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N°486.- En la ciudad de Rosario, a los 14 días del mes de agosto del
año dos mil ocho, se reunieron en acuerdo los señores Vocales de la
Cámara de lo Contencioso Administrativo N° 2, doctores Clara Rescia de
de la Horra y Marcelo López Marull, con la presidencia del titular
doctor Alejandro Dalmacio Andrada, a fin de dictar sentencia en los
autos caratulados: “AGENCIA MARÍTIMA NABSA S.A. C/ MUNICIPALIDAD DE
ROSARIO S/ RECURSO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO”, Expediente C.C.A. 2° N°
174, año 2.004).
A la Primera cuestión -¿es admisible el recurso interpuesto?-, la
doctora Rescia de de la Horra dijo:
I.- 1. Agencia Marítima NABSA S.A., por apoderado, interpuso
recurso contencioso administrativo contra la Municipalidad de Rosario
tendente a que se anule por razones de ilegitimidad el Decreto N° 1.745
de fecha 14.07.04 del señor Intendente Municipal que rechazó el Recurso
de Apelación oportunamente interpuesto contra la Resolución de la
Dirección General de Finanzas S/N° de fecha 31.10.03, confirmando en su
consecuencia la Resolución N° 375 de fecha 13.08.03 de la Dirección
General de Finanzas que le determinó de oficio un ajuste parcial en
concepto de Derecho de Registro e Inspección por los períodos fiscales
01/00 al 05/03 por la suma de $ 19.820,77.-, con más intereses
resarcitorios previstos en la Ordenanza 5.270/01 hasta su efectivo
pago, y le aplicó una multa equivalente al 100% del monto de las
obligaciones tributarias omitidas, conf. arts. 41 2do. párr. y 39 inc.
c) del Código Tributario Municipal de Rosario.
Asimismo y como consecuencia directa de la anulación del acto
administrativo impugnado, solicita se proceda a la devolución de la
suma abonada por su parte en cumplimiento a lo dispuesto por el art. 8
de la ley 11.330 según lo acredita con el recibo de pago acompañado,
con más los intereses que fije el Tribunal, los que por la sencilla
aplicación del principio de igualdad constitucional y procesal entiende
deben ser similares a los fijados por la autoridad administrativa para
el cobro de sus acreencias y, también a consecuencia de la anulación
del acto atacado peticiona se dejen sin efecto los intereses aplicados,
y la sanción de multa por incumplimiento, todo con costas.
Señala que el acto administrativo recurrido le ocasiona un serio
perjuicio patrimonial al obligarlo a pagar una alícuota arbitraria y
desproporcionada que resulta ser muy superior a las alícuotas que pagan
las agencias marítimas en otros municipios por el mismo gravamen,
irrogándole una lesión actual y directa a su derecho de propiedad que
goza de respaldo constitucional.
Precisa que el ajuste determinado de oficio proviene de que la
Administración considera al agente marítimo como mandatario debiendo
tributar el Derecho de Registro e Inspección a la alícuota del 15%o
prevista en el art. 8 inc. c) de la Ordenanza General Impositiva,
sosteniendo su parte que por la actividad que desarrolla debe tributar
a la alícuota general del 6,5%o reglada en el art. 7 de la Ordenanza
Fiscal.
Destaca que al efectuar su descargo objetó los fundamentos de la
resolución determinativa, por cuanto ésta se basó sobre un dictamen de
la Dirección de Asuntos Jurídicos del año 1.990 el que nunca fue
agregado al expediente administrativo vedándole la posibilidad de
acceder a su contenido, generándole un estado de indefensión violatorio
de la Constitución Nacional.
Afirma que el recurso de reconsideración lo sustentó acertadamente
sobre la base de una correcta interpretación de la actividad y el
carácter en que actúa el agente marítimo, negando actuar como
intermediario, tema éste que asevera lleva a error al Ente Municipal el
que concluye en una resolución desacertada y desajustada a derecho,
agregando que también argumentó que la contraprestación que percibe de
sus clientes lo es en concepto de honorarios, facturando una
participación que no configura una comisión, no obstante los argumentos
vertidos la Dirección General de Finanzas el 31.10.03 rechazó el
recurso confirmando la Resolución N° 375/03.
Así las cosas -dice- al interponer el recurso de apelación dió su
propia versión de los hechos con total respaldo jurídico en los
argumentos expuestos en el descargo y en el recurso de reconsideración,
y la resolución administrativa no hace más que citar los argumentos del
dictamen de la Dirección de Asuntos Jurídicos -reiterando que nunca fue
agregado al expediente- sosteniendo que la actividad del agente
marítimo no es netamente un mandato, que no actúa como intermediario y
por ende la contraprestación que percibe no es una comisión.
Dice que el 28.05.04 el Director de Asuntos Jurídicos emite su
dictamen, confirmando la resolución apelada y negando el carácter de
profesión liberal a la actividad que desempeña.
Efectúa breves apuntes sobre la historia de la Agencia Marítima
destacando que la Empresa fue fundada en el año 1.987, comenzando a
operar en Rosario en el año 1.999, al igual que Puerto General San
Martín, poseyendo en ambas ciudades oficinas operativas para la
atención de los buques surtos en ellas, y que obviamente contraten sus
servicios.
Apunta que la actividad del agente marítimo se encuentra prevista
en el art. 193 y ss. de la ley 20.904 consistiendo sus tareas
principales en: a) despacho de entrada y salida de buques ante las
distintas autoridades nacionales, b) presentar toda la documentación
correspondiente al embarque por ante las autoridades nacionales,
provinciales y/o municipales, como ser manifiestos de exportación y/o
importación, c) tramitación de certificados, inspecciones técnicas,
pedidos especiales, y cualquier otra actividad administrativa por ante
la Prefectura Nacional, d) ingresos y egresos de mercaderías en
terminales portuarias, revisaciones de mercaderías, consolidados y
desconsolidados de contenedores, e) coordinación de servicios de taller
para la atención de operaciones y/o reparaciones de los buques
atendidos, actuar ante los tribunales federales y/o provinciales de
nuestro país.
