CONSORCIOS Y UNIONES TEMPORALES

No se conoce una definición legal de las figuras en estudio, pues la ley 80 de Contratación Estatal se limita a definir algunos de sus elementos, por ello hare referencia a algunas definiciones jurisprudenciales y doctrinales:

Definición del Consejo de Estado

El consorcio es una figura propia del derecho privado, utilizado ordinariamente como un instrumento de cooperación entre empresas, cuando requieren asumir una tarea económica particularmente importante, que les permita distribuirse de algún modo los riesgos que pueda implicar la actividad que se acomete, aunar recursos financieros y tecnológicos, y mejorar la disponibilidad de equipos, según el caso, pero conservando los consorciados su identidad jurídica.1

Definición de la Corte Constitucional

Asociación de empresarios para la realización conjunta de una obra, labor o actividad económica en un tiempo determinado, y por lo general considerado como carente de personalidad jurídica, puesto que de tenerla ya dejaría de ser Consorcio o Joint venture, como se le conoce en el derecho anglosajón. 2

Laudos Arbitrales

El consorcio es una figura propia del derecho tanto privado como público, es una asociación de empresarios por la cual se originan y generan obligaciones solidarias entre las personas que se unen o actúan cooperándose unas con otras, o asociándose para asumir una tarea particularmente importante, que les permita distribuirse los riesgos y las responsabilidades que pueda implicar la actividad que pretendan acometer o que se acometa; a través de este acuerdo los consorciados aúnan recursos financieros, tecnológicos y profesionales buscando mejorar el experticio, la competitividad, etc., para así poder prestar o atender las obligaciones que surjan según el contrato celebrado o del caso de que se trate, pero conservando los consorciados su independencia jurídica.3

Definición de la Superintendencia de sociedades

El consorcio empresarial es una figura en virtud de la cual varias personas, naturales o jurídicas unen sus esfuerzos, conocimientos, capacidad técnica y científica para la gestión de intereses comunes o recíprocos, y aunque parte de una base asociativa no hay socios propiamente dichos, sino un modelo de colaboración para la ejecución de uno o varios proyectos, pero cada uno de los

1 Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Tercera. Sentencia del 15 de mayo de 2003. Rad. 22051. Consejero ponente: Alier E. Hernández Enríquez.2 Corte Constitucional. Sentencia C-414 de septiembre 22 de 1994. Magistrado Ponente: Antonio Barrera Carbonell3 Laudo Arbitral. Araujo Vélez y Asociados Ltda., y J.E. Bulla e Hijos Asociados Ltda., vs. Caja de Crédito Agrario Industrial y Minero (en liquidación). Noviembre 20 de 2001.

asociados conservando su independencia, y, asumiendo un grado de responsabilidad solidaria en el cumplimiento de las obligaciones contractuales.4

Aspectos legales, contables y tributarios referentes a los consorcios y uniones temporales

Los consorcios y/o uniones temporales son modalidades de participación para presentar propuestas en licitaciones, concursos públicos y para suscribir contratos con el Estado Colombiano o con particulares, y se encuentran reguladas por el Estatuto de General de Contratación de la Administración Pública, específicamente en el Artículo 7 de la Ley 80 de 1993, así las cosas claramente podemos establecer que los consorcios y las uniones temporales, sin bien cumplen con ciertas obligaciones de formas tales como: Inscripción en Cámara de Comercio, el Registro Tributario, la expedición del NIT, definitivamente no se consideran personas jurídicas y en este sentido han sido claros y enfáticos los pronunciamientos jurisprudenciales.

Ahora en relación con el manejo impositivo de los consorcios y uniones temporales el parágrafo 2 del artículo 7 de la Ley 80 de 1993, estableció que: “para efectos impositivos, a los consorcios y uniones temporales se les aplicará el régimen previsto en el Estatuto Tributario para las sociedades pero, en ningún caso, estarán sujetos a doble tributación”, sin embargo esta disposición fue derogada por el artículo 285 de la Ley 223 de 1995. Veamos la norma en cita:

“ARTICULO 7o. DE LOS CONSORCIOS Y UNIONES TEMPORALES. Para los efectos de esta ley se entiende por:

1. Consorcio: cuando dos o más personas en forma conjunta presentan una misma propuesta para la adjudicación, celebración y ejecución de un contrato, respondiendo solidariamente de todas y cada una de las obligaciones derivadas de la propuesta y del contrato. En consecuencia, las actuaciones, hechos y omisiones que se presenten en desarrollo de la propuesta y del contrato, afectarán a todos los miembros que lo conforman.2. Unión Temporal: cuando dos o más personas en forma conjunta presentan una misma propuesta para la adjudicación, celebración y ejecución de un contrato, respondiendo solidariamente por el cumplimiento total de la propuesta y del objeto contratado, pero las sanciones por el incumplimiento de las obligaciones derivadas de la propuesta y del contrato se impondrán de acuerdo con la participación en la ejecución de cada uno de los miembros de la unión temporal.PARÁGRAFO 1o. Los proponentes indicarán si su participación es a título de consorcio o unión temporal y, en este último caso, señalarán los términos y extensión de la participación en la propuesta y en su ejecución, los cuales no podrán ser modificados sin el consentimiento previo de la entidad estatal contratante.Los miembros del consorcio y de la unión temporal deberán designar la persona que, para todos los efectos, representará al consorcio o unión temporal y señalarán las reglas básicas que regulen las relaciones entre ellos y su responsabilidad.PARÁGRAFO 2o. Para efectos impositivos, a los consorcios y uniones temporales se les aplicará el régimen previsto en el Estatuto Tributario para las sociedades pero, en ningún caso, estarán sujetos a doble tributación. (Parágrafo derogado por el artículo 285 de la Ley 223 de 1995)PARÁGRAFO 3o. En los casos en que se conformen sociedades bajo cualquiera de las modalidades previstas en la ley con el único objeto de presentar una propuesta, celebrar y

4 Doctrina y Conceptos Jurídicos. Superintendencia de Sociedades. Bogotá. 2000. Pág. 190.

ejecutar un contrato estatal, la responsabilidad y sus efectos se regirán por las disposiciones previstas en esta ley para los consorcios.”

RÉGIMEN IMPOSITIVO APLICABLE A LOS CONSORCIOS Y UNIONES TEMPORALES.

El derecho tributario colombiano mantiene su tendencia personalista, refiriéndose al concepto de persona (natural o jurídica) como sujeto pasivo, contribuyente responsable de impuestos, intentado adaptar las realidades jurídicas modernas bajo la figura de la “asimilación” o la “ficción”.

En palabras del doctor Álvaro Mendoza Ramírez, “de alguna manera el régimen fiscal no termina por apartarse del criterio de persona al referirse a los conceptos de contribuyente o de responsable, si bien es indudable que estos trascienden dicho criterio. Se hecha claramente de menos la elaboración de un concepto amplio de sujeto pasivo, que comprenda todas las posibilidades… y que responda a la existencia de realidades que, aun careciendo de una reflexión general sobre ellas, se ha venido imponiendo en el mundo jurídico y han debido ser objeto de reconocimiento por el régimen fiscal.”5

A continuación se procede efectuar un análisis general del régimen impositivo aplicable a los consorcios y uniones temporales: 

Obligación de inscribirse en el RUT y solicitar NIT

Los consocios y uniones temporales, deben solicitar un número de identificación tributaria propio, diligenciando el RUT ante la DIAN.

