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DERECHO-PIURA-2013

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INDICE

REGLAMENTO DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA

INTRODUCCION Pág.Nº4

I.- RÈGIMEN PARA DETERMINA LA RENTA (CAPÌTULO IX) 1.- EL TRIBUTO Pág. Nº6 2.- ELEMENTOS DEL TRIBUTO Pág. Nº6

3.- CLASES DE TRIBUTOS Pág. Nº6 4.- CONCEPTO DE PATRIMONIO, RENTA Y CONSUMO Pág. Nº8

5.- TRIBUTOS QUE AFECTAN A LOS CONTRIBUYENTES CON NEGOCIO Pág. Nº8

6.- TRIBUTOS RECAUDADOS POR LA SUNAT Pág. Nº9

7.- REGIMEN PARA DETERMINAR LA RENTA Pág. Nº9

8.- Artículo 33º.- DIFERENCIAS EN LA DETERMINACION DE LA RENTA NETA POR LA

APLICACION DE PRINCIPIOS DE CONTABILIDAD GENERALMENTE ACEPTADOS Pág. Nº14

9.- Artículo 34º.- DETERMINACION DE LA RENTA POR OPERACIONES EN MONEDA EXTRANJERA Pág. Nº16

10.- Artículo 35º.- INVENTARIOS Y CONTABILIDAD DE COSTOS Pág.Nº23

11.- Artículo 36º.- PAGOS A CUENTA MENSUALES DE LAS EMPRESAS DE CONSTRUCCION Pág. Nº24

12.- Artículo 37º.- IMPORTACION Y EXPORTACION Pág. Nº24 13.- Artículo 38º.- CONTABILIDAD DE LOS CONTRIBUYENTES QUE OBTENGAN RENTAS DE TERCERA CATEGORIA Pág. Nº43

II.- LOS RESPONSABLES DE LAS RETENCIONES DEL IMPUESTO (CAPÍTULO X)

1.- Artículo 39º.- RESPONSABLES, AGENTES DE RETENCION Y AGENTES DE PERCEPCION DEL IMPUESTO Pág. Nº45

2.- Artículo 39°-A.- SUSPENSIÓN Y NO PROCEDENCIA DE RETENCIONES Pág. Nº49

3.- Artículo 39°-B.- SOCIEDADES ADMINISTRADORAS DE FONDOS MUTUOS DE INVERSIÓN EN VALORES Y FONDOS DE INVERSIÓN, AFP, SOCIEDADES TITULlZADORAS DE PATRIMONIOS FIDEICOMETIDOS Y FIDUCIARIOS DE FIDEICOMISOS BANCARIOS Pág. Nº53

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4.- Artículo 39-E.- INSTITUCIONES DE COMPENSACIÓN Y LIQUIDACIÓN DE VALORES Pág. Nº54

5.- Artículo 40º.- RETENCIONES POR RTAS DE 5° CATEGORIA Pág. Nº59 6.- Artículo 41º.- RETENCION EN CASOS ESPECIALES DE OBTENCION DE RENTAS DE QUINTA CATEGORIA Pág. Nº70 7.- Artículo 42º.- RETENCIONES EN EXCESO POR RENTAS DE QUINTA CATEGORÍA Pág. Nº71

8.- Artículo 43º.- UNIDAD IMPOSITIVA TRIBUTARIA Y CREDITOS APLICABLES PARA EL CÁLCULO DE LAS RETENCIONES; CREDITOS EN EXCESO POR DONACIONES Pág. Nº73

9.- Artículo 44º.- DECLARACION JURADA QUE DEBEN PRESENTAR LOS TRABAJADORES A SU EMPLEADOR Pág. Nº73 10.- Artículo 45°.- CERTIFICADO DE RENTAS Y RETENCIONES, Y CERTIFICADO DE PERCEPCIONES Pág. Nº77 11.- Artículo 46º.- RETENCIONES X RENTAS 5° CTGORÍA PROVENIENTES TRABAJO PRESTADO FORMA INDEPENDIENTE Pág. Nº81

CONCLUSIONES Pág. Nº83

RECOMENDACIONES Pág. Nº84

BIBLIOGRAFÌA Pág. Nº 91

ANEXOS Pág. Nº 92

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INTRODUCCION

En el presente trabajo del curso de Derecho Tributario II, hemos desarrollado

el tema de “IMPUESTO A LA RENTA SU RÉGIMEN PARA DETERMINARLA,

LOS RESPONSABLES DE LAS RETENCIONES DEL IMPUESTO”, analizando

cada uno de los Artículos de la LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA, junto con su

REGLAMENTO, el cual ha tenido una última modificación, Mediante el Decreto

Supremo N° 258- 2012-EF, publicado el 18 de diciembre de 2012 en el Diario Oficial

El Peruano, vigente a partir del 01 de enero de 2013, se ha modificado el

Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado mediante Decreto

Supremo N° 122-94-EF y normas modificatorias, ello con la finalidad de adecuar el

referido Reglamento, a los Decretos Legislativos N° 1112, 1120, 1124 que

modificaron la Ley del Impuesto a la Renta. Además tomaremos en cuenta la

JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL.

Para nosotros como estudiantes de Derecho de esta prestigiosa Universidad

de Piura ULADECH-CATÓLICA, nos gratifica conocer mucho más del Derecho

Tributario, ya que por la complejidad de mucha terminología, tenemos la

Investigación profunda en la doctrina y la normatividad vigente de nuestro País.

Señalamos que el tema “IMPUESTO A LA RENTA SU RÉGIMEN PARA

DETERMINARLA, LOS RESPONSABLES DE LAS RETENCIONES DEL

IMPUESTO”, lo hemos organizado de una manera muy detallada, desde la hipótesis

de incidencia a la descripción que realiza la ley del hecho que es capaz de generar

el nacimiento de una obligación tributaria. Esta descripción legal abarca los aspectos

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objetivos, subjetivos, espaciales y temporales del referido hecho generador,

destacando como se determina y quienes son los responsables de las retenciones

del Impuesto.

Detalladamente, establecemos dos Capítulos, en el Primer Capítulo

abordamos el Régimen para Determinar la renta, donde contiene; El tributo,

concepto y clases, patrimonio, renta, consumo, tributos recaudados por la SUNAT, y

el Régimen para determinar la renta, desde el artículo 33º al 38º del Reglamento de

la Ley del Impuesto a la Renta.

Tenemos también el Capítulo II los Responsables de las retenciones del

Impuesto, donde establecemos el análisis de los artículos 39º al 46º, del reglamento

de la Ley del Impuesto a la Renta. Complementando este trabajo, con las

conclusiones, Recomendaciones, Proyecto de Ley, la Bibliografía y los anexos.

Finalmente Esperamos aportar a este cursos de Derecho Tributario II, el cual

nos implementa conocimientos frescos sobre el tema de tributación Peruana, que

debemos manejar a profundidad, complementándose con la buena didáctica de

nuestro Docente Arturo.Zapata avellaneda.

Los Autores

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REGLAMENTO DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA

I.- CAPITULO IX: REGIMEN PARA DETERMINAR LA RENTA

1.- EL TRIBUTO El término tributo proviene de la palabra tribu, que significa conjunto de familias que obedecen a un jefe y que apoyan de alguna manera al sostenimiento de la tribu. Asimismo, recordemos que en la edad media, el vasallo entregaba al señor feudal cierta cantidad de dinero o especies en reconocimiento por la carga que le significaba y por la protección que éste le brindaba. Con este tributo, el señor feudal mantenía el ejército, entre otras cosas. Es decir, el tributo existe desde nuestras primeras culturas y ha ido variando con el tiempo.

Pago en dinero, establecido legalmente, que se entrega al Estado para cubrir los gastos que demanda el cumplimiento de sus fines, siendo exigible coactivamente ante su incumplimiento.

Analizando la definición, encontramos los siguientes aspectos básicos:

• El tributo sólo se paga en dinero.

• Sólo se crea por Ley.

• El tributo es obligatorio por el poder que tiene el Estado,

• Se debe utilizar para que cumpla con sus funciones; y,

• Puede ser cobrado mediante la fuerza cuando la persona que está obligada no cumple.

2.- ELEMENTOS DEL TRIBUTO

Para la determinación y el cálculo del tributo se deben tener en cuenta la tasa y la base imponible.

A) Tasa o alícuota: Es el porcentaje que se aplica a la base imponible para determinar el monto del tributo.

B) Base imponible: Valor numérico sobre el cual se aplica la tasa o alícuota para determinar el monto del tributo.

3.- CLASES DE TRIBUTOS

A) IMPUESTO

La palabra impuesto proviene del verbo imponer, que significa poner encima. Por lo tanto, el impuesto es un aporte obligado.

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El impuesto es un tributo cuya obligación no origina una contraprestación directa a favor del contribuyente por parte del Estado. Un impuesto no se origina porque el contribuyente reciba un servicio directo por parte del Estado, sino en un hecho independiente, como es la necesidad de que quienes conforman la sociedad aporten al sostenimiento del Estado para que cumpla con sus fines.

TIPOS DE IMPUESTO

IMPUESTO DIRECTO IMPUESTO INDIRECTO

Son aquéllos que inciden directamente sobre el ingreso o el patrimonio de las personas y empresas. Por ejemplo, cada persona o empresa declara y paga el Impuesto a la Renta de acuerdo con los ingresos que ha obtenido. Otros ejemplos son los Derechos Arancelarios por las importaciones y el Impuesto al Patrimonio Predial por las propiedades inmuebles. En el caso del impuesto directo, quien declara y lo paga es la persona que soporta la carga tributaria.

Son aquéllos que inciden sobre el consumo, pero que los paga el consumidor del producto o servicio. - Un ejemplo de impuesto indirecto es el Impuesto General a las Ventas (IGV). - Otro ejemplo es el Impuesto Selectivo al Consumo. - El impuesto indirecto lo declara y lo paga el responsable (vendedor) que es una persona diferente al contribuyente (comprador), quien soporta la carga tributaria.

TABLA N° 1

B) CONTRIBUCIÓN

Es el tributo cuya obligación es generada para la realización de obras públicas o actividades estatales en beneficio de un determinado grupo de contribuyentes (los que pagan la contribución).

El dinero recaudado va a un fondo que sirve para hacer las obras o brindar servicios del que se benefician sólo los que aportaron o sus familiares (derechohabientes). Por ejemplo, las aportaciones a ESSALUD o al Sistema Nacional de Pensiones.

También la Contribución al Servicio Nacional de Capacitación para la Industria de la Construcción (SENCICO). Esta contribución es obligatoria para las personas naturales o jurídicas que construyen para si o para terceros. El SENCICO capacita y forma a los futuros trabajadores de la construcción. En consecuencia, los que aportan podrán contratar mano de obra calificada para las construcciones que realicen.

Otra característica es que los contribuyentes pueden o no usar los bienes y servicios que se han producido con su aportación. Por ejemplo, pueden tener derecho a usar los servicios de ESSALUD, pero si lo prefieren y cuentan con los medios necesarios, se atenderán en una clínica.

C) TASA

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Es el tributo cuya obligación es generada para la prestación efectiva o potencial de un servicio público individualizado para el contribuyente.

Entre otras tasas, tenemos los arbitrios municipales, los derechos y las licencias.

a. Arbitrios: son tasas que se pagan por la prestación o mantenimiento de un

servicio público, como por ejemplo, el arbitrio municipal de limpieza pública, parques y jardines.

b. Derechos: son tasas que se pagan por la prestación de un servicio administrativo público o el uso o aprovechamiento de bienes públicos, como por ejemplo, el pago para obtener una partida de nacimiento.

c. Licencias: son tasas que gravan la obtención de autorizaciones específicas para la realización de actividades de provecho particular sujetas a control o fiscalización. Por ejemplo, para abrir una bodega, se debe pagar dichos derechos al municipio para que le otorguen la licencia de funcionamiento.

4.- CONCEPTO DE PATRIMONIO, RENTA Y CONSUMO

La capacidad económica o de pago es un principio fundamental para determinar la carga tributaria que pueden soportar los contribuyentes. Esta capacidad económica se presenta de distintas formas:

Patrimonio: Bienes y derechos (riqueza) que posee una persona.

Renta: Ingresos que obtiene o genera una persona de una fuente permanente y

durable (capital, trabajo o la combinación de ambos) y que aumentan sus utilidades o disminuyen sus pérdidas.

Consumo: valor de todas las compras de bienes o servicio que realizan las familias,

las empresas, las sociedades sin fines de lucro y el Estado.

En consecuencia, estos conceptos sirven para determinar la capacidad económica de los ciudadanos. Asimismo, en función de ellos se crean los principales tributos. Así, por ejemplo, el Impuesto a la Renta se aplica según los ingresos que obtiene una persona o genera una empresa, mientras que el Impuesto General a las Ventas grava el consumo de los ciudadanos y el Impuesto al Patrimonio Predial grava la posesión de un bien inmueble. Los dos primeros, son los principales impuestos que se aplican en el Perú y los que más contribuyen a la recaudación.

5.- TRIBUTOS QUE AFECTAN A LOS CONTRIBUYENTES CON NEGOCIO

Es importante recordar que las Rentas de Tercera Categoría son generadas por las personas naturales, sucesiones indivisas, sociedades conyugales, así como por las personas jurídicas (Sociedad Anónima Cerrada (SAC), Sociedad Anónima Abierta (SAA), Sociedad Comercial de Responsabilidad Limitada (SCRL), Empresa Individual de Responsabilidad Limitada (EIRL), entre otras formas societarias

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existentes). Las Rentas de Tercera Categoría se originan por el desarrollo de actividades de comercio y/o industria.

Las personas naturales o jurídicas que generan Rentas de Tercera Categoría están obligadas a pagar principalmente el Impuesto a la Renta, el Impuesto General a las Ventas (IGV), el Impuesto Selectivo al Consumo (ISC), las Contribuciones al ESSALUD y la ONP, entre otros.

En las siguientes líneas, hacemos una mayor precisión de los tributos que deben pagar los contribuyentes con negocio (personas naturales y empresas), de acuerdo con las normas vigentes.

6.- TRIBUTOS RECAUDADOS POR LA SUNAT

A) IMPUESTO A LA RENTA (IR)

TABLA N° 2

Es un impuesto directo que grava principalmente las rentas que provienen del capital, del trabajo y de la aplicación conjunta de ambos factores. Se entiende como rentas aquellos ingresos que provienen de una fuente durable y susceptible de generar ingresos periódicos.

Para los efectos del impuesto, las rentas afectas de fuente peruana se clasifican en las siguientes categorías:

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Primera Categoría:

Rentas producidas por el arrendamiento, subarrendamiento y cesión de bienes muebles (por ejemplo, máquinas o autos) e inmuebles (edificios, casas, etc.).

Segunda Categoría:

Rentas de otros capitales. Proviene del rendimiento de inversiones de capital (intereses y ganancias de capital), patentes, regalías y similares.

Tercera Categoría:

Rentas provenientes de la actividad comercial, industrial, extracción de recursos naturales, servicios comerciales y otras actividades expresamente consideradas por la Ley.

Cuarta Categoría:

Rentas del trabajo independiente provenientes del ejercicio de una profesión (por ejemplo, abogados, médicos y contadores, entre otros), ciencia (por ejemplo, un investigador genético), arte (por ejemplo, pintores y escultores, entre otros) y oficio (por ejemplo, albañiles y carpinteros, entre otros).

Quinta Categoría:

Rentas del trabajo en relación de dependencia (sueldos y salarios y otras rentas del trabajo independiente expresamente señaladas por la Ley). Son contribuyentes del Impuesto a la Renta las personas naturales, las sucesiones indivisasTPF8 las asociaciones de hecho de profesionales y similares y las personas jurídicas. También se considerarán contribuyentes a las sociedades conyugales que ejercieran la opción prevista en el Artículo 16º de la Ley del Impuesto a la Renta.

En consecuencia, en lo que respecta al Impuesto a la Renta, clasificamos a los contribuyentes en:

- Contribuyentes sin negocio: Aquéllos que obtienen rentas de primera, segunda, cuarta y quinta categorías.

- Contribuyentes con negocio: Aquéllos que generan rentas de tercera categoría.

A continuación, se detallarán las obligaciones tributarias de los contribuyentes sin negocio. Adicionalmente, se tratarán las obligaciones tributarias que nacen de la relación laboral entre empleador y trabajador, como las contribuciones sociales (Aportes a ESSALUD y la ONP).

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TABLA N° 3

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De la lectura de la Tabla N° 3 se deduce que:

- Si es persona natural o una sucesión indivisa, y se dedica a arrendar o subarrendar bienes muebles o inmuebles, obtendrá ingresos por Rentas de Primera Categoría.

- En tanto, si genera ingresos por otros capitales, como el caso de regalías, marcas, patentes o ganancia de capital (venta o cesión de derechos de bienes inmuebles con excepción de la casa habitación), las personas naturales, sucesiones indivisas o las sociedades conyugales obtendrán Rentas de Segunda Categoría.

- En el caso de una persona natural que ejerce un servicio a través de la profesión, arte, ciencia u oficio de manera independiente e individual, o se diera el caso de un regidor municipal por ejemplo, los ingresos obtenidos serán Rentas de Cuarta Categoría.

- Sin embargo, cuando se trata de una persona que está en planillas o presta un servicio a través de su profesión, arte o ciencia, a través de un contrato de locación de servicios a plazo determinado que cumple un horario establecido y los materiales son proporcionados por el empleador, ésta percibe Rentas de Quinta Categoría. En este caso, no está obligado a obtener un número de RUC, ya que su empleador debe retener el Impuesto a la Renta correspondiente.

TABLA N° 4

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7.- RÉGIMEN PARA DETERMINAR LA RENTA

Para los efectos de la liquidación del impuesto, las rentas en especie se computarán al valor de mercado de las especies en la fecha en que fueron percibidas.

Las diferencias de cambio originadas por operaciones que fuesen objeto habitual de la actividad gravada y las que se produzcan por razones de los créditos obtenidos para financiarlas, constituyen resultados computables a efectos de la determinación de la renta neta.

JURISPRUDENCIA

RTF N°: 1003-4-2008 FECHA: 25.01.2008

SUMILLA: Los efectos de las diferencias por tipo de cambia afectan a la renta

neta como ingresos o gastos, sin embargo al generarse tal diferencia en un ajuste por afecto de la variación de la moneda en el tiempo y no en operaciones efectuadas por los contribuyentes a efectos de generar o mantener fuente o renta gravadas, carecen de naturaleza de gasto como lo define el Art. 37 de la LIR, constituyendo en realidad, la diferencia negativa, una pérdida deducible para efectos tributarios.

RTF N°: 2564-4-2006 FECHA: 12.05.2006

SUMILLA: En vista que los resultados originados por intereses pagados u

percibidos por operaciones con los socios no se encuentran granados con el IR sino exonerados del mismo, las diferencias de cambio originadas por dichas operaciones no se encuentran gravadas con el IR.

RTF N°: 4142 – 2005 FECHA: 05.07.2005

SUMILLA: No son deducibles los gastos por intereses y diferencia de cambio

provenientes del préstamo obtenido para el reembolso de acciones a los accionistas disidentes, pues este constituye una obligación con terceros (cuenta por pagar - accionistas), originado como consecuencia del ejercida de un derecho societario y no de operaciones que ocasionan la generación de rentas gravadas o que permiten mantener su fuente como lo prescribe- el artículo 37° de la LIR.

RTF Nº: 6619-4-2002 FECHA: 15.11.2002

SUMILLA: No son deducidles las gastos por diferencia de cambio vinculados

a préstamos obtenidos para la distribución de dividendos, pues estos últimos constituyen obligaciones con terceros (cuenta por pagar accionistas) originadas con posterioridad a la generación y determinación de la renta gravada (resultados del negocio), de modo que no se trata de operaciones que ocasionan la generación de rentas gravadas o permiten mantener su fuente como los prescribe el precitado artículo 37° de la UR.

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8.- Artículo 33º.- DIFERENCIAS EN LA DETERMINACION DE LA RENTA NETA POR LA APLICACION DE PRINCIPIOS DE CONTABILIDAD GENERALMENTE ACEPTADOS

La contabilización de operaciones bajo principios de contabilidad generalmente aceptados, puede determinar, por la aplicación de las normas contenidas en la Ley, diferencias temporales y permanentes en la determinación de la renta neta. En consecuencia, salvo que la Ley o el Reglamento condicionen la deducción al registro contable, la forma de contabilización de las operaciones no originará la pérdida de una deducción.

Las diferencias temporales y permanentes obligarán al ajuste del resultado según los registros contables, en la declaración jurada.

A partir de 1998, en el Perú existe la obligatoriedad de usar esta norma al momento de presentar nuestros Estados Financieros; aparentemente la finalidad de la aplicación de esta NIC (Normas Internacionales de Contabilidad), es determinar el monto del gasto del Impuesto a la Renta que afecte los resultados del período (Estado de Ganancias y Pérdidas) y el monto del gasto del Impuesto a la Renta que se deba diferir (Balance General), pero la verdadera connotación que recae en esta norma es que los contadores sepan diferenciar los tratamientos contables y financieros que se deben aplicar a las empresas de los tratamientos que la Administración Tributaria nos exige y que éstos se concilien de tal manera que no distorsione los Estados Financieros.1

Así, debemos tener presente siempre el Art. 33° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta: DIFERENCIAS EN LA DETERMINACIÓN DE LA RENTA NETA POR LA APLICACIÓN DE PRINCIPIOS DE CONTABILIDAD GENERALMENTE ACEPTADOS

“La contabilización de operaciones bajo principios de contabilidad generalmente aceptados, puede determinar, por la aplicación de las normas contenidas en la Ley, diferencias temporales y permanentes en la determinación de la renta neta. En consecuencia, salvo que la Ley o el Reglamento condicionen la deducción al registro contable, la forma de contabilización de las operaciones no originará la pérdida de una deducción. Las diferencias temporales y permanentes obligarán al ajuste del resultado según los registros contables, en la declaración jurada.”

Esto nos quiere decir que ya la normatividad para calcular el Impuesto a la Renta había contemplado que los contadores al aplicar los principios de contabilidad generalmente aceptados iban a tener que determinar diferencias en cuanto al gasto aceptado tributariamente y el gasto devengado por la misma naturaleza del negocio.

En la actualidad, son pocas las empresas que mantienen esta diferenciación de lo que financieramente es conveniente para la empresa de lo que tributariamente es aceptado; y uno de los ejemplos más saltantes es respecto a la contabilización de la depreciación o amortización como gasto al aplicar las mismas tasas que la Administración Tributaria nos ha puesto como límite deducible; de tal manera que

1 Giovanna Moreno Benavente, Consultora Financiera, INFORME FINANCIERO INFOTAX PERU.

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muchas empresas financieramente pueden estar entrando en problemas y afectando sus resultados innecesariamente por elaborar su Estado de Ganancias y Pérdidas en base a las tasas de depreciación brindadas por la Administración, las cuales tienen como único fin el darnos un tope para el gasto deducible para efectos del Impuesto a la Renta; no el determinar cuánto gasto real deberemos aplicar financieramente en dicho período.2

La NIC 12 nos habla específicamente de la aplicación del Impuesto a la Renta Diferido, el cual parte del hecho que: el resultado contable del ejercicio normalmente es diferente al resultado determinado para efectos tributarios, debido a que algunos ingresos y gastos no son aceptados tributariamente. Este Impuesto a la Renta Diferido es producido sólo por las diferencias temporales más no por las diferencias permanentes.

Una diferencia permanente es la que nunca desaparece a través del tiempo, por ejemplo los gastos por multas e intereses moratorios al no ser aceptados tributariamente en ningún ejercicio no afecta el cálculo del Impuesto a la Renta ni ahora ni en el futuro, por eso no genera un Impuesto a la Renta Diferido.