Afirma que debe quedar claro que NABSA presta servicios por los
que cobra honorarios, no realizando en ningún momento actividades de
comercialización, comisión, consignación, o representación comercial.
Explica que toda facturación de servicios, sin tener en cuenta
donde se realizan, se efectúa en Buenos Aires existiendo por razones
operativas dos sectores que se denominan “Tramp”, y “Sector de Línea
Regular”.
Indica que el primer sector factura a los armadores del exterior
los servicios prestados a los buques de cargas graneleros y/o líquidos
que esporádicamente vienen a puertos argentinos trayendo y llevando
cargas, facturándoles honorarios que se encuentran tarifados, que
cobran las distintas agencias marítimas, conforme a la tarifa que
establece el Centro de Navegación, que es una entidad centenaria que
nuclea a casi todas las agencias marítimas del país.
Explica que el llamado Sector de Línea Regular refiere a los
buques que vienen en forma regular con contenedores, asimilables -dice-
a una línea de colectivo que siempre realiza igual recorrido levantando
y dejando pasajeros, al que le compete la facturación de honorarios por
servicios prestados por el control y seguimiento de contenedores, su
logística y acondicionamiento, y corrección de Conocimientos de
Embarque.
Seguidamente desarrolla detalladamente un cuadro de situación
respecto de los antecedentes legislativos del sistema jurídico
imperante en la materia en la Provincia de Santa Fe, y en la
Municipalidad de Rosario con relación al Derecho de Registro e
Inspección, analizando la implicancia de poseer local habilitado dentro
de la jurisdicción, abundando en comentarios de doctrina tributaria,
como del mismo modo en citas jurisprudenciales de la Corte Suprema de
Justicia de la Nación, y del Alto Tribunal local.
Afirma que tributó el mal llamado Derecho de Registro e Inspección
de conformidad a la alícuota y encuadramiento realizado por la
autoridad fiscal provincial en el impuesto a los Ingresos Brutos, que
en definitiva es la base que se toma en consideración para liquidar la
tasa municipal, quejándose que la Municipalidad de Rosario pretenda
encuadrarlo en una categoría de excepción, con una alícuota de más del
doble de la que debe tributar, valiéndose de argumentos rebuscados que
generan caos jurídico y económico en la pocas empresas que tienen
voluntad de trabajar en la ciudad.
Hace presente que se encuentra alcanzado por el Convenio
Multilateral, tributando conforme el régimen general, destacando que a
partir de ello la Administración accionada incurre en equívocos y
confusiones al sostener que no le es aplicable el art. 10 por no ser
profesional liberal ni consultora, tampoco en el art. 11 que trata de
rematadores, comisionistas y otros intermediarios, concluyendo por ende
si no encuadra a ningún régimen especial debe aplicársele el régimen
general del art. 2 del Convenio Multilateral.
Niega: realizar tareas de comisiones por no realizar actos de
comercio a nombre propio y por cuenta ajena; actuar como empresas de
representaciones entendidas como agencias menores que se ligan con
productores que les otorgan poder para distribuir sus productos en el
mundo y concluir el negocio en nombre y representación de la
representada.
Sostiene que no sólo perciben honorarios los profesionales
universitarios, sino también los agentes marítimos que realizan una
actividad intelectual intensa, de trascendencia por conocer de
navegación, de carga, procedimientos administrativos, judiciales,
fiscales, lo que requiere aquilatada experiencia, conocimientos
específicos, estar perfectamente habilitados ante las autoridades,
portuarias, aduaneras, Prefectura Nacional, Dirección Nacional de
Migraciones, siendo un personaje trascendente en el actual mundo
globalizado, brindando seguridad y seriedad a las transacciones
comerciales que realizan terceros, no siendo tampoco un simple
“auxiliar de comercio”.
Para el hipotético supuesto de dictarse una sentencia contraria a
las pretensiones deducidas plantea de modo expreso el caso
constitucional, por entender que se lesionaría su derecho de propiedad,
al colocarlo en una situación gravosa por interpretación analógica en
la aplicación de la ley tributaria, siendo además confiscatoria la
actitud del ente municipal al pretender una tasa desproporcionada e
irrazonable, cuando en los cinco años en que funciona la agencia en
Rosario la ha inspeccionado una sola vez para determinar un tributo
mayor, que es un verdadero despojo que el Tribunal no puede permitir.
Además considera que se vulneraría el principio constitucional de
la garantía de razonabilidad, cuando se hace prevalecer una norma
inferior por sobre otra de mayor entidad constitucional, Ordenanza
Impositiva por sobre la Constitución Nacional, la Provincial, y contra
el Convenio Multilateral de origen y vigencia nacional, reservando por
todo ello también el recurso extraordinario federal.
En suma, solicita, se haga lugar al recurso interpuesto, con
costas.
2. Admitido el recurso por Auto de Presidencia N° 760 del 28.12.04
(fs. 44), comparece la demandada a estar a derecho (fs.52/56),
efectuando su responde a fs. 62/69, con expreso pedido de rechazo de la
demanda, con costas.
Niega todos y cada uno de los hechos expuestos en la demanda que
no sean motivo de un expreso reconocimiento en el curso de su
responde.
Niega en especial que: la Municipalidad de Rosario persiga un mero
afán recaudatorio o que exceda los principios sentados por la Corte
local; se utilicen argumentos rebuscados o que generen caos jurídico y
económico, o que se conforme un clima persecutorio y de desaliento
empresario; resulte arbitrario, desproporcionado y confiscatorio el
tributo a que está obligando a pagar la recurrente; el tributo
constituya un impuesto encubierto; el agente marítimo no ejerza
actividades de intermediación; realice tareas de locación de servicios,
o que su retribución sean honorarios; el encuadre jurídico de la
actividad del actor efectuado por el municipio sea erróneo; los actos
administrativos sean ilegítimos y que deban nulificarse; y en general
sean procedentes las pretensiones contenidas en la demanda.