De esta forma, el gobierno puede llevar un control simplemente estadístico de los consorcios y uniones temporales. Sin embargo, la información incluida en el RUT al no ser cualitativa, no permite derivar un análisis serio en relación con las actividades del ente económico, la forma como las desarrollan o la existencia o no de administración común.

Requisitos para la inscripción en el RUT:

• Presentación del documento privado donde conste la conformación del consorcio o la unión temporal, el que debe contener por lo menos: nombre del consorcio o de la Unión Temporal, domicilio consorcial, representante legal y el objeto del Consorcio.

• Certificado de existencia y representación legal vigente de cada una de las sociedades o certificado de registro mercantil para personas naturales que conformen el consorcio o la unión temporal.

5 Mendoza Ramírez, Álvaro. La crisis del concepto de persona en el derecho moderno, ponencia de las XXVI Jornadas Colombianas de Derecho Tributario. Memorias, Editor ICDT, 20, 21 y 22 de febrero de 2002, páginas 8 y 9.

• Fotocopia del documento de identificación del representante legal del consorcio o Unión Temporal

Impuesto de Renta

De acuerdo con lo dispuesto en el Artículo 18 del Estatuto Tributario, si bien los consorcios y uniones temporales no son contribuyentes de impuestos de renta, los miembros del consorcio o la unión temporal sí deberán llevar en su contabilidad y declarar de manera independiente, los ingresos, costos y deducciones que les correspondan, de acuerdo con su participación en los ingresos, costos y deducciones del consorcio o unión temporal.

Retención en la fuente

Con base en lo establecido en el inciso 1 del Artículo 368 del Estatuto Tributario, los consorcios y uniones temporales, son agentes de retención en la fuente a título de renta en consecuencia deben cumplir con las obligaciones propias de los agentes de retención, dentro de las cuales se destacan: la de efectuar la retención de acuerdo a las disposiciones legales, consignar las retenciones dentro de los lugares y plazos que para el efecto señale el gobierno nacional, expedir certificados de retención en la fuente y a presentar las declaraciones.

Impuesto a las Ventas y Facturación

Los consorcios y uniones temporales son responsables de impuesto a las ventas y de acuerdo con lo consagrado en el Artículo 11 de Decreto 3050 de 1997, los consorcios y las uniones temporales, tienen la opción de facturar a nombre propio y en representación de sus miembros, o en forma separada o conjunta cada uno de los miembros.

Cuando la facturación la efectúe el consorcio o unión temporal deberá facturar bajo su propio NIT, señalando el porcentaje o valor del ingreso que corresponda a cada uno de los miembros del consorcio o unión temporal, indicando el nombre o razón social y el NIT de cada unos de ellos, cumpliendo con la totalidad de los requisitos señalados en las disposiciones legales y reglamentarias.

En el evento de la facturación por parte del consorcio o unión temporal, quien efectúe el pago o abono en cuenta deberá practicar al consorcio o unión temporal la respectiva retención en la fuente a título de renta y corresponderá a cada uno de sus miembros asumir la retención en la fuente a prorrata de su participación en el ingreso facturado.

El impuesto sobre las ventas discriminado en la factura que expida el consorcio o unión temporal, deberá ser distribuido a cada uno de los miembros de acuerdo con su participación en las actividades gravadas que dieron lugar al impuesto para efectos de ser declarado

La factura expedida en cumplimiento de estas disposiciones servirá para soportar los costos y gastos, y los impuestos descontables de quienes efectúen los pagos correspondientes, para efectos del impuesto sobre la renta y del impuesto sobre las ventas.

Impuesto de Industria y Comercio

De acuerdo con lo anteriormente expuesto, y tomando como premisa fundamental que los consorcios y uniones temporales son entes sin personería jurídica, es consecuente concluir que no se encuentran gravados con el impuesto de industria y comercio, en razón de que sus miembros conservan las obligaciones tributarias inherentes a este impuesto de manera individual.

ASPECTOS CONTABLES APLICABLES A LOS CONSORCIOS Y UNIONES TEMPORALES.

Para dilucidar este tema, repasaremos, en primer lugar, el oficio 115-152588 de 2010 de la Supe sociedades, el que para el efecto transcribo:

“Oficio 115-152588

20 de Diciembre de 2010Superintendencia de SociedadesRegistros Contables en Consorcios

Me refiero a su escrito recibido en esta entidad con número de radicado 2010-01-291742 del 11 de noviembre del presente año, mediante el cual expresa, con respecto a lo previsto en la Circular Externa 115-006 de 2009, un caso en que los participes en un consorcio aportan solo recursos monetarios para financiar operaciones, registran una cuenta por cobrar por el monto aportado y es el consorcio el que adquiere los activos, los deprecia o amortiza, registra los pasivos producto de sus operaciones, sus ingresos, sus costos y gastos. Agrega que al finalizar cada ejercicio contable el consorcio elabora sus correspondientes estados financieros y los participes registran el ingreso contra una cuenta por cobrar si hubo excedentes o, el costo o gasto contra una cuenta por pagar si hubo pérdidas. Manifiesta que al finalizar el contrato, el consorcio entrega a los participes el excedente y estos cancelan las cuentas por cobrar si hubo utilidad o, aportan la diferencia y cancelan la cuenta por pagar si hubo pérdida. Con base en lo anterior consulta lo siguiente: 1. ¿Es acertado el procedimiento técnico y contable aplicado por los participes?2.  Si no es correcto ¿cuál es el procedimiento técnico aplicable?3. ¿Es acertado considerar que la situación antes planteada entra dentro de lo que la circular denominó Empresa Conjunta?4. Como en dicho caso los participes no se registran ni activos y pasivos, excepto las cuentas antes citadas ¿no hay omisión del impuesto del patrimonio?5. ¿Qué otras recomendaciones pueden surgir para su manejo ya que la guía de aplicación a la citada circular no contempló ejemplos de manejo de empresa conjunta cuando no se ha constituido una sociedad formalmente?Sea lo primero aclararle que las consultas que se presentan a esta Entidad se resuelven de manera general, abstracta e impersonal, de acuerdo con las facultades conferidas en ejercicio de las atribuciones de inspección, vigilancia y control de las sociedades comerciales

