RESOLUCIÓN DEL RECURSO DE ALZADA ARIT-LPZ/RA 0907/2014
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Página 1 de 37 RESOLUCIÓN DEL RECURSO DE ALZADA ARIT-LPZ/RA 0907/2014 Recurrente: Cooperativa de Teléfonos Automáticos La Paz Ltda. (COTEL La Paz Ltda.), legalmente representada por William Ceferino Pimentel Martínez Administración Recurrida: Gerencia Grandes Contribuyentes La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), legalmente representada por Juan Carlos Mendoza Lavadenz Expediente: ARIT-LPZ-0613/2014 Fecha: La Paz, 8 de diciembre de 2014 VISTOS: El Recurso de Alzada interpuesto por la Cooperativa de Teléfonos Automáticos La Paz Ltda. (COTEL La Paz Ltda.), legalmente representada por William Ceferino Pimentel Martínez, la contestación de la Administración Tributaria recurrida, el Informe Técnico Jurídico, los antecedentes administrativos y todo lo obrado ante esta instancia: CONSIDERANDO: Recurso de Alzada La Cooperativa de Teléfonos Automáticos La Paz Ltda. (COTEL La Paz Ltda.), legalmente representada por Hernán Avelino Pereira Fernández, conforme Testimonio de Poder N° 2200/2014, mediante memorial presentado el 8 de septiembre de 2014, fojas 53-70 de obrados, interpuso Recurso de Alzada contra la Resolución Determinativa N° 17-0433-2014 (CITE: SIN/GGLPZ/DJCC/UTJ/RE/00075/2014), de 14 de agosto de 2014, emitida por la Gerencia Grandes Contribuyentes La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales, expresando lo siguiente: Denunció ante la Administración Tributaria vicios procesales en los actos administrativos iniciados para verificar el cumplimiento de sus obligaciones tributarias de la gestión 2011; sin embargo, el ente recaudador sorprendió a la Cooperativa dictando la Resolución Administrativa N° 23-0042-2014 de 30 de abril de 2014, que
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RESOLUCIÓN DEL RECURSO DE ALZADA ARIT-LPZ/RA 0907/2014
Recurrente: Cooperativa de Teléfonos Automáticos La Paz Ltda.
(COTEL La Paz Ltda.), legalmente representada por
William Ceferino Pimentel Martínez
Administración Recurrida: Gerencia Grandes Contribuyentes La Paz del
Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), legalmente
representada por Juan Carlos Mendoza Lavadenz
Expediente: ARIT-LPZ-0613/2014
Fecha: La Paz, 8 de diciembre de 2014
VISTOS:
El Recurso de Alzada interpuesto por la Cooperativa de Teléfonos Automáticos La Paz
Ltda. (COTEL La Paz Ltda.), legalmente representada por William Ceferino Pimentel
Martínez, la contestación de la Administración Tributaria recurrida, el Informe Técnico
Jurídico, los antecedentes administrativos y todo lo obrado ante esta instancia:
CONSIDERANDO:
Recurso de Alzada
La Cooperativa de Teléfonos Automáticos La Paz Ltda. (COTEL La Paz Ltda.),
legalmente representada por Hernán Avelino Pereira Fernández, conforme Testimonio
de Poder N° 2200/2014, mediante memorial presentado el 8 de septiembre de 2014,
fojas 53-70 de obrados, interpuso Recurso de Alzada contra la Resolución
Determinativa N° 17-0433-2014 (CITE: SIN/GGLPZ/DJCC/UTJ/RE/00075/2014), de 14
de agosto de 2014, emitida por la Gerencia Grandes Contribuyentes La Paz del
Servicio de Impuestos Nacionales, expresando lo siguiente:
Denunció ante la Administración Tributaria vicios procesales en los actos
administrativos iniciados para verificar el cumplimiento de sus obligaciones tributarias
de la gestión 2011; sin embargo, el ente recaudador sorprendió a la Cooperativa
dictando la Resolución Administrativa N° 23-0042-2014 de 30 de abril de 2014, que
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anula sin mayor motivación o explicación la Vista de Cargo CITE:
SIN/GGLPZ/DF/VC/230/2013 y dictó otro acto administrativo que subsana defectos que
no denunciaron y reitera aquellos que siendo más graves, fueron pasados por alto, cita
para el efecto el artículo 68, numerales 1 y 8 de la Ley 2492 y la vulneración del
derecho a la defensa y al debido proceso.
De acuerdo al formulario N° 0012OFE00407 el alcance de la fiscalización comprende
al Impuesto al Valor Agregado (IVA), Impuesto a las Transacciones (IT) e Impuesto
sobre las Utilidades de las Empresas (IUE); sin embargo, la nueva Vista de Cargo
contempla observaciones sobre el F-530 Impuesto sobre las Utilidades de las
Empresas Beneficiarios del Exterior (IUE-BE), fuera del alcance fijado inicialmente por
la Administración Tributaria, vulnerando sus derechos, ya que se evidencia la
existencia de incongruencias entre la Orden de Fiscalización, requerimiento de
información, Vista de Cargo y la Resolución Determinativa impugnada. La imprecisión
en el método para establecer la base imponible de los impuestos (base cierta o base
presunta), falta de consideración de los pagos a cuenta de la deuda tributaria, así como
la consideración de que el IUE y el IUE-BE son el mismo impuesto, desde ningún punto
de vista pueden calificarse como simples discrepancias, pues impacta directamente en
la cuantificación de la deuda tributaria y en el procedimiento, toda vez que la no
valoración adecuada de los argumentos implica un desconocimiento del derecho a la
defensa e incide en la cuantía de la deuda tributaria y resta legitimidad a su cobro.
El sujeto activo puede exigir al sujeto pasivo o responsable cuanta información
considere necesaria a efectos tributarios, pero siempre respetando las limitaciones
establecida por la propia Administración Tributaria en la Orden de Fiscalización; en ese
entendido, resulta inaceptable que si la fiscalización no comprende el IUE-BE y no se
requirió documentación para su revisión, se exponga en la Vista de Cargo reparos por
éste, sosteniendo que se trata de un mismo impuesto (IUE e IUE-BE), cuando existen
diferencias en cuanto al hecho generador, la alícuota, el sujeto pasivo, base imponible
y formulario, de aceptar esta posición, la Administración Tributaria estaría
desconociendo el artículo 104 del Código Tributario, asimismo se vulnera lo
establecido en el artículo 96 parágrafo I de la Ley 2492.
La Cooperativa señala que denunció la falta de fundamentación y valoración adecuada
de los descargos, toda vez que no se consideraron debidamente sus argumentos y
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pruebas presentadas, siendo la Resolución Determinativa inconsistente a efectos
legales, situación que amerita la anulabilidad de procedimiento determinativo.
Respecto al Impuesto al Valor Agregado por ingresos no declarados emergentes del
seguro médico delegado, manifiesta que ésta prestación no tiene fines lucrativos, se
encuentra regulado por el Código de Seguridad Social y a cargo de la Caja Nacional de
Salud; según convenio suscrito con dicha entidad COTEL La Paz Ltda. se compromete
a proveer ambientes en el edificio ubicado en la calle Socabaya N° 270-272, con todos
los servicios básicos (energía eléctrica, agua potable, servicio telefónico, internet y
otros) para la prestación del servicio de seguro médico delegado en beneficio del
personal, hecho que no justifica la errada presunción de la Administración Tributaria
sobre la existencia de un alquiler de inmueble como si se tratara de ingresos sujetos a
facturación, ya que no existe una actividad gravada que ocasione el nacimiento de una
obligación tributaria, cargo que además contradice la determinación sobre base cierta,
ya que no cursa en antecedentes prueba alguna sobre la existencia de este tipo de
relación jurídica. El pago del mantenimiento del edificio y otros gastos compartidos de
servicios básicos son descontados del aporte al Seguro Médico Delegado en la cuota
parte que le corresponde, gastos que no pueden ser conceptualizados como ingresos y
lo que es peor, pretender que se facture por estos gastos, toda vez que desde el punto
de vista de la Ley son los ingresos los que se facturan, no los gastos. COTEL La Paz
Ltda., absorbe el impuesto que se encuentra incluido en el total facturado por servicios
básicos, por consiguiente, corresponde a la Cooperativa beneficiarse con el 100% del
crédito fiscal de esas facturas, en razón a que la cuota parte descontada al Seguro
Médico Delegado no incluye IVA, pero además es imposible fraccionar las facturas por
los servicios consumidos.
COTEL La Paz Ltda., como empresa de telecomunicaciones eroga gastos
administrativos que forman parte de los consignados en las cuentas Viajes, Viáticos y
Representación, que se reflejan en el Estado de Resultados de la Cooperativa, los que
irrefutablemente se encuentran vinculados a la actividad de la empresa, considerando
aún más que la Cooperativa efectuó intercambio de servicios con empresas hoteleras,
tal como se detalla en las facturas de hoteles, que fueron sujetas a control cruzado por
parte del SIN, sin que se haya encontrado diferencias entre el importe facturado y el
declarado por el proveedor; sin embargo, fueron depuradas sin fundamentación,
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incumpliendo lo previsto en el parágrafo I del artículo 96 de la Ley 2492, vulnerando su
derecho a la defensa y provocando la nulidad del acto impugnado.