De modo preliminar entiende necesario delinear claramente el
contenido de la pretensión, y en particular los achaques nulificantes
del acto cuestionado, en razón que afirma que la actora que en esta
instancia judicial la introducido cuestiones novedosas que resultan ser
de marcada inadmisibilidad, por preterir un planteo oportuno en sede
administrativa y el consecuente agotamiento de la vía.
Puntualiza que el planteo de la accionante es de sencilla
formulación y se resume en una distinta interpretación de la norma
tributaria (alícuota del DReI) aplicable a los Agentes Marítimos, cuya
fundamentación el recurrente cree encontrar en la naturaleza de dicha
figura mercantil; mientras que el municipio sostiene que se trata de
una representación resultándole, por ende, aplicable la alícuota del
1.5%o (art. 8 inc. c de la Ordenanza Impositiva), y se contesta que no
le es aplicable la alícuota general del 0,65% prevista en el art. 7 de
la Ordenanza Tributaria citada.
Asevera que surge claro, que lo que se propone es la demostración
de la naturaleza jurídica del Agente Marítimo, para deducir de allí la
alícuota del DReI, ésta es la pretensión
Destaca que la aclaración formulada es imprescindible a poco que
se observe fundamentalmente a fs. 30 vta. y 31 la introducción de otros
achaques nulificantes consistentes en la atribución de
“confiscatoriedad, arbitrariedad, y desproporcionalidad de la tasa”,
como también inconstitucionalidad por vía de imputarle una naturaleza
estrictamente impositiva, críticas que constituyen planteos autónomos
no introducidos en sede administrativa, y por ende, no contestados por
la Administración, cuya aparición en esta sede controvierte los normado
en el art. 7 de la Ley 11.330.
En función de lo expuesto, postula se circunscriba la cuestión en
litigio a los estrictos límites en que se ha planteado en sede
administrativa, no considerándose aquellas cuestiones que novedosamente
aparecen en la demanda.
En cuando a la cuestión de fondo, expresa que siguiendo el hilo
argumental de la actora entiende necesario destacar que solo en las
cuatro últimas hojas de la pieza recursiva se encuentra el sustractum
de la pretensión, abundado en las hojas precedentes en aspectos
jurisdiccionales y de organización política que poco o nada tienen que
ver con el objeto del debate, por lo que se abocará a lo que aquí
interesa para evitar al Tribunal un dispendio de esfuerzo.
Señala que la Municipalidad de Rosario practicó una determinación
tributaria con relación al Derecho de Registro e Inspección,
comprobando en la contabilidad de la recurrente un cálculo erróneo en
la liquidación del tributo por haberlo calculado la Empresa a la
alícuota general del 6,5%o (art. 7 Ordenanza Impositiva), entendiendo
la Administración que correspondía el 15%o (art. 8 inc. c Ordenanza
Impositiva).
Destaca que en el Informe Final de Inspección los funcionarios
intervinientes expresaron que: “La empresa tributa bajo las normas del
Convenio Multilateral, Régimen General declarando Servicios de
Transporte, Servicios para la Navegación, Alquileres e Intereses. El
Coeficiente atribuido a esta provincia resulta razonable conforme las
DDJJ CM-03 aportadas. El contribuyente posee un local habilitado en
Puerto General San Martín y presenta anualmente las DDJJ del Derecho de
Registro e Inspección determinando coeficientes de gastos e ingresos
para cada municipio. Se verifica que la información total provincial
surge de las DDJJ CM-05 y que los gastos e ingresos provinciales se
distribuyen en un 100% entre los dos municipios a los efectos de la
determinación de los coeficientes respectivos. Se consideran
razonables estos coeficientes en virtud de las actividades
desarrolladas en cada localidad. La base imponible queda determinada
por la aplicación del coeficiente municipal sobre los ingresos
imponibles declarados en Santa Fe, la alícuota aplicada al total de los
ingresos es del 6,5%. El contribuyente informa por nota adjunta los
ingresos totales mensuales que surgen de los registros contables, se
verifica que estos ingresos son los declarados en los CM-03 de Ingresos
Brutos. La actividad desarrollada por la Empresa es exclusivamente la
derivada de servicios prestados como Agencia Marítima. En ingresos
Brutos declara Servicios de Transporte Marítimo que corresponden a
Honorarios facturados por atención de buques a los armadores del
exterior, por el control y seguimiento de los contenedores y por la
convección y emisión de los conocimiento de embarque. Declara además,
Servicios para la Navegación que corresponden a comisiones facturadas
y cobradas por las cobranzas realizadas por cuenta y orden de los
armadores respecto de los fletes, demoras de contenedores y demás
cobranzas debitadas como recupero de gastos de los armadores (...);
(...) Calculo de la Base Imponible. Ajuste Determinado... se aplicó la
alícuota del 15%o a los ingresos por Servicios de Transporte Marítimo
de carga; Servicios para la Navegación e Intereses y el 6,5%o a los
ingresos por alquileres (...)”, fs. 142 Expte. Adm. N° 16.348-D-2.003.
Considera que la transcripción textual del Informe Final de
Inspección efectuada evidencia la pulcritud del procedimiento de
determinación de oficio en el que se basó el proceder municipal.
Seguidamente se refiere a la naturaleza jurídica de la actividad
de los Agentes Marítimos, señalando que constituye el nudo del debate
por ser la cuestión central que propone la actora, manifiesta que la
propia documentación que acompaña la recurrente reseña las
características de la actividad que realmente desarrollan estos
comerciantes, y de los criterios jurisprudenciales y doctrinarios
vertidos desde antaño, se concluye que se trata de verdaderos
representantes, en el sentido de ser intermediarios comerciales,
operatoria que encuadra en el art. 8 inc. c) de la Ordenanza Impositiva
Municipal.
