Estrategias en Amparo contra Leyes. Modelos de sentencias a aplicar según el

caso

1.1.- En caso de equidad tributaria, para amparar ( IUS 20269)

El Primer Tribunal Colegiado en Materias Penal y Administrativa del Vigésimo

Primer Circuito, resolvió el amparo en revisión 433/2005, promovido por Fátima

Franco Sadala y otros, el veintinueve de septiembre de dos mil cinco, en el cual

consideró, en la parte conducente, que:

"OCTAVO. En otro aspecto del estudio, debe precisarse que del análisis integral

del séptimo considerando de la sentencia que se revisa, aparece que el Juez

Federal a quo, concedió la protección constitucional solicitada por los quejosos

Frida Altamirano Franco e Inmobiliaria Hotelera del Pacífico, Sociedad Anónima de

Capital Variable, respecto del artículo 8o., fracción I, inciso a), de la Ley número

418 de Ingresos para el Municipio de Acapulco de Juárez, Guerrero, para el

ejercicio fiscal de dos mil cinco, únicamente respecto de los predios sub-urbanos

baldíos identificados con las cuentas catastrales números 0600010210000,

0410020240001 y 0410020270000. Lo anterior, derivado del hecho de que la

señalada disposición transgrede los principios de proporcionalidad y equidad

tributarias, previstos o establecidos en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución

General de la República, en la medida que constriñe a los causantes del impuesto

predial propietarios de predios urbanos y sub-urbanos baldíos, a pagar una tasa

del veinte por ciento del millar anual sobre el valor catastral determinado, mientras

que a los propietarios de predios urbanos y sub-urbanos edificados únicamente les

obliga cubrir por ese tributo un tasa del doce por ciento del millar anual sobre el

valor catastral determinado, colocando a los primeros en un plano de desigualdad

frente a los segundos; argumentos que sustentó en las tesis de los rubros:

‘PREDIAL. EL ARTÍCULO 152, FRACCIÓN III, DEL CÓDIGO FINANCIERO DEL

DISTRITO FEDERAL, QUE REGULA LA FORMA DE CALCULAR DICHO

IMPUESTO CUANDO SE TRATE DE INMUEBLES SIN CONSTRUCCIONES,

VIOLA EL PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA.’ y ‘PREDIAL. EL ARTÍCULO

2o. DE LA LEY DE INGRESOS PARA EL MUNICIPIO DE PLAYAS DE

ROSARITO, BAJA CALIFORNIA, VIGENTE EN 1997, QUE REGULA LA FORMA

DE CALCULAR DICHO IMPUESTO, CUANDO SE TRATE DE PREDIOS

URBANOS CON O SIN CONSTRUCCIONES, VIOLA EL PRINCIPIO DE

EQUIDAD TRIBUTARIA.’. Asimismo, se advierte que el Juez Federal a quo hizo

extensiva la protección constitucional impetrada, respecto al cobro de los

impuestos adicionales reglamentados en los artículos 16 y 18 de la propia

legislación reclamada, pues adujo que su aplicación se halla estrechamente

vinculada al precepto legal cuya inconstitucionalidad fue declarado, en tanto que

los tributos complementarios o adicionales deben calcularse sobre la misma base

del impuesto principal; y que, por ende, el amparo concedido debía trascender al

cobro de éstos, dado que para su cálculo se señala el quince por ciento de lo que

se pague en el principal; lo anterior, apoyado en la tesis de la Segunda Sala de la

Suprema Corte de Justicia de la Nación, del rubro: ‘SENTENCIA DE AMPARO. SE

INCURRE EN DEFECTUOSO CUMPLIMIENTO SI HABIÉNDOSE OTORGADO

LA PROTECCIÓN CONSTITUCIONAL RESPECTO DE PRECEPTOS

RELATIVOS A UN IMPUESTO, LA AUTORIDAD SE LIMITA A DEVOLVER LO

PAGADO POR ÉSTE Y NO LO CUBIERTO POR LOS TRIBUTOS

COMPLEMENTARIOS A LOS QUE NO SE REFIRIÓ LA SENTENCIA, PERO

QUE DEBÍAN CALCULARSE EN UN PORCENTAJE ADICIONAL A AQUÉL.’;

igualmente, hizo extensiva la protección constitucional respecto de los actos de

aplicación de la disposición legal declarada inconstitucional, dado que no se

reclamaron por vicios propios, sino en función de la pretendida constitucionalidad.

El Juez Federal a quo, también consideró innecesario abordar el análisis del

segundo concepto de violación, en el que se reclamó la inconstitucionalidad del

artículo 8o., fracción I, inciso a), de la Ley 418 de Ingresos para el Municipio de

Acapulco de Juárez, Guerrero, para el ejercicio fiscal de dos mil cinco, por la

circunstancia de que no define con precisión qué ha de entenderse por ‘baldío’;

pues sostuvo que dada la declaratoria de inconstitucionalidad del referido precepto

legal, a nada práctico conduciría su estudio. Finalmente, aparece que el a quo

abordó el análisis de las copias simples de los estados de cuenta, relativos a

diversas cuentas catastrales, expedidos por la Dirección de Catastro e Impuesto

Predial, de la Secretaría de Administración y Finanzas del Ayuntamiento de

Acapulco de Juárez, Guerrero, que adjuntaron los quejosos a su escrito de

demanda, así como la prueba de inspección ocular que el actuario de la

adscripción desahogó el veinticinco de febrero de dos mil cinco, medios de prueba

a los que otorgó eficacia demostrativa plena, en términos de lo previsto en los

artículos 197, 217 y 212 del Código Federal de Procedimientos Civiles, de

aplicación supletoria a la Ley de Amparo; a virtud de lo cual concluyó conceder la

protección constitucional impetrada, respecto del numeral, fracción y apartado,

declarado inconstitucional, única y exclusivamente, a Frida Altamirano Franco e

Inmobiliaria Hotelera del Pacífico, Sociedad Anónima de Capital Variable,

propietarios de los inmuebles con números de cuenta catastrales 0060010210000,

0410020240001 y 041002027000; y asimismo, negar dicha protección

constitucional, a las diversas quejosas Fátima Franco Sadala, Frida y Salma

Altamirano Franco, Andrea Pineda Luna y Shunashi Jazmín Altamirano Pineda,

propietarios (sic) respectivamente, de los inmuebles con número de cuentas

catastrales 006001014000, 006001023000, 014005106000, 0070070120000,

009049013000, 015007015000, 023063003000 y 05043035000, porque no

acreditaron encontrarse dentro del supuesto de la norma impugnada; es decir, que

sean propietarios de predios urbanos u sub-urbanos baldíos. Por su parte, el

recurrente sostiene, en otro aspecto de su único motivo de disentimiento, que no

fue correcto el proceder del Juez Federal a quo, por las siguientes

consideraciones legales: a) Porque contrario a lo determinado por el a quo, no

resultaba innecesario (sic) abordar el análisis del segundo concepto de violación,

puesto que en ellos no se refería en su totalidad a la cuestión que motivó la

declaratoria de inconstitucionalidad del artículo 8o., fracción I, inciso a), de la Ley

número 418 de Ingresos para el Municipio de Acapulco de Juárez, Guerrero, para

el ejercicio fiscal de dos mil cinco, en tanto que en el antepenúltimo y penúltimo de

los párrafos que lo constituyen, combatió la constitucionalidad, por vicios propios,

de los diversos numerales 16 y 18 de la propia disposición especial, de manera

que, en este particular aspecto, la sentencia recurrida transgrede lo previsto en la

fracción II del artículo 77 de la Ley de Amparo; y, b) porque la circunstancia de las

quejosas Frida Altamirano Franco, respecto de sus restantes inmuebles, Fátima

Franco Sadala, Salma Altamirano Franco, Andrea Pineda Luna y Shunashi

Altamirano Pineda, no acreditaran encontrarse en el supuesto del numeral

declarado inconstitucional; esto es, que sean propietarias de predios urbanos o

sub-urbanos baldíos, en modo alguno determina que deba negárseles la

protección constitucional impetrada, puesto que la pretendida inconstitucionalidad

declarada respecto del artículo 8o., fracción I, inciso a), implica necesariamente la

inconstitucionalidad de todas aquellas disposiciones legales que se ven afectadas

directamente en su sentido, alcance o aplicación por modificarse sustancialmente

las hipótesis que se prevén con tal declaratoria, por lo que debió declararse la

inconstitucionalidad del artículo 8o., en su integridad, así como la de los diversos

numerales 16 y 18 de la misma codificación, por establecer impuestos derivados o

accesorios de aquél. El planteamiento resumido en el precisado inciso a), es

infundado, porque aun cuando es verdad que la parte quejosa expuso en la parte

que precisa del segundo concepto de violación, argumentos tendientes a

demostrar la inconstitucionalidad de los artículos 16 y 18 de la Ley 418 de

Ingresos para el Municipio de Acapulco de Juárez, Guerrero, para el ejercicio fiscal

de dos mil cinco, de cualquier forma no es necesario su análisis, porque como con

acierto lo fue determinado por el Juez Federal de origen, tales dispositivos regulan

impuestos accesorios directa o estrechamente vinculados con el impuesto primario

previsto en el numeral, fracción y párrafo, que fue declarado inconstitucional; de

manera que, como respecto de aquéllos ya se hizo extensiva la protección

constitucional, ningún beneficio irrogaría a la parte quejosa que también se

declarara la inconstitucionalidad de los referidos preceptos, por los motivos que

apunta el inconforme en la parte del concepto de violación que aduce no fue

analizado por el a quo; porque de cualquier forma, en caso de que resultaran

fundados, ello traería como consecuencia su declaratoria de inconstitucionalidad,

ya conseguida por diversos motivos; razón por la cual, no es verdad que por tal

circunstancia la sentencia recurrida transgreda lo previsto en la fracción II del

artículo 77 de la Ley de Amparo. Finalmente, en lo que atañe al argumento

resumido en el diverso inciso b), debe precisarse que es esencialmente fundado y

suficiente para modificar la sentencia que se revisa. En efecto, como ya se hizo

patente en el cuerpo de la presente ejecutoria, los (sic) promoventes del amparo,

Frida Altamirano Franco, Fátima Franco Sadala, Salma Altamirano Franco, Andrea

Pineda Luna y Shunashi Altamirano Pineda, demandaron la inconstitucionalidad

de la Ley número 418 de Ingresos para el Municipio de Acapulco, Guerrero, para

el ejercicio fiscal de dos mil cinco, específicamente, en lo que se refiere a los

artículos 8o., 16 y 18, que prevén lo relativo al impuesto predial. En el capítulo de

hechos de su correspondiente demanda, por su orden, establecieron que eran

propietarios, entre otros, de los predios identificados bajo las cuentas catastrales

números 006001014000, 006001023000, 014005106000, 007007012000,

009049013000, 015007015000, 023063003000 y 05043035000, todas ellas

referentes a predios urbanos edificados, según lo acreditaron tanto con las copias

simples de los estados de cuenta catastrales expedidos a su nombre por la

Dirección de Catastro e Impuesto Predial, de la Secretaría de Administración y

Fianzas, del Ayuntamiento de Acapulco de Juárez, Guerrero, así como con la

inspección ocular desahogada el veinticinco de febrero de dos mil cinco por el

actuario del juzgado de origen, medios de prueba a los que acertadamente el Juez

Federal a quo les otorgó pleno valor probatorio, en términos de lo previsto por los

artículos 197, 217 y 212 del Código Federal de Procedimientos Civiles, de

aplicación supletoria a la Ley de Amparo, conforme a lo ordenado por su artículo

2o. Ahora bien, como ya se hizo notar en párrafos precedentes, los quejosos

demandaron la inconstitucionalidad de los referidos preceptos legales por

transgresión a las garantías de equidad y proporcionalidad tributarias, previstas en

la fracción IV del artículo 31 de la Constitución General de la República,

específicamente, porque el artículo 8o., fracción I, inciso a), otorga un trato

desigual a los causantes del impuesto predial propietarios de predios urbanos y

sub-urbanos baldíos, a quienes les obliga a cubrir una tasa del veinte al millar

sobre el valor catastral, colocándolos en un plano de desigualdad frente a aquéllos

causantes del impuesto predial propietarios de predios urbanos y sub-urbanos

edificados, a que se refiere el inciso c) de la fracción y numeral en comento, a

quienes se establece una tasa del doce por ciento del millar sobre el valor

catastral, sin que para esa distinción exista una razón de desigualdad jurídica, que

autorizara al legislador local a establecer tasas diferenciadas. También ya se hizo

patente en párrafos precedentes, que acertadamente el Juez Federal a quo

consideró que tal planteamiento es fundado, porque tales disposiciones

transgreden los principios de proporcionalidad y equidad tributarias, previstos o

establecidos en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución General de la

República, en la medida que castiga a los causantes del impuesto predial

propietarios de predios urbanos y sub-urbanos baldíos, a pagar una tasa del veinte

por ciento del millar anual sobre el valor catastral determinado, mientras que a los

propietarios de predios urbanos y sub-urbanos edificados únicamente les obliga

cubrir por ese tributo una tasa del doce por ciento del millar anual sobre el valor

catastral determinado, colocando a los primeros en un plano de desigualdad frente

a los segundos. Argumentos los anteriores que, incluso, sustentó en las tesis de

los rubros: ‘PREDIAL. EL ARTÍCULO 152, FRACCIÓN III, DEL CÓDIGO

FINANCIERO DEL DISTRITO FEDERAL, QUE REGULA LA FORMA DE

CALCULAR DICHO IMPUESTO CUANDO SE TRATE DE INMUEBLES SIN

CONSTRUCCIONES, VIOLA EL PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA.’ y

‘PREDIAL. EL ARTÍCULO 2o. DE LA LEY DE INGRESOS PARA EL MUNICIPIO

DE PLAYAS DE ROSARITO, BAJA CALIFORNIA, VIGENTE EN 1997, QUE

REGULA LA FORMA DE CALCULAR DICHO IMPUESTO, CUANDO SE TRATE

DE PREDIOS URBANOS CON O SIN CONSTRUCCIONES, VIOLA EL

PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA.’. En ese tenor, no fue correcta la decisión

del Juez Federal a quo, de negar la protección constitucional impetrada por los

quejosos de que se trata, respecto de los predios identificados con las cuentas

catastrales antes indicadas, por la circunstancia de que no demostraron ubicarse

dentro del supuesto previsto por el artículo 8o., fracción I, inciso a); es decir, que

sean propietarios de predios urbanos baldíos, en tanto que si bien es verdad dicha

circunstancia, no debe soslayarse que sí justificaron ser propietarios de predios

urbanos edificados; es decir, de aquéllos obligados a liquidar el impuesto a la tasa

del doce al millar sobre el valor catastral, razón por la que se declaró la

inconstitucionalidad del diverso inciso a) de la fracción I del artículo 8o. de la Ley

418 de Ingresos para el Municipio de Acapulco de Juárez, Guerrero, para el

ejercicio fiscal de dos mil cinco, en tanto que la tasa de pago es inferior a la

determinada en este último numeral para los predios urbanos o sub-urbanos

baldíos. Por tanto, como en efecto lo arguye el recurrente, no debió negárseles la

protección constitucional impetrada, sino concedérseles, porque la razón que

motivó la inconstitucionalidad de la norma impugnada, aunque les favorezca a los

quejosos, por establecer una tasa de pago inferior, de cualquier forma implica que

el inciso c) de la fracción I del artículo 8o. de la Ley número 418 de Ingresos para

el Municipio de Acapulco de Juárez, Guerrero, para el ejercicio fiscal de dos mil

cinco, resulte inconstitucional, porque la afectación a la esfera jurídica del quejoso

surge al considerar que, estando obligado a contribuir a los gastos públicos sólo

en presencia de leyes que respeten, entre otros, el principio de equidad tributaria,

en la especie, a través de la emisión del acto reclamado se le obliga a pagar un

tributo fundado en una legislación que no respeta dicha garantía individual. Luego,

cualquier cantidad que se le cobre, por mínima que fuera, sigue lesionando su

esfera de derechos, en la medida que, se insiste, al no cumplir la legislación que

combate con el principio constitucional en mención, la erogación que se le obliga a

hacer, resulta arbitraria e injustificada y, por lo mismo, contraria a un derecho

fundamental; lo anterior, aun cuando el trato inequitativo que la norma produce

redunde en un beneficio económico para los impetrantes, porque les obligue a

pagar a razón de una tarifa menor que la que se aplica a los demás causantes. En

las relatadas condiciones, lo que procede en la especie es modificar la sentencia

recurrida y conceder a los quejosos (sic) Fátima Franco Sadala, Frida y Salma

Altamirano Franco, Inmobiliaria Hotelera del Pacífico, Sociedad Anónima de

Capital Variable y Shunashi Jazmín Altamirano Pineda, la protección constitucional

impetrada, respecto del artículo 8o. de la Ley de Ingresos para el Municipio de

Acapulco de Juárez, Guerrero, para el ejercicio fiscal de dos mil cinco, que fue

declarado inconstitucional, para el efecto de desincorporarlo de su esfera jurídica y

no se les aplique durante su vigencia; esto es, que las autoridades competentes

no exijan el cobro del impuesto predial que prevé dicho numeral. En cuanto a los

efectos del fallo, conviene citar la tesis de jurisprudencia número 112/99,

sustentada por el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, visible en la

página 19, del Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo X,

noviembre de 1999, Materia Constitucional, Novena Época del siguiente rubro y

texto: ‘AMPARO CONTRA LEYES. SUS EFECTOS SON LOS DE PROTEGER AL

QUEJOSO CONTRA SU APLICACIÓN PRESENTE Y FUTURA.’ (se transcribe).

En la inteligencia de que, como ya se hizo notar en párrafos precedentes, dicha

protección constitucional debe hacerse extensiva al cobro de los impuestos

adicionales reglamentados en los diversos artículos 16 y 18 de la propia

legislación, que también fueron reclamados, porque su aplicación se halla

estrechamente vinculada al precepto legal cuya inconstitucionalidad fue declarada,

en tanto que los tributos complementarios o adicionales previstos en ellos deben

calcularse sobre la misma base del impuesto principal, relativo al predial. Resulta

pertinente citar al respecto, por contener el principio jurídico apuntado, la tesis de

jurisprudencia número 75/2001, de la Segunda Sala de la Suprema Corte de

Justicia de la Nación, visible en la página 339, del Semanario Judicial de la

Federación y su Gaceta, Tomo XIV, diciembre de 2001, Materia Administrativa,

Novena Época, del siguiente rubro y texto: ‘SENTENCIA DE AMPARO. SE

INCURRE EN DEFECTUOSO CUMPLIMIENTO SI HABIÉNDOSE OTORGADO

LA PROTECCIÓN CONSTITUCIONAL RESPECTO DE PRECEPTOS

RELATIVOS A UN IMPUESTO, LA AUTORIDAD SE LIMITA A DEVOLVER LO

PAGADO POR ÉSTE Y NO LO CUBIERTO POR TRIBUTOS

COMPLEMENTARIOS A LOS QUE NO SE REFIRIÓ LA SENTENCIA, PERO

QUE DEBÍAN CALCULARSE EN UN PORCENTAJE ADICIONAL A AQUÉL.’ (se

transcribe). La protección constitucional también deberá hacerse extensiva

respecto de los actos de aplicación de la disposición legal declarada

inconstitucional, dado que no se reclamaron por vicios propios, sino en función de

la pretendida constitucionalidad. Lo anterior encuentra plena correspondencia en

la tesis de jurisprudencia número 315/1989, sustentada por el Pleno de la

Suprema Corte de Justicia de la Nación, de anterior integración, visible en la

página 228, del Apéndice al Semanario Judicial de la Federación, Tomo III,

Primera Parte, enero a junio de 1989, Octava Época, del siguiente rubro y texto:

‘LEYES, AMPARO CONTRA, EFECTOS DE LAS SENTENCIAS DICTADAS EN.’

(se transcribe)."

1.2.- En caso de equidad tributaria, para negar.

El Segundo Tribunal Colegiado en Materias Penal y Administrativa del Vigésimo

Primer Circuito, resolvió los amparos en revisión 236/2006, 275/2006 y 305/2006,

resultando únicamente necesario transcribir las consideraciones torales del

primero de ellos, por coincidir, en esencia, con las de los otros asuntos.