La Administración Tributaria estableció un Impuesto a las Transacciones por los
ingresos no declarados determinados a partir de la observación de la cuenta contable
que registra la ejecución presupuestaria que se realiza para la Caja Nacional de Salud
(CNS), cuenta que refleja la compensación del gasto por mantenimiento de edificio,
agua luz, etc., situación que no se puede interpretar como generación de ingresos por
prestación de servicios al no haber acaecido el hecho generador.
La compra de la cartera en mora de ENTEL SA es un derecho y constituye un activo
que fue contabilizado en la cuenta Anticipos de acuerdo a Principios de Contabilidad
Generalmente Aceptados. De acuerdo a la cláusula tercera del acuerdo transaccional
significa una compra-venta que originará un ingreso que no puede ser considerado
como utilidad o beneficio para COTEL La Paz Ltda., hasta el momento en que el monto
cobrado a los clientes morosos supere el importe transferido de la cartera en mora, es
decir, cuando supere la suma de Bs16.951.296,22.-, por consiguiente, no correspondía
llevar a resultados el costo del derecho (cartera en mora de ENTEL SA) y registrar
como ingresos la recuperación de la deuda en mora, debido a que se trata de un Activo
a recuperar (Cuenta por Cobrar) que disminuye en la medida que se realice el cobro;
sin embargo, la Administración Tributaria interpreta que la compra de la cartera
respaldada con una factura perfeccionó el hecho generador del IVA e IUE; si bien,
técnicamente se perfeccionó el hecho generador del IVA, por lo que COTEL La Paz
Ltda., consideró como crédito fiscal la factura emitida por ENTEL SA; empero, no se
perfeccionó ningún hecho generador del IUE, en razón a que es una inversión (Activo)
que no corresponde llevar a resultados, como tampoco el monto parcial recuperado en
la gestión 2011; también invoca la vulneración del principio de legalidad, la anulación
del procedimiento administrativo y ratifica las pruebas presentadas.
En cuanto a los gastos no deducibles, la Administración Tributaria mantiene la
depuración del crédito fiscal IVA con incidencia directa en el gasto deducible del IUE de
la gestión 2011, conforme el “Anexo A Detalle de Compras Observadas”, al respecto,
se realizó un evento en la localidad de Coroico, razón por la que los gastos de
hospedaje forman parte de los gastos administrativos de la empresa, necesarios para
realizar dicha actividad y se encuentran respaldados con factura original y medio de
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pago, documentación adjunta al comprobante que fue verificado por el fiscalizador, por
tanto, esas operaciones no pueden ser observadas por el simple hecho de que
corresponden a un hotel y peor aún señalar que no tienen relación con la actividad de
telecomunicaciones. Adicionalmente, en la Resolución Determinativa impugnada las
facturas de hotel fueron observadas por falta de respaldo del medio de pago, siendo
que este criterio corresponde a otro código que originalmente no se había observado
en la Vista de Cargo, hecho que vulnera el derecho a la defensa.
Bajo el código F “Nota fiscal que no corresponde considerar como gasto no deducible
en la gestión 2011” del Anexo A, se registra como fecha de la factura de
telecomunicación la del consumo del servicio, es decir, fueron emitidas en enero 2011
por consumos de meses anteriores; por consiguiente, la Cooperativa consideró el
crédito fiscal correctamente en el periodo de emisión y pago del servicio, registrando el
gasto en esa fecha, en estricta sujeción del artículo 43 de la RND 10-0016-07, artículo
2, parágrafo XI, numeral III de la RND 10-0032-07 y artículo 11 de la RND 10-0019-10
de la RND 10-0032-07, siendo imposible para COTEL La Paz Ltda., conocer el monto
del gasto por servicio de telecomunicaciones hasta la fecha de pago.
En la gestión 2011 se efectuó la provisión del servicio de auditoría, que resultó ser
mayor al efectivamente pagado en octubre de 2012, al respecto, no se considera la
normativa contable que establece que cuando la provisión es mayor al gasto, la
diferencia es considerada como otros ingresos en el siguiente ejercicio, por tanto, no
corresponde observar el excedente del gasto como no deducible.
Las Resolución Determinativa impugnada inexplicablemente y sin considerar la prueba
documental presentada, cambiando de criterio señala que los Gastos por TV Cable
fueron observados por falta de demostración de la retención del 12,5% por IUE-BE,
siendo que de acuerdo a la Vista de Cargo fueron observados por falta de
documentación de respaldo de la provisión y pagos efectuados al proveedor del
exterior, habiendo presentado bajo este concepto, todos los descargos respectivos y
sin valorar la prueba, arguye que no se presentó la retención del 12,5%, evidenciando
con ello la falta de claridad de los conceptos observados.
Sobre el gasto por concepto de Servicio de Señales de TV Cable (Grilla) por
Bs50.400.402.- realizado en la gestión 2011, COTEL La Paz Ltda., efectuó retenciones
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por pagos a beneficiarios exterior, que si bien a criterio de la Administración Tributaria
debió aplicarse el 12,5% y no el 2,5% por IUE-BE, el propio sujeto activo en la Vista de
Cargo reconoce que se aplicó una retención sobre el monto pagado y remesado; en
ese sentido, independientemente de la alícuota que debió aplicarse, se realizó una
retención, que de conformidad a las normas tributarias acredita un gasto deducible
para el IUE, debido a ello, el desconocimiento del 100% de esos gastos, no sólo
contradice el reconocimiento de la retención y cancelación por pagos a beneficiarios al
exterior, sino también el incumplimiento de la norma tributaria y una incongruencia en
las actuaciones de la Administración Tributaria que vulnera los derechos
constitucionalmente protegidos.
La Administración Tributaria a tiempo de considerar superficialmente los descargos
presentados por la depreciación de activos, olvidó señalar que en años anteriores se
realizó el procedimiento de determinación, observando en esa oportunidad la
sobrevaluación del cálculo de la depreciación fiscal de los activos, habiendo en ese
momento aceptado los cargos y procedió a cancelar la diferencia por dicho concepto
antes de la emisión de la Resolución determinativa, situación que fue confirmada
mediante la Resolución de Recurso Jerárquica STG-RJ/0115/2008 de 11 de febrero de
2008. Por ello, resulta curioso que en el acto impugnado se formulen observaciones en
consideración a la falta de documentación que demuestren la titularidad sobre ciertos
activos, desconociendo con ello no sólo sus propias actuaciones, sino también el
pronunciamiento del órgano que revisa dichas actuaciones, llegando al extremo de
cuestionar la activación de bienes que corresponde a las gestiones 1997, 1998, 1999,
2000, 2001, 2002, 2003 y 2004, que adicionalmente se encuentran prescritas en virtud
al plazo transcurrido; razón por la que solicitó la prescripción de las facultades
administrativas para revisar esta documentación y en su caso establecer algún reparo
conforme lo señalado en los artículo 52 y siguientes de la Ley 1340, norma sustantiva
aplicable al caso, petición que ni siquiera fue valorada por la Administración Tributaria,
en ese entendido, ratifica la misma.
Los Activos adquiridos y activados en las gestiones 1997, 1998, 1999, 2000, 2001,
2002 y 2003, no pueden tener el mismo tratamiento que los activos adquiridos por la
VII ampliación, que se encuentran en el grupo de muestra de observado por
fiscalización, debido a que se tratan de activos de uso en la producción y/o suministro
de servicio de telefonía, los cuales empezarán a depreciarse impositivamente desde el
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momento en que se inicie su uso, independientemente que exista deuda por el mismo
o se haya cancelado el total estipulado en el contrato suscrito. En el Informe de
Ejecución se contempla el precio y la fecha de activación, documento que
lamentablemente no fue considerado como descargo, debido a que supuestamente los
importes consignados no coincidían con las facturas y no permitían tener certeza de la
correspondencia con los activos, situación que es absolutamente desvirtuable.
En relación al Impuesto a Beneficiarios del Exterior (IUE-BE F-530), señala que es una
de las razones por las que solicitó la anulación de la Vista de Cargo, toda vez que este
impuesto no se encontraba dentro del alcance del proceso de fiscalización. La
Administración Tributaria interpreta que la prestación de servicios de televisión por
cable y uso de banda ancha por proveedores del exterior, se encuentran sujetos a lo
dispuesto por el artículo 51 de la Ley 843 y artículo 12, inciso f) del DS 24051, debido a
los pagos que se efectuaron por la compra de los mencionados servicios, cuando lo
que sucede en realidad es que los proveedores de servicios de TV Cable o Banda
Ancha no prestan ningún servicio desde el exterior a COTEL La Paz Ltda., como
pretende ver el SIN, sino lo que hacen es vender o proveer a título oneroso los
mencionados servicios. Consiguientemente, lo que hace la Cooperativa es vender
servicios de TV Cable y Servicios de Uso de Banda Ancha comprados a
comercializadores del exterior bajo la figura de importación de servicios, la que se
materializa a partir de los siguientes elementos: i) Los proveedores del servicio se
encuentran domiciliados en el exterior, no tienen filial o subsidiaria en el país, ii) La
señal de TV Cable y/o uso de Banda Ancha es provista por estos comercializadores
hasta los equipos servidores o codificadores de COTEL La Paz Ltda., quien se encarga
de hacer llegar a los usuarios finales mediante contratos de suscripción, iii) la
Cooperativa es quien factura los servicios de TV Cable y/o uso de Banda Ancha
prestados a los usuarios y, iv) adoptado el principio de país destino, se deduce que los
mencionados servicios, a partir de su importación, son prestados y gravados en Bolivia.