Destaca que consta en las DDJJ del Impuesto a los Ingresos Brutos
aportadas por la empresa obrantes a fs. 42/142 del Expte. Adm. citado
que las principales actividades declaradas por el monto percibido son
las de “Servicio de Transporte Marítimo de Carga” y “Servicios para la
Navegación”, y que dichas actividades las desarrollan los Agentes
Marítimos con la figura del “mandato por representación” en los
términos de los arts. 221 y 222 del Código de Comercio.
Luego de efectuar citas doctrinarias y jurisprudenciales que
transcribe en su parte pertinente, afirma no ser serio el planteo de
sustractum civil de locación de servicios y de honorarios percibidos
aducido por la actora, por pertenecer el instituto y actuación del
agente marítimo al derecho comercial, habida cuenta que su labor se
encuentra prevista en los arts. 193 a 200 de la ley 20.094, que por
imperativo del art. 622 integra el Código de Comercio, siendo un
intermediario del capitán del buque, o de su propietario, o del
armador, a los que representa para concertar con entes públicos y/o
privados los negocios pertinentes. Liminarmente agrega que la locación
de servicios en la forma que lo plantea el recurrente, es extraña por
lo general a la actividad comercial, no pudiendo considerarse el
contrato de Agencia Marítima por fuera del derecho comercial.
Asevera que la cuestión relativa al Convenio Multilateral que la
actora introduce en un tramo de la demanda crea confusión por
referirse a una supuesta contradicción con el accionar Municipal, no
habiéndose planteado ni discutido cual norma del Convenio Multilateral
debe aplicarse, ya que solamente se controvierte la alícuota aplicable
a su actividad, surgiendo con claridad que la Administración aceptó la
distribución interjurisdiccional efectuada de acuerdo al art. 2 del
Convenio Multilateral, y no el art. 11, que no habla de
“representaciones”, no estando tampoco aclarado en modo alguno que la
actividad del actor encuadre en las previsiones del art. 11 del
Convenio Multilateral, por lo que no existe contradicción alguna para
que en el orden local deba tributar según la alícuota prevista en el
art. 8 inc. c) de la Ordenanza Tributaria.
Para el caso ocurrente de admisión de la demanda, por entender
conculcados derechos y garantías constitucionales consagradas a nivel
nacional y provincial, tales como el régimen municipal por la vía de
ignorar las normas del derecho positivo local, atentar contra la propia
subsistencia del municipio poniendo en cuestión la forma de percepción
de los tributos, de la autonomía municipal, del derecho de propiedad,
del debido proceso y defensa en juicio, hace expresa reserva del
recurso de inconstitucionalidad ante la Corte loca (ley 7.055), y en su
caso el extraordinario federal (ley 48, art. 14°) por ante la Corte
Suprema de Justicia de la Nación.
En suma, solicita el rechazo de la demanda, con costas.
3. Abierta la causa a prueba (fs. 73), producida la que consta, y
corridos los traslados para que informen las partes, se llaman autos
para sentencia (fs. 212). Firme dicha providencia, queda la causa en
estado de ser resuelta.
4. De conformidad al imperativo previsto en el art. 23 inc. a) de
la ley 11.330 procede esclarecer las argumentaciones efectuadas por la
Administración en ocasión de contestar la demanda tendentes a
delimitar con total precisión la pretensión sometida a control de
legalidad, indicando al efecto que la actora a fs. 30 vta. y 31 de su
pieza recursiva ha introducido nuevas pretensiones nulificantes contra
acto administrativo atacado, tales como la confiscatoriedad,
arbitrariedad, y desproporcionalidad del Derecho de Registro e
Inspección, y la atribución de la naturaleza de un impuesto encubierto
al DReI, puntualizando que todos estos agravios constituyen
cuestionamientos autónomos que no fueron oportunamente propuestos a su
parte en el debido proceso adjetivo impetrado en sede administrativa.
Lo actuado en el Expte. Adm. N° 16.348-D-03 permite comprobar que
a fs. 171/182 obra el Recurso de Reconsideración de la actora contra la
Resolución de Determinación de Oficio de la Dirección General de
Finanzas N° 375/03, en el que centró su pretensión anulatoria en la
improcedente aplicación de la alícuota del 15%o -art. 8 inc. c) de la
Ordenanza Impositiva- con sustento en que por la naturaleza jurídica de
la actividad que desarrollaba en su carácter de Agencia Marítima
procedía aplicarle la alícuota del 6%o prevista en el art. 7 de la
citada Ordenanza.
El Informe Técnico de la Dirección de Fiscalización Tributaria del
31.10.03 emite opinión respecto a esa concreta queja(fs. 188/192), a
cuyas resultas la Dirección General de Finanzas dicta en fecha 31.01.03
la Resolución S/N° resolviendo el rechazo de los argumentos expuestos
por el recurrente en el recurso de reconsideración (fs. 193/196).
Idéntica pretensión anulatoria esgrime en el Recurso de Apelación
contra la mentada Resolución (fs. 198/207) la que textualmente reitera
en su escrito de expresión de agravios (fs. 219/234 refoliadas),
comprobándose que la Dirección General de Asuntos Jurídicos en su
Dictamen N° 1.287 del 28.05.04 circunscribe su opinión al tratamiento
fiscal en que procedía encuadrar a la actividad comercial llevada a
cabo por el contribuyente, en cuya virtud el Sr. Intendente Municipal
dicta el Decreto N° 1.745/04 en el que manifiesta compartir los
fundamentos del Dictamen de la Dirección Gral. de Asuntos Jurídicos,
resolviendo rechazar el Recurso de Apelación, confirmando la Resolución
de la Dirección General de Finanzas N° 375/03, fs. 241/244.
El detenido análisis de lo actuado por la contribuyente en sede
administrativa, y su posterior cotejo con el contenido de la pieza
recursiva autorizan entender que existe una relación de coherente
congruencia entre la pretensión anulatoria esgrimida en sede
administrativa y la impetrada ante este Tribunal, en la que a
consecuencia de la anulación reclamada requiere se disponga la
devolución de lo ingresado en cumplimiento del requisito impositivo
previsto en el art. 8 de la ley 11.330.
