IPAI Jornadas de Actualización Profesional 2015 NIIF 15 · 3 Hipótesis fundamentales para la...
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IPAI Jornadas de
Actualización
Profesional 2015
NIIF 15 –Ingresos de
Actividades Ordinarias
Provenientes de
Contratos con Clientes
Setiembre 2015
Advisory - Tax & Legal
2
Contexto
3
Hipótesis fundamentales para la preparación de estados financieros
Versión 1989 Marco
Conceptual
• Devengado
• Empresa en
marcha
Versión 2010 Marco
Conceptual
• Empresa en marcha
4
Formas de medición del rendimiento financiero
Flujos de efectivo
Devengo
(contabilidad de
acumulación)
Reconocimiento de ingresos
NIIF
• NIC 11, NIC 18 y Marco
Conceptual
US GAAP
• Más de 100 pronunciamientos de
diferente jerarquía
• Principios específicos por
industria algunos contradictorios
entre sí
“Comparación reconocimiento de ingresos NIIF vs US GAAP
(antes de la emisión NIIF 15)”
5
Convergencia NIIF – US GAAP en reconocimiento de
ingresos
6
• En junio de 2010 IASB y FASB emiten un borrador de
convergencia.
• Se recibieron más de 1,000 cartas con comentarios (gran
polémica).
• En noviembre de 2011 se emite un borrador de entendimiento
modificado (recibió 500 cartas con comentarios).
• En mayo de 2014 luego de amplias deliberaciones se emitió la
NIIF 15 consensuada con el FASB (vigencia internacional
desde el 01.01.2018).
• Se ha formado un grupo de apoyo para la implementación de
la norma que viene atendiendo requerimientos del IASB y del
FASB
7
NIIF 15
Aspectos
contables más
relevantes
8
NIIF 15 Ámbito de aplicación
SEGUROS ARRENDAMIENTOS
INCREMENTOS POR
MEDICIONES A VALOR
RAZONABLE
INGRESOS DE
CONTRATOS
CON CLIENTES
INGRESOS (MARCO CONCEPTUAL)
NIIF 15 regula una parte de los conceptos considerados como ingresos por el
Marco Conceptual
DIVIDENDOSINTERESES
9
Pasos para el reconocimiento de ingresos
(NIIF 15 vs modelo actualmente vigente)
• Identificar el contrato celebrado con el cliente
o contratos que deben ser considerados como
un solo conjunto.
• Identificar las obligaciones que la entidad se
ha comprometido contractualmente a brindar
al cliente (bienes y servicios a ser brindados).
• Determinar el precio total acordado como
retribución con el cliente.
• Distribuir el precio total acordado entre los
distintos bienes y servicios a ser suministrados
al cliente, sobre la base de los precios que
tendrían estos si se vendieran de forma
independiente.
• Identificar componentes
• Alocar la contraprestación
• Reconocer el ingreso (modelo separado para
venta de bienes/prestación de servicios)
NIIF 15 Modelo actual (NIC 18, NIC 11)
• Reconocimiento de ingresos sobre la base del
cumplimiento de las obligaciones pactadas
con el cliente sobre la base de los montos
atribuidos en el paso anterior a cada
contraprestación.
NIIF 15: primera aproximación a sus impactos (caso
peruano)
SectorIdentificación
del contrato
Identificación de
obligaciones
Determinación del
precio total
Distribución
del precio
Reconocimiento del
ingreso devengado
Construcción
Fabricantes
Servicios de ingeniería y
desarrollo software
Telecomunicaciones
Concesiones
Servicios diversos
10
Definición de contrato NIIF 15
Acuerdo entre dos o
más partes que
genera derechos y
obligaciones exigibles
11
Condiciones que deben ser cumplidas en su totalidad para
que exista un contrato bajo la NIIF 15 (párrafo 9)
12
Evidencia de aprobación del acuerdo por las partes (escrita, oral,
según prácticas del negocio).