En el contexto anterior, en el caso de importación de insumos para la producción, en
ningún caso se exige a los importadores efectuar la retención del IUE-BE a los
proveedores del exterior, el pago efectuado al proveedor no constituye una renta de
fuente boliviana, ya que por sí sola, mientras no se realice la explotación económica
del bien en el país no implica sino un gasto o costo para la empresa, similar tratamiento
corresponde aplicar a la importación de servicios, en mérito al principio de equidad.
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La Administración Tributaria no efectuó una correcta valoración de los descargos
presentados contra la Vista de Cargo, sólo se limitó a señalar que la Cooperativa
incurrió en contradicción, toda vez que realizó la retención del 2.5% como si se tratara
de una actividad parcialmente realizada en el país, en vez de 12.5% como determina el
artículo 51 de la Ley 843, sin considerar la doctrina tributaria, la legislación comparada
y el artículo 12 de la Decisión 599 de la Comunidad Andina, que conceptualizan que
las operaciones de telecomunicaciones constituyen importación de servicios a las que
no corresponde aplicar la retención del IUE-BE.
Conforme a los fundamentos expuestos, solicita anular la Resolución Determinativa
N° 17-0433-2014 (CITE: SIN/GGLPZ/DJCC/UTJ/RD/00075/2014) de 14 de agosto de
2014.
CONSIDERANDO:
Respuesta al Recurso de Alzada
La Gerencia Grandes Contribuyentes La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales,
legalmente representada por Marco Antonio Juan Aguirre Heredia, según la Resolución
Administrativa de Presidencia N° 03-0469-14, por memorial presentado el 1° de
octubre de 2014, cursante a fojas 75-93 de obrados, respondió negativamente con los
siguientes fundamentos:
Se efectuó la anulación de la Vista de Cargo N° 32-0206-2013, CITE:
SIN/GGLPZ/DF/VC/230/2013, debido a que consignaba errores de liquidación de la
deuda tributaria reflejados en su cuadro resumen, considerando que la Administración
Tributaria puede subsanar, convalidar, rectificar o sanear sus actos sobre cualquier tipo
de defecto denunciado o no por el contribuyente o advertido por la misma, dentro de
las facultades otorgadas por Ley.
El contribuyente no indicó de manera concreta cuales son los vicios o errores que
supuestamente contienen la Vista de Cargo N° 32-0024-2014 CITE:
SIN/GGLPZ/DF/VC/28/2014 y la Resolución Determinativa impugnada, demostrando
las imprecisiones en los extremos planteados por el sujeto pasivo, cuyos argumentos
presentados con los descargos a la Vista de Cargo, fueron desvirtuados en su
integridad en el acto administrativo impugnado; además, los citados actos cuentan con
todos los requisitos exigidos por la Ley 2492, DS 27310 y RND 10-0005-13.
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El sujeto pasivo fue informado tanto al inicio como a la conclusión de la fiscalización
sobre la naturaleza y alcance de la misma, es decir, tuvo pleno conocimiento de todas
las actuaciones de la Administración Tributaria dentro de los plazos establecidos,
habiendo hecho uso de su derecho a la defensa al presentar la documentación
requerida en la Orden de Fiscalización y descargos a la Vista de Cargo.
Los procesos de verificación están dirigidos a revisar elementos o datos específicos o
concretos, en cambio, los procesos de fiscalización sean totales o parciales, son
integrales al abarcar todos los hechos generadores de uno o más periodos y observan
todos los datos relacionados con las transacciones económicas realizadas por el sujeto
pasivo, cita para el efecto la RND 10-0005-13 de 1° de marzo de 2013.
En el presente caso, se inició la fiscalización bajo la modalidad parcial, sobre los
impuestos IVA, IT e IUE, todos de los periodos fiscales de la gestión 2011; según las
actividades comerciales que realiza el contribuyente, tiene la obligación de presentar el
IUE-BE, razón por la que la Administración tenía la facultad de verificar el cumplimiento
de las obligaciones materiales de éste impuesto, por el alcance que tiene la modalidad
parcial, puesto que al establecer en la Orden de Fiscalización que se haría una
fiscalización sobre el IUE, también tenía la facultad de fiscalizar el IUE-BE,
fundamentación coincidente con lo dispuesto en la Resolución de Recurso Jerárquico
AGIT-RJ/ 01149/2012 de 27 de febrero de 2012 y la Sentencia N° 013/2013 de 6 de
marzo de 2013, emitida por la Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia en
demanda contencioso tributaria. Por consiguiente, el reparo del IUE-BE establecido en
la Resolución Determinativa impugnada no es incongruente con la Orden de
Fiscalización, mucho menos con la Vista de Cargo, al tratarse del mismo impuesto
general; adicionalmente, el contribuyente en el memorial de descargo presentado a la
Vista de Cargo hizo referencia al IUE-BE, lo que demuestra que tuvo conocimiento del
reparo establecido por ese impuesto.
Respecto a la diferencia existente entre el IUE e IUE-BE, la Ley no otorga al IUE-BE la
calidad de impuesto independiente, diferente al IUE, como se da en el caso del RC-IVA
respecto al IVA, consecuentemente, el método de interpretación sistemático que se
utilizó en la valoración de los descargos no es arbitrario, se ajusta al sistema jurídico
tributario, respaldado en el alcance de la Orden de Fiscalización.
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El reparo establecido por el IUE-BE fue por los contratos que COTEL La Paz Ltda.
suscribió con diferentes proveedores de señales de televisión en el extranjero por la
venta de servicio de transmisión de TV Cable a sus abonados de las ciudades de La
Paz y El Alto, consecuentemente, se evidencia que existe la documentación necesaria
para determinar el reparo sobre base cierta; además la determinación sobre base
cierta o presunta no revierte la calidad de trascendente, conforme los requisitos
establecidos para el instituto de nulidad, mucho menos ponen en indefensión al
contribuyente, cita para ello el Auto supremo N° 370 de 3 de julio de 2013.
El IUE-BE se encuentra dentro del IUE, así lo establece la Ley, prueba de ello es que
el Capítulo IV artículo 51 de la Ley 843 que hace referencia al IUE-BE, no se encuentra
como impuesto independiente y en un título diferente, sino se encuentra como capítulo
y artículo que forma parte del Título III denominado Impuesto sobre las Utilidades de
las Empresas, es decir, que el IUE-BE es parte del IUE, con la diferencia que sólo
poseen distintos hechos generadores, situación que de ninguna manera coloca al IUE-
BE como impuesto ajeno o independiente del IUE, sino más bien como parte de él.
Las Resoluciones de Recurso de Alzada no constituyen precedentes administrativos
que tengan carácter vinculante y de aplicación obligatoria para casos análogos, puesto
que los criterios pueden sufrir variaciones en cuanto al análisis de cada caso particular,
razón por la que no puede ser considerada la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-
LPZ-RA 0467/2014.
La nulidad de la Vista de Cargo no se refiere a la determinación de la base imponible,
sino a los requisitos esenciales establecidos en el artículo 18 del DS 27310, puesto que
la fijación de la base imponible, sea cierta o presunta, es una atribución de la
Administración Tributaria en función de los documentos y/o pruebas que hubiera
obtenido en la fase de fiscalización. En el presente caso, la documentación aparejada
por el propio contribuyente, permitió la determinación de reparos sobre base cierta,
conforme dispone el artículo 43, parágrafo I de la Ley 2492. El contribuyente no
sustenta legalmente su solicitud de nulidad, ya que no subsume alguna causal de
nulidad a los actuados emitidos por la Administración tributaria, por consiguiente, la
nulidad invocada por el recurrente debe ser rechazada.
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Sobre los ingresos no declarados por Seguro Médico Delegado, COTEL La Paz Ltda.
mencionó que suscribió un convenio con la Caja Nacional de Salud para asumir la
administración del Seguro Médico Delegado, el cual no se puso en conocimiento de la
Administración Tributaria; sin embargo, contar con un convenio con una entidad regida
por normas de Seguridad Social no significa que no tenga fines lucrativos ni
comerciales y que no existan actividades económicas que ocasionen el nacimiento de
obligaciones tributarias, ya que no demostró que no existe actividad económica por la
que cobraría alquileres detectados por los descuentos realizados al Seguro Médico
Delegado, tampoco menciona normativa que respalde sus argumentos.
Se verificó que las cobranzas realizadas por concepto de energía eléctrica, agua,
servicio telefónico, internet, seguros, alquiler de ambiente, mantenimiento y
reparaciones, seguridad, vigilancia y combustible, en los periodos fiscales enero a
diciembre 2011, son ingresos, que si bien fueron asentados en registros contables; sin
embargo, debieron ser facturados y declarados en la liquidación del Impuesto al Valor
Agregado (IVA). El sujeto pasivo no puede señalar que el registro contable en la cuenta
Otros Resultados N° 85050102, bajo el concepto de Deducciones Seguro Médico o
Depreciación de Edificios, que constituye sólo una exposición contable, puesto que al
percibir ingresos por alquiler de ambientes, entre otros, materializa el hecho imponible
establecido en el inciso b) del artículo 4 de la Ley 843.
El Seguro Médico Delegado funciona en el edificio Gran Centro II de propiedad de la
Cooperativa, ambiente que es compartido con algunas reparticiones COTEL La Paz
Ltda., si bien los gastos del Seguro Médico Delegado se registran en forma separada,
el crédito fiscal correspondiente a los servicios de agua, luz, teléfono y otros son
apropiados en su integridad por COTEL La Paz Ltda., quien tenía la obligación de
emitir factura para devolver el crédito fiscal indebidamente apropiado y por el alquiler
de los ambientes utilizados por el Seguro Médico Delegado.