Las diferencias temporales son las diferencias entre el monto de un activo o pasivo en el Balance General, y su base imponible. Estas pueden ser gravables o deducibles:

D.T. GRAVABLE: Son aquellas diferencias temporales que darán lugar a montos gravables al determinar la utilidad gravable de períodos futuros, cuando el valor en libros del activo o pasivo se recupere o liquide.

Contablemente la registras en la Cuenta de Ganancias Diferidas (Cta. 49 según el PCGR), se da cuando el gasto tributario permitido es mayor a lo que contablemente has reconocido en el ejercicio, por lo tanto la Administración Tributaria al permitirte adicionar un mayor gasto durante un cierto tiempo (lo cual deducirá tu utilidad en los primeros años) te exigirá que en los años siguientes adiciones a tu utilidad contable ese monto que anteriormente dedujiste y sobre ese nuevo monto se gravará el Impuesto a la Renta.

D.T. DEDUCIBLE: Son aquellas diferencias temporales que darán lugar a montos deducibles al determinar la utilidad gravable de períodos futuros, cuando el valor en libros del activo o pasivo se recupere o liquide.

Contablemente se registra en la Cuenta de Cargas Diferidas (Cta. 38 según el PCGR), se origina cuando el gasto tributario permitido es menor a lo que contablemente se ha reconocido como gasto en el ejercicio. De tal manera que ese gasto no reconocido tributariamente se tendrá que adicionar a la utilidad los primeros años para luego pasar a deducirlo en el transcurso de los años, ya que si en los primeros años has tributado sobre una base mayor (por la adición que has tenido

2 Giovanna Moreno Benavente, Consultora Financiera, INFORME FINANCIERO INFOTAX PERU.

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que realizar) la Administración Tributaria te lo reconoce y te permite deducirlo en los períodos futuros.3

Para efectos de presentación se pueden presentar ambas cuentas en el Activo y el Pasivo, o netearlas y presentar el saldo en la Cta. que tenga la naturaleza más concordante, que en este caso son las Cargas Diferidas si el resultado o saldo sale deudor (Cta.38) o en la Cuenta de Ganancias Diferidas (Cta. 49) si el saldo resulta acreedor.

Ejemplo 1: Tenemos un activo que nos va a durar 8 años (lo que equivale a una tasa del 12.5% de depreciación anual), tributariamente la Administración Tributaria nos dice que ese activo se debe depreciar a razón de una tasa anual del 20%.

Si nosotros quisiéramos podríamos depreciar por el 12.5% anual durante los 8 años y la Administración Tributaria no efectuaría comentario alguno sobre este gasto y a la vez no se originaría ninguna diferencia temporal.

Sin embargo, las empresas al observar que tributariamente te aceptan hasta el 20% como gasto de depreciación optan por tomar y aplicar ese gasto con el fin de bajar su utilidad y poder pagar menos Impuesto a la Renta durante los primeros años, lo que ocasionaría una Diferencia Temporal Gravable (deduzco en los primeros años, pero en el futuro tendré que aumentar o gravar más, por lo tanto es una diferencia temporal gravable).

Como me permiten una mayor deducción según la base tributaria, esto lo utilizo para tener mayor gasto, lo que originaría menor resultado y una mayor liquidez.

Este mecanismo le puede convenir a las empresas que están iniciando, ya que es usado financieramente con el objetivo de pagar menos Impuestos y no altera la contabilidad, de tal manera que sólo se reflejaría la diferencia temporal en el Balance General por la diferencia.

9.- Artículo 34º.- DETERMINACION DE LA RENTA POR OPERACIONES EN MONEDA EXTRANJERA

Son de aplicación las siguientes normas para efecto de la determinación de la renta por operaciones en moneda extranjera: a) La tenencia de dinero en moneda extranjera se incluye en el concepto de activos a que se refiere el inciso d) del Artículo 61º de la Ley. (Las diferencias de cambio que resulten de expresar en moneda nacional los saldos de moneda extranjera correspondientes a activos y pasivos, deberán ser incluidas en la determinación de la materia imponible del período en el cual la tasa de cambio fluctúa, considerándose como utilidad o como pérdida).

3 Giovanna Moreno Benavente, Consultora Financiera, INFORME FINANCIERO, INFOTAX PERU.

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b) No es de aplicación lo establecido en el inciso c) del Artículo 61º de la Ley (Las diferencias de cambio que resulten de los pagos o cobranzas por operaciones pactadas en moneda extranjera, contabilizadas en moneda nacional, que se produzcan durante el ejercicio se considerarán como ganancia o como pérdida de dicho ejercicio), a las diferencias de cambio previstas en el inciso f) del mismo artículo (Las diferencias de cambio originadas por pasivos en moneda extranjera relacionadas con activos fijos existentes o en tránsito u otros activos permanentes a la fecha del balance general, deberán afectar el costo del activo. Esta norma es igualmente de aplicación en los casos en que la diferencia de cambio esté relacionada con los pagos efectuados en el ejercicio. La depreciación de los activos así reajustados por diferencias de cambio, se hará en cuotas proporcionales al número de años que falten para depreciarlos totalmente). c) Tampoco es de aplicación lo establecido en el inciso d) del Artículo 61º de la Ley a las diferencias de cambio previstas en los incisos e) y f) del mismo artículo. d) Para efecto de lo dispuesto en los incisos d), e) y f) y en el último párrafo del artículo 61° de la Ley, a fin de expresar en moneda nacional los saldos en moneda extranjera correspondientes a cuentas del balance general, se deberá considerar lo siguiente:

1.- Tratándose de cuentas del activo, se utilizará el tipo de cambio promedio ponderado compra cotización de oferta y demanda que corresponde al cierre de operaciones de la fecha del balance general, de acuerdo con la publicación que realiza la Superintendencia de Banca, Seguros y Administradoras Privadas de fondos de pensiones.

2.- Tratándose de cuentas del pasivo, se utilizará el tipo de cambio

promedio ponderado venta cotización de oferta y demanda que corresponde al cierre de operaciones de la fecha del balance general, de acuerdo con la publicación que realiza la Superintendencia de Banca, Seguros y Administradoras Privadas de Fondos de Pensiones.

Si la Superintendencia de Banca, Seguros y Administradoras Privadas de Fondos de Pensiones no publica el tipo de cambio promedio ponderado compra y/o promedio ponderado venta correspondiente a la fecha señalada en el párrafo precedente, se deberá utilizar el tipo de cambio que corresponda al cierre de operaciones del último día anterior. Para este efecto, se considera como último día anterior al último día respecto del cual la citada Superintendencia hubiere efectuado la publicación correspondiente, aun cuando dicha publicación se efectúe con posterioridad a la fecha de cierre del balance.

Para efecto de lo señalado en los párrafos anteriores se considerará la publicación que la Superintendencia de Banca, Seguros y Administradoras Privadas de Fondos de Pensiones realice en su página web o en el Diario Oficial El Peruano.

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e) Se considera inversiones permanentes a aquéllas destinadas a permanecer en el activo por un período superior a un año desde la fecha de su adquisición, a condición que permanezca por dicho período.

f) Cuando se formulen balances generales por períodos inferiores a un año se aplicarán las normas señaladas en los incisos d), e) y f) del Artículo 61º de la Ley.

g) Conforme a lo establecido en el tercer párrafo del inciso a) del artículo 57° de la Ley, las rentas y pérdidas provenientes de instrumentos financieros derivados con fines de cobertura cuyo elemento subyacente sea el tipo de cambio incidirán en la determinación del Impuesto a la Renta conforme con lo siguiente:

i.- Afectarán el valor de los inventarios o activos fijos u otros activos permanentes, ya sea que se encuentren en tránsito o en existencia, siempre que se originen en pasivos en moneda extranjera relacionados y plenamente identificables.

ii.- Tratándose de supuestos distintos a los señalados en el acápite precedente, se reconocerán en el ejercicio en que se devenguen”.

h) Se considera como operaciones en moneda extranjera a las realizadas con valores en moneda nacional indexados al tipo de cambio, emitidos por el Banco Central de Reserva del Perú.

Para los efectos de la determinación del Impuesto a la Renta, por operaciones en moneda extranjera, se aplicarán las siguientes normas:

a) Las operaciones en moneda extranjera se contabilizarán al tipo de cambio vigente a la fecha de la operación.

RENTAS EN MONEDA EXTRANJERA

Tratándose de rentas en moneda extranjera, la misma se convertirá en moneda nacional al Tipo de cambio vigente a la fecha de devengo de la renta, utilizando el tipo de cambio promedio de compra cotización de oferta y demanda que corresponde al cierre de operaciones del día de devengo de la renta, de acuerdo con la publicación que realiza la Superintendencia de Banca, Seguros y Administradoras Privadas de Fondos de Pensiones. Si dicha entidad no publica el tipo de cambio promedio ponderado compra correspondiente a la fecha de devengo o percepción de la renta, se deberá utilizar el correspondiente al cierre de operaciones del último día anterior. Para este efecto, se considera como último día anterior al último día respecto del cual la citada Superintendencia hubiere efectuado la publicación correspondiente, aun cuando dicha publicación se efectúe con posterioridad a la fecha de devengo. Para dicho efecto, se considerará la publicación que la Superintendencia de Banca, Seguros y

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Administradoras Privadas de Fondos de Pensiones realice en su página web o en el Diario Oficial El Peruano.

TABLA N° 5 JURISPRUDENCIA RTF Nº: 8490-5-2001 FECHA: 17.10.2001

SUMILLA: El tipo de cambio que debe utilizarse en la adquisición de bienes o

servicios pagados en moneda extranjera es el de venia, urgente a la fecha de la operación.

¿DEBE SEGUIR CONSIDERÁNDOSE LA DIFERENCIA DE CAMBIO COMO PARTE DEL COSTO DEL ACTIVO FIJO CUANDO EL BIEN HUBIERE SIDO

ADQUIRIDO CON UN PRÉSTAMO PARA ACTIVOS Y, POSTERIORMENTE, ES CANCELADO CON OTRO PRÉSTAMO?

INFORME Nº: 057 – 2002 – SUNAT El inciso f) del artículo 61 de la Ley del Impuesto a la Renta señala que las diferencias de cambio originadas por pasivos en moneda extranjera relacionadas con activos fijos existentes o en tránsito u otros activos permanentes a la fecha del balance general, deberán afectar el costo del activo. Esta norma es igualmente de aplicación en los casos en que la diferencia de cambio esté relacionada con los pagos efectuados en el ejercicio. La depreciación de los activos así reajustados por diferenciaste cambio se hará en cuotas proporcionales al número de años que falten para depreciarlos totalmente. Así la norma en mención no ha efectuado ningún distingo respecto a la forma en que se genera dicho pasivo, es decir, si se trata de un préstamo para activos fijos o no; lo importante es que dicho préstamo haya permitido la adquisición del activo fijo. Ahora bien, si se produce una diferencia de cambio como consecuencia de la adquisición del bien con un préstamo para activos fijos y, posteriormente, dicho pasivo es cancelado con otro préstamo (originándose otro pasivo), la diferencia de cambio debe seguir considerándose, puesto que el artículo 61 no ha limitado que la relación entre el pasivo y el activo fijo sea estrictamente directa, vale decir, que dicho

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pasivo en moneda extranjera se haya originado por un préstamo adquirido exclusiva y directamente para incorporar a su activo fijo un determinado bien. En tal sentido, cuando el inciso f) del artículo 61 de la Ley del Impuesto a la Renta, hace referencia a una relación entre el pasivo y el activo fijo, está haciendo alusión a que el endeudamiento debe tener alguna vinculación con el activo fijo (lo cual deberá estar claramente reflejado en la contabilidad de la empresa), así por ejemplo, se incluirán los endeudamientos posteriores que son utilizados para la cancelación del crédito con cuyos recursos se adquirió el bien del activo fijo. Siendo ello así, la diferencia por tipo de cambio debe seguir considerándole como parte del costo del activo fijo, aun cuando el bien de capital hubiere sido comprado con un préstamo para activos fijos y posteriormente es cancelado con otro préstamo. JURISPRUDENCIA RTF Nº:4757-2-2005 FECHA: 27.07.2005

SUMILLA: Sí bien inicialmente las diferencias de cambio se incorporan como parte del activo cuando san identificables con aquél, posteriormente -al realizar la actualización por inflación- su valor es excluido afectando en su integridad los resultados del ejercido. RTF Nº: 5754-2-2003 FECHA: 30.01.2005

SUMILLA: Las normas de ajuste parten por reconocer la capitalización de la

diferencia de cambio Incorporándola al activo según el artículo 61° de la LIR, para inmediatamente proceder a su exclusión (reduciendo el valor del activo) y reemplazarla por el valor de ajuste por inflación, cargándola a resallados, a fin de que no se distorsione el valor del activo, ajustándose, finalmente, el activo fijo sobre la base del factor de corrección por inflación y abonándolo a resultados a través da la cuenta del REI, siendo que el referido tratamiento de las diferencias de cambio contenido en las normas de ajuste por inflación antes reseñadas, resultan de aplicación preponderante a lo dispuesto por el inciso f) del artículo 61° de la LIR, en virtud a lo señalado por el artículo 1° del Dec. Leg Nº 797.

El caso se refiere a las ganancias por diferencias en cambio no consideradas como ingreso mensual para la determinación de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta de Tercera Categoría.

De acuerdo con el artículo 61° de la Ley del Impuesto a la Renta, señala que

“las diferencias de cambio originadas por operaciones que fuesen objeto habitual de la actividad gravada y las que se produzcan por razones de los créditos obtenidos para financiarlas, constituyen resultados computables a efectos de la determinación de la renta neta”.

Para los efectos de la determinación del Impuesto a la Renta, por operaciones en moneda extranjera, se aplicarán las siguientes normas:

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(…)

b) Las diferencias de cambio que resulten del canje de la moneda extranjera por moneda nacional, se considerarán como ganancia o como pérdida del ejercicio en que se efectúa el canje. c) Las diferencias de cambio que resulten de los pagos o cobranzas por operaciones pactadas en moneda extranjera, contabilizadas en moneda nacional, que se produzcan durante el ejercicio se considerarán como ganancia o como pérdida de dicho ejercicio. d) Las diferencias de cambio que resulten de expresar en moneda nacional los saldos de moneda extranjera correspondientes a activos y pasivos, deberán ser incluidas en la determinación de la materia imponible del período en el cual la tasa de cambio fluctúa, considerándose como utilidad o como pérdida. e) Las diferencias de cambio originadas por pasivos en moneda extranjera relacionados y plenamente identificables, ya sea que se encuentren en existencia o en tránsito a la fecha del balance general, deberán afectar el valor neto de los inventarios correspondientes. Cuando no sea posible identificar los inventarios con el pasivo en moneda extranjera, la diferencia de cambio deberá afectar los resultados del ejercicio. f) Las diferencias de cambio originadas por pasivos en moneda extranjera relacionadas con activos fijos existentes o en tránsito u otros activos permanentes a la fecha del balance general, deberán afectar el costo del activo. Esta norma es igualmente de aplicación en los casos en que la diferencia de cambio esté relacionada con los pagos efectuados en el ejercicio. La depreciación de los activos así reajustados por diferencias de cambio, se hará en cuotas proporcionales al número de años que falten para depreciarlos totalmente.

Mediante La RTF N° 2760-5-2006, el Tribunal Fiscal señaló lo siguiente:

"Las ganancias generadas por diferencias de cambio no constituyen ingreso neto mensual para la determinación de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta de tercera categoría a que se refiere el artículo 85° del Decreto Legislativo 774, modificado por la Ley 27034".

Por lo expuesto concluimos que las diferencias de cambio no deben formar parte de la base de cálculo de los pagos a cuenta mensuales del Impuesto a la Renta.

Mediante el DECRETO SUPREMO Nº 186-2009-EF Decreto Supremo que incorpora un inciso al artículo 34° del Reglamento de la

Ley del Impuesto a la Renta. Se incorpora inciso h) al artículo 34º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta.

Mediante la presente norma, se ha incorporado el inciso h) al Reglamento de

la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por Decreto Supremo Nº 122-94-EF y normas modificatorias, el siguiente texto:

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“Art. 34º.- determinación de la renta por operaciones en moneda extranjera

(…) h) Se considera como operaciones en moneda extranjera a las realizadas con valores en moneda nacional indexados al tipo de cambio, emitidos por el Banco central de reserva del Perú”. El inciso en comentario tiene por finalidad señalar que a las operaciones realizadas con valores en moneda nacional sujetas a un reajuste en función de la variación del tipo de cambio, emitidos por el Banco central de Reserva del Perú, le son de aplicación las normas para la determinación de la renta neta por operaciones en moneda extranjera.

JURISPRUDENCIA RTF Nº 1305-1-2006 FECHA: 10.03.2006

SUMILLA: El Registro Permanente en Unidades no es fehaciente cuando no registra las ventas al crédito o consigna cantidades que en algunos casos exceden la capacidad máxima de almacenaje, lo que conlleva que no contenga los saldos reales diarios de existencias. RTF Nº: 9505-4-2001 FECHA: 23.11.2001

SUMILLA: El libro de inventario! y balances contiene el balance general del

negocio al cierre de ejercicio debidamente pormenorizado proveniente de todas Ias operaciones realizadas durante un año y que fueran anotadas previamente en un Libro Diario y resumidas posteriormente en el Libro Mayor, sin que exista norma alguna que establezca la obligación de registrar en el Libro de Inventarios y Balances un asiento de apertura conteniendo el inventario inicial al 1 de enero de cada año, puesto que dicho asiento se consigna en el Libro Diario conforme lo establece el artículo 38° del Código de Comercio RTF N°: 983-4-99 FECHA: 19.11.1999

SUMILLA: Aunque no exista norma que establezca el procedimiento para realizar la medición de inventarios en la industria de combustibles, la Administración Tributaria debe utilizar un procedimiento adecuado, dentro de margines de error razonable, puesto que dicha medición es imprescindible para determinar la existencia de diferencias de inventarios que originan la determinación sobre base presunta.

RTF N°: 639-1-97 FECHA: 30.05.1997

SUMILLA: Si bien la recurrente no exhibió el kárdex valorizado y física

requerido, el Tribunal declaró nula la resolución apelada, ya que en los actuados no se encontraba acreditada la obligación de la recurrente de llevar el referido registro. RTF N°: 1391-1-96 FECHA: 04.10.1996

SUMILLA; La obligación de urna empresa de llevar kárdex físico se determina

en base al volumen de ingresos brutos anuales que hubiera tenido durante el ejercicio precedente,

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3.- Artículo 35º.- INVENTARIOS Y CONTABILIDAD DE COSTOS

Los deudores tributarios deberán llevar sus inventarios y contabilizar sus costos de acuerdo a las siguientes normas:

a. Cuando sus ingresos brutos anuales durante el ejercicio precedente hayan sido mayores a mil quinientas (1,500) Unidades Impositivas Tributarias del ejercicio en curso, deberán llevar un sistema de contabilidad de costos, cuya información deberá ser registrada en los siguientes registros: Registro de Costos, Registro de Inventario Permanente en Unidades Físicas y Registro de Inventario Permanente Valorizado.

b. Cuando sus ingresos brutos anuales durante el ejercicio precedente hayan sido mayores o iguales a quinientas (500) Unidades Impositivas Tributarias y menores o iguales a mil quinientas (1,500) Unidades Impositivas Tributarias del ejercicio en curso, sólo deberán llevar un registro de Inventario Permanente en Unidades Físicas.

c. Cuando sus ingresos brutos anuales durante el ejercicio precedente hayan sido inferiores a quinientas (500) Unidades Impositivas Tributarias del ejercicio en curso, sólo deberán realizar inventarios físicos de sus

Existencias al final del ejercicio.

d. Tratándose de los deudores tributarios comprendidos en los incisos precedentes a) y b), adicionalmente deberán realizar, por lo menos, un inventario físico de sus existencias en cada ejercicio.

e. Deberán contabilizar en un Registro de Costos, en cuentas separadas, los elementos constitutivos del costo de producción por cada etapa del proceso productivo. Dichos elementos son los comprendidos en la Norma Internacional de Contabilidad correspondiente, tales como: materiales directos, mano de obra directa y gastos de producción indirectos.

f. Aquellos que deben llevar un sistema de contabilidad de costos basado en registros de inventario permanente en unidades físicas o valorizados o los que sin estar obligados opten por llevarlo regularmente, podrán deducir pérdidas por faltantes de inventario, en cualquier fecha dentro del ejercicio, siempre que los inventarios físicos y su valorización hayan sido aprobados por los responsables de su ejecución y además cumplan con lo dispuesto en el segundo párrafo del inciso c) del Artículo 21º del Reglamento.

g. No podrán variar el método de valuación de existencias sin autorización de la SUNAT y surtirá efectos a partir del ejercicio siguiente a aquél en que se otorgue la aprobación, previa realización de los ajustes que dicha entidad determine.

h. La SUNAT mediante Resolución de Superintendencia podrá:

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i. Establecer los requisitos, características, contenido, forma y condiciones en que deberá llevarse los registros establecidos en el presente Artículo.

ii. Eximir a los deudores tributarios comprendidos en el inciso a) del presente artículo, de llevar el Registro de Inventario Permanente en Unidades Físicas.

iii. Establecer los procedimientos a seguir para la ejecución de la toma de inventarios físicos en armonía con las normas de contabilidad referidas a tales procedimientos.

En todos los casos en que los deudores tributarios practiquen inventarios físicos de sus existencias, los resultados de dichos inventarios deberán ser refrendados por el contador o persona responsable de su ejecución y aprobados por el representante legal.

A fin de mostrar el costo real, los deudores tributarios deberán acreditar, mediante los registros establecidos en el presente Artículo, las unidades producidas durante el ejercicio, así como el costo unitario de los artículos que aparezcan en los inventarios finales.

En el transcurso del ejercicio gravable, los deudores tributarios podrán llevar un Sistema de Costo Estándar que se adapte a su giro, pero al formular cualquier balance para efectos del impuesto, deberán necesariamente valorar sus existencias al costo real. Los deudores tributarios deberán proporcionar el informe y los estudios técnicos necesarios que sustenten la aplicación del sistema antes referido, cuando sea requerido por la SUNAT.

Un tema que muchos profesionales contables miran con recelo es la contabilidad de costos, aun siendo un asunto de mucha importancia para cualquier empresa que necesite saber en todo momento el valor de sus inventarios y el costo unitario de las mercaderías que fabrica, siembran, crían, extraen, importan, etc. Y, para más complicaciones además, SUNAT también pone los ojos en la materia de vez en cuando, con resultados en ocasiones peligrosos.

Un ejemplo: una empresa productiva tiene varios rubros de negocio, con un

solo gerente de producción, pero varios procesos productivos, cada uno a cargo de un jefe o supervisor. Los diferentes productos terminados son resultado de diferentes cadenas productivas, aunque relacionadas, pues las materias primas son las mismas y algunos subproductos de un proceso sirven a otros. Además, los distintos procesos productivos no toman, cada uno, más de un mes. Y el inventario final de cada ejercicio tampoco representa más de un mes de ventas.

La contabilidad de costos supone que se distribuyan los costos directos de mano de obra, materias primas y suministros, entre otros, entre los productos terminados. Así, la empresa cumple con esta regla (que no es solo contable, sino tributaria) distribuyendo las remuneraciones de todos los trabajadores que participan en los procesos productivos, hasta el nivel de jefes de producto. Pero no hace lo mismo con el gerente de producción, ya que no puede determinar con exactitud una distribución exacta de la forma en que la mano de obra de ese gerente se ha repartido entre todos los procesos productivos. Ante ello, hace lo más lógico: pasa

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como gasto esos sueldos del gerente, que respecto del total de costos representa una proporción ínfima (menos del 1%).