Pueden identificarse cada uno de los derechos de las
contrapartes respecto a los bienes o servicios a ser transferidos.
La entidad puede identificar los pagos que recibía por los bienes o
servicios a ser transferidos.
Acuerdo tiene sustancia económica (percepción de flujos de
fondos como contraprestación).
Es probable que la entidad perciba la contraprestación
monetaria a la que tiene derecho (monto de la contraprestación
puede ser menor al establecido en el acuerdo).
NIIF 15 Reconocimiento de ingresos: principio básico
Contrato Preexistente Reconocimiento de Ingresos
Cualquier contraprestación recibida sin existir contrato previo (definido
según criterios NIIF 15) es reconocido como un pasivo.
13
Identificación de las obligaciones a ser ejecutadas (párrafo
24 NIIF 15)
• No deben limitarse a los bienes y servicios
explícitamente establecidos en el contrato.
• Pueden existir prestaciones implícitas originadas
por costumbres del mercado, políticas públicas
de la entidad o declaraciones específicas que
generen expectativas en el cliente.
• De existir conceptos bajo el alcance de otras
normas deberán reconocerse conforme con la
NIIF respectiva (por ejemplo arrendamientos).
14
Características de los bienes y servicios que deben ser
cumplidas conjuntamente para considerarlos como
prestaciones diferenciadas
• El cliente puede beneficiarse del
bien o servicio en forma individual o
en conjunto con otras ofertas
similares que existan en el
mercado.
• El compromiso de transferir el bien
o servicio puede ser identificado
separadamente de otros
compromisos del contrato.
15
Identificación de las obligaciones a ser ejecutadas:
construcción de un hospital
• Diseño de Ingeniería
• Limpieza de terreno
• Cimentación
• Edificación
• Tubería y cableados
• Instalación de
equipos
• Acabados
INPUTS (bienes y servicios
ejecutados)OUTPUT (hospital)
Bienes y servicios separados
Cada bien o servicio puede ser
Identificado separadamente de
otros compromisos del contrato
En el contexto del contrato de
constitución de bienes y
servicios no se consideran
prestaciones diferenciadas
(desde el punto de vista
del cliente está esperando un
hospital, no los servicios
separados) 16
Identificación de las obligaciones a ser ejecutadas:
subcontratista en la construcción de un hospital
Limpieza
Terreno
Cableado
Ambos servicios se consideran
prestaciones diferenciadas
(contratista – cliente los
considera entregables
separados
Servicios separados
Cada servicio puede ser
Identificado separadamente de
otros componentes del contrato17
Subcontratista
18
Identificación de las obligaciones a ser ejecutadas
• MANTENIMIENTO• DESARROLLO DE
APLICATIVOS• GARANTIAS• VENTA DE VERSIONES
ACTUALIZADAS
• MANTENIMIENTO
Antes
NIIF 15
Contraprestación variable
NIIF vigentes a la fecha
• Ingresos dependientes de algún
factor incierto o fluctuante (niveles
de venta, obtención de metas,
etc.)
NIIF 15
• Monto fijo pactado
• (-) Menores expectativas de
cobranza
• (-) Devoluciones
• (-) Descuentos
• (-) Penalidades
• (+) Premios
• (+) (-) Situaciones contingentes
• (+) (-) Otros variables
19
Distribución del precio de la contraprestación entre las
obligaciones comprometidas en el contrato
• Reconocimiento del ingreso no se efectúa sobre la base de los precios individuales pactados formalmente en el contrato.
• Base de cálculo de los precios aplicables para el reconocimiento son los precios de venta independientes de las diferentes prestaciones a brindar.
• Si existen componentes de ingreso variable debe evaluarse si están asociados al conjunto o algunas prestaciones específicas.
• Si no se dispone del precio de venta independiente deberá hacerse una estimación (priorizar la mayor cantidad posible de outputs observables).
