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La palmaria inconstitucionalidad del principio de lesividad de la Ley 1819 de 2016

The Glaring Unconstitutionality of the Harm Principle of Law 1819 of 2016

A clara inconstitucionalidade do princípio de lesividade da Lei 1819 de 2016

Mateo Vargas Pinzón1

Abogado junior. Mauricio A. Plazas Vega Abogados & Asociados S. en C. – Bogotá, Colombia

Para citar este artícu lo/To reference this article:Mateo Vargas Pinzón. La palmaria inconstitucionalidad del principio

de lesividad de la Ley 1819 de 2016. Revista Instituto Colombiano de Derecho Tributario 76. Mayo de 2017. At. 87.

Fecha de recepción: 23 de marzo de 2017Fecha de aprobación: 31 de mayo de 2017

Página inicial: 87Página final: 110

ResumenEn este texto se aborda la nodular importancia del régimen tributario sancionador, con el propósito de demostrar que los principios constitucionales que orientan su estructura demandan la concurrencia de los mismos elementos, mu tatis mu tandis, de la sanción penal, a saber: (i) tipicidad, (ii) antijuridicidad (material) y (iii) culpabilidad. En consecuencia, que la Ley 1819 de 2016 haya establecido que habrá lesividad (antijuridicidad material) siempre que el contribuyente incumpla sus deberes crea una situación de indefensión insuperable para el suje to pasivo de la obligación jurídico-tributaria y desdibuja los importantes logros históricos de los ciudadanos frente a las prerrogativas de la Administración, que además han

1 Abogado del Colegio Mayor de Nuestra Señora del Rosario con profundización en Derecho de la Ha-cienda Pública y Derecho Tributario (2016). Estudiante de la Especialización en Derecho Tributario de la misma universidad. Excanciller de UR Diplomats (Colegio Mayor de Nuestra Señora del Rosario, 2015).

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aumentado por concepto de la consolidación del Estado Social de Derecho. En consecuencia, el hecho de que se desconozca el fundamento iusfilosófico y cons-titucional sobre el cual descansa la estructura del sistema tributario sancionatorio, que indica que sólo puede configurarse el reproche jurídico ante la existencia de un daño, hace que la norma, en opinión del autor de este texto, sea ostensible-mente inconstitucional. Por último, se comentan algunas sanciones que guardan estrecha relación con el principio de lesividad.

Palabras claveRégimen Tributario Sancionador; principio de lesividad; daño; ius puniendi; Estado Social de Derecho.

SummaryThis text addresses the essential importance of the punitive tax regime - as seen in its philosophical context - in order to demonstrate that the constitutional princi-ples that guide its structure require the concurrence of the same elements, mu tatis mu tandis, as the criminal sanction, namely: (i) typicality; (ii) illegality (material); and (iii) guilt. Consequently, the fact that Law 1819 of 2016 has established that there will be injury (material illegality) whenever the taxpayer fails to fulfill her or his duties, creates a situation of insurmountable defenselessness for the taxpayer of the legal-tax liability and obscures the important historical achievements of taxpa-yers vis-à-vis the prerogatives of the administration, which have, what’s more, increased on account of the consolidation of the Rule of Law. Consequently, the fact that the iusphilosophical and constitutional basis that the structure of the puni-tive tax system relies upon is lost from sight, in the sense that the legal rebuke alone can be applied in the event of injury, means that the rule cannot support even the slightest constitutional analysis. Finally, certain penalties that are closely related to the principle of harm are discussed.

KeywordsPunitive Tax Regime; Harm Principle; injury; ius puniendi; Rule of Law.

ResumoEste texto aborda a nodular importância do regime tributário sancionador, desde o seu âmbito filosófico, com o propósito de demonstrar que os princípios consti-

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tucionais que orientam a sua estrutura demandam a concorrência dos mesmos elementos, mu tatis mu tandis, da sanção penal, a saber: (i) tipicidade; (ii) antijuri-dicidade (material); e (iii) culpabilidade. Em consequência, que a lei 1819 de 2016 tenha estabelecido que haverá lesividade (antijuridicidade material) sempre que o contribuinte descumpra os seus deveres cria uma situação de desamparo insupe-rável para o sujeito passivo da obrigação jurídico-tributária e borra os importantes sucessos históricos dos administrados frente às prerrogativas da Administração, que além disso tem aumentado por conceito da consolidação do Estado Social de Direito. Em consequência, o fato de que se desconheça o fundamento ius-filosófico e constitucional sobre o qual descansa a estrutura do sistema tribu-tário sancionatório, que indica que só pode configurar-se o reproche jurídico ante a existência de um dano, faz que a norma não esteja chamada a suportar a mais mínima análise de constitucionalidade. Por último, comentam-se algumas sanções que guardam estreita relação com o princípio de lesividade.

Palavras-chaveRegime Tributário Sancionador; princípio de lesividade; dano; ius puniendi; Estado Social de Direito.

SumarioIntroducción; 1. Fundamento iusfilosófico de los principios que inspiran el régimen tributario sancionador; 2. La lesividad como elemento imprescindible para la confi-guración de la sanción; 3. Comentarios a la modificación de algunas sanciones, 3.1. Sanción por corrección, 3.2. Sanciones por no enviar información o enviarla con errores; 4. Conclusiones; 5. Bibliografía.

IntroducciónDesde 1991, la Carta Política colombiana consagró el deber fundamental, en cabeza de los ciudadanos, de contribuir al financiamiento del Estado2. En efecto, la consolidación del Estado Social de Derecho requiere un caudal importante para cumplir sus fines esenciales, de ahí que sea menester que cada individuo, dentro de los parámetros de justicia y equidad que informan el sistema tributario, contri-

2 “Artícu lo 95. La calidad de colombiano enaltece a todos los miembros de la comunidad nacional. Todos están en el deber de engrandecerla y dignificarla. El ejercicio de los derechos y libertades reconocidos en esta Constitución implica responsabilidades. Toda persona está obligada a cumplir la Constitución y las leyes. Son deberes de la persona y del ciudadano: […]

“9. Contribuir al financiamiento de los gastos e inversiones del Estado dentro de conceptos de justicia y equidad”.



buya con recursos que permi tan solventar las inversiones y gastos en que debe incurrir el aparato estatal en la persecución de los fines trazados por la Carta.