"SEXTO. ... Hechas las anteriores precisiones, debe señalarse que, contrario a lo

sostenido por la recurrente, y como bien se consideró en la sentencia sujeta a

revisión, la fracción I, incisos a) y c) del artículo 8o., de la Ley número 21 de

Ingresos para el Municipio de Acapulco de Juárez, Guerrero, vigente en el

ejercicio fiscal de dos mil seis, al establecer que el impuesto predial se causará y

pagará, tratándose de predios urbanos y sub-urbanos baldíos, aplicando el 20 al

millar anual sobre el valor catastral determinado, y tratándose de predios urbanos

y sub-urbanos edificados, aplicando el 12 al millar anual sobre el valor catastral

determinado; no transgrede las garantías de proporcionalidad y de equidad

tributarias a que se refiere el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de

los Estados Unidos Mexicanos. Así es, el artículo 8o., fracción I, incisos a) y c), de

la Ley número 21 de Ingresos para el Municipio de Acapulco de Juárez, Guerrero,

vigente en el ejercicio fiscal de dos mil seis, cuya inconstitucionalidad se reclama

en el juicio de amparo que se revisa, es del texto siguiente: ‘Artículo. 8o.’ (se

transcribe). Del precepto transcrito, se obtiene que el impuesto predial se calculará

aplicando la tasa del 20 o 12 al millar anual, considerando las siguientes hipótesis

de causación: 1o. En predios urbanos y sub-urbanos baldíos, aplicando el 20 al

millar anual sobre el valor catastral determinado. 2o. En predios urbanos y sub-

urbanos edificados, aplicando el 12 al millar anual sobre el valor catastral

determinado. En el primero de estos dos supuestos, esto es, tratándose de

predios que hayan sido valuados en los términos de la Ley de Catastro y de las

tablas de valores unitarios de terreno y construcción vigentes, urbanos y sub-

urbanos edificados (inciso c), el impuesto se calculará aplicando la tasa de 12 al

millar anual sobre el valor catastral determinado, por lo que los contribuyentes se

ubican en una hipótesis de causación distinta en relación con los propietarios o

poseedores de predios que, aunque también valuados en los términos de la Ley

de Catastro y de las tablas de valores unitarios de terreno y construcción vigentes

y catalogados, como son, urbanos y sub-urbanos, sus predios están baldíos

(inciso a), en donde el impuesto se calculará aplicando la tasa de 20 al millar anual

sobre el valor catastral determinado. Lo anterior se considera adecuado, porque

además de las consideraciones expuestas en la sentencia sujeta a revisión, en el

sentido de que con el hecho de que el legislador estableció que en los predios

urbanos y sub-urbanos ‘baldíos’, el impuesto se calculará considerando el veinte al

millar anual sobre el valor catastral determinado, mientras que el impuesto por el

predio de la quejosa se calculó considerando el doce al millar anual sobre el valor

catastral determinado, lejos de resentir alguna afectación en su esfera jurídica con

motivo de la emisión de la norma tributaria, la impetrante en realidad se encuentra

en una situación de privilegio respecto de los demás contribuyentes que se ubican

en el supuesto del inciso a), de la fracción I, del artículo impugnado; en ambos

supuestos normativos (incisos a) y c) del artículo 8o. controvertido) los

contribuyentes no se encuentran dentro de una misma categoría de causantes,

como lo pretende la recurrente, porque si bien es cierto, que en ambos casos se

trata de propietarios o poseedores de predios urbanos y sub-urbanos, lo cierto es

que, se ubican en una diversa hipótesis de causación del tributo, pues en ambos,

el impuesto se causará atendiendo al hecho de que los predios se encuentren

edificados o baldíos, según corresponda. Así las cosas, al establecerse que el

impuesto predial se causará considerando el veinte por ciento del valor catastral

determinado, cuando se trate de predios urbanos y sub-urbanos baldíos, y

únicamente el doce por ciento del valor catastral determinado, tratándose de

predios urbanos y sub-urbanos edificados; en la norma controvertida,

acertadamente se atiende al estado en que se encuentra el inmueble objeto del

gravamen (edificado o baldío) y su ubicación (urbano o sub-urbano) y, por tanto,

de ningún modo implica la desproporción e inequidad alegada por la recurrente,

porque como ya se vio con antelación, el impuesto de que se trata, constituye un

tributo que ‘recae sobre la propiedad y posesión de los bienes inmuebles’, es

decir, de un gravamen real, porque grava valores económicos que tienen su origen

en la relación jurídica que se establece entre una persona (poseedor o propietario)

y una cosa o un bien inmueble (el suelo y las construcciones adheridas a él), y que

se causa atendiendo a las características de los predios, tales como el estado en

que se encuentran (rústicos, baldíos, en construcción o edificados), su ubicación

(urbanos, sub-urbanos, ejidales o comunales) y el destino o uso que se le dé

(turístico, comercial o casa habitación). En esas condiciones, el monto del

impuesto predial que se causará, al guardar correspondencia con el valor del

predio, hace que los contribuyentes estén obligados a pagar una suma que se

encuentra en proporción directa con la riqueza que los hace aptos para contribuir

al gasto público, esto es, con el valor real del predio, porque el cálculo del

impuesto conforme a esa distinción, hace que los propietarios de predios urbanos

y sub-urbanos tributen según el estado en que éstos se encuentren, es decir,

edificados o baldíos; con lo que se atiende a su auténtica capacidad contributiva,

la cual dado el carácter de gravamen real del impuesto en cuestión y que recae

sobre la propiedad o posesión de bienes inmuebles, como ya se ha precisado,

debe efectuarse con base en los valores económicos que grava el tributo, esto es,

atendiendo a las características de los predios (estado en que se encuentran,

ubicación y uso o destino). Del mismo modo, el artículo 8o., fracción I, incisos a) y

c), de la Ley número 21 de Ingresos para el Municipio de Acapulco de Juárez,

Guerrero, vigente en el ejercicio fiscal de dos mil seis, al establecer que los

predios que hayan sido valuados en los términos de la Ley de Catastro y de las

tablas de valores unitarios de terreno y construcción vigentes, urbanos y sub-

urbanos que estén edificados (inciso c), el impuesto se calculará aplicando la tasa

de doce al millar anual sobre el valor catastral determinado, mientras que los

propietarios o poseedores de esos mismos predios (valuados en los términos de la

Ley de Catastro y de las tablas de valores unitarios de terreno y construcción

vigentes, y catalogados como urbanos y sub-urbanos), pero que sus predios están

baldíos (inciso a), el impuesto se calculará aplicando la tasa de 20 al millar anual

sobre el valor catastral determinado; tampoco contraviene la garantía de equidad

tributaria que prevé la fracción IV del artículo 31 de la Constitución Federal. Esto

es así, pues no obstante que en ambos supuestos los contribuyentes tienen las

mismas características objetivas (ser propietarios o poseedores de predios

urbanos y sub-urbanos), no realizan un mismo hecho generador del gravamen y,

por ende, no se ubican en la misma hipótesis de causación, pues respecto al

hecho imponible, el impuesto se causará según se trata de predios edificados o

baldíos; lo que como ya se dijo, hace que no se constituyan en una misma

categoría de contribuyentes, porque se reitera, aunque en ambos casos son

propietarios o poseedores de predios urbanos o sub-urbanos, el impuesto se

causará atendiendo a un diferente hecho generador, es decir, de acuerdo al

estado (edificados o baldíos) en que se encuentren los predios, de tal manera que,

respecto al hecho imponible el legislador local les otorga en dicho precepto, un

diferente tratamiento sobre una base que corresponde a los valores económicos

que grava el tributo, esto es, a las características (estado en que se encuentran)

de los predios, ya sea que se encuentren edificados o baldíos. Lo hasta aquí

expuesto, permite concluir que, contrario a lo aducido por la inconforme, la

diferencia establecida en los incisos a) y c), fracción I del artículo 8o. de la Ley

número 21 de Ingresos para el Municipio de Acapulco de Juárez Guerrero, vigente

para el año dos mil seis, en la forma en la que se causará el impuesto predial, no

infringe los principios tributarios de proporcionalidad y equidad, consagrados en el

artículo 31, fracción IV, de la Constitución Federal; toda vez que, por un lado, los

aludidos principios tributarios radican, respectivamente, en la igualdad ante la ley

de todos los sujetos pasivos de un mismo tributo, así como en la obligación de

éstos de contribuir a los gastos públicos en función de su propia capacidad

contributiva, de donde nace el deber de todo ciudadano de aportar al erario local o

federal una parte justa y adecuada de sus ingresos, utilidades y rendimientos, y se

proyectan, fundamentalmente, sobre el proceso de determinación de los valores

unitarios del suelo que sirven de base para el cobro de las contribuciones sobre la

propiedad inmobiliaria, los cuales deben ser equiparables a los valores de

mercado y a las tasas aplicables para dicho cobro. Por otro lado, dado el carácter

de gravamen real que recae sobre la propiedad o posesión de bienes inmuebles

que tiene el impuesto que nos ocupa, debe causarse con base en los valores

económicos que grava el tributo, esto es, atendiendo a las características de los

predios (estado en que se encuentran, ubicación y uso o destino); de ahí que, la

diferencia entre el porcentaje del veinte y el doce por ciento al millar sobre el valor

catastral determinado, establecida en el precepto legal impugnado, según se trate

de predios urbanos y sub-urbanos que se encuentren edificados o baldíos, hace

que sus propietarios o poseedores tributen atendiendo a su auténtica capacidad

contributiva, porque se insiste, el monto del gravamen está fijado en relación

directa con el valor de esos bienes, puesto que es la propiedad o posesión de

ellos, lo que revela que un particular cuente con la capacidad suficiente para

aportar una parte de su patrimonio al erario. Apoya lo considerado, la

jurisprudencia número P./J. 123/2004, emitida por el Pleno de la Suprema Corte

de Justicia de la Nación, publicada en la página 1125, del Semanario Judicial de la

Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo XX, diciembre de 2004, que dice:

‘PREDIAL MUNICIPAL. LA REGULACIÓN DE LA MECÁNICA PARA EL

CÁLCULO DEL IMPUESTO RELATIVO DEBE TOMAR EN CUENTA EN LO

FUNDAMENTAL, EL VALOR DE LOS INMUEBLES.’ (se transcribe). Igualmente,

tiene aplicación, por los principios jurídicos que la informan, la tesis número 1a.

XLI/2003, emitida por la Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la

Nación, publicada en la página 294, del Semanario Judicial de la Federación y su

Gaceta, Novena Época, Tomo XVIII, septiembre de 2003, que establece:

‘PREDIAL. EL ARTÍCULO 21 BIS-8 DE LA LEY DE HACIENDA PARA LOS

MUNICIPIOS DEL ESTADO DE NUEVO LEÓN, VIOLA LOS PRINCIPIOS

TRIBUTARIOS DE EQUIDAD Y PROPORCIONALIDAD.’ (se transcribe)."

2.1.- En caso de Proporcionalidad, para amparar (19862)

"SÉPTIMO. ...

"Por cuestión de técnica y atendiendo al sentido que regirá el presente asunto, se

aborda el estudio de los conceptos de violación en los que se sostiene que el

artículo 31, fracción XII, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente en dos mil

tres, es violatorio de las garantías de proporcionalidad y equidad tributarias.

"Previamente al estudio de los anteriores motivos de inconformidad, se estima

importante precisar que el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los

Estados Unidos Mexicanos establece: (se transcribe).

"El precepto, contiene las siguientes garantías:

"1. Las contribuciones deben destinarse al gasto público de la Federación,

Estados, Distrito Federal y Municipios.

"2. Deben ser proporcionales y equitativas.

"3. Deben estar establecidas en una ley.

"Al respecto, el Tribunal Pleno ha establecido en la jurisprudencia, que se invoca a

continuación, lo siguiente:

"‘PROPORCIONALIDAD Y EQUIDAD TRIBUTARIAS ESTABLECIDAS EN EL

ARTÍCULO 31, FRACCIÓN IV, CONSTITUCIONAL.’ (se transcribe).

"Según el criterio jurisprudencial anterior, la proporcionalidad radica,

medularmente, en que los sujetos pasivos deben contribuir a los gastos públicos

en función de su respectiva capacidad contributiva. Para que el principio de

proporcionalidad permita que los sujetos pasivos contribuyan a los gastos públicos

en función de su respectiva capacidad contributiva, los tributos deben fijarse de

manera que las personas que obtengan ingresos elevados, tributen en forma

cualitativa superior a los de medianos y reducidos recursos.

"En otros términos, concluye la jurisprudencia del Tribunal Pleno que se sigue en

este momento, la proporcionalidad se encuentra vinculada con la capacidad

económica de los contribuyentes que debe ser gravada diferencialmente, para que

en cada caso el impacto sea distinto, no sólo en cantidad, sino también en lo

tocante a mayor o menor aportación que corresponda reflejada cuantitativamente

en la disminución patrimonial que proceda y en proporción a los ingresos

obtenidos (tenencia de patrimonio o consumo realizado).

"Lo expuesto quiere decir que el principio de proporcionalidad obliga al legislador a

graduar el impuesto de forma que la participación de los ciudadanos en el

sostenimiento de los gastos públicos, se realice en función de la mayor o menor

capacidad contributiva manifestada por los sujetos pasivos al realizar el hecho

imponible (nivel de renta, cantidad y calidad del patrimonio o del consumo de

ambos), por lo que los elementos de cuantificación de la obligación tributaria

deben hacer referencia al mismo, o sea, que la base gravable permita medir esa

capacidad económica y la tasa o tarifa expresen la parte de la misma que

corresponde al ente público acreedor del tributo. Con ello, la capacidad

contributiva, determinada específicamente conforme a la naturaleza del tributo de

que se trate, marca el cauce lógico del mismo, y no sólo legitima y explica su

existencia, sino también condiciona toda su estructura y contenido.

"En este contexto, la equidad radica medularmente en la igualdad ante la misma

ley tributaria de todos los sujetos pasivos de un mismo tributo, los que en tales

condiciones deben recibir un tratamiento idéntico en lo concerniente a hipótesis de

causación, acumulación de ingresos y deducciones permitidas, debiendo variar

únicamente las tarifas aplicables, de acuerdo con la capacidad contributiva de

cada contribuyente, para respetar el principio de proporcionalidad antes

mencionado. En síntesis, la equidad tributaria significa, en consecuencia, que los

contribuyentes de un mismo impuesto deben guardar una situación de equidad

frente a la norma jurídica que lo establece y regula.

"El Tribunal Pleno, continuando con su tarea de intérprete supremo de los

principios constitucionales tributarios, permitiendo con ello dotar a éstos de un

significado acorde con la legislación fiscal, ha emitido las siguientes

jurisprudencias:

"‘EQUIDAD TRIBUTARIA. SUS ELEMENTOS.’ (se transcribe).

"‘EQUIDAD TRIBUTARIA. IMPLICA QUE LAS NORMAS NO DEN UN TRATO

DIVERSO A SITUACIONES ANÁLOGAS O UNO IGUAL A PERSONAS QUE

ESTÁN EN SITUACIONES DISPARES.’ (se transcribe).

"Así, el principio de equidad en la imposición establece que las personas, en tanto

estén sujetas a cualquier impuesto y se encuentren en iguales condiciones

relevantes para efectos tributarios, han de recibir el mismo trato en lo que se

refiere al impuesto respectivo. Igualmente, de esta definición deriva su

contrapartida, o sea, el principio de la desigualdad en el trato tributario de las

personas que se hallen en condiciones tributarias desiguales. Esto es lógico, ya

que toda contribución debe definir su hecho imponible tomando como fundamento,

según ya se dijo, un determinado tipo de realidades económicas (renta, patrimonio

consumo) que se gravan en cuanto son índices claros de que existe capacidad o

aptitud de contribuir por parte de quien se encuentra en esa realidad o situación

específica.

"Efectivamente, la igualdad no sólo reclama que el ordenamiento jurídico, en su

emisión y aplicación, respete las preexistentes situaciones de igualdad entre las

personas, sino que exige, asimismo, que el ordenamiento jurídico actúe de tal

forma que puedan reconducirse las situaciones de discriminación a situaciones de

igualdad. A este respecto, la existencia de diferentes cuotas en el sistema

tributario se presenta como un instrumento de fundamental importancia, porque lo

que la diferencia de cuotas ha de pretender no es que las respectivas situaciones

económicas de unos contribuyentes queden inalteradas respecto de la de otros

tras la incidencia de los tributos sino, de un lado, una menor sustracción de renta o

patrimonio de los contribuyentes con menor capacidad económica, con la

consiguiente reducción de la contribución de éstos al sostenimiento del gasto

público; y, de otro lado, una mayor sustracción de renta o patrimonio de los

contribuyentes con un mayor nivel de capacidad económica, y con una mayor

aportación al gasto público.

"En adición a lo expuesto, no debe perderse de vista que la aplicación de los

criterios anteriormente invocados y comentados debe circunscribirse dentro de un

ámbito de justicia fiscal que evite las arbitrariedades de la autoridad fiscal por un

lado, o del gobernado por el otro, toda vez que, como ha quedado expuesto, se

está en presencia de un precepto constitucional que contiene al mismo tiempo

distintos derechos fundamentales, pero también la obligación individual pública de

los gobernados de contribuir para los gastos públicos de los distintos niveles de

gobierno. Lo expresado permite a esta Primera Sala al realizar el análisis de

determinado precepto legal en materia tributaria de salvaguardar, en primer lugar,

la justicia tributaria, buscando el equilibrio señalado, lo que involucra

necesariamente el hacerse cargo de una serie de fenómenos económicos y

sociales que como hechos notorios puede invocar con la finalidad de que el

pronunciamiento que se haga en cada caso resulte lo más congruente con la

realidad y la realización de la justicia fiscal. De esta forma, la aplicación de los

criterios establecidos en materia tributaria no puede ser un acto automático, sino

que debe circunscribirse a los parámetros anunciados, favoreciendo la realización

de la justicia impositiva y evitando la arbitrariedad de la autoridad y del gobernado.

"Con base en las consideraciones y conclusiones anteriores, esta Primera Sala

procede a relacionarlas con el caso a que este asunto se refiere. El artículo 31,

fracción XII, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente en dos mil tres, el cual

establece:

"‘Artículo 31.’ (se transcribe).

"Así, la norma relatada indica que serán deducibles los gastos de previsión social

cuando las prestaciones correspondientes se otorguen en forma general en

beneficio de todos los trabajadores.

"Tratándose de trabajadores sindicalizados se considera que las prestaciones de

previsión social se otorgan de manera general cuando se establecen en los

contratos colectivos de trabajo o contratos ley.

"Si existen dos o más sindicatos en una misma empresa, se considera que las

prestaciones de previsión social se otorgan de manera general, cuando se

establezcan en los contratos colectivos de trabajo o contratos ley, en relación con

uno de los sindicatos en particular, aun cuando las prestaciones sean distintas en

relación con las otorgadas entre los trabajadores de uno y otro sindicato.

"En cuanto a los trabajadores no sindicalizados, las prestaciones de previsión

social son generales cuando se otorguen a todos ellos y siempre que las

erogaciones que se efectúen por este concepto (excluidas las aportaciones de

seguridad social), sean en promedio aritmético por cada trabajador no

sindicalizado, en un monto igual o menor que las erogaciones deducibles por el

mismo concepto (excluidas las aportaciones de seguridad social), efectuadas por

cada trabajador sindicalizado.

"Para determinar el promedio aritmético a que se refiere el párrafo anterior, no se

consideran las erogaciones realizadas por concepto de primas y seguros de vida,

gastos médicos, las aportaciones a los fondos de ahorro y a los fondos de

pensiones y jubilaciones complementarios a los que establece la Ley del Seguro

Social a que se refiere el artículo 33 de la Ley del Impuesto sobre la Renta

(relativo a las reservas para fondo de pensiones o jubilaciones de personal

complementarias a las que establece la Ley del Seguro Social).

"A falta de trabajadores sindicalizados, se considera que las prestaciones de

seguridad social son generales cuando no excedan de diez veces el salario

mínimo general del área geográfica que corresponda al trabajador, elevado al año.

"Las aportaciones a los fondos de ahorro serán deducibles cuando además de ser

generales, el monto de las aportaciones efectuadas por el contribuyente sea igual

al monto aportado por los trabajadores; la aportación del contribuyente no exceda

del trece por ciento del salario del trabajador; sin que se exceda del monto

equivalente del 1.3 veces el salario mínimo general del área geográfica que

corresponda al trabajador elevado al año y cumpliendo con los requisitos de

permanencia establecidos en el reglamento de la ley.

"Serán deducibles los pagos de primas de seguros de vida en beneficio de los

trabajadores, siempre que los beneficios de dichos seguros cubran la muerte del

titular o invalidez o incapacidad del titular para realizar un trabajo personal

remunerado; que se entregue como pago único o en parcialidades.

"También son deducibles los pagos de primas de seguros de gastos médicos que

efectúe el contribuyente en beneficio de los trabajadores.

"Asimismo, se establece que el monto de las prestaciones de previsión social

deducibles otorgadas a los trabajadores no sindicalizados, excluidas las

aportaciones de seguridad social, las aportaciones a los fondos de ahorro, a los

fondos de pensiones y jubilaciones o complementarios a los que establece la Ley

del Seguro Social a que se refiere el artículo 33 de la Ley del Impuesto sobre la

Renta, las erogaciones realizadas por concepto de gastos médicos y primas de

seguros de vida, no podrá exceder de diez veces el salario mínimo general del

área geográfica que corresponda al trabajador elevado al año.

"El artículo 31, fracción XII, de la ley, en relación con los trabajadores

sindicalizados, dispone que serán deducibles los gastos de previsión social,

siempre que se otorguen en forma general.

"En cambio, en el caso de los trabajadores no sindicalizados, el precepto en

mención establece los siguientes requisitos y límites para que sea posible deducir

ciertos gastos de previsión social.

"1. Las prestaciones de previsión social son generales cuando se otorguen a todos

ellos y siempre que las erogaciones que se efectúen por este concepto (excluidas

las aportaciones de seguridad social), sean en promedio aritmético por cada

trabajador no sindicalizado, en un monto igual o menor que las erogaciones

deducibles por el mismo concepto (excluidas las aportaciones de seguridad

social), efectuadas por cada trabajador sindicalizado.

"Para determinar el promedio aritmético a que se refiere el párrafo anterior, no se

considerarán las erogaciones realizadas por concepto de primas de seguros de

vida y de gastos médicos y las aportaciones a los fondos de ahorro y a los fondos

de pensiones y jubilaciones complementarios a los que establece la Ley del

Seguro Social a que se refiere el artículo 33 de la Ley del Impuesto sobre la Renta

(relativo a las reservas para fondo de pensiones o jubilaciones de personal

complementarias a las que establece la Ley del Seguro Social).

"2. El monto de las prestaciones de previsión social deducibles otorgadas a los

trabajadores no sindicalizados, excluidas las aportaciones de seguridad social, las

aportaciones a los fondos de ahorro, a los fondos de pensiones y jubilaciones o

complementarios a los que establece la Ley del Seguro Social a que se refiere el

artículo 33 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, las erogaciones realizadas por

concepto de gastos médicos y primas de seguros de vida, no podrá exceder de

diez veces el salario mínimo general del área geográfica que corresponda al

trabajador elevado al año.

"Como es posible advertir, el legislador establece un mecanismo diferente para

determinar los montos deducibles por concepto de gastos de previsión social

respecto de los trabajadores sindicalizados en relación con los trabajadores no

sindicalizados, pues mientras que en relación con los primeros únicamente

establece que serán deducibles los gastos de previsión social, cuando las

prestaciones correspondientes se otorguen en forma general, en cuanto a los

segundos (trabajadores no sindicalizados), se limitó el monto de las deducciones

de dos maneras:

"A) Siempre que las erogaciones que se efectúen por este concepto (excluidas las

aportaciones de seguridad social), sean en promedio aritmético por cada

trabajador no sindicalizado, en un monto igual o menor que las erogaciones

deducibles por el mismo concepto (excluidas las aportaciones de seguridad

social), efectuadas por cada trabajador sindicalizado.

"B) El monto de las prestaciones de previsión social deducibles otorgadas a los

trabajadores no sindicalizados, excluidas las aportaciones de seguridad social, las

aportaciones a los fondos de ahorro, a los fondos de pensiones y jubilaciones o

complementarios a los que establece la Ley del Seguro Social a que se refiere el

artículo 33 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, las erogaciones realizadas por

concepto de gastos médicos y primas de seguros de vida, no podrá exceder de

diez veces el salario mínimo general del área geográfica que corresponda al

trabajador elevado al año.

"Lo anterior, constituye una violación al principio de proporcionalidad tributaria

previsto en la fracción IV del artículo 31 constitucional, pues no obstante que el

legislador considera los gastos de previsión social como erogaciones que

intervienen en detrimento de la riqueza objeto del ingreso obtenido por el

contribuyente y, por tanto, susceptibles de disminuir la base gravable, se impide al

contribuyente deducir ciertos montos en atención a una circunstancia ajena a la

naturaleza de la erogación, como lo es el tipo de contrato que tengan los

trabajadores, variando el tratamiento en razón de que los trabajadores se

encuentren sindicalizados o de que se trate de trabajadores no sindicalizados.

"En efecto, tal como se precisa a continuación, las cantidades erogadas por

concepto de gastos de previsión social por parte del contribuyente, son

considerados por el propio legislador como un menoscabo del ingreso y

estrictamente necesarios para el cumplimiento de los fines de la empresa y de ahí

que en términos generales, permite su deducción.