20
Ejemplo de distribución del monto total del contrato
Servicio/producto Cantidad Precio pactado Total-Licitación %
Producto A 10 5 50 36%
Producto B 20 3 60 43%
Servicio C 30 1 30 21%
Total 140 100%
Servicio/producto CantidadPrecio de venta
independienteTotal - Mercado %
Producto A 10 6 60 38%
Producto B 20 2 40 25%
Servicio C 30 2 60 38%
Total 160 100%
Montos acordados en licitación
Desagregado sobre precios de venta independientes
21
Ejemplo de distribución del monto total del contrato
Servicio/producto CantidadPrecio
atribuidoTotal
% de
Licitación
Producto A 10 5.20 52 38%
Producto B 20 1.75 35 25%
Servicio C 30 1.77 53 38%
Total 140 100%
Atribución de precios NIIF 15
22
Precios de venta independiente
23
• Precio al que la entidad vendería el bien o servicio de
forma separada en circunstancias y clientes similares
• Si no es observable directamente debe ser estimado
empleando metodologías que privilegien el uso de
fuentes externas verificables
• Pueden emplearse diversos métodos de aproximación
(mercado ajustado, costo más margen, enfoque
residual)
• Si deben considerarse descuentos, se asume aplican al
conjunto de bienes, salvo prueba en contrario
Situaciones que pueden originar modificaciones en la
determinación de los precios determinados para los
componentes del contrato
Generan modificación en precios del
contrato originalDan lugar a un nuevo contrato
• Resolución de eventos inciertos
• Modificación de las estimaciones en
la contraprestación variable
• Adición de nuevas
contraprestaciones
• Cambios posteriores a la fecha de
inicio del contrato en los precios
individuales de los componentes
24
En un momento del tiempo
A lo largo del tiempo
Reconocimiento del ingreso
25
Modelo de reconocimiento de ingresos de la NIIF 15
• No efectúa la distinción entre venta de bienes
y prestación de servicios, se aplica un modelo
único.
• Bienes y servicios brindados se consideran
activos cuyo control es transferido (algunos
servicios son activos consumidos
inmediatamente por el cliente).
• Prestación se considera satisfecha cuando el
control de los bienes y servicios subyacentes
a la obligación son transferidos al cliente.
26
Definición de control NIIF 15
• Capacidad de dirigir el uso y obtener
sustancialmente los beneficios remanentes del
activo.
• Concepto de control de la NIIF 15 no es
exactamente equivalente a la transferencia de
riesgos y beneficios en la venta de bienes de la
NIC 18 (ver NIIF 15 párrafo FC 118).
• Al considerarse los bienes y servicios
transferidos como activos, la existencia de
control es el criterio determinante para
reconocer y dar de baja un activo en las NIIF.
27
Diferencia enfoque riesgos-beneficios (NIC 18) vs transferencia
de control (NIIF 15)
NIC 18 NIIF 15
• Riesgos y beneficios
pueden considerarse
como no transferidos
hasta que culmine la
instalación
Venta de
máquina
Servicio de
instalación
Dos prestaciones
separadas
(diferente
momento de
transferencia
de control en
cada caso)
Caso: máquina + instalación en condición de ser brindada por la entidad o un
proveedor alternativo
28
Características de las prestaciones brindadas a lo largo del
tiempo
• Bienes o servicios son consumidos por el
cliente en el mismo momento que son
prestados (continuo).
• La prestación de la entidad crea o mejora un
activo que el cliente controla mientras se da
este proceso.
• La prestación no crea un activo con uso
alternativo para la entidad prestadora, pero le
genera el derecho de percibir la
contraprestación según lo avanzado.
29
Indicadores de prestaciones efectuadas en un momento del
tiempo
Uso de estos criterios dependerá de las características de cada industria.
Sobre la
base del
criterio de
control
30
Se ha generado para la entidad un derecho a
percibir la contraprestación.