Como corolario de lo anterior, el incumplimiento de este deber fundamental, por la sensibilidad que reporta, pone en riesgo la efectiva consecución y plena garantía de la institucionalización del Estado Social de Derecho entre nosotros, motivo por el cual se implementa un régimen sancionatorio que persigue disuadir a los contribuyentes, así como corregir conductas que, por incumplir deberes plasmados en la Constitución Política, en desmedro de toda una Nación, son repudiadas por el legislador y, en general, por el ordenamiento jurídico.

Por la manifiesta importancia que aquí se comenta, los regímenes sancio-natorios deben entrañar consecuencias que guarden correspondencia con las acciones que las originan; vale decir, no es de recibo que, so pretexto de castigar un incumplimiento, se impongan multas que resulten tan abismalmente irrazona-bles y desproporcionadas que, en vez de resarcir un perjuicio irrogado al Estado, terminen por resultar nugatorias de los derechos del contribuyente.

Por consiguiente, el fin ulterior del régimen sancionatorio, en el ámbito tribu-tario, es la materialización de la justicia, para lo cual es menester la incorporación de una serie de principios incardinados a garantizar su realización.

En todo caso, como se puede apreciar, el erario se nutre, en alguna medida, de las sanciones que impone la Administración Tributaria. De hecho, a pesar de no existir datos discriminados que permi tan avizorar el importe total que sufragan los contribuyentes por concepto de sanciones, dentro del informe publicado por la Coordinación de Estudios Económi cos de la Subdirección de Gestión de Análisis Operacional de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, en el cual se refleja el recaudo, entre el 2013 y el 2016, de los impuestos administrados por la DIAN3, se incluyen las sanciones en el rubro de recaudos por clasificar4.

Empero, es importante dejar sentado que el régimen sancionatorio no se puede convertir, sin más, en un foco principal de recaudo, puesto que esa sola afirmación desvirtúa la esencia del deber de contribución5, pilar sobre el cual descansa el Estado Social de Derecho. En otras palabras, llegar al absurdo de

3 http://www.dian.gov.co/dian/14cifrasgestion.nsf/pages/Recaudo_tributos_dian?OpenDocument Consulta-do el 24 de abril de 2017.

4 En el año 2013, el valor total de los recaudos por clasificar ascendió a ciento treinta y nueve mil cuatro-cientos cinco millones de pesos ($139.405.000.000); en 2014 ascendió a treinta y cuatro mil treinta y un millones de pesos ($34.031.000.000); en 2015, el recaudo fue de cuarenta y dos mil noventa y siete millones de pesos ($42.097.000.000); y en 2016 de diecinueve mil doscientos sesenta y tres millones de pesos ($19.263.000.000). Al respecto, repárese en que se trata de cifras preliminares publicadas según Estadísticas Gerenciales, con corte al 8 de febrero de 2017.

5 Cfr. Cita 2.

http://www.dian.gov.co/dian/14cifrasgestion.nsf/pages/Recaudo_tributos_dian?OpenDocument

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establecer metas de recaudo sobre la base de las sanciones implica pretender, gratuitamente, que los contribuyentes desatiendan su deber constitucional y, en opinión del autor, fundamental, de contribuir con la hacienda pública, so pretexto de incrementar los recursos del Estado.

A contrario sensu, se debe propender por estructurar un régimen que ofrezca alternativas y simplifique el cumplimiento de las obligaciones que recaen en cabeza de los contribuyentes. Por ello la modernización del régimen sanciona-torio se erigió como un punto neurálgico en el Informe de la Comisión de Expertos, cuya recomendación sirvió de base para la estructuración de la reforma tributaria que el Gobierno Nacional presentó al Congreso de la República para su discu-sión y aprobación. El fundamento esbozado para poner de presente la necesidad de modernizar el marco sancionatorio en materia tributaria tuvo como eje central facilitar el cumplimiento voluntario de las obligaciones que recaen en cabeza de los contribuyentes6.

Así mismo, tal como afirmó la exposición de motivos de la Ley 1819, la modernización del régimen sancionatorio reviste una elevada importancia, puesto que algunas sanciones eran inocuas o habían sido regladas por otras ramas del derecho7.

Y es que el Estatuto Tributario, lejos de ser un código de principios y defi-niciones básicas que gobiernan la obligación jurídico-tributaria, entre el contri-buyente y el Estado, es una compilación del “derecho constante”8. De ahí que el desarrollo de los principios rectores del derecho tributario sancionatorio hubiera estado en manos de la jurisprudencia de la Corte Constitucional y el Consejo de Estado hasta la expedición de la Ley 1607 de 2012, mediante la cual quedaron debidamente positivizados en el artícu lo 197 hoy derogado y, en su lugar, susti-tuido por el artícu lo 282 de la Ley 1819 de 2016.

En razón de las consideraciones esbozadas, este texto tiene por obje to poner de presente la ostensible afrenta del nuevo principio de lesividad en materia tribu-taria a los postulados superiores de la Carta Política. Para el efecto, el artícu lo se desagregará, en su orden, en las siguientes temáticas: (i) el fundamento iusfi-losófico de los principios que inspiran el régimen tributario sancionador; (ii) la lesividad como elemento imprescindible para la configuración de la sanción; y (iii) comentarios sobre la manera en la cual el principio de lesividad se relaciona con dos sanciones modificadas por la Ley 1819 de 2016.

6 Informe Final de la Comisión de Expertos. Págs. 236 y 237.7 Exposición de motivos. Pág. 164.8 Mauricio Plazas Vega. La codificación tributaria. Ed. Universidad del Rosario, Bogotá. (2012).



1. Fundamentoiusfilosóficodelosprincipios que inspiran el régimen tributario sancionador

A pesar de que el artícu lo 376 de la Ley 1819 de 2016 expresamente derogó el artícu lo 197 de la Ley 1607 de 2012, en el cual se consagraban los principios que inspiran el régimen sancionatorio en materia tributaria, el artícu lo 282 de la Ley 1819 ratificó los principios de gradualidad, proporcionalidad, favorabilidad y lesividad en el artícu lo 640 del Estatuto Tributario.

