Procesos de Fiscalización en Operaciones con Partes...

Benjamín Valdez y Asociados TAX ◆2017

Procesos de Fiscalización en Operaciones con Partes Relacionadas y Ajustes determinados a la fecha

25 de Agosto 2017


Agenda

1. Obligaciones y nivel de cumplimiento a observar en cuanto al Régimen de PT

2. Identificación de operaciones con partes relacionadas

3. Importancia de la documentación de soporte

4. ¿En qué consiste la documentación de soporte?

5. Relevancia del Análisis Funcional

6. Puntos críticos a tomar en cuenta de los Análisis Económicos

7. Adecuada atención de los procesos de fiscalización y Evacuación de requerimientos de información

8. Adecuado enfoque de la argumentación en el proceso de apelación

9. Ajustes determinados a la fecha y sanciones impuestas

1. Obligaciones y nivel de cumplimiento a observar en cuanto al Régimen de PT


Obligaciones para los contribuyentes

1Determinar los precios de las operaciones entre partes relacionadas en condiciones de mercado

Art. 62-A C.T.

2 Contar con la documentación probatoria (Estudio de PT)

Art. 147 lit. e) C.T.

3Presentar informe de operaciones con partes relacionadas a la Administración Tributaria (Declaración informativa F-982)

Art. 124-A C.T.

4 Demostrar cumplimento de PT al AuditorFiscal

Art. 135 lit. f) C.T.


Identificar nivel de cumplimiento relacionado a PT

• ¿Quiénes son sujetos relacionados para propósitos fiscales y análisis de PT?

1

• ¿Qué tipo de transacciones se efectuaron?

2

• ¿Cuáles son las obligaciones aplicables?

3


• Compra y venta de bienes tangibles• Prestación de servicios• Intereses por financiamiento• Licencias por uso de intangibles• Compra y venta de activos• Compra y venta de acciones• Reembolsos de gastos, entre otras.

2. ¿Qué tipo de transacciones se efectuaron?

• Accionistas• Mismo grupo empresarial (unidad de

decisión)• Socios por exclusividad• Proveedor del exterior con más del 50%

de las compras• Regímenes fiscales preferentes o

paraísos fiscales

1. ¿Quiénes son mis sujetos relacionados para propósitos fiscales y análisis de PT?

Obligación de cumplir con PT


Determinación de precios en condiciones de mercado

Contar con documentación probatoria(Estudio de PT)

Presentación del F-982

Demostrar cumplimiento al Auditor Fiscal

1. Si se tiene operaciones con sujetos relacionados (SR) ☑ ☑ N/A N/A

2. Si se tiene operaciones con SR y obligación de Dictamen Fiscal (DF)

☑ ☑ N/A ☑3. Si se tiene operaciones con

SR y estas son mayores a US$ 571K

☑ ☑ ☑ N/A

4. Si se tiene operaciones con SR mayores a US$ 571K y obligación de DF

☑ ☑ ☑ ☑

Nivel de cumplimiento en materia de PT


Reforma NACOT: Prohibición de prestar servicios de PT

• En noviembre 2016, el CVPCPA publicó una reforma a la NACOT, vigente a partir de 2017, la cual contiene una restricción expresa respeto de que el Auditor Fiscal nombrado no puede prestar servicios de PT.

• A la fecha, el CVPCPA ha publicado en su sitio web el contenido de 2 consultas referente a esta prohibición:

1. Prohibición para el Auditor Fiscal nombrado de prestar servicios de PT.

La prohibición es de carácter imperativo, es decir, “una prohibición absoluta de proveer cualquier otro servicio de impuestos distintos de la Auditoría Fiscal”.

2. Prohibición sobre la prestación de servicios de PT para cualquier firma miembro de una red de la cual el Auditor Fiscal nombrado es miembro.

“Conforme a la sección 209.15 y 290.18 del Manual de Código de Ética para la Profesión de la Contabilidad, una red de firmas pretende formar una estructura más amplia con la finalidad de cooperar, compartir un nombre comercial… “Advirtiendo una amenaza a la independencia en el caso expuesto.”