Habrá de tenerse presente que la Corte local resolvió que “lo que
la ley exige, es que no se planteen pretensiones distintas de las allá
invocadas, pero no prohíbe que se aduzcan nuevos argumentos jurídicos
(“Gravina”, 29.10.96, A. y S. T. 63, pág. 94); habiendo ademas
precisado que “coincidiendo la pretensión del actor, instrumentada en
el escrito que originó el procedimiento administrativo, con el que
concretó en el petitum de la demanda contenciosa administrativa, debe
concluirse que, en la especie, se ha respetado el carácter revisor de
la jurisdicción contencioso administrativa, al someter a consideración
de la Administración la materia que luego se trae ante este Tribunal,
(“Laraia”, 20.05.92, A. y S. T. 93, pág. 294).
Conclusión de lo expuesto, es que la ley no prohíbe que se
introduzcan directamente a la vía judicial nuevos argumentos jurídicos,
(ver Lisa, Federico J.-Weder, Rubén L., “El Proceso Contencioso
Administrativo”, Edit. Juris, Rosario, junio de 1.998, pág. 236 y ss.).
Luego, con rigor legal, los planteos de confiscatoriedad,
arbitrariedad, desproporcionalidad del DReI. y la atribución de la
naturaleza de un impuesto encubierto, resultan ser nuevos planteos
jurídicos de una única pretensión anulatoria propuesta en sede
administrativa, y ahora sometida a control de legitimidad, y no como
con error la Administración recurrida las denomina, nuevas pretensiones
autónomas nulificantes.
En suma, habrá de estarse al Auto de Presidencia N° 760 del
28.12.04 que declarara admisible el recurso.
Es mi voto
A la misma cuestión y compartiendo los fundamentos expuestos por
la señora Juez de Cámara doctora Rescia de de la Horra, los señores
Jueces de Cámara doctores Andrada y López Marull votaron en igual
sentido.
A la Segunda cuestión -¿es procedente el recurso interpuesto?-, la
Sra. Juez de Cámara Dra. Rescia de de la Horra dijo:
II. 1. Conforme a los términos en que quedara trabada la litis
surge que ambas partes no discuten, sino que están de acuerdo y
coinciden que la actora es una persona ideal que reviste la naturaleza
jurídica de sociedad anónima, cuyo objeto social es la realización de
hechos y actos de agente marítimo, centrándose el núcleo del thema
decidendum en esclarecer si por el ejercicio de la actividad comercial
desarrollada en los períodos objeto del ajuste -01/00 al 04/03- de
acuerdo a la Ordenanza Impositiva vigente debió liquidar e ingresar el
Derecho de Registro e Inspección a la alícuota general del 6,5%o, o por
el contrario le correspondía hacerlo a la alícuota especial del 15%o de
acuerdo a la Determinación de Oficio efectuada por la Municipalidad de
Rosario.
2. La resolución del problema sustancial planteado en el sub
examine requiere abrir juicio sobre una cuestión en la que convergen
distintos cuerpos normativos, lo que necesariamente impone en primer
lugar acudir al Código de Comercio, Libro Tercero, al que se le
incorporaron las disposiciones de la Ley de Navegación N° 20.094 (B.O.
12.03.73) -por así haberlo dispuesto el art. 622- la que pasó a
integrar el citado cuerpo legal, la que a partir del art. 193 ss. y cc.
disciplina jurídicamente todo lo concerniente a la figura del agente
marítimo; correspondiendo seguidamente compatibilizar los principios y
conceptos del derecho común con los consagrados en la normativa
tributaria local que resulta de aplicación al sub sub judice.
Atendiendo a la plenitud hermenéutica del derecho en casos como el
presente, en el que confluyen normas jurídicas provenientes de
distintas ramas del derecho -el privado y el publico-, que están
estrechamente vinculadas por relaciones de coordinación y de
subordinación, la Corte Suprema de Justicia de la Nación ha expresado,
reiterando conceptos vertidos en otras oportunidades, que no se puede
dejar de conocer que el derecho tributario cuenta en la actualidad con
conceptos, principios, institutos, y métodos que se distinguen del
derecho privado, todo lo cual ha hecho perder a éste la preeminencia
que otrora tenía sobre aquél, empero agregó que ello no quería decir,
que el derecho tributario como disciplina jurídica, cuyo objeto
concierne a las instituciones que integran el régimen de los recursos
derivados conque cuenta la economía del Estado, permanezca al margen de
la unidad general del derecho, ni que no obstante formar parte del
derecho público, no admita compatibilidad con los principios comunes de
derecho privado, en especial el derecho civil, generalmente con
vigencia en todo el sistema jurídico, (CSJN, 17.05.77 “PASA
Petroquímica Argentina S,.A.”, DF XXVII-A-134).
Es que cualquiera sea el grado de autonomía que se asigne al
derecho tributario, en ningún caso significa que esa rama del derecho
constituya algo desgajado de la restantes ramas. Todas están ligadas en
un todo inescindible “uno universo iure”. La autonomía es la unidad
como los radios a la espera (conf. Berliri, Antonio, “Principios de
Derecho Tributario”, Madrid 1.964, T. 1 pág. 19; Valdés Costa, Ramón,
“Curso de Derecho Tributario”, Montevideo 1.970, T. 1, pág 51).
De modo tal que, el intérprete debe coordinar la norma con las
restantes del mismo cuerpo legislativo y con todo el sistema jurídico,
pues, la base de la interpretación es que la ley forma parte de un
conjunto armónico, por lo cual no puede ser analizada por sí sola, sino
relacionada con las restantes disposiciones legales, (Villegas, Héctor
B. “Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario”, págs. 244 y
245, 8° Edición actualizada y ampliada, Astrea, Buenos Aires, 2002).