Como se comentó en la parte introductoria de este texto, la facultad sancio-nadora del Estado, en materia tributaria, se colige de la inobservancia de los deberes de los contribuyentes, dentro de los cuales cabe destacar el de contribu-ción al financiamiento del Estado. Sin embargo, esa facultad no puede ser abso-luta, al punto de desbordar los derechos de los contribuyentes; a contrario sensu, encuentra el primero de sus límites en el derecho fundamental al debido proceso del que gozan todos los ciudadanos en virtud del artícu lo 29 de la Carta. Sobre el particu lar, la Corte Constitucional se pronunció en Sentencia C-160 de 1998 (M.P. Carmenza Isaza de Gómez):

“A efectos de darle contenido a este mandato constitucional, esta Corpora-ción ha señalado, en varias de sus providencias, que los principios y garan-tías propios del derecho penal, con ciertos matices, pueden ser aplicados en el campo de las sanciones administrativas, y, concretamente, a las infrac-ciones tributarias. Aplicación que debe hacerse en forma restrictiva, a efectos de garantizar el interés general implícito en ellas, y sin desnatura-lizar las características de cada una de las áreas en las que el Estado ejerce su facultad sancionadora.

El Constituyente colombiano hizo extensivo el derecho al debido proceso a toda clase de actuaciones judiciales y administrativas (CP 29). Las garantías mínimas del debido proceso penal son aplicables, con algunas atenuaciones, a las actuaciones administrativas sancionatorias. En materia sancionatoria de la administración, la estimación de los hechos y la interpretación de las normas son expresión directa de la potestad punitiva del Estado, cuyo ejercicio legítimo debe suje tarse a los principios mínimos establecidos en garantía del interés público y de los ciudadanos, entre ellos, los principios de legalidad, imparcialidad y publicidad, la proscripción de la responsabilidad objetiva –nulla poena sine culpa–, la presunción de inocencia, las reglas de la carga de la prueba, el derecho de defensa, la libertad probatoria, el derecho a no declarar contra sí mismo, el derecho de contradicción, la prohi-bición del non bis in idem y de la analogía in malam partem, entre otras.

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La no total aplicabilidad de las garantías del derecho penal al campo admi-nistrativo obedece a que mientras en el primero se protege el orden social en abstracto y su ejercicio persigue fines retributivos, preventivos y reso-cializadores, la potestad sancionatoria de la administración se orienta más a la propia protección de su organización y funcionamiento, lo cual en ocasiones justifica la aplicación restringida de estas garantías –quedando a salvo su núcleo esencial– en función de la impor-tancia del interés público amenazado o desconocido (Corte Cons-titucional, Sentencia T-145 de 1993, M.P., doctor Eduardo Cifuentes Muñoz)” (bastardillas, negrilla y subraya fuera del original).

Y es que la consolidación del Estado Social de Derecho aparejó el incre-mento de prerrogativas de la Administración Pública, dentro de las que se encuen-tran mayores facultades sancionatorias9. En efecto, el aparte transcrito permite vislumbrar la disgregación de las conductas reprochables para ser conocidas, con fundamento en el interés que se pretende salvaguardar, bien ante la jurisdic-ción (penal) o bien ante la Administración.

Esa, relativamente, reciente reasignación de competencias hizo mandatorio que la jurisprudencia, a nivel mundial, se encargara de señalar aquellos princi-pios que estaban llamados a consolidar la función punitiva administrativa. Entre otras cosas, quizás por eso es que hasta 2012 el ámbito tributario se vio despro-visto de principios positivizados.

Sobre esa base, bueno es comentar el caso español, en donde la doctrina ha ventilado con ahínco la manera en la cual se deben interpretar los principios que iluminan el régimen administrativo sancionador.

De una parte, el Tribunal Supremo –desde la época pre-constitucional (antes de 1978)– y el Tribunal Constitucional han defendido que el ius puniendi estatal es uno solo, motivo por el cual el régimen sancionatorio administrativo está llamado a echar mano, “con ciertos matices”, del régimen penal10. A su turno, Nieto García ha defendido la bifurcación del ius puniendi del Estado, con miras a garantizar la emancipación y autorregulación del derecho administrativo sancionador11.

Empero, más allá de la discusión sobre la autonomía, o no, del régimen sancionatorio administrativo, importa poner de presente que ambas doctrinas

9 Corte Constitucional de Colombia. Sentencia C-506 de 2002 (M.P. Marco Gerardo Monroy Cabra: Julio 3 de 2002).

10 Simi lares consideraciones se han hecho en el Tribunal Europeo de Derechos Humanos en los casos Engel (junio de 1976), Otzürk (febrero de 1984) y Weber (mayo de 1990).

11 Alejandro Nieto García. Derecho administrativo sancionador. Ed. Tecnos, Madrid. (2005).



reconocen que existen innegables similitudes entre el derecho penal y el derecho administrativo sancionador, que permiten la aplicación consustancial de algunos principios12.

Explica López López que aunque ambos regímenes compartan algunos elementos estructurales, su aplicación no necesariamente es idéntica. A manera de ejemplo, la culpabilidad como elemento de la sanción en materia penal dista de la acepción en materia administrativa, ya que la culpa levísima es susceptible de ser jurídicamente reprochada por el ordenamiento administrativo, mas no por el penal. En cualquier caso, en España (como ocurre en Colombia y más adelante se analizará) “los elementos de las infracciones tributarias, estudiados tradicio-nalmente de acuerdo con los esquemas de la teoría del delito, se identifican con la acción, [sic] típica, antijurídica e impu table a su autor”13.

Pero nuestro derecho doméstico no ha sido ajeno a la dispu ta sobre la prin-cipialística orientadora de la actividad sancionatoria en materia administrativa. En el ámbito disciplinario, en una posición alineada con la expuesta por Nieto García, Alejandro Ordóñez se refiere a la ilicitud sustancial como un elemento autónomo de la sanción, desmarcado del principio de lesividad:

“En la práctica, la expresión ‘ilicitud sustancial’, definida en términos de anti-juridicidad, generó confusión para determinar el verdadero alcance de este elemento estructural de la falta, puesto que se debe tener en cuenta que la antijuridicidad material es un concepto que esta edificado sobre la base del principio de lesividad y se entiende como la afectación o puesta en peligro de bienes jurídicos tutelados. […]

“Tratándose de una categoría propia del derecho penal, la antijuridicidad material no alcanza a cobijar aquellas conductas que siendo desplegadas por el suje to pasible de la acción disciplinaria, no implican la producción de un resultado, aunque sí comportan la violación de un deber funcional, y por ende, la vulneración de los principios constitucionales y legales que rigen la función pública, los cuales son exigibles de aquella persona que tiene con el Estado un víncu lo especial (relación especial de sujeción)”14 (bastardillas fuera del original).

Nótese que la posición del otrora Procurador General de la Nación encuentra asidero en el hecho de que los suje tos pasivos de la acción disciplinaria están

12 Hugo López López. El principio de culpabilidad en la regulación de las infracciones y sanciones tributarias. Análisis dogmático y aplicación jurisprudencial. Ed. Aranzadi, Madrid. (2009).