"En primer término, debe tomarse en cuenta que la disposición combatida

establece una limitante a una deducción en materia de impuesto sobre la renta,

contribución ésta que, tal como ha sostenido este Alto Tribunal, tiene como objeto

la obtención de ingresos, siendo el caso que, en el cálculo de la base gravable, el

artículo 10 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, remite al concepto denominado

‘utilidad fiscal’, a fin de determinar la ganancia neta que reporta el causante en un

periodo determinado.

"Como puede observarse, si bien el objeto del impuesto incuestionablemente lo es

la obtención de ingresos, la mecánica de determinación de la base del gravamen

hace pesar la imposición, en primer término, en la utilidad del periodo -sin que se

pase por alto la eventual amortización de pérdidas, factor éste que no resulta

necesario contemplar para la solución de la problemática planteada en el presente

caso-, para lo cual debe atenderse a los ingresos acumulables, así como a las

diversas deducciones autorizadas.

"Al respecto, la Suprema Corte de Justicia de la Nación ha sostenido -entre otros

casos, en aquellos en los que se combatió la fracción XXV del artículo 32 de la

Ley del Impuesto sobre la Renta, mismo que desautorizaba la deducción de la

participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas- que la

determinación del gravamen se justifica si la imposición se efectúa sobre el

impacto patrimonial positivo apreciable en el gobernado, mismo que sólo puede

evidenciarse en términos reales si se considera, no sólo el ingreso bruto generado

aisladamente, sino la utilidad real, obtenida mediante la consideración conjunta del

ingreso y de las cantidades erogadas como costo de generación del ingreso.

"Lo anterior implica que el ingreso bruto debe ser atemperado con conceptos

relacionados con el costo de la producción del ingreso, es decir, con las

deducciones, de tal manera que la base del impuesto sea la ganancia que resulte

de la obtención de ingresos en efectivo, en bienes, en servicios, en crédito o de

cualquier otro tipo, que modifiquen el patrimonio del contribuyente, mediante un

impacto positivo en éste.

"En este contexto, se aprecia que la legislación aplicable considera como

deducciones vinculadas a la utilidad aquellas que se autorizan como costo de

producir el ingreso, es decir, las deducciones cuya aplicación es demandada por la

lógica del impuesto.

"Asimismo, este Alto Tribunal ha sostenido que la propia lógica del gravamen

determina que, tradicionalmente, las erogaciones no vinculadas a los costos de

producción del ingreso, no deben ser consideradas como deducibles.

"De esta manera, ha señalado que una primera y básica distinción para determinar

los conceptos que no deben ser considerados deducibles, es aquella que permite

excluir de dicho carácter a los desembolsos efectuados con motivo de consumo

personal del contribuyente, sea por su origen, por su propósito o por su efecto -

con excepción de aquellos casos, donde el legislador así lo permite por

consideración a la propia situación de los causantes, como acontece con las

deducciones personales de las personas físicas, o por las circunstancias

relacionadas con la erogación, como acontece con la deducción de donativos

autorizada por la legislación aplicable-.

"Se ha señalado que, generalmente, un desembolso será deducible si está íntima

o causalmente relacionado con la intención de producir ingreso, o bien, si es

común en la industria o si parece lógicamente diseñado para aumentar o preservar

un flujo en la generación de ingresos. Así, es posible apreciar diversas clases de

erogaciones que tradicionalmente serán consideradas deducibles en los términos

de la normatividad aplicable, como son las efectuadas para la producción o

cobranza del ingreso, o bien, las erogaciones efectuadas para la administración,

conservación o mantenimiento de las propiedades adquiridas para la producción

de ingreso.

"Consecuentemente, la disminución de ciertos conceptos deducibles, aplicada a

los ingresos percibidos por el causante, permite la determinación de una auténtica

utilidad, es decir, de un ingreso neto, debiendo apreciarse que la proporcionalidad

que deben observar las contribuciones se satisface en la medida en la que los

causantes se vean conminados a efectuar enteros que atiendan a su efectiva

capacidad contributiva, es decir, para el caso de impuestos directos, que atiendan

al referido nivel de ingresos netos, pues sólo éste permite determinar la capacidad

que tiene el contribuyente para resentir las cargas tributarias.

"En relación con todo lo anteriormente expuesto, debe apreciarse que el artículo

31, fracción XII, de la Ley del Impuesto sobre la Renta transgrede la garantía de

proporcionalidad tributaria, al limitar la deducción de los gastos de previsión social,

a pesar de que el monto respectivo impacta negativamente el haber de la

empresa, impidiendo que se aplique el gravamen con base en la capacidad

contributiva real del patrón.

"Ahora bien, no pasa desapercibido para esta Sala que no cualquier concepto que

impacte negativamente el haber del causante necesariamente deba ser deducible.

Sin embargo, en el presente caso se observa que la deducción de los gastos de

previsión social es demandada por la lógica y la mecánica del tributo, toda vez que

dichas erogaciones son efectuadas por los patrones en el desarrollo ordinario de

las actividades que constituyen su objeto social -las cuales producen ingresos o

ganancias, o bien, cuando menos, son orientadas a producir ingresos o

ganancias-, siendo el caso que dicho gasto se efectúa como parte de la

compensación que corresponde a los servicios prestados por los trabajadores,

cuya contratación claramente es demandada para la referida producción de dichos

ingresos.

"En efecto, de conformidad con lo dispuesto por el artículo 8o. de la Ley del

Impuesto sobre la Renta, por previsión social debe entenderse al conjunto de las

erogaciones efectuadas por los patrones a favor de sus trabajadores que tengan

por objeto satisfacer contingencias o necesidades presentes o futuras, así como el

otorgar beneficios a favor de dichos trabajadores, tendientes a su superación

física, social, económica o cultural, que les permitan el mejoramiento en su calidad

de vida y en la de su familia.

"De conformidad con lo anterior, se aprecia que, si bien los gastos de previsión

social se efectúan con el objeto de ‘satisfacer contingencias o necesidades

presentes o futuras’, o bien, con el de ‘otorgar beneficios a favor de dichos

trabajadores, tendientes a su superación física, social, económica o cultural, que

les permitan el mejoramiento en su calidad de vida y en la de su familia’, no por

ello dejan de ser erogaciones efectuadas por los patrones a favor de sus

trabajadores.

"Con tal carácter, no puede dejar de tomarse en cuenta que se trata de gastos

derivados de la prestación de un servicio personal subordinado -tanto como lo es

el salario-, independientemente de la finalidad social más trascendental que

pudieran tener -y que, en todo caso, podría justificar algún trato fiscal preferencial

para el trabajador-, sin que se aprecie una causa que justifique una limitante en la

deducción del concepto para el empleador.

"El efecto que la erogación pueda tener en la condición particular del trabajador -

su ‘superación física, social, económica o cultural’- o en la de su familia, no

constituye una causa suficiente para pasar por alto la naturaleza del gasto para el

empleador y su origen en la prestación de un servicio personal subordinado,

misma que en todo caso sería requerida por el propio patrón para la generación de

sus ingresos.

"En este contexto, considerar que la deducción de una erogación efectuada en

relación directa con un servicio prestado al patrón por el empleado puede ser

limitada en razón de su efecto en este último -siendo ésta la diferencia que existe

entre el salario y los gastos de previsión social, entendidos ambos como

compensación por el trabajo-, equivaldría a cuestionar la deducción del salario si

éste fuera destinado por el trabajador a su superación física, social, económica o

cultural, lo cual desde luego es inaceptable desde el punto de vista constitucional.

"Porque -como se ha señalado- son dos cosas muy distintas, por un lado, la

intención de favorecer al trabajador con el otorgamiento de un trato fiscal

preferencial -como lo es la exención a las prestaciones de previsión social, misma

que el legislador puede dimensionar en los términos que estime convenientes,

siempre y cuando no vulnere garantías constitucionales- y, por el otro, provocar un

perjuicio al patrón, limitando una deducción legítima del patrón, efectuada como

compensación por un servicio cuya prestación requiere para generar ingresos.

"Es evidente que dichos gastos de previsión social, cuando efectivamente son

realizados como tales, es decir, cuando no son simulados -de ahí la importancia

que guarda el que, en cada caso, se verifique que efectivamente se trata de una

compensación cubierta a favor del trabajador por sus servicios-, no se efectúan

como un desembolso de carácter personal, sea que se aprecie su causa, su

intención o su efecto, toda vez que se trata de una erogación vinculada con la

prestación de un servicio personal subordinado. En tal virtud, se pone de

manifiesto que no se trata de un donativo o de un dispendio injustificado, sino de

una disposición de sus recursos, efectuada como auténtica compensación por

servicios personales prestados al empleador.

"Consecuentemente, se aprecia que la base gravable para efectos del impuesto

sobre la renta, se ve afectada por el artículo 31, fracción XII, de la ley del impuesto

relativo, ya que no corresponde en su totalidad a la efectiva capacidad contributiva

del sujeto pasivo de la relación tributaria, pues no se le permite efectuar una

deducción lícita y que, dada su naturaleza, resulta necesaria para efectos de

calcular la base de dicho gravamen.

"Lo anterior es así, en virtud de que el numeral combatido por la parte quejosa le

conmina a contribuir al gasto público, de conformidad con una situación

económica y fiscal que realmente no refleja su capacidad contributiva auténtica,

toda vez que se le obliga a determinar una utilidad que realmente no reporta su

operación, en el entendido de que los pagos que realiza la empresa por concepto

de gastos de previsión social, ciertamente trascienden en la determinación de su

capacidad contributiva, lo que provoca que se viole en perjuicio del causante del

impuesto la garantía de proporcionalidad tributaria que prevé la fracción IV del

artículo 31 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos.

"Por tal motivo, carece de sustento que se impida la deducción de ciertos montos

relativos a gastos de previsión social, por el solo hecho de que los trabajadores se

encuentren sindicalizados o no, o bien, con base en el monto de dichas

prestaciones -ya sea que ello sea medido en términos de las propias prestaciones

de la misma naturaleza que se cubran a favor de los trabajadores sindicalizados, o

bien, del monto global de las mismas en relación con una proyección efectuada

con base en el salario mínimo general de los trabajadores- ya que tales

situaciones, no guardan relación alguna con la potencialidad real del individuo de

contribuir.

"Considerando que los gastos de previsión social efectuados por el patrón

conllevan un trato preferencial para los trabajadores -consistente en una exención

parcial, en los términos del artículo 109 de la Ley del Impuesto sobre la Renta-,

puede comprenderse la necesidad de que exista un control sobre los mismos, de

tal manera que no se dé apariencia de compensación a erogaciones que no

tengan tal carácter y que no se vinculen con la prestación de un servicio personal

subordinado.

"Dicho control puede ser satisfecho desde la propia legislación, al limitarse la

deducción a aquellos casos en los que dichos gastos de previsión social sean

efectuados de manera general, dejando a la autoridad administrativa la verificación

del cumplimiento de dicha medida, en un análisis de cada caso concreto.

"Al respecto, esta Sala aprecia que la inconstitucionalidad de la norma reclamada

deriva del hecho consistente en que el legislador haya vinculado la ‘generalidad’

en la erogación del concepto -y, por ende, la procedencia de su deducción-, de

que se cumplan ciertos requisitos relativos a la manera en que se formalice la

relación laboral, a las condiciones en la que se presta el servicio, o bien,

relacionados con el monto correspondiente al salario mínimo general aplicable, así

como al comparativo que pueda efectuarse entre dos grupos diversos de

trabajadores.

"Dichas erogaciones deberían ser tan deducibles para el patrón como lo es el

salario percibido, debiendo apreciarse que la deducción de éste no se limita

dependiendo del comparativo que se efectúe entre lo percibido por trabajadores

sindicalizados y no sindicalizados, del monto al que ascienda el salario mínimo o

de las condiciones de contratación.

"En consecuencia, considerando que la generalidad de la erogación es el criterio

idóneo para evitar abusos o simulaciones, esta Primera Sala considera violatorio

de garantías el que la norma reclamada vincule dicha característica con criterios

no razonables, como lo son los apuntados.

"Esto es, se estima desproporcional la norma pues al limitar artificialmente los

montos de los conceptos deducibles relativos a los gastos de previsión social, se

impide la reducción de la utilidad fiscal y, por ende, de la base gravable, de

manera que el impuesto sobre la renta se obtendrá a partir de una cantidad que no

refleja la capacidad contributiva del quejoso, pues en realidad, la cantidad

identificada como base gravable debió disminuirse con los montos erogados por el

contribuyente por concepto de gastos de previsión social.

"Al no considerarse lo anterior, la aplicación del precepto impugnado incide en el

pago de un mayor tributo que no atiende a su capacidad contributiva, sino a

elementos ajenos -como lo son la sindicalización o falta de ella de sus

trabajadores, el salario mínimo correspondiente al área geográfica, o bien, la

relación que guardan las prestaciones de previsión social, frente a las demás

prestaciones percibidas por los trabajadores, considerando a los sindicalizados y a

los que no lo están- de ahí que la desproporcionalidad de la deducción impugnada

sea evidente.

"De igual forma, la disposición impugnada que rige el caso de que no existan

trabajadores sindicalizados en una empresa, es desproporcional e inequitativa por

lo siguiente:

"La fracción XII del artículo 31 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, que se

analiza, incumple con los requisitos de proporcionalidad y equidad señalados por

el artículo 31, fracción IV, constitucional, toda vez que el hecho de que los gastos

de previsión social excedan o no de diez veces el salario mínimo general del área

geográfica, no es un factor que deba tomarse en cuenta al advertir si la erogación

respectiva es determinante en la apreciación de la capacidad contributiva,

propiciándose, por lo mismo, que la tasa sea aplicada sobre una utilidad mayor, en

aquellos casos en los que los causantes no pudieron hacer la deducción, a

diferencia de los que sí pudieron efectuarla, con lo cual, se vulnera el principio de

proporcionalidad, pues el pago respectivo no se encontrará, en este aspecto, en

proporción a la capacidad contributiva, sino que dependerá de una situación

extraña, a saber, el área geográfica -como factor relevante para determinar el

salario mínimo- y la sindicalización o no de los trabajadores.

"Lo anterior implica además una violación a la garantía de equidad tributaria, ya

que dos contribuyentes que se ubiquen en la misma situación para efectos del

impuesto sobre la renta, habrán de recibir un tratamiento distinto en razón de la

forma en que se organicen sus trabajadores.

"Esto es así, porque la equidad tributaria no supone que los particulares se

encuentren en la misma situación con patrimonio y necesidades semejantes, ya

que la propia Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos acepta y

protege tanto a la propiedad privada, libertad económica y otros derechos

patrimoniales, de donde se reconoce implícitamente la existencia de

desigualdades materiales y económicas, empero, no se debe justificar la inequidad

de trato en situaciones iguales.

"Así, el principio de equidad en la imposición establece, que las personas en tanto

estén sujetas a cualquier impuesto y se encuentren en iguales condiciones

relevantes para efectos tributarios, han de recibir el mismo trato del impuesto

respectivo, encontrando como fundamento, un determinado tipo de realidades

económicas, que se gravan por ser índices de capacidad de contribución.

"Y en el caso, es evidente que la circunstancia de que ambos contribuyentes

deduzcan los gastos erogados por concepto de prestaciones de previsión social,

se hace depender de una eventualidad que consiste en que sus trabajadores

estén sindicalizados o no, así como del monto correspondiente a las prestaciones

de previsión social otorgadas a los trabajadores, situación que se refiere a

relaciones de índole laboral, las cuales no son relevantes para efectos del

impuesto sobre la renta cuyo objeto lo constituye el ingreso del sujeto pasivo.

"De esta manera, dos contribuyentes que tengan capacidades económicas iguales

habrán de recibir un tratamiento diferente para determinar el monto deducible por

concepto de gastos de previsión social, situación que repercute finalmente en la

cantidad total a pagar por concepto de impuesto sobre la renta.

"Se arriba a la conclusión anterior en razón de que, entre mayor sea el monto de

conceptos deducibles derivados de gastos de previsión social, menor será la base

de la contribución y con ello el impuesto a pagar se reduce, en cambio, entre

menor sea el monto a deducir, mayor el impuesto por pagar.

"Esta distinción en el trato entre contribuyentes ubicados en situaciones de

igualdad frente a la norma, no se justifica por aspectos ajenos a los contribuyentes

como es la circunstancia de que sus trabajadores se agrupen o no en un sindicato.

"Y lo mismo acontece para el caso de que no existan trabajadores sindicalizados,

pues en este supuesto el monto de las prestaciones de previsión social

deducibles, no podrán exceder de diez veces el salario mínimo general del área

geográfica que corresponda al trabajador, elevado al año, atentándose así, contra

la equidad en los tributos.

"En tal virtud, queda de manifiesto la violación a las garantías de proporcionalidad

y equidad en materia tributaria, establecidas por el artículo 31, fracción IV,

constitucional, evidenciándose la inconstitucionalidad del artículo 31, fracción XII,

de la Ley del Impuesto sobre la Renta, contenido en el decreto publicado en el

Diario Oficial de la Federación el treinta de diciembre de dos mil dos.

"Bajo esa óptica, si el precepto declarado inconstitucional, en esencia, establece

que tratándose de gastos de previsión social de los trabajadores no sindicalizados,

las erogaciones deducibles, excluidas las aportaciones de seguridad social, serán

en promedio aritmético por cada trabajador no sindicalizado, en un monto igual o

menor que las erogaciones deducibles por el mismo concepto, efectuadas por

cada trabajador sindicalizado, además de que ese monto deducible no podrá

exceder de diez veces el salario mínimo general del área geográfica que

corresponda a dicho trabajador, elevado al año, esto es, limita el monto de la

deducción; el efecto del amparo debe ser para que no se le aplique la porción

normativa que prevé tal limitante.

"En otras palabras, atendiendo al vicio de inconstitucionalidad consistente en la

desproporcionalidad e inequidad de la disposición reclamada, el efecto del amparo

debe reflejarse indudablemente en la esfera jurídica de la quejosa, esto es, que las

deducciones que realice por los gastos de previsión social de los trabajadores no

sindicalizados, no estén sujetas al límite previsto en el artículo 31, fracción XII, de

la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente a partir del primero de enero de dos

mil tres.

"En las relatadas condiciones, al haber resultado fundados los conceptos de

violación anteriormente examinados, se estima innecesario el estudio del resto de

los motivos de inconformidad formulados por la peticionaria de garantías, ya que

independientemente de lo que en ellos se precise, en nada variaría el sentido del

presente fallo."

2.2.- En caso de Proporcionalidad, para negar. (20453)

CUARTO. Los quejosos aducen en su primer agravio, que los artículos 113, 114,

115, 177 y 178 de la Ley del Impuesto sobre la Renta y el artículo segundo de las

disposiciones de vigencia anual del decreto que reforma, adiciona y deroga

diversas disposiciones de la citada ley, publicado en el Diario Oficial de la

Federación el veintiséis de diciembre de dos mil cinco, violan los principios de

legalidad tributaria y seguridad jurídica contenidos en los artículos 31, fracción IV,

14 y 16 de la Constitución Federal, al pretender gravar un ingreso para efectos del

impuesto sobre la renta sin que exista un procedimiento cierto y determinado para

la aplicación de las tablas y tarifas contenidas en tales dispositivos legales para el

cálculo de dicho tributo.

Los artículos 113, 114, 115, 177 y 178 de la Ley del Impuesto sobre la Renta y el

artículo segundo de las disposiciones de vigencia anual del decreto que reforma,

adiciona y deroga diversas disposiciones de la citada ley, publicado en el Diario

Oficial de la Federación el veintiséis de diciembre de dos mil cinco, tildados de

inconstitucionales, son del tenor siguiente:

"Artículo 113. Quienes hagan pagos por los conceptos a que se refiere este

capítulo están obligados a efectuar retenciones y enteros mensuales que tendrán

el carácter de pagos provisionales a cuenta del impuesto anual. No se efectuará

retención a las personas que en el mes únicamente perciban un salario mínimo

general correspondiente al área geográfica del contribuyente.

"La retención se calculará aplicando a la totalidad de los ingresos obtenidos en un

mes de calendario, la siguiente:

Ver tarifa 1

"(...)"

"Artículo 114. Los contribuyentes a que se refiere este capítulo gozarán de un

subsidio contra el impuesto que resulte a su cargo en los términos del artículo

anterior.

"El subsidio se calculará considerando el ingreso y el impuesto determinado

conforme a la tarifa contenida en el artículo 113 de esta ley, a los que se les

aplicará la siguiente:

Ver tabla 1

"(...)"

"Artículo 115. Las personas que hagan pagos que sean ingresos para el

contribuyente de los mencionados en el primer párrafo o la fracción I del artículo

110 de esta ley, salvo en el caso del quinto párrafo siguiente a la tarifa del artículo

113 de la misma, calcularán el impuesto en los términos de este último artículo

aplicando el crédito al salario mensual que resulte conforme a lo dispuesto en los

siguientes párrafos.

"Las personas que efectúen las retenciones por los pagos a los contribuyentes a

que se refiere el párrafo anterior, acreditarán, contra el impuesto que resulte a

cargo de los contribuyentes en los términos del artículo 113 de esta ley,

disminuido con el monto del subsidio que, en su caso, resulte aplicable en los

términos del artículo 114 de la misma por el mes de calendario de que se trate, el

crédito al salario mensual que se obtenga de aplicar la siguiente:

Ver tabla 2

"(...)"

"Artículo 177. Las personas físicas calcularán el impuesto del ejercicio sumando, a

los ingresos obtenidos conforme a los capítulos I, III, IV, V, VI, VIII y IX de este

título, después de efectuar las deducciones autorizadas en dichos capítulos, la

utilidad gravable determinada conforme a las secciones I o II del capítulo II de este

título, al resultado obtenido se le disminuirá, en su caso, las deducciones a que se

refiere el artículo 176 de esta ley. A la cantidad que se obtenga se le aplicará la

siguiente:

Ver tarifa 2

"(...)"

"Artículo 178. Los contribuyentes a que se refiere este título gozarán de un

subsidio contra el impuesto que resulte a su cargo en los términos del artículo

anterior.

"El subsidio se calculará considerando el ingreso y el impuesto determinado

conforme a la tarifa contenida en el artículo 177 de esta ley, a los que se les

aplicará la siguiente:

Ver tabla 3

"(...)"

"Artículo segundo. Para los efectos de lo dispuesto en la Ley del Impuesto sobre la

Renta, durante el ejercicio fiscal de 2006, se aplicarán las siguientes

disposiciones:

"I. Para los efectos del artículo 113 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, en lugar

de aplicar la tarifa contenida en dicho precepto se aplicará la siguiente:

Ver tarifa 3

"(...)"

"II. Para los efectos del artículo 114 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, en

lugar de aplicar la tabla contenida en dicho precepto se aplicará la siguiente:

Ver tabla 4

"(...)"

"III. Para los efectos del artículo 177 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, en

lugar de aplicar la tarifa contenida en dicho precepto se aplicará la siguiente:

Ver tarifa 4

"(...)"

"IV. Para los efectos del artículo 178 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, en

lugar de aplicar la tabla contenida en dicho precepto se aplicará la siguiente:

Ver tabla 5

"(...)"