expresamente señaladas en la Ley 222 de 1995 y se circunscribe a hacer claridad en cuanto al texto de las normas de manera general, para lo cual armoniza las disposiciones en su conjunto de acuerdo al asunto que se trate y emite su concepto, ciñéndonos en un todo a las normas vigentes sobre la materia. Para atender su interrogante, consideramos necesario citar algunos aspectos sobre el tratamiento contable que deben seguir las sociedades cuando celebren contratos en los cuales constituyan consorcios y que están contenidos en la Circular Externa 115-006 del 23 de diciembre de 2009. El punto 2.2 de la Circular establece: “…el consorcio es un contrato de colaboración mediante el cual, las partes unen sus esfuerzos y recursos para la celebración y ejecución de contratos y responden solidariamente por todas las obligaciones que asuma el consorcio”. Indica además que “…la conformación de un consorcio no trae a la vida jurídica un nuevo ente diferente de quienes lo suscriben, entre otros aspectos, por cuanto no constituye una sociedad al no cumplir con los requisitos legales y formales previstos en la Legislación Mercantil”. El punto 2.2.1 de la citada circular, clasifica los tipos de contratos de colaboración en a) Operaciones Conjuntas, en donde cada participe opera con sus propios recursos y asume sus obligaciones,  b) Activos Conjuntos, en donde los participes adquieren bienes y asumen obligaciones en común y, c) Empresas Conjuntas, en cuyo caso los participes constituyen una empresa con personalidad jurídica cumpliendo con las formalidades legales. Lo anterior se cita a manera enunciativa, pues en el texto de la Circular se expresa con mayor nivel de detalle. En el caso planteado en la consulta, se observa que el consorcio se sitúa dentro del punto b) Activos Conjuntos. En este caso, la Circular indica que “…cada participe debe reconocer en su contabilidad, además de sus propios activos, pasivos, ingresos, costos y gastos, aquellos que se deriven del acuerdo contractual, presentando en sus estados financieros la porción que le corresponda de los activos conjuntos, de los pasivos en que haya incurrido conjuntamente con los otros partícipes, su participación en los ingresos derivados de la operación, así como los costos y gastos en que haya incurrido en relación con su participación en el acuerdo conjunto.” El consorcio es entonces un contrato de colaboración celebrado para la ejecución de una obra o la prestación de un servicio, por lo tanto, sus operaciones deben estar reconocidas en la contabilidad de los participes en los términos previstos en el artículo 56 del Decreto 2649 de 1993, en la parte que a ellos le corresponde. A vía de ejemplo, una sociedad con el 95% de participación en un consorcio que posee disponible, inventarios, propiedades planta y equipo, cargos diferidos, debe reconocer en su contabilidad estos conceptos, al igual que todas las transacciones realizadas, por su porcentaje de participación. Es así como al realizar un aporte en dinero a un consorcio, dicho valor también es dinero para los participes en proporción acordada. Ahora bien, si el consorcio invierte dicho valor en bienes, como pueden ser inventarios o propiedades planta y equipo, esta operación deberá reflejarse en la contabilidad de todos y cada uno de los participes, siendo también inventarios o propiedades planta y equipo para estos. Lo propio ocurre con las obligaciones asumidas por el consorcio, las cuales deber estar reconocidas en la contabilidad de los participes según su porcentaje de participación. Lo anterior no quiere decir que los participes deban elaborar comprobantes de contabilidad por cada una de las operaciones realizadas por el consorcio, pues al ser parte de él, las mismas se consideran realizadas por los participes. Así mismo, las utilidades no hay que trasferirlas del consorcio a los participes, en el entendido de que las mismas quedan ya

reconocidas en el estado de resultados al registrar la participación en los ingresos, costos y gastos en un periodo determinado. De lo expuesto podemos concluir que un consorcio es un acuerdo contractual entre varias personas naturales o jurídicas, en donde estas unen esfuerzos y efectúan aportes con el ánimo de desarrollar una actividad específica. Por ello, los bienes y derechos adquiridos por el consorcio, así como las obligaciones asumidas, son realmente de los participes, por lo tanto deben estar registradas en su contabilidad de acuerdo con su porcentaje de participación. Expresado lo anterior, procedemos a dar respuesta a su consulta en el mismo orden en que las preguntas fueron formuladas: 1.  El procedimiento contable utilizado en el caso propuesto en su escrito no es acertado, por cuanto los participes registran una cuenta por cobrar por el monto aportado, un ingreso contra una cuenta por cobrar si hubo excedentes o un costo o gasto contra una cuenta por pagar si hubo pérdidas. Ello desconoce su participación en los activos (disponible, inventarios, propiedades, planta y equipo, etc.), pasivos (obligaciones financieras, proveedores, etc.) del consorcio y además, no reconoce en su contabilidad el movimiento de las operaciones realizadas. 2. El procedimiento contable apropiado es, como se ha indicado reiteradamente en el presente oficio, reconocer dentro de la contabilidad de los participes en el consorcio, su participación en los activos, pasivos, ingresos, costos y gastos adquiridos, asumidos o incurridos por el consorcio. Como quiera que Usted nos solicita se le indique el procedimiento técnico para el registro de las operaciones realizadas a través  de un consorcio, tomaremos algunos supuestos y elementos de juicio aportados en su consulta, para expresar a manera de orientación, una forma práctica de registrar estas operaciones: a) El consorcio lleva contabilidad conforme a las normas legales y la técnica contable, por lo tanto identifica, mide y reconoce sus transacciones económicas en libros principales y auxiliares con base en los comprobantes elaborados para el efecto con sus respectivos soportes. b) El consorcio reporta en forma mensual a cada uno de los participes los movimientos a nivel de auxiliar, en donde indica por cada rubro, el saldo inicial, y por cada operación o transacción económica, la fecha y número de comprobante, el tercero afectado, el valor del movimiento débito o crédito y la descripción de la operación respectiva, así como el saldo final del rubro respectivo.  Lo anterior para los diferentes rubros de activos, pasivos, ingresos, costos y gastos. c) Cada participe elabora un comprobante de contabilidad, reconociendo su participación en el saldo inicial y contabilizando por totales los movimientos débitos y créditos en cada uno de los rubros auxiliares (resúmenes mensuales), tomando como soporte del comprobante el movimiento auxiliar mencionado en el literal anterior. De esta forma los libros auxiliares del consorcio junto con los comprobantes y soportes se constituyen en parte de la contabilidad de los participes. d) El procedimiento indicado, se repite durante los meses en que dure la ejecución del contrato, reconociendo los movimientos débitos y créditos de cada rubro según su participación, obteniendo en consecuencia saldos iniciales y finales de cada periodo, para las cuentas de activos, pasivos, ingresos, costos y gastos.

En el evento de que una sociedad intervenga en varios consorcios, puede identificar en su contabilidad, las operaciones, conceptos y valores de cada contrato a nivel de cuenta auxiliar, de tercero o por centro de costos. 3. No es acertado considerar que el caso planteado corresponda a lo que se denominó en la Circular Externa como “Empresa conjunta”, por cuanto no corresponde a la creación de una sociedad con el lleno de las formalidades legales. 4. Conforme a lo expresado en el presente oficio, los integrantes de un consorcio deben registrar su participación en los activos, pasivos, ingresos, costos y gastos, situación que necesariamente tendrá efectos en las cifras de los estados financieros de cada participe. 5. Precisamente, el punto 2.2.1.3. de la Circular Externa 115-006 de 2009 indica que el término “Empresa conjunta” corresponde a la constitución de un ente económico independiente de sus participes, motivo por el cual no se incluyó en la guía de aplicación. La mencionada circular expresa que en este caso, procede la reglamentación sobre la propiedad de acciones, cuotas o partes de interés social, por lo tanto, la recomendación es aplicar  las normas sobre inversiones, entre ellas lo expuesto en la Circular SS-06 SV-11 de 2005 expedida por esta Superintendencia en forma conjunta con la Superintendencia de Valores (hoy Superintendencia Financiera de Colombia).”