13 Hugo López López. La configuración de las infracciones y sanciones en el derecho tributario. Ed. Univer-sidad Externado de Colombia, Bogotá. (2014).

14 Alejandro Ordóñez Maldonado. “De la ilicitud sustancial a lo sustancial de la ilicitud. Ed. IEMP, Bogotá. (2009).

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revestidos de una condición especial, cual es la de ser servidores públicos. Sin embargo, en opinión del autor de este escrito la ilicitud sustancial, para el ámbito disciplinario, se erige como la aplicación matizada del principio de lesividad.

Refulge con claridad del aparte citado que el único motivo por el cual se aparta la aplicación del principio de antijuridicidad material (también denominado lesividad) es porque la denominada ilicitud sustancial abarca la violación de un deber funcional del servidor público, lo cual es perfectamente válido; pero arro-garle la naturaleza de institución jurídica autónoma no consulta la realidad del ámbito sancionatorio. Visto desde otra óptica, no hay manera de sostener que los elementos de la sanción penal no son mu tatis mu tandis aplicables al régimen disciplinario, porque la ilicitud sustancial no es nada distinto a la adecuación jurídica de la lesividad (en tanto que elemento de la sanción penal) al régimen disciplinario15.

Otra es, en cambio, la circunstancia que se deriva de la responsabilidad objetiva adoptada por el legislador, y avalada por la Corte Constitucional, en tratándose de sanciones administrativas en materia de multas de tránsito. En estos eventos, también de naturaleza administrativa, se ha reconocido de manera excepcionalísima la procedencia de este tipo de responsabilidad que excluye el elemento de culpabilidad, bajo el argumento de que (i) no se trata sanciones que comprometen de manera específica el ejercicio de derechos y afectan de manera directa o indirecta a terceros; (ii) tienen un carácter meramente monetario; y (iii) son de menor entidad en términos absolutos16.

Pero al descender al ámbito tributario, el Tribunal Constitucional tiene entendido, como no podía ser de otra manera, que los principios que imbuyen el derecho penal son sin duda, mu tatis mu tandis, aplicables al derecho sancio-nador tributario17.

A juicio del autor, la interpretación del máximo órgano de la jurisdicción constitucional es acertada, porque la propia Carta Fundamental subordina el sistema tributario a los principios de equidad, justicia y progresividad18, en cuya virtud “el legislador tributario está obligado precisamente a considerar las distintas hipótesis susceptibles de regulación para dar a cada una de ellas adecuada

15 En definitiva, no puede ser otra la conclusión de interpretar armónicamente los artícu los 4º y 5º del Código Disciplinario Único (Ley 734 de 2002), pues la falta debe estar inexorablemente consagrada en la ley (tipi-cidad), debe afectar el deber funcional (antijuridicidad) y no debe haber justificación alguna (culpabilidad).

16 Corte Constitucional de Colombia. Sentencia C-010 de 2003 (M.P. Clara Inés Vargas Hernández: Enero 23 de 2003).

17 Corte Constitucional de Colombia. Sentencias T-145 de 1993 (M.P. Eduardo Cifuentes Muñoz: Abril 21 de 1993), C-214 de 1994 (M.P. Antonio Barrera Carbonell: Abril 28 de 1994), C-597 de 1996 y C-690 de 1996 (M.P. Alejandro Martínez Caballero: Noviembre 6 de 1996 y Diciembre 5 de 1996).

18 Constitución Política de Colombia [Const.]. Arts 95 y 363. Julio 7 de 1991 (Colombia).



respuesta”19. Esa exigencia pone de manifiesto que los elementos esenciales del tipo penal, que permiten al individuo (i) probar la ausencia de culpabilidad y (ii) demostrar que no ha habido vulneración o amenaza alguna al bien jurídico tutelado (el recaudo nacional), resultan ampliamente aplicables al ámbito tribu-tario. Puesto de otro modo, la materialización de un sistema tributario justo, equi-tativo, progresivo y eficiente no se alcanza con la imposición de sanciones que en nada consulten la situación particu lar de los contribuyentes, porque la propia Carta ordena que el legislador contemple, en el marco de la justicia, aquellas situaciones en las que el contribuyente incurre en una infracción a la norma, sin haber causado un daño o amenazado el recaudo nacional.

Por manera que el fundamento iusfilosófico que subyace a los principios que gobiernan el derecho tributario, y en particu lar las sanciones, encuentra su sustento en la consolidación del Estado Social de Derecho, pues el blindaje de los particu lares frente a eventuales excesos de la Administración se hace impe-rioso ante las crecientes prerrogativas que le han sido conferidas a ésta en pos de la eficiencia. Más aún, la diamantina disposición constitucional de que todas las actividades administrativas están permeadas por el debido proceso, enten-dida en armonía con el principio de proporcionalidad que se deriva, entre otros, de la dignidad humana, desemboca en la contundente conclusión que la impo-sición de una sanción tributaria requiere que la conducta sea típica, antijurídica (materialmente) y culpable.

El comentado blindaje del contribuyente, en virtud del aludido fundamento iusfilosófico, se vio robustecido con la expedición de la Ley 1607, en donde se incorporaron algunos principios orientadores de la actividad sancionatoria en materia tributaria. Empero, la Ley 1819 dio un viraje a los alcances de los princi-pios y le atribuyó un alcance abiertamente inconstitucional a la lesividad, como se pasa a demostrar.

2. La lesividad como elemento imprescindible paralaconfiguracióndelasanción

Como se ha comentado en este texto, in extenso, la estructura de una sanción tributaria (administrativa) extrapola los elementos esenciales del delito en materia penal, aunque con ciertos matices. Así, deben concurrir la tipicidad, antijuridi-cidad y culpabilidad (en las modalidades de dolo o culpa) para que sea proce-

19 Corte Constitucional de Colombia. Sentencia C-335 de 1994 (M.P. José Gregorio Hernández Galindo: Julio 21 de 1994).

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dente el reproche jurídico al infractor20. Y no puede ser de otro modo, pues los tres elementos para que se configure la sanción tienen un raigambre constitucional de circu lar importancia. Veamos:

La tipicidad, que dimana del principio de legalidad21, exige que la pena que se vaya a imponer esté consignada en una ley previa (nulla poena sine lege previa).

