Auditoría basada en riesgo una estrategia en las instituciones

Auditoría basada en riesgo, una estrategia contemporánea en las instituciones financieras no bancarias

Enviado por Javier Miquel Fdz.

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1. Introducción 2. Desarrollo 3. Enfoque de Auditoría basada en riesgo 4. Modelo de riesgo de Auditoría para la planificación 5. Conclusiones 6. Recomendaciones 7. Referencias bibliográficas

Introducción

El presente trabajo tiene como objetivo analizar el enfoque de riesgo en la auditoría, tanto desde el punto de vista teórico como de la investigación aplicada.

Se tuvieron en cuenta los métodos de investigación teóricos y empíricos tales como:

El método histórico-lógico en la revisión de la literatura para estudiar la naturaleza del riesgo de auditoría, su esencia y clasificaciones contemporáneas. El enfoque sistémico, que permitió la orientación general, de la investigación, sus tendencias y manifestaciones como una realidad integral, en la que se manifiestan las funciones e interacciones de sus componentes.

El análisis documental se centró en la revisión de documentos normativos de los lineamientos generales de Administración de Riesgos Empresariales (ERM), publicados por Basilea II, COSO – ERM, la Resolución No. 60/2011 de la Contraloría General de la República, las Normas de Auditoría Interna y documentos legislativos de la Superintendencia de Cuba para desarrollar un marco de referencia circunscrito al rol que debe ejercer el Auditor Interno ante los riesgos en las entidades del sector financiero cubano.

Todas las organizaciones enfrentan cada vez mayor grado de incertidumbre, por efectos de la globalización, la complejidad de los negocios y los avances tecnológicos, el desafío es determinar cuánto de esta incertidumbre estamos preparados para aceptar. Con la evolución y dinámica de los negocios se plantea una gran oportunidad para fortalecer y optimizar la función de auditoría interna en el sentido de agregar valor y contribuir efectivamente al logro de los objetivos de las Instituciones.

Desarrollo

El riesgo de auditoría significa que auditor acepta cierto nivel de incertidumbre al realizar la auditoría. El auditor reconoce, por ejemplo, que existe incertidumbre sobre la competencia de las evidencias, sobre la eficacia de la estructura del sistema de control interno, así como sobre la presentación de los estados financieros con imparcialidad cuando se concluye la auditoría.

Analizando los tipos de riesgos que configuran el enfoque de riesgo en auditoría según distintos autores, no se encuentran mayores diferencias en las definiciones de los mismos (riesgo de auditoría, riesgo inherente, riesgo de control y riesgo de detección), la manera en que impactan en los estados financieros, su consideración en el planeamiento de la auditoría y las respuestas que se les da a los mimos en la ejecución de procedimientos para la obtención de elementos de juicios válidos y suficientes.

Según expresa Fowler, E (2004), el enfoque de auditoría (determinación de la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de auditoría a aplicar) estaría relacionado estrechamente con la evaluación de riesgo a realizar por el auditor e implicará buscar la combinación adecuada entre pruebas de cumplimiento y sustantivas a fin de obtener evidencias de auditoría con la menor cantidad de horas insumidas.

La Resolución No. 350 dictada el 28 de diciembre de 2007 por la titular del extinto Ministerio de Auditoría y Control, la que establece las Normas de Auditoría Interna y las regulaciones sobre la actividad, refleja que al planificar el trabajo, los auditores internos deben considerar, entre otros:

• a) los riesgos significativos de la actividad, sus objetivos, recursos y operaciones, y los medios con los cuales el impacto potencial del riesgo se mantiene a un nivel aceptable;

• b) la adecuación y eficacia de los sistemas de gestión de riesgos y de Control Interno de la actividad; y

• c) las oportunidades de introducir mejoras significativas en los sistemas de gestión de riesgos y de Control Interno de la actividad.

Como se explicó con anterioridad, el auditor al realizar el trabajo de planeamiento de la auditoría debe evaluar el riesgo que pudiera estar presente. Por ello se considera importante definir conceptualmente riesgo de auditoría y los tipos de riesgos que la componen.

Riesgo de auditoría: La consideración del riesgo probable supone la posibilidad de que el auditor no detecte un error significativo que pudiera existir en la evidencia analizada.