Fuente: https://www.consejodevigilancia.gob.sv/consultas-frecuentes/

https://www.consejodevigilancia.gob.sv/consultas-frecuentes/

2. Identificación de operaciones con partes relacionadas


Identificación de operaciones con partes relacionadas

• En la valoración de las operaciones con partes relacionadas a analizar podemos distinguir dos tipos en función del nivel de riesgo fiscal inherente a la realización de estas:

1. Operaciones en cuya determinación de precio existe alguna disposición específica en la legislación fiscal vigente.

2. Operaciones en cuya determinación de precios, puede prevalecer lo dispuesto en el Art- 62-A (condiciones de mercado o principio de plena competencia).


Identificación de operaciones con partes relacionadas con tratamiento fiscal específico

1. Pérdidas en operaciones con sujetosrelacionados (venta de bienes por debajo de su costo)

Art. 29-A numeral 10) LISR

2. Préstamos o financiamientos sin tasa de interés determinada

Art. 192-A CT

3. Porcentaje máximo para deducción de intereses

Art. 29-A numeral 14) LISR

4. Normas de capitalización delgada Art. 29-A numeral 14) LISR

5. Operaciones de títulos valores (venta de acciones)

Art. 14-A literal a) LISR


3. Importancia de la documentación de soporte (Estudio de Precios de

Transferencia)


¿Cuál es la importancia de contar con la documentación de PT?

Cumplir con el Art. 62-A del C.T. y 147 literal e) del

C.T.

Cumplir con el Art. 206 del C.T.

La Administración Tributaria tendría que desvirtuar la

documentación preparada por el contribuyente.


¿Cuál es la importancia de contar con la documentación de PT?

• Si bien es cierto en la regulación actual no existe disposición expresa sobre la documentación idónea, el Estudio de Precios de Transferencia resulta ser una herramienta adecuada para este cumplimiento.

• De hecho, el Art. 62-A vigente hace referencia a lineamientos de la OCDE respecto al cumplimiento de la determinación de precios en operaciones con partes relacionadas.

• En relación a lo anterior, la Guía de Orientación DG-001/2012, respecto a la documentación de operaciones con partes relacionadas recoge los elementos sustanciales contenidos en un EPT.


4. ¿En qué consiste la documentación de soporte?


Marco de referencia en Documentación de PT

Respecto a la documentación de PT, el marco de referencia vigente se encuentra en:

Guía de orientación para el tratamiento de operaciones con sujetos relacionados y paraísos fiscales (2012)

Guía de paraísos fiscales (emitida de forma anual)

Directrices de OCDE en materia de PT para compañías multinacionales y administraciones tributarias


El papel de la OCDE

• La OCDE es un foro único en el que las Administraciones trabajan conjuntamente con el fin de afrontar los retos económicos, sociales y medioambientales de la globalización.

• Las Directrices de la OCDE son una compilación y actualización de distintos informes y convenios ratificados por los países miembros en los que se viene trabajando desde 1960.

• Los países miembros han adoptado principios de fiscalidad internacional (principio de plena competencia) con objetivo de asegurar el impuesto correcto en cada jurisdicción y de evitar la doble imposición, reduciendo así los conflictos entre administraciones tributarias y promoviendo el comercio y la inversión internacional.


El papel de la OCDE

• En 2015 la OCDE ha emitido una serie de acciones denominadas “BEPS” (Plan de acción contra la erosión de la base imponible y traslado de beneficios), que conlleva una serie de disposiciones más rigurosas de documentación en las operaciones con partes relacionadas, entre otras áreas. Estas medidas están siendo adoptadas por varios países desde el 1 de enero de 2016.

• El 10 de junio de 2017, la OCDE publica la edición 2017 de las Directrices sobre Precios de Transferencia, que incorpora los acuerdos de las acciones 8-10 y 13 del Proyecto BEPS, sobre:

Alinear los Resultados de la Transferencia con la Creación de Valor

Documentación de Precios de Transferencia y reporte país por país.


Situación en El Salvador

• Si bien El Salvador no es un país miembro de la OCDE, la tendencia de casi la totalidad de jurisdicciones que incorporan normas de PT a su régimen fiscal, ha sido aproximar dichas normativas con las Directrices de la OCDE.