Pues bien, en el caso comentado, SUNAT interviene con una fiscalización y cuestiona lo que hizo la empresa. El argumento de SUNAT es este: si el sueldo del gerente del último mes del ejercicio se hubiera distribuido entre todos los tipos de productos terminados, entonces una parte (no determinada) de ese sueldo de diciembre se hubiera quedado formando parte del costo del inventario final de productos terminados, que no habían sido vendidos al 31 de diciembre. Y si eso es así, entonces la empresa habría pasado como gasto una cantidad no determinada de ese sueldo que debió ser costo de inventario final.

El asunto no pasaría de ser una discusión a nivel de exquisiteces técnicas, entre el contador de la empresa y el auditor de SUNAT, sino fuera porque esta última pretende llevar el asunto a un terreno sumamente cuestionable: el desconocimiento de la contabilidad de la empresa y la aplicación de las presunciones de la ley del impuesto a la renta, sobre la base de que la información contable ofrece dudas o no es fehaciente. Como el Código Tributario no establece una proporción mínima de errores o distorsiones en la contabilidad para aplicar las presunciones, sino que se refiere de manera a la existencia de esas dudas, SUNAT se considera con competencia para llegar a este resultado de graves consecuencias, pues es evidente que las presunciones tributarias siempre llevan a determinaciones muy exageradas.

Pero, la ley no puede interpretarse de esa manera, primero porque la misma normativa contable contiene un criterio de importancia relativa para este tipo de cosas: es obvio que no puede prorratearse todo costo posible, hasta el extremo de distribuir el costo del toner de las impresoras o el de las hojas de papel. Y segundo, porque además de eso, los principios del derecho administrativo, aplicados como es pertinente hacerlo al tema tributario, exigen criterios de razonabilidad y proporcionalidad también en la aplicación de las presunciones, de modo que no se sancione a una empresa por un tema sin importancia relativa, como si hubiera actuado a propósito con la intención de evadir el impuesto.

En suma: lo que no dice la ley es lo que SUNAT debe saber: hasta dónde

llegar con estos temas. 4.- Artículo 36º.- PAGOS A CUENTA MENSUALES DE LAS EMPRESAS DE CONSTRUCCION

Las empresas de construcción o similares se sujetarán a las siguientes normas a fin de determinar sus pagos a cuenta mensuales: a) Las que se acojan a los métodos señalados en los incisos a) y c) del artículo 63° de la Ley considerarán como ingresos netos los importes cobrados en cada mes por avance de obra. Las empresas que se hubieran acogido al método señalado en el inciso c) del artículo 63° de la Ley considerarán como ingresos netos los importes cobrados en cada mes por avance de las obras que se encontraran en el último ejercicio de su ejecución. Tratándose de obras a plazos mayores a tres años,

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los pagos a cuenta se efectuarán de acuerdo a lo dispuesto en el inciso c) del artículo 63° de la Ley". b) En caso de acogerse al inciso b) del Artículo 63º de la Ley considerarán como ingresos netos del mes, la suma de los importes cobrados y por cobrar por los trabajos ejecutados en cada obra durante dicho mes. En el caso de obras que requieran la presentación de valorizaciones por la empresa constructora o similar, se considerará como importe por cobrar el monto que resulte de efectuar una valorización de los trabajos ejecutados en el mes correspondiente. c) Las que obtengan ingresos distintos a los provenientes de la ejecución de los contratos de obra a que se contrae el Artículo 63º de la Ley, calcularán sus pagos a cuenta del Impuesto sumando tales ingresos a los ingresos por obras, en cuanto se hayan devengado en el mes correspondiente. d) Literal derogado por el Artículo 38° del Decreto Supremo N° 194-99-EF, publicado el 31 de diciembre de 1999.

Se considerarán empresas similares a que se refiere el Artículo 63º de la Ley, a las que cuentan con proyectos con alto nivel de riesgo, a ser ejecutado durante más de un ejercicio gravable y cuyo resultado sólo es posible definirlo razonablemente hasta finalizar el Proyecto. Las empresas con proyectos que reúnan las características antes indicadas y opten por aplicar para tales proyectos el régimen establecido en el Artículo 63º de la Ley, deberán solicitar a la SUNAT la autorización correspondiente. Para tal efecto, la SUNAT previa coordinación con el Ministerio de Economía y Finanzas, deberá emitir la resolución respectiva en un plazo no mayor a treinta días.

La cuenta especial por obra a que se refiere el segundo párrafo del artículo 63º de la Ley, consiste en llevar el control de los costos por cada obra, los mismos que deberán diferenciarse en las cuentas analíticas de gestión. Además se deberá diferenciar los ingresos provenientes de cada obra. Para tal efecto el contribuyente habilitará las subcuentas necesarias.

¿CÓMO SE COMPUTA EL DIFERIMIENTO DE RESULTADOS POR PARTE DE LAS EMPRESAS CONSTRUCTORAS, POR TRES EJERCICIOS GRAVABLES O

POR TRES AÑOS?

INFORME Nº 149 – 2007 - SUNAT

El inciso c) del artículo 63 de la Ley del Impuesto a la Renta señala que las empresas de construcción o similares que ejecuten contratos de obra cuyos resultados correspondan a más de un (1) ejercicio gravable podrán diferir los resultados hasta la total terminación de las obras cuando estas, según contrato, deban ejecutarse dentro de un plazo no mayor de tres (3) años, en cuyo caso los impuestos que correspondan se aplicarán sobre la ganancia así determinada, en el ejercicio comercial en que se concluyan las obras, o se recepcionen oficialmente, cuando este requisito deba recabarse según las disposiciones vigentes sobre la materia. En caso de que la obra se deba terminar o se termine en plazo mayor de

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tres (3) años, la utilidad será determinada a partir del tercer año, siguiendo los métodos a que se refieren los incisos a) y b) del artículo 63, previa liquidación del avance de obra por el trienio.

En ese sentido, la duración de la ejecución del contrato de obra se computa por "años" y no por ''ejercicios gravables" ya que la norma alude a años cuando señala que la ejecución del contrato de obra puede darse por un tiempo menor o mayor a los tres años.

¿CUÁNDO SE ENTIENDE QUE CULMINARÍA LA OBRA A EFECTOS DE LA APLICACIÓN DEL DIFERIMIENTO DEL RESULTADO ESTABLECIDO EN EL

INCISO C) DEL ARTÍCULO 63 DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA: EN LA FECHA DE LA ENTREGA OFICIAL DE LA OBRA O CUANDO CULMINEN DE

EJECUTARSE TOAOS LOS COSTOS Y LAS PRESTACIONES PACTADAS EN EL CONTRATO DE OBRA?

INFORME N° 082-2006-3UNAT

Conforme con el inciso c) del artículo 63 de la Ley del Impuesto a la Renta, las empresas de construcción que ejecuten contratos de obra cuyos resultados correspondan a más de un ejercicio gravable pueden acogerse, entre otros, al método de diferimiento de resultados, así tenemos:

Obras que, según contrato, deben ejecutarse dentro de un plazo no mayor de tres años.

En este caso, se difieren los resultados hasta la total culminación de las obras.

Los impuestos que correspondan se aplicarán sobre la ganancia determinada en el ejercicio comercial en que se concluyan totalmente las obras, o se recepcionen oficialmente, cuando este requisito deba recabarse según las disposiciones vigentes sobre la materia.

Obras que se deben terminar o se terminen en un periodo mayor de tres años.

La utilidad será determinada a partir del tercer año. aplicando los métodos a que se refieren los incisos a) y b) del artículo 63 de la Ley del impuesto a la Renta, previa liquidación del avance de la obra por el trienio.

Es decir, tratándose de contratos de obra que según contrato deben ejecutarse dentro de un plazo no mayor de tres años y se ejecuten dentro de dicho plazo, resulta relevante establecer el momento en el que se concluyan totalmente las obras, puesto que, en general, al ejercicio en el que ello se produzca se atribuirán los resultados de tales obras. Ahora bien, tratándose de obras en las que, según las disposiciones vigentes sobre la materia, se requiera la recepción oficial de las mismas, este acto (la recepción oficial de la obra) será el que determine la imputación de los resultados de las obras al ejercicio en que dicha recepción ocurra.

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En tal sentido, se dará por concluido totalmente la obra con la entrega de la recepción oficial de la misma, de ser una obra que según las disposiciones vigentes sobre la materia se requiere de recepción oficial.

JURISPRUDENCIA

RTF Nº: 4975 – 1 – 2006 FECHA: 12-09-2006

SUMILLA: En contratos bajo el sistema de la suma alzada donde la recurrente tiene certeza respecto al monto de sus ingresos, sus resultados deben ser atribuidos al ejercicio en el que se devengan y no en el que se cancelan, no resultando de aplicación lo dispuesto en el inciso c) del art. 63 del IR. En todos los casos se llevará una cuenta especial por cada obra.

(ART. 36, ÚLTIMO PÁRRAFO DEL REGLAMENTO)

La cuenta especial por obra a que se refiere el segundo párrafo del artículo 63º de la Ley, consiste en llevar el control de los costos por cada obra, los mismos que deberán diferenciarse en las cuentas analíticas de gestión. Además se deberá diferenciar los ingresos provenientes de cada obra. Para tal efecto el contribuyente habilitará las subcuentas necesarias.

En los casos de los incisos a) y b) la diferencia que resulte en definitiva de la comparación de la renta bruta real y la establecida mediante los procedimientos a que dichos incisos se contraen, se imputará al ejercicio gravable en el que se concluya la obra.

El método que se adopte, según lo dispuesto en este artículo, deberá aplicarse uniformemente a todas las obras que ejecute la empresa, y no podrá ser variado sin autorización de la SUNAT, la que determinará a partir de qué año podrá efectuarse el cambio.

Tratándose de bonos dados en pago a los contratistas de obras de edificaciones, pistas, veredas, obras sanitarias y eléctricas del Sector Público Nacional, dichos contratistas incluirán, para los efectos del cómputo de la renta, sólo aquella parte de los mencionados bonos que sea realizada durante el correspondiente ejercicio. Se encuentran comprendidos en la regla antes mencionada en este párrafo, los Bonos de Fomento Hipotecario adquiridos por contratistas o industriales de materiales de construcción directamente del Banco de la Vivienda del Perú con motivo de la ejecución de proyectos de vivienda económica mediante el sistema de coparticipación a que se refiere el Artículo 11º del Decreto Ley Nº 17863.

(ART. 36, PRIMER PÁRRAFO INC. C) DEL REGLAMENTO).

c) Las que obtengan ingresos distintos a los provenientes de la ejecución de los

contratos de obra a que se contrae el Artículo 63º de la Ley, calcularán sus pagos a cuenta del Impuesto sumando tales ingresos a los ingresos por obras, en cuanto se hayan devengado en el mes correspondiente.

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(ART. 36, SEGUNDO PÁRRAFO DEL REGLAMENTO).

Se considerarán empresas similares a que se refiere el Artículo 63º de la Ley, a las que cuentan con proyectos con alto nivel de riesgo, a ser ejecutado durante más de un ejercicio gravable y cuyo resultado sólo es posible definirlo razonablemente hasta finalizar el Proyecto. Las empresas con proyectos que reúnan las características antes indicadas y opten por aplicar para tales proyectos el régimen establecido en el Artículo 63º de la Ley, deberán solicitar a la SUNAT la autorización correspondiente. Para tal efecto, la SUNAT previa coordinación con el Ministerio de Economía y Finanzas, deberá emitir la resolución respectiva en un plazo no mayor a treinta días.

Para poder analizar dicho art. debemos basarnos en el INFORME N° 088-2012-SUNAT/4B0000 4 MATERIA

A propósito de la modificación dispuesta por el Decreto Legislativo N° 1120, se consulta acerca de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta y los contratos de construcción:

1.- Las empresas de construcción que aplican el inciso a) del artículo 63° de la Ley del Impuesto a la Renta para efectos de sus pagos a cuenta ¿A partir del período tributario agosto 2012 se determinarían éstas multiplicando los importes cobrados cada mes por avance de obra por el coeficiente determinado en el inciso a) del artículo 85° de la Ley del Impuesto a la Renta o el 1,5%, el que sea mayor? 2.- Para determinar el Impuesto a la Renta anual se debe “asignar a cada ejercicio gravable la renta bruta que resulte de aplicar sobre los importes cobrados por cada obra, durante el ejercicio comercial, el porcentaje de ganancia bruta calculado para el total de la respectiva obra”. ¿Cuál es el criterio para determinar dicho porcentaje de ganancia bruta?

2.1.- ¿Es suficiente un estimado realizado por la empresa?, ¿se debe comunicar a la Administración Tributaria este estimado por cada obra? De ser afirmativo, ¿qué sucede cuando el porcentaje varía producto de ajustes, adicionales, etc., de un mes a otro?, o

2.2.- ¿Se determinará sobre la base del presupuesto original hecho por la empresa constructora, el que no tiene ninguna formalidad?, o

2.3.- ¿Se determinará considerando el promedio de los contratos de construcción culminados en el ejercicio anterior? 3.- Para aquellas empresas de construcción que aplican al inciso b) del artículo 63° de la Ley del Impuesto a la Renta, ¿los pagos a cuenta que se efectúen considerando los importes cobrados y por cobrar por los trabajos ejecutados en cada

4 IMPUESTO A LA RENTA – Pagos a cuenta y contratos de construcción. Original firmado por

LILIANA CHIPOCO SALDÍAS, Intendente Nacional Jurídico.

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obra también deberán considerar el ajuste contable que origina la aplicación de la Norma Internacional de Contabilidad 11 Contratos de Construcción? BASE LEGAL: - Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo N.° 179-2004-EF, publicado el 8.12. 2004, y normas modificatorias, (en adelante, TUO de la Ley del Impuesto a la Renta). - Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo N.° 122-94-EF, publicado el 21.9.1994, y normas modificatorias. ANÁLISIS:

1. El inciso a) del artículo 36° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta establece, para la determinación de los pagos a cuenta de las empresas de construcción o similares, que las que se acojan al método señalado en el inciso a) del artículo 63° de la Ley5 considerarán como ingresos netos los importes cobrados en cada mes por avance de la obra.

Ahora bien, de conformidad con el literal b) de la Primera Disposición Complementaria Final del Decreto Legislativo N.° 11 206, a partir de la determinación del pago a cuenta correspondiente al periodo tributario agosto de 2012, los contribuyentes deben aplicar lo dispuesto por el artículo 85° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, modificado por dicho Decreto.

En tal sentido, las referidas empresas de construcción o similares deben pagar el monto mayor resultante de comparar las cuotas mensuales determinadas según lo previsto en los incisos a) y b) del citado artículo 85°, esto es, comparar el monto resultante de aplicar a los ingresos netos mensuales el coeficiente determinado dividiendo el impuesto calculado entre los ingresos del ejercicio anterior con el que resultase de aplicar el 1,5%. Asimismo, de no haber determinado impuesto en el ejercicio anterior, los contribuyentes abonarán con carácter de pago a cuenta las cuotas mensuales que resulten de aplicar el 1,5% a los ingresos netos obtenidos en el mes.

En consecuencia, en relación con la primera consulta se puede señalar que

las empresas de construcción o similares que se acojan al método previsto en el inciso a) del citado artículo 63° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta deberán abonar como pago a cuenta el monto que resulte mayor de comparar las cuotas

5 El primer párrafo del artículo 63° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta dispone que las

empresas de construcción o similares, que ejecuten contratos de obra cuyos resultados corresponden a más de un (1) ejercicio gravable podrán acogerse a uno de los métodos señalados en el mismo artículo, sin perjuicio de los pagos a cuenta a que se encuentren obligados, en la forma que establezca el Reglamento. para determinar los pagos a cuenta correspondientes al mes de agosto de 2012 en adelante. 6 El inciso b) de la Primera Disposición Complementaria Final del Decreto Legislativo N.° 1120 estable

ce que dicha norma entrará en vigencia a partir del 1 de enero de 2013, con excepción de los previsto en el artículo 85° de la Ley (modificado por el mismo decreto legislativo) y en la Tercera disposición complementaria final (referida a pagos a cuenta del Impuesto a la Renta de tercera categoría de contribuyentes comprendidos en leyes promocionales), los cuales serán de aplicación para determinar los pagos a cuenta correspondientes al mes de agosto de 2012 en adelante.

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mensuales que resulten de aplicar a los importes cobrados en cada mes por avance de obra, el coeficiente antes descrito y el 1,5%. De no haber determinado impuesto en el ejercicio anterior, a los importes antes señalados se les aplicará el 1,5%.

Respecto de la segunda interrogante cabe señalar que el artículo 63° del

TUO de la Ley del Impuesto a la Renta dispone que las empresas de construcción o similares, que ejecuten contratos de obra cuyos resultados corresponden a más de un (1) ejercicio gravable podrán acogerse a uno de los métodos señalados en el mismo artículo, sin perjuicio de los pagos a cuenta a que se encuentren obligados, en la forma que establezca el Reglamento.

En ese sentido, en el inciso a) se indica que se asignará a cada ejercicio gravable la renta bruta que resulte de aplicar sobre los importes cobrados por cada obra, durante el ejercicio comercial, el porcentaje de ganancia bruta calculado para el total de la respectiva obra.

A su vez, el segundo párrafo del citado artículo 63° señala que en los casos

de los incisos a) y b) la diferencia que resulte en definitiva de la comparación de la renta bruta real y la establecida mediante los procedimientos a que dichos incisos se contraen, se imputará al ejercicio gravable en el que se concluya la obra.

Además, el método que se adopte, deberá aplicarse uniformemente a todas

las obras que ejecute la empresa, y no podrá ser variado sin autorización de la SUNAT, la que determinará a partir de qué año podrá efectuarse el cambio.

Al respecto, cabe señalar que el procedimiento previsto en el inciso a) del

artículo 63°, no señala criterio alguno que el contribuyente deba observar para estimar el porcentaje de ganancia bruta. Del mismo modo, tampoco ha previsto que el contribuyente deba comunicar a la Administración Tributaria u observar formalidad alguna.

En razón de lo antes indicado se puede señalar que la empresa constructora

o similar debe estimar el porcentaje de ganancia bruta, de acuerdo con criterios razonables, debiéndose imputar la diferencia que resulte en definitiva de la comparación de la renta bruta real y la establecida mediante el referido procedimiento al ejercicio gravable en el que se concluya la obra.

Asimismo, sin perjuicio de lo señalado en el párrafo anterior, es del caso

resaltar que adicionalmente a la autorización de la SUNAT para variar el método adoptado por la empresa, en ejercicio de su facultad de fiscalización7, aquélla puede exigir a los deudores tributarios, entre otros, la exhibición y/o presentación de libros, registros y/o documentos, informes y análisis relacionados con hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias.

Así pues, la SUNAT se encuentra facultada para exigir la documentación que

sustente el estimado del porcentaje de ganancia bruta a que se refiere el inciso a) del artículo 63° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.

7 El artículo 62° del Texto Único Ordenado del Código Tributario (aprobado por el Decreto Supremo

N.° 135-99-EF, publicado el 19.8.1999, y normas modificatorias) prevé las facultades discrecionales con que cuenta la Administración Tributaria.

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En cuanto a la tercera consulta, a fin de brindarle atención consideramos que

ésta procura determinar si la corrección de las estimaciones de los ingresos provenientes de las modificaciones en el trabajo contratado, así como de las reclamaciones e incentivos, llevada a cabo en aplicación de la Norma Internacional de Contabilidad (NIC) 11, debe ser considerada para determinar los ingresos netos a fin de calcular el pago a cuenta correspondiente.8

Sobre el particular, cabe indicar que el inciso b) del artículo 36° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta dispone que las empresas de construcción o similares que se acojan al inciso b) del artículo 63° de la Ley considerarán como ingresos netos del mes, la suma de los importes cobrados y por cobrar por los trabajos ejecutados en cada obra durante dicho mes. En el caso de obras que requieran la presentación de valorizaciones por la empresa constructora o similar, se considerará como importe por cobrar el monto que resulte de efectuar una valorización de los trabajos ejecutados en el mes correspondiente.

De otro lado, el literal (b) del párrafo 11 de la NIC 11 señala que los ingresos

de actividades ordinarias del contrato deben comprender las modificaciones en el trabajo contratado9, así como reclamaciones10 o incentivos11: (i) en la medida que sea probable que de ellos resulte un ingreso de actividades ordinarias; y (ii) sean susceptibles de medición fiable.

Asimismo, el párrafo 12 de la citada NIC refiere que los ingresos de

actividades ordinarias del contrato se miden por el valor razonable de la contraprestación recibida o por recibir.

A su vez, el párrafo 22 de la NIC 11 establece que cuando el resultado de un

contrato de construcción puede ser estimado con suficiente fiabilidad, los ingresos de actividades ordinarias y los costos asociados con el mismo deben ser reconocidos como ingreso de actividades ordinarias y gastos respetivamente, con referencia al estado de realización de la actividad producida por el contrato al final del período sobre el que se informa.

8 El objetivo de la NIC 11 es prescribir el tratamiento contable de los ingresos de actividades

ordinarias y los costos relacionados con los contratos de construcción. Debido a la naturaleza propia de la actividad llevada a cabo en los contratos de construcción, la fecha en que la actividad del contrato comienza y la fecha en la que termina corresponden, normalmente, a diferentes periodos contables, Por tanto, la cuestión fundamental al contabilizar los contratos de construcción es la distribución de los ingresos de actividades ordinarias y los costos que cada uno de ellos genere, entre los periodos contables a lo largo de los cuales se ejecuta. Esta Norma utiliza los criterios de reconocimiento establecidos en el Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de los Estados Financieros, con el fin de determinar cuándo se reconocen los ingresos de actividades ordinarias y costos de los contratos como ingresos de actividades ordinarias y gastos en el estado del resultado integral. 9 Definidas en el párrafo 13 de la NIC 11 como instrucciones del cliente para cambiar el alcance del

trabajo que se va a ejecutar bajo las condiciones del contrato. 10

Definidas en el párrafo 14 de la NIC 11 como la cantidad que el contratista espera cobrar del cliente, o de un tercero, como reembolso de costos no incluidos en el precio del contrato. 11

Definidos en el párrafo 15 de la NIC 11 como las cantidades adicionales reconocidas al contratista siempre que cumpla o sobrepase determinados niveles de ejecución en el contrato.

33

Como se puede apreciar de los párrafos precedentes, de acuerdo con el inciso b) del artículo 36° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, los ingresos netos que deben considerarse para la determinación de los pagos a cuenta son aquéllos correspondientes a los trabajos ejecutados en cada obra durante el mes, tanto cobrados como por cobrar.

En consecuencia, se puede afirmar que la corrección de las estimaciones de

los ingresos por modificaciones en el trabajo contratado, reclamaciones o incentivos, a que se refiere la NIC 11, que conlleve el reconocimiento de los ingresos de actividades ordinarias con suficiente fiabilidad, en tanto importes cobrados o por cobrar correspondientes a los trabajos ejecutados en cada obra durante el mes, debe ser considerada para determinar los ingresos netos de ese mes para el cálculo del pago a cuenta del Impuesto a la Renta.

CONCLUSIONES: 1.- A partir de la determinación del pago a cuenta correspondiente al periodo tributario agosto de 2012, las empresas de construcción o similares que se acojan al método previsto en el inciso a) del artículo 63° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta deberán abonar como pago a cuenta el monto que resulte mayor de comparar las cuotas mensuales determinadas aplicando a los importes cobrados en cada mes por avance de obra el 1,5% y el coeficiente que resulte de dividir el impuesto calculado entre los ingresos netos del ejercicio anterior. De no haber determinado impuesto en el ejercicio anterior, el pago a cuenta se determinará aplicando a los importes antes señalados el 1,5%.

