Contabilización de la amortización de activos diferidos

En un documento anterior tratábamos sobre la amortización de los activos diferidos; en esta

oportunidad trataremos sobre la contabilización de dicha amortización, en la cual encontramos

algunas perlas.

La amortización de los activos diferidos supone naturalmente la disminución del activo diferido, al

tiempo que se debe reconocer el gasto correspondiente.

Así la cosas, se utilizará una débito a la cuenta de gastos correspondiente y un crédito a la cuenta

de amortización de activos diferidos, bueno, cuando esta exista.

Supongamos que la empresa ha comprado papelería para 5 meses por valor de $5.000.000, y que

cada mes se amortizará la quinta parte de dicho valor, esto es la suma de $1.000.000.

El registro inicial de la compra sería:

Cuenta Debito Crédito

171020 5.000.000

111005 5.000.000

Pasado el primer mes, amortizamos el valor de $1.000.000 y el registro contable sería:

Cuenta Debito Crédito

516515 1.000.000

171020 1.000.000

Aquí se presenta una situación aparentemente errónea, por cuanto la amortización se debería llevar

a una cuenta de amortización acumulada, lo que el plan único de cuentas para comerciantes no

permite en este tipo de gastos.

En efecto, la cuenta 1798 (Amortización acumulada), sólo es permitida para amortizar los costos de

exploración (1715) y costos de explotación y desarrollo (1720), de suerte que no hay una cuenta

para la amortización acumulada correspondiente a los gastos pagados por anticipado (1705)

y cargos diferidos (1710).

Así las cosas, la amortización de la cuentas 1705 y 1710, debe realizarse acreditando directamente

la cuenta respectiva, lo que parece equivocado.

Igual pasa con el gasto. Allí sólo hay una cuenta de amortización para los cargos diferidos (1710), no

para los gastos pagados por anticipado (1705) ni para los costos de exploración (1715), y tampoco

para los costos de exploración y desarrollo (1720).

Allí evidentemente hay inconsistencias, pero ese es el plan de cuentas con el que contamos y al que

tenemos que ajustarnos.

Amortización de activos diferidos

Los activos diferidos deben ser amortizados en la medida en que se van utilizando, en la media en

que se van gastando o consumiendo.

Diferente al caso de la depreciación de activos fijos, la amortización de activos diferidos no está

sujeta a la vida útil de x o y concepto, sino que por lo general, se amortizará según se vayan

consumiendo o gastando los activos, luego, la amortización se podrá hacer un unos meses o en

varios años, según la realidad de cada empresa y de cada costo o gasto.

No obstante, en cuanto a los cargos diferidos, la norma ha considerado algunas pautas a considerar

a la hora de amortizar algunos conceptos:

La amortización de los cargos diferidos se hará así:

- Por concepto de organización y preoperativos y programas para computador (Software), en un

período no mayor a cinco (5) y a tres (3) años, respectivamente.

- Por concepto de útiles y papelería, se amortizarán en función directa con el consumo.

- Por concepto de mejoras a propiedades tomadas en arrendamiento, se amortizarán en el período

menor entre la vigencia del respectivo contrato (sin tener en cuenta las prórrogas) y su vida útil

probable, cuando su costo no es reembolsable.

- Por concepto de descuento en colocación de Bonos Obligatoriamente Convertibles en Acciones

(BOCEAS), durante el plazo para la redención o conversión de los títulos.

- Por concepto del Impuesto de Renta Diferido "Débito" por Diferencias Temporales, se amortizarán

en el momento mismo que se cumplan los requisitos de Ley y reglamentarios de que tratan las

disposiciones fiscales, según la naturaleza de la deducción pertinente o cuando desaparezcan las

causas que la originaron para las derivadas de protección de inversiones, bienes recibidos en pago o

gastos estimados para atender contingencias; para estos efectos no será deducible la pérdida en

enajenación de acciones o cuotas de interés social; su amortización se hará directamente contra la

provisión del impuesto de renta corriente en la vigencia fiscal correspondiente.

- Por concepto de publicidad y propaganda se amortizarán durante un período de tiempo igual al

establecido para el ejercicio contable.

- Por concepto de impuestos, se amortizarán durante la vigencia fiscal prepagada.

- Por concepto de contribuciones y afiliaciones, se amortizarán durante el período prepagado

pertinente.

- Por otros conceptos, se amortizarán durante el período estimado de recuperación de la erogación

o de obtención de los beneficios esperados.