• La reforma del Código Tributario de 2014, se incorpora al Art. 62-A la utilización de los procedimientos y métodos técnicos de dichas directrices, lo que da paso a que los lineamientos propuestos por OCDE tengan aplicación en nuestra legislación de PT.

• En junio de 2015, El Salvador se convierte en signatario del Convenio Multilateral sobre Asistencia Administrativa Mutua en Materia Fiscal.


Situación en El Salvador

• El Convenio es un acuerdo multilateral cuya intención es promover la cooperación internacional. Ofrece medios de cooperación administrativa relativos al asesoramiento y la recaudación de impuestos, con el objetivo de apoyar el combate de la elusión y evasión fiscal.

• El Convenio es considerado como el instrumento idóneo para apoyar la implementación del informe sobre el intercambio automático “país por país”. Actualmente, se encuentra revisión de la Asamblea Legislativa para el proceso de ratificación correspondiente.


Requisitos de documentación

Estudio de Precios de Transferencia

• Archivo Maestro (master file)

• Archivo local (local file)

• Reporte país por país (country bycountry report)

Actuales

Proyecto BEPS


Acción 13 – Documentación de PT

Master File

Local file

Country bycountry report

Información completa y exhaustiva acerca de sus actividades económicas a escala mundial y de sus políticas generales en materia de PT al que tendrán acceso todas las administraciones tributarias pertinentes. Información específica por país, contiene información más detallada sobre operaciones entre entidades vinculadas, los importes de dichas operaciones y el análisis efectuado por la empresa en la determinación de los precios de transferencia de esas operaciones.

Declaración informativa de las compañía multinacionales sobre la asignación y reparto mundial de sus ingresos, actividades económicas e impuestos pagados en los países donde opera.


Acción 13 – Documentación de PT

Países que han implementado la acción 13 o se espera su implementación en 2017 y 2018

AustraliaAustriaBélgicaChinaDinamarcaEstoniaFinlandiaAlemaniaHong KongHungría

IndonesiaIsraelJapónLuxemburgoMéxicoHolandaNueva ZelandaPoloniaRusiaArabia Saudita

SingapurSudáfricaSur CoreaEspañaSueciaTurquía


Situación El Salvador

• Si bien se debe esperar a que estas directrices de aplicación internacional sean adoptadas en la legislación local, no se debe perder de vista que Precios de Transferencia es una de las ramas de fiscalización más frecuentes por parte de las Administraciones Tributarias, ya que representan un potencial caudal de recaudación.

• Tomando en cuenta las particularidades de la legislación local, habría que analizar cuáles de estas directrices son aplicables al contexto de compañías de inversión salvadoreña y aquellas de inversión local con operaciones domésticas.

• En conclusión, es importante que las compañías se mantengan debidamente actualizadas y enfrenten de forma preventiva estos cambios a nivel internacional, estableciendo sus políticas de determinación de precios de forma apropiada, garantizando tanto el cumplimiento como la optimización de recursos.


5. Relevancia del Análisis Funcional


Relevancia del Análisis Funcional

Guía de Orientaciónpara el Tratamiento de las operaciones con Partes RelacionadasDG-001/2012

Consiste en evaluar las funciones que realiza una entidad para producir y/o vender un bien o servicio, los activos tangibles e intangibles involucrados en la operación y los riesgos asumidos, para determinar su grado de influencia en el precio de dicho bien o servicio.

Directrices de la OCDE Análisis de las funciones desempeñadas por empresas asociadas en operaciones vinculadas (teniendo en cuenta los activos utilizados y los riesgos asumidos) y por empresas independientes en operaciones no vinculadas.

¿Qué es el Análisis funcional?



• Las operaciones y entidades vinculadas e independientes no son comparables entre sí cuando hay diferencias significativas.

• La imprecisión del Análisis Funcional conduce a una baja calidad en las comparables externas.

• Permite confirmar si una contribución resulta o no coherente con la sustancia económica de la operación y con la documentación de soporte disponible.

• El Análisis Funcional determina la distribución del riesgo entre las partes y, por tanto, las condiciones que cada una de ellas puede esperar en las operaciones efectuadas en condiciones de plena competencia.

Comparabilidad

Sustancia Económica

Contraprestación



• El análisis funcional debe representar el Modelo de Negocio de la compañía.