Existen facturas adjuntas a comprobantes contables que en el detalle de las mismas
refieren a intercambio de servicios; sin embargo, corresponden a servicios de
hospedaje en la localidad de Coroico, compras consideradas no vinculadas a la
actividad del contribuyente, además, dichas compra de servicios no se encuentran
respaldadas con medios probatorios de pago, en ese entendido, corresponde invalidar
el crédito fiscal declarado por esas facturas.
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En relación al Impuesto a las Transacciones (IT), el recurrente se remite a los
argumentos referidos a los ingresos percibidos del Seguro Médico Delegado por
concepto de alquileres y otros.
La compra de la cartera de ENTEL SA a un precio menor al original significa la
transferencia de derechos y obligaciones para la Cooperativa, en el proceso de revisión
se verificó que COTEL La Paz Ltda., en la gestión 2011 realizó la cobranza de
Bs704.919.- de dicha cartera, importe que de acuerdo a los artículos 36, 37, 42, 46 y
47 de la Ley 843 y artículo 4 del DS 24051, constituyen ingresos no declarados.
En cuanto a los gastos no deducibles, existen facturas adjuntas a comprobantes
contables que en el detalle de las mismas refieren a intercambio de servicios, empero,
corresponden a servicios de hotelería en la localidad de Coroico, actividad que no se
relaciona a la del contribuyente; adicionalmente, dichas facturas no cuentan con
respaldo documental ni medio probatorio de pago, motivo por el que corresponde
invalidar el crédito declarado por esas facturas. No corresponde considerar como gasto
deducible en la gestión 2010 (debió decir 2011), facturas por gastos de gestiones
fiscales anteriores (contratos con tercero y servicio de auditoría), en aplicación del
artículo 46 de la Ley 843.
El contribuyente presentó mayores contables y órdenes de pago para desvirtuar las
observaciones a los Gastos por TV Cable; analizado los descargos se observó que el
contribuyente no realizó las retenciones del 12,5% dispuesta en el artículo 51 de la Ley
843, por concepto de pagos remesados al exterior, habiendo aplicado incorrectamente
la alícuota del 2,5% por actividades parcialmente realizadas en el país.
Señales de TV Cable y uso de Banda Ancha, esos gastos corresponden a pagos
realizados a proveedores de señales internacionales según contratos que establecen
tarifas mensuales que debe pagar COTEL La Paz Ltda. a cada proveedor internacional
en función a la cantidad de suscriptores de TV Cable en las ciudades de La Paz y El
Alto, pagos al exterior que constituyen rentas de fuente boliviana, sujetas a la retención
del 12,5%. Similar situación ocurre con los pagos al proveedor extranjero INTELSAT
por servicio satelital Triple Play Rural, sin embargo, el contribuyente incorrectamente
efectuó la retención del 2,5% por actividades parcialmente realizadas en el país,
aspecto que hace que estos gastos no sean deducibles. Aclara que no es posible
.
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considerar como pagos a cuenta la retención del 2,5% cancelada por el contribuyente,
toda vez que se trata de conceptos distintos y se pagan en formularios distintos F-530
y F-550. Añade que se depuró los gastos que componen el grupo Contratos con
Terceros declarados por el contribuyente como deducibles, según los papeles de
trabajo a fojas 1182 y 1388 de antecedentes administrativos.
Respecto a la depreciación de activos, COTEL La Paz Ltda. presentó documentación
de compras efectuadas en las gestiones 2005, 2006, 2007, 2008, 2009, 2010 y 2011,
que respalda el derecho propietario, los años de vida útil y la depreciación de activos
fijos computada como gasto deducible en la gestión 2011, habiendo demostrado las
activaciones realizadas en las gestiones citadas no se tiene observación,
consiguientemente, se aceptó como gasto deducible el importe de Bs20.037.899.-
conforme respaldos cursantes a fojas 1424, 1425 y 1443-1447 de antecedentes
administrativos. Las activaciones realizadas en las gestiones 1997 al 2004 computadas
como deducibles en el IUE de la gestión 2011, fueron observadas por falta de sustento
documentario suficiente y pertinente.
El contribuyente presentó como descargo el Informe sobre Revalorización Técnica de
Activos Fijos de la gestión 1997, Revalorización Técnica de Activos Fijos tomos I, II y
III, protocolización de Testimonios, resumen de Certificados de Aceptación Provisional
por Contrato (gestiones 1992-1998), órdenes de compra con sus respectivos
respaldos, por adquisición tanto de servicios como de bienes, empero, estos
documentos no presentan un detalle de precios a la fecha de la activación del bien, que
permita contrastar la información de los bienes depreciados con la información de los
Certificados de Aceptación Provisionales de Contrato, descargos que no son
suficientes para desvirtuar las observaciones.
En relación al Impuesto Beneficiarios al Exterior, el contribuyente confunde los
términos “prestar servicios” y “comprar servicios” debido a que las empresas
extranjeras efectivamente prestan un servicio a COTEL La Paz Ltda., a partir del cual
el sujeto pasivo hace uso del mismo y revende a otros dentro del país, generando para
sí ventajas económicas, y parte de ellas son destinadas al pago del servicio prestado
por las empresas extranjeras, evidenciándose que existen remesas al exterior
realizadas por la Cooperativa, las cuales se hallan sujetas a la retención establecida en
el artículo 51 de la Ley 843, toda vez que los importes remesados tienen origen en
.
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territorio nacional, son recursos de fuente boliviana, no tratándose dos tipos de
presunciones por rentas remesadas al exterior, es decir, una por beneficiarios directos
al exterior y otra por actividades desarrolladas en el país.
Ninguna de las empresas extranjeras que proporcionan a COTEL la Paz Ltda., señales
internacionales de televisión desde el exterior, tienen domicilio situado en el país o
cuentan con agencia o similar domiciliada en el país, por consiguiente, corresponde la
retención del 12.5% por cada remesa. La declaración y pago de retenciones en el
formulario 550 IUE (Remesas al exterior por actividades parcialmente realizadas en el
país), es un impuesto diferente al que debió pagar, razón por la que no se puede
considerar un pago a cuenta del IUE-BE.
Conforme a los fundamentos expuestos, solicita confirmar la Resolución Determinativa
N° 17-0433-2014 (CITE: SIN/GGLPZ/DJCC/UTJ/RD/00075/2014) de 14 de agosto de
2014.
CONSIDERANDO:
Relación de Hechos:
Ante la Administración Tributaria
La Gerencia Grandes Contribuyentes La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales, el
1° de marzo de 2013, notificó de forma personal a Julio Ramiro Medrano Montes,
representante legal de la Cooperativa de Teléfonos Automáticos La Paz Ltda. (COTEL
La Paz Ltda.), con la Orden de Fiscalización N° 0012OFE00407, formulario 7504
referido a los hechos y elementos correspondientes al Impuesto al Valor Agregado
(IVA), Impuesto a las Transacciones (IT) e Impuestos sobre las Utilidades de las
Empresas (IUE), de los periodos fiscales enero a diciembre de 2011, solicitando la
presentación de la documentación detallada en el F-4003, Requerimiento
Nos. 00097402, 00097494 y Anexos A y B, fojas 3, 5-47 y 53-54 de antecedentes
administrativos.
Mediante Nota cite: DCG/022/2013 de 1° de marzo de 2013, Julio Ramiro Medrano
Montes en representación legal de COTEL La Paz Ltda., solicitó a la Administración
Tributaria prórroga para presentar la documentación solicitada en el formulario F-4003
N° 00097402, plazo otorgado hasta el 28 de marzo de 2013, por Auto N° 25-0067-
2013, fojas 50-51 de antecedentes administrativos.
.
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El 7 de octubre 20 de marzo de 2013, se labraron las Actas por Contravenciones
Tributarias Vinculadas al Procedimiento de Determinación Nos. 70775, 79543, 79544,
79545, 79546, 79548, 79549, 79551 y 79552, por registro incorrecto en el Libro de
Compras y Ventas IVA de los periodos fiscales enero, febrero, marzo, abril, mayo, julio,
agosto, octubre y noviembre 2011, contraviniendo el artículo 47 de la RND 10-0016-07;
asimismo, se emitieron las Actas Nos. 79554, 79555, 79556, 79557, 79558, 79559,
79560, 79561, 79562, 79563, 79564 y 79565 por incumplimiento del deber formal de
habilitación del Libro de Compras y Ventas IVA de acuerdo a lo establecido en la
norma específica, correspondiente a los periodos fiscales enero, febrero, marzo, abril,
mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre 2011,
vulnerando lo establecido en el artículo 45 de la RND 10-0016-07; aplicando las multas
de 1.500.- UFV´s por periodo fiscal establecidas en los sub numerales 3.1 y 3.2 del
anexo A) de la RND 10-0037-07, fojas 57-88 de antecedentes administrativos.
El 4 de octubre de 2013, la Gerencia Grandes Contribuyentes La Paz del SIN mediante
Acta hizo entrega al contribuyente papeles de trabajo en 94 fojas, respecto a las
observaciones preliminares relacionadas a ingresos no declarados por cobros al
seguro médico, compras y/o crédito fiscal observado, ingresos extraordinarios no
declarados por compra de la cartera de ENTEL SA y por condonación de deuda por
parte de TELECEL SA, así como gastos observados en la determinación el IUE de la
gestión 2011; asimismo, a través del formulario Finalización de Fiscalización Externa
N° 0012OFE0407 de 7 de octubre de 2013, se notificó mediante cédula al
representante legal de la Cooperativa de Teléfonos Automáticos La Paz Ltda., la
finalización de las tareas de verificación de campo, fojas 2580-2585 de antecedentes
administrativos.