A su turno, la culpabilidad desciende al ámbito subjetivo del individuo, esto es, al hecho de que la infracción tributaria se colija del dolo o la negligencia del contribuyente. Este elemento es el que activa la posibilidad de que el Estado, en el marco del ius puniendi, reproche jurídicamente el actuar del individuo, por la vía de una sanción. Con excepción de la responsabilidad del Estado, consa-grada en el artícu lo 9022 de la Carta, la responsabilidad objetiva está proscrita por nuestro ordenamiento jurídico23, como regla general, lo que no es óbice para que se autorice la inversión en la carga de la prueba en función de la conducta que se pretende sancionar24.

Por último, la antijuridicidad tiene “su corolario constitucional en el principio de proporcionalidad o ‘prohibición de exceso’, deducido jurisprudencialmente de los artícu los 1º (Estado Social de Derecho, principio de dignidad humana), 2º (principio de efectividad de los principios, derechos y deberes consagrados en la Constitución), 5º (reconocimiento de los derechos inalienables de la persona), 6º (responsabilidad por extralimi tación de las funciones públicas), 11 (prohibición de la pena de muerte), 12 (prohibición de tratos o penas crueles, inhumanos o degradantes), 13 (principio de igualdad) y 214 de la Constitución (proporciona-lidad de las medidas excepcionales)”25. Por consiguiente, la antijuridicidad mate-rial, también conocida como lesividad, es la constatación real del desvalor de una

20 Corte Constitucional de Colombia. Sentencia C-597 de 1996 (M.P. Alejandro Martínez Caballero: Noviem-bre 6 de 1996).

21 Constitución Política de Colombia [Const.]. Art. 29. Julio 7 de 1991 (Colombia).22 “Artícu lo 90. El Estado responderá patrimonialmente por los daños antijurídicos que le sean impu tables,

causados por la acción o la omisión de las autoridades públicas. “En el evento de ser condenado el Estado a la reparación patrimonial de uno de tales daños, que haya

sido consecuencia de la conducta dolosa o gravemente culposa de un agente suyo, aquel deberá repetir contra este”.

23 Corte Constitucional de Colombia. Sentencia C-597 de 1996: “Está proscrita toda forma de responsabili-dad objetiva en materia sancionadora”.

24 Como indica María Lourdes Ramírez Torrado en su artícu lo intitulado “Consideraciones de la Corte Cons-titucional acerca del Principio de Culpabilidad en el Ámbito Sancionador Administrativo” publicado en la Revista de Derecho Nº 29: “Aparte del régimen de cambios, en el que se excluye la culpa como condición necesaria para la aplicación de una sanción, la Corte ha dado vía para la merma de aplicación del princi-pio de culpabilidad en el campo tributario. Así, el alto tribunal ha sostenido que en ciertos casos el principio de buena fe, vincu lado muy estrechamente con el de culpabilidad, será morigerado en virtud de que el individuo haya ‘olvidado’ la declaración de sus obligaciones tributarias (C-160/1998)”.

25 Corte Constitucional de Colombia. Sentencia de la C-118 de 1996 (M.P. Eduardo Cifuentes Muñoz).



conducta confrontada con el derecho positivo, cuando esta ha afectado o puesto en riesgo inminente el bien jurídico tutelado26.

La Corte Constitucional, en Sentencia C-118 de 1996 (M.P. Eduardo Cifuentes Muñoz), desarrolló las implicaciones de la antijuridicidad, al amparo de la proporcionalidad y la gradualidad:

“El Estado Social de Derecho, donde la dignidad humana ocupa un lugar de primer orden, sustrae del amplio margen de libertad legislativa para la configuración del ordenamiento penal, la facultad de fijar cualquier pena con independencia de la gravedad del hecho punible y su incidencia sobre los bienes jurídicos tutelados. El Constituyente erigió los derechos fundamen-tales en límites sustantivos del poder punitivo del Estado, racionalizando su ejercicio. Sólo la utilización medida, justa y ponderada de la coerción estatal, destinada a proteger los derechos y libertades, es compatible con los valores y fines del ordenamiento”.

“Sólo la protección de bienes jurídicos realmente amenazados justifica la restricción de otros derechos y libertades, cuya protección igualmente ordena la Constitución. Por otra parte, la aplicación de la pena consagrada en la ley debe hacerse de acuerdo con el grado de culpabilidad del suje-to. El juicio de proporcionalidad es, por lo tanto, necesariamente individual y el castigo impuesto debe guardar simetría con el comportamiento y la culpabilidad del suje to al que se impu ta” (bastardillas, negrilla y subraya fuera del original).

Sin perjuicio de las diferencias propias entre los regímenes penal y tribu-tario, la proporcionalidad y la gradualidad son principios de índole constitucional, sobre los cuales descansa el Estado Social de Derecho, que limi tan el ejercicio de la libertad de configuración legislativa en materia sancionatoria. Es así, puesto que la finalidad del ius puniendi del Estado no es únicamente disuadir al contri-buyente de incurrir en determinadas conductas, sino permitir que los perjuicios o daños irrogados sean indemnizados, de manera que se retorne al status quo ante.

Por consiguiente, no basta con la mera coincidencia entre la conducta del contribuyente y el supuesto de hecho de la norma sancionatoria, es también menester indagar si la conducta estuvo llamada a producir un daño y, de haberlo hecho, cuál fue su magnitud, toda vez que ese ha de ser el punto de partida para

26 Carlos Fontan Balestra. Tratado de derecho penal. Ed. Abeledo-Perrot, Buenos Aires. (1970). Así mismo lo menciona el eximio jurista Darío Reyes Echandía, en su obra Derecho Penal (Ed. Temis, Bogotá. (1996)), al afirmar que la antijuridicidad es “el desvalor de una conducta típica en la medida en la que ella lesiona o pone en peligro, sin justificación jurídicamente atendible, el interés legalmente tutelado”.

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la imposición de la sanción correspondiente. Ese elemental criterio no puede ser desconocido por el legislador, a través de la creación de una presunción iuris et de iure, como lo hizo en el artícu lo 282 de la Ley 1819 de 2016. Veamos:

El parágrafo 1° del artícu lo 640 del Estatuto Tributario, tal como fue modi-ficado por el artícu lo 282 de la Ley 1819 de 2016, prevé que “habrá lesividad siempre que el contribuyente incumpla con sus obligaciones tributarias”. Seme-jante regulación permite avizorar, con claridad meridiana, que estamos en presencia de una flagrante inconstitucionalidad.

