue:



() Deducciones autorizadas 2178,000.00

() PTU pagada 75,000.00


anteriores 0.00

(=) Resultado fiscal $197,000.00() Tasa de impuesto 30.00%



() Retenciones efectuadas (artculo 58 de la LISR) 1,250.00

() Acreditamiento del subsidio para el empleo (SPE) 0.00

() Acreditamiento del artculo 11 de la LISR 31,000.00

() Acreditamiento del artculo 7 de la LIDE 2,000.00

(=) ISR a cargo (A) $9,850.00

Como se aprecia, en la cdula anterior la perso-na moral acredit conforme al artculo 11 de la LISR la totalidad del impuesto pagado por el reparto de dividendos o utili dades durante 2011, no quedando remanente por acreditar en los dos ejercicios si-guientes.

La persona moral realiza la determinacin del IETU del ejercicio realizando en su clculo el acreditamien-to correspondiente del ISR contra el IETU del mismo ejercicio, como se muestra a continuacin:

Determinacin del IETU del ejercicio 2011

Ingresos cobrados en el ejercicio $1898,000.00

() Deducciones pagadas en el ejercicio 1326,900.00

(=) Base del impuesto $571,100.00

() Tasa de impuesto 17.5%

(=) Impuesto causado $99,942.50() Crdito fiscal por exceso

de deducciones 0.00() Crdito fiscal de salarios

gravados 1,000.00

() Crdito fiscal por aportaciones de seguridad social 1,000.00

() Crdito fiscal de inversiones adquiridas del 1 de enero de 1998 y hasta el 31 de diciembre de 2007 1,000.00

() Crdito fiscal de inventarios de personas morales 1,250.00

() Crdito fiscal de prdidas fiscales 0.00

() Crdito fiscal por enajenaciones a plazo 0.00

(=) Impuesto a cargo (1a. diferencia) $95,692.50

() ISR del ejercicio acreditable 59,100.00


() Pagos provisionales de IETU efectuados durante el ejercicio 6,000.00

(=) IETU por pagar (o a favor ) del ejercicio (B) $30,592.50

Total efectivamente pagado (A + B) $40,442.50

Como podemos ver, una vez que la persona mo-ral ha determinado los ingresos gravados as como las deducciones procedentes, se calcula el IETU del

70

ejercicio, adems se podrn acreditar contra el im-puesto determinado en el ejercicio todos los crditos fiscales correspondientes, el ISR propio del ejercicio efectivamente pagado (sin considerar el ISR cubier-to con SPE o reducciones [Rgimen Simplificado]) y los pagos provisionales efectuados durante el ejerci-cio. El ISR del ejercicio acreditable contra el IETU del mismo ejercicio se determin conforme al siguien-te procedimiento:

ConceptoISR del ejercicio $59,100.00

() Acreditamiento del SPE 0.00

(=) ISR propio por acreditar contra el IETU $59,100.00

Los $59,100.00 estn integrados de la siguiente manera:

Pagos provisionales de ISR (artculo 14 de la LISR) $15,000.00

(+) Retenciones efectuadas (artculo 58 de la LISR) 1,250.00

(+) ISR pagado en efectivo 9,850.00

(+) Acreditamiento del artculo 11 de la LISR 31,000.00

(+) Acreditamiento del artculo 7 de la LIDE 2,000.00

(=) Suma $59,100.00

Cabe mencionar que para que el contribuyente pueda acreditar el ISR pagado por el reparto de di-videndos contra el IETU, no es obligatorio que el contribuyente lo acredite contra el ISR del ejercicio, aunque por lo general a la persona moral le convie-ne realizar tal acreditamiento porque el pago que se hace de ISR por el pago de dividendos ronda la tasa de 42% y la tasa anual del ISR para personas mo-rales es de 30%.

Ejemplo 2:


En este caso, la persona moral no acredit el ISR pagado por la distribucin de los dividendos contra el ISR anual del mismo ejercicio, como sigue:



() Deducciones autorizadas $2178,000.00() PTU pagada 75,000.00


anteriores 0.00(=) Resultado fiscal $197,000.00() Tasa de impuesto 30%





() Acreditamiento del artculo 11 de la LISR 0.00

() Acreditamiento del artculo 7 de la LIDE 2,000.00

(=) ISR a cargo (A) $40,850.00

Como se aprecia, en la cdula anterior la persona moral no realiz el acreditamiento conforme al ar tculo 11 de la LISR, del impuesto pagado por el reparto de dividendos o utilidades durante 2011, por lo que ha perdido el derecho a acreditar los $31,000.00 en los dos ejercicios siguientes.