La Vista de Cargo N° 32-0206-2013 CITE: SIN/GGLPZ/DF/VC/230/2013, se emitió el
31 de diciembre de 2013, estableciendo contra la Cooperativa de Teléfonos
Automáticos La Paz Ltda., una obligación tributaria preliminar de 18.613.625.- UFV’s
(equivalente a Bs32.307.410.-) por IVA, IT e IUE-BE omitidos por los periodos fiscales
enero a diciembre 2011 e IUE de la gestión fiscal 2011, todos los impuestos más
intereses y sanción preliminar de la conducta del contribuyente de omisión de pago, así
como multas por incumplimiento de deberes formales cuyo total asciende a 31.500.-
UFV’s; actuación notificada al representante legal de COTEL La Paz Ltda., el 27 de
enero de 2014 mediante célula, fojas 2632-2661 de antecedentes administrativos.
.
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El representante legal de COTEL La Paz Ltda., por Nota CITE: DCG/008/2014 remitió
a la Administración Tributaria fotocopias de los formularios 1000, correspondiente al
pago de las multas por incumplimiento de deberes formales labradas en el proceso de
revisión; asimismo, mediante memorial de 26 de febrero de 2014 presentó en 127 fojas
descargos a la Vista de Cargo N° 32-0206-2013, CITE: SIN/GGLPZ/DF/VC/230/2013;
fojas 2680-2689, 2844 y 2850-2859 de antecedentes administrativos
La Gerencia Grandes Contribuyentes La Paz del SIN, el 30 de abril de 2014 emitió la
Resolución Administrativa N° 23-0042-2014 que anula el Informe CITE:
SIN/GGLPZ/DF/FE/IA/39/2013 y la Vista de Cargo N° 32-0206-2013 CITE:
SIN/GGLPZ/DF/VC/230/2013, por contener errores en los datos consignados en el
Cuadro Resumen de la deuda tributaria, fojas 2863-2864 de antecedentes
administrativos.
El 6 de mayo de 2014 se dictó la Vista de Cargo N° 32-0027-2014, CITE:
SIN/GGLPZ/DF/VC/28/2014, estableciendo contra la Cooperativa de Teléfonos
Automáticos La Paz Ltda., una obligación tributaria preliminar de 18.613.623.- UFV’s
(equivalente a Bs32.307.410.-) por IVA, IT e IUE-BE omitidos por los periodos fiscales
enero a diciembre 2011 e IUE de la gestión fiscal 2011, todos los impuestos más
intereses y sanción preliminar de la conducta del contribuyente de omisión de pago;
actuación notificada mediante célula al representante legal de COTEL La Paz Ltda., el
16 de mayo de 2014, fojas 2904-2933 de antecedentes administrativos.
Por memorial de 17 de junio de 2014, COTEL La Paz Ltda., presentó descargos a la
Vista de Cargo N° 32-0027-2014, CITE: SIN/GGLPZ/DF/VC/28/2014, adjuntando 3338
fojas y cuatro tomos de la consultora Alcazar & Morales, fojas 2940-2955 y 3087-7888
de antecedentes administrativos.
Evaluados los descargos, la Gerencia de Grandes Contribuyentes del Servicio de
Impuestos Nacionales el 14 de agosto de 2014, emitió la Resolución Determinativa
N° 17-0433-2014, CITE: SIN/GGLPZ/DJCC/UTJ/RD/00075/2014 estableciendo contra
la Cooperativa de Teléfonos Automáticos La Paz Ltda., una obligación tributaria de
18.609.744.- UFV’s por el IVA, IT e IUE-BE omitidos por los periodos fiscales enero a
diciembre 2011 e IUE de la gestión fiscal 2011, todos los impuestos más intereses y
sanción por omisión de pago por calificación de conducta del contribuyente; actuación
.
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notificada mediante cédula el 18 de agosto de 2014, fojas 3036-3086 de antecedentes
administrativos.
Ante la Instancia de Alzada
El Recurso de Alzada interpuesto por William Ceferino Pimentel Martínez,
representante legal de COTEL La Paz Ltda., contra la Resolución Determinativa N° 17-
0433-2014, CITE: SIN/GGLPZ/DJCC/UTJ/RD/00075/2014, de 14 de agosto de 2014,
fue admitido mediante Auto de 11 de septiembre de 2014, notificado de forma personal
el 16 de septiembre de 2014 al Gerente Grandes Contribuyentes La Paz del Servicio
de Impuestos Nacionales y al representante legal de la empresa recurrente el 18 de
septiembre de 2014, fojas 71-73 de obrados.
La Gerencia Grandes Contribuyentes La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales,
por memorial presentado el 1° de octubre de 2014, respondió en forma negativa al
Recurso de Alzada, fojas 75-93 de obrados.
Mediante Auto de 2 de octubre de 2014, se dispuso la apertura del término de prueba
de veinte (20) días comunes y perentorios a ambas partes, en aplicación del inciso d)
del artículo 218 del Código Tributario, actuación notificada a las partes en Secretaría el
8 de octubre de 2014, período en el que la Administración Tributaria recurrida, previo
apersonamiento de Juan Carlos Mendoza Lavadenz, ofreció, propuso, reprodujo y
ratificó en calidad de prueba pre constituida los antecedentes administrativos remitidos
junto al memorial de contestación del Recurso, por su parte, la empresa recurrente por
memorial de 28 de octubre de 2014, se apersonó, ofreció y ratificó prueba presentada
en el desarrollo del procedimiento de determinación, fojas 94-100 de obrados.
En vigencia del plazo para la presentación de alegatos, COTEL La Paz Ltda. y la
Gerencia Grandes Contribuyentes La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales,
mediante memoriales 17 de noviembre de 2014, formularon alegatos, el recurrente
ratificando los vicios denunciados en el memorial de Recurso de Alzada y la
Administración Tributaria recurrida ratificando los extremos señalados en el memorial
de respuesta al Recurso, fojas 106-119 de obrados.
CONSIDERANDO:
Interpuesto el Recurso de Alzada con las formalidades establecidas por los artículos
.
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143 de la Ley 2492 y 198 de la Ley 3092 (Incorporación del Título V al Código
Tributario), revisados los antecedentes administrativos, compulsados los argumentos
formulados por las partes, verificada las actuaciones realizadas en esta instancia
recursiva y en consideración al Informe Técnico Jurídico emitido de conformidad al
artículo 211, parágrafo III de la Ley 3092, se tiene:
Marco Normativo y Conclusiones:
La Autoridad Regional de Impugnación Tributaria La Paz se avocará únicamente al
análisis de los agravios manifestados por William Ceferino Pimentel Martínez en
representación de COTEL La Paz Ltda., en el Recurso de Alzada; la posición final se
sustentará acorde a los hechos, antecedentes y el derecho aplicable en el presente
caso, sin ingresar a otros aspectos que no fueron objeto de impugnación o que no se
hayan solicitado durante su tramitación ante esta instancia recursiva.
Vicios de nulidad
Vista de Cargo CITE: SIN/GGLPZ/DF/VC/230/2013
COTEL La Paz Ltda. en su Recurso de Alzada manifiesta que denunció ante la
Administración Tributaria vicios procesales en los actos administrativos iniciados para
verificar el cumplimiento de sus obligaciones tributarias de la gestión 2011; sin
embargo, el ente recaudador sorprendió a la Cooperativa dictando la Resolución
Administrativa N° 23-0042-2014 de 30 de abril de 2014, que anula sin mayor
motivación o explicación la Vista de Cargo CITE: SIN/GGLPZ/DF/VC/230/2013 y dictó
otro acto administrativo que subsana defectos que no fueron denunciados y reitera
aquellos que siendo más graves fueron pasados por alto, cita para el efecto el artículo
68, numerales 1 y 8 de la Ley 2492 y la vulneración del derecho a la defensa y al
debido proceso; al respecto, se tiene:
El artículo 115 de la Constitución Política del Estado dispone: I. Toda persona será
protegida oportuna y efectivamente por los jueces y tribunales en el ejercicio de sus
derechos e intereses legítimos. II. El estado garantiza el derecho al debido proceso, a la
defensa y a una justicia plural, pronta, oportuna, gratuita, transparente y sin dilaciones.
El artículo 68 numeral 6 de la Ley 2492, establece que constituye derecho del sujeto
pasivo, entre otros el debido proceso y a conocer el estado de la tramitación de los
procesos tributarios en los que sea parte interesada a través del libre acceso a las
.
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actuaciones y documentación que respalde los cargos que se le formulen, ya sea en forma
personal o a través de terceros autorizados, en los términos del presente Código.