• Los riesgos de las inconsistencias del Análisis funcional implican que no se tenga los elementos suficientes para sustentar el análisis económicos y el resultado del Estudio de PT.

• Es la base para sustentar la metodología y enfoque del Análisis Económico.

• La asignación de funciones, activos y riesgos, debe estar relacionada a la integración de los ingresos, costos, gastos y activos.



RentabilidadRiesgos

ActivosCostosFunciones

GastosFunciones

Investigación y desarrolloDiseño de productosCompras de materias primasProceso de manufacturaControl de calidadInventarios

Proceso de manufacturaControl de calidadInventarios

LogísticaRecurso humanoAdministración

Manufactura Completa

Maquila

LogísticaRecurso humanoAdministraciónComercializaciónMercadeo y publicidad

Riesgo de manufacturaRiesgo de inventarioRiesgo de productoRiesgo de cobrabilidadRiesgo de mercado

Intangibles (marcas, patentes)Maquinaria y equipo industrialPlanta de producciónVehículosMobiliario

Riesgo de manufactura Maquinaria y equipoPlanta de producción



RentabilidadRiesgos

ActivosCostosFunciones

GastosFunciones

Investigación y desarrolloDiseño de productosCompras de productos terminadosAdministración de inventarios

Compra de bienes Recurso humanoAdministración

Distribuidor

Broker / Intermediario

LogísticaRecurso humanoAdministraciónComercializaciónMercadeo y publicidad

Riesgo de inventarioRiesgo de cobrabilidadRiesgo de mercado

Intangibles (marcas, patentes)VehículosMobiliario

Riesgo de mercado -


6. Puntos críticos a tomar en cuenta de los Análisis Económicos


Puntos críticos del análisis económico

• Selección y aplicación del Método (basados en contraprestación directa, márgenes brutos u operativos)1

• Análisis directo (compañía local) sobre indirecto (contraparte)2

• Preferencia por comparables internos (descarte cuando aplique)3

• Determinación de comparables en concordancia con el Análisis Funcional (proceso de búsqueda, matriz de aceptación y rechazo, actualización de bases de datos, etc.)

4

• Información financiera global (resultado consolidado) versus segmentada5

• Selección del parámetro de comparación, información financiera promedio de las comparables6

• Cálculo de ajustes y determinación del rango intercuartil7


7. Evacuación de requerimientos de información durante una fiscalización de

PT


Proceso de Fiscalización y Litigio Fiscal

Fiscalización

Litigio Fase Administrativa

Litigio Fase Judicial

Proceso de Auditoría

• Designación de auditor• Materia de revisión• Periodo

Fase Administrativa

DGII / DGA

Fase Administrativa

TAIIA

Fase Judicial CSPSala de lo

Contencioso Administrativo

Revisión de otras acciones legales (si las hubiere)

• No se propone ajuste / Fin del proceso

• Se propone ajuste

• Se evacúa Informe DGII o DGA/ Fin del proceso

• Liquidación de oficio o determinación de sanciones

• Se revoca resolución DGII o DGA / Fin de proceso

• Se confirma resolución DGII o DGA

• Se revoca resolución TAIIA y DGII o DGA

• Se confirma lo actuado por DGII o DGA y TAIIA


Consideraciones en el proceso de fiscalización

Estratégico de la Administración:

1. Designar un sólo punto de contacto para la atención del equipo de auditoría del Fisco.

2. Conformar un equipo integral: Administración, Legal, Consultores Externos.

3. Tener conocimiento del contenido del EPT.

4. Confirmar la disponibilidad de la información técnica para la preparación del estudio, (Set de Comparables o proceso de búsqueda).

5. Confirmar disponibilidad de firma de representantes o apoderados; así como su habilitación para mostrarse parte en el proceso.


Consideraciones en el proceso de fiscalización

Estratégico de la Administración:

6. Verificar si los contratos otorgados en otra jurisdicción, han seguido los trámites de apostilla en El Salvador.

7. Respecto de documentación en idioma extranjero, se tenga traducción al español. La documentación en idioma extranjero está siendo rechazada como prueba.

8. Revisar la consistencia entre el informe F-982 y el Estudio de PT que se le facilitará copia a la Administración Tributaria.