En segundo lugar, pero no menos importante, es necesario conocer lo que ha dicho el Consejo Técnico de la Contaduría, en su orientación profesional Nº 4 de 2002. Veamos:

“(…)

3. CONSIDERACIONES CONTABLES

No existe actualmente disposición que obligue a los consorcios y uniones temporales a llevar libros de contabilidad. En el caso de los consorciados o miembros de la unión temporal se debe tener en cuenta la reglamentación aplicable a cada uno.

El Consejo Técnico de la Contaduría Pública considera conveniente que los consorcios y uniones temporales lleven contabilidad en forma independiente de sus miembros, donde se discriminen los movimientos de cada miembro del consorcio o unión temporal, lo cual les permite a los administradores y a los consorciados o miembros de la unión temporal conocer los resultados de la gestión, los resultados del contrato, la participación de los miembros en los ingresos costos y gastos y en los derechos, obligaciones, activos, pasivos y/o contingencias.

Adicionalmente, es conveniente llevar contabilidad por las siguientes razones:

El artículo 15 de la Constitución Nacional indica: “…Para efectos tributarios o judiciales y para los casos de inspección, vigilancia e intervención del Estado podrá exigirse la presentación de libros de contabilidad y demás documentos privados, en los términos que señale la ley.”

El consorcio o unión temporal es diferente a sus integrantes; por lo tanto, por funcionalidad, organización y responsabilidad, deben relacionarse con el artículo 3º del numeral 1o del Decreto No.2649 de 1993, el cual indica que uno de los objetivos de la información contable es conocer y demostrar los recursos controlados, las obligaciones que tenga de transferir recursos a otros entes, los cambios que hubieren experimentado tales recursos y los resultados obtenidos en el período contable respectivo.

Permite reportar en forma unificada los costos incurridos, las deducciones que se deriven de los contratos y los ingresos obtenidos.

Facilita cumplir con las obligaciones tributarias.

Permite obtener información oportuna y confiable para la toma de decisiones. Permite contar con antecedentes para otras licitaciones. En los procesos tributarios la prueba contable es un medio idóneo y eficaz de comprobación. Aporta seguridad para cada uno de los miembros en cuanto al conocimiento

patrimonial y el control en la distribución de los ingresos, costos y gastos de las operaciones realizadas por el consorcio o unión temporal.

Al momento de constituirse un consorcio o unión temporal se debe tener cuidado en:

Analizar las cláusulas del contrato e identificar las responsabilidades y obligaciones que se adquieren en forma directa, así como las adquiridas por cada uno de sus miembros.

Determinar si el consorcio o unión temporal es responsable del IVA con el objeto de crear las cuentas correspondientes.

Determinar el porcentaje (%) de participación que tendrán los miembros en los ingresos, costos y gastos.

Diligenciar el Registro Único Tributario y solicitar el NIT correspondiente. Registrar los libros oficiales del consorcio o de la unión temporal ante la DIAN (concepto

DIAN No.42416 del 25 de noviembre de 1999).

4. CONSIDERACIONES TRIBUTARIAS

Teniendo en cuenta la necesidad de cumplir con normas tributarias y la incidencia que en las actuales circunstancias tienen las mismas sobre los registros contables, el Consejo Técnico de la Contaduría Pública considera conveniente incluir en esta orientación un resumen de algunas de las principales disposiciones tributarias vigentes en este tipo de contrataciones.

En los consorcios la responsabilidad por las obligaciones tributarias es solidaria, en tanto que en la unión temporal los unidos temporalmente responden en el porcentaje y proporción que indique el texto del documento en que se plasme la unión temporal; la solidaridad que prevee la norma es para la obligación de hacer, ya que para efectos de sanciones el límite de participación es el factor determinante.

A continuación se incluye un resumen de las principales disposiciones tributarias aplicables a los consorcios y uniones temporales:

IMPUESTO O RESPONSABILIDAD

RESPONSABLELEY, DECRETO O CONCEPTO

SI NO

Impuesto de renta y complementarios

XArt. 18 del E.T. modificado Ley 223 de 1995 Articulo 61

Retención en la fuente

XArt. 368 del E.T. modificado Ley 488artículo 115

IVA X Art. 437 del E.T. adicionado con el Articulo

66 Ley 488 de 1998

Retención IVA XConcepto DIAN No.2980 de febrero de 2002

Expedición de factura

XArt. 615 del E.T. Y Decreto 3050 de 1997 Articulo 11

ICA X

Art. 28 Decreto Distrital 400 de 1999; Concepto 794 agosto de 1999 de la Dirección de Impuestos Distritales Secretaria de Hacienda (para Bogotá).

Impuesto de timbre XArt. 518 del E.T. Concepto DIAN No.13851 del 17 de febrero 2000.

4.1 Impuesto sobre la renta y complementarios

El artículo 18 del Estatuto Tributario modificado por el artículo 61 de la ley 223 de 1995 dispone:

“Los consorcios y uniones temporales no son contribuyentes del impuesto sobre la renta. Los miembros del consorcio o la unión temporal, deberán llevar en su contabilidad y declarar de manera independiente, lo ingresos, costos y deducciones que le correspondan, de acuerdo con su participación en los ingresos, costos y deducciones del consorcio o unión temporal.”.

La norma parte de la base que los ingresos generados y los costos y gastos que le son relativos para la realización del respectivo contrato pertenecen exclusivamente a cada uno de los consorciados o miembros de la unión temporal, en las proporciones convenidas entre ellos; en consecuencia, deben llevar cuentas independientes, en su propia contabilidad, que permitan reflejar su participación en los ingresos, costos y gastos del respectivo contrato.

4.2 Retención en la fuente a título del impuesto de renta. Agentes de retención en la fuente

El artículo 115 de la ley 488 de 1998 modificó el artículo 368 del Estatuto Tributario incluyendo a los consorcios y a las uniones temporales como agentes retenedores del impuesto sobre la renta por lo cual requieren de la obtención del NIT para el cumplimiento de las obligaciones a su cargo.

Sujetos de retención en la fuente

La retención que se les practica al consorcio o unión temporal (cuando estos facturan) se efectúa a nombre de los miembros del consorcio o unión temporal; en consecuencia, los

ingresos que los miembros del consorcio o unión temporal reciben a título de anticipo, reintegro de gastos o distribución de utilidades, no son objeto de retención en la fuente.