El principio de lesividad (o antijuridicidad material) no le corresponde esta-blecerlo al legislador a su arbitrio, sin consultar los criterios que la Carta Política ha fijado para el efecto; por el contrario, tiene unos cauces ya definidos por la jurisprudencia constitucional que decantan su verdadero significado, cual es la constatación de un daño, no ya fruto de una presunción sino fruto de una estima-ción real de cada caso en particu lar.

Sobre esta base, que el texto del artícu lo 197 de la Ley 1607 de 201227, hoy derogado por el artícu lo 376 de la ley 1819, estableciera que: “la falta será antiju-rídica cuando afecte el recaudo nacional”, lejos de responder a una consideración sin mayor fundamento del legislador de la época, entrañaba una positivización de la consolidada interpretación constitucional que, de tiempo atrás, ya había hecho carrera en lo que toca con el ámbito tributario sancionatorio, puesto que la lesi-vidad encuentra su génesis en el antiguo principio nulla poena sine iniuria. Por consiguiente, pretender desnaturalizar uno de los criterios para la imposición de una sanción tributaria socava el fundamento iusfilosófico de los principios cons-titucionales que irradian el ámbito sancionatorio y, en su lugar, pone al contribu-yente en una manifiesta condición de indefensión ante eventuales abusos de la Administración.

Al efecto, es de transcribir un aparte de la Sentencia C-160 de 1998 de la Corte Constitucional (M.P. Carmen Isaza de Gómez), en la cual se estudió la sanción por no enviar información o por enviarla con errores (sobre la cual se volverá más adelante):

“No todo error en la información suministrada puede dar lugar a las sanciones previstas en el artícu lo 651 del Estatuto Tributario. Por tanto, las sanciones que imponga la administración por el incumplimiento de este deber, deben

27 “Artícu lo 197. Las sanciones a que se refiere el Régimen Tributario Nacional se deberán imponer teniendo en cuenta los siguientes principios:

“[...] “2. Lesividad. La falta será antijurídica cuando afecte el recaudo nacional”.



ser proporcionales al daño que se genere. Si no existió daño, no puede haber sanción.

[…] Por estas razones, se declarará la exequibilidad de las expresiones acusadas, pero bajo la condición de que el error haya producido un daño y la sanción sea proporcional al mismo” (bastardillas, negrilla y subraya fuera del original).

Repárese en que la Corporación introdujo el concepto de lesividad, aunque sin mención expresa, en el ámbito sancionatorio tributario colombiano, mucho antes de que se profiriera la Ley 1607 de 2012, porque no se trata de una defi-nición que el legislador pueda atribuir o no, se trata del respeto de los principios de raigambre constitucional que informan todas y cada una de las actividades judiciales y administrativas y que han configurado históricas conquistas para los ciudadanos en su relación con el Estado. Por consiguiente, no es dable aceptar que se presuma de pleno derecho que un incumplimiento es artífice de un daño para el Estado (si en realidad no amenaza, dificulta o lesiona el recaudo nacional).

Y, aunque bien es cierto que en la mayoría de los casos estudiados por la Sección Cuarta del Consejo de Estado se ha reconocido que el incumplimiento de un deber formal, como el de información, dificulta los cruces de información de la Administración y conlleva, en ocasiones, a que se ponga en riesgo el recaudo nacional y, por tanto, se deba imponer una sanción28, ha habido otros casos en los que la mismas circunstancias individualizadas hacen de suyo imposible colegir la existencia de un daño y, consecuencialmente, no procede la imposición de una sanción.

A manera de ejemplo se citarán dos sentencias, en su orden, una fallada por la Sección Cuarta del Tribunal Administrativo de Cundinamarca, que se encuentra pendiente de fallo de segunda instancia en la misma Sección del Consejo de Estado, y una fallada por la Sección Cuarta del Consejo de Estado:

La primera sentencia fue proferida por la Sección Cuarta del Tribunal Admi-nistrativo de Cundinamarca el 5 de septiembre de 2014 (M.P. Patricia Afanador Armenta, expediente 2013-173):

Schneider Electric de Colombia empleó el medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho contra los actos administrativos proferidos por la Administración Tributaria en los cuales la sancionaba por no haber cumplido con la obligación formal de entregar información. Sin embargo, la razón por la cual

28 Consejo de Estado. Sección Cuarta. Número de radicación: 17918 (C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárce-nas: Mayo 31 de 2012).

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la compañía no había podido hacerlo obedecía a una falla en el sistema que le impidió diligenciar el formu lario correspondiente. Así, una vez vencido el término para declarar, y tras haber intentado diligenciar los formu larios en tres oportuni-dades dentro del término legal correspondiente, la Administración Tributaria se mostró reacia a permitirle presentar su información sin liquidar la sanción.

Evidentemente, el argumento neurálgico sobre el cual gravita la discusión es en torno a la ausencia de culpa del contribuyente, por cuanto fueron errores ajenos a él que desencadenaron en el incumplimiento de la obligación tributaria. Empero, en el folio 24 de la sentencia se lee:

“De otra parte, no hay en el expediente ningún elemento proba-torio que permit[a] establecer que se haya obstaculizado la función fiscalizadora de la Administración, frente a la determi-nación del impuesto de renta por el año gravable 2008, o impe-dido ejercer esa función en los términos legales. Por lo tanto, para la Sala la sanción impuesta debe levantarse, razón por la cual el cargo está llamado a prosperar” (bastardillas, negrilla y subraya fuera del original).

Nótese que, además de aludir al elemento de culpabilidad, la Magistrada se ocupa de la lesividad, pues reconoce que no se demostró la existencia de un daño, que para el caso pudo haber sido la obstaculización de la función fisca-lizadora de la Administración, lo que abre paso a que, en concordancia con la jurisprudencia de la Corte Constitucional, indique que la nulidad está llamada a prosperar.

La segunda sentencia fue proferida por la Sección Cuarta del Consejo de Estado el 1º de junio de 2016 (C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez, expediente: 21040):

La Constructora Cares S.A. estaba obligada a presentar declaración infor-mativa para el año gravable 2008, lo cual hizo en término. Empero, en las casi-llas de NIT y razón social incluyó la información de su representante legal, a pesar de que la demás información era perfectamente correcta. En virtud de lo anterior, la Administración Tributaria procedió al trámite sancionatorio que culminó con la imposición de la sanción máxima prevista en el artícu lo 651, es decir del 5 %.