ISR pagado por reparto de dividendos o utilidades en 2011 $31,000.00

() ISR no acreditado en la declaracin anual de ISR de 2011 31,000.00

(=) ISR pendiente de acreditar en los dos ejercicios siguientes $0.00

La persona moral realiza la determinacin del IETU del ejercicio realizando en su clculo el acreditamien-to correspondiente del ISR contra el IETU del mismo ejercicio, como se muestra a continuacin:

71

Talle

res





(=) Impuesto causado $99,942.50() Crdito fiscal por exceso de

deducciones 0.00() Crdito fiscal de salarios

gravados 1,000.00







() ISR del ejercicio acreditable 59,100.00

() Acreditamiento del ISR pagado por dividendos en el mismo ejercicio 31,000.00



(=) IETU por pagar (o a favor ) del ejercicio $407.50

Total efectivamente pagado (A) $40,850.00

Como podemos ver, una vez que la persona mo-ral ha determinado el IETU causado del ejercicio, acredit todos los crditos fiscales correspondientes, el ISR propio del ejercicio efectivamente pagado, adems, en este ejemplo tambin el ISR pagado por la distribucin de dividendos o utilidades en 2011, mismo que no fue acreditado contra el ISR anual y, por ltimo, los pagos provisionales de IETU efectua-dos durante el ejercicio.

Para que el contribuyente pueda acreditar el ISR pagado por el reparto de dividendos contra el IETU, no es obligatorio que el contribuyente lo acredite contra el ISR del ejercicio, aunque por lo general a la persona moral le conviene realizar tal acredita-miento porque el pago que se hace de ISR por el pago de dividendos ronda la tasa de 42% y la tasa anual del ISR para personas morales es de 30%.

Ejemplo 3:


La persona moral disminuy una prdida fiscal de ejercicios anteriores, en cantidad de $100,000.00.

En este caso, la persona moral acredit el ISR pagado por la distribucin de los dividendos contra el ISR anual del mismo ejercicio, como sigue:



() Deducciones autorizadas 2178,000.00() PTU pagada 75,000.00


anteriores 100,000.00(=) Resultado fiscal $97,000.00() Tasa de impuesto 30.00%





() Acreditamiento del artculo 11 de la LISR 29,100.00

() Acreditamiento del artculo 7 de la LIDE 0.00

(=) ISR a favor $16,250.00

Como se aprecia, en la cdula anterior la persona moral realiz el acreditamiento conforme al artculo

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11 de la LISR, del impuesto pagado por el reparto de dividendos o utilidades durante 2011, quedando un remanente por acreditar en los dos ejercicios siguien-tes, como se muestra a continuacin:

ISR pagado por reparto de dividendos o utilidades en 2011 $31,000.00

() ISR acreditado en la declaracin anual de ISR de 2011 29,100.00

(=) Remanente de ISR pendiente de acreditar en los dos ejercicios siguientes $1,900.00

La persona moral realiza la determinacin del IETU del ejercicio, como se muestra a continuacin:





(=) Impuesto causado $99,942.50

() Crdito fiscal por exceso de deducciones 0.00

() Crdito fiscal de salarios gravados 1,000.00







() ISR del ejercicio acreditable 29,100.00() Acreditamiento del ISR

pagado por dividendos en el mismo ejercicio (remanente no acreditado en ISR) 1,900.00



(=) IETU del ejercicio por pagar $58,692.50

Como podemos ver, una vez que la persona mo-ral ha determinado el IETU causado del ejercicio, acredit todos los crditos fiscales correspondientes, el ISR propio del ejercicio efectivamente pagado, adems, en este ejemplo tambin el remanente del ISR pagado por la distribucin de dividendos o utili-dades en 2011, mismo que no fue acreditado contra el ISR anual y, por ltimo, los pagos provisionales de IETU efectuados durante el ejercicio.

Para que el contribuyente pueda acreditar el ISR pagado por el reparto de dividendos contra el IETU, no es obligatorio que el contribuyente acredite la totalidad de dicho impuesto pagado, en el clculo anual de ISR, aunque por lo general a la persona moral le conviene realizar tal acreditamiento porque el pago que se hace de ISR por el pago de dividen-dos ronda la tasa de 42% y la tasa anual del ISR para personas morales es de 30%. En este caso la persona moral no pudo acreditar el total del ISR, por lo que la diferencia no acreditada tambin puede acreditarse contra el IETU.

La naturaleza de los dividendos es la de hacer efectivo el derecho que tienen los socios o accionistas de las ganancias o beneficios de una entidad mercantil o civil, en su caso

Acreditamiento anual del ISR pagado por dividendos. Si pagÃ³ ISR por dividendos en 2011 puede...

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