De la revisión de antecedentes administrativos se evidencia que el 31 de diciembre de
2013, la Administración Tributaria emitió la Vista de Cargo N° 32-0206-2013 CITE:
SIN/GGLPZ/DF/VC/230/2013, estableciendo contra la Cooperativa de Teléfonos
Automáticos La Paz Ltda., un importe preliminar de 18.613.625.- UFV’s (equivalente a
Bs32.307.410.-) por IVA, IT e IUE-BE omitidos por los periodos fiscales enero a
diciembre 2011 e IUE de la gestión fiscal 2011, más intereses y sanción preliminar de
la conducta del contribuyente de omisión de pago, así como multas por incumplimiento
de deberes formales cuyo total asciende a 31.500.- UFV’s. En conocimiento de dicho
actuado, el contribuyente mediante memorial de 26 de febrero de 2014, presentó en
127 fojas descargos a la citada Vista de Cargo, así como fotocopias de los formularios
1000, correspondiente al pago de las multas por incumplimiento de deberes formales
labradas en el proceso de revisión, denunciando además vicios de procedimiento que
atentan sus derechos a la defensa y al debido proceso, respecto al alcance de la
fiscalización que no comprende el IUE-BE, empero, la Vista de Cargo señalada
consigna reparos por ese impuesto, que se menciona que la determinación fue sobre
base cierta cuando se presumió la existencia de ingresos no declarados por alquileres,
así como la falta de motivación, fojas 2632-2645, 2680-2689 y 2844, 2850-2859 de
antecedentes administrativos.
La Gerencia Grandes Contribuyentes La Paz del SIN, mediante Resolución
Administrativa N° 23-0042-2014, anuló la Vista de Cargo N° 32-0206-2013 CITE:
SIN/GGLPZ/DF/VC/230/2013 citada precedentemente y dictó la nueva Vista de Cargo
N° 32-0027-2014, CITE: SIN/GGLPZ/DF/VC/28/2014); al respecto, si bien el SIN emitió
un nuevo actuado; sin embargo, no subsana los vicios invocados por el contribuyente o
efectúa aclaración alguna sobre el tema, conforme estipulan los numerales 1 y 8 del
artículo 68 de la Ley 2492, tampoco aprecia la documentación presentada; no obstante
de ello, se debe tomar en cuenta que una Vista de Cargo es un acto preliminar
susceptible de sufrir modificaciones, además no es un acto impugnable, debiendo
enfatizar que esos aspectos deben ser considerados en la Resolución Determinativa
en aplicación del artículo 99, parágrafo II de la Ley 2492. Bajo las circunstancias
referidas, se tiene que no es evidente la vulneración del debido proceso, por
consiguiente, no corresponde anular la nueva Vista de Cargo, toda vez que el
.
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contribuyente según el artículo 98 del Código Tributario, dispone de un término
perentorio para formular y presentar descargos que estime convenientes.
Alcance de la fiscalización
COTEL La Paz Ltda., señala que denunció que en la Orden de Fiscalización N°
0012OFE00407 no se especificó el IUE-BE como uno de los impuestos a ser revisado,
debido a ello, resulta totalmente inadmisible, que sin haber abierto la fiscalización para
el IUE-BE ni requerido información, se exponga en la Vista de Cargo y se ratifique en la
Resolución Determinativa adeudos por el citado impuesto, vulnerando con dicho
accionar sus derechos, ya que se evidencia la existencia de incongruencias entre la
Orden de Fiscalización, requerimiento de información, Vista de Cargo y la Resolución
Determinativa impugnada, las que desde ningún punto de vista pueden calificarse
como simples discrepancias, pues impacta directamente en la cuantificación de la
deuda tributaria y en el procedimiento, toda vez que la no valoración adecuada de los
argumentos implica un desconocimiento del derecho a la defensa e incide en la cuantía
de la deuda tributaria y resta legitimidad a su cobro. Asimismo, indica que no constituye
argumento válido señalar que de acuerdo a la Ley 843, el IUE-BE se encuentra
contemplado dentro del Capítulo y Título referidos al IUE, concluyendo que el IUE-BE
es parte del Impuesto sobre las Utilidades de las Empresas, para luego en total
contradicción reconocer expresamente como únicas diferencias el hecho generador, la
alícuota, el sujeto pasivo, base imponible y formulario; de aceptar esa posición, la
Administración Tributaria estaría desconociendo el artículo 104 del Código Tributario; al
respecto se tiene:
El artículo 92 de la Ley 2492, dispone: La determinación es el acto por el cual el sujeto
pasivo o la Administración Tributaria declara la existencia y cuantía de una deuda
tributaria o su inexistencia.
El artículo 104 parágrafo I de la Ley 2492, señala: Sólo en casos en los que la
Administración, además de ejercer su facultad de control, verificación, é investigación
efectué un proceso de fiscalización, el procedimiento se iniciará con Orden de
Fiscalización emitida por autoridad competente de la Administración Tributaria,
estableciéndose su alcance, tributos y periodos a ser fiscalizados, la identificación del
sujeto pasivo, así como la identificación del o los funcionarios actuantes, conforme a lo
dispuesto en normas reglamentarias que a este efecto se emitan.
.
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La Ley 2492, en sus artículos 92 al 104, establece procedimientos para la
determinación tributaria de oficio, que en el caso del procedimiento de fiscalización se
inicia con la notificación de la Orden de Fiscalización, expresando posteriormente los
resultados de ésta actuación en la Vista de Cargo, contando el contribuyente con el
término de 30 días para la presentación de descargos, para posteriormente concluir
con la emisión de la Resolución Determinativa.
Es pertinente señalar que el artículo 104 de la Ley 2492, en su parágrafo I dispone de
manera expresa que la Administración Tributaria además de ejercer su facultad de
control, verificación e investigación efectué un proceso de fiscalización, el
procedimiento se iniciará con la Orden de Fiscalización, estableciéndose entre otros su
alcance, tributos y períodos a ser fiscalizados. Lo anterior pone de manifiesto que
indudablemente la determinación de obligaciones tributarias debe estar sustentada en
hechos y antecedentes, que desde su inicio deben ser de conocimiento del sujeto
pasivo, utilizando los procedimientos esenciales y sustanciales previstos legalmente, lo
que evidentemente garantiza al administrado el derecho a ser informado y asistido en
el cumplimiento de sus obligaciones tributarias y en el ejercicio de sus derechos; a ser
informado al inicio y conclusión de la fiscalización tributaria a cerca de su naturaleza y
alcance, así como sus derechos y obligaciones en el curso de tales actuaciones
conforme el artículo 68 numerales 1 y 8 de la Ley 2492.
En el presente caso, la Administración Tributaria en uso de sus atribuciones conferidas
de acuerdo a lo establecido por los artículos 66, 100, 101 y 104 del Código Tributario y
artículos 29, 32 y 33 del DS 27310, notificó a la Cooperativa de Teléfonos Automáticos
La Paz Ltda., con la Orden de Fiscalización N° 0012OFE00407, referida a la
verificación de los hechos y/o elementos correspondientes al Impuesto al Valor
Agregado (IVA), Impuesto a las Transacciones (IT) e Impuestos sobre las Utilidades de
las Empresas (IUE), de los periodos fiscales enero a diciembre de 2011 y la gestión
2011, solicitando la presentación de la documentación mediante Requerimientos
Nos. 00097402, 00097494 y Anexos A y B.
No obstante que al momento de notificar se determina de manera expresa el alcance
de la Orden de Fiscalización N° 0012OFE00407; la Administración Tributaria emitió la
Vista de Cargo N° 32-0027-2014, CITE: SIN/GGLPZ/DF/VC/28/2014 de 6 de mayo de
2014, estableciendo contra la Cooperativa de Teléfonos Automáticos La Paz Ltda., una
.
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obligación tributaria preliminar de 18.613.623.- UFV’s (equivalente a Bs32.307.410.-)
por IVA, IT e IUE-BE omitidos por los periodos fiscales enero a diciembre 2011 e IUE
de la gestión fiscal 2011, más intereses y sanción preliminar de la conducta del
contribuyente de omisión de pago; reparos que fueron ratificados en la Resolución
Determinativa N° 17-0433-2014 de 14 de agosto de 2014, aspectos que no son
concordantes con el inicio del procedimiento de determinación, al establecer una deuda
tributaria más allá del alcance inicialmente establecido en la citada Orden de
Fiscalización, situación que indudablemente vulnera el derecho a la defensa del sujeto
pasivo.
Este argumento se refuerza más si consideramos que el SIN en el análisis de
descargos señala: “…no es que la Administración Tributaria busque que el
contribuyente presuma que el IUE-BE se encuentra dentro del IUE, es la propia Ley en
mérito a su carácter imperativo, establece de manera contundente, al colocar como
parte del Impuesto sobre las Utilidades de las Empresas (IUE) que recae sobre las
rentas que son pagadas a beneficiarios del exterior (IUE-BE)…ambos tributos son
impuestos que recaen sobre la renta de personas naturales o jurídicas con la diferencia
de que sólo poseen distintos hechos generadores, situación que de ninguna manera
coloca al IUE-BE como impuesto ajeno o independiente del IUE..”; sin embargo,
contrariamente al responder a la petición de la Cooperativa sobre la consideración
como pagos a cuenta la retención del 2.5% por remesas por actividades realizadas
parcialmente en el país, el ente recaudador señala que no es posible porque se trata
de conceptos diferentes y se pagan en formularios distintos, aspecto este que
pone en evidencia que el IUE-BE F-530 no es lo mismos que el IUE F-500.
Por las consideraciones mencionadas, la Administración Tributaria debe corregir lo
observado a momento de emitir un nuevo acto administrativo, toda vez que las
especificaciones de la deuda tributaria y la fundamentación de hecho y de derecho,
debe ser concordante con el alcance inicialmente establecido en la Orden de
Fiscalización o alternativamente, en ese entendido, deberá iniciar otro procedimiento
de determinación por otras obligaciones tributarias que estime conveniente, sin alterar
posteriormente el procedimiento inicial.