Si los miembros prestan servicios al consorcio o unión temporal diferentes a los establecidos en el respectivo contrato, estos deben ser facturados normalmente por el miembro respectivo y lógicamente estarán sujetos a la retención en la fuente que les corresponda. (Subrayas fuera de texto)

4.3 Impuesto sobre las ventas (IVA) y facturación. Responsabilidad

El artículo 66 de la ley 488 de 1998 adiciona al artículo 437 del Estatuto Tributario, estableciendo que se consideran responsables del impuesto sobre las ventas a los consorcios y uniones temporales cuando en forma directa realicen actividades gravadas; razón por la cual deben expedir factura, efectuar los registros contables que se desprendan de las disposiciones tributarias.

Obligación de facturar

El artículo 11 del Decreto 3050 de 1997, en relación con la facturación, previó la opción de que las operaciones las hagan a nombre propio y en representación de sus miembros, o en forma separada o conjunta cada uno de los miembros del consorcio o la unión temporal. Cuando se trate de operaciones no gravadas, indica:

“Cuando la facturación la efectúe el consorcio o la unión temporal bajo su propio NIT, ésta además de señalar el porcentaje o valor del ingreso que corresponda a cada uno de los miembros del consorcio o unión temporal, indicará el nombre o razón social y el NIT de cada uno de ellos. Estas facturas deberán cumplir los requisitos señalados en las disposiciones legales y reglamentarias”.

Lo anterior implica que una vez obtenido el NIT debe tramitarse la resolución de autorización de facturación. Adicionalmente, se debe indicar en las facturas de venta si cada uno de los consorciados o miembros de la unión temporal son o no contribuyentes.

Agentes retenedores del impuesto sobre las ventas

Según concepto DIAN No.2980 de 2002 los consorcios y uniones temporales, además de la obligación de expedir factura son agentes retenedores del impuesto sobre las ventas; al respecto el concepto de la DIAN indica:

“…la calidad de responsables del impuesto sobre las ventas comparte varias consecuencias. Entre ellas la obligación de expedir facturas por sus operaciones y recaudar el impuesto sobre las ventas correspondiente, así como la de declarar por los periodos bimestrales de tributo.

De manera que si el consorcio es responsable de IVA y su cliente es agente de retención de este impuesto, se debe aplicar la retención en la fuente de este impuesto en cabeza del responsable, esto es, del consorcio”.

Como se desprende del artículo 437- 2 del Estatuto Tributario, los consorcios y uniones temporales son agentes retenedores del impuesto sobre las ventas cuando:

2. ” Quienes se encuentren catalogados como grandes contribuyentes por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, sean o no responsables del IVA y los que mediante resolución de la DIAN se designen como agentes de retención en el impuesto sobre las ventas.

4. Los responsables del régimen común, cuando adquieran bienes corporales muebles o servicios gravados, de personas que pertenezcan al régimen simplificado”.

Los miembros no deben facturar ni cobrar IVA por los valores que reciben del consorcio o unión temporal en desarrollo del contrato.

Según concepto DIAN No.97596 del 2000 los miembros del consorcio o unión temporal no deben facturar y cobrar el impuesto sobre las ventas por los valores que reciben exclusivamente por su participación en el contrato; sin embargo, si prestan servicios diferentes deben facturar y cobrar el IVA (si son responsables).

Los saldos a favor que se determinen en el consorcio o unión temporal por concepto de IVA no pueden ser trasladados a los miembros

De acuerdo con el concepto DIAN No.97606 del 2000 los saldos a favor del consorcio como responsable directo del impuesto sobre las ventas no pueden ser solicitados por los consorciados; según la DIAN desde el punto de vista fiscal en la medida que el consorcio sea responsable del impuesto a las ventas, los consorciados o asociados son terceros con derechos y obligaciones propias, por lo cual no es posible que los consorciados tomen para sí impuestos descontables que le pertenecen al consorcio y esta interpretación puede hacerse extensiva a las uniones temporales.

No se debe elaborar factura para solicitar el anticipo sobre el contrato.

El anticipo constituye un mecanismo para financiar el contrato, en consecuencia es una cuenta por cobrar para quien lo entrega y un pasivo ( ingreso recibido por anticipado) para quien lo recibe. Sólo se convierte en ingreso en la medida en que se ejecute la obra o se preste el servicio, según se estipule en el contrato; por lo tanto, el anticipo no requiere de factura, serviría para tal propósito cualquier otro documento donde conste el hecho (concepto DIAN No.47555 de 1997).

4.4 Impuesto de industria y comercio y retención de ICA. ResponsabilidadEl artículo 32 de la Ley 14 de 1983 señala:

“El impuesto de industria y comercio recaerá, en cuanto a materia imponible, sobre todas las actividades comerciales, industriales y de servicios que ejerzan o realicen en las respectivas jurisdicciones municipales, directa o indirectamente, por personas naturales, jurídicas o por sociedades de hecho, ya sea que se cumplan en forma permanente u ocasional, en inmuebles determinados, con establecimientos de comercio o sin ellos”.

Del texto de la norma y teniendo en cuenta que los consorcios y uniones temporales, no son personas jurídicas, ni sociedades de hecho, por lo cual se puede concluir que no son contribuyentes del impuesto de industria y comercio.

Agentes retenedores del impuesto de industria y comercio.

En relación con este tema no es posible generalizar. En cada municipio se debe revisar y acoger la legislación existente para tal fin; en Bogotá D.C. por ejemplo, la Secretaría de Hacienda Distrital de Bogotá D.C. reconoce que los consorcios y uniones temporales no son contribuyentes del ICA, sin perjuicio de la responsabilidad que tiene cada miembro que sí lo son de manera individual.

También según lo dispuesto en el Acuerdo 065 de 2002, decreto 271 de junio de 2002 y resoluciones 798 y 012 de la Secretaría Hacienda Distrital de Bogotá D.C. los consorcios y uniones temporales aunque no son sujetos pasivos del impuesto de industria y comercio, actúan como agentes retenedores de dicho impuesto.

4.5 Impuesto de Timbre

Según el artículo 518 del Estatuto Tributario y sus modificaciones, los consorcios y uniones temporales no son agentes retenedores del impuesto de timbre, sin perjuicio de la responsabilidad que tiene cada consorciado respecto a las reglas generales de este impuesto. Los consorciados o miembros de la unión temporal, en la medida que correspondan a su naturaleza jurídica y a las exigencias legales de los agentes de retención, responden por el impuesto de timbre que se cause en los actos que intervenga el consorcio o la unión temporal, de acuerdo al orden de prelación dispuesto en el artículo 27 del decreto 2076 de 1992(concepto DIAN No. 13851 del 17 de febrero de 2000).

4.6 Medios magnéticos

En el artículo 631 del Estatuto Tributario determina que, para estudios y cruces de información el Director General de la DIAN podrá solicitar a las personas o entidades contribuyentes y no contribuyentes la información necesaria para el debido control de los tributos, los cuales pueden ser modificados anualmente.