8. Adecuado enfoque de la argumentación en el proceso de

apelación


Argumentación para apelación

a. Incumplimiento Formal

Objeción DGII Situación Argumentación

No presentar o presentar fuera de plazo F-982

• No contar con documentación de Precios

No se identifica

b. Técnico

Rechazo de comparables

Operaciones fuera de rango

Propuesta de segmentación y nuevo rango

Sustento del estudio de PT

Condiciones de mercado

Documentación de soporte

Funcional del PT



c. De hecho


Materialización de servicios y necesidad del gasto

Debido proceso –Valoración de prueba

Motivación Teoría de los

actos propios

b. De derecho

Cambio de porcentaje de regalías o cánones

Pérdida “parcial” en operaciones con partes relacionadas

Principio de Legalidad.

Debido Proceso Criterios

jurisprudenciales



e. Operaciones con algún nivel de regulación


Préstamos o Créditos a tasa cero

Venta de Acciones

Deducción de intereses

Limitada.

* Se recomienda análisis anticipado


9. Ajustes determinados a la fecha y sanciones impuestas


Ajustes y sanciones en operaciones con relacionadas determinados a la fecha

Operación Base Legal Ajuste Incidente

1. Venta de bienes a bajo del costo.

Art. 29-A numeral, 10), inciso segundo LISR

R1311017T Dic/2014R1503007T May/2017

R1205055TM Dic/2013H

2. Servicios Intragrupo(Materialización de Servicios)

Art. 28Art. 29-A numeral 18Art. 203 CTArt. 206-A CT

I1402003TM julio/2017R1305019TM Jun/2017R1305020TM Feb/2017

R1205038TM May/2015I1302010T Jun/2014

3. Intereses

a. No cobro de intereses en préstamos

a. Objeción deducción intereses

Art. 62-A y 192-A Código Tributario

Art. 28, y 29 numeral 10) y 29-A numerales 11), 18) y 20) Ley de ISR.

R1205041TM-1 Feb/2015

R1305019TM Jun/2017


Ajustes y sanciones en operaciones con relacionadas determinados a la fecha

Operación Base Legal Ajuste Incidente

4. Presentación fuera de plazo o no presentación F-982.

Art. 124-A CT Inc. I1512004M Abril 2016

5. No poseerdocumentación de precios

Art. 147 literal e) CT

Art. 199-B

R1311017T Dic/2014

6. Cambio de porcentaje para regalías o pago de servicios

Art. 28 Ley de ISR =Necesidad del gasto

• En proceso de apelación

• Argumentación de derecho.

7. Rango intercuartil

a. Operaciones fuera de rango

b. Rechazo de comparables

Art. 62-A CT (Luego de la reformaa referencia marco OCDE)

• En proceso de apelación

• Argumentación de derecho.


Servicios Corporativos – “Materialización”

Objeción DGII Base Legal Criterios a Favor

1. Documentar evidencia sobre la prestación efectiva, o “materialización del servicio”.

Art. 206 Código TributarioArt. 28 ISR29-A numeral 15) literal b), ISR.

a) Resoluciones de la Sala de lo Contencioso Administrativo:

- Contratos y evidencia de pago;- Documentación en la medida de

las posibilidad y atendiendo a la naturaleza y tipo de servicios.

- No todo se puede materializar.Sentencias 2014

b) Resoluciones TAIIA: - Teoría de los Actos Propios: “Si

se paga la retención de ISR; no puede negarse la existencia del servicios”.

- Falta de motivación DGII.


Servicios Corporativos – “Materialización”

Objeción DGII Base Legal Criterios a Favor

2. Documentación que evidencia la necesidad de los servicios:

Pueden existir, pero, ¿Cómo se sabe o que se demuestre que son necesarios para la generación de la fuente?

Art. 28 Ley de ISR.Art. 29-A numeral 18, Ley de ISRArt. 206 del CTArt. 203 de CT

Art. 28: “Que sean necesarios para la producción de la renta y para la conservación de su fuente. “

TAIIA:

R1305019T 2017 Pag. 45

(Se basan en sentencia del año dos mil trece, con referencia R1105046TM; pasando por alto las del 2014 y 2015)

No existe disposición sobre cómo comprobar la necesidad y que tipo de documentación se considerará idónea para dichos propósitos


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