Los cargos diferidos no monetarios deberán ajustarse por inflación de acuerdo con las normas

legales vigentes.

La amortización de la corrección monetaria diferida registrada hasta la fecha a partir de la cual se

empiecen a percibir ingresos se amortizará mensualmente durante el término establecido para el

diferido correspondiente. [Decreto 2650 de 1993].

No existe un método único a seguir para amortizar los activos diferidos, de suerte que en algunos

casos se podrá utilizar un método de línea recta, en otro un método de saldos decrecientes, o

simplemente según se vaya consumiendo el activo diferido.

Por ejemplo, el arrendamiento se amortizará según lo que se pague cada mes. La papelería según

lo que se consuma cada mes, por tanto no habrá un patrón definido a seguir, aunque se puede

implementar uno.

En la amortización de activos fijos la empresa tiene mucha flexibilidad para elegir periodo de

amortización y la forma de calcularla, contrario a lo que sucede en la depreciación de activos fijos.

La amortización que se vaya calculando cada mes, se debe reconocer como un gasto, al tiempo que

se disminuye el saldo del activo diferido objeto de amortización.

Contabilización de la provisión de cartera

La contabilización de la provisión de cartera se hace mediante un débito al gasto por provisión y un

crédito a la cuenta provisión del activo.

La provisión de cartera es el reconocimiento de las deudas de difícil cobro, aquellas que se

consideran que no será posible recuperarlas, por tanto constituyen un gasto para la empresa, que

entrará a disminuir la utilidad de la misma.

Es por esta razón que la provisión de cartera se contabiliza como un gasto, en la cuenta 51910.

La provisión de cartera disminuye las cuentas por cobrar en el valor que se provisione, puesto que

la provisión es la consecuencia de reconocer que no es posible cobrar una cuenta o parte de ella,

razón por la que la cuenta por cobrar se tiene que disminuir, pues no tiene objeto tener registrado

un valor en la contabilidad que no será posible cobrar. Es por eso que en el activo, la provisión se

registra en el lado crédito de la cuenta.

Pues bien, el registro contable de la provisión es el siguiente:

Cuenta Debito Crédito

519910 100.000

139905 100.000

La contabilización de la provisión se realiza mediante una nota de contabilidad que es un documento

interno de la empresa.

La provisión de cartera se puede hacer mensual, semestral o mensual, pero por costumbre, se hace

anual, cuando se puede determinar con mayor facilidad los días de mora de cada cuenta.

Contabilización de la recuperación de cartera provisionada

Cuando una cartera, después de haber sido provisionada se recupera, su contabilización tiene dos

tratamientos, dependiendo del periodo en que fue realizada la provisión.

Si la recuperación de la cartera provisionada, corresponde a una cartera que se ha sido provisionada

en el mismo periodo o año, simplemente se revierte el asiendo inicial.

Si la recuperación de la cartera provisionada corresponde a una provisión realizada en un periodo o

año anterior, se debe contabilizar como un ingreso.

Cuando se realiza una provisión, la contabilización es:

Cuenta Debito Crédito

519910 1.000.000

139905 1.000.000

Supongamos ahora que en el mismo año la empresa recupera $500.000 de la cartera provisionada.

La contabilización de esa recuperación será:

Cuenta Debito Crédito

139905 500.000

519910 500.000

En principio, acreditar una cuenta de gastos no parece una decisión acertada, pero el decreto 2650

o plan único de cuentas para comerciantes, en la dinámica de la cuenta 5199 contempla:

(…)

CREDITOS

a. Por el valor de las reversiones de las provisiones excesivas o indebidas cuando correspondan al

mismo ejercicio.

b. Por la cancelación del saldo al cierre del ejercicio.

Se observa con claridad que al tratarse de provisiones del mismo año, se debe revertir la cuenta de

gastos por provisión.

Ahora supongamos que en el siguiente año se recupera el resto de cartera provisionada, es decir,

los $500.000 restantes.

La contabilización, por corresponder a una cartera provisionada un periodo diferente, se debe

contabilizar de la siguiente manera:

Cuenta Debito Crédito

139905 500.000

425035 500.000

En este caso, la recuperación de cartera se convierte en ingreso, ingreso que debe ser declarado

como gravado con el impuesto de renta.

Pasos para la provisión y castigo de cartera

Después de analizar que es la Provisión de cartera y haber realizado el debido procesoo gestiones

de cobro pertinentes probando que son cuentas definitivamente perdidas, además de contar con

la autorización por la junta de socios, asamblea general o por la autoridad competente, se procede

a realizar la respectiva reclasificación, contabilización de las provisiones y posteriormente castigo

de la cartera la cual se decide dar de baja.