Mediante Resolución de la DIAN No.9270 del 23 de octubre de 2001 artículo 1o se obliga a los consorcios y uniones temporales a suministrar la información a que se refiere el artículo 631 y se señalan las especificaciones técnicas del medio magnético para la correspondiente presentación. Dicha información deberá ser suministrada por quien haya sido escogido, conforme a las opciones establecidas en el artículo 11 del Decreto No.3050 de 1997, teniendo en cuenta los topes de ingresos brutos establecidos en el inciso 1o de la Resolución No.9270 de 2001, cualquiera que sea el patrimonio bruto o ingresos brutos de los consorciados o miembros de la unión temporal.

5. ORIENTACIÓN

Cada consorcio es autónomo para definir si lleva o no contabilidad y en caso de llevarla organizarla de acuerdo con la estructura del Plan Único de Cuentas que le sea aplicable en desarrollo de los hechos económicos realizados como consecuencia de la ejecución del contrato, de tal forma que le permita el adecuado reconocimiento, medición, registro, sistematización, valuación, causación, clasificación, revelación e interpretación de la información contable. En concepto del Consejo Técnico es importante y conveniente llevar su propia contabilidad.

El registro de los hechos económicos se debe realizar teniendo en cuenta los documentos originales que intervienen en la ejecución del contrato y que pueden ser de orden interno o externo. Estos soportes deben estar debidamente fechados y autorizados por quienes intervengan en ellos o los elaboren.

El consorcio o la unión temporal preparará, con base en los soportes, los comprobantes de contabilidad, de acuerdo con los procedimientos y técnicas contables contenidas en el Decreto 2649 de 1993 y la clasificación del catálogo de cuentas establecido por el Decreto 2650 de 1993 y sus decretos modificatorios o el plan de cuentas aplicable dependiendo del sector a que pertenezcan los miembros. En el evento que los asociados pertenezcan a diferentes actividades, deberán hacerse las conversiones y equivalencias a que haya lugar.Los registros en libros se deben efectuar en orden cronológico y de acuerdo con las operaciones realizadas en un periodo no superior a un mes, estableciendo mensualmente el resumen de todas las transacciones por cada cuenta débito y crédito, de tal forma que permita el conocimiento y entendimiento de todos los movimientos realizados por el consorcio o la unión temporal, según sea el caso.

Los estados financieros deben ser elaborados con fundamento en los libros de contabilidad en los cuales se hubieren asentado los comprobantes y se deben indicar los procedimientos

para conformar y diligenciar los libros de forma que garanticen su autenticidad e integridad (Artículo 125 del Decreto No.2649 de 1993).

5.1 Registros Contables

En el proceso contable para los consorcios y uniones temporales, de deben tener en cuenta, entre otros, los siguientes aspectos:

La contabilidad debe reflejar los anticipos y/o giros efectuados a cada uno de los miembros. Cada miembro debe manejar una cuenta deudora y/o acreedora transitoria para registrar

temporalmente las transacciones con el consorcio o unión temporal, la cual debe estar adecuadamente conciliada.

Constituir las provisiones que garanticen el cumplimiento de las obligaciones que pueden persistir a la ejecución del contrato (garantías).

Clasificar los costos y gastos del consorcio y los consorciados como deducibles y no deducibles, al ser distribuidos y reportados a cada uno de los consorciados o miembros de la unión temporal.

Registrar en cuentas de orden todos los derechos y obligaciones contingentes y las de control que se consideren necesarias.

En consideración a la responsabilidad del IVA, es recomendable que sea elconsorcio quien realice las compras de bienes y servicios que den derecho al impuesto descontable (en cuyo caso las facturas de venta y documentosequivalentes deberían ser expedidos a nombre del consorcio o unión temporal)

Cada consorciado o asociado debe registrar inicialmente en cuentas de orden su participación total en el contrato y en la medida que se desarrolle el mismo, realizar los registros contables correspondientes.

En la medida que el consorcio o unión temporal adquiera derechos y obligaciones en relación con el desarrollo del contrato, los consorciados o asociados deberán incorporar en su contabilidad dichas cuentas de acuerdo con su participación.

Los contratos de construcción por su naturaleza son los que más utilizan estas figuras (consorcios y uniones temporales) por lo tanto se toman como ejemplo para destacar algunos aspectos contables que deben tenerse en cuenta, los cuales son validos para otro tipo de contratos así:

La fecha en que se inician actividades y la fecha cuando concluye el contrato, generalmente corresponden a periodos contables diferentes; por ello es fundamental la adecuada asignación de los ingresos, costos y gastos del contrato en los periodos contables en que se realicen.

Los costos deben incluir aquellas erogaciones que se relacionen directamente con el contrato específico y los hechos atribuibles a la actividad del contrato, tales como: costo de mano de obra, costo de materiales, depreciación de propiedad, planta y equipo, costo de alquiler de planta y equipo, seguros, costo de diseño y asistencia técnica, etc. Dichos costos deberán ser asignados, con base en los principios de la realidad económica, características y prácticas de la actividad, prudencia y asociación, de tal forma que se reflejen los ingresos y gastos en forma sistemática y racional, basados en el nivel normal de actividad y desarrollo del contrato.

Los ingresos, costos y gastos deben ser reconocidos por el método de porcentaje determinación. Bajo este método el ingreso del contrato es identificado con los costos incurridos para alcanzar el porcentaje de terminación, resultando así el registro de ingresos, costos y gastos que pueden ser atribuidos a la proporción del trabajo terminado en cada periodo; es decir, los ingresos, costos y gastos del contrato deben ser reconocidos en el estado de resultados de los periodos contables en que se hayan realizado efectivamente; los ingresos adicionales recibidos, se deben registrar como un ingreso recibido por anticipado.

No se considera necesario el “cierre” de las cuentas de resultados del consorcio o unión temporal en cada periodo, en razón a que el objetivo final es tener el control de los ingresos,

costos y gastos totales del contrato y el porcentaje de terminación del mismo en cada periodo, para propósitos fiscales.

En el evento en que se efectúe el cierre anual, se debe tener un adecuado control de la ejecución total de la obra en cuentas de orden.

Cualquier sobrecosto debe causarse y ser reconocido contablemente en el momento (periodo) en que se conozca.

5.2 Ajustes por Inflación (…) No aplica en la actualidad

5.3 Subcontratación

La experiencia ha demostrado que es común que el contrato no sea desarrollado totalmente por el consorcio o unión temporal sino que se realicen subcontrataciones. En estos casos los dineros entregados se deben registrar como un anticipo en la contabilidad del consorcio o unión temporal y se debe aplicar el mismo criterio de método de porcentaje de terminación para la legalización de éstos.

5.4 Certificaciones y Estados Financieros

Mensualmente el Contador Público del consorcio o unión temporal debe expedir una certificación con destino a cada uno de los consorciados o miembros de la unión temporal en la cual se indiquen los ingresos, costos y gastos totales y los que le corresponden de acuerdo con su porcentaje de participación.

Anualmente se deben emitir, por parte del contador y el representante legal del consorcio, los estados financieros que le son pertinentes, como el balance general, estado de resultados y el estado de flujos de efectivo debidamente certificados (artículo 37 de la Ley 222 de 1995) donde se identifique claramente la participación correspondiente de cada uno de los consorciados o miembros de la unión temporal, con el fin de incorporar esta información a sus respectivos estados financieros.