El riesgo probable está relacionado con las acciones u omisiones vinculadas con las estructuras, operaciones, funciones y actividades desarrolladas por el sujeto de la acción de control y las personas que las dirigen, planifican, controlan, organizan y ejecutan; por las cuales el auditor no puede detectar errores, irregularidades o fraudes en las evidencias que examina, lo que le impide hacer una evaluación adecuada y razonable de la situación existente.

Para clasificar conceptualmente el riesgo de auditoría es conveniente su clasificación en:

• a. Riesgo Inherente: Son los que se generan por las características propias del sujeto de la acción de control, bien sea por la naturaleza; de las actividades,

funciones o programas que desarrolla, o de la cuenta o cuentas de los estados financieros a verificar.

• b. Riesgo de Control: Son los que se generan por la estructura, procedimientos y diseño del Sistema de Control Interno del sujeto de la acción de control.

• c. Riesgo Detección: Relacionado con que los auditores no logren detectar los errores existentes con los Programas de trabajo diseñados y la aplicación del juicio profesional adecuado.

Existe un consenso general, de que el auditor debe reconocer los riesgos que existen y enfrentarlo de manera adecuado, considerándolos desde la etapa previa del trabajo (planeamiento) hasta después de finalizado el trabajo.

Figura No I. "Interrelación de los registros de auditoría"

Figura No. II "Probabilidad de ocurrencia de errores en función del nivel de riesgo específico"

Fuente: Elaboración Propia

Enfoque de Auditoría basada en riesgo

La auditoría basada en riesgos requiere que el auditor entienda primero la entidad y luego identifique y evalúa los riesgos de declaración distorsionada significativa contenida en los estados financieros. Esto permite a los auditores identificar y responder a:

• Posibles saldos de cuentas, clases de transacciones o revelaciones del estado financiero que puedan ser incompletas, declaradas de manera distorsionada o que falten por completo en los estados financieros. Ejemplos pueden incluir:

• 1. Activos y/o pasivos sobre o sub-valorados;

• 2. Activos no registrados, activos tales como efectivo e inventario que pudieron haber sido usados de forma indebida; y

• 3. Revelaciones faltantes o incompletas.

• Áreas de vulnerabilidad donde podría ocurrir que se eludan los controles y manipulen los estados financieros. Los ejemplos podrían incluir:

• 1. Comprobantes de operaciones falsos, realizados a través de la general sin autorización y los mecanismos de control necesarios para detectarlos,

• 2. Política de reconocimiento de ingreso y tratamiento de los gastos inadecuadas; y

• 3. Estimaciones incorrectas: tasas de interés diferentes de lo aprobado en el comité de control, aprobaciones de créditos a clientes no autorizados (extranjeros u otros).

La identificación de riesgos es un eje transversal en el proceso de auditoría, ya que comienza en etapas tempranas de dicho proceso. De la evaluación de riesgos que efectúe el auditor en las instancias previas al desarrollo del plan dependerá el enfoque que dará a su trabajo, es decir, su respuesta a los riesgos potenciales identificados. Así lo expresa Lattuca: "Luego de haber cumplido con la identificación y evaluación de riesgos surgida de los procedimientos cumplidos en la fase anterior, el auditor está en condiciones de desarrollar el plan de auditoría dando una adecuada consideración a tales riesgos. En otras palabras, decidir el enfoque de auditoría. Para ello, deberá relacionar los factores específicos de riesgos identificados en la etapa anterior que pueden producir errores potenciales significativos en las transacciones y saldos de cuentas."(Lattuca, 2008)

Decidir el enfoque de auditoría implica entonces poner sobre el tapete cuestiones disímiles que tienen que ver con la consideración del riesgo desde diversas aristas. Por un lado, deberán segregarse aquellos riesgos que comprometen a la organización desde una perspectiva global. Estos riesgos, por sus características, pueden causar distorsiones cuya individualización no obedece a una única partida o transacción afectada, ni a un conjunto determinado de las mismas, sino que impacta en los estados financieros en su conjunto. Esto implica que su efecto no puede ser aislado en forma eficiente a efectos de determinar las consecuencias que, de materializarse, podrían tener sobre la información contable sujeta

a análisis. Casal (2009), sostiene que el nuevo enfoque de auditoría incorpora la administración de riesgos para pasar a un modelo de los riesgos del negocio.