Supongamos que en enero del año xxxx se decide castigar $50.000.000 que corresponde al 15% de

la cartera con más de un año de vencida, para este caso se va a utilizar el método de provisión

general.

1. Se reclasifica o se traslada el valor de la cartera a deudas de difícil cobro con el siguiente

registro contable, siendo las dos cuentas del activo.

Debito Deudas de difícil

cobro

50.000.000

Crédito Cartera 50.000.000

1. Se provisióna mes a mes la cartera hasta provisionar el valor total de las deudas de difícil

cobro, suponiendo que se va a castigar en el mes de diciembre del mismo año.

Debito Gasto provisión 4.116.666

Crédito Provisión deudores 4.116.666

1. Después de haber realizado la provisión total de la deuda de difícil cobro, se procede a

castigar el total de la cartera provisionada con el siguiente registro contable, dejando en

ceros (0) las dos cuentas del activo.

Debito Provisión deudores 50.000.000

Crédito Deudas de difícil

cobro

50.000.000

Es pertinente anotar que esta es una de las formas para la provisión y castigo de cartera, ya que

cada empresa dependiendo el caso que por supuesto es diferente para cada una de ellas, tiene

diferentes políticas contables internas y formas de realizar el proceso. Es importante anotar que

para efectos fiscales se debe tener en cuenta el artículo 145 del estatuto tributario y el Decreto

reglamentario 187 de 1975 en los artículos 74 y 75, donde se contempla la provisión individual y la

provisión general para las deudas de dudoso o difícil cobro, normas que se deben aplicar para la

deducibilidad fiscal de la provisión.

Ajustes contables en las provisiones de nómina

Cada vez que se liquida la nómina, se deben calcular las diferentes provisiones de nómina como es

el caso de la prima de servicios, las cesantías y los intereses sobre cesantías, valores que luego no

coinciden con los liquidados definitivamente, por tanto es preciso proceder a realizar los ajustes

pertinentes.

Las diferentes provisiones de nómina se calculan mensual, quincenal o semanalmente, según sea el

periodo de pago adoptado por la empresa. Una vez que se hace la liquidación definitiva del

respectivo concepto, el valor liquidado casi nunca coincide con los valores provisionados y

acumulados mensualmente, por lo que se hace necesario ajustar los resultados acumulados al valor

real, es decir, al liquidado definitivamente.

Recordemos que las liquidaciones definitivas de prestaciones sociales, por ejemplo, se hacen por lo

general cada seis meses, en el caso de la prima de servicios y cada año en el caso de las cesantías.

Para efectos prácticos, desarrollaremos un ejemplo únicamente con la provisión de la prima de

servicios, para después realizar algunos ajustes.

Cuando se liquida la nómina, se provisiona por concepto de prima de servicios el 8.33%

del salario base, el cual vamos a suponer de $1.000.000.

La provisión correspondiente la prima de servicios en el caso del ejemplo será de $83.300 y su

contabilización será la siguiente:

Cuenta Debito Crédito

510536 83.300

261020 83.300

Cada mes se realizará esta contabilización, de modo que los valores del pasivo estimado se van

acumulando.

Supongamos que después de 6 meses, el valor acumulado en la cuenta 261020 es de 499.800.

Al realizar la liquidación definitiva, se pueden presentar tres situaciones. Primero; el valor liquidado

y el valor acumulado de la provisión son iguales. Segundo; el valor liquidado es superior al valor

acumulado de la provisión. Tercero; el valor liquidado es inferior al valor acumulado de la provisión.

En el primer caso, por obvias razones no se requiere hacer ningún ajuste, en los dos restantes sí se

requiere hacer los ajustes del caso.

Primer supuesto: El valor liquidado es de 550.000. Vemos que este valor es superior a los 499.800

acumulados en la cuenta 261020.

En este caso, se provisionó un valor inferior al real, por tanto, el excedente no provisionado [50.200]

se debe llevar al gasto, luego la contabilización será:

Cuenta Debito Crédito

510536 50.200

261020 50.200

En esta situación, el registro contable es exactamente igual al que se realiza mensualmente cuando

se calcula la provisión.

Segundo supuesto: El valor liquidado es de 450.000. Vemos que este valor es inferior a los 499.800

acumulados en la cuenta 261020.

En este caso, se provisionó más de lo debido [49.800], por tanto se llevó al gasto un valor indebido.