2.- El método previsto en el inciso a) del artículo 63° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, no prevé criterio alguno que el contribuyente deba observar para estimar el porcentaje de ganancia bruta. Tampoco prevé que el contribuyente deba comunicar a la Administración Tributaria u observar formalidad alguna al respecto.12

3.- La corrección de las estimaciones de los ingresos efectuados por el contribuyente a que se refiere la NIC 11, que conlleven el reconocimiento de los ingresos de actividades ordinarias con suficiente fiabilidad, en tanto importes cobrados o por cobrar por los trabajos ejecutados, debe ser considerada para determinar los ingresos netos del mes para el cálculo del pago a cuenta del Impuesto a la Renta, de acuerdo con lo dispuesto en el inciso b) del artículo 36° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta.

5.- Artículo 37º.- IMPORTACION Y EXPORTACION

A fin de determinar el valor de las importaciones y exportaciones a que se refiere el Artículo 64 de la Ley se tendrá en cuenta las siguientes disposiciones:

12

Sin perjuicio del ejercicio que en el ejercicio de la facultad de fiscalización, la SUNAT puede exigir a los deudores tributarios, entre otros, la exhibición y/o presentación de libros, registros y/o documentos, informes y análisis relacionados con hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias.

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a) El valor de los bienes importados estará conformado por el precio ex-fábrica más los gastos, derechos e impuestos en el país de origen, fletes, seguros, diferencias de cambio, derechos y otros impuestos a la importación, gastos de despacho de Aduana, y demás gastos incurridos hasta el ingreso de los bienes a los almacenes de la empresa.

b) El valor de venta de los bienes exportados se determinará como sigue: 1.- Valor CIF, por el valor vigente en el mercado de consumo, menos los derechos y otros tributos que graven la internación de dichos bienes en el país de destino, así como los gastos de despacho de Aduana y demás gastos incurridos hasta el ingreso de los bienes a los almacenes del destinatario; y

2.- Valor FOB, por el valor vigente en el mercado de consumo, menos todos los conceptos referidos en el numeral anterior, así como el flete y el seguro.

Por el valor vigente en el mercado de consumo, se entiende el precio de venta al por mayor que rija en dicho mercado. En caso que el referido precio no fuera de público y notorio conocimiento, o que su aplicación sobre bienes de igual o similar naturaleza pudiera generar duda, se tomará los precios obtenidos por otras empresas en la colocación de bienes de igual o similar naturaleza, en el mismo mercado y dentro del ejercicio gravable.

¿CUÁL ES EL IMPORTE QUE DEBE CONSIDERARSE PARA EL CÁLCULO DE

LA BASE IMPONIBLE DEL IMPUESTO A LA RENTA, TRATÁNDOSE DE OPERACIONES DE EXPORTACIÓN REALIZADAS ENTRE PARTES NO

VINCULADAS, CUYO VALOR DE VENÍA ES MAYOR AL QUE SE DETERMINARÍA CONFORME CON EL SEGUNDO PÁRRAFO DEL ARTÍCULO 64

DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA Y SU NORMA REGLAMENTARIA?

INFORME Nº 149 – 2007 – SUNAT

El segundo párrafo del artículo 64 de la Ley del Impuesto a la Renta establece que a efectos de dicha ley la base imponible de la exportación será el valor asignado a las mercancías o productos que sean exportados, el cual no podrá ser inferior a su valor real, entendiéndose por tal el vigente en el mercado de consumo menos los gastos, en la forma que establezca el reglamento del Impuesto a la Renta, teniendo en cuenta los productos exportados y la modalidad de la operación. Si el exportador asignara un valor inferior al indicado, la diferencia, salvo prueba en contrario, será tratada como renta gravable de aquel. Es decir, de asignarse un valor inferior al real, a efectos del Impuesto a la Renta deberá tomarse el valor real, esto con la finalidad de evitar la evasión-por 19 subvaluación de exportaciones.

En tal sentido, tratándose de operaciones de exportación realizadas entre partes no vinculadas cuyo valor de venta sea mayor al que se determinaría conforme con el segundo párrafo del artículo 64 de la Ley del Impuesto a la Renta y su norma reglamentaría, no tendría que efectuarse ajuste alguno del valor de venta, ya que el valor será el asignado por las partes en tales operaciones.

JURISPRUDENCIA

35

RTF Nº: 4975 – 1 – 2006 FECHA: 12-09-2006

SUMILLA: En contratos bajo el sistema de la suma alzada donde la recurrente tiene certeza respecto al monto de sus ingresos, sus resultados deben ser atribuidos al ejercicio en el que se devengan y no en el que se cancelan, no resultando de aplicación lo dispuesto en el inciso c) del art. 63 del IR.

RTF Nº: 584-4-2001 FECHA: 09.05.2001

SUMILLA: Llevar contabilidad en moneda nacional o extranjera aunque es una obligación formal, aféela la determinación de la base imponible del IR (tributo de periodicidad anual), por lo que la ley que contenga disposiciones sobre esa materia regirá para efectos tribútanos desde el primer día del siguiente año calendario, aunque la misma norma disponga su entrada en vigencia al día siguiente de su promulgación.

Artículo 37-A.- VALOR DE EXPORTACIÓN DE PRODUCTOS PERECIBLES FRESCOS

Los agro exportadores de productos perecibles frescos, para acreditar el valor de exportación definitivo, deberán contar con la documentación siguiente:

a. Los documentos de soporte de la operación remitidos por el importador que señalen, como mínimo, la modalidad de venta pactada, la relación de los gastos incurridos por el importador para colocar los bienes en el mercado de destino, la forma de determinación del valor de exportación y la indicación de los términos de entrega. De no contar con la documentación anterior, podrán presentar los documentos que acrediten la aceptación de las condiciones propuestas por el agro exportador, siempre que incluyan la información mínima señalada; y,

b. El documento denominado liquidación de compra remitido por el importador que evidencie el precio de exportación.

Los documentos mencionados en el párrafo anterior podrán ser remitidos vía correo electrónico, courier, fax, telex o por cualquier otro medio del cual se deje constancia escrita.

Conforme a lo establecido por el artículo 64 de la Ley, la base imponible del Impuesto en las operaciones de agro exportación de productos perecibles frescos es el valor de exportación, que es el valor inicialmente facturado ajustado, de ser el caso, por las notas de crédito o las notas de débito emitidas para reflejar el valor de exportación definitivo, según lo dispuesto en el artículo anterior.

36

Si la SUNAT, constatara que el valor de exportación es inferior al valor real determinado con arreglo a las reglas establecidas por el artículo 37, salvo prueba en contrario, la diferencia será tratada como renta gravable del exportador. SUMILLA:

Tratándose de operaciones de exportación realizadas entre partes no vinculadas, cuyo valor de venta sea mayor al que se determinaría conforme al segundo párrafo del artículo 64° del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta y su norma reglamentaria, el valor que debe considerarse para efecto de dicho impuesto, es el valor de venta asignado por las partes a tales operaciones.

La salida del territorio aduanero nacional de la mercancía exportada configura una exportación definitiva, siempre que se cumplan con las formalidades aduaneras establecidas para dicho régimen.

No obstante, de verificarse en una fiscalización la existencia de una simulación absoluta en la celebración de un contrato de compra-venta internacional que sustente una declaración (fraudulenta) de exportación, conllevaría al legajamiento de la DUA-Exportación; máxime si al amparo de ésta se obtiene un beneficio devolutivo.

INFORME N° 098-2007-SUNAT/2B0000

MATERIA:

Se formulan las siguientes consultas:

¿Cuál es el importe que debe considerarse para el cálculo de la base imponible del Impuesto a la Renta, tratándose de operaciones de exportación realizadas entre partes no vinculadas, cuyo valor de venta es mayor al que se determinaría conforme al segundo párrafo del artículo 64° de la Ley del Impuesto a la Renta y su norma reglamentaria?

Si en una fiscalización se detectan operaciones de exportación simuladas, es decir, se comprueba que la mercancía exportada no es desaduanada y es abandonada en el país de destino por el importador, ¿constituiría la misma una operación de exportación? De considerarse que es una exportación, ¿cuál sería el valor a asignar para efectos tributarios?

BASE LEGAL:

Texto Único Ordenado (TUO) de la Ley del Impuesto a la Renta aprobado por el Decreto Supremo N° 179-2004-EF, publicado el 8.12.2004, y normas modificatorias.

Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo N° 122-94-EF, publicado el 21.9.1994, y normas modificatorias.

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Texto Único Ordenado (TUO) de la Ley General de Aduanas aprobado por el Decreto Supremo N° 129-2004-EF, publicado el 12.9.2004, y normas modificatorias.

Reglamento de la Ley General de Aduanas, aprobado por el Decreto Supremo N° 011-2005-EF, publicado el 26.1.2005, y normas modificatorias.

Código Civil, promulgado por el Decreto Legislativo N° 295, publicado el 25.7.1984 y normas modificatorias.

ANÁLISIS:

Impuesto a la Renta. Valor asignado a las operaciones de exportación.

El segundo párrafo del artículo 64° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta dispone que para efectos de dicho TUO, el valor asignado a las mercancías o productos que sean exportados, no podrá ser inferior a su valor real, entendiéndose por tal el vigente en el mercado de consumo menos los gastos, en la forma que establezca el Reglamento13, teniendo en cuenta los productos exportados y la modalidad de la operación. Si el exportador asignara un valor inferior al indicado, la diferencia, salvo prueba en contrario, será tratada como renta gravable de aquél.

Añade que las disposiciones señaladas en el párrafo precedente serán de aplicación en aquellos casos en los que no exista vinculación entre las partes intervinientes en las operaciones de importación o exportación; y que de verificarse tal vinculación, será de aplicación lo dispuesto por el numeral 4) del artículo 32° de dicho TUO.

Como puede advertirse, para efecto del Impuesto a la Renta, tratándose de operaciones de exportación realizadas entre partes no vinculadas, el valor asignado a las mercancías o productos exportados no puede ser inferior al valor real de las mismas, entendiéndose por tal el vigente en el mercado de consumo menos los conceptos señalados en el inciso b) del artículo 37° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, según la modalidad de la operación de que se trate (valor CIF y valor FOB)14.

Así pues, de asignarse a dichas mercancías o productos un valor inferior al real, para efecto del Impuesto a la Renta, deberá tomarse este último valor.

13

El inciso b) del artículo 37° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta establece que a los efectos de lo dispuesto en el artículo 64° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, el valor de venta de los bienes exportados se determinará como sigue: Valor CIF, por el valor vigente en el mercado de consumo, menos los derechos y otros tributos que graven la internación de dichos bienes en el país de destino, así como los gastos de despacho de Aduana y demás gastos incurridos hasta el ingreso de los bienes a los almacenes del destinatario; y, Valor FOB, por el valor vigente en el mercado de consumo, menos todos los conceptos referidos en el numeral anterior, así como el flete y el seguro. Asimismo, se indica que por el valor vigente en el mercado de consumo, se entiende el precio de venta al por mayor que rija en dicho mercado. En caso que el referido precio no fuera de público y notorio conocimiento o que su aplicación sobre bienes de igual o similar naturaleza pudiera generar duda, se tomará los precios obtenidos por otras empresas en la colocación de bienes de igual o similar naturaleza, en el mismo mercado y dentro del ejercicio gravable. 14

Es importante destacar que el artículo 64° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta y el artículo 37° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta sólo tienen incidencia en la determinación de la base imponible del Impuesto a la Renta y no en otros aspectos tributarios.

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Como puede apreciarse, la norma bajo análisis establece una regla específica de valoración para el caso de operaciones de exportación, cuyo propósito es evitar la evasión que se produciría por la subvaluación de exportaciones15; por lo que, tratándose de operaciones de exportación realizadas entre partes no vinculadas cuyo valor de venta sea mayor al que se determinaría conforme al segundo párrafo del artículo 64° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta y su norma reglamentaria, no tendría que efectuarse ajuste alguno del valor de venta de la operación para efecto de dicho impuesto.

Régimen de exportación definitiva. Simulación de una operación de exportación.

Al respecto, el artículo 54° del TUO de la Ley General de Aduanas precisa que la exportación: "Es el régimen aduanero aplicable a las mercancías en libre circulación que salen del territorio aduanero para su uso o consumo definitivo en el exterior."

Asimismo, el Convenio Internacional para la Simplificación y Armonización de los Regímenes Aduaneros -Convenio de Kyoto- considera en el Anexo Específico C, Capítulo 1, que la "exportación a título definitivo es el régimen aduanero aplicable a las mercancías en libre circulación que abandonen el territorio aduanero y que estén destinadas a permanecer definitivamente fuera de éste" agregando en el numeral 3, referido a la "Prueba de llegada a destino", que la aduana no exigirá sistemáticamente una prueba de llegada de las mercancías a un país extranjero.

De los textos legales glosados, puede advertirse que la acción comprendida dentro del precepto legal que configura la exportación, es la salida física de la mercancía exportada del territorio aduanero, cuya finalidad es el uso o consumo definitivo en el exterior.

Complementariamente a lo señalado, en las regulaciones del Reglamento de la Ley General de Aduanas se establecen disposiciones sobre la salida de la mercancía de exportación (artículo 84°) y sobre la regularización del régimen (artículo 85º), la misma que debe realizarse dentro de los quince (15) días siguientes al término del embarque de la mercancía. Sin embargo, no existen disposiciones que regulen acciones en el exterior, posteriores a la salida de la mercancía, pues por definición, el "régimen aduanero" constituye un tratamiento aplicable a las mercancías que se encuentren bajo potestad aduanera.

A mayor abundamiento, el Tribunal Fiscal mediante RTF Nº 06413-A2005 y 06451-A-2005 señala lo siguiente: "...no procede que se exija al exportador que pruebe el desaduanamiento de las mercancías exportadas en el país de destino y menos aún el consumo final de las mismas para dar por configurado el régimen de exportación definitiva ya que ello implicaría que el despacho aduanero de dicho régimen culmine con formalidades que debe cumplir una persona distinta del exportador (el importador extranjero en el país de destino) y en consecuencia en un territorio en donde las autoridades peruanas no tienen jurisdicción (territorio aduanero de destino), lo cual contradice abiertamente el concepto de despacho aduanero previsto en el Glosario de Términos Aduaneros de la citada Ley General de Aduanas, debiendo precisarse mas bien que el desaduanamiento de las mercancías 15

Pues al alterarse el valor de venta de las exportaciones, disminuyéndolo, se estaría sustrayendo de la base imponible del Impuesto a la Renta, materia gravable de fuente peruana.

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exportadas en el país de destino depende de la voluntad del consignatario de la misma y no del exportador que ya no tiene ninguna injerencia sobre ella".

Asimismo, la acotada RTF indica que la exportación definitiva se configura al culminarse el despacho aduanero del precitado régimen, toda vez que el USO y CONSUMO en el exterior, únicamente es el propósito o fin con el que el exportador solicita la salida de la mercancía, y como tal debe considerarse verificado al culminarse el despacho aduanero según la normativa aduanera.

En consecuencia, si existe una mercancía que es declarada como exportación y se verifica su salida física al exterior cumpliendo con las formalidades establecidas, debe presumirse que se ha realizado una exportación, como régimen aduanero definitivo, lo cual no impide que al amparo de su facultad de fiscalización, la Administración pueda verificar la veracidad de la información y documentación proporcionada por el exportador. En tal virtud, el hecho que la mercancía luego de su salida al exterior, no sea desaduanada y sea abandonada en el país de destino por el importador, no desvirtúa la realización de la salida del territorio aduanero nacional de la mercancía y por tanto de la exportación.

No obstante, el supuesto señalado determina un indicador de riesgo que nos haría presumir la realización de una operación de exportación simulada con el fin de obtener un indebido acogimiento a algún beneficio o incentivo económico otorgado por el Estado con motivo de la exportación, en cuyo caso, podría colegirse que dicho beneficio o incentivo sería mayor que el propio valor de la mercancía exportada no desaduanada y, en consecuencia, configurarse una sobrevaluación de la misma que podría tipificarse en el artículo 5° inciso c) de la Ley N° 28008, "Ley de los Delitos Aduaneros".

Al respecto, la doctrina conceptúa como simulación "aquella declaración de un contenido de voluntad no real, emitida concientemente y de acuerdo entre las partes para producir con fines de engaño la apariencia de un negocio jurídico que no existe o que es distinto de aquél que realmente se ha llevado a cabo".16

La simulación es absoluta cuando recae en la existencia del acto, es decir, cuando no existe voluntad de celebrar un acto jurídico y sólo en apariencia se celebra; detrás del acto aparente no existe ningún acto jurídico. (...) las partes, además de no tener la voluntad que declaran, no tienen ninguna otra (se declara vender, pero en realidad no se quiere vender; por consiguiente, a base del acuerdo simulatorio, la cosa ficticiamente vendida, permanece en el patrimonio del fingido enajenante, mientras que en el patrimonio del fingido adquirente queda el que se dice ser precio de la cosa).17

Son notas características de la simulación las siguientes18:

Disconformidad entre la voluntad real y la declaración.

16

LOHMANN LUCA DE TENA, Juan Guillermo, “El Negocio Jurídico” 2da. Edición, 1987. 17

VIDAL RAMIREZ, Fernando “Teoría General del Acto Jurídico”, Editorial Cuzco, Primera Edición, 1985. 18

VIDAL RAMIREZ, Fernando “Teoría General del Acto Jurídico”, Editorial Cuzco, Primera Edición, 1985.

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En la simulación se evidencia una discrepancia consciente y voluntaria entre la declaración (del negocio simulado) falsamente querida orientada a no tener eficacia jurídica y la voluntad real (interna), con intención y designio de ocultar algo, engañando a terceros, de quienes se espera que crean en el negocio aparente.

Concierto entre las partes para producir el acto simulado (acuerdo simulatorio).

El concierto entre las partes para producir la simulación está dirigido a privar al acto jurídico de sus propios y naturales efectos, es decir la simulación es o supone un acto jurídico unitario, querido en esa forma por una voluntad única y no el resultado de dos voluntades contradictorias, podrá ser contrario al contenido de ambas declaraciones pero de lo que no existe duda es de que ambas no hacen sino poner de manifiesto una misma y sola voluntad. La doctrina considera igualmente el caso de la reserva mental (in mente retentus) como simulación absoluta, toda vez que una de las partes pretende engañar u ocultar algo a la contraparte.

Propósito de engañar.

Como la simulación se dirige a producir un acto aparente, el propósito de engañar es una característica inherente. El engaño va dirigido a los terceros, aunque sea un engaño no necesariamente reprobado por la ley.

No podemos dejar de referirnos a lo señalado por el tratadista argentino Carlos Enrique Edwards que señala que:

"Simular es representar algo, fingiendo o imitando lo que no es. (...) dicha simulación debe practicarse ante el servicio aduanero u otro organismo que cumpla la función de controlar el tráfico internacional de mercadería. Lo simulado debe ser una operación o destinación aduanera, es decir el acto por el cual se le da un destino, desde la perspectiva aduanera, a la mercadería de que se trate. (...)

Para que la simulación tenga trascendencia delictiva es menester que presente cierta entidad, por lo que se requiere que sea idónea para generar el error en el servicio aduanero y que como consecuencia se impida o dificulte el control. (...)

Esta maniobra de simulación es utilizada frecuentemente en el régimen de reintegros y reembolsos. Así, se simula una exportación de determinada mercadería incluida en él, a fin de obtener de este sistema de estímulo a la exportación la restitución total o parcial de los importes pagados en concepto de tributos interiores por la mercadería que se exporte para consumo"19.

En el contexto legal descrito, podemos mencionar algunos indicadores de riesgo que pueden hacer presumir a la Administración la simulación de una operación de compra-venta internacional por parte de una empresa exportadora que permitiría evidenciar que la causa del negocio exportador no está en la utilidad generada por una transacción comercial, sino en el hecho de obtener indebidamente del Estado un beneficio devolutivo:

19

“Régimen Penal y Procesal Penal Aduanero” EDWARS, Carlos Enrique, Editorial ASTREA, 1995, .Bs.As.

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El capital social de la empresa exportadora no guarda relación con el valor FOB exportado.

La empresa exportadora tiene un margen de utilidad extremadamente alto y no cumple con el pago del impuesto a la renta, situación que evidenciaría el propósito sobrevaluar el valor FOB en las declaraciones de exportación para obtener de manera ilícita un beneficio devolutivo mucho mayor.

La empresa exportadora no cumple con acreditar el pago del precio por las mercancías exportadas.

La empresa exportadora deja de operar desde que la administración tributaria dispuso una fiscalización aduanera.

No se ha verificado el uso y consumo de las mercancías en destino, es decir la introducción de las mercancías exportadas al circuito económico del país de importación.

El consignatario de las mercancías exportadas que realiza una operación de compra-venta internacional de mercancías con la empresa exportadora, no tiene la calidad de adquirente.

Exista vinculación económica entre la empresa exportadora con sus clientes del exterior.

De verificarse la ocurrencia de alguno o más de los supuestos mencionados constituirían indicios razonables para aseverar la inexistencia de un contrato de compraventa internacional que sustenta la declaración de exportación definitiva (DUA) y que eventualmente pueda ser presentada por una empresa exportadora ante la Administración para acogerse indebidamente al régimen devolutivo.

Cabe señalar, que al estar ante un acto jurídico (compra-venta internacional) que adolece de una simulación absoluta, toda vez que según se precisa en el artículo 190º del Código Civil "Por la simulación absoluta se aparenta celebrar un acto jurídico cuando no existe realmente voluntad para celebrarlo." y que es sancionada con la nulidad según lo preceptuado por el numeral 5) del artículo 219º del precitado texto legal, existiría adicionalmente por parte del declarante en la DUA-Exportación una declaración fraudulenta20 (falsedad ideológica) que conllevaría a la nulidad de la Declaración Única de Importación y en consecuencia su legajo sin

20

El numeral 32.3 del artículo 32º de la Ley Nº 27444 “Ley del Procedimiento Administrativo General”, publicada el 11.4.2001 y normas modificatorias, señala que: “En caso de comprobar fraude o falsedad en la declaración, información o en la documentación presentada por el administrado, la entidad considerará no satisfecha la exigencia respectiva para todos sus efectos, procediendo a comunicar el hecho a la autoridad jerárquicamente superior, si lo hubiere, para que se declare la nulidad del acto administrativo sustentado en dicha declaración, información o documento; imponga a quien haya empleado esa declaración, información o documento una multa en favor de la entidad entre dos y cinco Unidades Impositivas Tributarias vigentes a la fecha de pago; y, además, si la conducta se adecúa a los supuestos previstos en el Título XIX Delitos contra la Fe Pública del Código Penal, ésta deberá ser comunicada al Ministerio Público para que interponga la acción penal correspondiente.

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cargo ni valor fiscal21, con lo que llegaríamos a la conclusión que no se habría configurado una operación de exportación al sustentarse en una declaración fraudulenta.

Así podríamos señalar -por ejemplo- que el artículo 76º del TUO de la Ley General de Aduanas, señala que el Drawback: "Es el Régimen Aduanero que permite, como consecuencia de una exportación de mercancías, obtener la restitución total o parcial de los derechos arancelarios que hayan gravado la importación de las mercancías contenidas en los bienes exportados o consumidos durante su producción".