Por otro lado, deberán considerarse aquellos riesgos que afecten en forma exclusiva a determinadas partidas, y que, por ello resulten disgregables9 para su consideración singular. El auditor, con este fin, reflexionará sobre la medida en que ha podido obtener algún grado de seguridad de otras fuentes distintas a su tarea. Analizará aquellos elementos que en las etapas preliminares le hayan proporcionado evidencia de que una partida dada no es susceptible de incluir errores significativos, en cuyo caso descansará en la seguridad inherente de dicha partida. Adicionalmente, evaluará la existencia de controles adecuados cuya operación efectiva durante el ejercicio haya podido corroborar y que resulten mitigantes de riesgos específicos identificados, permitiéndole obtener cierta seguridad de control.

Para Fowler Newton, el riesgo inherente combinado con el riesgo de control conforma el denominado riesgo de representación errónea significativa. Por su parte, Casal llama a esta perspectiva Enfoque basado en riesgos, que consiste en: "a) identificar los riesgos de negocios que encara la entidad al comienzo de la auditoría, dirigiendo los esfuerzos del auditor hacia las áreas de riesgos significantes que corresponden a los estados financieros; b) concentrar los mayores esfuerzos en las transacciones no rutinarias y en las estimaciones contables; y c) siempre que sea posible y eficaz, obtener evidencia de auditoría de las pruebas de controles (enfoque basado en sistemas)."(Casal, 2009).

Como corolario de las tareas antes señaladas, se deberá determinar la naturaleza, el alcance y la oportunidad de los procedimientos de auditoría a realizar, a efectos de lograr los objetivos de efectividad y eficiencia que deben guiar el proceso. Así lo sostiene Casal al afirmar que "El enfoque de auditoría (determinación de la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de auditoría adicionales a aplicar), está relacionado estrechamente con la valoración del riesgo, tanto a nivel de planificación estratégica o global, como de planificación táctica o detallada (respuesta al riesgo por componente y por afirmaciones/objetivos de auditoría), e implicará buscar la combinación adecuada (eficacia) entre pruebas de cumplimiento de controles, procedimientos de validación o sustantivas ( de detalle y revisión analítica) y pruebas de doble propósito, para obtener las evidencias de auditoría (suficientes, relevantes y competentes), con la menor cantidad posible de tiempo insumido (eficiencia), para beneficio del auditor (…)."(Casal, 2009).

Para el autor, este enfoque es también aplicable a las pequeñas y medianas empresas (PyMES); sin embargo Lattuca, resalta un aspecto no menos válido: el tamaño de la empresa cuyos estados financieros son objeto de auditoría influye en la elección de un determinado enfoque. Dicho autor considera que, por lo general, mientras más grande y compleja sea la entidad, resulta probablemente más eficiente aplicar una estrategia de confianza en controles en lugar de usar una estrategia que comprenda únicamente pruebas sustantivas. Para entidades más pequeñas, y especialmente, es menos probable que se adopte una estrategia de confianza en controles debido a que con frecuencia solamente hay un pequeño número de actividades de control en las que el auditor puede confiar.

Lattuca afirma que "la consideración que haga el auditor de los factores de riesgo que presenta la entidad objeto de auditoría, el tipo de errores que pudieran producirse y afectar las afirmaciones de los estados financieros, la capacidad del sistema de control interno para impedirlos o detectarlos, el nivel de significación o importancia relativa que el auditor determine para considerar o desechar los errores detectados y el grado de seguridad con el que pretenda sustentar sus conclusiones, condicionarán su estrategia de auditoría y le indicarán la naturaleza, extensión y oportunidad de las pruebas que él realizará para lograr el nivel deseado de seguridad. Esta combinación de observaciones, evaluaciones, decisiones, pruebas por realizar, elementos de juicio o evidencias procuradas y conclusiones dan forma y contenido a un proceso de investigación que se conoce como proceso de auditoría." (Lattuca, 2008)

Según la opinión de Fowler Newton9, el análisis del riesgo no solo incidirá sobre la seguridad sustantiva que el auditor deberá obtener mediante la aplicación de sus pruebas, sino que su impacto se extenderá además a otros aspectos como la asignación de trabajos específicos a los integrantes del equipo de auditoría y la supervisión que ejercerá sobre los trabajos encargados a dichos integrantes.