Más, la Corte Suprema Nacional expresó que: "Este Tribunal tiene
declarado que el derecho fiscal es una rama del derecho público que
tiene por finalidad una buena y equitativa distribución y recaudación
de los impuestos y cuyos principios rigen solamente en orden al
propósito impositivo, sin subordinarse a las formas jurídicas del
derecho privado" (C.S. 26.03.51, "Roselló", Fallos, 219:115, L.L., 63-
517; J.A., 1.951-III-62); habiendo también señalado que "a veces el
derecho fiscal toma figuras de este último (el derecho privado) para
facilitar la ejecución de sus normas pero ello no implica que estas
deban someterse necesariamente a aquellas ..." (C.S. 20.08.48,
"Dualde", Fallos, 211-1254, L.L., 52-287; "si la exégesis de las leyes
impositivas en virtud de una razonable y discreta interpretación de los
preceptos propios del régimen tributario y de los principios que los
informan, con miras a determinar la voluntad legislativa, no resultara
decisiva, entonces cabe recurrir a los principios del derecho común en
carácter supletorio posterior" (CSJN 06.04.64, "Soc. Com. del Plata",
Fallos, 258-149; 10.03.61, "Pirolo de Capurro, Lucía", Errepar,
Procedimiento Tributario, T. II, 308.002.001, Resumen; 24.02.61,
"Tamburini Ltda.", D.F., V-507; 26.10.60 "Gómez Hnos. c. Dirección de
Vinos", Errepar, Procedimiento Tributario, T. II, 308.002.001, Resumen;
10.06.64, "Refinería de Maíz", D.F., XIV-333; 26.06.64, "Brunella de
Weiser, Elda", D.F., XXIV-580; 14.04.75, "Sociedad de Electricidad de
Rosario", D.F., XXV-243; 05.08.75; "Centenera Fábrica Sudamericana de
Envases S.A., D.F., XXV.544, entre otros).
Igual carácter supletorio al derecho privado en materia de
interpretación tributaria ha reconocido el Tribunal Fiscal de la Nación
in re "Societé Générale", 07.06.61, L.L., 103-557; J.A., 1.961-V-333;
"Alámbrica S.A.", 10.04.61, L.L.103-211, entre otros.
3. Sentado lo precedente, procede analizar la figura del agente
marítimo y la actividad que desarrolla en un todo de acuerdo a los
conceptos y principios consagrados en la Ley de la Navegación, la que
de inicio precisa que todas las relaciones jurídicas originadas en la
navegación por agua se rigen por sus normas, por las leyes y
reglamentos complementarios, y por los usos y costumbres, aclarando que
ante la falta de disposiciones de derecho de la navegación se aplicará
el derecho común, vedando recurrir a la analogía, art.1.
La señalada normativa determina que el agente marítimo es
designado para que realice ante la Aduana las gestiones relacionadas
con la atención de un buque en un puerto argentino, teniendo la
representación activa y pasiva, judicial y extrajudicial, conjunta o
separadamente, de su capitán, propietario o armador, ante los entes
públicos y privados a todos los efectos y responsabilidades del viaje
que el buque realice a dicho puerto, o desde el mismo y hasta tanto se
designe otro en su reemplazo; subsistiendo su representación aun en
caso de renuncia hasta tanto el propietario, armador, o capitán
designen al reemplazante (arts. 193, 195); forma parte del personal
terrestre de la navegación, debiendo justificar su capacidad para
ejercer el comercio y cumplimentar los requisitos de profesionalidad y
responsabilidad (arts. 115, 116 inc. b)); respondiendo el agente
marítimo ante su principal del cumplimiento de su mandato o comisión
conforme a las instrucciones recibidas, y de los daños y perjuicios que
sufre el principal por inejecución total del mandato o comisión, no
solo por actos u omisiones propios, o las que surjan de las leyes y
reglamentos fiscales y administrativos (art.199).
González Lebrero indica que las operaciones que realizan son actos
de comercio llevados a cabo por cuenta del mandante, dependiendo la
mayor o menor amplitud de su función del alcance de la representación
otorgada que puede ser agente general, agente especial, agente
protector, agente de buques de línea regular, o agentes de buques tramp
u ocasionales, dependiendo todo ello del contenido de las instrucciones
que haya recibido de su principal, poseyendo facultades implícitas para
realizar cuento sea necesario o incidental para atender al buque y a
sus operaciones de forma normal, según las prácticas usuales de
consignación de un buque en el puerto de que se trate, proyectándose
sus obligaciones en un variado número de funciones y obligaciones que
comienzan antes de la llegada del buque a puerto, las que continúan
después de su salida, funciones todas que siempre se ejecutan en nombre
y representación del armador, o transportador, fletador,
correspondiéndole llevar a cabo una gestión comercial, es decir, una
acción sistemática, enérgica, y continuada tendente a la captación de
mercaderías para su transporte a los buques de su principal, debiéndose
también ocupar de la atención de la escala del buque en el puerto, lo
que le impone el desarrollo de una actividad concreta y eficiente
frente a las autoridades sanitarias, portuarias, aduaneras, policiales,
ocuparse del practicaje, remolque, del amarre, y de las operaciones
portuarias. Debe estar en contacto regular con su armador, fletador o
transportador debiendo intercambiar las comunicaciones necesarias en
materia de operaciones, y de tráfico, compitiéndole en materia de
documentación de la que sea necesaria de cara a las autoridades, y
además emitir conocimientos de embarque y manifiestos de carga. Destaca
que como mandatario, el agente marítimo debe llevar a cabo la
importante función de entregar la carga a su legítimo receptor, y al
término de la escala y sus consecuencias, debe preparar y presentar la
cuenta de escala en la que describe y documenta todos los gastos (del
buque, portuarios, de manipulación de la carga y varios), y de todos
los ingresos (fletes), teniendo derecho a percibir una remuneración una
vez cumplida su comisión, y el de exigir los fondos necesarios para el
cumplimiento de su mandato,... (ver González Lebrero, Rodolfo A,
“Manuel de Derecho de la Navegación”, Edit. Depalma, Bs. As. 2.000,
págs. 241 y ss.).