En esa línea argumental, podemos concluir que al no existir exportación, como supuesto de hecho para acogerse al régimen de restitución de derechos arancelarios según lo normado por el artículo 1º del Decreto Supremo Nº 104-95-EF, se configuraría un indebido acogimiento al beneficio devolutivo.

CONCLUSIONES

Tratándose de operaciones de exportación realizadas entre partes no vinculadas, cuyo valor de venta sea mayor al que se determinaría conforme al segundo párrafo del artículo 64° del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta y su norma reglamentaria, el valor que debe considerarse para efecto de dicho impuesto, es el valor de venta asignado por las partes a tales operaciones.

La salida del territorio aduanero nacional de la mercancía exportada configura una exportación definitiva, siempre que se cumplan con las formalidades aduaneras establecidas para dicho régimen.

No obstante lo anterior, de verificarse en una fiscalización la ocurrencia de alguno de los supuestos mencionados en el presente informe que determine la existencia de una simulación absoluta en la celebración de un contrato de compra-venta internacional que sustente una declaración (fraudulenta) de exportación, conllevaría al legajamiento de la DUA-Exportación; máxime si al amparo de ésta se obtiene un beneficio devolutivo.

6.- Artículo 38º.- CONTABILIDAD DE LOS CONTRIBUYENTES QUE OBTENGAN RENTAS DE TERCERA CATEGORIA

Para la aplicación de los numerales 1) y 2) del Artículo 65º de la Ley se considerará los ingresos obtenidos en el ejercicio gravable anterior y la UIT correspondiente al ejercicio en curso. Los perceptores de rentas de tercera categoría que inicien actividades generadoras de estas rentas en el transcurso del ejercicio considerarán los ingresos que presuman que obtendrán en el mismo.

21

El literal m) del artículo 68º del Reglamento de la Ley General de Aduanas señala que la autoridad aduanera, a petición expresa del interesado o de oficio, dispondrá que se deje sin efecto, las declaraciones numeradas tratándose de Otras que determine el Intendente de Aduana.

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Rentas Empresariales o Rentas de Tercera Categoría comprenden rentas del comercio, la industria y otras expresamente consideradas por la ley. Su fuente es la suma de capital más trabajo. Son rentas activas y se consideran producidas en el ejercicio comercial en que se devenguen.

Rentas de tercera categoría (art. 28°)

a) Las derivadas del comercio, la industria o la minería, etc. En general de cualquier otra actividad que constituya negocio habitual de compra o producción y venta, permuta o disposición de bienes. b) Las derivadas de la actividad de los agentes mediadores de comercio, rematadores y martilleros y de cualquier otra actividad similar, rematadores y martilleros y de cualquier otra actividad similar. c) Las que obtengan los notarios. d) Las ganancias de capital y los ingresos por operaciones habituales a que se refieren los artículos 2° (ganancias de capital) y 4° (habitualidad en la enajenación de inmuebles a partir de la tercera enajenación) de esta ley. e) Las demás rentas que obtengan las personas jurídicas a que se refiere el artículo 14° de esta ley y las empresas domiciliadas en el país, comprendidas en los incisos a) y b) cualquiera sea la categoría a la debiera atribuirse. f) Las rentas obtenidas por el ejercicio en asociación o en sociedad civil de cualquier profesión, arte, ciencia u oficio, cualquier profesión, arte, ciencia u oficio. g) Cualquier renta no incluida en las demás categorías. h) La derivada de la cesión de bienes muebles o inmuebles distintos de predios, cuya depreciación o amortización admite la presente ley, efectuada por contribuyentes generadores de renta de tercera categoría o entidades comprendidas en el último párrafo del artículo 14° de la presente ley. i) Las rentas obtenidas por las Instituciones Educativas particulares. j) Las rentas generadas por los Patrimonios Fideicometidos de Sociedades Titulizadoras, los Fideicomisos Bancarios y los Fondos de Inversión Empresarial, cuando Bancarios y los Fondos de Inversión Empresarial, cuando provengan del desarrollo o ejecución de un negocio o empresa. En los casos en que las actividades incluidas por esta ley en la cuarta categoría se complementen con explotaciones comerciales o viceversa, el total de la renta que se obtenga se considerará comprendida dentro de la tercera categoría. PRINCIPIO DE CAUSALIDAD

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“A fin de establecer la renta neta de tercera categoría se deducirá de la renta bruta los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente, así como los vinculados con la generación de ganancias de capital, en tanto la deducción no esté expresamente prohibida por esta ley.”

El artículo 37° de la ley del Impuesto a la Renta recoge como criterio directriz al criterio de CAUSALIDAD, en relación a los gastos deducibles o no deducibles.

El gasto deberá ser necesario para mantener o incrementar la fuente generadora de Renta.

La deducción no debe estar prohibida por ley. GASTO DEDUCIBLE Directos.- Vinculados con los ingresos gravados (con y sin límites cuantitativos). Indirectos.- No vinculados directamente pero que inciden en la generación de las rentas. Para que se cumpla la causalidad no implica que necesariamente el gasto en que se ha incurrido tenga que haber generado su correspondiente. Basta con que el mismo haya sido destinado POTENCIALMENTE a generar ingreso. RTF 1275-5-2004

Esto deberá ser fehacientemente demostrado cuando así la Administración Tributaria lo exija. Asimismo, este principio presupone la existencia de una relación causal objetiva entre el desembolso y la generación ingreso de la renta gravada.

DESEMBOLSO---------------RENTA GRAVADA

Cuando se habla de gastos necesarios, no se habla en sentido restrictivo, es decir; que implique que el gasto incurrido sea necesariamente imprescindible sin cuya realización no habría renta o que la misma no se generaría.

También se habla de aquellos gastos que se relacionen con el giro del negocio o mantengan proporción con el volumen de sus operaciones; identificando también a aquellos gastos que indirectamente identificando también a aquellos gastos que indirectamente guardan relación con la renta generada.

RTF N° 814-2-98. CARGA DE LA PRUEBA

* La prueba de causalidad recae sobre el contribuyente, y la facultad de exigir la documentación sustentatoria recae en la SUNAT.

JURISPRUDENCIA RTF Nº 7251 – 1 – 2002 FECHA: 19 – 12 - 2002

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SUMILLA: No es posible desestimar la solicitud de autorización para no llevar

contabilidad independiente de un contrato de colaboración empresarial por el hecho que el porcentaje de participación de las parte; se calcule sobre los ingresos brutos y que sea una de ellas la que asuma los gastas que demande la ejecución del contrato, toda vez que ello no enerva la condición de contrata asociativo conforme a la legislación societaria. RTF Nº 815 – 4 – 97 FECHA: 27 – 08 - 1997

SUMILLA: El carácter temporal de una asociación no la exime de la

obligación de llevar contabilidad independiente de la de sus socios o partes integrantes. Asimismo, debe tenerse en cuenta que la fechas de culminación de operaciones consignada en la Escritura Pública de Constitución no es concluyente para afirmar que no se han dada operaciones posteriores hasta la determinación de los resultados finales atribuibles a cada asociado.

II.- CAPITULO X: DE LOS RESPONSABLES DE LAS RETENCIONES DEL IMPUESTO

1.- Artículo 39º.- RESPONSABLES, AGENTES DE RETENCION Y AGENTES DE PERCEPCION DEL IMPUESTO Los responsables, agentes de retención y agentes de percepción del Impuesto, se sujetarán a las siguientes normas: a) Las retenciones que se deban efectuar se abonarán al fisco en las fechas y lugares establecidos para realizar los pagos a cuenta mensuales del Impuesto. b) Aquéllos a que se refieren los incisos a) al f) del artículo 67° de la Ley, deben cumplir con las obligaciones formales que la Ley establece para los contribuyentes, incluyendo la presentación de la declaración jurada correspondiente. c) El cónyuge a quien se le hubiera conferido la representación de la sociedad conyugal deberá incluir las rentas producidas por los bienes de ésta en su declaración, así como la de los hijos menores o incapaces en su caso en la que consignará su nombre y número de Registro Único de Contribuyente. Esta norma también es de aplicación a los contribuyentes que no resultaran obligados a presentar declaración por sus rentas propias. d) Los agentes de retención considerarán a las personas naturales como domiciliadas si éstas se encuentran inscritas en el Registro Único de Contribuyentes o si les comunican por escrito tal hecho, salvo que dispusieran de la evidencia de su condición de no domiciliadas. e) En aquellos casos en los que existiendo la obligación de efectuar retenciones o percepciones, éstas no se hubieran efectuado o se hubieran realizado parcialmente, los contribuyentes quedan obligados a abonar al Fisco, dentro de los mismos plazos, el importe equivalente a la retención o

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percepción que se omitió realizar, informando al mismo tiempo, a la SUNAT, el nombre, denominación o razón social y el domicilio del agente de retención o percepción, de acuerdo a lo previsto en los artículos 78° y 78°-A de la Ley. En caso de incumplimiento se harán acreedores a las sanciones previstas en el Código Tributario. f) La SUNAT podrá establecer los casos en los que se deberá llevar un registro de las retenciones y las percepciones efectuadas. g) Los contribuyentes que efectúen las operaciones señaladas en el segundo párrafo del artículo 76° de la Ley con sujetos no domiciliados, deberán cumplir con abonar la retención en el mes en que se realiza el registro contable de dichas operaciones, sustentada en el comprobante de pago emitido de conformidad con el reglamento respectivo o, en su defecto, con cualquier documento que acredite la realización de aquéllas. h) El agente de retención, en el caso de rentas de segunda categoría obtenidas por personas naturales o sucesiones indivisas nos domiciliadas en el país en la enajenación de los bienes a que se refiere el inciso a) del artículo 2° de la Ley, deberá efectuar la retención sin considerar la exoneración a que se refiere el inciso p) del artículo 19° de la Ley. Mediante Resolución de Superintendencia la SUNAT establecerá la forma, plazo y condiciones para la devolución del Impuesto retenido en exceso por este concepto.

¿QUIÉN ES EL SUJETO OBLIGADO A EFECTUAR LA RETENCIÓN DEL IMPUESTO A LA RENTA CUANDO UNA ENTIDAD DEL SECTOR PÚBLICO

NACIONAL (QUE ES UNIDAD EJECUTORA DE UN CONVENIO DE PRÉSTAMOS SECTORIALES SUSCRITO CON UN ORGANISMO INTERNACIONAL) TENGA

VARIAS UNIDADES SUBEJECUTORES, Y QUE, EN VIRTUD DE DICHO CONVENIO, SE CONTRATE A PERSONAS JURÍDICAS NO DOMICILIADAS EN

EL PAÍS?

INFORME Nº 235 – 2006 - SUNAT

Conforme con el inciso c) del artículo 71 y el artículo 76 de la Ley del Impuesto a la Renta, son agentes de retención las personas o entidades que paguen o acrediten rentas de fuente peruana de cualquier naturaleza a beneficiarios no domiciliados: debiendo aquellos retener y abonar al fisco con carácter definitivo dentro de los plazos previstos por el Código Tributario para las obligaciones de periodicidad mensual, el Impuesto a la Renta correspondiente.

En tal sentido, el sujeto respecto del cual se establece la obligación de actuar como agente de retención es aquel que paga o acredita las rentas al no domiciliado, por lo que la retención del Impuesto a la Renta correspondiente a la persona jurídica no domiciliada debe ser practicada por la entidad obligada a efectuar el pago o la acreditación de las rentas, lo cual solo puede establecerse en cada caso concreto,

Siendo ello así el hecho de que sea un tercera el que financie a la entidad del Sector Público nacional para qué es la pueda cumplir con el pago a los no

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domiciliados no convierte a aquel en el sujeto que paga o abona las rentas al no domiciliado.

Así, si es la unidad ejecutora la que contrata directamente con los no domiciliados, ella será la obligada al pago o abono de la retribución correspondiente y, por ende, a efectuar la respectiva retención; a pesar de que sea un tercero (en este caso, un organismo internacional) el que financie la operación.

La Administración Tributaria: SUNAT, es una institución pública que pertenece

al Sector Economía y Finanzas. Es una entidad que genera sus propios ingresos y tiene autonomía económica, administrativa, funcional, técnica y financiera.

Fue creada por la Ley N° 24829 del 8 de junio de 1988 y su Ley General fue

aprobada por el Decreto Legislativo N° 501 del 1 de diciembre del mismo año. Posteriormente, mediante el Decreto Supremo 061-2002-PCM, publicado el 12 de julio de 2002, se dispuso la fusión entre la SUNAT y ADUANAS. Como consecuencia de la integración entre ambas entidades, la SUNAT actualmente es responsable de administrar el 99% de los Ingresos Tributarios del Gobierno Central Consolidado.

Visión

“Constituirse en una institución moderna e innovadora que facilita el comercio exterior y el efectivo cumplimiento tributario y aduanero, brindando servicios de excelencia”.

Misión

“Gestionar integradamente el cumplimiento de las obligaciones tributarias y aduaneras, la facilitación del comercio exterior, de forma eficiente, transparente, legal y respetando al contribuyente o usuario”.

Valores

• Integridad

• Excelencia

• Compromiso institucional y personal

Objetivos Estratégicos

a. Promover el Cumplimiento Tributario Voluntario.

Mediante la facilitación del cumplimiento tributario, virtualizando los servicios y reduciendo los costos de cumplimiento de las obligaciones tributarias. Asimismo, fomentar la generación de conciencia tributaria en los distintos segmentos de la sociedad.

b. Facilitar el Comercio Exterior.

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Contribuir a la competitividad del país mediante la facilitación del comercio exterior, reduciendo el tiempo de despacho, así como combatiendo la competencia desleal y el contrabando.

c. Reducir el Incumplimiento Tributario

Generar una efectiva sensación de riesgo, mediante la mejora de los mecanismos de detección de los ilícitos tributarios y aduaneros.

d. Fortalecer la Institucionalidad de la SUNAT

e.- Implementar y dotar a la organización de las herramientas necesarias para el mejor cumplimiento de su rol en el estado y la sociedad.

¿CUÁNDO OCURRE EL NACIMIENTO DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARÍA EN LOS CASOS DEL IMPUESTO A LA RENTA DE QUINTA CATEGORÍA ABONADA

POR EL SECTOR PÚBLICO NACIONAL; EN EL MOMENTO DE LA REMUNERACIÓN AL TRABAJADOR O EN EL MES QUE SE DEVENGUE EL

DERECHO A ESTA? OFICIO Nº 562 – 2006 – SUNAT El segundo párrafo del artículo 71 de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado mediante Decreto Supremo N° 179-2004-EF, publicado el 8/12/2004 y normas modificatorias, dispuso que tratándose de personas jurídicas u otros perceptores de rentas de tercera categoría, la obligación de retener el impuesto, entre otras los de quinta categoría, siempre que- sean deducibles a efectos de la determinación de su renta neta, surgía en el mes de su devengo, debiendo abonarse dentro de los plazos establecidos en el Código Tributario para las obligaciones de carácter mensual. Posteriormente, el artículo antes citado fue modificado por el artículo 7 de la Ley N° 2S655. Así, se desprende que tratándose de personas jurídicas la obligación de retener el impuesto correspondiente, entre otras los de quinta categoría, siempre que sean deducibles a efectos de la determinación de su renta neta, surgirá en el mes de su percepción. De lo anterior, tratándose de la retención a que se refiere el segundo párrafo del artículo 71º de la Ley del Impuesto a la Renta, antes y después de la modificación dispuesta por la Ley Nº 28655, dicha retención solo estaba referida al supuesto de contribuyentes perceptores de rentas de tercera categoría que pueden deducir a efectos de la determinación de su renta neta los gastos o costos que para ellos significan las rentas a que se refiere dicho párrafo. En ese sentido, considerando en el caso materia de consulta está referida a entidades del Sector Público nacional, las cuales no son sujetos pasivos del Impuesto a la Renta, debe señalarse que no ha existido un cambio en el tratamiento tributario, por lo que la obligación de efectuar la retención por las rentas de quinta categoría corresponden al periodo de la percepción.

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JURISPRUDENCIA RTF Nº: 7646-4-2005 FECHA: 14-12-2005

SUMILLA: En la LIR no existe un procedimiento que permita la compensación

de las retenciones en exceso efectuadas en un ejercicio con las retenciones en defecto determinadas en tales ejercicios. RTF N°: 428-3-2003 FECHA: 24.01.2003

SUMILLA: No procede la compensación de las retenciones en exceso

efectuadas en un ejercicio con las retenciones en defecto determinadas en tales ejercicios cuando el empleador no ha acreditado la devolución a los trabajadores de tales retenciones en exceso. RTF N°: 8705-2-2001 FECHA: 26.10.2001

SUMILLA: Un ex trabajador puede solicitar directamente a la Administración Tributaria la devolución del IR de quinta categoría. RTF Nº: 767-1-2000 FECHA: 28.09.2000

SUMILLA: Los contribuyentes por rentas de quinta categoría que hubieran realizado pago en exceso y ya no trabajaran para el empleador que te efectuó la retención pueden pedir la devolución correspondiente directamente a la SUNAT. RTF N°: 310-5-2000 FECHA: 24.03.2000

SUMILLA: La solicitud de devolución puede presentarla el propio contribuyente ante la Administración Tributaria si el agente retenedor omite pronunciarse (tal como sucede en el caso de autos respecto a la solicitud de un jubilado). No impide este trámite el hecho de que el solicitante no tenga número de RUC. 2.- Artículo 39°-A.- SUSPENSIÓN Y NO PROCEDENCIA DE RETENCIONES 1.- No procederá la retención del Impuesto, en los siguientes supuestos: a) Cuando el pagador de la renta sea un sujeto no domiciliado. b) Cuando, de conformidad con lo dispuesto en el segundo párrafo del artículo 78° de la Ley, las rentas se paguen en especie y resulte imposible practicar la retención. En caso que la contraprestación se pague parcialmente en especie y en dinero u otro medio que implique su disposición en efectivo, la retención del Impuesto procederá hasta por el importe de la contraprestación en efectivo. No está comprendida en este inciso la distribución de utilidades en especie, la cual se regirá por lo dispuesto en el tercer párrafo del artículo 73°-A de la Ley.

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c) En el caso de las siguientes rentas de segunda categoría percibidas por contribuyentes domiciliados en el país:

i) Ganancias de capital por enajenación de inmuebles o derechos sobre los mismos, debiendo efectuarse el pago de acuerdo con lo previsto por el artículo 84°-A de la Ley.

ii) Rentas provenientes de la enajenación de los bienes a que se refiere el inciso a) del artículo 2 de la Ley, excepto en los supuestos establecidos en el segundo párrafo del artículo 72 y en el artículo 73-C de la Ley. d) En el caso de rentas de la segunda categoría percibidas por contribuyentes domiciliados en el país, cuando el pagador de la renta sea una persona natural, sociedad conyugal que optó por tributar como tal o sucesión indivisa, a la que no resulte de aplicación la obligación de llevar contabilidad conforme con lo dispuesto por el primer y segundo párrafos del artículo 65° de la Ley. e) En el caso de las rentas que se paguen a fondos mutuos de inversión en valores, fondos de inversión, patrimonios fideicometidos de sociedades titulizadoras, fideicomisos bancarios y fondos de pensiones. f) Tratándose de rentas percibidas por sujetos no domiciliados en el país:

i) En el supuesto a que se refiere el inciso b) del primer párrafo del artículo 76° de la Ley.

ii) Por las rentas de tercera categoría originadas por operaciones efectuadas a través de mecanismos centralizados de negociación en el Perú en supuestos distintos al previsto en el literal a) del primer párrafo del artículo 76° de la Ley.

Tratándose de sujetos domiciliados, en el caso de retenciones que,

conforme a la Ley, se deben efectuar con carácter definitivo y que en virtud de lo dispuesto en el Reglamento no proceda realizar la retención respectiva, el contribuyente deberá efectuar directamente el pago del Impuesto en los plazos en que hubiese correspondido pagar la retención respectiva.

Tratándose de sujetos no domiciliados, en el caso que conforme a la Ley y/o el Reglamento no proceda realizar la retención respectiva, el contribuyente deberá efectuar directamente el pago del Impuesto con carácter definitivo dentro de los doce (12) días hábiles del mes siguiente de percibida la renta. Para tal efecto, en el caso de personas naturales o sucesiones indivisas no domiciliadas en el país, el valor de las cinco Unidades Impositivas Tributarias (5 UIT) anuales, a que se refiere el inciso p) del artículo 19° de la Ley, se deducirá de la renta bruta que perciban en el ejercicio como consecuencia de la enajenación de los bienes a que se refiere el inciso a) del artículo 2° de la Ley, en el orden que tales rentas sean percibidas y hasta agotar las cinco (5) UIT.

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2.- Tratándose de la retención por rentas de la tercera categoría a que se refiere el primer párrafo del artículo 73°-B de la Ley, ésta se suspenderá si el contribuyente tiene pérdidas de ejercicios anteriores cuyo importe compensable en el ejercicio al que corresponde la renta neta gravada atribuible, sea igual o mayor a esta última.

En caso la pérdida compensable sea inferior a la renta neta gravada atribuible, la retención se suspenderá por la parte de la renta que equivalga al importe de la pérdida neta compensable.

Si el contribuyente hubiera optado por el sistema b) de compensación de pérdidas, se considerará como límite de la pérdida neta compensable para los efectos de la suspensión de la retención, el 50% de la renta neta gravada atribuible.

Para que se suspenda la obligación de efectuar las retenciones conforme a lo señalado en el presente numeral, el contribuyente deberá comunicar esta situación a las sociedades administradoras de fondos mutuos de inversión en valores y fondos de inversión, sociedades titulizadoras de patrimonios fideicometidos y fiduciarios de fideicomisos bancarios, según corresponda, hasta el último día hábil del mes de febrero de cada ejercicio. Lo dispuesto en el último párrafo del artículo 85° de la Ley se aplicará incluso cuando proceda la suspensión de las retenciones conforme a lo dispuesto en el presente numeral. 3.- Los sujetos a los que no corresponda efectuar el pago del Impuesto a la Renta en el Perú, por estar domiciliados en un país con el cual se hubiera celebrado un convenio para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal, deberán comunicar este hecho a las Instituciones de Compensación y Liquidación de Valores, a fin que no efectúen la retención. La referida comunicación deberá efectuarse a través de las sociedades agentes de bolsa u otros participantes, dentro del plazo establecido para la liquidación de la operación, entregando copia del certificado de residencia correspondiente. 4.- Las Administradoras de Fondos de Pensiones, Sociedades Administradoras de los Fondos Mutuos de Inversión en Valores y/o Fondos de Inversión, suspenderán las retenciones establecidas en el segundo párrafo del artículo 72 de la Ley, cuando el perceptor de rentas de segunda categoría haya sido autorizado por la SUNAT, de conformidad con el procedimiento que para esos efectos establezca dicha entidad.

Los contribuyentes podrán solicitar a la SUNAT la referida suspensión a partir del mes de enero de cada ejercicio gravable, previa presentación de la declaración jurada anual del ejercicio anterior.

La SUNAT podrá otorgar la referida autorización, entre otros, en los siguientes supuestos:

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i) Cuando no se hayan generado rentas de segunda categoría en el ejercicio anterior. ii) Cuando las rentas de segunda categoría del ejercicio anterior y/o proyectadas para el ejercicio, no superen el importe exonerado señalado en el inciso p) del artículo 19 de la Ley. iii) Cuando las rentas de segunda categoría generadas en el mes no superen el importe que establezca la SUNAT mediante Resolución de Superintendencia.

La suspensión operará a partir de la notificación de la autorización respectiva al contribuyente. Si con posterioridad a esa fecha, la situación que generó la suspensión varía sustancialmente, de conformidad con el procedimiento que establezca la SUNAT para esos efectos, el contribuyente deberá comunicar este hecho a las Administradoras de Fondos de Pensiones, Sociedades Administradoras de Fondos Mutuos de Inversión en Valores y/o Fondos de Inversión, a fin que efectúen las retenciones correspondientes.