Del análisis de las disposiciones transcritas se advierte, en lo que interesa, que los

artículos 113 y 177 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, en relación con las

fracciones I y III del artículo segundo de las disposiciones de vigencia anual,

establecen las tarifas que se aplicarán para calcular la base gravable del impuesto

sobre la renta para las personas físicas que prestan un servicio personal

subordinado o asimilado; los artículos 114 y 178 de la mencionada ley, en relación

con las fracciones II y IV del citado precepto de vigencia temporal, establecen las

tablas que se aplicarán para el cálculo del subsidio acreditable; por último, el

artículo 115 contiene la tabla que se aplicará para obtener el crédito al salario.

En ese tenor, son inoperantes los tendentes a demostrar la inconstitucionalidad de

los artículos 114, 115 y 178 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, en relación con

el artículo segundo de las disposiciones de vigencia anual, en cuanto a las tablas

que establecen para el cálculo del subsidio acreditable y del crédito al salario, ya

que estas minoraciones no constituyen contribuciones a cargo de los patrones o

de los trabajadores asalariados o asimilados, sino que tienen la naturaleza de

estímulo fiscal que soporta el Estado, sin que formen parte de la estructura típica

del impuesto sobre la renta de las personas físicas, conforme a las tesis que

enseguida se transcriben:

"RENTA. SON INOPERANTES LOS ARGUMENTOS DIRIGIDOS A EVIDENCIAR

QUE EL ARTÍCULO 114 DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO (VIGENTE EN

2002) TRANSGREDE LOS PRINCIPIOS DE PROPORCIONALIDAD Y EQUIDAD

TRIBUTARIAS. El artículo mencionado establece que los contribuyentes, entre

otras personas físicas que perciben ingresos por salarios y en general por la

prestación de un servicio personal subordinado, gozarán de un subsidio contra el

impuesto que resulte a su cargo y que la tabla incluida en el mismo precepto se

aplica para determinar la disminución del tributo que le corresponde enterar al

trabajador por concepto de dicho impuesto. En ese sentido, si bien es cierto que

debe aplicarse la tabla referente a un mínimo y a un máximo, también lo es que no

se trata de una contribución, sino de un mecanismo que tiene como finalidad

determinar una cantidad (subsidio) que será acreditable por el sujeto pasivo de la

relación tributaria respecto del gravamen en cuestión, razón por la que los

argumentos encaminados a evidenciar la desproporcionalidad e inequidad de la

tabla referida deben declararse inoperantes, ya que no hay erogación alguna por

parte del contribuyente".(1)

"CRÉDITO AL SALARIO. TIENE LA NATURALEZA DE UN ESTÍMULO FISCAL Y,

POR ENDE, NO LE SON APLICABLES LOS PRINCIPIOS DE EQUIDAD Y

PROPORCIONALIDAD TRIBUTARIAS, NI TRANSGREDE EL PRINCIPIO DE

DESTINO AL GASTO PÚBLICO. El crédito al salario no puede ser catalogado

como una contribución de las consignadas en el artículo 31, fracción IV, de la

Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, ya que no constituye un

impuesto, aportación de seguridad social, contribución de mejoras o un derecho,

previstos en el artículo 2o. del Código Fiscal de la Federación, ni tampoco como

una prestación obligatoria a favor del Estado que pueda ser exigida coactivamente

y esté destinada a contribuir a los gastos públicos de la Federación, sino que debe

considerarse como un estímulo fiscal otorgado a favor de los trabajadores de

menores recursos que presten un servicio personal subordinado, el cual se

instrumentó con la finalidad de que los asalariados aumenten sus ingresos

disponibles a través del importe que se les entregue en efectivo por ese concepto,

en caso de que el crédito al salario sea mayor que el impuesto sobre la renta a su

cargo o bien, a través del no pago de dicho impuesto o de su disminución. Es

decir, el crédito al salario se traduce en un impuesto negativo o un no pago del

impuesto sobre la renta que pudieran tener a su cargo los trabajadores

asalariados a los que está dirigido, el cual corre a cargo del Estado, en virtud de

que es el fisco federal quien lo otorga con el propósito de incrementar los ingresos

disponibles del trabajador. En consecuencia, a dicho estímulo no le son aplicables

los principios tributarios de equidad y proporcionalidad, ni transgrede el principio

de destino al gasto público."(2)

Por lo que se refiere a las restantes proposiciones de inconstitucionalidad,

consistentes en que los numerales 113 y 177 de la Ley del Impuesto sobre la

Renta, en relación con las fracciones I y III del artículo segundo de vigencia anual

reclamados, violan los principios de legalidad tributaria y seguridad jurídica, son

infundados por las razones siguientes:

En primer lugar, debe destacarse que el principio de legalidad tributaria se

encuentra contenido en la fracción IV del artículo 31 de la Constitución Federal,

que dispone que las contribuciones que se tiene obligación de pagar para los

gastos públicos de la Federación, de los Estados y de los Municipios deben estar

establecidas en ley; de aquí que los caracteres esenciales del tributo, así como la

forma, contenido y alcance de esa obligación tributaria deben encontrarse

consignados también, de manera expresa, en la norma legal, de tal modo que no

quede margen para la arbitrariedad de la autoridad fiscal aplicadora.

Íntimamente vinculado con el principio de legalidad tributaria se encuentra el de

seguridad jurídica contenido en los artículos 14 y 16 constitucionales que, en su

más elemental expresión, exige que la norma sea clara, inteligible o de fácil

comprensión, a fin de que el resultado de su aplicación a un caso sea previsible.

Luego, para dar respuesta al anterior agravio es conveniente atender a las

consideraciones vertidas por el Tribunal Pleno en las ejecutorias pronunciadas en

sesión de dos de marzo de dos mil seis, en los amparos en revisión 1393/2005

promovido por Jorge Luis Monroy Daguerre y coagraviados y 1657/2005

promovido por José Lara Molina y coagraviados, de las ponencias de los señores

Ministros Sergio Salvador Aguirre Anguiano y Juan N. Silva Meza.

Tales consideraciones, en lo que interesa, son del tenor siguiente:

"... cabe destacar que los artículos 113, 114, 115, 177 y 178 de la Ley del

Impuesto sobre la Renta, contenidos en la disposición transitoria reclamada,

prevén la mecánica para calcular la base gravable del tributo para las personas

físicas que prestan un servicio personal subordinado o asimilado, y en ella se

establecen tablas o tarifas que contienen rangos con precisiones de límite inferior,

límite superior, cuota fija y por ciento sobre el excedente o sobre el impuesto

marginal, cada uno de los cuales con una representación numérica o cifrada.

"No obstante lo anterior, no es indispensable que otra norma describa cómo se

aplicarán las tablas o tarifas de mérito, pues al ser progresivas sólo basta que el

contribuyente se ubique en el rango que le corresponde entre el límite inferior y

superior, y si es el caso de que sobrepasa el límite inferior del rango respectivo,

aplicar el por ciento sobre el excedente, y después la cuota que en ella se prevé,

de tal forma que la propia tabla o tarifa es la que guía sobre el siguiente paso a

desarrollar, una vez que el sujeto del impuesto se ubica en el rango que

corresponde.

"Por estas razones, la disposición transitoria reclamada no vulnera el principio de

legalidad tributaria, pues como se precisó en párrafos precedentes, ésta consiste

en que se encuentren en ley los elementos esenciales de la contribución, y en la

especie, la misma Ley del Impuesto sobre la Renta establece la mecánica para

obtener la base gravable del impuesto y la tasa o tarifa aplicable, lo que significa

que en ella sí se describe la forma y procedimiento con base en el cual los sujetos

obligados deben contribuir al gasto público.

"Además, el hecho de que no se encuentren determinadas las operaciones

aritméticas a realizar para la obtención del impuesto a pagar, tampoco vulnera el

principio de legalidad tributaria, en la medida de que el legislador puede prever

una mecánica general, aplicable para los que se ubiquen en las hipótesis

normativas, con el propósito de obtener la base gravable y la tarifa respectiva,

para evitar que quede a la libre apreciación de la autoridad fiscal el cálculo del

tributo en cuestión, pero no puede llegar al extremo de que en la misma mecánica

se establezcan los resultados de las operaciones aritméticas de todos los posibles

supuestos que en la práctica puedan actualizarse, dado que el señalado principio

no lo exige.

"Lo expuesto se robustece porque este Máximo Tribunal ha estimado que el hecho

de que el legislador deba definir con precisión todos los conceptos esenciales del

tributo no implica que se llegue al absurdo de exigirle que defina, como si se

tratara de un diccionario, cada una de las palabras que emplea, si las que eligió

tienen una utilización que revela que en el medio relativo son de uso común o de

clara comprensión para todos sus destinatarios.

"Lo anterior se encuentra reflejado en la tesis aislada cuyos rubro y texto son del

tenor literal siguiente:

"‘Novena Época

"‘Instancia: Pleno

"‘Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta

"‘Tomo: III, febrero de 1996

"‘Tesis: P. XI/96

"‘Página: 169

"‘LEGALIDAD TRIBUTARIA. DICHA GARANTÍA NO EXIGE QUE EL

LEGISLADOR ESTÉ OBLIGADO A DEFINIR TODOS LOS TÉRMINOS Y

PALABRAS USADAS EN LA LEY. Lo que exige el principio de legalidad tributaria

establecido en el artículo 31, fracción IV, constitucional, es que la determinación

de los sujetos pasivos de las contribuciones, su objeto y, en general, sus

elementos esenciales, se encuentren en la ley y para ello es suficiente que en

ellas se precisen en forma razonable, de manera que cualquier persona de

entendimiento ordinario pueda saber a qué atenerse respecto de sus obligaciones

fiscales. No se puede pretender que se llegue al absurdo de exigir que el

legislador defina, como si formulara un diccionario, cada una de las palabras que

emplea, si las que eligió tienen un uso que revela que en el medio son de clara

comprensión. De acuerdo con ello, expresiones como «uso doméstico», «uso no

doméstico», «uso doméstico residencial», «uso doméstico popular» o «uso del

sector público» son, por sí solas, comprensibles, sin que pueda aceptarse que su

empleo en la ley sea violatorio del principio de legalidad tributaria, ni tampoco

exigirse que en la sentencia que establece estas conclusiones se definan esas

expresiones, exactamente por la misma razón. Además, si las autoridades

administrativas al aplicar las disposiciones relativas se apartan del contenido usual

de las expresiones al examinar en amparo la constitucionalidad de las

resoluciones relativas, la correcta interpretación de la ley bastaría para corregir el

posible abuso, sin que ello pudiera significar que se hubieran delegado en las

autoridades administrativas facultades legislativas y que, por ello, la ley fuera

inconstitucional.’

"Dicho criterio es aplicable al caso, porque de igual forma el legislador no está

obligado a definir cada una de las operaciones aritméticas que deban efectuar los

contribuyentes para obtener el impuesto a pagar, ya que no se trata de establecer

un manual de fórmulas y de posibles resultados, sino de que se establezcan los

procedimientos por medio de los cuales se obtenga el cálculo del impuesto

conforme a un mecanismo de clara comprensión, el que pueda ser aplicable para

un sinnúmero de contribuyentes que se ubiquen en el supuesto normativo.

"De esta forma, la circunstancia de que el legislador no hubiere definido las

operaciones aritméticas que derivaran de la aplicación de los mecanismos de

tablas y tarifas establecidas en la Ley del Impuesto sobre la Renta, no puede

traducirse en una violación al principio de legalidad tributaria, ya que se trata de

procedimientos de fácil manejo en el medio jurídico fiscal.

"Así, es preciso reiterar que el principio de legalidad tributaria no exige que el

legislador defina en ley los vocablos o locuciones utilizados en ella, pues tal

exigencia tornaría imposible su función, traduciéndose en una tarea legislativa

interminable y nada práctica que provocaría que no se cumpliera de manera

oportuna con su finalidad de regular y armonizar, en el caso, las relaciones entre

los gobernados y el Estado.

"Por ende, no puede ser una ley inconstitucional sólo por no prever las

operaciones aritméticas de cada caso particular, según el procedimiento

establecido en ella para determinar el impuesto a pagar, porque estos extremos no

están contenidos en el principio de legalidad tributaria."

De las ejecutorias mencionadas derivó la tesis aislada que a la letra dice:

"RENTA. LA FALTA DE DESCRIPCIÓN EN LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO

DEL PROCEDIMIENTO PARA APLICAR LAS TABLAS Y TARIFAS PARA EL

CÁLCULO DEL TRIBUTO DE LAS PERSONAS FÍSICAS QUE PRESTAN UN

SERVICIO PERSONAL SUBORDINADO O ASIMILADO, NO TRANSGREDE EL

PRINCIPIO DE LEGALIDAD TRIBUTARIA (LEGISLACIÓN VIGENTE EN 2005). El

hecho de que dicha ley no detalle el procedimiento para aplicar las tarifas y tablas

previstas en el artículo segundo, fracción I, incisos del e) al i), de las disposiciones

de vigencia temporal del decreto de reformas de la Ley del Impuesto sobre la

Renta, publicado en el Diario Oficial de la Federación el 1o. de diciembre de 2004,

no transgrede el principio de legalidad tributaria contenido en el artículo 31,

fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, ya que

prevé una mecánica general, aplicable para quienes se ubiquen en las hipótesis

normativas, con el propósito de obtener la base gravable, a fin de evitar que el

cálculo del tributo quede a la libre apreciación de la autoridad fiscal. Lo anterior es

así, porque los artículos 113, 114, 115, 177 y 178 contenidos en el mencionado

artículo segundo prevén la mecánica para calcular la base gravable del impuesto

para las personas físicas que prestan un servicio personal subordinado o

asimilado, así como las tablas o tarifas que contienen rangos con precisiones de

límite inferior, límite superior, cuota fija y por ciento sobre el excedente o sobre el

impuesto marginal, con una representación numérica o cifrada, lo que constituye

un mecanismo de clara comprensión para el cálculo del impuesto, que puede ser

aplicable a un sinnúmero de contribuyentes que se ubiquen en el supuesto

normativo."(3)

Dicho criterio resulta aplicable al caso, porque el procedimiento para aplicar las

tarifas que se examinaron en las ejecutorias de donde proviene, previstas en el

artículo segundo, fracción I, de las disposiciones de vigencia temporal del decreto

de reformas de la Ley del Impuesto sobre la Renta, publicado en el Diario Oficial

de la Federación de primero de diciembre de dos mil cuatro, es igual al que

establecen los preceptos 113 y 177 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, en

relación con las fracciones I y III del artículo segundo de las disposiciones de

vigencia anual del decreto que reforma, adiciona y deroga diversas disposiciones

de la citada ley, que prevén la mecánica para calcular la base gravable del tributo

para las personas físicas que prestan un servicio personal subordinado o

asimilado, y las tarifas con precisiones de límite inferior y superior, cuota fija y por

ciento sobre el excedente o sobre el impuesto marginal, con representaciones

numéricas o cifradas cada uno.

Para aplicar las tarifas a que se refieren los mencionados artículos 113, 117 y

segundo, fracciones I y III, basta que el contribuyente se ubique en el rango que le

corresponde entre el límite inferior y el superior, y si es el caso de que sobrepasa

el primero, se aplicará el por ciento sobre el excedente y después la cuota que en

ella se prevé.

Ese mismo procedimiento deberá seguir el contribuyente que se ubique en el

último renglón de las tarifas contenidas en las disposiciones que se examinan, que

señalan un "límite inferior" y en la columna correspondiente al "límite superior"

aparecen las palabras "en adelante", pues al igual que en los demás casos, el

contribuyente que rebase el límite inferior deberá aplicar el por ciento sobre el

excedente y después la cuota fija que para tal caso prevén las tarifas respectivas.

En tal virtud, si las tarifas de mérito son generales y dimanan de la técnica

contable, desde esta óptica es clara la comprensión y aplicación del mecanismo

establecido en las disposiciones legales examinadas, por lo que contrariamente a

lo aducido por la quejosa recurrente, tales numerales, lejos de violar las garantías

de legalidad tributaria y seguridad jurídica contenidas en los artículos 31, fracción

IV, 14 y 16 constitucionales, cumplen cabalmente con lo ordenado por ellas.

QUINTO. Por otro lado, la parte recurrente aduce, en esencia, en su tercer agravio

que el artículo 113, párrafo segundo, de la ley del Impuesto sobre la Renta,

vigente en dos mil seis, vulnera el artículo 123, apartado A, fracción VIII, de la

Constitución Federal, porque la retención se aplica a la totalidad de los ingresos

obtenidos por el contribuyente en el mes calendario, entre ellos, a la cantidad

mínima necesaria para la subsistencia del trabajador, a precisar, el monto del

salario mínimo, que constitucionalmente no puede ser sujeto de retención,

descuento o disminución; de ahí que la imposición tributaria debe partir, en todos

los casos, de los ingresos superiores al salario de mérito, es decir, no debe

gravarse el aludido salario mínimo vital, con independencia del monto de las

percepciones recibidas en el mes calendario.

Para dar respuesta a los anteriores argumentos, es oportuno puntualizar, en

primer término, que en la Ley del Impuesto sobre la Renta, publicada en el Diario

Oficial de la Federación el treinta y uno de diciembre de mil novecientos sesenta y

cuatro, se hizo por primera vez referencia a ese salario mínimo general como un

concepto exento para efectos de dicho tributo, en los artículos que enseguida se

reproducen:

Del impuesto sobre productos del trabajo.

"Artículo 48. Son objeto del impuesto a que se refiere este capítulo, los ingresos

en efectivo o en especie que se perciban como remuneración del trabajo personal.

"Entre los ingresos mencionados en el párrafo anterior, quedan comprendidas las

contraprestaciones, cualquiera que sea el nombre con que se les designe, ya sean

ordinarias o extraordinarias, incluyendo viáticos, gastos de representación,

comisiones a trabajadores, premios, gratificaciones, participaciones, honorarios y

otros conceptos.

"Son también objeto del impuesto, las indemnizaciones por cese o separación los

retiros, subsidios que tengan su origen en la prestación de servicios personales."

"Artículo 50. Quedan exceptuados del impuesto sobre productos del trabajo:

"...

"II. Los ingresos por concepto de:

"a) Salario mínimo general para una o varias zonas económicas y las

indemnizaciones por cese o separación sobre la base de dicho salario. ..."

En el proceso legislativo que culminó con la referida Ley del Impuesto sobre la

Renta no se precisaron los motivos por los que se estableció esa exención sobre

el salario mínimo general, pero en la exposición de motivos del presidente de la

República, se dijo:

"Tanto los ingresos por rendimiento de capital como los derivados del trabajo,

sujetos a cuotas progresivas, estarán regidos por una sola tarifa, pero ésta será

aplicable sólo a un 80% de los ingresos del trabajo."

Este beneficio fiscal aplicable sólo a las personas físicas que obtuvieran en virtud

de su trabajo el salario mínimo general en el área geográfica, se hizo extensivo a

otras prestaciones laborales a que tuvieran derecho tales trabajadores, al

reformarse el artículo 50, fracción II, inciso a), de la Ley del Impuesto sobre la

Renta, por medio del decreto publicado en el Diario Oficial de la Federación el

veintinueve de diciembre de mil novecientos setenta y uno, en los siguientes

términos:

"Artículo 50. Quedan exceptuados del impuesto sobre productos del trabajo:

"...

"II. Los ingresos por concepto de:

"a) Salario mínimo general para una o varias zonas económicas, las

indemnizaciones por cese o separación y las primas dominicales, por vacaciones,

de antigüedad y compensaciones por retardo en la entrega de habitaciones, sobre

la base de dicho salario, siempre que las prestaciones mencionadas no excedan

de las señaladas como mínimo por la legislación laboral."

Más adelante, mediante reforma de la Ley del Impuesto sobre la Renta publicada

el veintinueve de diciembre de mil novecientos setenta y ocho, el salario mínimo

general dejó de estar exento y en su lugar se previó como deducción, en los

siguientes artículos:

"Artículo 49. Se exceptúan del pago del impuesto a que se refiere este título los

siguientes ingresos:

"I. Las prestaciones distintas del salario que reciban los trabajadores de salario

mínimo general para una o varias zonas económicas, calculadas sobre la base de

dicho salario, cuando no excedan de los mínimos señalados por la legislación

laboral. Por el excedente se pagará el impuesto en los términos de este título. ..."

"Artículo 52. Quienes hagan pagos por los conceptos a que se refiere este capítulo

están obligados a efectuar retenciones y enteros mensuales que tendrán el

carácter de pagos provisionales a cuenta del impuesto anual.

"La retención se calculará deduciendo de la totalidad de ingresos obtenidos en un

mes de calendario, el salario mínimo general de la zona económica del

contribuyente multiplicado por el número de días a que corresponda el pago, y

aplicándole al resultado la siguiente: tarifa ..."

"Artículo 97. Las personas físicas residentes en el país, que obtengan ingresos de

los señalados en este título, para calcular su impuesto anual, podrán hacer,

además de las deducciones autorizadas en cada capítulo, las siguientes

deducciones personales:

"I. El salario mínimo general de la zona económica del contribuyente elevado al

año. ..."

En la exposición de motivos de veintinueve de noviembre de mil novecientos

setenta y ocho, se estableció:

"La corrección del exceso de gravámenes a las personas físicas podría lograrse

en varias formas, la más obvia de las cuales consistiría en la reducción de las

tasas en los diversos niveles de ingresos. Dicha reducción se propone, en parte,

en la presente iniciativa; pero se prefirió poner énfasis en la corrección de una falla

tradicional en el sistema del impuesto, se ha venido acentuando con el tiempo. La

falla consiste en que, si bien se exime a los trabajadores que sólo obtienen salario

mínimo, los que perciben cantidades superiores resultan gravados por la totalidad

de su percepción, lo que afecta principalmente a quienes sólo logran aumentar sus

ingresos por encima del salario mínimo en cantidades moderadas. En estos casos,

la carga fiscal que corresponde al excedente resulta desproporcionada.

"La parte más importante de la reducción fiscal que se propone a vuestra

soberanía, consiste en eximir para todas las personas físicas una cantidad

equivalente al monto de un salario mínimo calculado al año y solamente aplicar la

tarifa sobre el ingreso que exceda a dicho monto.

"Las exclusiones y deducciones se cambian por cuatro deducciones personales.

"La primera, consistente en deducir el salario mínimo anual, es aplicable a todos

los contribuyentes con independencia de su nivel de ingresos. Se parte del

principio de que todos tienen derecho a deducir el equivalente al costo mínimo de

vida que establece nuestra legislación ..."

Como puede apreciarse, con independencia de los ingresos que percibieran los

trabajadores, se estableció la deducción de un salario mínimo general del área

geográfica debido al costo mínimo de vida que establece la legislación, lo que

significa que se tornó aplicable para todos los que recibieran remuneraciones por

trabajo personal subordinado, no sólo para los que obtuvieran el indicado salario

mínimo general.