5.5. Liquidación

Al expirar el objeto por el cual fue creado el consorcio o la unión temporal, se debería proceder a su liquidación, conforme lo indica el artículo 112 del decreto 2649 de 1993 teniendo en cuenta los siguientes pasos:

Elaborar y firmar el acta de liquidación entre consorciados o miembros de la unión temporal. Solicitar el paz y salvo por todo concepto ante la DIAN Solicitar el paz y salvo por todo concepto a la caja de compensación familiar, SENA, ICBF Solicitar el paz y salvo por todo concepto por aportes al sistema de seguridad social en

salud, pensiones y riesgos profesionales. Solicitar la cancelación del NIT y del RUT

5.6 Revisoría Fiscal

Dado que el consorcio y la unión temporal no son una sociedad comercial, en sentido jurídico, la designación del Revisor Fiscal es potestativa; debe establecerse su nombramiento se debe incluir en el contrato, al igual que las funciones que debe cumplir, las cuales deben estar acordes con las leyes. A falta de estas cumplirá las funciones indicadas en el artículo 207 del Código de Comercio.

5.7 Aspectos Complementarios

Para efectos de la contratación, cada uno de los consorciados debe estar inscrito en el registro de proponentes de la Cámara de Comercio respectiva.

Los organismos de inspección, vigilancia o control pueden exigir información para satisfacer necesidades específicas en relación con los consorcios o uniones temporales, que constituyan entidades sujetas a su inspección, vigilancia o control.

Cuando se constituya un consorcio o unión temporal, en el cual participa una sociedad extranjera, es necesario tener en cuenta las disposiciones del Código de Comercio en relación con actividades permanentes y cuál es la obligación de las sociedades extranjeras para desarrollar dichas actividades permanentes, especialmente las contempladas en los artículos 471 y 474 del Código de Comercio y demás normas que sean aplicables; no hay que olvidar que los miembros deben incorporar en su contabilidad la participación en el consorcio o unión temporal.

La presente Orientación Profesional fue aprobada por la sala Plena del Consejo Técnico de la Contaduría Pública, en la sesión realizada el 09 de Julio de 2002, actuando como ponente el Consejero Luis Alfredo Caicedo Ancines y con los votos positivos de los Consejeros Héctor Jaime Correa Pinzón, Norma Dolly Castañeda Mesa, Jesús María Peña Bermúdez, María Ofelia Polanco Mayorga, Neftalí Ríos Serrano y Ernesto Fajardo Rodríguez.

En la presente Orientación se incorporan y actualizan los precedentes conceptos emitidos por el Consejo Técnico de la Contaduría Pública y tiene los alcances previstos”

Para finalizar se transcriben apartes de la Circular externa 06 de 2009 de la Súper Intendencia de Sociedades:

“(…)2. CONSORCIOS Y UNIONES TEMPORALES2.1. Marco Legal

El Decreto 2649 de 1993 por el cual se expiden los principios o normas de contabilidad generalmente aceptados en Colombia, no se refiere específicamente al reconocimiento, medición, clasificación, presentación y revelación de los hechos económicos y operaciones realizadas a través de consorcios y uniones temporales, por lo tanto es necesario recurrir a otras normas legales y conceptos emitidos por diferentes autoridades que se han ocupado de este tipo de operaciones.

Al respecto esta Superintendencia ha considerado que el consorcio empresarial y la unión temporal, son figuras en virtud de la cuales, varias personas naturales o jurídicas, unen sus esfuerzos, conocimientos, capacidad técnica y científica para la gestión de intereses comunes recíprocos, y aunque parte de una base asociativa no hay socios propiamente dichos, sino un modelo de colaboración para la ejecución de uno o varios proyectos, pero cada uno de los asociados conservando su independencia y asumiendo un grado de responsabilidad solidaria en cumplimiento de las obligaciones contractuales.Por su parte, el artículo 7o de la Ley 80 de 1993 por la cual se expidió el Estatuto General de Contratación de la Administración Pública, definió los consorcios y las uniones temporales para los efectos allí contenidos, así:

“Consorcio: Cuando dos o más personas en forma conjunta presentan una misma propuesta para la adjudicación, celebración y ejecución de un contrato, respondiendo solidariamente por todas y cada una de las obligaciones derivadas de la propuesta y del contrato. En consecuencia, las actuaciones, hechos y omisiones que se presenten en desarrollo de la propuesta y del contrato, afectarán a todos los miembros que lo conforman”.

“Unión Temporal: Cuando dos o más personas en forma conjunta presentan una misma propuesta para la adjudicación, celebración y ejecución de un contrato, respondiendo solidariamente por el cumplimiento total de la propuesta y del objeto contratado, pero las

sanciones por el incumplimiento de las obligaciones derivadas de la propuesta y del contrato se impondrán de acuerdo con la participación en la ejecución de cada uno de los miembros de la unión temporal”.

El Estatuto Tributario, se refiere a los consorcios y uniones temporales en los siguientes términos:

- Art. 18 (modificado por el artículo 61 de la Ley 223 de 1995): “Los Consorcios y las Uniones Temporales no son contribuyentes del Impuesto sobre la Renta. Los miembros del Consorcio o la Unión Temporal, deberán llevar en su contabilidad y declarar de manera independiente, los ingresos, costos y deducciones que les correspondan, de acuerdo con su participación en los ingresos, costos y deducciones del Consorcio o Unión Temporal”.

- Art. 368 (modificado por el artículo 115 de la Ley 488 de 1998): “…son agentes de retención o de percepción, …los consorcios, …, las uniones temporales y las demás personas naturales o jurídicas, sucesiones ilíquidas y sociedades de hecho, que por sus funciones intervengan en actos u operaciones en los cuales deben, por expresa disposición legal, efectuar la retención o percepción del tributo correspondiente”

- Art. 437 (adicionado por artículo 66 de la Ley 488 de 1998): “…los consorcios y uniones temporales son responsables del impuesto a las ventas, cuando en forma directa sean ellos quienes realicen actividades gravadas”.

El artículo 33 del Decreto Reglamentario 836 del 26 de marzo de 1991, con referencia a la determinación de la renta gravable de los consorciados, expresó:

“…A partir del año gravable 1991, para determinar la renta gravable de los miembros del consorcio, se podrá optar por una de las siguientes alternativas:

1. Los miembros del consorcio deberán llevar en su contabilidad y declarar de manera independiente los ingresos, costos y deducciones que les correspondan, de acuerdo con su participación, en los ingresos, costos y deducciones del consorcio.

2. El consorcio contabilizará los ingresos, costos y deducciones que se deriven del respectivo contrato, e informará la parte que le corresponda a los miembros del consorcio en dichos valores, con el fin de que éstos los contabilicen e incorporen a su declaración de renta”.