Cliente posee la propiedad legal del activo.
Entidad ha transferido posesión física del activo.
Cliente tiene los riesgos y beneficios significativos
del activo.
Tratamiento
Asociados a la obtención
del contrato
Asociados al cumplimiento
del contrato
Solo se activan aquellos
que constituyen costos
Incrementales (comisiones
de venta por ejemplo)
Se activan cuando están
relacionados directamente
con el contrato, se esperan
recuperar y generan o
mejoran los recursos
aplicados al cumplimiento
del contrato
NIIF 15 Costos relativos a un contrato
31
Amortización de costos relacionados a la obtención y
ejecución de contratos
• Amortización sobre una base sistemática relacionada con los bienes y
servicios transferidos al cliente.
• Criterios de amortización empleados pueden modificarse si se produce un
cambio sistemático en el cronograma previsto de entregables
• Pueden ser objeto de deterioro
• Costos incrementales de obtener un contrato no requieren ser activados si
su período de amortización es menor a un año. Este hecho debe revelarse.
32
NIIF 15 Otros temas a considerar
• Garantías (NIC 37). Las que aporten beneficios adicionales pueden
constituir un componente.
• Componentes de financiamiento significativos considerados en el contrato.
• Programas para fidelizar clientes (actualmente bajo la CINIIF 13).
• Beneficios no aprovechados por los clientes (pueden dar lugar a
contraprestaciones variables: puntos no canjeados, servicios no utilizados a
su vencimiento).
33
34
NIIF 15: Principales impactos en los negocios
Negocios
• Términos contractuales
• Reportes internos y métricas
• Comunicación con stakeholders
• Cumplimiento de covenants
• Oportunidades para evaluar el negocio
Sistemas y procesos
• Sistemas ERP
• Libros contables y reporting packages
• Proceso de transición
• Nuevos procesos
• Cambios en los controles
internos
Gestión del cambio
• Administración del proyecto
• Compensaciones al personal
• Capacitación al personal
• Manejo de grupos internacionales
Contabilidad, tributación y reporte
• Políticas contables
• Resultados históricos y transición a la
norma
• Reporte de estados financieros
• Revelaciones de impactos esperados
• Declaraciones impositivas
35
NIIF 15: Presentación comparativa
Enfoque de efectos acumulados: cifras de períodos comparativos no se
reexpresan, reconociéndose el efecto contra resultados acumulados en el
año de adopción
Reestructuración
total- sin métodos
simplificados
Reestructuración
parcial – con métodos
simplificados
Efectos acumulados
NIC 18/NIC 11
NIC 18/ NIC 11
NIC 18/ NIC 11
NIIF 15
Requerimientos
combinados
NIIF15
NIIF 15
1 enero 2016
1 enero 2017
1 enero 2018
NIC 18/ NIC 11
NIIF 15NIC 18/ NIC 11
Enfoques 2016 2017 2018 Fecha de ajustes
patrimonio
NIIF 15 Métodos simplificados para la adopción inicial
• Para contratos que se inician y terminan en un año de reporte no se
requiere efectuar cálculos
• Para contratos con contraprestación variable pueden utilizarse los montos
finalmente ocurridos cuando se completó el contrato
• Para los períodos comparativas a la fecha de aplicación inicial no es
necesario revelar los precios de la transacción asignados a las obligaciones
de desempeño pendientes
• Pueden omitirse considerar costos de financiamiento que comprendan
períodos menores a un año
36
NIIF 15: temas de discusión urgente al interior de las
organizaciones
• Identificar diferencias más relevantes entre la
actual práctica de reconocimiento de ingresos y
la NIIF 15
• Definir lineamientos para un plan de acción que
abarque los diferentes frentes afectados
(contable, tributario, legal, sistemas, procesos,
etc.)
• Evaluar posibilidad de efectuar una adopción
adelantada
• Evaluar el enfoque a seguir para presentar la
información comparativa
37
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