El derecho para deducir tal concepto pervivió en el artículo 80, párrafo segundo,

de la Ley del Impuesto sobre la Renta, que fue publicada el treinta de diciembre de

mil novecientos ochenta, cuya exposición de motivos puntualizó:

"Es importante destacar que por el equivalente al salario mínimo general de la

zona económica donde habite el contribuyente, no se está obligando a pagar el

impuesto, independientemente de las demás deducciones personales que

establece este título ... las personas físicas, al presentar su declaración anual en el

mes de abril del siguiente año, tienen el derecho de efectuar las siguientes

deducciones personales: el salario mínimo general de la zona económica del

contribuyente elevado al año ..."

Mediante reforma publicada el treinta y uno de diciembre de mil novecientos

ochenta y ocho, en el artículo 80, párrafos primero y segundo, de la Ley del

Impuesto sobre la Renta se estableció, en forma expresa, que no se efectuaría

retención a las personas que sólo percibieran salario mínimo general y que las

demás que si rebasaran ese monto seguían gozando de su deducción, como se

desprende del siguiente texto:

"Artículo 80. Quienes hagan pagos por los conceptos a que se refiere este capítulo

están obligados a efectuar retenciones y enteros mensuales que tendrán el

carácter de pagos provisionales a cuenta del impuesto anual. No se efectuará

retención a las personas que únicamente perciban salario mínimo general

correspondiente al área geográfica del contribuyente.

"La retención se calculará aplicando a la totalidad de ingresos obtenidos en un

mes de calendario, el salario mínimo general de la zona económica del

contribuyente multiplicado por el número de días a que corresponda el pago y

aplicándole al resultado la siguiente tarifa ..."

No obstante lo anterior, por reformas publicadas el veintinueve de diciembre de mil

novecientos noventa y siete, y treinta y uno de diciembre de mil novecientos

noventa y ocho, se modificó el texto del artículo 80, párrafo segundo, de la Ley del

Impuesto sobre la Renta, eliminando la deducción del salario mínimo general a

que tenían derecho los trabajadores que percibían mayores ingresos al mínimo

exento, sin que en los procesos legislativos respectivos se precisaran las

circunstancias para suprimirlo. El artículo de mérito quedó redactado, después de

sus reformas, de la siguiente forma:

Reforma publicada el 29 de diciembre de 1997.

"Artículo 80. ... La retención se calculará aplicando a la totalidad de los ingresos

obtenidos en un mes de calendario, disminuidos con las cantidades que los

trabajadores aporten voluntariamente en el mes de que se trate por conducto de

su patrón, a la subcuenta de aportaciones voluntarias de la cuenta individual en

los términos de lo señalado en la Ley del Seguro Social o a la cuenta individual del

sistema de ahorro para el retiro en los términos de la Ley del Instituto de

Seguridad y Servicios Sociales de los Trabajadores del Estado, mismas que no

excederán del 2% de su salario base de cotización, sin que este último pueda ser

superior a veinticinco veces el salario mínimo general que rija en el Distrito

Federal, la siguiente: tarifa ..."

Reforma publicada el 31 de diciembre de 1998.

"Artículo 80. ... La retención se calculará aplicando a la totalidad de los ingresos

obtenidos en un mes de calendario, la siguiente: tarifa ..."

El esquema tributario de no retención a los trabajadores que sólo percibieran

salario mínimo general, y de retención aplicada al total de los ingresos obtenidos

en el mes calendario tratándose de personas físicas que percibieran más de ese

mínimo, se reiteró en el artículo 113 de la actual Ley del Impuesto sobre la Renta,

de la siguiente manera:

"Artículo 113. Quienes hagan pagos por los conceptos a que se refiere este

capítulo están obligados a efectuar retenciones y enteros mensuales que tendrán

el carácter de pagos provisionales a cuenta del impuesto anual. No se efectuará

retención a las personas que en el mes únicamente perciban un salario mínimo

general correspondiente al área geográfica del contribuyente.

"La retención se calculará aplicando a la totalidad de los ingresos obtenidos en un

mes de calendario, la siguiente: tarifa ..."

Ahora bien, el artículo 123, apartado A, de la Constitución Federal, en sus

fracciones VI y VIII, dispone:

"Artículo 123. ...

"A. ...

"VI. ...

"Los salarios mínimos generales deberán ser suficientes para satisfacer las

necesidades normales de un jefe de familia, en el orden material, social y cultural,

y para proveer a la educación obligatoria de los hijos. Los salarios mínimos

profesionales se fijarán considerando, además, las condiciones de las distintas

actividades económicas.

"Los salarios mínimos se fijarán por una comisión nacional integrada por

representantes de los trabajadores, de los patrones y del gobierno, la que podrá

auxiliarse de las comisiones especiales de carácter consultivo que considere

indispensables para el mejor desempeño de sus funciones.

"...

"VIII. El salario mínimo quedará exceptuado de embargo, compensación o

descuento."

Del enlace de las disposiciones transcritas se desprende que el salario mínimo es

una figura fundamental de justicia social, que responde al principio universal de

salario remunerador y justo, con el propósito de asegurarle al trabajador una

existencia conforme a la dignidad humana, mediante la satisfacción de las

necesidades de orden primario tanto materiales como sociales, culturales y de

educación de su familia.

Entonces, es inconcuso que el régimen de salario suficiente busca cubrir con

dignidad y decoro las necesidades básicas de los trabajadores, así como de sus

familias, por lo que el salario mínimo general no puede embargarse, compensarse

o descontarse,(4) pues las excepciones a este principio deben tener por objeto

cubrir otras exigencias de la misma naturaleza familiar, como acontece en el pago

de la pensión alimenticia que tiene como base el artículo 4o. de la Constitución

Federal, hipótesis en la que opera la deducción y el embargo aun tratándose del

salario mínimo general.

Estas ideas de justicia social que identifican al salario mínimo surgieron de varios

documentos legales que buscaban la dignidad humana de los trabajadores, entre

los cuales se ubican los puntos veintiuno y veintidós del programa del Partido

Liberal Mexicano de mil novecientos seis, que establecía un salario mínimo que

debía fijarse por regiones atendiendo al costo de la vida en cada una de ellas, con

el fin de salvar de la miseria al trabajador; el artículo 5o. del proyecto de

Constitución de Venustiano Carranza de primero de diciembre de mil novecientos

dieciséis, que propugnó por el derecho de los trabajadores de recibir una justa

remuneración a cambio de su trabajo personal y, por último, el proyecto de bases

sobre la legislación del trabajo, elaborado por varios diputados y presentado en la

cuadragésima sesión ordinaria del Congreso Constituyente llevada a cabo el trece

de enero de mil novecientos diecisiete, a las que debían sujetarse el Congreso de

la Unión y los Congresos de las entidades federativas al legislar sobre dicha

materia, como las relativas al salario mínimo suficiente, atendiendo a las

condiciones de cada región para satisfacer las necesidades del trabajador,

considerado como jefe de familia, su educación y placeres honestos, el cual debía

quedar exceptuado de embargo, compensación o descuento.

A propósito de los antecedentes constitucionales del salario mínimo suficiente,

cabe destacar que el texto original del artículo 123, apartado A, fracción VI, de la

Constitución Federal, ha sufrido varias modificaciones, entre otras, la que

obedeció a la iniciativa del Ejecutivo Federal presentada el veintiséis de diciembre

de mil novecientos sesenta y uno que, en lo que interesa, señala:

"Tercero. Los salarios mínimos son una de las instituciones fundamentales para la

realización de la justicia social. Su fijación por Municipios, conforme al sistema

actual, se ha revelado insuficiente y defectuoso; la división de los Estados de la

Federación en Municipios, obedeció a razones históricas y políticas que en la

mayoría de los casos no guardan relación alguna con la solución de los problemas

del trabajo y, consecuentemente, no puede servir de fundamento para una

determinación razonable y justa de los salarios mínimos, que aseguren al

trabajador una existencia conforme a la dignidad humana, mediante la satisfacción

de sus necesidades, tanto materiales como sociales, culturales y de educación de

sus hijos. El crecimiento económico del país no ha respetado, ni podría respetar,

la división municipal, habiéndose integrado, por el contrario, zonas económicas

que frecuentemente se extienden a dos o más Municipios y aun a distintas

entidades federativas. Por otra parte, el desarrollo industrial ha dado origen a la

especialización de la mano de obra, que requiere una consideración adecuada

para estimularla, mediante la asignación de salarios mínimos profesionales que

guarden relación con las capacidades y destreza del trabajador y cuya función

primordial consistirá en elevarse sobre los salarios mínimos generales o vitales,

siendo susceptible de mejorarse por la contratación colectiva del trabajo. Ante

esas realidades resulta, no sólo conveniente, sino más bien necesario, fijar los

salarios mínimos generales o vitales en función de zonas económicas e incorporar

a nuestra legislación el salario mínimo profesional."

En sesión ordinaria de la Cámara de Diputados celebrada el veintinueve de

diciembre de mil novecientos sesenta y uno, se dio lectura al dictamen emitido por

las Comisiones Unidas, Primera de Puntos Constitucionales y Primera de Trabajo,

a las que se turnó el proyecto de reformas contenido en la iniciativa antes

transcrita, el cual en la parte que interesa, señala:

"... Las importantes reformas que se proponen son de gran contenido social y se

refieren a la mayor protección de los menores; al salario mínimo, fijándole más

amplios alcances y nuevos sistemas para su eficaz señalamiento ... Estas

reformas vienen a resolver problemas fundamentales para los trabajadores que en

muchos casos se han diferido en su solución, por largos años; con ello el Ejecutivo

Federal fija importantes avances de justicia social, congruentes con los postulados

y doctrina revolucionaria, superando niveles de vida para la clase obrera y

protegiéndola en aspectos esenciales para su mejoramiento y desarrollo

progresivo. ... El salario mínimo es objeto de reforma en la fracción VI, a fin de que

su función cubra las necesidades normales de carácter material, social y cultural y

para proveer a la educación obligatoria de los hijos del hombre que trabaja,

considerado como jefe de familia; y establece la creación de una comisión

nacional de integración tripartita, a la cual serán sometidos los salarios mínimos

que deberán fijar comisiones regionales, con integración análoga; misma que

funcionará permanentemente y estará en condiciones de contar con todos los

elementos técnicos y económicos que le permitan el señalamiento de los salarios

mínimos que deberán operar por zonas económicas; todo lo cual dará oportunidad

a que esa fijación sea adecuada y permita cumplir eficientemente con la gran

misión social que tiene encomendada la institución del salario mínimo, de tal

suerte que satisfagan con dignidad y decoro las necesidades fundamentales del

hombre que trabaja. La reforma incluye la innovación de los salarios mínimos

generales y de profesionales; los primeros, operando en los términos antes

mencionados, y los segundos, para ser aplicados en ramas determinadas de la

industria o del comercio, o en profesiones, oficios o trabajos especiales; con todo

lo cual la protección de ley para los trabajadores sujetos a este tipo de salarios y

que son los de mayor debilidad económica, será una tangible realidad."

Como resultado de lo anterior, la fracción VI del apartado A del artículo 123 de la

Constitución Federal, se modificó el veintiuno de noviembre de mil novecientos

sesenta y dos, para establecer, por una parte, los salarios mínimos generales para

una o varias zonas económicas, así como los salarios mínimos profesionales para

actividades económicas en oficios, profesiones o trabajos especiales y, por otra,

se previó que los trabajadores del campo debían disfrutar de un salario mínimo

acorde con sus condiciones, estableciéndose para tal efecto las comisiones

regionales y una comisión nacional cuya tarea era fijar sus montos.

La porción normativa del precepto supremo quedó aprobado con el siguiente texto:

"VI. Los salarios mínimos que deberán disfrutar los trabajadores serán generales o

profesionales. Los primeros regirán en una o en varias zonas económicas; los

segundos se aplicarán en ramas determinadas de la industria o del comercio o en

profesiones, oficios o trabajos especiales.

"Los salarios mínimos generales deberán ser suficientes para satisfacer las

necesidades normales de un jefe de familia, en el orden material, social y cultural y

para proveer a la educación obligatoria de los hijos. Los salarios mínimos

profesionales se fijarán considerando, además, las condiciones de las distintas

actividades industriales y comerciales.

"Los trabajadores del campo disfrutarán de un salario mínimo adecuado a sus

necesidades."

Por lo que hace a la fracción VIII del apartado A del artículo 123 constitucional, es

importante destacar que ha permanecido intacta desde su vigencia en mil

novecientos diecisiete.

Las consideraciones expuestas forman convicción de que el salario mínimo

constituye una institución fundamental de justicia social, que junto con las relativas

a la jornada máxima de trabajo, el descanso y vacaciones, cuidados especiales

tratándose de la mujer, participación de utilidades, estabilidad en el empleo, entre

otras, integran las normas tutelares, con las que el Constituyente pretendió

proteger los derechos de los obreros contra el capital.

Para asegurar ese derecho, el Constituyente estableció en la fracción VIII del

apartado A del artículo 123 constitucional, que el salario mínimo quedaría

exceptuado de embargo, compensación o descuento, u otras figuras afines a ellas,

cualquiera que fuera su naturaleza u origen, con el notorio objeto de evitar que la

persona trabajadora reciba una suma inferior al salario mínimo con motivo de tales

gravámenes; de ahí que el legislador ordinario no pueda imponer contribuciones a

las personas que obtienen esa retribución apenas suficiente para cubrir sus

necesidades familiares, porque sería contrario a su dignidad y libertad humanas,

según las bases previstas en el diverso artículo 25, párrafo primero, de la misma

Constitución Federal, que dispone:

"Artículo 25. Corresponde al Estado la rectoría del desarrollo nacional para

garantizar que éste sea integral y sustentable, que fortalezca la soberanía de la

nación y su régimen democrático y que, mediante el fomento del crecimiento

económico y el empleo y una más justa retribución del ingreso y la riqueza,

permita el pleno ejercicio de la libertad y la dignidad de los individuos, grupos y

clases sociales, cuya seguridad protege esta Constitución."

Cabe agregar que la protección hacia las personas que en virtud de su trabajo

subordinado obtienen sólo el salario mínimo, si bien se enlaza con los principios

de libertad y dignidad humanas a través del reparto equitativo del ingreso y la

riqueza, a su vez tiene sustento en que carecen de capacidad contributiva al

obtener sus percepciones laborales, porque si bien tienen riqueza disponible, se

entiende destinada a satisfacer, por lo menos, sus necesidades de carácter

personal o familiar elementales para su subsistencia, por lo que en esta hipótesis

no están en aptitud de contribuir para los gastos públicos estatales, en términos

del artículo 31, fracción IV, de la Constitución Federal, que señala:

"Artículo 31. Son obligaciones de los mexicanos:

"...

"IV. Contribuir para los gastos públicos, así de la Federación, como del Distrito

Federal o del Estado o Municipio en que residan, de la manera proporcional y

equitativa que dispongan las leyes."

De esta manera, el derecho del trabajador a recibir el salario mínimo para cubrir

sus necesidades familiares y a que éste no se afecte con embargo, compensación

o descuento, aun de carácter fiscal, constriñe al legislador ordinario a no gravar los

ingresos de los trabajadores que sólo ganan ese salario mínimo.

Bajo esa óptica jurídica, no es verdad que en el artículo 123, apartado A, fracción

VIII, de la Constitución Federal, se prevea un derecho a favor de cualquier

trabajador, sin importar el salario que obtengan por el trabajo personal

subordinado que desempeñen y, por ende, no pueda gravarse el monto del salario

mínimo aunque se perciba una cantidad superior a él, porque tanto el propio texto

que hace referencia al salario mínimo como su espíritu descrito en sus

antecedentes legislativos ponen de relieve que la prerrogativa de no disminuir

dicho salario mediante embargo, compensación o descuento, opera desde su

nacimiento únicamente en relación con trabajadores que obtienen un salario

mínimo como protección a la imperiosa necesidad humana de tener una vida

digna y decorosa, no así de aquellos que superan el mínimo de subsistencia.

Tal postura se corrobora si se tiene en cuenta que el uno de septiembre de mil

novecientos sesenta y cinco, varios diputados federales presentaron ante la

Cuadragésima Sexta Legislatura del Congreso de la Unión, una iniciativa de

reforma al apartado A del artículo 123 de la Constitución Federal, en ella, a la

fracción VIII, en los siguientes términos:

"Cuarto. Por cuanto hace a la fracción VIII, la reforma tiende a que la protección

contra embargo, compensación o descuento, opere para los salarios mínimos

generales y profesionales. Además, para que esas afectaciones sólo procedan

sobre la parte excedente de esos salarios, de tal suerte que el trabajador nunca

reciba una cantidad inferior a ellos. La institución del salario mínimo que es una de

las de mayor contenido social, propende a asegurar una remuneración mínima

que garantice la satisfacción de las necesidades normales del trabajador

entendido como jefe de familia; en consecuencia, es indebido que en razón del

pago de impuestos, de cuotas del seguro social, etc. (sic) disfrute de una

percepción menor, a pesar de tener asignada una superior, pues de hecho se viola

el principio y se anulan los elevados propósitos sociales de esta disposición

legal ..."

Con base en tales razonamientos, los diputados federales propusieron, entre otras

cuestiones, modificar la fracción VIII del apartado A del citado artículo 123

constitucional, en los siguientes términos:

"Fracción VIII. Los salarios mínimos generales o profesionales a que se refiere

este título quedan exceptuados de embargo, compensación o descuento. El

embargo, compensación o descuento a los salarios superiores al mínimo sólo

procederá sobre la diferencia. En ningún caso el trabajador recibirá por sus

servicios una cantidad inferior al salario mínimo."

No obstante, la proposición no prosperó, por lo que la fracción VIII conservó su

texto original, siendo innegable que en el supuesto de que se hubiese aprobado

en sus términos, la interpretación no sería otra que la que expone la parte

recurrente en sus agravios, en el sentido de que el impuesto sobre la renta sólo

debe gravar los ingresos de los trabajadores que rebasaron el salario mínimo, esto

es, detrayendo esta cuantía mínima, sin importar el monto de sus percepciones;

pero no puede darse este alcance en virtud de las previsiones del actual artículo

123, apartado A, fracción VIII, de la Constitución Federal.

En mérito de lo expuesto, si el artículo 113, párrafos primero y segundo, de la Ley

del Impuesto sobre la Renta, vigente en dos mil seis, prevé, por una parte, que no

se efectuará retención a las personas que en el mes únicamente perciban un

salario mínimo general y, por otra, que la retención que en su caso se realice a los

trabajadores que obtengan percepciones superiores al mínimo, se haga sobre la

base de la totalidad de los ingresos obtenidos en el mes de calendario, no cabe

sino concluir que no es contrario a las bases del artículo 123, apartado A, fracción

VIII, de la Constitución Federal.

SEXTO. En principio, tiene especial importancia puntualizar que la quejosa

recurrente manifiesta que el artículo 113, párrafo segundo, de la Ley del Impuesto

sobre la Renta, vigente en dos mil seis, vulnera el principio de proporcionalidad

tributaria, porque establece que la retención fiscal a los trabajadores

contribuyentes se realizará sobre la totalidad de los ingresos que percibe, sin que

tome en consideración que tuvo que cubrir la aportación obrera al Instituto

Mexicano del Seguro Social, que disminuyó su capacidad contributiva real, esto

es, el régimen de ingresos por salario y en general por la prestación de un servicio

personal subordinado no reconoce aquella reducción o aminoramiento de los

ingresos.

Con el fin de dar respuesta a los anteriores argumentos, es primordial traer al

contexto lo dispuesto en el artículo 5o. A, fracción XV, de la Ley del Seguro Social,

que dice:

"Artículo 5o. A. Para los efectos de esta ley, se entiende por:

"...

"XV. Cuotas obrero patronales o cuotas: las aportaciones de seguridad social

establecidas en la ley a cargo del patrón, trabajador y sujetos obligados."

El análisis literal del artículo transcrito pone de manifiesto que las aportaciones

tributarias al Instituto Mexicano del Seguro Social deben cubrirse tanto por el

empleador como por el trabajador, salvo que este último perciba el salario mínimo,

ya que en este supuesto el patrón deberá pagarla en su totalidad, en términos del

artículo 36 de la Ley del Seguro Social.

Luego, es patente que esas cuotas obrero patronales tienen el carácter de

contribuciones porque son impuestas por el Estado de forma coactiva en uso de

su potestad tributaria normativa, como lo ha sustentado el Pleno de la Suprema

Corte de Justicia de la Nación en la jurisprudencia que lleva por rubro y texto, los

siguientes:

"SEGURO SOCIAL, CUOTAS DEL. SON CONTRIBUCIONES Y SE RIGEN POR

LOS PRINCIPIOS DE EQUIDAD Y PROPORCIONALIDAD TRIBUTARIAS. Del

examen de lo dispuesto en los artículos 2o. del Código Fiscal de la Federación y

260, 268, 269, 271 y demás relativos de la Ley del Seguro Social, se desprende

que las cuotas al Seguro Social son contribuciones, no sólo por la calificación

formal que de ellas hace el primero de los preceptos citados, al concebirlas como

aportaciones de seguridad social a cargo de las personas que son sustituidas por

el Estado en el cumplimiento de las obligaciones establecidas por la ley en materia

de seguridad social, o de las personas que se benefician en forma especial por

servicios de seguridad social proporcionados por el mismo Estado sino que, por su

naturaleza, son obligaciones fiscales que deben ceñirse a los principios tributarios,

ya que se advierte de la evolución legislativa que el Instituto Mexicano del Seguro

Social, constituido desde sus orígenes como un organismo público

descentralizado de la administración pública federal, se convirtió en un organismo

fiscal autónomo encargado de prestar el servicio público de seguridad social,

investido de la facultad de determinar los créditos a cargo de los sujetos obligados

y de cobrarlos a través del procedimiento económico-coactivo y que, por lo mismo,

en su actuación debe observar las mismas limitaciones que corresponden a la

potestad tributaria en materia de proporcionalidad, equidad, legalidad y destino al

gasto público."(5)

De igual forma, debe decirse que la aportación del trabajador se retiene por el

empleador, el que la determina y entera junto con la cuota patronal al Instituto

Mexicano del Seguro Social, según lo dispuesto en el artículo 38 de la ley relativa,

que señala:

"Artículo 38. El patrón al efectuar el pago de salarios a sus trabajadores, deberá

retener las cuotas que a éstos les corresponde cubrir.

"Cuando no lo haga en tiempo oportuno, sólo podrá descontar al trabajador cuatro

cotizaciones semanales acumuladas, quedando las restantes a su cargo.

"El patrón tendrá el carácter de retenedor de las cuotas que descuente a sus

trabajadores y deberá determinar y enterar al instituto las cuotas obrero

patronales, en los términos establecidos por esta ley y sus reglamentos."