Respecto de los procedimientos a realizar Fowler Newton10 concluye que, cuanto mayor sea el riesgo de representación errónea significativa vinculado con un componente de los estados financieros (o con un grupo de ellos), debería tratar de reducirse el riesgo de falta de detección, diseñando las pruebas de auditoría de una manera que brinde mayor seguridad, y para ello establece las siguientes pautas:

• seleccionar procedimientos más eficaces en naturaleza;• aumentar el alcance o extensión de las pruebas de auditoría (ampliarlos tamaños de

las muestras);

• acercar la oportunidad de aplicación de algunos procedimientos a la fecha de los estados financieros.

Entonces, la determinación del enfoque será consecuencia no solo de la evaluación de los riesgos anteriormente citados, sino que además tomará en cuenta el grado de tolerancia a errores o significación que haya postulado el auditor y el nivel de seguridad mínimo exigido para dar una opinión favorable sobre los estados contables en su conjunto. En otras palabras, "existe una relación inversa entre: a) la significación (o importancia relativa), para la información contable; y b) el nivel de riesgo de auditoría.

Como podrá observarse, decidir el enfoque de auditoría tiene múltiples implicancias, ya que determina aspectos fundamentales de la metodología de trabajo a llevar a cabo por el auditor, ya sea en cuanto a la aplicación de pruebas de detalle o pruebas analíticas, la elección del momento óptimo para la ejecución de las mismas, la selección de muestras de un tamaño adecuado, entre otras. Por lo expuesto, podemos afirmar que determinar el enfoque de auditoría conlleva realizar múltiples clasificaciones y juicios de valor, que requieren de un agudo criterio profesional y un expertise en materia contable y de control.

Modelo de riesgo de Auditoría para la planificación

La forma principal en que los auditores se enfrentan a este riesgo al planear las evidencias de la auditoría es a través de la aplicación del modelo de riesgo de auditoría. La fuente del modelo de riesgo de auditoría es la literatura profesional Arens, A; Loebbecke, J (2008), sobre importancia y riesgo.

El modelo de riesgo de auditoría se utiliza principalmente para propósitos de planificación, al decir cuantas evidencias se han de acumular en cada ciclo. Generalmente se expresa de la siguiente manera:

El riesgo de detección planeada es una medida de riesgo que las evidencias de auditoría para un segmento no detectarán los errores superiores a un monto tolerable, si es que existen dichos errores. Existen dos puntos importantes sobre el riesgo de detección planeado: en primer lugar depende de los otros tres (inherente, de control y de auditoría aceptable) factores del modelo. En segundo lugar, determina la cantidad de evidencias sustantivas que el auditor planea acumular, inversamente al tamaño de riesgo de detección planeada. Si se reduce el riesgo de detección planeada, es necesario que el auditor acumule más evidencia para lograr el riesgo de detección mayor.

El riesgo aceptable de auditoría es una medida de la disponibilidad del auditor para aceptar que los estados financieros contienen errores importantes después que ha terminado la auditoría y que se ha emitido una opinión sin salvedades. Cuando el auditor se decide por un riesgo de auditoría menor, ello significa que el auditor está más seguro que los estados financieros no contienen errores importantes.

Generalmente se considera el impacto de varios factores en la evaluación de los riesgos que se mencionaron anteriormente, los cuales se describen a continuación.

Riesgo Inherente

La inclusión del Riesgo Inherente en el modelo de riesgo de auditoría es uno de los conceptos más importante en la actividad de auditoría. Implica que los auditores predicen en dónde son más o menos probables los errores en los ciclos de los estados financieros. Esta afirmación afecta el monto total de las evidencias que el auditor tiene que acumular e influye en la forma en los esfuerzos que hace el auditor para reunir las evidencias son distribuidos entre los ciclos de la auditoría. La combinación del riesgo inherente y del riesgo de control puede considerarse como la expectativa de errores después de considerar el efecto del sistema de control interno.

El auditor debe evaluar los factores que constituyen el riesgo y modifica las evidencias de auditoría para tomarlos en consideración. El auditor debe considerar para la evaluación de este riesgo en las Instituciones Financieras varios factores importantes, entre ellos:

• Naturaleza de la Institución. Determinado por el tipo de operación que realiza, si es una Institución Financiera Bancaria o no Bancaria. Existe una mayor probabilidad de fraudes en efectivo y utilización de medio de pagos con irregularidad en el sector de las Intuiciones Financieras Bancaria, dado por sus características.