Base imponible presunta
El recurrente manifiesta que el párrafo tercero de la página 1 de la Vista de Cargo
.
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señala que se realizó la determinación sobre base cierta, tomando en cuenta los
documentos e información que permiten conocer directa e indudable los hechos
generadores; sin embargo, por el supuesto alquiler de su inmueble para el seguro
médico delegado, no existe información o documento que respalde dicho cargo, sino
se trata de una presunción que a ultranza aplicó la Administración Tributaria,
generando un reparo que contradice la definición del método utilizado, incurriendo en
un vicio formal que amerita la anulabilidad de dicha actuación. Al respecto se tiene:
El artículo 99 parágrafo II de la Ley 2492 dispone: “…La Resolución Determinativa que
dicte la Administración deberá contener como requisitos mínimos; Lugar y fecha,
nombre o razón social del sujeto pasivo, especificaciones sobre la deuda tributaria,
fundamentos de hecho y de derecho, la calificación de la conducta y la sanción en el
caso de contravenciones, así como la firma, nombre y cargo de la autoridad
competente. La ausencia de cualquiera de los requisitos esenciales, cuyo contenido
será expresamente desarrollado en la reglamentación que al efecto se emita, viciará de
nulidad la Resolución Determinativa…”, aspectos también mencionados en el artículo
19 del DS 27310. En ese sentido, se infiere que corresponde a la Administración
Tributaria, al emitir tanto la Vista de Cargo como la Resolución Determinativa, el deber
de dar estricto cumplimiento a los requisitos expresamente determinados por la
normativa señalada, mismos que observan entre otros, el contemplar todos los hechos,
actos, datos, elementos y valoraciones que respalden la emisión de la Resolución
Determinativa, efectuando una adecuada fundamentación de hecho y derecho sobre la
deuda tributaria, situación que de ser cumplida, posteriormente conducirá a la
adecuada y específica determinación legal, de los reparos a los que fuera pasible el
sujeto pasivo.
De inicio se debe mencionar que la determinación de la deuda tributaria constituye un
procedimiento íntegramente reglado y no discrecional, es decir que las reglas
establecidas, normalmente no dan opción o libertad de elección entre varios resultados
posibles. En este sentido, una de las formas de determinación de la deuda es la de
oficio, practicada por la Administración Tributaria, en ejercicio de las facultades
otorgadas por Ley, de control, verificación, fiscalización e investigación de los hechos,
actos y elementos del hecho imponible no declarados por el sujeto pasivo; debiendo
ser realizada principalmente sobre base cierta o sobre base presunta cuando no se
.
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tenga elementos certeros necesarios para conocer con exactitud la existencia de una
obligación tributaria.
Conforme a los extremos antes mencionados, la Resolución Determinativa a ser
dictada por la Administración Tributaria, necesariamente debe contener los requisitos
mínimos previstos en el artículo 99 parágrafo II de la Lay 2492, cuyo incumplimiento
deriva en un vicio de nulidad, conforme dispone la última parte de la citada norma.
En el presente caso, si bien el acto impugnado señala: (…) el contribuyente argumenta
que, según Convenio suscrito entre el Seguro Delegado de Salud y COTEL LA PAZ
LTDA., éste último se compromete a proveer los ambientes en el Edificio ubicado en la
Calle Socabaya N° 270-272, sin embargo, el contribuyente no presenta dicho Convenio
en el que se pacta que los ambientes están siendo utilizados bajo la modalidad de
cesión, sin que COTEL reciba ningún pago a cambio, de igual manera no demuestra
documentalmente que la supuesta “deducción” se la efectué de los aportes que realiza
COTEL por sus empleados a la Caja Nacional de Seguridad Social.(…) basados en
documentación presentada por el contribuyente Estado de Ganancias y Pérdidas,
Mayores contables de la cuenta 85050102 “Otros Resultados”, se pudo establecer
incoherencias en el registro del concepto del ingreso mensual de Bs10.051.- ya que en
unos casos se consigan como “deducción Servicio Médico” (Fs. 96-101) y en otros está
registrado como “Depreciación de edificios 4° piso” (Fs. 102), es decir, no existe el
respaldo documental que este importe es un ingreso mensual; en ese contexto, el uso
de los ambientes ocupados, conforme se evidencia en los registros contables, debieron
ser facturados por COTEL al seguro médico delegado, en sujeción a lo establecido en
el Numeral 1 del Art. 70 de la Ley N° 2492 y los Arts. 1, 3, 4, 5 y 7 de la Ley N° 843,
(…); sin embargo, dicha determinación no se halla debidamente fundamentada,
conforme establece el parágrafo II del artículo 99 de la Ley 843 y artículo 19 del DS
27310, y la Vista de Cargo tampoco contiene evidencias de la realización de hechos
imponibles, ya que no hace mención a documentación alguna que respalde que el
monto observado corresponde efectivamente a alquileres cobrados por la Cooperativa,
lo que conlleva a una presunción respecto al concepto de los ingresos y por ende de la
base imponible.
Se debe considerar que el Tribunal Constitucional Plurinacional estableció la distinción
entre fundamentación y motivación de las resoluciones, habiendo emitido diferentes
.
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entendimientos, es así que en la Sentencia Constitucional Plurinacional 1414/2013 de
16 de agosto de 2013, señaló lo siguiente: “El derecho a la fundamentación de un fallo
es una garantía de legalidad que establece que todo acto de autoridad precisa
encontrarse debidamente fundado y motivado, entendiéndose por lo primero la
obligación de la autoridad que lo emite para citar los preceptos legales, sustantivos y
adjetivos, en que se apoye la determinación adoptada; y por lo segundo, que exprese
una serie de razonamientos lógico-jurídicos sobre el porqué considera que el caso
concreto se ajusta a la hipótesis normativa.”. De acuerdo a la jurisprudencia
constitucional mencionada, se tiene que el fallo debe ser dictado necesariamente con
arreglo a derecho, esto es con la debida fundamentación y con los suficientes
elementos de prueba que sustenten la pretensión del sujeto activo; asimismo, la
motivación de las resoluciones administrativas no implica necesariamente una
argumentación ampulosa o exagerada, ya que se considerará cumplido dicho requisito
cuando existe claridad y precisión respecto a las razones que motivaron a la autoridad
para emitir una determinada decisión, en ese entendido, se verifica que el acto
impugnado vulneró los artículos 96 y 99, parágrafo II de la Ley 2492 y artículos 18 y 19
del DS 27310, toda vez que como se expuso precedentemente, omitió expresar los
hechos, actos que fundamenten técnica y legalmente el reparo que corresponde a
supuestos alquileres cobrados por la Cooperativa, determinado sobre base cierta, sin
aportar mayores elementos de juicio, como resultado del proceso de fiscalización.
Falta de fundamentación y valoración de la prueba aportada
El representante de la Cooperativa recurrente señala que denunció la falta de
fundamentación y valoración adecuada de los descargos, toda vez que no se
consideraron debidamente sus argumentos y pruebas presentadas, siendo la
Resolución Determinativa inconsistente a efectos legales, situación que amerita la
anulabilidad del procedimiento determinativo, respecto a que la Administración
Tributaria determinó IVA e IT por ingresos no declarados en base a la errada
presunción sobre la existencia de un alquiler de inmueble como si se tratara de
ingresos sujetos a facturación, el pago de mantenimiento del edificio y otros gastos
compartidos de servicios básicos son descontados del aporte al Seguro Médico
Delegado en la cuota parte que le corresponde, gastos que no pueden ser
conceptualizados como ingresos. Los gastos consignados en las cuentas Viajes,
Viáticos y Representación, irrefutablemente se encuentran vinculados a la actividad de
la empresa, considerando aún más que la Cooperativa efectuó intercambio de servicios
.
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con empresas hoteleras, tal como se detalla en las facturas de hoteles, que fueron
sujetas a control cruzado por parte del sujeto activo; sin embargo, fueron depuradas sin
fundamentación, incumpliendo lo previsto en el parágrafo I del artículo 96 de la Ley
2492. Se interpreta que la compra de la cartera respaldada con una factura no
perfeccionó ningún hecho generador del IUE, en razón a que es una inversión (Activo)
que no corresponde llevar a resultados, como tampoco el monto parcial recuperado en
la gestión 2011,
Así también observa el recurrente, en cuanto a los gastos no deducibles, la
Administración Tributaria cambia de criterio respecto a la cuenta Otros Gastos por TV
Cable que son observados por falta de retención del 12,5% por IUE-BE, cuando en la
Vista de Cargo se depuró por falta de respaldo de la provisión y pagos efectuados al
proveedor; los gastos por depreciación no fueron considerados por falta de
documentación y respaldo fehaciente, siendo que la documentación presentada como
descargo, fue revisada en oportunidad anterior y ahora es desconocida; al respecto, se
tiene:
El artículo 115 de la Constitución Política del Estado dispone que:
I. Toda persona será protegida oportuna y efectivamente por los jueces y tribunales
en el ejercicio de sus derechos e intereses legítimos.
II. El estado garantiza el derecho al debido proceso, a la defensa y a una justicia
plural, pronta, oportuna, gratuita, transparente y sin dilaciones.
El artículo 117, de la Constitución Política del Estado, establece que: I. Ninguna
persona puede ser condenada sin haber sido oída y juzgada previamente en un debido
proceso. Nadie sufrirá sanción penal que no haya sido impuesta por autoridad judicial
competente en sentencia ejecutoriada. II. Nadie será procesado ni condenado más de
una vez por el mismo hecho. La rehabilitación en sus derechos restringidos será
inmediata al cumplimiento de su condena. III. No se impondrá sanción privativa de
libertad por deudas u obligaciones patrimoniales, excepto en los casos establecidos
por la ley.