Después de agotar la vía gubernativa (sede administrativa), el contribuyente demandó la nulidad y restablecimiento del derecho ante el Tribunal Administra-tivo de Cundinamarca, que le halló la razón. A su turno, el Consejo de Estado, al revisar el sub lite determinó:



“2.1.10. Lo anterior implica que la Administración, para ejercer la función sancionadora, debe hacerlo dentro de los límites de equidad y justicia, enmarcados con criterios de proporcionalidad y razonabilidad. Por tanto, no todo error en el que incurra un contribuyente u obligado a presentar información genera sanción.

“En consecuencia, los errores que no puedan calificarse como sustanciales impu tables a los obligados a presentar informa-ción en medios magnéticos no tienen por sí mismos la vocación de tipificar una infracción administrativa sancionable. Pero, si en virtud de estos errores se imposibilita la labor de fiscali-zación de la Administración, sí pueden ser obje to de sanción, evento en el cual, la autoridad tributaria deberá explicar en qué medida se obstruyó esa labor29.

“2.1.11. Bajo el anterior contexto, para la Sala, la aplicación de la sanción impuesta a la sociedad desborda las anteriores pautas. El contribuyente cumplió en la fecha con su deber de presentar la información en medios magnéticos. Además, obró con diligencia, puso en evidencia su intención de colaboración, lo que lleva a imposibilitar la aplicación de la sanción.

“Adicionalmente, la autoridad tributaria no cuestionó que la información presentada no correspondía a la sociedad, ni demostró que con el error se hubiere alterado el contenido de la información requerida, como tampoco explicó en qué medida se obstruyó la labor de fiscalización de la Administración, presupuesto que era necesario acreditar para efectos de imponer la sanción, por cuanto no basta mencionar que con el solo hecho de no suministrar la información en medio magnético dentro de los plazos establecidos ocasionó un perjuicio al Estado.

“El daño ocasionado a la Administración se configura en la medida [en] que las conductas que dan lugar a las infracciones señaladas en el artícu lo 651 del Estatuto Tributario dificulten u obstaculicen la labor de fiscalización de la DIAN, en el caso en estudio la Sala advierte que la DIAN tuvo conocimiento que la informa-ción fue presentada por la sociedad pero que presentaba errores, como se observa en la resolución que resuelve el recurso de reconsideración […]” (bastardillas, negrilla y subraya fuera del original).

29 Ibídem.

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Huelga decir que, de manera uniforme, se ha construido una jurisprudencia pacífica sobre la necesidad de que haya un daño (antijuridicidad material o lesi-vidad) para que pueda existir una sanción. Un asunto distinto es que el Consejo de Estado haya perfeccionado su interpretación para afirmar que, en tratán-dose de incumplimientos por entregar información, el daño se podría configurar por la obstaculización del cruce de información que debe hacer la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

Nótese, además, que si la providencia en comentario hubiera echado de menos la valoración de la conducta particu lar, para afirmar que la sola contradic-ción fáctica de la norma era susceptible de reproche legal, se aportaría una mani-fiesta dosis de injusticia e inequidad insuperable al sistema tributario, con lo cual se vulneraría el artícu lo 363 de la Carta. Un eventual desconocimiento de esta magnitud representa un retroceso para los logros alcanzados por los ciudadanos, en el marco del Estado Social de Derecho, pues la Administración aumenta sus prerrogativas sancionatorias, mientras, de manera correlativa, el contribuyente se ve desprovisto de protección.

En nuestro sentir, como se manifiesta a lo largo del texto, las limi taciones al poder sancionatorio de la Administración constituyen una garantía para el ciuda-dano, en este caso contribuyente, que reporta una importante conquista para el ordenamiento jurídico per se. Por el mismo motivo, dar por sentado que la infrac-ción tributaria por sí sola debe desencadenar en una sanción (porque se presume el daño), es contrario a los postulados de la Carta Política y afecta el núcleo funda-mental de los principios supralegales del debido proceso y de proporcionalidad.

La pluma fluida con la cual el Consejo de Estado reitera, en todas sus partes, que la lesividad hace de suyo necesario un ejercicio valorativo más hondo que el llano cotejo fáctico entre la conducta del contribuyente y el supuesto de hecho de la norma, permite entrever que subyace un principio ideado no ya para dificultar la tarea de la Administración, sino para alcanzar un sistema tributario justo, propor-cionado y razonable.

Con todo, se sigue que la norma sobre el principio de lesividad, consagrada en la Ley 1819 de 2016, no consulta el espíritu constitucional ni la interpretación establecida, desde siempre, por la Corte Constitucional y el Consejo de Estado, lo que constituye motivo suficiente para su expulsión del ordenamiento jurídico.

En relación con la temática que aquí se aborda, a continuación se procederá a explicar la incidencia del principio de lesividad en relación con dos sanciones modificadas por la Ley 1819.



3. Comentariosalamodificacióndealgunassanciones

3.1. Sanción por corrección

De conformidad con lo establecido por el artícu lo 285 de la Ley 1819 de 2016, que modificó el ordinal 1° del artícu lo 644 del Estatuto Tributario, cuando el contribu-yente corrija la declaración que liquide un menor saldo a favor o un mayor valor a pagar, antes del vencimiento del término para declarar, no se deberá liquidar la sanción por corrección allí establecida.

Repárese en que la adenda a la norma, esto es, la eliminación de la sanción cuandoquiera que hubiere corrección antes del vencimiento del plazo para declarar, era un tema que necesitaba ser abordado por el legislador, habida cuenta de que, al amparo del artícu lo 588 del Estatuto Tributario, “toda declara-ción que el contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante, presente con posterioridad a la declaración inicial, será considerada como una corrección a la declaración inicial o a la última corrección presentada, según el caso”.

Sobre esa base, era prístino que una declaración que se presentara con posterioridad a la inicial, aun cuando no se hubiera vencido el término para declarar, estaba llamada a producir una sanción. Esa posición resulta curiosa, si se tiene en cuenta que la corrección en comento tiene por obje to incrementar el recaudo nacional, por cuanto se disminuye el saldo a favor o se aumenta el valor a pagar por el contribuyente.

En todo caso, a juicio del autor esta modificación resulta sumamente perti-nente, pues se concatena con los comentarios esbozados sobre el principio de lesividad.

3.2. Sanciones por no enviar información o enviarla con errores

Sanción por no enviar información, enviarla con errores o hacerlo de manera extemporánea.

El artícu lo 289 de la Ley 1819 de 2016 modificó la sanción por no enviar información, por enviarla con errores o hacerlo de manera extemporánea de la siguiente manera:

a) Una suma que no supere quince mil (15,000) UVT, fijada así:

— 5 % de las sumas sobre las cuales no se envió la información exigida.