• Examen del Manual de Organización, documento que refleja la estructura de la organización, su Capital Social, las responsabilidades y nivel de competencia de los funcionarios y directivos en la organización y el Sistema de Control Interno, los órganos colegiados de dirección (en especial el del Comité de Créditos), el funcionamiento del Comité de ingreso como seguridad de que los especialistas y técnicos que desempeñan funciones sean, los idóneos y se encuentran capacitados, entre otros documentos de importancia.

Teniendo en cuenta lo planteado por el documento de Basilea II para las Instituciones Financieras existen definidos riesgos específicos que se generan según su actividad y que deben ser administrados. A continuación se citan textualmente los aspectos que se consideran importantes sobre los riesgos, controles y la administración de los mismos:

• Riesgo de Crédito[1]Posibilidad de que en un préstamo la contraparte no cumpla sus obligaciones. Es el Riesgo bancario típico y tradicional, asociado a las operaciones de préstamo, aval, etc.

• Riesgo País. Posibilidad de que el valor de los activos y/o los ingresos en moneda local no pueden ser convertidos en moneda extranjera, debido a eventos políticos y/o económicos que no se contemplaron en las expectativas de los inversionistas.

• Riesgo de Liquidez. Cuando una contraparte no paga en la fecha de vencimiento, aunque es capaz de pagar en una fecha posterior.

• Riesgo Legal. Incumplimiento de las disposiciones legales aplicables a las operaciones de la institución y que se presentan en todas las instituciones del grupo.

• Riesgo de mercado. La cantidad de dinero que se puede perder en un cierto plazo, debido al movimiento de las variables de mercado: inflación, divisas, acciones, tipo de mercado y tasas de interés.

• Riesgo por tipo de cambio. Pérdidas que pudieran ocasionar las fluctuaciones de los tipos de cambio de las monedas.

• Garantías recibidas y/o otorgadas por préstamos. Conjunto de bienes o solvencias reconocidas que se encuentran afectos, general o específicamente, al buen fin de una operación, principalmente crédito o préstamo.

El auditor evalúa la información que afecta el riesgo inherente y decide sobre un factor de riesgo inherente adecuado para cada ciclo y muchas veces para cada objetivo de la auditoría.

El riesgo inherente será bajo cuando:

• No existan deudores en la cartera de financiamiento tipificados en la Categoría "D" de la clasificación de activos crediticios y al menos la cuenta de provisiones se haya recuperado una vez al año.

• Cuando el índice de morosidad no exceda el 3 % de lo indicado por Basilea.

• No existan clientes con deudas reestructuradas y/o renegociadas y además vencidas.

• Cuando las garantías ofrecidas a la Institución ofrezcan respaldo suficiente como para cubrir el monto del préstamo en caso que no se reembolse.

• La rentabilidad de los activos sea o supere el 0.2 %

El riesgo inherente será más alto cuando:

• Los clientes tipificados en la Categoría "C" representen al menos el 25 por ciento de la cartera de financiamiento y los de la Categoría "D" alcancen al menos el 15 por ciento de la cartera de financiamientos.

• No existan protecciones ante posibles pérdidas futuras (provisiones de la cartera).

• La Cartera de Financiamiento supera el índice de morosidad del 3 por ciento.

• No exista, sea insuficiente o existan antecedentes de fallos en la garantía como aval para recuperar los financiamientos.

• Exista evidencia que no se logró cumplir al menos el 90 por ciento de los objetivos de trabajo.

• La rentabilidad Sobre el Capital sea inferior al 6 por ciento

Lo reflejado en los puntos anteriores hacía referencia a los factores cualitativos para evaluar el riesgo inherente, pueden utilizarse además criterios cuantitativos que son empleados en el modelo de riesgo de detección planeada.

La mayoría de los auditores probablemente determinen un riesgo inherente superiores al 50 por ciento, aún en las mejores circunstancias y en un ciento por ciento cuando existe cualquier posibilidad razonable de errores significativos.

Riesgo de Control

Un riesgo de Control es una medida de la evaluación que hace el auditor de la probabilidad que errores superiores a un monto tolerable en un ciclo no sean prevenidos o detectados por la estructura del Sistema Control Interno de la Institución. Este riesgo representa, primero, una evaluación de la eficacia de la estructura del sistema de control interno de la Institución para prevenir o detectar los errores y dos, la intención del auditor para hacer esa evaluación en un nivel inferior al máximo (100 %) como parte de la planeación de auditoría.