¿EN QUÉ MOMENTO DEBE REALIZARSE LAS RETENCIONES DE PAGO DEL IMPUESTO A LA RENTA POR INTERESES QUE CONSTITUYEN RENTA DE FUENTE PERUANA GRAVADA CON EL IMPUESTO A LA RENTA DE UN NO

DOMICILIADO?

INFORME Nº 204 – 2005 – SUNAT Conforme con el primer párrafo del artículo 76 de la Ley del Impuesto a la Renta, las personas o entidades que paguen o acrediten a beneficiarios no domiciliados rentas de fuente peruana de cualquier naturaleza deberán retener y abonar al fisco con carácter definitivo dentro de los plazos previstos por el Código Tributario para las obligaciones de periodicidad mensual, el Impuesto a la Renta que corresponda, según sea el caso, de acuerdo con dicha ley. Asimismo, el articulo antes citado señala que los contribuyentes que contabilicen como gasto o costo las regalías, y retribuciones por servicios, asistencia técnica, cesión en uso u otros de naturaleza similar, a favor de no domiciliados, deberán abonar al fisco e! monto equivalente a la retención en el mes en que se produzca su registro contable, independientemente de si se pagan o no las respectivas contraprestaciones a los no domiciliados. Dicho pago se realizará en el plazo indicado en el párrafo anterior. Siendo ello así, en principio las personas o entidades que paguen o acrediten a beneficiarios no domiciliados rentas de fuente peruana, como por ejemplo intereses, deberán retener el Impuesto a la Renta correspondiente, cuando paguen o acrediten dichos intereses, debiendo abonar dicha retención dentro de los plazos previstos por el Código Tributario para las obligaciones de periodicidad mensual. No obstante, de haber contabilizado dichos intereses como gasto o costo, deberán abonar al fisco el monto equivalente a la retención en el mes en que se

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produce su registro contable, dentro de los plazos previstos por el Código Tributario para las obligaciones de periodicidad mensual. 3.- Artículo 39°-B.- SOCIEDADES ADMINISTRADORAS DE FONDOS MUTUOS DE INVERSIÓN EN VALORES Y FONDOS DE INVERSIÓN, AFP, SOCIEDADES TITULlZADORAS DE PATRIMONIOS FIDEICOMETIDOS Y FIDUCIARIOS DE FIDEICOMISOS BANCARIOS

Las utilidades, rentas o ganancias de capital que paguen las sociedades administradoras con cargo a los fondos mutuos de inversión en valores o de los fondos de inversión, las administradoras privadas de fondos de pensiones con cargo a dichos fondos por la parte correspondiente a los aportes voluntarios sin fines previsionales, así como las sociedades titulizadoras de patrimonios fideicometidos o los fiduciarios de un fideicomiso bancario, se sujetarán a las siguientes reglas de retención del Impuesto: 1.- Cuando se atribuyan utilidades que provengan de la distribución de dividendos u otra forma de distribución de utilidades efectuada por otras personas jurídicas, la obligación de retener con una tasa de cuatro punto uno por ciento (4.1%) corresponderá solamente a la sociedad administradora del fondo mutuo de inversión en valores o del fondo de inversión, a la administradora privada de fondos de pensiones, a la sociedad titulizadora del patrimonio fideicometido o al fiduciario bancario. Cuando el perceptor sea una sociedad, entidad o contrato a que se refiere el cuarto párrafo del artículo 14° de la Ley, corresponderá efectuar la retención únicamente respecto de los integrantes o partes contratantes cuando sean persona natural, sociedad conyugal que optó por tributar como tal, sucesión indivisa o un sujeto no domiciliado. En este supuesto, dicha sociedad, entidad o contrato, a través de su respectivo operador, deberá hacer de conocimiento de la sociedad administradora del fondo mutuo de inversión en valores o del fondo de inversión, de la sociedad titulizadora del patrimonio fideicometido o del fiduciario del fideicomiso bancario, la relación de sus integrantes o contratantes así como la proporción de su participación. Si la sociedad, entidad o contrato no comunica a la sociedad administradora o titulizadora, según corresponda, la relación de sus partes contratantes o integrantes ni el porcentaje de sus participaciones, se deberá realizar la retención como si el pago en su totalidad se efectuara a una persona natural.

La obligación de retención a que se refiere el primer párrafo no alcanza a la persona jurídica que paga o acredita los dividendos u otra forma de distribución de utilidades, salvo que como producto de una transferencia fiduciaria de activos en un fideicomiso de titulización, se transfieran acciones u otros valores mobiliarios representativos del capital emitidos por una persona jurídica y que se encuentren a nombre del fideicomitente, caso en el cual procederá la retención del Impuesto cuando la persona jurídica distribuya dividendos y cualquier otra forma de distribución de utilidades y el fideicomitente no sea una persona jurídica domiciliada en el país o cuando se trate de un no domiciliado. La tasa de retención será equivalente a cuatro punto uno por ciento (4.1%).

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La retención será efectuada de conformidad con lo dispuesto en el artículo 89°. 2.- Tratándose de las rentas a que se refiere el inciso h) del artículo 24° de la Ley y el numeral 1 del inciso b) del artículo 13°, distintas a la distribución de dividendos u otras formas de distribución de utilidades efectuada por otras personas jurídicas, se aplicará la tasa del seis coma veinticinco por ciento (6,25%) en caso que el perceptor de tales ingresos sea una persona natural, una sociedad conyugal que optó por tributar como tal, o una sucesión indivisa; 30% o la tasa a la que se encuentre sujeto, en caso que el contribuyente sea una persona generadora de rentas de la tercera categoría, o la tasa del Impuesto fijada en los artículos 54° ó 56° de la Ley, según corresponda, cuando el perceptor sea un no domiciliado.

Cuando el perceptor sea una sociedad, entidad o contrato a que se refiere el cuarto párrafo del artículo 14° de la Ley, la retención se efectuará considerando la tasa del Impuesto aplicable a cada integrante o parte contratante. Para tal efecto, dicha sociedad, entidad o contrato, a través de su respectivo operador, deberá hacer de conocimiento de la sociedad administradora del fondo mutuo de inversión en valores o del fondo de inversión, de la sociedad titulizadora del patrimonio fideicometido o del fiduciario del fideicomiso bancario, la relación de sus integrantes o contratantes, su condición de domiciliados o no y la tasa que le resulte aplicable a cada uno, así como la proporción de su participación. Si la sociedad, entidad o contrato no efectúa dicha comunicación o lo hace sin consignar toda la información requerida, se deberá realizar la retención aplicando la tasa del treinta por ciento (30%).

Las retenciones antes mencionadas procederán siempre que se trate de utilidades, rentas o ganancias de capital por las cuales se deba pagar el Impuesto. 4.- Artículo 39-E.- INSTITUCIONES DE COMPENSACIÓN Y LIQUIDACIÓN DE VALORES

Para efectos de la retención del Impuesto a que se refieren los artículos 73-C y 76 de la Ley, las Instituciones de Compensación y Liquidación de Valores tendrán en cuenta las siguientes disposiciones: a) No deberán efectuar la retención en caso el enajenante sea una persona jurídica domiciliada en el país. b) No deberán efectuar la retención a las Sociedades Administradoras de Fondos Mutuos de Inversión en Valores y Fondos de Inversión, las Sociedades Titulizadoras de Patrimonios Fideicometidos y los Fiduciarios de Fideicomisos Bancarios, y las Sociedades Administradoras de Fondos de Pensiones. c) En el caso de enajenación de los bienes a que se refiere el inciso a) del artículo 2 de la Ley, se considerará que se produce la liquidación en efectivo, en el momento en que se efectúe la transferencia de fondos del comprador al

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vendedor en el cumplimiento de las obligaciones asumidas como consecuencia de la enajenación de valores en los mecanismos centralizados de negociación. En el caso de intereses a que se refiere el segundo párrafo del artículo 73-C de la Ley, se considerará que se produce la liquidación en efectivo en el momento en que éstos se paguen, acrediten o pongan a disposición del beneficiario. En las operaciones de reporte y préstamo bursátil la liquidación en efectivo se producirá cuando se realice la liquidación de la segunda transferencia. d) Entiéndase por terceros autorizados a que se refiere el cuarto párrafo del artículo 73-C de la Ley, a las Sociedades Agentes de Bolsa y demás participantes de las Instituciones de Compensación y Liquidación de Valores. Asimismo, entiéndase por participante de las Instituciones de Compensación y Liquidación de Valores, a los designados como tales de acuerdo a lo dispuesto por el artículo 224 de la Ley de Mercado de Valores y normas complementarias. e) Para el cálculo de la retención, considerarán como costo, el registrado en sus soportes informáticos o equivalentes, teniendo en cuenta lo siguiente:

i) En adquisiciones onerosas en el mercado primario donde la emisión se registra por anotación en cuenta, el obligado a informar es el emisor, quien deberá hacerlo hasta el día en que se efectúen las anotaciones en cuenta a favor de los titulares suscriptores.

ii) En adquisiciones onerosas en el mercado secundario de valores mobiliarios inscritos en el Registro Público del Mercado de Valores, efectuadas en mecanismos centralizados de negociación, el obligado a informar es la entidad administradora del mecanismo centralizado de negociación, en el día de la sesión de rueda de bolsa o de la negociación.

iii) En la transformación de la forma de representación de títulos físicos a anotaciones en cuenta: * En caso sea parcial, el costo será informado por el titular a su respectiva Sociedad Agente de Bolsa o participante de las Instituciones de Compensación y Liquidación de Valores, o de corresponder, el emisor con cuenta en dicha Institución; quienes deberán reportar esa información en la respectiva solicitud de desmaterialización. Tratándose de valores mobiliarios que hubieran sido previamente rematerializados en títulos físicos y posteriormente desmaterializados en anotaciones en cuenta, la solicitud de desmaterialización de todos los títulos físicos deberá cumplir con lo señalado en el párrafo anterior. * En caso sea efectuada por el íntegro de los valores emitidos, el costo será informado por el titular a su respectivo emisor, y éste reportará esa información en la solicitud de desmaterialización del título físico.

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iv) En caso de adquisiciones onerosas no efectuadas en mecanismos centralizados de negociación, se deberá observar lo siguiente: * Si no son liquidadas en efectivo por las Instituciones de Compensación y Liquidación de Valores, el obligado a informar el costo es la sociedad agente de bolsa o el participante de dichas instituciones, al momento de solicitar el registro de la adquisición en dicha Institución. * Si son liquidadas en efectivo por las Instituciones de Compensación y Liquidación de Valores, el obligado a informar el costo es la sociedad agente de bolsa o el participante de dichas instituciones, en el día de la operación.

v) Tratándose de acciones liberadas, el costo será su valor nominal, siendo el emisor el obligado a proporcionarlo, al momento de su anotación en cuenta.

vi) En caso se trate de acciones cuyo valor nominal ha sido incrementado o disminuido producto de un cambio en el valor nominal generado por una variación del capital contable, el costo será actualizado en forma automática por las Instituciones de Compensación y Liquidación de Valores en la fecha de canje, de conformidad con lo dispuesto en último párrafo del inciso e) del artículo 11 del Reglamento.

vii) En caso se traten de acciones cuyo valor nominal ha sido incrementado o disminuido producto de un cambio en el valor nominal sin variación del capital contable, el costo será actualizado en forma automática por las Instituciones de Compensación y Liquidación de Valores en la fecha de canje, en la misma proporción en que varía el valor nominal.

viii) En las Ofertas Públicas de Intercambio, el costo debe ser informado por el emisor, cuando se efectúe la anotación en cuenta del valor dado en contraprestación.

ix) En el canje de acciones con motivo de una reorganización empresarial u otros, el emisor informará el costo, siempre que las acciones que se emitan se encuentren inscritas en el Registro Público de Mercado de Valores y en las Instituciones de Compensación y Liquidación de Valores, en el momento de efectuar la anotación en cuenta de los valores o al momento de realizar el canje, de ser el caso.

x) En la adquisición de ADR’s (American Depositary Receipts) o GDR’s (Global Depositary Receipts) que tengan como subyacente acciones peruanas, el obligado a informar el costo es el participante de las Instituciones de Compensación y Liquidación de Valores, al momento del registro de la solicitud de recepción de valores.

xi) En la conversión de ADR’s (American Depositary Receipts) o GDR’s (Global Depositary Receipts) a su subyacente de acciones peruanas, el obligado a informar el costo es el participante de las Instituciones de

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Compensación y Liquidación de Valores, al momento de solicitar el registro del cambio de titularidad de las acciones a dicha institución. En el caso de la conversión de Exchanged Traded Fund (ETF) a su subyacente de acciones peruanas, el obligado a informar el costo es el banco representante o el participante de las Instituciones de Compensación y Liquidación de Valores, al momento de solicitar el registro del cambio de titularidad de las acciones a dicha institución.

xii) En la recepción de valores provenientes de DTC (Estados Unidos de Norteamérica), CDS (Canadá) y JP Morgan custodio global (Estados Unidos de Norteamérica), el obligado a informar el costo será el participante de las Instituciones de Compensación y Liquidación de Valores, que solicite la recepción de los valores.

xiii) En los casos de cambios de titularidad efectuados a título gratuito, las Instituciones de Compensación y Liquidación de Valores, deberán asignar como costo del nuevo titular, el valor de cotización a la fecha de adquisición, si es que el valor cotiza en algún mecanismo centralizado de negociación; o en caso contrario, el valor nominal.

xiv) En la adjudicación de valores al reportante como consecuencia del incumplimiento en operaciones de reporte, las Instituciones de Compensación y Liquidación de Valores, registrarán como costo del reportante, el valor de cotización a la fecha de adquisición, si es que el valor cotiza en algún mecanismo centralizado de negociación; o en caso contrario, el valor nominal.

xv) En otro tipo de adquisiciones, el costo deberá ser informado por el titular a su respectiva Sociedad Agente de Bolsa, participante de las Instituciones de Compensación y Liquidación de Valores, o de corresponder, por el emisor con cuenta en dicha institución; y éstos a su vez deberán reportar esa información a las Instituciones de Compensación y Liquidación de Valores, para su registro respectivo. En caso los sujetos obligados a proporcionar el costo, distintos a las Instituciones de Compensación y Liquidación de Valores, incumplan dicha obligación, el costo será cero (0). f) Para efectos de la retención del Impuesto a la Renta aplicable a los intereses, se tendrá en cuenta lo siguiente: * En el caso de valores mobiliarios representativos de deuda, suscritos o adquiridos por debajo de su valor nominal, la sociedad emisora de los mismos, Sociedad Agente de Bolsa o participante de las Instituciones de Compensación y Liquidación de Valores, deberá informar el importe pagado por la suscripción o adquisición, según corresponda. * En caso de operaciones de reporte o de préstamo bursátil, el reportado o prestatario de los valores, según corresponda, deberá informar su condición de domicilio al participante de la Institución de Compensación y Liquidación

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de Valores mediante el cual haya efectuado la operación, hasta la fecha en la cual se pague o ponga a disposición los intereses generados a favor del reportante o prestamista, respectivamente. El referido participante, sin identificar al reportado o prestatario, deberá trasladar la información a la Institución de Compensación y Liquidación de Valores, la cual a su vez, deberá proporcionarla al reportante o prestamista, según corresponda, mediante el participante a través del cual este último haya efectuado la operación. g) De conformidad con lo dispuesto en el artículo 73-C, en todas las operaciones en las que se obtenga una ganancia de capital, deberán retener el cinco por ciento (5%) sobre la diferencia entre el ingreso producto de la enajenación y el costo que tenga registrado; a cuenta de la retención mensual que se determine de acuerdo a lo señalado en el siguiente inciso. h) Determinarán el importe de la retención del Impuesto por concepto de ganancias de capital obtenidas por sujetos domiciliados en el país, a que se refiere el primer párrafo del artículo 73-C de la Ley, de la siguiente forma:

i. Se considerará todas las ganancias de capital derivadas de operaciones liquidadas en efectivo, que generen renta de fuente peruana y extranjera, por un mismo contribuyente, en cada mes del ejercicio.

ii. El valor de mercado y el costo computable a considerar serán aquellos que correspondan a la fecha de la enajenación. Sin embargo, excepcionalmente, cuando a la fecha de la enajenación no se tenga registrado ningún valor mobiliario, o se tenga un número inferior a la cantidad de valores enajenados, el costo computable se determinará considerando los valores adquiridos hasta la fecha de la liquidación. iii. Se aplicará el siguiente procedimiento de cálculo al cierre de cada mes: * Se sumarán las ganancias de capital derivadas de operaciones liquidadas en dicho mes, que generen renta de fuente peruana. * Del importe determinado en el punto anterior, se deducirá hasta agotarse el monto exonerado a que se refiere el inciso p) del artículo 19 de la Ley o el saldo de dicho monto no deducido en los meses anteriores del ejercicio, siempre que se trate de rentas de fuente peruana para sus perceptores. * Si del procedimiento detallado anteriormente, se obtiene un resultado positivo, se compensará contra éste las pérdidas de capital de fuente peruana del mes y/o el saldo de las pérdidas de capital no compensado en los meses anteriores. Si al cierre del ejercicio se mantuviera una pérdida no compensada, ésta no podrá arrastrarse a los ejercicios siguientes. * Si luego de deducir las referidas pérdidas, aún se tiene un monto positivo, a éste se le aplicará la tasa del cinco por ciento (5%) para determinar la retención del mes por rentas de fuente peruana.

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* A la suma total de las ganancias de capital de fuente extranjera derivadas de las operaciones liquidadas en dicho mes se aplicará la tasa del cinco por ciento (5%) para determinar la retención del mes por rentas de fuente extranjera.

iv. Si las retenciones efectuadas durante el mes, excedieran el importe determinado de conformidad con el procedimiento de cálculo anteriormente detallado, las Instituciones de Compensación y Liquidación de Valores deberán devolver el exceso en moneda nacional, dentro de los cinco (5) días hábiles siguientes al vencimiento del plazo para declarar y pagar las obligaciones tributarias de periodicidad mensual. La devolución se hará efectiva a la Sociedad Agente de Bolsa del contribuyente que haya intervenido en la última transacción liquidada del mes. i) Determinarán el importe de la retención del Impuesto por concepto de ganancias de capital obtenidas por sujetos no domiciliados en el país, a que se refiere el artículo 76 de la Ley, considerando el valor de mercado y el costo computable que correspondan a la fecha de la enajenación. Sin embargo, excepcionalmente, cuando a la fecha de la enajenación no se tenga registrado ningún valor mobiliario, o se tenga un número inferior a la cantidad de valores enajenados, el costo computable se determinará considerando los valores adquiridos hasta la fecha de la liquidación. En base a lo anterior, determinarán por cada operación, si se ha obtenido una ganancia o una pérdida de capital. De resultar ganancia de capital se retendrá un cinco por ciento (5%) de la misma. j) En todos los casos anteriormente mencionados, la renta o pérdida en moneda extranjera se convertirá a moneda nacional al tipo de cambio promedio ponderado compra, cotización de oferta y demanda, publicado por la Superintendencia de Banca, Seguros y Administradoras Privadas de Fondos de Pensiones, en su página web o en el Diario Oficial El Peruano, correspondiente al cierre de operaciones del último día anterior a aquél en que se realiza la liquidación en efectivo, o en su defecto, el último publicado por dicha entidad. k) Lo dispuesto en el inciso b) del primer párrafo del artículo 76 de la Ley resulta también aplicable a las personas no domiciliadas por las rentas de tercera categoría originadas por las operaciones que sean liquidadas por las Instituciones de Compensación y Liquidación de Valores. 5.- Artículo 40º.- RETENCIONES POR RENTAS DE QUINTA CATEGORIA

Para determinar cada mes las retenciones por rentas de la quinta categoría a que se refiere el Artículo 75° de la Ley, se procederá de la siguiente manera: a) La remuneración ordinaria mensual puesta a disposición del trabajador en el mes se multiplicará por el número de meses que falte para terminar el ejercicio, incluyendo el mes al que corresponda la retención. Al resultado se le

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sumará las gratificaciones ordinarias que correspondan al ejercicio y las remuneraciones ordinarias y demás conceptos que hubieran sido puestas a disposición del trabajador en los meses anteriores del mismo ejercicio, tales como participaciones, reintegros y cualquier otra suma extraordinaria. b) Al resultado obtenido en el inciso anterior se le restará el monto equivalente a las siete (7) Unidades Impositivas Tributarias a que se refiere el artículo 46° de la Ley. Si el trabajador sólo percibe rentas de la quinta categoría, el gasto por concepto de donaciones a que se refiere el segundo párrafo del artículo 49° de la Ley sólo podrá ser deducido en el mes de diciembre con motivo de la regularización anual. Las donaciones efectuadas se acreditarán con los documentos señalados en los acápites i) o ii) del numeral 1.2 del inciso s) del artículo 21°, según corresponda. c) Al resultado obtenido conforme al inciso anterior se le aplicará las tasas previstas en el artículo 53° de la Ley, determinándose así el impuesto anual. d) El impuesto anual determinado en cada mes se fraccionará de la siguiente manera:

1. En los meses de enero a marzo, el impuesto anual se dividirá entre doce (12).

2. En el mes de abril, al impuesto anual se le deducirá las retenciones efectuadas en los meses de enero a marzo del mismo ejercicio. El resultado de esta operación se dividirá entre nueve (9).

3. En los meses de mayo a julio, al impuesto anual se le deducirá las retenciones efectuadas en los meses de enero a abril del mismo ejercicio. El monto obtenido se dividirá entre ocho (8).

4. En el mes de agosto, al impuesto anual se le deducirá las retenciones efectuadas en los meses de enero a julio del mismo ejercicio. El resultado de esta operación se dividirá entre cinco (5).

5. En los meses de setiembre a noviembre, al impuesto anual se le deducirá las retenciones efectuadas en los meses de enero a agosto del mismo ejercicio. El resultado de esta operación se dividirá entre cuatro (4).

6. En el mes de diciembre, se efectuará la regularización del Impuesto anual, para cuyo efecto se deducirán las retenciones efectuadas en los meses de enero a noviembre. e) En los meses en que se ponga a disposición del trabajador cualquier monto distinto a la remuneración y gratificación ordinaria, tal como participación de los trabajadores en las utilidades o reintegros por servicios, gratificaciones o bonificaciones extraordinarias; el empleador calculará el monto a retener de la siguiente manera:

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1. Aplicarán lo descrito en los incisos a) al d), determinándose el impuesto a retener en ese mes sobre las remuneraciones ordinarias.

2. Al monto determinado en e.1) se sumará el monto que se obtenga del siguiente procedimiento: i) Al resultado de aplicar lo establecido en los incisos a) y b) se le sumará el monto adicional percibido en el mes por concepto de participaciones, reintegros o sumas extraordinarias. ii) A la suma obtenida en el acápite (i) se le aplicará las tasas previstas en el artículo 53° de la Ley. iii) Del resultado obtenido en el acápite (ii) se deducirá el monto calculado en el inciso c).

La suma resultante constituye el monto a retener en el mes. f) En los casos en que la remuneración no se abone en forma mensual, sino semanal o quincenal, el impuesto a retener por dicho mes se fraccionará proporcionalmente en las fechas de pago. El empleador deberá incluir toda compensación en especie que constituya renta gravable y deberá computarla por el valor de mercado que corresponda atribuirles.” INTRODUCCIÓN

De acuerdo al artículo 75 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta (en adelante “TUO de la LIR”), toda persona que pague rentas comprendidas en la quinta categoría, deberá retener mensualmente, sobre las remuneraciones que abone a sus servidores, un dozavo del impuesto que les corresponda tributar sobre el total de las remuneraciones gravadas a percibir en el año. Tal retención deberá abonarse al fisco dentro de los plazos establecidos para las obligaciones tributarias mensuales.