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— 4 % de las sumas sobre las cuales se envió información errónea.

— 3 % de las sumas sobre las cuales se envió información extemporánea.

b) El desconocimiento de costos, rentas exentas, deducciones, descuentos, pasivos, impuestos descontables y retenciones, según el caso, cuando la información requerida se refiera a estos conceptos y de acuerdo con las normas vigentes, deba conservarse y mantenerse a disposición de la Administración Tributaria.

En todo caso, se prevé una disminución de la primera sanción al 50 % si se subsana antes de que se notifique la imposición de la sanción o al 70 % (es decir una disminución del 30 %) de la sanción si se subsana dentro de los dos meses siguientes a la fecha en la que se notifique la sanción.

Fuera de los yerros caligráficos de referencia que introdujo el legislador, por omitir la nueva estructura del artícu lo, que a la fecha de terminación de este escrito están contempladas para su subsanación en el proyecto de decreto reglamen-tario del Gobierno Nacional, importa poner de presente que esta norma tampoco soportará un análisis de constitucionalidad, con fundamento en las siguientes razones:

En primer lugar, esta norma fue obje to de análisis por parte de la Corte Constitucional en Sentencia C-160 de 1998, respecto de la cual ya se hicieron las anotaciones pertinentes. De hecho, la Corporación fue enfática al afirmar, en su decisum, que la exequibilidad de la norma se declararía únicamente “bajo la condición de que el error haya producido un daño y la sanción sea proporcional al mismo.”

Sobra manifestar que si ya es doctrina pacífica, en materia constitucional, que la ratio decidendi de las sentencias del Tribunal Constitucional (sea en ejer-cicio de control abstracto, sea en ejercicio de control concreto) está investida de una verdadera fuerza vincu lante30, el decisum de una sentencia que se profiere en el marco de una acción pública de inconstitucionalidad (control abstracto) equi-vale a la única interpretación autorizada de la norma, para que su comprensión se ajuste a las exigencias y lineamientos de la Carta Política.

El escueto repaso constitucional sirve de fundamento para advertir que la sanción por no enviar información, enviarla con errores o hacerlo extemporánea-mente únicamente encuentra respaldo supralegal en tanto que se comprenda que el error produjo un daño y que la sanción sea proporcional.

30 Manuel Fernando Quinche Ramírez. El precedente judicial y sus reglas. Ed. Legis, Bogotá. (2014).



Como ya se explicó, el máximo Órgano de lo Contencioso Administrativo ya ha conocido casos en los cuales los errores no producen daño alguno, lo que impide la aplicación de una sanción. Por consiguiente, en virtud de la institución jurídico-procesal de la res judicata constitucional material, la única forma en la que podría entenderse este artícu lo, en armonía con el ordenamiento jurídico superior, sería si se mantuvieran las tesis de que: (i) no todo incumplimiento de los deberes genera un daño o es lesivo para la Administración; y (ii) si no hubo daño, la sanción no está llamada a configurarse31.

4. ConclusionesEn virtud de todo lo expuesto, es posible arribar a las siguientes conclusiones:

— La consolidación del Estado Social de Derecho atribuyó importantes prerrogativas a la Administración para que ésta, en pos de la eficiencia, estuviera revestida de la facultad para imponer sanciones a los admi-nistrados (entre ellas las tributarias). Precisamente, en razón y con ocasión de esas facultades, el derecho administrativo sancionador debe estar limi tado por una serie de principios constitucionales que blinden a los ciudadanos ante los eventuales abusos de la Administra-ción, dentro de los que brotan los derechos al debido proceso y a la proporcionalidad.

— Debido a que proviene del ius puniendi del Estado, el derecho adminis-trativo sancionador está llamado a recoger los elementos y principios fundamentales del derecho penal, con las correspondientes modifica-ciones a que haya lugar en función de los objetivos perseguidos. Por ende, para la configuración de las sanciones tributarias es necesario que concurran los elementos de (i) tipicidad, (ii) antijuridicidad mate-rial (lesividad) y (iii) culpabilidad, pero frente a este último elemento la carga probatoria de la Administración se ve reducida.

— Prolija ha sido la jurisprudencia constitucional en el sentido de advertir que la lesividad, que proviene del principio nullum poena sine iniuria, requiere que para la efectiva imposición de una sanción se constate la existencia de un daño (sea porque efectivamente se lesiona el bien jurídico tutelado, sea porque se pone en riesgo inminente). Empero, la modificación introducida por el artícu lo 282 de la Ley 1819 de 2016, que establece que con el solo incumplimiento del contribuyente

31 En todo caso, bueno es advertir que el hecho de que se haya establecido sanciones que no pueden ser graduadas probablemente será un factor adicional para que la Corte Constitucional, en algún momento, expulse esta sanción del ordenamiento jurídico.

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se configura la lesividad es abiertamente inconstitucional por las siguientes razones: (i) no consulta el espíritu de la Carta, pues desco-noce el derecho fundamental al debido proceso, la proporcionalidad y los principios que irradian el sistema tributario sancionador; (ii) pone en situación de indefensión a los administrados, en relación con las amplísimas prerrogativas de la Administración; (iii) desconoce que se han presentado situaciones en las cuales los contribuyentes, a pesar de incumplir sus deberes tributarios, no han irrogado perjuicio alguno a la Administración.

— La modificación a la sanción por no enviar información, enviarla con errores o hacerlo extemporáneamente también constituye una osten-sible afrenta a la Carta Política, por cuanto desconoce la modula-ción que la propia Corte Constitucional hizo en Sentencia C-160 de 1998, al expresar que la única manera en la cual la norma podía tener sentido en el ordenamiento jurídico era bajo condición de que el error haya producido un daño y la sanción sea proporcional al mismo. Por consiguiente, por pretermitir las elementales consideraciones de la Corporación, inspiradas por el principio de lesividad (como siempre se ha entendido), esta norma tampoco soportaría un análisis de constitucionalidad.

— Por oposición a la sanción por no enviar información, enviarla con errores o hacerlo extemporáneamente, el legislador sí consultó el prin-cipio de lesividad para modificar la sanción por corrección, pues, al comprender que una corrección que aumentara el valor a pagar o disminuyera el saldo a favor no amenazaba ni lesionaba el recaudo nacional, autorizó que las modificaciones a la declaración, dentro del plazo para declarar, no generaran sanción alguna.

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