Por su parte, Rouillón expresa que la figura del agente marítimo
se encuentra regulado en la Ley de la Navegación, y que es la persona a
cargo de las gestiones en tierra relacionadas con la llegada,
permanencia o salida del puerto de los buques, representando a la
empresa naviera, en forma permanente o respecto al buque de que se
trate, para los diversos trámites a realizar en su arribo a un puerto
determinado, Código de Comercio Comentado, Rouillón, Adolfo A. N.
Director-Alonso, Daniel F. Coordinador, Edit. La Ley, Bs. As. 2.005,
pág. 785.
Se trata de un mandatario o representante ex lege, y no de un
agente en sentido estricto (Aguinis, Ana María M. de, “Contrato de
Agencia Comercial”, Edit. Astrea, Bs. As. 1.991, pág. 77); no obstante,
se ha señalado que lo que la doctrina italiana llama “comisionado”, o
sea la persona investida de un mandato expreso y tácito que se extiende
a todas las operaciones locales de carga, y descarga, y demás trámites
relativos a todas las naves del armador que lo ha nombrado, presentando
alguna semejanza con el agente con representación, (Farina, Juan M.,
“Contratos Comerciales Modernos”, Edit. Astrea, Bs. As. 2.005, T. I,
págs. 531/532).
La Corte Suprema de Justicia de la Nación ha sostenido que el
agente marítimo es quién representa al capitán, propietario o armador
del buque a todos los efectos y responsabilidades del viaje que realice
la nave (art. 193, ley 20.094), Fallos: 307-374; 196-406; 232-35; 255-
227, entre otros).
Por su parte, la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Civil y
Comercial Federal, Sala III, en recentísima fecha -15.03.07- in re
“Surich Argentina Cía. de Seguros S.A. c. Capital y/o Armador y/o Buque
'Prosperi' consideró que las facultades de representación judicial es
un rasgo esencial constitutivo de la figura del agente marítimo -art.
193 de la Ley de Navegación-, por lo que ante la excepción de falta de
legitimación pasiva opuesta por el propietario del buque por no haber
sido notificada la demanda al agente marítimo que era la agencia
Fletamar S.A., resolvió revocar la sentencia apelada en cuando condenó
al capitán y/o propietarios y/o armadores del buque Prosperity, quienes
no estuvieron representados legalmente en el juicio, con costas en
ambas instancias a la actora.
4. Aplicando los principios y conceptos consagrados en el Código
de Comercio que rigen el instituto del agente marítimo en los aspectos
relevantes que interesan al sub examine, las coincidentes opiniones
doctrinarias señaladas, la doctrina jurisprudencial sentada por el Alto
Tribunal Nacional, compartida por la Cámara Nacional de Apelaciones en
lo Civil y Comercial Federal, Sala III, en mi opinión, sellan la suerte
del recurso en contra de las postulaciones de la recurrente.
5. Sentados los principios y conceptos jurídicos que rigen la
actividad comercial del agente marítimo, las opiniones doctrinarias
vertidas, y la doctrina jurisprudencial de la Corte Suprema de Justicia
sobre la materia, procede evaluar si la determinación de oficio
impugnada compatibiliza con los fundamentos reseñados, o no.
Me asiste el pleno convencimiento que el mentado acto
administrativo se adecua a principio de legalidad de la tributación.
Es de puro derecho que en la Provincia de Santa Fe todas sus
Municipalidades y Comunas debieron por imperativo de la ley N° 8.173
(B.O. 13.01.78), denominada Código Tributario Municipal -también
llamada Código Tributario Modelo- adecuar sus Ordenanzas Impositivas a
sus disposiciones, habiéndoles otorgado el legislador provincial a
partir de su vigencia un plazo de sesenta días para hacerlo, dejando
sin efecto toda disposición legal que se oponga a la presente ley.
El art. 83 de la citada ley dispone que la Ordenanza Impositiva
determinará los tratamientos fiscales a aplicar a las distintas
actividades gravadas por el Derecho de Registro e Inspección,
correspondiéndole fijar la alícuota general del Derecho, los
tratamientos especiales, las cuotas fijas, y el importe que corresponda
en concepto de Derecho Mínimo.
Por su parte, el art. 84 del Código Tributario Municipal de
Rosario acatando la delegación de facultades dispuesta por ley dispone
que la Ordenanza Impositiva fijará la alícuota general del Derecho, las
alícuotas diferenciales, los montos de cuotas fijas especiales y cuotas
mínimas, así como porcentuales de los adicionales
Por lo demás, la señalada delegación se exhibe congruente y
armoniza con las facultades atribuciones que posee el Concejo Municipal
con arreglo a lo dispuesto en el art art. 39 inc. 14) de ley 2.756.
Por ende, entiendo conformada al principio de legalidad la de la
tributación la Determinación de Oficio recurrida, que consideró que
las actividades de agente marítimo que desarrolla la contribuyente
encuadran en el tratamiento fiscal establecido por el legislador local
en la Ordenanza Impositiva N° 4.450/88, que reformó el título
respectivo a Tratamientos Fiscales de la Ordenanza 4.064/86,
correspondiéndole tributar el Derecho a la alícuota diferencial del
Quince por mil (15%o) conforme inc. c) del art. 8.
6. Cabe señalar que las consideraciones expuestas, no se enervan
por la circunstancia aducida por la actora de que el Centro de
Navegación periódicamente fije tarifas de precios unitarios sugeridos a
percibir como honorarios por los agentes marítimos según la tarea
cumplida, pues, con independencia de la denominación atribuida todos
los supuestos tratan de la contraprestación y/o comisión que retribuye
el trabajo realizado, es decir, concretamente la actividad desplegada
por el agente marítimo
Resulta oportuno memorar, que aun en el ámbito legal desde antiguo
(Fallos: 21-498, fallo del 11.10.1.878) la Corte Suprema de la Nación
ha sostenido que no importa la calificación que se utilice para
denominar la realidad de las cosas, si se advierte que las
instituciones jurídicas no dependen del "nomen juris", que se les dé o
asigne por el legislador, sino de su verdadera esencia jurídica
económica y entonces, cuando medie ausencia de correlación entre el
nombre y la realidad, deberá desestimarse el primero y privilegiarse la
segunda, o lo que es equivalente, los caracteres que la esencia del
derecho exige para que se configuren los distintos hechos o actos,
(Fallos: 287-67).