Al igual que con el riesgo inherente, la relación entre el riesgo de control y el de detección planeada es inverso, en tanto que la relación entre el riesgo de control y las evidencias sustantivas es directa.

El auditor debe considerar para la evaluación de este riesgo en las Instituciones Financieras varios factores importantes, entre ellos:

• El Manual de Normas y Procedimientos de las áreas, con el objetivo de comprobar si todos los procedimientos se encuentran reflejados, si se ejecutan siguiendo lo establecido por ellos, además cuando existan modificaciones de los procedimientos por no adecuarse al desarrollo de la entidad.

• Los diagramas de flujo con que cuente la Institución, o los realizados por el auditor como parte del estudio de la estructura del sistema de control interno.

• La aplicación de cuestionarios de Control Interno, entrevistas con los trabajadores y encuestas en caso de ser preciso.

Al examinar este riesgo, el auditor puede auxiliarse además, de las siguientes revisiones documentales:

• El Plan de Prevención de Riesgos elaborado por la Institución, verificando el cumplimiento en las fechas previstas, así como la calidad del mismo.

• La Estrategia de Prevención diseñada por la entidad y su relación con el Plan de Prevención del año en cuestión, en aras de comprobar si se han manifestados algunos de los previsto y con ellos evaluar la efectividad del mismo.

• La planificación de las Pruebas y Revisiones y su ejecución en un período determinado, indagando en posibles errores y/o irregularidades presentadas en dichas pruebas y su posible impacto con relación a los estados financieros.

• Examen de la aplicación de la Guía de Autocontrol de la Institución, sus hallazgos y el tratamiento a las deficiencias detectadas.

El riesgo de control será bajo cuando:

• Exista evidencia de los análisis periódicos de los Planes de Prevención de Riesgo en el Comité de Prevención y Control, Asambleas de Afiliados, así como de los cumplimientos según las fechas previstas y análisis profilácticos.

• Los Sistemas de Contabilidad y de Control Interno son efectivos.

• Exista evidencia de la realización de pruebas y revisiones en las fechas previstas según el Manual de Procedimientos y los ajustes necesarios en caso de errores o modificaciones en los procedimientos.

• Exista evidencia de los seguimientos a los Planes de Medidas derivados de acciones de control, tanto internas como externas, así como los análisis correspondientes en los Órganos Colegiados de Dirección.

• La Institución haya ajustado la Guía de Autocontrol según las características y estructura de la misma. Unido a ello su posterior aplicación y constancia de las medidas adoptadas con el objetivo de erradicar las insuficiencias detectadas en cada uno de los Componentes y Normas que la integran y su incorporación al Plan de Prevención de Riesgos.

El riesgo de control será alto cuando:

• Al examinar el Expediente Único de acciones de control se compruebe un predominio de acciones de control con resultados desfavorables, motivados en lo fundamental por errores reiterativos, impactos significativos de los hallazgos en las cuentas contables, que requirieron ajustes de importancia con afectaciones considerables en los Estados Financieros emitidos.

• Se hallan detectado hechos delictivos y/o de corrupción y se mantengan las causas y condiciones que propiciaron los hechos.

• No se utilice el Plan de Prevención de Riesgos como una herramienta de trabajo efectiva y no sean actualizados a partir de los nuevos riesgos existentes en la Institución.

• Al realizar las pruebas de cumplimiento a determinados procedimientos descritos en el Manual, éstos revelen errores que no han sido puestos de manifiesto en las pruebas y revisiones practicadas a los mismos.

• No se haya ajustado la Guía de Autocontrol, o su aplicación no haya contribuido a comprobar fisuras y fallas existentes en el Sistema de Control Interno imperante en la Institución.

Figura No. III "Relación de factores que influyen en los riesgos y evidencia planeada"

Una limitación importante en la aplicación del modelo de riesgo de auditoría es la dificultad de medir los componentes del modelo. A pesar de los mejores esfuerzos del auditor para planear, las evaluaciones de riesgo aceptable de auditoría, el riesgo inherente y los de control, por lo tanto, el riesgo de detección planeada son muy subjetivos y son aproximaciones de la realidad en el mejor de los casos. A fin de solucionar este problema de medición, muchos auditores utilizan términos de medición amplios y subjetivos tales como: bajo, medio y alto.