El procedimiento para efectuar el cálculo de la retención en mención

dependerá, entre otros, de las características propias del vínculo laboral que tenga el trabajador con su empleador, como es la forma de pago de la remuneración (fija o variable, quincenal o mensual), o del número de empleadores para los que labora el trabajador, o si este último, encontrándose laborando para un empleador, hubiera laborado antes para otros empleadores o, finalmente, si se trata de una reincorporación del trabajador al centro de trabajo, supuestos que serán tratados a continuación.

PROCEDIMIENTO PARA DETERMINAR CADA MES LAS RETENCIONES POR RENTAS DE QUINTA CATEGORÍA

Remuneraciones Fijas

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El artículo 40 del Reglamento del TUO de la LIR, establece el procedimiento

para determinar las retenciones mensuales del Impuesto a la Renta de quinta

categoría, cuando las remuneraciones convenidas con el trabajador son fijas, sean

estas pagadas mensual o quincenalmente.

• Procedimiento cuando la remuneración es mensual

a) La remuneración mensual se multiplicará por el número de meses que falte

para terminar el ejercicio, incluyendo el mes al que corresponda la retención. Al

resultado se le sumarán los siguientes conceptos:

- Las gratificaciones ordinarias que correspondan al ejercicio.

- Las gratificaciones extraordinarias y las participaciones de los trabajadores que

hubieran sido puestas a disposición del trabajador en el mes de la retención.

- Las remuneraciones, gratificaciones extraordinarias, participaciones de los

trabajadores y otros ingresos puestos a disposición de los mismos en los meses

anteriores al de la retención.

- Las compensaciones en especie que constituyan renta gravable, las mismas que

deberán ser computadas al valor de mercado de las mismas.

Tal es el caso de los obsequios entregados a los trabajadores, bienes de la

empresa entregados como parte de la remuneración, etc.

b) Al resultado obtenido de la sumatoria anterior, se le restará el monto

equivalente a las siete (7) Unidades Impositivas Tributarias.22

En el supuesto que el trabajador hubiera incurrido en gastos por concepto de

donaciones, los mismos podrán ser deducidos únicamente en el mes de diciembre

con motivo de la regularización anual del Impuesto a la Renta. Para tal efecto, el

trabajador deberá acreditar estar inscrito en el Registro de Donantes.

c) El resultado obtenido luego de la deducción de las 7 UIT constituye la renta

neta global del trabajador, sobre la que se aplicarán las tasas del impuesto a fin de

determinar el Impuesto a la Renta anual a cargo del trabajador.

Las tasas son las siguientes:

22

Según lo dispuesto por el artículo 46 del TUO de la LIR, los sujetos perceptores de las rentas de cuarta y/o quinta categorías, podrán deducir anualmente un monto fijo equivalente a siete (7) Unidades Impositivas Tributarias.

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TABLA N° 6

d) Del Impuesto a la Renta anual obtenido se deducirán los créditos a los que

tuviera derecho el trabajador en el mes al que corresponda la retención y los saldos

a su favor a que se refieren los incisos b) y c) del artículo 88 de la Ley.23

e) A efecto de determinar el Impuesto a la Renta de quinta categoría que las

empresas deberán retener mensualmente, el Impuesto a la Renta anual determinado

en cada mes se fraccionará de la siguiente manera:

1.- En los meses de enero a marzo, el impuesto anual se dividirá entre doce (12).

2.- En el mes de abril, al impuesto anual se le deducirán las retenciones efectuadas

de enero a marzo del mismo ejercicio. El resultado de esta operación se dividirá

entre nueve (9).

3.- En los meses de mayo a julio, al impuesto anual se le deducirán las retenciones

efectuadas en los meses de enero a abril del mismo ejercicio. El resultado de esta

operación se dividirá entre ocho (8).

4.- En el mes de agosto, al impuesto anual se le deducirán las retenciones

efectuadas en los meses de enero a julio del mismo ejercicio. El resultado de esta

operación se dividirá entre cinco (5).

5.- En los meses de setiembre a noviembre, al impuesto anual se le deducirán

las retenciones efectuadas en los meses de enero a agosto del mismo ejercicio. El

resultado de esta operación se dividirá entre cuatro (4).

6.- En el mes de diciembre, con motivo de la regularización anual, al impuesto

anual se le deducirán las retenciones efectuadas en los meses de enero a

noviembre del mismo ejercicio y, de ser el caso, el crédito por donaciones.

• Procedimiento cuando la remuneraciones semanal o quincenal 23

El artículo 88 del TUO de la LIR, establece que los contribuyentes obligados o no a presentar las declaraciones, deducirán de su impuesto, entre otros, los conceptos siguientes: “ (...) b) Los pagos efectuados a cuenta del impuesto liquidado en la declaración jurada y los créditos contra dicho tributo. c) Los saldos a favor del contribuyente reconocidos por la SUNAT o establecidos por el propio responsable en sus declaraciones juradas anteriores como consecuencia de los créditos autorizados (...), siempre que dichas declaraciones no hayan sido impugnadas (...).

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En los casos en que la remuneración no se abone en forma mensual, sino semanal

o quincenal, el procedimiento para el cálculo de las retenciones de quinta categoría

será el descrito para las remuneraciones mensuales fijas.

TABLA N° 7

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Remuneraciones Variables Cuando las remuneraciones mensuales convenidas con el trabajador son

variables, el cálculo de las retenciones de quinta categoría se efectuará según el procedimiento establecido para las remuneraciones mensuales fijas. Sin embargo, en estos casos, se deberá tener en cuenta lo siguiente:

a) El empleador podrá optar por considerar como remuneración mensual el promedio de las remuneraciones pagadas en el mes de cálculo y en los dos (2) meses inmediatos anteriores.

La referida opción deberá formularla el empleador en el mes de enero de cada ejercicio, al practicar la retención correspondiente, debiendo mantenerla durante el transcurso del ejercicio. En el caso de trabajadores que se incorporen con posterioridad al 1 de enero, el empleador tomará como base la remuneración que corresponda al mes de su incorporación. En este caso, el empleador practicará la retención solo después de haber transcurrido tres meses completos, contados a partir de la fecha de incorporación del trabajador.

El cálculo del promedio se efectuará incluyendo el mes de retención. No obstante, si durante el ejercicio, el trabajador hubiera percibido otras remuneraciones, el nuevo empleador podrá optar, al practicar la primera retención, por considerar como remuneración mensual el promedio de las remuneraciones pagadas en el mes de cálculo y en los dos (2) meses inmediatos anteriores. b) Para el cálculo del promedio así como de la remuneración anual proyectada, no se considerarán las gratificaciones ordinarias a que tiene derecho el trabajador, esto es, las gratificaciones de julio y diciembre. c) Al resultado obtenido de la remuneración anual proyectada, se le agregará las gratificaciones tanto ordinarias como extraordinarias y en su caso las participaciones de los trabajadores que hubieran sido puestas a disposición de los mismos en el mes de la retención.

TABLA N° 8

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6.- Artículo 41º.- RETENCION EN CASOS ESPECIALES DE OBTENCION DE RENTAS DE QUINTA CATEGORIA

a) Cuando las remuneraciones mensuales pagadas al trabajador sean de montos variables se aplicará el procedimiento previsto en el Artículo anterior. Sin embargo para efecto se lo dispuesto en el inciso a) del Artículo 40º, el empleador podrá optar por considerar como remuneración mensual el promedio de las remuneraciones pagadas en ese mes y en los dos (2) meses inmediatos anteriores. Para el cálculo del promedio así como la remuneración anual proyectada, no se considerarán las gratificaciones ordinarias a que tiene derecho el trabajador. Al resultado obtenido, se le agregará las gratificaciones tanto ordinarias con extraordinarias y en su caso las participaciones de los trabajadores que hubieran sido puestas a disposición de los mismos en el mes de la retención.

La opción deberá formularse al practicar la retención correspondiente al primer mes del ejercicio gravable y deberá mantenerse durante el transcurso de dicho ejercicio.

En el caso de trabajadores con remuneraciones de montos variables a que se refiere este inciso, que se incorporen con posterioridad al 1 de enero, el empleador practicará la retención sólo después de transcurrido un periodo de tres meses completos, a partir de la fecha de incorporación del trabajador.

b) Los trabajadores que se incorporen con posterioridad al 1 de enero, para aplicar lo dispuesto en el Artículo 40º, el empleador tomará como base la remuneración que corresponda al mes de su incorporación.

c) En los casos de trabajadores que hubieran percibido remuneraciones de más de un empleador en un mismo ejercicio, para efecto de la retención, el nuevo empleador considerará las remuneraciones y retenciones acreditadas según el certificado a que se refiere el Artículo 45º.

En el caso a que se refiere el párrafo precedente y siempre que se

presenten las circunstancias previstas por el inciso a) de este artículo, el nuevo empleador podrá optar al practicar la primera retención por el procedimiento que autoriza dicho inciso, computando a ese efecto las retribuciones pagadas en el mismo ejercicio gravable por los empleadores anteriores.

d) Cuando en el curso de un ejercicio gravable se dé por terminado el contrato de trabajo o el vínculo laboral, el empleador determinará con carácter de ajuste final la retención correspondiente al mes en que tenga lugar ese hecho, sumando a ese efecto todas las remuneraciones y gratificaciones obtenidas por el trabajador en el ejercicio gravable, incluidas las remuneraciones gravadas percibidas con motivo de la terminación del contrato, así como en su caso, las participaciones del trabajador y todo otro ingreso puesto a disposición del mismo.

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A dicha suma se le restará la deducción contemplada en el Artículo 46º de la Ley, correspondiente al ejercicio.

Al resultado así determinado se le aplicará las tasas previstas en el Artículo 53º de la Ley.

Calculado el impuesto, se le deducirá los créditos que les corresponda y las retenciones efectuadas, de conformidad con los incisos e) y f) del Artículo 40º, determinándose así el monto de la retención correspondiente al ajuste final.

e) Inciso derogado por el Artículo 38° del Decreto Supremo N° 194-99-EF, publicado el 31 de diciembre de 1999. 7.- Artículo 42º.- RETENCIONES EN EXCESO POR RENTAS DE QUINTA CATEGORÍA

a) Tratándose de retenciones en exceso que resulten de la liquidación correspondiente al mes en que opere la terminación del contrato de trabajo o cese del vínculo laboral, antes del cierre del ejercicio, se aplicarán las siguientes normas: 1. En el mes en que opere la terminación del contrato de trabajo o cese del vínculo laboral, el empleador devolverá al trabajador el exceso retenido. 2. El empleador compensará la devolución efectuada al trabajador con el monto de las retenciones que por el referido mes haya practicado a otros trabajadores. Cuando el empleador no pueda compensar con otras retenciones la devolución efectuada, podrá optar por aplicar la parte no compensada:

2.1 A la retención que por los meses siguientes deba efectuar a otros trabajadores; 2.2 Solicitar su devolución a la SUNAT.

b) Cuando con posterioridad al cierre del ejercicio se determinen retenciones en exceso por rentas de quinta categoría efectuadas a contribuyentes que no se encuentren obligados a presentar declaración, serán de aplicación las disposiciones que la SUNAT establezca para tal efecto.

c) Si como resultado de la aplicación de lo dispuesto en el literal n) o ñ) del Artículo 37º de la Ley se determinara que parte de la remuneración que ha sido puesta a disposición del trabajador constituye dividendo del propietario de la empresa, titular de la Empresa Individual de Responsabilidad Limitada, accionista, participacionista, socio o asociado de personas jurídicas, las retenciones en exceso por rentas de quinta categoría se sujetarán a las disposiciones que la SUNAT establezca para tal efecto. (Inciso c) incorporado por el Artículo 26° del Decreto Supremo N° 134-2004-EF, publicado el 05.10.2004 y vigente a partir del 06.10.2004).

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CASOS ESPECIALES 1.- Trabajadores que reciben aumentos de remuneraciones.

Los aumentos de remuneraciones deberán computarse únicamente desde la fecha en que los mismos surtan efecto (ver caso práctico 1). 2.- Trabajadores que presten servicios para más de un empleador

Tratándose de personas que presten servicios para más de un empleador, deberán tenerse en cuenta los siguientes supuestos:

a) Cuando el trabajador percibe distintas remuneraciones: la retención la efectuará el empleador que pague la mayor remuneración.

b) Cuando el trabajador percibe igual remuneración: la retención la efectuará el empleador con el que se tenga la relación laboral más antigua.

En ambos casos, el trabajador deberá presentar al empleador una declaración jurada en la que incluirá la información sobre las remuneraciones percibidas de otros empleadores para que el empleador las acumule y efectúe la retención correspondiente.

Una vez recepcionada la declaración jurada antes mencionada, el trabajador deberá entregar una copia de la misma a sus otros empleadores, a efecto de que estos no practiquen las retenciones a que estuviesen obligados.

Para calcular las retenciones del Impuesto a la Renta de quinta categoría, el empleador seguirá, según sea el caso, el procedimiento establecido para las remuneraciones mensuales fijas o variables. 3.- Trabajadores que hubieran percibido remuneraciones de más de un empleador y estén laborando

Para efecto del cálculo de las retenciones de rentas de quinta categoría, en los casos de trabajadores que hubieran percibido remuneraciones de más de un empleador en un mismo ejercicio, el nuevo empleador considerará las remuneraciones y retenciones acreditadas por el trabajador según el certificado de rentas y retenciones expedido por el anterior empleador.

Al igual que en el supuesto anterior (trabajadores que laboran para más de un empleador), se seguirá, según sea el caso, el procedimiento establecido para las remuneraciones mensuales fijas o variables.

No obstante, en este último supuesto, es decir, si el trabajador percibiera remuneraciones variables, el nuevo empleador podrá optar, al practicar la primera retención, por considerar como remuneración mensual el promedio de las

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remuneraciones pagadas en el mes de cálculo y en los dos (2) meses inmediatos anteriores, siempre que correspondan al mismo ejercicio. 4.- Trabajadores que dejen de laborar en el ejercicio gravable – determinación de la retención correspondiente al ajuste final.

Cuando en el curso de un ejercicio gravable se dé por terminado el contrato de trabajo o el vínculo laboral, el empleador determinará con carácter de ajuste final la retención correspondiente al mes en que tenga lugar ese hecho, sumando a ese efecto todas las remuneraciones y gratificaciones obtenidas por el trabajador en el ejercicio gravable, incluidas las remuneraciones gravadas percibidas con motivo de la terminación del contrato, así como en su caso, las participaciones del trabajador y todo otro ingreso puesto a disposición del mismo.

A dicha suma se le deducirá las siete (7) UIT correspondientes al ejercicio, aplicándose al resultado obtenido de la deducción en mención, las tasas previstas para el Impuesto a la Renta (15%, 21% o 30%).

Calculado el impuesto, se le deducirá los créditos que les corresponda y las retenciones efectuadas por rentas de quinta categoría, determinándose así el monto de la retención correspondiente al ajuste final. 8.- Artículo 43º.- UNIDAD IMPOSITIVA TRIBUTARIA Y CREDITOS APLICABLES PARA EL CÁLCULO DE LAS RETENCIONES; CREDITOS EN EXCESO POR DONACIONES

Para efecto de las retenciones contempladas en el Artículo 75º de la Ley deberá tenerse en cuenta lo siguiente: a) Se tomará como referencia la Unidad Impositiva Tributaria (UIT) vigente en el mes al que corresponda la retención.

9.- Artículo 44º.- DECLARACION JURADA QUE DEBEN PRESENTAR LOS TRABAJADORES A SU EMPLEADOR a). Los trabajadores que perciban remuneraciones consideradas de quinta categoría quedan obligados a presentar a su empleador y éste a exigirles una declaración jurada en la que conste los créditos a que tienen derecho de acuerdo a las siguientes normas: 1.- Se presentará en formatos cuyo modelo publicará la SUNAT. 2.- Los trabajadores que se encuentren prestando servicios al inicio del ejercicio gravable la presentarán dentro de los quince (15) primeros días del citado ejercicio.

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3.- Los trabajadores que ingresen con posterioridad al inicio del ejercicio gravable la presentarán dentro de los primeros quince (15) días siguientes a la fecha de ingreso. 4.- Cuando los créditos consignados en la declaración jurada a que se refiere el artículo experimenten variación, los trabajadores deberán actualizarla dentro de los diez (10) días siguientes a aquel en el, que se produzca el hecho que origina la variación. b) Aquéllos que perciban dos o más remuneraciones de quinta categoría deberán presentarla ante el empleador que page la remuneración de mayor monto, incluyendo la información referente a las remuneraciones percíbidas de otros empleadores para que éste las acumule y efectúe la retención correspondiente. En el mes en que dichas remuneraciones varíen, el trabajador está obligado a informar de tal hecho al empleador que efectúa la retención, quien las considerará para el cálculo de la retención correspondiente Copia de dichas declaraciones juradas debidamente recepcionada deberá ser entregada por el trabajador a sus otros empleadores, a efecto de que no se practique las retenciones a que estuviesen obligados. c) El incumplimiento por parte de los trabajadores a la presentación de la declaración jurada a que se refiere este artículo no exime al empleador de la obligación de efectuar las retenciones correspondientes a las remuneraciones que él abone. TRABAJADORES DEPENDIENTES a) Formalidades

1.- Se presentará en formato cuyo modelo publicará la SUNAT. 2.- Los trabajadores que se encuentren prestando servicios al inicio del ejercicio gravable la presentarán dentro de los quince (15) primeros días del citado ejercicio. 3.- Los trabajadores que ingresen con posterioridad al inicio del ejercicio gravable la presentarán dentro de los primeros quince (15) días siguientes a la fecha de ingreso. 4.- Cuando los créditos consignados en la declaración jurada a que se refiere este artículo experimenten variación, los trabajadores deberán actualizarla dentro de los diez (10) días siguientes a aquél en el que se produzca el hecho que origina la variación. b) Aquellos que perciban dos o más remuneraciones de quinta categoría deberán presentarla ante el empleador que pague la remuneración de mayor monto, incluyendo la información referente a las remuneraciones percibidas de otros empleadores para que éste las acumule y efectúe la retención correspondiente.

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En el mes en que dichas remuneraciones varíen, el trabajador está obligado a informar de tal hecho al empleador que efectúa la retención, quien las considerará para el cálculo de la retención correspondiente.

Copia de dichas declaraciones juradas debidamente recepcionada deberá ser entregada por el trabajador a sus otros empleadores, a efecto de que no se practiquen las retenciones a que estuviesen obligados. c) El incumplimiento por parte de los trabajadores a la presentación de la declaración jurada a que se ha hecho referencia, no exime al empleador de la obligación de efectuar las retenciones correspondientes a las remuneraciones que él abone.

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TABLA N° 9

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10.- Artículo 45°.- CERTIFICADO DE RENTAS Y RETENCIONES, Y CERTIFICADO DE PERCEPCIONES 1.- Tratándose de retenciones por rentas del trabajo

Los agentes de retención de rentas de cuarta y quinta categorías, deberán entregar al perceptor de dichas rentas, antes del 1 de marzo de cada año, un certificado de rentas y retenciones, en el que se deje constancia, entre otros, del importe abonado y del Impuesto retenido correspondiente al año anterior.

Tratándose de rentas de quinta categoría, cuando el contrato de trabajo se extinga antes de finalizado el ejercicio, el empleador extenderá de inmediato, por duplicado, el certificado a que se hace referencia en el párrafo anterior, por el período trabajado en el año calendario. La copia del certificado deberá ser entregada por el trabajador al nuevo empleador.

En dicho certificado no deberán incluirse los importes correspondientes a remuneraciones percibidas que sean consideradas dividendos, de conformidad con lo previsto en el segundo párrafo de los incisos n) y ñ) del artículo 37° de la Ley. 2.- Tratándose de retenciones por rentas del capital Los agentes de retención de rentas de segunda categoría deberán entregar al perceptor de dichas rentas, al momento de efectuar el pago, un certificado de rentas y retenciones, en el que se deje constancia, entre otros, del importe abonado y del Impuesto retenido.

Las Instituciones de Compensación y Liquidación de Valores o quienes ejercen funciones similares, en el caso de intereses, deberán emitir los certificados de retención de rentas de segunda categoría en el momento del pago. En el caso de ganancias de capital provenientes de la enajenación de los bienes a que se refiere el inciso a) del artículo 2 de la Ley deberán emitir los citados certificados dentro de los cinco (5) días hábiles siguientes al vencimiento del plazo para declarar y pagar las obligaciones tributarias de periodicidad mensual. 3.- Tratándose de retenciones a contribuyentes no domiciliados en el país Los agentes de retención que paguen rentas de cualquier categoría a contribuyentes no domiciliados, deberán entregar un certificado de rentas y retenciones en el que se deje constancia, entre otros, del importe abonado y del Impuesto retenido, cuando el contribuyente no domiciliado lo solicite para efectos distintos a los que se refiere el artículo 13° de la Ley. 4.- Tratándose de retenciones por rentas de tercera categoría y percepciones

La oportunidad en que el agente de retención de rentas de tercera categoría o el agente de percepción, entreguen el certificado de rentas y retenciones o el certificado de percepciones, según corresponda, será regulada mediante resolución de superintendencia.

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5.- Tratándose de retenciones efectuadas por las Instituciones de Compensación y Liquidación de Valores En el caso de las Instituciones de Compensación y Liquidación de Valores o quienes ejercen funciones similares que actúen como agentes de retención de acuerdo a lo establecido en el inciso d) del artículo 71 de la Ley, se aplicará las siguientes disposiciones: a) Deberán emitir los siguientes certificados de rentas y retenciones: i) En caso el perceptor de las rentas sea un contribuyente domiciliado en el país: i.1) Certificado por las retenciones efectuadas respecto de los intereses a que se refiere el segundo párrafo del artículo 73-C de la Ley, el que deberá ser entregado en el momento de la liquidación en efectivo. i.2) Certificado por las retenciones efectuadas respecto de las ganancias de capital por la enajenación de bienes a que se refiere el primer párrafo del artículo 73-C de la Ley, el que deberá ser entregado dentro de los cinco (5) días hábiles siguientes al vencimiento del plazo para declarar y pagar las obligaciones tributarias de periodicidad mensual. ii) En caso el perceptor de las rentas sea un contribuyente no domiciliado en el país, el certificado de rentas y retenciones deberá ser entregado cuando el contribuyente lo solicite para fines distintos a los que se refiere el artículo 13 de la Ley. b) Deberán emitir los referidos certificados a nombre del perceptor de las rentas, dejando constancia del importe abonado y el impuesto retenido, entre otros. c) Deberán entregar los referidos certificados a quienes realicen la operación por cuenta del perceptor de la renta, como las Sociedades Agentes de Bolsa o demás participantes de las Instituciones de Compensación y Liquidación de Valores, o la entidad del exterior a que se refiere el artículo 73-D de la Ley, las cuales a su vez deberán entregarlos a los perceptores de las rentas. Dichos certificados podrán ser entregados directamente al perceptor de la renta, en caso éste solicite la entrega directa Mediante resolución de superintendencia, la SUNAT podrá establecer las características, requisitos, información mínima y demás aspectos del certificado de rentas y retenciones y del certificado de percepciones a que se refiere el presente artículo. En el caso de rentas provenientes de fondos mutuos de inversión en valores, fondos de inversión, fondos de pensiones -en la parte que corresponda a aportes voluntarios sin fines previsionales- fideicomisos de titulización y fideicomisos bancarios, los certificados de atribución de rentas y los

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certificados de retenciones se regirán por lo señalado en el inciso c) del artículo 18°-A.