Para hacer el ajuste respectivo, la contabilización ha de ser la siguiente:

Cuenta Debito Crédito

261020 49.800

425035 49.800

En esta situación el registro contable es diferente, puesto que no se afecta el gasto, sino el ingreso,

ya que las cuentas del gasto no se acreditan para realizar algún ajuste por exceso, sino que en su

lugar se utiliza la cuenta de ingresos por recuperaciones [4250].

Una vez que se ha realizado el ajuste respectivo, y el valor del saldo de la cuenta 261020 es

definitivo, es el real, se procede a cancelar ese valor contra la cuenta 25, cuenta que corresponde a

los pasivos laborales efectivos, puesto que la cuenta 26, corresponde a pasivos estimados. Para ello,

se realiza el siguiente registro contable:

Cuenta Debito Crédito

261020 xxx

252001 xxx

Con este registro contable, la cuenta 261020 debe quedar en ceros.

Igual procedimiento se realiza con los otros conceptos de nómina susceptibles de ajustar.

Contabilización de la nómina

Una vez liquidada la nómina, se debe contabilizar cada uno de los conceptos determinados. En este

ejemplo, se supone que el empleado pertenece a la parte administrativa, por lo que se utilizara la

cuenta 51.

Para la contabilización de la nómina, utilizaremos los valores determinados en la liquidación de la

nómina que suponemos arroja los datos abajo consignados.

En el proceso de contabilización se utilizaran los siguientes grupos de cuentas.

1105 (Bancos).

2370 (Retenciones y aportes de nómina).

2610 (Provisiones para obligaciones laborales).

5105 (Gastos de personal).

Contabilización.

Código Nombre de la cuenta Debito Crédito

250505 Salarios por pagar 846,662

237005 Aportes E.P.S 106,250

237006 A.R.P 4,437

237010 Aportes parafiscales 76,500

238030 Fondos de pensión 131,751

261005 Cesantías 75,037

261010 Intereses sobre las cesantías 9,004

261015 Vacaciones 29,190

261020 Prima de servicios 75,037

510506 Sueldos 700,000

510515 Horas extras 50,000

510518 Comisiones 100,000

510520 Auxilio de transporte 63,600

510530 Cesantías 75,037

510533 Intereses sobre las cesantías 9,004

510536 Prima de servicios 75,037

510539 Vacaciones 29,190

510568 A.R.P 4,437

510569 Aportes E.P.S 72,250

510570 Aportes fondo pensiones 98,813

510572 Aportes cajas de compensación 34,000

510575 I.C.B.F 25,500

510578 Sena 17,000

Sumas iguales 1,341,068 1,341,068

Comentarios.

En el caso que haya lugar a practicarle retención por salarios a un empleado, el valor de la retención

se deduce del total devengado y se contabiliza con un crédito a la cuenta 236505.

Igual se deduce del total devengado los embargos judiciales, libranzas, aportes aCooperativas y

fondos y demás descuentos que deba hacer la empresa al empleado. Estos conceptos se

contabilizan en la respectiva subcuenta de la cuenta 2370.

No hay que olvida, que la empresa solo puede retener o deducir del sueldo del empleado aquellos

conceptos o valores autorizados expresamente por el mismo empleado u ordenados por una

autoridad judicial.

La parte que le corresponde al empleado por concepto de salud y pensión se considera como una

retención de nómina (deducciones de nómina), y como se puede ver se contabiliza en la cuenta

2370 y 2380, junto con la parte que le corresponde pagar al empleador.

Al gasto solo se lleva la parte de la pensión y de salud que le corresponde al empleador, puesto que

el valor restante, es el trabajador quien lo aporta y se le carga como deducción de nómina.

Las prestaciones sociales se contabilizan en la cuenta 2610, que corresponde a una provisión. Se

considera provisión porque es una estimación de lo que se pagara por ello. Una vez se haya

determinado el valor exacto que se debe pagar por Prestaciones sociales se lleva a la cuenta 25.

Es importante aclarar que no se debe olvidar a final de año cancelar las respectivas provisiones y

llevarlas a la cuenta 25 como pasivos reales y efectivos, toda vez que lospasivos estimados no

proceden fiscalmente, y esto supondría un aumento del patrimonio fiscal que es la base para el

calculo de la renta presuntiva y el Impuesto al patrimonio.

La nómina por pagar se ha causado inicialmente en la cuenta 2505, y luego al momento de pagarla,

se debe debitar esta cuenta y acreditar la cuenta de caja o bancos, según sea el caso.