Generalmente los auditores necesitan utilizar la información derivada del modelo de riesgos para decidir sobre la cantidad adecuada de evidencias que han de acumular.

De igual forma es difícil medir la cantidad de evidencias que implica un riesgo detección planeado. Un programa de auditoría común que tiene como objetivo reducir el riesgo de detección al nivel planeado es una combinación de varios hechos que se aplican a diferentes objetivos de auditoría. Como práctica general los auditores evalúan de forma subjetiva si han planeado suficientes procedimientos para satisfacer un riesgo de detección planeado, alto, medio o bajo. Es probable que los métodos de medición sean suficientes para permitir a un auditor saber que se necesitan más procedimientos para satisfacer un riesgo de detección planeada baja que para un riesgo medio alto. Se requiere de un juicio profesional para decidir cuantos más.

Tabla No. I "Relaciones de riesgos con las evidencias"

SituaciónRiesgo de auditoría aceptable

Riesgo inherente

Riesgo de control

Riesgo de detección planeada

Cantidad de evidencias requeridas

1 Alto Bajo Bajo Alto Bajo

2 Bajo Bajo Bajo Medio Medio

3 Bajo Alto Alto Bajo Alto

4 Medio Medio Medio Medio Medio

5 Alto Bajo Medio Medio Medio

Al aplicar el modelo de riesgo de auditoría, a los auditores les preocupa tanto el exagerar como el subestimar la auditoría, pero a la mayoría de los auditores les preocupa más lo último. El subestimar una auditoría expone al despacho de contadores a una responsabilidad legal y a la pérdida de reputación profesional.

Debido a la preocupación de evitar subestimar la auditoría, los auditores por lo común evalúan los riesgos en forma conservadora. Por ejemplo un auditor quizás no evalúe el riesgo de control o el inherente por debajo de 0.5, aún cuando la probabilidad de errores sea baja. En estas auditorías, un riesgo bajo sería de 0.5, uno medio de 0.8, y uno alto sería de 1.0, si se cuantifican los riesgos.

Conclusiones

• El riesgo es la contingencia o proximidad de un daño. Lo peor que se podría hacer es ignorarlo. Lo más acertado es identificarlo y evaluar su impacto. En el ejercicio de la auditoría siempre estuvo presente este criterio. Solo que durante los últimos años se analizó con mayor profundidad la metodología en la implementación de un enfoque de la auditoría basada en riesgos.

• La propuesta de basada en un enfoque de riesgo para las Instituciones Financieras Bancarias y no Bancarias amplia el espectro de conocimientos del auditor que practica el ejercicio de la auditoría a este sector.

• La flexibilidad de la propuesta permite que sea utilizada tanto por auditores internos como externos, en auditorías financieras como especiales.

Recomendaciones

• Incorporar al estudio su unidad indisoluble: "La Materialidad"

Referencias bibliográficas

• Arens, A. y Loebbecke, J. "Auditoría: Un enfoque integral" Prentice Hall. 1996.

• Casal, Armando Miguel. "Tratado de informes de auditoría, revisión, otros aseguramientos y servicios relacionados" 1ª ed. Buenos Aires: Errepar, 2009

• Fowler Newton, Enrique. "Tratado de Auditoría" – Tomos I y II - Editorial La Ley, Buenos Aires, 2004

• Lattuca, Antonio Juan. "Compendio de Auditoría"; Temas Grupo Editorial, Buenos Aires, 2008.

• Mantilla, Samuel Alberto. "Auditoría Financiera de Pymes". ECOE Ediciones 2007

• Resolución No. 399/2003 "Normas para los auditores gubernamentales": Ministerio de Auditoría y Control. República de Cuba.

• Resolución No. 350/2008 "Normas de Auditorías Internas" Ministerio de Auditoría y Control. República de Cuba.

• Resolución No. 353/2008 "Metodología para la evaluación y calificación de las Auditorías"

• Ley No. 107-2009 De la Contraloría General de la República.

Autor:

Javier I. Miquel Fernández

Auditor Interno, FINATUR s.a.

Yaisy Laplace Basulto

Auditor Adjunto. UCAI MES