En relación con el tema de la retención en las aportaciones de seguridad social,

resulta ilustrativa la tesis de la anterior Cuarta Sala de la Suprema Corte de

Justicia de la Nación, que dispone:

"IMPUESTO SOBRE PRODUCTOS DEL TRABAJO Y CUOTAS DEL

TRABAJADOR AL INSTITUTO MEXICANO DEL SEGURO SOCIAL, RETENCIÓN

POR LOS PATRONES DEL. Es perfectamente legal que del monto total de las

percepciones obtenidas por el trabajador, le sean retenidas por el patrón las

cantidades que deban pagarse al Instituto Mexicano del Seguro Social y a la

Secretaría de Hacienda y Crédito Público por cuota personal del trabajador e

impuesto sobre productos del trabajo, respectivamente, para su entrega a ese

instituto y secretaría."(6)

En ese contexto, las aportaciones de seguridad social que le retienen al trabajador

constituyen para éste una erogación o gasto al pagar la cuota obrero que la Ley

del Seguro Social le impone y, en consecuencia, no pueden concebirse como

ingreso por no ser una percepción que modifique positivamente su patrimonio y de

la cual pueda disponer sin obligación de restituir su importe, esto es, el aludido

pago no incrementa el patrimonio del causante, sino que lo afecta en sentido

negativo al tratarse de un egreso, de tal suerte que, en principio, no podría ser

considerado en el artículo 113 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, porque se

refiere a ingresos y, además, dicho concepto no podría ser disminuido durante

pagos provisionales, porque son sólo una referencia objetiva que guarda una

proporción aproximada con el impuesto que llegara a causarse al final del ejercicio

fiscal relativo, que será cuando se conozca con certeza la base real del tributo,

con motivo de las reducciones que se hubiesen generado por gastos o

erogaciones realizadas por el contribuyente trabajador en el ejercicio de que se

trata.

Lo anterior parte de la idea de que en el cálculo del ejercicio del impuesto sobre la

renta se puede dimensionar con claridad la base tributaria real del contribuyente

trabajador, porque en ella se toman en cuenta sus ingresos acumulables y

aquellos factores que disminuyeron o aminoraron su capacidad contributiva al

obtenerlos, según lo dispuesto en el artículo 177, párrafo primero, de la Ley del

Impuesto sobre la Renta, que dice:

"Artículo 177. Las personas físicas calcularán el impuesto del ejercicio sumando, a

los ingresos obtenidos conforme a los capítulos I, III, IV, V, VI, VIII y IX de este

título, después de efectuar las deducciones autorizadas en dichos capítulos, la

utilidad gravable determinada conforme a las secciones I o II del capítulo II de este

título, al resultado obtenido se le disminuirá, en su caso, las deducciones a que se

refiere el artículo 176 de esta ley. ..."

De esa guisa se advierte palmariamente que será al final del ejercicio fiscal

cuando se disminuyan de los ingresos acumulables las deducciones, que son

principalmente gastos o erogaciones que afectaron al contribuyente al obtener

tales ingresos, ya que sería contrario al principio de comodidad en materia fiscal

que a través de pagos provisionales se pondere una base tributaria real, pues se

tendría que hacer un cálculo incluyendo la comprobación de las erogaciones

personales realizadas por cada trabajador, cada mes, quincena o semana,

tornándose difícil, engorroso e impráctico el cumplimiento de la obligación

tributaria principal e, incluso, la propia retención que tiene como propósito facilitar

al contribuyente el pago del tributo en cuestión.

Ahora bien, el artículo 176, en relación con el diverso precepto 172, fracción I, de

la Ley del Impuesto sobre la Renta, disponen:

"Artículo 176. Las personas físicas residentes en el país que obtengan ingresos de

los señalados en este título, para calcular su impuesto anual, podrán hacer,

además de las deducciones autorizadas en cada capítulo de esta ley que les

correspondan, las siguientes deducciones personales:

"I. Los pagos por honorarios médicos y dentales, así como los gastos

hospitalarios, efectuados por el contribuyente para sí, para su cónyuge o para la

persona con quien viva en concubinato y para sus ascendientes o descendientes

en línea recta, siempre que dichas personas no perciban durante el año de

calendario ingresos en cantidad igual o superior a la que resulte de calcular el

salario mínimo general del área geográfica del contribuyente elevado al año.

"II. Los gastos de funerales en la parte en que no excedan del salario mínimo

general del área geográfica del contribuyente elevado al año, efectuados para las

personas señaladas en la fracción que antecede.

"III. Los donativos no onerosos ni remunerativos, que satisfagan los requisitos

previstos en esta ley y en las reglas generales que para el efecto establezca el

Servicio de Administración Tributaria y que se otorguen en los siguientes casos:

"a) A la Federación, a las entidades federativas o a los Municipios, así como a sus

organismos descentralizados que tributen conforme al título III de la presente ley.

"b) A las entidades a las que se refiere el artículo 96 de esta ley.

"c) A las entidades a que se refieren los artículos 95, fracción XIX y 97 de esta ley.

"d) A las personas morales a las que se refieren las fracciones VI, X, XI y XX del

artículo 95 de esta ley y que cumplan con los requisitos establecidos en las

fracciones II, III, IV y V del artículo 97 de la misma.

"e) A las asociaciones y sociedades civiles que otorguen becas y cumplan con los

requisitos del artículo 98 de esta ley.

"f) A programas de escuela empresa.

"El Servicio de Administración Tributaria publicará en el Diario Oficial de la

Federación y dará a conocer en su página electrónica de Internet los datos de las

instituciones a que se refieren los incisos b), c), d) y e) de esta fracción que reúnan

los requisitos antes señalados.

"Tratándose de donativos otorgados a instituciones de enseñanza serán

deducibles siempre que sean establecimientos públicos o de propiedad de

particulares que tengan autorización o reconocimiento de validez oficial de

estudios en los términos de la Ley General de Educación, se destinen a la

adquisición de bienes de inversión, a la investigación científica o desarrollo de

tecnología, así como a gastos de administración hasta por el monto, en este último

caso, que señale el reglamento de esta ley; se trate de donaciones no onerosas ni

remunerativas, conforme a las reglas generales que al efecto determine la

Secretaría de Educación Pública, y dichas instituciones no hayan distribuido

remanentes a sus socios o integrantes en los últimos cinco años.

"IV. Los intereses reales efectivamente pagados en el ejercicio por créditos

hipotecarios destinados a casa habitación contratados, con los integrantes del

sistema financiero y siempre que el monto del crédito otorgado no exceda de un

millón quinientas mil unidades de inversión. Para estos efectos, se considerarán

como intereses reales el monto en el que los intereses efectivamente pagados en

el ejercicio excedan al ajuste anual por inflación del mismo ejercicio y se

determinará aplicando en lo conducente lo dispuesto en el tercer párrafo del

artículo 159 de esta ley, por el periodo que corresponda.

"Los integrantes del sistema financiero, a que se refiere el párrafo anterior,

deberán informar por escrito a los contribuyentes, a más tardar el 15 de febrero de

cada año, el monto del interés real pagado por el contribuyente en el ejercicio de

que se trate, en los términos que se establezca en las reglas que al efecto expida

el Servicio de Administración Tributaria.

"V. Las aportaciones complementarias de retiro realizadas directamente en la

subcuenta de aportaciones complementarias de retiro, en los términos de la Ley

de los Sistemas de Ahorro para el Retiro o a las cuentas de planes personales de

retiro, así como las aportaciones voluntarias realizadas a la subcuenta de

aportaciones voluntarias, siempre que en este último caso dichas aportaciones

cumplan con los requisitos de permanencia establecidos para los planes de retiro

conforme al segundo párrafo de esta fracción. El monto de la deducción a que se

refiere esta fracción será de hasta el 10% de los ingresos acumulables del

contribuyente en el ejercicio, sin que dichas aportaciones excedan del equivalente

a cinco salarios mínimos generales del área geográfica del contribuyente elevados

al año.

"Para los efectos del párrafo anterior, se consideran planes personales de retiro,

aquellas cuentas o canales de inversión, que se establezcan con el único fin de

recibir y administrar recursos destinados exclusivamente para ser utilizados

cuando el titular llegue a la edad de 65 años o en los casos de invalidez o

incapacidad del titular para realizar un trabajo personal remunerado de

conformidad con las leyes de seguridad social, siempre que sean administrados

en cuentas individualizadas por instituciones de seguros, instituciones de crédito,

casas de bolsa, administradoras de fondos para el retiro o sociedades operadoras

de sociedades de inversión con autorización para operar en el país, y siempre que

obtengan autorización previa del Servicio de Administración Tributaria.

"Cuando los recursos invertidos en las subcuentas de aportaciones

complementarias de retiro, en las subcuentas de aportaciones voluntarias o en los

planes personales de retiro, así como los rendimientos que ellos generen, se

retiren antes de que se cumplan los requisitos establecidos en esta fracción, el

retiro se considerará ingreso acumulable en los términos del capítulo IX de este

título.

"En el caso de fallecimiento del titular del plan personal de retiro, el beneficiario

designado o el heredero, estarán obligados a acumular a sus demás ingresos del

ejercicio, los retiros que efectúe de la cuenta o canales de inversión, según sea el

caso.

"VI. Las primas por seguros de gastos médicos, complementarios o

independientes de los servicios de salud proporcionados por instituciones públicas

de seguridad social, siempre que el beneficiario sea el propio contribuyente, su

cónyuge o la persona con quien vive en concubinato, o sus ascendientes o

descendientes, en línea recta.

"VII. Los gastos destinados a la transportación escolar de los descendientes en

línea recta cuando ésta sea obligatoria en los términos de las disposiciones

legales del área donde la escuela se encuentre ubicada o cuando para todos los

alumnos se incluya dicho gasto en la colegiatura. Para estos efectos, se deberá

separar en el comprobante el monto que corresponda por concepto de

transportación escolar.

"VIII. Los pagos efectuados por concepto del impuesto local sobre ingresos por

salarios y en general por la prestación de un servicio personal subordinado,

siempre que la tasa de dicho impuesto no exceda del 5%.

"Para determinar el área geográfica del contribuyente se atenderá al lugar donde

se encuentre su casa habitación al 31 de diciembre del año de que se trate. Las

personas que a la fecha citada tengan su domicilio fuera del territorio nacional,

atenderán al área geográfica correspondiente al Distrito Federal.

"Para que procedan las deducciones a que se refieren las fracciones I y II que

anteceden, se deberá comprobar, mediante documentación que reúna requisitos

fiscales, que las cantidades correspondientes fueron efectivamente pagadas en el

año de calendario de que se trate a instituciones o personas residentes en el país.

Si el contribuyente recupera parte de dichas cantidades, únicamente deducirá la

diferencia no recuperada.

"Los requisitos de las deducciones establecidas en el capítulo X de este título no

son aplicables a las deducciones personales a que se refiere este artículo."

"Capítulo X

"De los requisitos de las deducciones

"Artículo 172. Las deducciones autorizadas en este título para las personas físicas

que obtengan ingresos de los capítulos III, IV y V de este título, deberán reunir los

siguientes requisitos:

"I. Que sean estrictamente indispensables para la obtención de los ingresos por

los que se está obligado al pago de este impuesto."

Del enlace de las anteriores disposiciones se desprenden las siguientes premisas:

1. El sistema de deducciones tratándose de personas físicas con ingresos por

salarios y en general por prestar al empleador un servicio personal subordinado,

no se rige por el principio tributario de "indispensabilidad de las erogaciones

realizadas para obtener los ingresos gravables", ya que éste es aplicable a

personas físicas que obtienen ingresos por uso, goce o disposición de inmuebles

y, en general, por actividades empresariales, al poderse dimensionar con cierta

precisión los gastos que llevan a cabo para desarrollar tales actos, situación que

no es evidente en el régimen particular primeramente referido, porque quedan

sujetos a una relación de subordinación en la que los gastos para realizar su labor

ordinaria están, generalmente, a cargo del patrón o pueden formar parte de las

prestaciones que se les otorgan.

2. Las erogaciones relacionadas con cuestiones médicas, de salud o en general

de seguridad social deben reportar un beneficio propio para el contribuyente

trabajador o su familia, por tratarse de un aspecto connatural a la prestación del

servicio personal.

3. En el catálogo de deducciones no se ubican las cuotas o aportaciones de

seguridad social, de carácter obligatorias, que el contribuyente trabajador hubiese

realizado a una institución pública de seguridad social, tanto es así que el artículo

176, fracción VI, de dicha ley, expresa que sean "complementarios o

independientes de los servicios de salud proporcionados por instituciones públicas

de seguridad social."

Al tenor de estas precisiones debe decirse que el régimen de las personas físicas

que reciben ingresos por salarios y en general por la prestación de un servicio

personal subordinado, no vulnera el principio de proporcionalidad tributaria por no

prever la deducción o disminución de las cuotas obrero retenidas por el

empleador, ya que tales erogaciones tienen como finalidad financiar un sistema de

seguridad social que tienda a velar por la sociedad en conjunto y no representan

un beneficio específico o individualizado para los trabajadores que trascienda

inmediatamente a lograr un óptimo desarrollo laboral, tal como lo ha sustentado el

Tribunal Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación en la tesis que lleva

por rubro y texto, los siguientes:

"RENTA. LAS APORTACIONES PATRONALES AL INSTITUTO MEXICANO DEL

SEGURO SOCIAL Y AL INSTITUTO DEL FONDO NACIONAL DE LA VIVIENDA

PARA LOS TRABAJADORES NO REVELAN CAPACIDAD CONTRIBUTIVA DE

LOS TRABAJADORES. Conforme a la jurisprudencia de esta Suprema Corte de

Justicia de la Nación, el principio de proporcionalidad tributaria garantizado en el

artículo 31, fracción IV, constitucional implica que las cargas impositivas

establecidas por el legislador deben atender a la capacidad contributiva de los

gobernados, por lo que el sistema que rige la determinación de un impuesto debe

dar lugar a gravar en mayor cuantía a quienes revelen en mayor medida dicha

capacidad; en ese tenor, tratándose del impuesto sobre la renta que grava los

ingresos de las personas físicas que prestan un trabajo personal subordinado,

debe estimarse que las aportaciones patronales al Instituto Mexicano del Seguro

Social y al Instituto del Fondo Nacional de la Vivienda para los Trabajadores no

pueden considerarse como reveladoras de la capacidad contributiva de los

trabajadores en relación con los cuales son pagadas, dado que conforme a lo

dispuesto en el artículo 123, apartado A, fracciones XII, XIV y XXIX, de la

Constitución General de la República y al sistema legal correspondiente, tales

erogaciones tienen como finalidad financiar un sistema de seguridad social que

tienda a velar por la sociedad en su conjunto y no representan un beneficio

específico e individualizado a favor de los trabajadores ya que las cuotas pagadas

al Instituto Mexicano del Seguro Social y al Instituto del Fondo Nacional de la

Vivienda para los Trabajadores, por una parte, se determinan atendiendo no sólo

al salario de los trabajadores sino también a las necesidades señaladas de

sostener el sistema de seguridad social general y del referido fondo y, por otra

parte, en la gran mayoría de sus ramos no son indicativas del beneficio que en lo

individual puede generar a los trabajadores ese instrumento de seguridad social,

aunado a que dicho beneficio depende, incluso, de que la contingencia asegurada

acontezca, así como que las aportaciones al Fondo Nacional de la Vivienda para

los Trabajadores tienen por objeto constituir un patrimonio general de éstos

unificado a un fin de solidaridad que les permita obtener crédito barato y suficiente

para adquirir en propiedad habitaciones."(7)

Bajo esa óptica, si las aportaciones de seguridad social no representan un

beneficio inmediato para los trabajadores, porque tienden a sostener el sistema de

seguridad social general, resulta inconcuso que no pueden disminuirse o

deducirse de los ingresos gravables del ejercicio y, por ende, los artículos 113,

176 y 177 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, que no la prevén, no vulneran el

principio de proporcionalidad en materia tributaria, sin que pase inadvertido que

este Alto Tribunal ha establecido que las cuotas patronales son deducibles para el

empleador,(8) pues es patente que se basan en el sistema de indispensabilidad de

los gastos para los fines de la actividad del contribuyente, en términos del artículo

31, fracción I, de la citada ley, el cual no es aplicable a las personas físicas que

reciben ingresos por salarios, no sólo por disponerlo así la propia Ley del Impuesto

sobre la Renta, sino principalmente porque debe atenderse a la fuente de riqueza

y las circunstancias especiales que rodean su generación, que ponen de relieve,

según se vio, que no se produce en las mismas condiciones.

Sirve de apoyo a lo expuesto, la tesis aislada de la Segunda Sala de la Suprema

Corte de Justicia de la Nación que lleva por rubro y texto, los siguientes:

"RENTA. PARA ABORDAR EL ESTUDIO DE LA PROPORCIONALIDAD Y

EQUIDAD DE LAS DISPOSICIONES DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO,

DEBE TENERSE PRESENTE QUE LA CAPACIDAD CONTRIBUTIVA DE LOS

GOBERNADOS NO SE DETERMINA ÚNICAMENTE POR LA CUANTÍA EN QUE

AQUÉLLA SE OBTIENE, SINO TAMBIÉN POR LA FUENTE DE LA QUE

PROVIENE O, INCLUSO, POR LAS CIRCUNSTANCIAS QUE RODEAN SU

GENERACIÓN. Conforme a la jurisprudencia de esta Suprema Corte de Justicia

de la Nación, para analizar la proporcionalidad y equidad de un impuesto debe

verificarse, en principio, en qué términos se realiza el respectivo hecho imponible,

tomando en cuenta su naturaleza, es decir, si grava una manifestación general de

la riqueza de los gobernados, o bien, si recae sobre una manifestación aislada de

ésta; asimismo, si los respectivos contribuyentes, al ubicarse en la hipótesis de

hecho que genera la obligación tributaria, lo hacen en las mismas circunstancias o

en diversas que ameriten un trato desigual. En ese contexto, tratándose del

impuesto sobre la renta, que recae sobre una manifestación general de riqueza,

debe tenerse presente que la capacidad contributiva de los gobernados no se

determina únicamente por la cuantía de la renta obtenida, sino también por la

fuente de la que proviene ésta (capital o trabajo) o, incluso, por las especiales

circunstancias que rodean su obtención; de ahí que el legislador puede

válidamente establecer diversas categorías de causantes, a los que conferirá un

tratamiento diverso atendiendo a las circunstancias objetivas que reflejen una

diferente capacidad contributiva, por lo que para determinar si el trato desigual,

que se da a las diferentes categorías de contribuyentes del citado impuesto es

proporcional y equitativo, debe verificarse si las circunstancias que distinguen a un

grupo de otros reflejan una diversa capacidad contributiva y si con tal distinción se

grava en mayor medida a los que, por esas situaciones de hecho, manifiestan en

mayor grado esa capacidad."(9)

En ese contexto, al resultar infundados los argumentos de la quejosa recurrente,

en virtud de que los artículos 113, 176 y 177 de la Ley del Impuesto sobre la Renta

no desconocen la capacidad contributiva del trabajador al no prever la disminución

de las cuotas pagadas -vía retención- al Instituto Mexicano del Seguro Social, se

impone negar el amparo y protección de la Justicia Federal.

SÉPTIMO. Finalmente, cabe señalar que resulta infundado el segundo agravio en

el que se insiste, el artículo 180 de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente en

dos mil seis, vulnera en perjuicio de los recurrentes el principio de equidad

tributaria, previsto en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los

Estados Unidos Mexicanos, porque a su parecer establece un trato diferenciado

injustificado entre personas físicas residentes en México y personas físicas

residentes en el extranjero, habida cuenta de que el Pleno de este Alto Tribunal,

en sesión de dos de marzo de dos mil seis, al resolver los amparos en revisión

1234/2005, 1237/2005, 1242/2005, 1261/2005 y 1265/2005 de las ponencias de

los señores Ministros Margarita Beatriz Luna Ramos, Sergio A. Valls Hernández,

Guillermo I. Ortiz Mayagoitia, Olga Sánchez Cordero de García Villegas y Genaro

David Góngora Pimentel, respectivamente, concluyó que la norma impugnada

vigente en dos mil cinco, no transgrede el citado principio de justicia tributaria lo

cual resulta aplicable al presente caso, toda vez que la norma vigente en dos mil

seis, no sufrió modificación sustancial.

De las referidas ejecutorias derivaron las jurisprudencias cuyos rubros, textos y

datos de publicación a la letra dicen:

"RENTA. EL ARTÍCULO 180, FRACCIÓN I, DE LA LEY DEL IMPUESTO

RELATIVO, NO TRANSGREDE EL PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA

(LEGISLACIÓN VIGENTE EN 2005). La señalada norma, que prevé una exención

parcial en favor de las personas físicas residentes en el extranjero que perciban

ingresos por la prestación de un servicio personal subordinado, no transgrede el

principio de equidad tributaria contenido en el artículo 31, fracción IV, de la

Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, en relación con las

personas físicas residentes en México que obtienen ingresos por esos servicios.

Lo anterior es así, ya que el trato diferenciado obedece a razones de política fiscal,

en virtud de que con esa exención, vigente desde 1992, se armoniza la Ley del

Impuesto sobre la Renta con los tratados para evitar la doble o múltiple imposición

celebrados por México, esto es, se erigió como un medio, de carácter general,

para evitar la doble imposición internacional en el impuesto sobre la renta, al

incorporarse directamente en la legislación interna, procurando, además, dar un

trato igual a todos los residentes en el extranjero aunque México no hubiese

suscrito un convenio o tratado internacional de esa índole, ya que antes de

hacerse general en la ley, a este beneficio sólo podían acceder aquellos

residentes en países con los que México hubiese celebrado un tratado, y los

demás se regían bajo el principio puro de imposición de la fuente, en el que

tributaban sobre el total de los ingresos percibidos en el territorio nacional, puesto

que tanto en el artículo 4o. A de la anterior Ley del Impuesto sobre la Renta como

en el 5o. de la vigente, se prevé en favor de los contribuyentes una preferencia de

aplicación del tratado internacional sobre la legislación interna, si el primero puede

serle más benéfico."(10)

"RENTA. LOS ARTÍCULOS 177 Y 180, FRACCIONES II Y III, DE LA LEY DEL

IMPUESTO RELATIVO, NO TRANSGREDEN EL PRINCIPIO DE EQUIDAD

TRIBUTARIA (LEGISLACIÓN VIGENTE EN 2005). Las citadas disposiciones, al

establecer diferentes tasas o tarifas tratándose de personas físicas residentes en

México que prestan un servicio personal subordinado, y de personas físicas

residentes en el extranjero que prestan el mismo servicio, cuya fuente de riqueza

se ubica en territorio nacional, no transgreden el principio de equidad tributaria

contenido en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados

Unidos Mexicanos, porque si bien es cierto que ambos tipos de contribuyentes

llevan a cabo el mismo hecho imponible, también lo es que tienen características

propias suficientes para considerar que no son semejantes, pues tratándose de los

residentes en el extranjero la base imponible se integra por los ingresos brutos

obtenidos en el año calendario, a los cuales se les aplican, por regla general,

diversas tasas de acuerdo con el monto percibido; mientras que los residentes en

México tributan conforme las disposiciones del título IV, capítulos I, X y XI, de la

Ley del Impuesto sobre la Renta, donde a los ingresos acumulables se les restan

las deducciones personales previstas en el artículo 176, en aras de obtener la

base gravable del tributo, con lo que se evidencia que pagan éste sobre los

ingresos netos percibidos; después se les aplica la tarifa contenida en el diverso

precepto 177, menos los rubros del subsidio acreditable y crédito al salario

previstos en el artículo 178, y además se permite acreditar el impuesto sobre la

renta pagado en el extranjero en términos del artículo 6o. de esa ley; lo que pone

de manifiesto que no se encuentran en un mismo plano, circunstancia que se

corrobora con el hecho de que los residentes en el extranjero, a diferencia de los

residentes en México, estarán sujetos en su país al mismo impuesto sobre la renta

por los ingresos percibidos en México, según el principio de renta mundial."

(Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo XXIII,

mayo de 2006, tesis P./J. 58/2006, página 11).

Luego, al resultar infundados los agravios expuestos por la parte recurrente, se

impone confirmar la sentencia recurrida y negar la protección constitucional

solicitada.

Por lo expuesto y fundado, se resuelve;

PRIMERO.-Se confirma la sentencia recurrida.

SEGUNDO.-La Justicia de la Unión no ampara ni protege a Arturo García Pérez y

coagraviados, respecto de los artículos 110, 113, 114, 115, 116, 117, 118, 177,

179, 180, 210 y el artículo segundo de las disposiciones de vigencia anual de la

Ley del Impuesto sobre la Renta, vigentes en dos mil seis.

Notifíquese; con testimonio de la presente ejecutoria, vuelvan los autos al lugar de

su origen y en su oportunidad archívese el expediente.

3.1.- Para el caso de legalidad, para amparar (21311)

El Primer Tribunal Colegiado del Décimo Quinto Circuito, al resolver el amparo en

revisión administrativo número 73/2008-I, una vez que revocó la sentencia

recurrida, en la parte que interesa, consideró lo siguiente:

"QUINTO. ... Así las cosas, es de considerarse, que el primer argumento

planteado por la inconforme es fundado, toda vez que el artículo 75 Bis-B de la

Ley de Hacienda Municipal para el Estado de Baja California, a la letra dispone, en

lo que interesa: ‘Artículo 75 Bis-B.’ (se transcribe). De lo que se advierte que la

legalidad del impuesto, como el resto de las obligaciones tributarias establecidas

en la ley, tiene su origen en la conjunción de un hecho real o imponible y de una

hipótesis normativa o presupuesto que lo prevea y defina; hipótesis que debe estar

contenida en una norma jurídica formal y materialmente legislativa, que

comprenda todos los elementos del impuesto; como lo son el sujeto, el objeto, la

base, la tasa y la época de pago, de manera que los contribuyentes tengan plena

certeza, sobre la forma como deben contribuir al gasto público, sin dejar ningún

margen para que las partes o las autoridades determinen cuál será el hecho

imponible del impuesto y quién deberá pagarlo; extremos que en el caso que nos

ocupa quedan indefinidos, pues se considera como objeto del tributo tanto la

transmisión de la propiedad como la adquisición de la misma y como sujetos

indistintamente al enajenante o al adquirente, lo que si bien pudiera considerarse

apegado a derecho, al existir la posibilidad legal de que un tributo tenga dos

objetos y dos sujetos, en el caso que nos ocupa resulta contraventor al principio

de legalidad tributaria, al generar incertidumbre por no definir en forma clara y

precisa las situaciones que dan origen a la obligación fiscal, dejando en manos de

las autoridades o al arbitrio de las partes que intervienen en la enajenación de

inmuebles, el determinar cuál es el objeto y por ende cuál el sujeto o causante del

impuesto, al contemplar una disyuntiva, cuando la ley debe ser clara en señalar

cuál será el hecho imponible del impuesto y quién deberá pagarlo o bien definir en

qué situación específica será la enajenación y en qué situación será la transmisión

de dominio y, por consecuencia, cuándo el sujeto del tributo será el enajenante o

cuándo el adquirente, extremos que al no quedar plenamente definidos en la

norma de que se trata contravienen los principios de seguridad jurídica y legalidad

tributaria, ya que dispone: ‘... El objeto de este impuesto es la adquisición de

inmuebles y los derechos sobre los mismos. Cuando por acuerdo expreso o tácito

de las partes, por determinación de la ley o por resolución de las autoridades de

trabajo, judiciales o administrativas, el enajenante se ve obligado al pago, el objeto

de este impuesto será la transmisión de dominio ... Sin que por otra parte, pueda

considerarse, que por el hecho de que la fracción VIII del precepto en cita, señale

que las partes que celebren alguno de los actos señalados como fuente de

adquisición de inmuebles o transmisión de dominio, sean responsables solidarios

del pago del impuesto de mérito, pues para que exista la responsabilidad solidaria,

primeramente debe existir la responsabilidad principal, es decir, quién es el

causante del tributo, extremo que, como se señaló con antelación queda indefinido

en el artículo 75 Bis-B de la Ley de Hacienda Municipal del Estado de Baja

California, que prevé el impuesto sobre adquisición de inmuebles cuya

inconstitucionalidad se analiza, al dejar al arbitrio de las partes o de las

autoridades las hipótesis de causación o la obligación de pago, cuando a fin de

evitar arbitrariedades, el legislador debió implementar las medidas legales

necesarias para definir la obligación principal de manera que el gobernado tenga

la certeza jurídica, de saber en qué casos y cuándo será el sujeto pasivo, lo que

constituye precisamente la ratio legis de la seguridad jurídica tributaria, garantía

que en el caso se estima violada en perjuicio de la impetrante del amparo. Lo

anterior de conformidad con lo previsto en los criterios jurisprudenciales

sustentados por el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación,

localizables en las páginas 172 y 173 del tomo 91-96, Primera Parte, Materia

Constitucional, Administrativa, Séptima Época, del Semanario Judicial de la

Federación, que literalmente señalan: ‘IMPUESTOS, ELEMENTOS ESENCIALES

DE LOS. DEBEN ESTAR CONSIGNADOS EXPRESAMENTE EN LA LEY.’.

‘IMPUESTOS, PRINCIPIO DE LEGALIDAD QUE EN MATERIA DE, CONSAGRA

LA CONSTITUCIÓN FEDERAL.’ (se transcriben). En ese contexto, atendiendo a

la finalidad y al derecho a la seguridad jurídica que se tutela en el artículo 31,

fracción IV, constitucional, a través del principio de legalidad tributaria, el

acatamiento de éste tiene lugar, cuando se establecen en un acto material y

formalmente legislativo todos aquellos elementos que sirven de base para realizar

el cálculo de una contribución, fijándolos con la precisión necesaria que, por un

lado, impida el comportamiento arbitrario o caprichoso de las partes o de las

autoridades que directa o indirectamente participen en su recaudación y que, por

otro, generen al gobernado certidumbre sobre qué hecho o circunstancia se

encuentra gravado, cómo se calculará la base del tributo, qué tasa o tarifa debe

aplicarse, cómo, cuándo y dónde se realizará el entero respectivo y, en fin, todo

aquello que le permita conocer qué cargas tributarias le corresponden en virtud de

la situación jurídica en que se encuentra o pretenda ubicarse. Tomando en cuenta

lo anterior, y dada la violación al principio de legalidad tributaria, consagrado en el

artículo 31, fracción IV, constitucional, procede conceder la protección

constitucional solicitada, para el efecto de que se desincorpore de la esfera

jurídica del impetrante, la obligación tributaria inmersa en el artículo 75 Bis-B de la

Ley de Hacienda Municipal (sic), y como consecuencia de ello, el recaudador de

rentas municipal de Mexicali, Baja California, le devuelva a los quejosos **********

la cantidad que enteraron con motivo del impuesto sobre la adquisición de

inmuebles y transmisión de dominio, declarado inconstitucional, por ser dicha

autoridad ante quien se realizó el pago, tal y como se desprende de la copia

certificada de la declaración para el pago de dicho gravamen, con número de

control ********** de fecha siete de diciembre de dos mil siete, por la cantidad de

********** moneda nacional, máxime, que a dicha autoridad le compete la

recaudación del impuesto inconstitucional. En las condiciones antes apuntadas, y

al resultar fundado el concepto de violación antes analizado, lo que trajo como

consecuencia que se decretara la inconstitucionalidad de la ley reclamada,

deviene innecesario examinar los restantes argumentos relativos a la

inconstitucionalidad de dicha disposición legal, pues en nada haría variar el

sentido del presente fallo. Sentado lo anterior, se impone confirmar, aunque por

diversos motivos, la sentencia sujeta a revisión, y por ende, conceder el amparo a

los quejosos en contra del artículo 75 Bis-B de la Ley de Hacienda Municipal del

Estado de Baja California para los efectos precisados en la parte final del presente

considerando."

3.2.- En el caso de legalidad tributaria, para negar.

El Cuarto Tribunal Colegiado del Décimo Quinto Circuito, en la ejecutoria que dictó

al resolver el recurso de revisión AR. 169/2008, en lo conducente, sostuvo:

"QUINTO. ... Asimismo, contrario a lo que afirma la recurrente, del análisis del

texto del artículo combatido, es inexacto que exista incertidumbre en cuanto al

objeto o causa generadora del impuesto, porque contrario a lo que indica el

quejoso, el segundo párrafo de la fracción I del artículo combatido no es indefinido,

sino que revela de forma clara que la causa generadora del impuesto lo es la

adquisición de inmuebles (sujeto pasivo: adquirente) y en ciertos casos, la

transmisión de dominio (sujeto pasivo: enajenante), como cuando por acuerdo

expreso o tácito de las partes, por determinación de la ley o por resolución de las

autoridades sea el enajenante quien esté obligado al pago. De ello no quiere decir

que la definición del impuesto y de los sujetos causantes se deje en manos de

quienes intervienen en la enajenación de inmuebles, ni que ello dependa de la

voluntad de autoridades de cualquier índole; lo que representa, es la previsión de

diversos supuestos que pueden acontecer en caso de que se adquieran inmuebles

o se transmita su dominio, lo cual ayuda a conocer al adquirente o enajenante en

qué casos tiene el carácter de sujeto pasivo del tributo. Luego entonces, es

evidente que serán sujeto pasivo del impuesto, por regla general, las personas

físicas o morales que adquieran inmuebles que consistan en el suelo y

construcciones adheridas a él, ubicados en el territorio del Estado, así como de

sus derechos reales o posesorios; mientras que, por otra parte, el enajenante será

sujeto pasivo del impuesto por transmisión de dominio, siempre que así lo hayan

acordado en forma expresa o tácita las partes, cuando lo determine la ley o

cuando así lo resuelva algún tribunal del trabajo, judicial o administrativo. Como se

observa, el objeto del impuesto puede ser la adquisición del inmueble o la

transmisión del dominio, y esa circunstancia se determinará en función de la

persona que esté obligada a su pago, porque en caso de que el adquirente

obtenga un inmueble a él le corresponde pagar el tributo, pero si esa carga le

corresponde al enajenante porque así lo pactaron las partes, porque así lo manda

la ley o algún tribunal, el objeto será la transmisión de dominio. Por lo anterior, es

de advertirse que en ningún momento se genera la incertidumbre jurídica de que

se duele el quejoso, toda vez que si una persona va a adquirir un inmueble, tiene

conocimiento cierto de que a él le corresponde el pago del impuesto, a no ser que

se grave la transmisión de dominio y no la adquisición, lo cual puede ocurrir

invariablemente si el adquirente conviene con el enajenante que éste lo sustituya

en la obligación tributaria, o que por mandato de la ley o de un tribunal se le

imponga al enajenante esa carga. En conclusión, no se transgrede el principio de

legalidad tributaria, porque la fijación del tributo no queda al arbitrio de las

autoridades exactoras, sino que éstas deben aplicar la disposición general

obligatoria en los términos en que aparece según el supuesto colmado; tampoco

existe el riesgo de que se propicie el cobro de impuestos imprevisibles, dado que

la adquisición de inmueble o la transmisión del dominio, según sea el caso, será el

hecho generador del impuesto; sin que se esté en el caso de que se pretenda el

cobro de impuestos a título particular y, como se explicó en el párrafo anterior, el

particular puede, en todo momento, conocer la forma cierta de contribuir al gasto

público, al ser el legislador quien precisa los elementos del tributo. En tales

condiciones, ante lo infundado e inoperantes de los agravios, lo procedente es

confirmar la sentencia recurrida. Dicha negativa se hace extensiva al acto de

aplicación consistente en las declaraciones de pago del impuesto sobre

adquisición de bienes inmuebles y traslación de dominio, toda vez que no fueron

reclamados por vicios propios."

CUARTO. Precisado lo anterior, procede sintetizar las consideraciones en que se

sustentaron las ejecutorias en examen.

En la sentencia dictada por el Primer Tribunal Colegiado del Décimo Quinto

Circuito, al resolver el amparo en revisión número 73/2008-I, se sostuvo lo

siguiente:

• La legalidad del impuesto, como el resto de las obligaciones tributarias

establecidas en la ley, tiene su origen en la conjunción de un hecho real o

imponible y de una hipótesis normativa o presupuesto que lo prevea y defina,

hipótesis que debe estar contenida en una norma jurídica formal y materialmente

legislativa, que comprenda todos los elementos del impuesto, como lo son el

sujeto, el objeto, la base, la tasa y la época de pago, de manera que los

contribuyentes tengan plena certeza sobre la forma como deben contribuir al gasto

público, sin dejar ningún margen para que las partes o las autoridades determinen

cuál será el hecho imponible del impuesto y quién deberá pagarlo.

• Que en el caso que ocupa, tales extremos quedan indefinidos, pues se considera

como objeto del tributo tanto la transmisión de la propiedad como la adquisición de

la misma y como sujetos indistintamente al enajenante o al adquirente, lo cual

genera incertidumbre por no definir en forma clara y precisa las situaciones que

dan origen a la obligación fiscal, dejando en manos de las autoridades o al arbitrio

de las partes que intervienen en la enajenación de inmuebles el determinar cuál es

el objeto y, por ende, cuál el sujeto o causante del impuesto, al contemplar una

disyuntiva, por lo que no quedan plenamente definidos en la norma de que se

trata, contraviniendo, por ende, los principios de seguridad jurídica y legalidad

tributaria.

• Sin que pueda considerarse que por el hecho de que la fracción VIII del precepto

en cita señale que las partes que celebren alguno de los actos apuntados como

fuente de adquisición de inmuebles o transmisión de dominio, sean responsables

solidarios del pago del impuesto de mérito, pues para que exista la

responsabilidad solidaria primeramente debe existir la responsabilidad principal.

• Por ello, dada la violación al principio de legalidad tributaria apreciada,

consagrado en el artículo 31, fracción IV, constitucional, concedió la protección

constitucional solicitada para el efecto de que se desincorpore de la esfera jurídica

del impetrante la obligación tributaria inmersa en el artículo 75 Bis-B de la Ley de

Hacienda Municipal y, como consecuencia de ello, el recaudador de rentas

municipal de Mexicali, Baja California, devuelva a los quejosos la cantidad que

enteraron con motivo del impuesto sobre la adquisición de inmuebles y

transmisión de dominio, declarado inconstitucional, por ser dicha autoridad ante

quien se realizó el pago.

El Cuarto Tribunal Colegiado del Décimo Quinto Circuito en la ejecutoria que dictó

al resolver el recurso de revisión AR. 169/2008, en lo conducente, sostuvo:

• Que del análisis del texto del artículo combatido no se desprende que exista

incertidumbre en cuanto al objeto o causa generadora del impuesto, porque el

segundo párrafo de la fracción I no es indefinido, sino que revela de forma clara

que la causa generadora del impuesto lo es la adquisición de inmuebles (sujeto

pasivo: adquirente) y, en ciertos casos, la transmisión de dominio (sujeto pasivo:

enajenante), como cuando por acuerdo expreso o tácito de las partes, por

determinación de la ley o por resolución de las autoridades sea el enajenante

quien esté obligado al pago.

• De lo anterior, sostuvo el órgano colegiado, no quiere decir que la definición del

impuesto y de los sujetos causantes se deje en manos de quienes intervienen en

la enajenación de inmuebles, ni que ello dependa de la voluntad de autoridades de

cualquier índole; lo que representa es la previsión de diversos supuestos que

pueden acontecer en caso de que se adquieran inmuebles o se transmita su

dominio, lo cual ayuda a conocer al adquirente o enajenante en qué casos tiene el

carácter de sujeto pasivo del tributo.

• De ahí que sostuviera que serán sujetos pasivos del impuesto, por regla general,

las personas físicas o morales que adquieran inmuebles ubicados en el territorio

del Estado, así como de sus derechos reales o posesorios; mientras que, por otra

parte, el enajenante será sujeto pasivo del impuesto por transmisión de dominio,

siempre que así lo hayan acordado en forma expresa o tácita las partes, cuando lo

determine la ley o cuando así lo resuelva algún tribunal del trabajo, judicial o

administrativo.

• Como se observa, el objeto del impuesto puede ser la adquisición del inmueble o

la transmisión del dominio, y esa circunstancia se determinará en función de la

persona que esté obligada a su pago, porque en caso de que el adquirente

obtenga un inmueble a él le corresponde pagar el tributo, pero si esa carga le

corresponde al enajenante porque así lo pactaron las partes, porque así lo manda

la ley o algún tribunal, el objeto será la transmisión de dominio; de ahí que en

ningún momento se genera la incertidumbre jurídica de que se duele el quejoso,

toda vez que si una persona va a adquirir un inmueble, tiene conocimiento cierto

de que a él le corresponde el pago del impuesto, a no ser que se grave la

transmisión de dominio y no la adquisición, lo cual puede ocurrir invariablemente si

el adquirente conviene con el enajenante que éste lo sustituya en la obligación

tributaria, o que por mandato de la ley o de un tribunal se le imponga al enajenante

esa carga.

• En tales condiciones, confirmó la sentencia recurrida y negó el amparo

impetrado.

4.1 Para el caso de reserva de ley, para amparar

TERCERO. El Décimo Quinto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del

Primer Circuito, al resolver el amparo en revisión 192/2004, interpuesto por Jacinto

Solís Corzo y otra, en la parte que interesa para efectos del presente asunto,

señaló en el considerando octavo de dicha resolución, lo siguiente:

Precisó que los actos reclamados de cada autoridad son los siguientes:

Del presidente de la República, la expedición, promulgación y orden de

publicación del decreto publicado el diecisiete de octubre de dos mil tres, mediante

el que se emitió el Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta,

específicamente el artículo 130.

Del secretario de Hacienda y Crédito Público, el refrendo del referido decreto.

Del director del Diario Oficial de la Federación, la publicación del señalado

decreto.

Efectuó una síntesis de los conceptos de violación formulados en la demanda de

amparo, así como también respecto de las consideraciones en virtud de las cuales

el Juez de Distrito concedió el amparo y finalmente de los agravios hechos valer

por la autoridad recurrente.

Precisado lo anterior, estimó ineficaces los agravios identificados con los números

uno y dos, debido a que, contrario a lo manifestado por la recurrente, la Juez de

Distrito sí tomó en cuenta la naturaleza y alcance de la facultad del Ejecutivo

Federal para expedir normas reglamentarias, tan es así, que de su análisis

concluyó que el presidente excedió esa facultad, sin que la recurrente controvierta

las consideraciones del fallo impugnado, pues los argumentos que plantea no son

aptos para desvirtuar las consideraciones torales que la Juez de Distrito estableció

para conceder el amparo a los quejosos, esto es, que el artículo reclamado

restringe la exención que contempla el artículo 109 de la Ley del Impuesto sobre la

Renta; que el reglamento no puede abordar materias reservadas a las leyes

emanadas del órgano legislativo; que una norma reglamentaria no puede otorgar

mayores alcances que la ley que reglamenta o imponer limitaciones que la ley no

contiene, así como que el artículo 130 del Reglamento de la Ley del Impuesto

sobre la Renta, excede a la ley de que deriva, alterando los principios de la

exención que deben estar previstos en la ley, al establecer determinadas

condiciones para que se actualice.

A mayor abundamiento, señaló que, contrariamente a lo afirmado por la autoridad

recurrente, es correcta la conclusión a la que arribó la Juez de Distrito, ya que

tratándose de disposiciones del reglamento de una ley, la reclamación por

violación al ejercicio de la facultad reglamentaria establecida en el artículo 89,

fracción I, de la Constitución Federal, entraña una infracción directa al Texto

Fundamental; y en el caso, es patente que el artículo 130 del Reglamento de la

Ley del Impuesto sobre la Renta, rebasa lo establecido en el artículo 109, fracción

XV, inciso a), de la Ley del Impuesto sobre la Renta.

Señaló que el artículo 109, fracción XV, inciso a), de la Ley del Impuesto sobre la

Renta, establece una exención en el pago del impuesto, que se refiere

específicamente a aquellos casos en que se obtengan ingresos derivados de la

enajenación de la casa habitación del contribuyente, donde la única condicionante

o limitación a la exención legal se establece en el propio numeral en su

antepenúltimo párrafo, que señala que tal exención "no será aplicable cuando los

ingresos correspondientes no sean declarados en los términos del tercer párrafo

del artículo 175 de esta ley estando obligado a ello".

En tanto que para los efectos de dicho numeral, fracción e inciso, el artículo 130

del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta, precisa, en primer término,

que el concepto de casa habitación también comprende el terreno donde ésta se

encuentre construida y, en segundo, que si la superficie del terreno excede tres

veces al área construida, debe pagarse por excedente el impuesto

correspondiente a la enajenación del terreno.

En esta disposición, el presidente de la República en ejercicio de la facultad

reglamentaria consagrada en el artículo 89, fracción I, constitucional, estableció

los casos en que la exención prevista en el artículo 109, fracción XV, inciso a), no

será aplicable, esto es, cuando la superficie del terreno no exceda de tres veces el

área cubierta por las construcciones que integran la casa habitación, señalando,

además, que por el excedente se pagará el impuesto correspondiente.

Para efecto de precisar si lo establecido en el artículo 130 del Reglamento de la

Ley del Impuesto sobre la Renta, entraña o no una diferencia jurídica que revele

una contradicción o exceso, en el ejercicio de la facultad del titular del Ejecutivo

Federal consagrada en el artículo 89, fracción I, constitucional, precisó los

alcances de tal facultad.

Al respecto señaló que el reglamento es un acto formalmente administrativo y

materialmente legislativo, que participa de los atributos de la ley, aunque sólo en

cuanto ambos ordenamientos son de naturaleza impersonal, general y abstracta,

sin embargo, su finalidad es distinta, dado que el reglamento determina de modo

general y abstracto los medios que deberán emplearse para aplicar la ley a los

casos concretos.

Así, el reglamento difiere de la ley en que ésta establece principios, y aquél los

desarrolla; ésta rige mientras no se actualiza un nuevo acto legislativo, aquél varía

según las circunstancias; ésta manda, aquél obedece; el reglamento, por tanto, no

puede usurpar el dominio de la ley, imponiendo penas, creando impuestos,

organizando los poderes públicos, etcétera; se limita a desenvolver los principios

de la ley, a fijar los pormenores que directamente se derivan de sus preceptos. En

suma, el presidente de la República como jefe supremo de la administración

pública federal dispone y resuelve lo conveniente para el buen despacho de ella;

por tanto, los reglamentos y demás disposiciones del Ejecutivo no deben contrariar

la ley, puesto que tiene que proveer a su exacta observancia.