¿QUIÉNES ESTÁN OBLIGADOS A ENTREGAR LOS CERTIFICADOS DE

ATRIBUCIÓN DE RENTAS Y CERTIFICADOS DE RETENCIONES?

Están obligadas las Sociedades Administradoras de los Fondos Mutuos de Inversión en Valores o de los Fondos de Inversión Empresariales o no, así como a las Sociedades Titulizadoras de Patrimonios Fideicometidos, los Fiduciarios de un Fideicomiso Bancario y las Administradoras Privadas de Fondos de Pensiones.

¿A QUIÉNES SE LES DEBE ENTREGAR? Se les debe entregar a los contribuyentes que perciban y/o generen

utilidades, rentas, ganancias y/o pérdidas de Fondos Mutuos de Inversión en Valores, Fondos de Inversión, Patrimonios Fideicometidos de Sociedades Titulizadoras, Fondos de Pensiones -en la parte que corresponda a los aportes voluntarios sin fines previsionales- y de Fideicomisos Bancarios.

En los Fondos Mutuos de Inversión en Valores y Fondo de Inversión el contribuyente es el partícipe o inversionista.

En los Fideicomisos Bancarios el contribuyente es el fideicomitente. En los Fideicomisos de Titulización el contribuyente es el fideicomisario,

originador o fideicomitente o al tercero que sea beneficiado con los resultados, de acuerdo a lo estipulado en el acto constitutivo.

En los Fondos de Pensiones – por los aportes voluntarios sin fin previsional, el contribuyente es el afiliado. ¿CUÁL ES EL PLAZO EN QUE DEBEN ENTREGARSE LOS CERTIFICADOS DE

ATRIBUCIÓN DE RENTAS Y CERTIFICADO DE RETENCIONES? Los Certificados de Atribución y Certificado de Retenciones deben entregarse

de acuerdo a lo siguiente: Tratándose de contribuyentes domiciliados, hasta el último día de vencimiento

previsto en el calendario de vencimientos de las obligaciones tributarias mensuales correspondientes al período de febrero del siguiente ejercicio.

Tratándose de contribuyentes no domiciliados, cuando éstos los soliciten.

¿QUÉ INFORMACIÓN MÍNIMA DEBE CONTENER EL CERTIFICADO DE ATRIBUCIÓN DE RENTAS?

El Certificado de Atribución de Rentas deberá contener la siguiente información:

Denominación: “Certificado de Atribución de Rentas”.

Ejercicio al que corresponde la renta neta atribuible o la pérdida neta atribuible así como el mes de atribución tratándose de rentas distintas a aquellas que se determinan anualmente. Fecha de emisión del certificado. Datos del emisor del certificado: Denominación o razón social. Número de RUC.

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Domicilio fiscal. Nombres y apellidos, tipo y número del Documento de identidad, y firma del representante legal acreditado en el RUC. Datos del contribuyente a quien se entregará el certificado: Nombres y apellidos, denominación o razón social. Número de RUC o, de no estar inscrito en dicho registro, el tipo y número de documento de identidad, salvo que se trate de personas jurídicas no domiciliadas en el país. Domicilio fiscal, de ser el caso. La categoría de la renta atribuible al contribuyente. La renta bruta y la renta neta gravada atribuible o pérdida neta atribuible determinadas de acuerdo a lo previsto en el artículo 18-A del Reglamento, así como el importe neto de las rentas exoneradas e inafectas. Tratándose de rentas de segunda categoría deberá distinguirse, además: La renta bruta originada en la enajenación de los bienes a que se refiere el inciso a) del artículo 2° de la Ley. Los dividendos u otra forma de distribución de utilidades que provengan de personas jurídicas. La renta bruta de segunda categoría distinta a las señaladas en los acápites anteriores. Las pérdidas a que se refiere el i.4) del acápite (i) del numeral 2 del inciso a) del artículo 18° A del Reglamento. Asimismo, tratándose de rentas de tercera categoría deberá distinguirse: Las rentas redimidas o rescatadas con anterioridad al cierre del ejercicio. Las rentas devengadas al 31 de diciembre de cada ejercicio, sólo cuando se trate de sujetos domiciliados en el país. Los dividendos u otra forma de distribución de utilidades. La renta neta o pérdida neta de fuente extranjera y el Impuesto pagado o retenido en el exterior por dichas rentas que se atribuyan al contribuyente, de ser el caso. Tipo de fondo o patrimonio administrado. MODELOS DE CERTIFICADOS DE ATRIBUCIÓN DE RENTAS Y CERTIFICADOS

DE RETENCIONES Las Sociedades Administradoras, Titulizadoras, el Fiduciario Bancario o la Administradora de Fondos de Pensiones podrán utilizar los Modelos de Certificados de Atribución de Rentas y Certificados de Retenciones que a continuación se indican:

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MODELO DE CERTIFICADO DE ATRIBUCIÓN DE RENTAS DE NO DOMICILIADOS DE 3RA

CATEGORÍA

IDENTIFICACIÓN DEL CONTRIBUYENTE DEL IMPUESTO

Nombres y apellidos o denominación o

razón social : XXXXX

Tipo y número de documento de identidad

(de ser el caso) : XXXXX

IDENTIFICACIÓN DEL EMISOR DEL CERTIFICADO

Denominación o razón social : XXXXX

RUC : XXXXX

Fondo o Patrimonio administrado : XXXXX

Domicilio fiscal : XXXXX

PERIODO TRIBUTARIO : AAAA

FECHA DE EMISIÓN : DD/MM/AAAA

CATEGORÍA DE RENTA : 3ra. Categoría

I. RENTAS (O PÉRDIDAS) DE FUENTE PERUANA:

Concepto Mes de

atribución

Renta

Bruta

Renta Neta Atribuible o Pérdida

Neta Atribuible (*)

Gravadas Rentas de tercera

categoría

TOTAL

(*) Si el resultado fuese pérdida, el importe deberá consignarse en negativo.

Importe neto (**)

Exoneradas

Inafectas

(**) Resultado de deducir de las rentas exoneradas e inafectas, los gastos y/o pérdidas de capital que hayan incidido en su generación.

Total Dividendos de Fuente Peruana

-----------------------------------------------------------

Nombre y apellidos

Representante legal

Tipo y Número de documento de identidad

11.- Artículo 46º.- RETENCIONES POR RENTAS DE QUINTA CATEGORÍA PROVENIENTES DEL TRABAJO PRESTADO EN FORMA INDEPENDIENTE

Lo dispuesto en los Artículos 40° a 45° también será de aplicación de los ingresos a que se refieren los incisos e) y f) del Artículo 34° de la Ley (e)Los ingresos obtenidos por el trabajo prestado en forma independiente con contratos de prestación de servicios normados por la legislación civil, cuando el servicio sea prestado en el lugar y horario designado por quien lo requiere y cuando el usuario

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proporcione los elementos de trabajo y asuma los gastos que la prestación del servicio demanda. f) Los ingresos obtenidos por la prestación de servicios considerados dentro de la cuarta categoría, efectuados para un contratante con el cual se mantenga simultáneamente una relación laboral de dependencia).

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CONCLUSIONES

1.- El Impuesto a la Renta, grava las rentas de capital, del trabajo y de la

aplicación conjunta de ambos factores. Se entienden como rentas aquellos ingresos

que provienen de una fuente durable y susceptible de generar ingresos periódicos.

2.- Tratándose de rentas de primera categoría en moneda extranjera, la

misma se convertirá en moneda nacional al Tipo de cambio vigente a la fecha de

devengo de la renta, utilizando el tipo de cambio promedio de compra cotización de

oferta y demanda que corresponde al cierre de operaciones del día de devengo de la

renta, de acuerdo con la publicación que realiza la Superintendencia de Banca,

Seguros y Administradoras Privadas de Fondos de Pensiones.

3.- La normatividad para calcular el Impuesto a la Renta había contemplado

que los contadores al aplicar los principios de contabilidad generalmente aceptados

iban a tener que determinar diferencias en cuanto al gasto aceptado tributariamente

y el gasto devengado por la misma naturaleza del negocio.

4.- Tratándose de rentas en moneda extranjera, la misma se convertirá en

moneda nacional al Tipo de cambio vigente a la fecha de devengo de la renta,

utilizando el tipo de cambio promedio de compra cotización de oferta y demanda que

corresponde al cierre de operaciones del día de devengo de la renta, de acuerdo con

la publicación que realiza la Superintendencia de Banca, Seguros y Administradoras

Privadas de Fondos de Pensiones.

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RECOMENDACIONES

1.- De conformidad con lo establecido en el artículo 71° de la LIR, todos los

sujetos que paguen o acrediten rentas de segunda categoría son considerados

agentes de retención del impuesto. En ese sentido, deberán retener con carácter

definitivo el Impuesto a la Renta que corresponda, aplicando la tasa de 6.25% sobre

la Renta neta (la que es equivalente al 80% de la Renta Bruta) salvo que se trate de

dividendo; o ganancias de capital a la cual se aplicará reglas especiales. En todo

caso, podríamos afirmar que los sujetos pagadores de rentas de segunda categoría

deberían retenerla tasa efectiva del 5% de la Renta Bruta, pues 6.25% 80% es igual

a 5%.

Renta Bruta (RB) = 100%

Renta Neta (RN) = 100% RB – 20% RB

Renta Neta (RN) = 80% RB

Retención IR = 6.25 % * 80 % RB

RETENCIONES IR = 5% RB

2.- Cabe considerar que de producirse la retención señalada, la misma deberá

abonarse al Fisco dentro de los plazos establecidos por el Código Tributario para las

obligaciones de periodicidad mensual a través del Formulario Virtual Nº 617 Otras

Retenciones.

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Artículo 39-E°, Inciso b.-INSTITUCIONES DE COMPENSACIÓN

Y LIQUIDACIÓN DE VALORES

b) No deberán efectuar la retención a las Sociedades Administradoras de Fondos

Mutuos de Inversión en Valores y Fondos de Inversión, las Sociedades Titulizadoras

de Patrimonios Fideicometidos y los Fiduciarios de Fideicomisos Bancarios, y las

Sociedades Administradoras de Fondos de Pensiones.

ARTÍCULO Nº 01: MODIFIQUESE EL PRIMER PÁRRAFO DEL ARTÍCULO 39-Eº DEL

CÓDIGO TRIBUTARIO:

Artículo 39-Eº

b) No deberán efectuar la retención a las Sociedades Administradoras

de Fondos Mutuos de Inversión en Valores y Fondos de Inversión, las

Sociedades Titulizadoras de Patrimonios Fideicometidos y los

Fiduciarios de Fideicomisos Bancarios, a excepción de las Sociedades

Administradoras de Fondos de Pensiones, si estas aplican descuentos

de comisión por saldo.

Artículo Nº 02: VIGENCIA DE LA LEY

La presente ley entrará en vigencia el día siguiente de su publicación.

Artículo Nº 02: DISPOSICIÓN FINAL

Deróguese las normas que haya en contra de la presente Ley.

En Piura a los 26 de días del mes de marzo del 2013

PROYECTO DE LEY 01

PROYECTO DE LEY PARA MODIFICAR EL ARTÍCULO 39º-E

DEL REGLAMENTO DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA

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Al leer últimamente los abusos que quieren cometer las famosas AFPs en nuestro

país, como grupo hemos hecho un análisis, en el cual podemos equivocarnos, pues

somos alumnos, sin embargo nos llena de impotencia ver como se enriquecen las

AFP y nadie dice nada, por ello creemos que deben estar sujetas a más impuestos

porque no se les toca, debido a que administran nuestros fondos, pero

demostraremos como abusan y se enriquece:

Es increíble, la manera como el Congresista Jaime Delgado defendió la Comisión

por saldo, parecía que era el Presidente de las AFPs, por favor, nos hubiese gustado

que Gonzales Izquierdo le enseñe un poquito de matemáticas, o un poquito de

Economía.

Presentamos el Caso 1:

Augusto Saavedra Papico, es un Joven de 18 años, que gana 5000 nuevos soles

mensuales, aportará durante 52 años 500 soles mensuales, y la AFP, le cobrará

2.0% del saldo. Tiene trabajo estable.

El primer mes, la AFP le cobrará 10 soles, por su primer aporte. Su fondo tiene 500

soles

El segundo mes, la AFP le cobrará 20 soles. Su fondo tiene 1000 soles.

El tercer mes, la AFP le cobrará 30 soles. Su fondo tiene 1500 soles.

El cuarto mes, la AFP le cobrará 40 soles. Su fondo tiene 2000 soles.

El quinto mes, la AFP le cobrará 50 soles. Su fondo tiene 2500 soles.

El sexto mes, la AFP le cobrará 60 soles. Su fondo tiene 3000 soles.

El sétimo mes, la AFP le cobrará 70 soles. Su fondo tiene 3500 soles.

El octavo mes, la AFP le cobrará 80 soles. Su fondo tiene 4000 soles.

El noveno mes, la AFP le cobrará 90 soles. Su fondo tiene 4500 soles.

El décimo mes, la AFP le cobrará 100 soles. Su fondo tiene 5000 soles.

El decimoprimer mes, la AFP le cobrará 110 soles. Su fondo tiene 55000 soles.

El decimosegundo mes, la AFP le cobrará 120 soles. Su fondo tiene 6000 soles.

EXPOSICIÓN DE MOTIVOS:

87

Multipliquémoslo por un millón de personas. Las AFP, en un año habrían ganado

120 millones, dinero suficiente para que "administren bien", nuestros fondos.

Sin embargo, revisen sus estados de cuenta, nos reportan RENTABILIDAD

NEGATIVA.

Presentamos Caso 2:

Luis Mamani Quispe es un Joven de 18 años, que gana 5000 nuevos soles

mensuales, aportará durante 52 años (624 meses) 500 soles mensuales, y la AFP, le

cobrará 2.0% del saldo. Trabaja un año y luego pierde su trabajo.

El primer mes, la AFP le cobrará 10 soles, por su primer aporte. Su fondo tiene 500

soles

El segundo mes, la AFP le cobrará 20 soles. Su fondo tiene 1000 soles.

El tercer mes, la AFP le cobrará 30 soles. Su fondo tiene 1500 soles.

El cuarto mes, la AFP le cobrará 40 soles. Su fondo tiene 2000 soles.

El quinto mes, la AFP le cobrará 50 soles. Su fondo tiene 2500 soles.

El sexto mes, la AFP le cobrará 60 soles. Su fondo tiene 3000 soles.

El sétimo mes, la AFP le cobrará 70 soles. Su fondo tiene 3500 soles.

El octavo mes, la AFP le cobrará 80 soles. Su fondo tiene 4000 soles.

El noveno mes, la AFP le cobrará 90 soles. Su fondo tiene 4500 soles.

El décimo mes, la AFP le cobrará 100 soles. Su fondo tiene 5000 soles.

El décimoprimer mes, la AFP le cobrará 110 soles. Su fondo tiene 55000 soles.

El décimosegundo mes, la AFP le cobrará 120 soles. Su fondo tiene 6000 soles.

Sus aportes permanecerán en su fondo por 42 años, sin poder tocarlos,

El decimotercer mes, la AFP le cobrará 120 soles. Su fondo tiene 6000 soles.

El decimocuarto mes, la AFP le cobrará 118 soles. Su fondo tiene 5880 soles.

El decimoquinto mes, la AFP le cobrará 115 soles. Su fondo tiene 5762 soles.

El decimosexto mes, la AFP le cobrará 113 soles. Su fondo tiene 5647 soles.

El decimosétimo mes, la AFP le cobrará 111 soles. Su fondo tiene 5534 soles.

88

Y en el (año 2036), año23 de desempleo o de no tener trabajo fijo, o ingresos

decentes, ¿ADIVINEN QUE PASARÁ?

Si adivinaron, las AFP´s ya no cobrarán más comisión, claro, porque al pobre Luis

Mamani Quispe, lo hicieron cholito en el año 2013, induciéndolo a cambiarse a la

comisión por saldo, avalado por el Congresista Jaime Delgado, el otrora Defensor

del Consumidor.

Pero lo que no dice el Congresista, ni las AFP´s que el pobre Luis NO TENDRÁ UN

SÓLO SOL, en su fondo y por lo tonto pasará la más miserable de las etapas de su

vida, su vejez. Por ello creemos que se les aplique mayores impuestos y se les deje

de exonerar.

Como alumnos de Derecho creemos en la Justicia y pensamos que este cursos es

para aprender, por ello estamos proponiendo se busque algún mecanismos que

estas AFP, no se lleven el dinero de los más pobres sin pagar impuestos, inventando

argucias.

89

Artículo 52-A°.-

El impuesto a cargo de personas naturales, sucesiones indivisas y sociedades conyugales que optaron por tributar como tales, domiciliadas en el país, se

determina aplicando la tasa de seis coma veinticinco por ciento (6,25%) sobre

sus rentas netas del capital.

Tratándose de la renta neta del capital originada por la enajenación de los

bienes a que se refiere el inciso a) del artículo 2º de esta Ley, la tasa a que se refiere el párrafo anterior se aplicará a la suma de dicha renta neta y la renta de

fuente extranjera a que se refiere el segundo párrafo del artículo 51º de esta ley.

Lo previsto en los párrafos precedentes no se aplica a los dividendos y cualquier

otra forma de distribución de utilidades a que se refiere el inciso i) del artículo 24º de esta ley, los cuales están gravados con la tasa de cuatro coma uno por

ciento (4,1%).

La SUNAT nos ha informado que logró una nueva marca, en lo que a recaudación

se refiere, habiendo alcanzado, aproximadamente, un 16 % del PBI 2012. Como

sabemos nuestro PBI viene creciendo, ininterrumpidamente, desde hace 13 años, a

una tasa anual de 5,34% 1 por lo que la recaudación tributaria, al ser medida como

un %, asociado a dicho indicador, también lo hace.

Sin embargo, esta, indudablemente, muy buena noticia para el Estado, esconde una

situación de gran inequidad y arbitrariedad. Nos referimos, específicamente, al caso

de aquellas personas naturales (PN) que constituyen el único sostén económico

para sus familias y que perciben un sueldo. De acuerdo a la Ley del Impuesto a la

Renta (IR) aplicable a PN éstas se encuentran obligadas a pagar el IR si sus

ingresos brutos por mes superan los S/. 2 158,33 (las personas que ganan una

cantidad inferior a dicho monto se encuentran inafectas al pago del IR).

EXPOSICIÓN DE MOTIVOS:

PROYECTO DE LEY 02

PROYECTO DE LEY PARA MODIFICAR EL ARTÍCULO 52º-A

DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA

90

Para ejemplificar este caso, imaginemos una familia de tres miembros (papá, mamá

e hijo en edad escolar) donde, por diversos motivos, sólo uno de ellos trabaja y

mantiene el hogar. Supongamos, además, que esta persona labora en el sector

público (universidad, colegio, hospital, municipalidad, etc.) donde, de acuerdo a ley

del sector, sólo recibe 12 remuneraciones por año, donde, asimismo, no hay

depósito por CTS y las gratificaciones (2 al año) son de S/. 300 cada una (el bono

por escolaridad es casi del mismo monto). Supongamos, asimismo, que esta

persona percibe un ingreso bruto de S/. 3 000 por mes y que únicamente se le

descuenta el 13% (un supuesto muy conservador) por aporte al sistema previsional

de jubilación. Por lo tanto, lleva mensualmente a su casa S/. 2 610 (ingreso neto).

Supongamos, también, que paga un alquiler mensual de S/. 1 300 por la vivienda

que ocupan (otro supuesto conservador). Por lo tanto, a esta familia sólo le queda

para alimentarse, movilizarse, vestirse, curarse, educarse, pagar servicios, etc. S/. 1

310 al mes.

¿Considera Ud. Dr. Zapata que ese monto es suficiente?. A todas luces no lo

es, sin embargo, para la hoy reconocida SUNAT sí y por lo tanto la persona de

nuestro ejemplo debe pagar el Impuesto anual a la Renta, el mismo que asciende a

S/. 1 515 (Ejemplo presentado el ingreso bruto anual asciende a S/. 36 000 de los cuales

la SUNAT permite deducir sólo 7 UIT´s (UIT S/. 3 700) esto es S/. 25 900. Este importe se

resta del ingreso bruto anual y al saldo, que en este caso es de S/. 10 100, se le aplica la

tasa del 15% de IR de PN.)

2. Como hemos podemos apreciar la persona del ejemplo no tiene, objetivamente,

de dónde pagar pero la SUNAT le exige que debe hacerlo, caso contrario se expone

a ser sancionado por ello. Entonces, ¿cómo soluciona nuestro personaje tamaña

injusticia, tamaña arbitrariedad? pues recurriendo a las famosas tarjetas de

crédito, es decir, endeudándose y perjudicándose adicionalmente, con los intereses

que deberá pagar por el préstamo solicitado. Esta es una situación inaceptable, sin

embargo, viene ocurriendo desde hace mucho sin que nadie haga algo para

modificarla por lo que creemos que ya es hora de que los legisladores se encarguen

de modificar la Ley del IR a las PN y se incremente el exiguo monto deducible,

aplicable a casos como el que hemos presentado, poniendo fin, de este modo, a un

tratamiento injusto y arbitrario por parte del Estado.

91

BIBLIOGRAFÍA

1.- Legislación Tributaria

Juristas Editores EDIGRABER Lima- Perú 2.- IMPUESTO A LA RENTA, ANALISIS TRIBUTARIO Durán Rojo, Luis Editorial AELE Edición 5º 2009. 3.- PRINCIPALES PRONUNCIAMIENTO DE LA SUNAT SOBRE EL IGV E IMPUESTO A LA RENTA Suehelen Espinoza Ochoa, Gaceta Jurídica Edición 2009 4.- IMPUESTO A LA RENTA 2010 – 2011

Rita Basuari López, Fernando Effio Pereda ENTRELINEAS S.R.L LIMA- PERU 5.- CÓDIGO TRIBUTÁRIO COMENTADO CPC Fernando Effio P CPC Henry Aguilar E. Dr. Henry Bruh Editorial – Lima Perú 2005 6.- CÓDIGO TRIBUTÁRIO COMENTADO Dr. CPC Miguel Arancibia Cueva Primera Edición 2008 PAGINAS DE INTERNET 1.- SUNAT http://www.sunat.gob.pe/orientacion/fraccionamiento/index.html

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ANEXOS

IMPUESTO DIRECTO IMPUESTO INDIRECTO

Son aquéllos que inciden directamente sobre el ingreso o el patrimonio de las personas y empresas. Por ejemplo, cada persona o empresa declara y paga el Impuesto a la Renta de acuerdo con los ingresos que ha obtenido. Otros ejemplos son los Derechos Arancelarios por las importaciones y el Impuesto al Patrimonio Predial por las propiedades inmuebles. En el caso del impuesto directo, quien declara y lo paga es la persona que soporta la carga tributaria.

Son aquéllos que inciden sobre el consumo, pero que los paga el consumidor del producto o servicio. - Un ejemplo de impuesto indirecto es el Impuesto General a las Ventas (IGV). - Otro ejemplo es el Impuesto Selectivo al Consumo. - El impuesto indirecto lo declara y lo paga el responsable (vendedor) que es una persona diferente al contribuyente (comprador), quien soporta la carga tributaria.

TABLA N° 1

IMPUESTO A LA RENTA (IR)

TABLA N° 2

93

TABLA N° 3

94

TABLA N° 4

TABLA N° 5

TABLA N° 6

95

TABLA N° 7

96

TABLA N° 8

TABLA N° 9