Más, al hilo de lo antecedente, la Corte Suprema de Justicia de la
Nación ha dicho reiteradamente que las normas deben ser entendidas
computando la totalidad de los preceptos que las integran (Fallos: 259-
391; 280-18; 295-775); y que, en materia tributaria la regla que
preside la aplicación de sus normas es la de la realidad económica, y
la interpretación debe atenerse a los hechos sobre los que se proyectan
la actividad hermenéutica, no sobre su apariencia o sobre el lenguaje
(E.D. T. 34, pág. 518, voto del Dr. Moliné O'Connor).
7. Se mal interpreta la remisión al Dictamen de la Dirección
General de Asuntos Jurídicos N° 2.329/90 efectuada por los Inspectores
intervinientes en su Informe Final, la que tuvo por objeto precisarle
al contribuyente que desde la fecha de su emisión la Administración
sostenía la interpretación sentada en el mismo -cuyo texto transcriben
textualmente-, de encuadrar la actividad de la contribuyente en el art.
8 inc. c) de la Ordenanza Impositiva vigente, procediendo por ende
aplicarle la alícuota del 15%o. Luego, tampoco su falta de agregación a
las actuaciones administrativas ninguna indefensión le provocó.
8. Debe quedar claro que está probado que la Administración
accionada reconoce que se encuentra inscripto en Convenio Municipal y
que tributa por el Régimen General, que prestó conformidad expresa a
los coeficientes de atribución de ingresos brutos provinciales con
relación a los ingresos brutos totales del país, como así también al
coeficiente de atribución de la base imponible al Fisco local. En
razón ello, la postulación resulta a todas luces equivocada por
confundir y no distinguir que no existe relación alguna que a nivel del
Convenio -por su actividad de agente marítimo- deba tributar según el
Régimen General establecido en el mismo, y la alícuota especial que
controvierte, que integra el tratamiento fiscal para el DReI
establecido por la Ordenanza Impositiva local.
9. Carece de toda entidad la prueba informativa producida por la
actora de que la Municipalidad de Santa Fe grava con el Derecho de
Registro e Inspección a las Agencias Marítimas según su Ordenanza
Impositiva los ingresos mensuales obtenidos por los mismos a la
alícuota del 6%o (fs. 108/109); la de Puerto General San Martín lo hace
a la alícuota del 5%o (fs. 112); y la Municipalidad de Campana aplica
el 8%o a toda actividad de intermediación que se ejerza percibiendo
comisiones, bonificaciones, porcentuales o retribuciones análogas,
tales como consignaciones,...(fs. 105).
De interpretar el verdadero sentido y alcance del art. 83 de la
ley 8.173 surge que el legislador provincial dejó a todas las
Municipalidades y Comunas de la Provincia en libertad de acción la
elección de los distintos tratamientos fiscales del DReI a aplicar a
las actividades de que se trate desarrolladas dentro de su ámbito.
Razón por la que válidamente bien puede suceder que los distintos
organismos legislativos locales, por razones de política fiscal,
consideren conveniente para fomentar nuevos emprendimientos
comerciales, industriales, etc., no gravarlos en un período inicial,
y/o excluirlos del ámbito de imposición, y/o gravar con mayores
alícuotas por ejemplo a grandes superficies destinadas a la
comercialización al público en general de comestibles, etc.
Precisamente a este aspecto concreto, al tratar el art. 35 del
Convenio Multilateral -Gravámenes Municipales- se refirió Bulit Goñi al
al aclarar que el Convenio distribuye base imponible común, y cada
fisco resuelve interna y localmente el tratamiento que le otorga a su
porción, sin que lo que haga repercuta sobre las demás jurisdicciones.
Con el mismo criterio, obvio es destacarlo, se resuelve el caso de que
alguna de la jurisdicciones adheridas a las que corresponde base
imponible no grave -por cualquier razón y por cualquiera de las formas:
exclusión, exención, deducción, no cómputo, etc.- la porción de base
imponible que le corresponda., (ver Bulit Goñi, Enrique, “Convenio
Multilateral”, Ediciones Depalma, Bs. As. 1.992, pág. 58 y ss.).
Resta señalar que el informe del experto contable nada aporta al
planteo de la recurrente.
Por todo lo expuesto, entiendo procede el rechazo del recurso.
En cuanto a las costas, las mismas deben imponerse al recurrente,
art. 24 de la ley 11.330.
Así, lo voto.
A la misma cuestión, los señores Jueces de Cámara doctores
Andrada y López Marull expresaron análogos fundamentos a los vertidos
por la señora Juez de Cámara doctora Rescia de de la Horra y votaron en
igual sentido.
A la Tercera cuestión -En consecuencia, ¿qué resolución
corresponde dictar?, la doctora Rescia de de la Horra dijo:
Atento el resultado obtenido al tratar la Segunda cuestión,
corresponde declarar improcedente el recurso, con costas a la
recurrente.
Así voto.
A la misma cuestión, los señores Jueces de Cámara doctores
Andrada y López Marull manifestaron que la resolución que correspondía
adoptar era la propuesta por la señora Juez de Cámara doctora Rescia de
de la Horra y así votaron.
En mérito a los fundamentos del acuerdo que antecede, la Cámara
de lo Contencioso Administrativo N° 2, RESOLVIÓ: Declarar improcedente
el recurso interpuesto, con costas a la parte recurrente.
Registrarlo y hacerlo saber.
Con lo que concluyó el acto, firmando la señora Presidente y los
señores Vocales por ante mí, doy fe.
ANDRADA
RESCIA DE DE LA HORRA LÓPEZ MARULL
CASIELLO