2.2. Aspectos Generales

Con base en la normatividad contenida en el marco legal referido en el punto anterior, se concluye que el consorcio es un contrato de colaboración mediante el cual, las partes unen sus esfuerzos y recursos para la celebración y ejecución de contratos y responden solidariamente por todas las obligaciones que asuma el consorcio.

En cuanto a las uniones temporales, son consideradas un acuerdo entre partes que unen sus esfuerzos y recursos para la celebración y ejecución de contratos, lo que hace que la existencia de la figura sea temporal (mientras dure el contrato).En este caso las partes responden solidariamente por el cumplimiento de la propuesta y del objeto contratado, pero no por las sanciones que se deriven de su incumplimiento, las cuales se impondrán de acuerdo con la responsabilidad o la participación de cada miembro de la unión temporal.

La conformación de un consorcio o de una unión temporal, no trae a la vida jurídica un nuevo ente diferente de quienes lo suscriben, entre otros aspectos, por cuanto no constituye una sociedad al no cumplir con los requisitos legales y formales previstos en la Legislación

Mercantil. Tampoco son considerados sociedades irregulares (artículo 500 del Código de Comercio), sociedades de hecho (arts. 98 y 499 ibídem), ni cuentas en participación (Art. 507 y siguientes ejusdem).

2.2.1 Clases de Acuerdos

En los consorcios y en las uniones temporales, como en otras formas de contratos de colaboración, se pueden pactar diferentes formas y estructuras dependiendo de los derechos y obligaciones que surgen del acuerdo contractual. El presente punto se refiere a tres clases de participación en estos tipos de asociación: 1) Operaciones Conjuntas; 2) Activos Conjuntos, y 3) Empresas Conjuntas.

2.2.1.1. Operaciones Conjuntas

Una operación conjunta es un acuerdo que implica el uso de activos y otros recursos de los partícipes, destinados a realizar una actividad comercial o empresarial, como es el caso de fabricar y vender productos. Cada uno de los partícipes utiliza sus propios bienes, tales como propiedades, planta y equipo e inventarios. También asume sus propias obligaciones e incurre en costos y gastos. El acuerdo contractual establece las bases sobre las cuales son distribuidos entre los partícipes los ingresos de la operación y los costos y gastos incurridos en común.

2.2.1.2. Activos Conjuntos

Es un contrato de colaboración mediante el cual, cada uno de los partícipes tiene derechos sobre los bienes adquiridos en común y, a menudo, tienen la propiedad conjunta. Cada participe reconoce la parte convenida de los costos y gastos realizados para operar el activo y de los beneficios económicos generados. Los partícipes podrían verse obligados, ya sea individual o conjuntamente, a pagar las obligaciones y los gastos que se deriven del acuerdo de colaboración.

Los derechos del participe sobre una parte del activo conjunto podrían ser demostrados, entre otras situaciones, cuando:

a) Tiene el derecho a vender su participación en el activo.b) Tiene el derecho para usar el activo para sus propios fines durante una parte o la totalidad de su vida útil.c) Tiene el derecho a hipotecar sus participaciones en el activo para respaldar su propia financiación.d) Aparece como propietario de los activos, cuando la titularidad del bien se encuentre sujeta a registro.e) Está contractualmente obligado a pagar su parte del costo de los activos conjuntos y, por consiguiente, tiene los derechos contractuales sobre esta parte de los activos.

2.2.1.3 Empresa conjunta

Una empresa es controlada en forma conjunta, cuando la asociación se realiza a través de la constitución de un ente económico independiente de los partícipes, en cuyo caso éstos ejercen un control conjunto, por lo cual, no tienen derechos sobre los activos individuales, ni sobre las obligaciones originadas por gastos del negocio. En su lugar, cada participe tiene derecho a una parte de los resultados de las actividades.

En lo relacionado con este tipo de asociación y cuando se trate de inversiones en sociedades formalmente establecidas, se aplicará lo expuesto en la circular 06-11 de 2005 expedida conjuntamente por esta Superintendencia y la Superintendencia de Valores (hoy Superintendencia Financiera de Colombia).

2.3 Aspectos Técnico - Contables

Los partícipes en estos acuerdos de colaboración deben reconocer en su contabilidad los derechos y obligaciones contractuales con base en el contrato, teniendo en cuenta los parámetros contenidos en la presente circular.Atendiendo lo previsto en el decreto 2649 de 1993, particularmente, lo contenido en el artículo 34 y siguientes sobre los elementos de los estados financieros, cuando el contrato de colaboración se adelante mediante la utilización de maquinaria, equipo, inventarios, y demás recursos sin que haya de por medio la creación de una empresa con las formalidades legales, para la identificación, reconocimiento, presentación y revelación se procederá como se indica a continuación:

2.3.1 Operación Conjunta

El participe debe reconocer en su contabilidad de acuerdo con la naturaleza de las cuentas, los activos, pasivos, ingresos, costos y gastos que le correspondan, de acuerdo con las normas generales y técnicas y de revelación que resulten aplicables.

No obstante lo expuesto, en desarrollo de contratos de asociación y participación de riesgo que celebren entes económicos con la Nación para la exploración y explotación de recursos naturales renovables y no renovables denominados “Operación Conjunta”, procederán conforme a lo dispuesto en las descripciones y dinámicas de las cuentas 1332 y 2820 del Plan Único de Cuentas contenido en el Decreto 2650 de 1993.

2.3.2 Activos Conjuntos

Cada participe debe reconocer en su contabilidad, además de sus propios activos, pasivos, ingresos, costos y gastos, aquellos que se deriven del acuerdo contractual, presentando en sus estados financieros la porción que le corresponda de los activos conjuntos, de los pasivos en que haya incurrido conjuntamente con los otros partícipes, su participación en los ingresos derivados de la operación, así como los costos y gastos en que haya incurrido en relación con su participación en el acuerdo conjunto.

2.4 Revelaciones

Además de las revelaciones a que hubiere lugar conforme a las normas legales, los partícipes deberán indicar en notas a los estados financieros, sobre cada uno de los contratos vigentes o celebrados durante el periodo objeto de reporte, por lo menos lo siguiente:

a) Identificación del contrato de colaboración en el que participa.b) Clase de acuerdo.c) Una descripción de la naturaleza y extensión de sus operaciones conducidas a través del acuerdo de operación conjunta o activos conjuntos.d) Duracióne) Nombre o razón social de los partícipes con el respectivo porcentaje de participación.f) Para cada acuerdo que resulte material considerado individualmente, y de manera total para todos los demás, un resumen de la información financiera, incluyendo entre otros aspectos, la participación en cada uno de los siguientes conceptos:

1. Activos (disponible, deudores, inventarios, propiedades, planta y equipo, etc.)2. Pasivos (obligaciones financieras, proveedores, cuentas por pagar, etc.)3. Ingresos, costos y gastos.4. Resultados del período.

g) Para Detalle de los pasivos contingentes incurridos conjuntamente con los demás partícipes. (…)”

De ser necesario, se realizaran los estudios pertinentes con las personas de la organización que deben atender el proceso contable y en consecuencia se vean avocados a realizar los ajustes en la contabilidad para atender una posible unión temporal o consorcio.