De tal forma, un reglamento sólo puede tener validez legal cuando está dirigido a

proveer a la aplicación de una ley concreta, a cuyos mandamientos deberá

ceñirse, sin poderla suprimir, modificar ni ampliar, en su sustancia.

Debido a lo anterior, la Ley Fundamental impone ciertas limitaciones a la facultad

reglamentaria, entre ellas, la prohibición de que el reglamento aborde materias

reservadas en forma exclusiva a las leyes emanadas del Congreso de la Unión,

conocida como el principio de reserva de ley; y por la otra, la exigencia de que el

reglamento siempre esté precedido de una ley, cuyas disposiciones desarrolle,

complemente o detalle y en las que encuentre su justificación y medida.

En consecuencia, el aludido principio de reserva de ley forma parte de uno de

carácter general, como es el de legalidad, que impide que el reglamento invada

materias que de manera expresa la Constitución Federal reserva a la ley formal y,

en cambio, el principio de subordinación jerárquica del reglamento a la ley,

constriñe al jefe del Ejecutivo Federal a expedir sólo aquellas normas que tiendan

a hacer efectiva o a pormenorizar la aplicación del mandato legal, pero sin

contrariarlo, modificarlo o excederlo.

Posteriormente señaló que de una interpretación de los artículos 49, 50, 70 y 73,

fracción VII, de la Constitución Federal, se desprende que por mandato

constitucional, en el ámbito federal, es el Congreso de la Unión el órgano facultado

para establecer las contribuciones necesarias para cubrir el gasto público.

Por su parte, señaló que de conformidad con el artículo 31, fracción IV, de la

Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, los mexicanos tienen la

obligación de contribuir al gasto público de la manera proporcional y equitativa que

dispongan las leyes, de lo que se tiene que se reserva a la ley la creación de las

contribuciones.

De esta forma, el principio de reserva de ley existe cuando la norma constitucional

reserva, precisamente, la regulación de una determinada materia al órgano

legislativo, mediante una ley, entendida ésta como un acto material y formalmente

legislativo, excluyendo, por tanto, la posibilidad para que pueda ser regulada por

disposiciones de naturaleza distinta a la ley formal, es decir, a las leyes expedidas

por el Poder Legislativo. Esto es, la materia reservada queda sustraída por

imperativo constitucional a todas las normas distintas de la ley, lo que se traduce

en que el legislador ordinario debe establecer la regulación de la materia

determinada, sin que pueda remitirla a otras normas secundarias, en especial al

reglamento.

En materia tributaria, el alcance del principio de reserva de ley, comprende los

llamados "elementos esenciales del tributo", ya que en principio sólo éstos deben

estar establecidos por la ley y el resto de la materia tributaria se deja a disposición

de las normas administrativas.

Por otra parte, el artículo 28 constitucional, señala que están prohibidas las

exenciones en los términos y condiciones que fijan las leyes, estableciendo

también una reserva a la ley, esto es, que las exenciones de impuestos

corresponden al ejercicio de atribuciones que se reservan al Poder Legislativo,

pues es el órgano que tiene encomendada la función legislativa, en términos de

los artículos 49, 50 y 70 de la propia Constitución Federal (en vía de

consecuencia, se debe entender que también le corresponde legislar lo

concerniente a las limitaciones o alcances de las exenciones).

Al respecto, señaló que la Suprema Corte de Justicia de la Nación ha interpretado

lo dispuesto en el artículo 28 constitucional, estableciendo que no se trata de una

prohibición absoluta, sino que el Órgano Revisor de la Constitución lo que prohíbe

es la exención de impuestos cuando se trata de favorecer a determinada persona,

confiriendo un verdadero privilegio en su favor, mas no cuando la exención

alcanza a toda una categoría de personas por medio de leyes de carácter general.

En este sentido, la exención en materia impositiva consiste en que conservándose

los elementos de la relación jurídica tributaria exceptúan del pago de la

contribución a ciertos hechos o sujetos imponibles, por razones de equidad,

conveniencia o política económica. Esta figura se constituye como una situación

de privilegio, por lo que su existencia no se deduce, siendo estricta su

interpretación, es decir, exactamente en los términos en que se encuentra

redactada y subsiste hasta en tanto no se modifique o derogue la disposición que

la contiene; crea un régimen de excepción con independencia de la relación

tributaria de la cual ha emanado, es decir, la relación entre el sujeto activo y el

sujeto pasivo que surge al momento de verificarse tácticamente el supuesto

hipotético general de la ley en un caso concreto sigue existiendo, sin embargo, por

disposición expresa del propio legislador, el entero no se verifica, pues se está

exento de pago, y no habrá crédito fiscal que exigir del causante, ya que, aunque

se han dado los supuestos legales de generación, otra figura jurídica exime de su

pago.

En consecuencia, de acuerdo con el sistema establecido en los artículos 28,

párrafo primero, 31, fracción IV, y 73, fracciones VII y XXIX, de la Constitución

Política de los Estados Unidos Mexicanos, se concluye que igualmente se reserva

a la ley formal y material expedida por el órgano legislativo, el establecimiento de

la exención de impuestos, así como sus alcances y limitaciones, ya que esta figura

guarda una conexión inseparable con los principios en materia tributaria,

especialmente con los de reserva de ley, legalidad y equidad, en tanto que

constituye un elemento esencial del tributo.

Conforme a lo anteriormente señalado, concluye que no corresponde al ejercicio

de la facultad reglamentaria el establecimiento de exenciones tributarias, ni

tampoco la precisión de sus alcances y limitaciones, pues de aceptarse esto último

podría hacer nugatoria o inaplicable la exención y la voluntad del legislador; de ahí

que cualquier precisión reglamentaria que restrinja el ámbito de aplicación de ese

privilegio fiscal o condicione su aplicación, debe estimarse contraria a derecho.

En virtud de las consideraciones apuntadas, concluye que lo establecido en el

artículo 109, fracción XV, inciso a), de la Ley del Impuesto sobre la Renta, debe

interpretarse en el sentido de que se encuentran exentos del pago del impuesto

sobre la renta los contribuyentes que obtengan ingresos por la enajenación de su

casa habitación, siendo la única condicionante a dicha exención, que los ingresos

correspondientes sean declarados en los términos del párrafo tercero del artículo

175 de esa ley, por lo que es patente que tal disposición legal se encuentra

excedida por el artículo reglamentario impugnado, que limita la disposición legal al

determinar que la exención prevista en el artículo 109, fracción XV, inciso a), no

será aplicable, cuando la superficie del terreno exceda de tres veces el área

cubierta por las construcciones que integran la casa habitación, donde por el

excedente se pagará el impuesto correspondiente a su enajenación; luego, es

inconcuso que la disposición reglamentaria es susceptible de volver a todos los

casos no limitados por la ley, inaplicable lo establecido en el artículo 109, fracción

XV, inciso a), de la Ley del Impuesto sobre la Renta, puesto que de observarse la

norma reglamentaria, la exención contemplada quedaría limitada a la actualización

de ciertos supuestos o elementos que la ley no prevé.

En este contexto, el artículo 130 del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la

Renta, no puede ser considerado como una expresión interpretativa de la hipótesis

de exención de impuesto que regula el artículo 109, fracción XV, inciso a), de la

ley respectiva, relativa a los ingresos obtenidos de la enajenación de la casa

habitación del contribuyente, porque en realidad limita los alcances y aplicación de

dicha disposición, al precisar supuestos que restringen la exención.

En efecto, de la lectura del artículo 109, fracción XV, inciso a), de la Ley del

Impuesto sobre la Renta, se advierte que no contiene ninguna mención relativa a

las dimensiones que deba tener la casa habitación del contribuyente (incluyendo el

terreno donde está construida), que condicione de algún modo la exención que

contempla, por lo que, obviamente, el condicionamiento de la exención a ciertas

dimensiones de la casa habitación del contribuyente, constituye una innovación,

un agregado a la ley de que se trata; por tanto, si el objeto del reglamento es darle

mayor claridad a la ley, en lo que pudiera parecer confuso, de ninguna manera

puede transformar sus preceptos y atribuirle elementos que el legislador no

señaló.

Consecuentemente, limitar con base en la adición a la ley contenida en dicho

reglamento, la exención prevista en la ley, es inconstitucional; pues el hecho de

que el presidente cuente con facultades para expedir disposiciones generales y

abstractas para la ejecución de la ley, no implica que también tenga atribuciones

para establecer limitaciones a las exenciones de impuestos previstos en la ley,

toda vez que esta atribución es exclusiva del Congreso de la Unión; por

consiguiente, la materia de un reglamento no debe ir más allá de la ley; sin

embargo, de lo dispuesto en el artículo 130 del Reglamento de la Ley del Impuesto

sobre la Renta, se aprecia que ese precepto reglamentario establece una limitante

a la exención prevista en el artículo 109, fracción XV, inciso a), de la Ley del

Impuesto sobre la Renta, contraviniendo así los principios que rigen la facultad

reglamentaria del Ejecutivo Federal, en virtud de que no se concreta a desarrollar,

complementar o detallar el ordenamiento expedido por el órgano legislativo, sino

que crea un nuevo elemento que limita la exención establecida en la Ley del

Impuesto sobre la Renta.

Finalmente, precisó que tal como lo señaló la autoridad recurrente en el agravio

conducente, la Juez de Distrito no precisó los efectos de la concesión del amparo,

por lo que determinó que la misma consiste en que no pueda aplicarse en el

presente ni en el futuro a los quejosos ese precepto reglamentario, siendo la

consecuencia inmediata que se deje sin efectos el acto de aplicación del artículo

reglamentario y se aplique la exención de mérito en los términos previstos en el

artículo 109, fracción XV, inciso a), de la Ley del Impuesto sobre la Renta.

Asimismo, precisó que los efectos de la concesión del amparo no liberan a los

quejosos de tener que satisfacer las condiciones y requisitos establecidos en el

artículo 109 de la Ley del Impuesto sobre la Renta.

4.2.- Para el caso de reserva de ley, para negar

Por su parte, el Tercer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer

Circuito, al resolver el amparo en revisión 267/2006, interpuesto por Federico

Álvarez Marquard, Annett Gutiérrez Luthe y Eduardo Álvarez Sierra, en la parte

que interesa para efectos de la presente contradicción, señaló en el considerando

séptimo de dicha resolución, lo siguiente:

Que el presidente de la República en ejercicio de la potestad que le concede el

artículo 89, fracción I, de la Constitución Política de los Estados Unidos

Mexicanos, para proveer en la esfera administrativa a la exacta observancia de las

leyes, está facultado para expedir las normas reglamentarias necesarias tendentes

a la ejecución de las leyes emanadas del Congreso de la Unión; de manera que

esas disposiciones reglamentarias incluso cuando desde el punto de vista material

son similares a las normas expedidas por el órgano legislativo, puesto que son

generales, abstractas e impersonales y de observancia obligatoria, se distinguen

de éstas fundamentalmente por dos razones: provienen de un órgano que desde

el punto de vista constitucional no expresa la voluntad general, sino la de un

órgano instituido para acatarla, como es el titular del Poder Ejecutivo, y porque

son, por definición, normas subordinadas a las disposiciones legales que

reglamentan.

De ahí que la Carta Magna imponga determinadas limitaciones a la facultad

reglamentaria, entre ellas, la prohibición de que el reglamento aborde materias

reservadas en forma exclusiva a las leyes emanadas del Congreso de la Unión,

conocida como principio de reserva de ley que encuentra su justificación en la

necesidad de preservar los bienes de mayor valía del gobernado; así como la

exigencia de que el reglamento siempre esté precedido de una ley, cuyas

disposiciones desarrolle, complemente o detalle y en los que encuentre su

justificación y medida, conocida como principio de subordinación jerárquica.

El principio de reserva de ley forma parte de uno de carácter general, como es el

de legalidad, que impide que el reglamento invada materias que de manera

expresa la Constitución Federal reserva a la ley formal y, en cambio, el principio

de subordinación jerárquica del reglamento a la ley, constriñe al titular del

Ejecutivo Federal a expedir sólo aquellas normas tendentes a hacer efectiva o a

pormenorizar la aplicación del mandato legal, pero sin contrariarlo, modificarlo o

excederlo.

Estableció que el artículo 109, fracción XV, inciso a), de la Ley del Impuesto sobre

la Renta, dispone que no se pagará el impuesto por la obtención de ingresos

derivados de la enajenación de la casa habitación del contribuyente.

Mientras que el artículo 130 del ordenamiento reglamentario, dispone que para los

efectos del artículo 109, fracción XV, inciso a), antes citado, se entenderá que la

casa habitación comprende también el terreno en donde se encuentre construida

siempre que la superficie del terreno no exceda de tres veces el área cubierta por

las construcciones que integran la casa habitación, pero por el excedente se

pagará el impuesto correspondiente a la enajenación del terreno en los términos

de la propia ley y, para los efectos acotados, no se considerará parte de la

superficie construida atinente a la casa habitación, las construcciones accesorias a

ésta o las bardas perimetrales.

Por otra parte, con la finalidad de enriquecer el estudio del asunto, señaló que el

artículo 750, fracción I, del Código Civil Federal, dispone que los bienes inmuebles

son, entre otros, el suelo y las construcciones adheridas a él, debiendo hacer

énfasis en que tal precepto utiliza la conjunción copulativa "y".

Asimismo, consideró que la locución "casa habitación", ante la ausencia de una

definición específica en la ley y aplicable en la especie, debe conceptuarse como

la construcción que un sujeto o sujetos emplean para cubrir necesidades primarias

e incluso algunas de carácter secundario, esto es, como el lugar en el que

obtienen el resguardo y protección de su persona y de determinados bienes, y en

el que desempeñan actividades que son comunes para todo ser humano, tales

como alimentarse y descansar, así como aquellas de naturaleza sanitaria.

De la lectura sistemática de lo establecido en la Ley del Impuesto sobre la Renta

en el título relativo a las "Personas físicas", se adquiere en convicción que el

Legislador hace distinción implícita entre lo que debe entenderse por "casa

habitación" y "bien inmueble".

Esto es así, ya que los artículos 143, 173, fracción II, y 176, fracción IV y

antepenúltimo párrafo, de la ley que nos ocupa, al emplear el concepto "casa

habitación", no lo hacen de tal manera que dicho concepto deba entenderse como

sinónimo de "bien inmueble" sino que más bien le da una connotación de especie

de este último, que entonces viene a ser el "género".

Puntualizó que respecto de la disposición contenida en el artículo 176, fracción IV,

inserta en el capítulo XI "De la declaración anual" relativo a las personas físicas y

a las deducciones personales autorizadas -ésta limita la deducción que las

personas físicas residentes en el país que obtengan los ingresos señalados en el

título en el que se encuentra inmerso ese precepto- título IV "De las personas

físicas" en el que está inserto el artículo 109 en comento, este último en el capítulo

denominado "Disposiciones generales", por concepto de intereses reales

efectivamente pagados en el ejercicio por créditos hipotecarios destinados a casa

habitación, con los integrantes del sistema financiero, siempre que el monto de

dicho crédito otorgado no exceda de un millón quinientas mil unidades de

inversión. Sin que se pierda de vista que en el mismo título se encuentra

contemplado el capítulo IV "De los ingresos por enajenación de bienes", que

incluye a los artículos 146, 147 y 148.

En tal virtud, el legislador contempló en un capítulo especial -capítulo IV- cuáles

son los ingresos por enajenación de bienes- en concomitancia con el artículo 14,

fracción I, del Código Fiscal de la Federación, que establece que se entiende por

"enajenación de bienes" a toda transmisión de propiedad, aun en la que el

enajenante se reserve el dominio del bien enajenado para efectos del cálculo del

impuesto anual de las personas físicas, y que en el diverso en el que se

contemplan las disposiciones generales, al especificar cuándo operan las

exenciones generales, en el artículo 109, fracción XV, inciso a), en comento,

únicamente hace referencia a los ingresos derivados de la enajenación de la "casa

habitación del contribuyente", pero sin referirse al concepto genérico de

"inmueble".

En otras palabras, en el artículo 14, fracción I, del Código Fiscal de la Federación,

se precisa que se entiende por enajenación de bienes, toda aquella transmisión de

propiedad -en la que obviamente se incluye a la transmisión de la propiedad de

bienes inmuebles-; en tanto que el artículo 146 e inmediatos subsecuentes de la

Ley del Impuesto sobre la Renta, retoman esa previsión para efecto del cálculo del

impuesto anual en tratándose de ingresos por enajenación de bienes inmuebles -

en la parte conducente-, mientras que su artículo 109, fracción XV, inciso a),

exenta del pago del tributo al contribuyente que obtenga ingresos derivados

exclusivamente de la enajenación de la casa habitación.

Por tanto, la exención prevista en el artículo citado en la última parte del párrafo

que antecede, únicamente debe comprender a la construcción que funja como

casa habitación, así como la superficie del terreno en la que se haya levantado,

excluyendo aquella en la que -en el supuesto de que exista- no se haya realizado

tal edificación, a las construcciones accesorias que no cumplan con los fines

precisados anteriormente -circunscritos a la definición que de la locución "casa

habitación" se ha puesto de relieve-, así como a las bardas perimetrales, ya que

éstas delimitan al terreno en su totalidad, pero no a la "casa habitación" en

particular.

Entonces, resulta que si el artículo 130 del Reglamento de la Ley del Impuesto

sobre la Renta, dispone que: "Para los efectos del artículo 109, fracción XV, inciso

a) de la ley, se entenderá que la casa habitación comprende también al terreno en

donde se encuentre ésta construida, siempre que la superficie del terreno no

exceda de tres veces el área cubierta por las construcciones que integran la casa

habitación, por el excedente se pagará el impuesto correspondiente a la

enajenación del terreno en los términos de la ley. Para los efectos del párrafo

anterior, no se consideran parte de la superficie construida correspondiente a la

casa habitación, las construcciones accesorias a ésta o las bardas perimetrales.";

el jefe del Ejecutivo Federal al emitir esa disposición, transgredió los principios de

reserva de ley y subordinación jerárquica y, en vía de consecuencia, el principio de

legalidad en materia tributaria, ya que no se concretó a desarrollar, complementar

o pormenorizar la ley que reglamenta, en la parte relativa; sino que alteró los

alcances de la exención.

Empero, incluso frente a la inconstitucionalidad del precepto reglamentario, el

Tribunal Colegiado consideró que no es procedente conceder el amparo y

protección de la Justicia Federal a la parte quejosa, por lo siguiente.

Señaló que la Suprema Corte de Justicia de la Nación ha sustentado que cuando

la disposición reclamada en el juicio de garantías tenga efectos de carácter

positivo, de considerarse fundados los conceptos de violación enderezados en su

contra y, en vía de consecuencia, se conceda el amparo; de no poderse otorgar

con la concesión un beneficio al demandante, ya que los efectos restitutorios de la

sentencia le implicarían un perjuicio, lo procedente es sobreseer en el juicio, al

actualizarse la causa de improcedencia prevista en la fracción XVIII del artículo 73

de la Ley de Amparo, en relación con el diverso 80, aplicado a contrario sensu del

mismo ordenamiento jurídico.

Trasladado el razonamiento expuesto al caso concreto, sucede que si el artículo

130 del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta, va más allá de lo

dispuesto en el artículo 109, fracción XV, inciso a), de la Ley del Impuesto sobre la

Renta, pero porque da un alcance mayor a la exención prevista en este último y no

la limita -ya que resulta cierto, como lo aduce la autoridad en el ocurso de

agravios, que el precepto reglamentario otorga un beneficio adicional-, de

concederse el amparo, no puede ampliarse la exención -aún más- a los límites

que pretende la parte enjuiciante, porque ello sería tanto como constituir un

derecho a favor de la parte demandante sustentado en una actuación contraria a

los principios de subordinación jerárquica, reserva de ley y legalidad tributaria, lo

que de suyo jurídicamente no es posible, situación que aparentemente daría lugar

al sobreseimiento en el juicio -al menos por la parte que en este considerando se

analiza-, con apoyo en los preceptos antes mencionados; sin embargo, no debe

soslayarse que también es criterio firme de la Suprema Corte de Justicia de la

Nación sustentado en la tesis jurisprudencial plenaria, de rubro:

"IMPROCEDENCIA DEL JUICIO DE AMPARO. SI SE HACE VALER UNA

CAUSAL QUE INVOLUCRA EL ESTUDIO DE FONDO DEL ASUNTO, DEBERÁ

DESESTIMARSE.". En la que sostuvo que cuando el estudio de la actualización

de una causa de improcedencia involucra cuestiones de fondo, ésta deberá

desestimarse; por tanto, atendiendo a los motivos expuestos, fue que el Tribunal

Colegiado implícitamente desestimó la causa de improcedencia señalada,

procediendo al estudio de los agravios expuestos por la autoridad recurrente,

enderezados en contra de la sentencia de que se trata, en la parte en que se

decidió conceder el amparo impetrado.

Una vez precisado lo anterior, destacó que si el presidente de la República, en el

precepto reclamado, amplió la exención prevista en el artículo 109, fracción XV,

inciso a), de la ley en cuestión, lo que revela un beneficio para la quejosa, al incluir

un elemento que no fue contemplado en la ley, como lo es la superficie de terreno

en la que no se encuentra la edificación de la casa habitación en una proporción

que no exceda de tres veces el área cubierta por las construcciones que integran

la casa habitación, por más que esa institución se haya hecho con motivo de la

definición que de "casa habitación" intentó realizar el titular del Ejecutivo Federal,

en tanto que esa definición, a criterio del Tribunal Colegiado, no emana de la

intención del legislador plasmada en el contenido integral de la ley reglamentada;

es decir, la inconstitucionalidad detectada opera a favor de los intereses de la

parte quejosa, porque la disposición reglamentaria reclamada abarca parámetros

más amplios que los contemplados por el legislador en la ley reglamentada, sin

que limite la exención prevista en el artículo 109, fracción XV, inciso a), de la Ley

del Impuesto sobre la Renta, porque no comprende el excedente de tres veces el

área cubierta por las construcciones que integran la casa habitación ni las

construcciones accesorias o las bardas perimetrales, en tanto que, como se ha

detallado, la intención del legislador que se deduce de lo dispuesto en el inciso a)

de la fracción XV del artículo 109 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, no es

más que la de exentar de pago al contribuyente por los ingresos que perciba en la

enajenación de su "casa habitación", entendida ésta en los términos acotados con

antelación; resulta claro que no es jurídicamente posible conceder el amparo, y

menos aún para los efectos que determinó el Juez Federal en la sentencia

recurrida, ya que con ello, se insiste, se convalidaría la violación detectada y se

constituiría un derecho a favor de la impetrante, sustentado en un actuar contrario

a lo dispuesto en la Constitución Federal.