El artículo 68 numerales 6 y 7 de la Ley 2492, establecen como derechos del sujeto
pasivo el debido proceso y a formular y aportar, en la forma y plazos previstos en este
.
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Código, todo tipo de pruebas y alegatos que deberán ser tenidos en cuenta por los
órganos competentes al redactar la correspondiente Resolución.
Bajo las circunstancias señaladas anteriormente, corresponde mencionar que la
indefensión supone la vulneración de los derechos fundamentales procesales del
debido proceso a la defensa y a una justicia plural, pronta, oportuna gratuita,
transparente y sin dilaciones, recogidos en la Constitución Política del Estado vigente,
en su artículo 115. El debido proceso implica que los administrados tienen derecho a
conocer las actuaciones de la administración a pedir y a controvertir las pruebas, a
ejercer con plenitud su derecho a la defensa. El debido proceso debe ser entendido,
como el estricto cumplimiento de los requisitos constitucionales en materia de
procedimiento para garantizar justicia al recurrente; es decir, se materializa con la
posibilidad de defensa que las partes deben tener a la producción de pruebas y a la
decisión pronta del juzgador; es el derecho que toda persona tiene a un proceso justo y
equitativo en el que sus derechos se acomoden a lo establecido por disposiciones
jurídicas generales aplicables a todos aquellos que se hallen en una situación similar.
Sobre temas análogos, el Tribunal Constitucional en la Sentencia Constitucional
Plurinacional 1289/2010-R de 13 de septiembre, señaló: "La jurisprudencia del Tribunal
Constitucional, contenida en la SC 0752/2002-R de 25 de junio, recogiendo lo señalado
en la SC 1369/2001-R de 19 de diciembre, ha establecido que el derecho al debido
proceso '…exige que toda Resolución sea debidamente fundamentada. Es decir, que
cada autoridad que dicte una Resolución debe imprescindiblemente exponer los
hechos, realizar la fundamentación legal y citar las normas que sustenta la parte
dispositiva de la misma. Que, consecuentemente cuando un Juez omite la motivación
de una Resolución, no sólo suprime una parte estructural de la misma, sino también en
los hechos toma una decisión de hecho no de derecho que vulnera de manera
flagrante el citado derecho que permite a las partes conocer cuáles son las razones
para que se declare en tal o cual sentido; o lo que es lo mismo cuál es la ratio
decidendi que llevó al Juez a tomar la decisión”.
Por su parte, la Sentencia Constitucional Plurinacional 1326/2010-R de 20 de
septiembre de 2010, indica: “La jurisprudencia constitucional ha establecido, que la
garantía del debido proceso comprende entre uno de sus elementos la exigencia de la
motivación de las resoluciones, lo que significa, que toda autoridad que conozca de un
.
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reclamo, solicitud o que dicte una resolución resolviendo una situación jurídica, debe
ineludiblemente exponer los motivos que sustentan su decisión, para lo cual, también
es necesario que exponga los hechos establecidos, si la problemática lo exige, de
manera que el justiciable al momento de conocer la decisión del juzgador lea y
comprenda la misma, pues la estructura de una resolución tanto en el fondo como en la
forma, dejará pleno convencimiento a las partes de que se ha actuado no sólo de
acuerdo a las normas sustantivas y procesales aplicables al caso, sino que también la
decisión está regida por los principios y valores supremos rectores que rigen al
juzgador, eliminándose cualquier interés y parcialidad, dando al administrado el pleno
convencimiento de que no había otra forma de resolver los hechos juzgados sino de la
forma en que se decidió”.
En este contexto, es menester establecer que el proceso de determinación debe ser
tramitado en el marco de los principios y garantías constitucionales de acuerdo a lo
establecido en el artículo 115 de la Constitución Política del Estado, garantizando al
administrado seguridad jurídica y acceso a ejercer su legítimo derecho a la defensa,
valorando todas las pruebas aportadas en el marco del principio de la sana crítica de
conformidad a lo establecido en el artículo 81 del Código Tributario; en ese entendido,
al momento de motivar una resolución, es necesario compulsar las pruebas y arribar a
conclusiones jurídicas ciertas sobre la base de hechos probados, sea cual fuere la
pretensión de la parte, realizando una adecuada fundamentación legal, citando las
normas que sustentan la parte dispositiva de la misma, omitir realizar una correcta
motivación elimina la parte estructural de la resolución, asumiendo una decisión de
hecho y no de derecho, lesionando efectivamente el debido proceso,
siendo que uno de los elementos esenciales del debido proceso, es la motivación de
las resoluciones, entendida ésta como un derecho fundamental constituyéndose en
una de las garantías que forma parte del contenido adjetivo del debido proceso.
Corresponde afirmar que la ausencia de una suficiente y adecuada motivación en los
fallos, vulnera el derecho al debido proceso, persé el derecho a la defensa, impidiendo
que la tutela jurisdiccional administrativa sea efectiva, aclarándose que la obligación de
motivar las resoluciones no significa que las decisiones adoptadas necesariamente
deban satisfacer al administrado, lo que sí es trascendental, es que la decisión sea
fundamentada, dando lugar a que de esta manera se lleguen a emitir decisiones justas
.
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efectivizando el imperio de la justicia, inserta en nuestra Constitución Política del
Estado..
Es también oportuno recurrir a la Sentencia Constitucional Plurinacional 1469/2013 de
22 de agosto que en su parte pertinente ilustra: “… la fundamentación de las
resoluciones administrativas, constituye un elemento inherente a la garantía
jurisdiccional del debido proceso, lo que significa que la autoridad que emite una
resolución necesariamente debe exponer los hechos, la valoración efectuada de la
prueba aportada, los fundamentos jurídicos de su determinación y las normas legales
que aplica al caso concreto y que sustentan su resolución; lo que de ninguna manera
implica una argumentación innecesaria que exceda en repeticiones o cuestiones
irrelevantes al caso, sino que al contrario debe desarrollar con claridad y precisión, las
razones que motivaron al juzgador a asumir una determinada resolución, con la
justificación legal que respalda además esa situación”. Consiguientemente, se llega a
concluir que las Resoluciones, sean estas en el ámbito judicial como en el
administrativo, deben ser debidamente fundamentadas, apreciando y valorando cada
una de las pruebas aportadas, sean de cargo como de descargo, en correlación con el
o los hechos fácticos que se atribuye, para que en definitiva sobre la base de dicha
valoración de las normas aplicables, si el caso amerita, se deje sin efecto la obligación
determinada.
En el presente caso, la Administración Tributaria emitió la Vista de Cargo N° 32-0027-
2014 (CITE: SIN/GGLPZ/DF/VC/28/2014) de 6 de mayo de 2014, que establece
observaciones por IVA por ingresos no declarados por Servicio Médico Delegado y su
incidencia en el IT e IUE, por depuración de crédito fiscal de Compras Observadas y su
incidencia en el IUE; reparos en el IUE por ingresos no declarados emergentes de la
compra de la Cartera de COTEL La Paz Ltda. y observaciones a los gastos no
deducibles: Contratos con Terceros, por concepto de auditorías, otros gastos por TV
Cable, Servicios Señales TV Cable (grilla), Uso de Banda Ancha y Depreciación de
Activos Fijos; asimismo, estableció reparos por IUE-BE por servicio de TV Cable, ante
las cuales el sujeto pasivo mediante memorial de 17 de junio de 2014, presentó
descargos, mismos que fueron objeto de análisis, derivando de ello la emisión de la
Resolución Determinativa impugnada, en cuyas páginas 13 a la 38, expone el análisis
efectuado por el Servicio de Impuestos Nacionales de los argumentos y documentación
.
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presentada por el contribuyente en calidad de descargo, conforme se muestra por
cuenta observada a continuación:
Ingresos por servicio médico delegado
Sobre el punto indica: basados en documentación presentada por el contribuyente
Estado de Ganancias y Pérdidas, Mayores contables de la cuenta 85050102 “Otros
Resultados”, se pudo establecer incoherencias en el registro del concepto del ingreso
mensual de Bs.10.051.- ya que en unos casos se consigan como “deducción Servicio
Médico” (Fs. 96-101) y en otros está registrado como “Depreciación de edificios 4°
piso” (Fs. 102), es decir no existe el respaldo documental de este importe que es un
ingreso mensual; en ese contexto el uso de los ambientes ocupados, conforme se
evidencia en los registros contables, debieron ser facturados por COTEL al seguro
médico delegado, en sujeción a lo establecido en el Numeral 1 del Art. 70 de la Ley N°
2492 y los Arts. 1, 3, 4, 5 y 7 de la Ley N° 843, empero, el contribuyente no ha
determinado, declarado ni pagado correctamente las obligaciones tributarias del IVA;
por tanto se ratifica la observación contenida en la Vista de Cargo.
Compras observadas
Sobre las compras observadas señala: Cabe aclarar que existen facturas adjuntas a
comprobantes contables que en el detalle de las mismas refieren a intercambio de
servicios, dichas facturas corresponden a servicios de Hotelería en la Localidad de
Coroico, actividad que de ninguna manera se relaciona con la actividad del
contribuyente que es prestar servicios de telecomunicaciones; además estas facturas
contienen el detalle “intercambio de servicios” sin hacer referencia al hospedaje que
podría haber tenido algún empleado de COTEL, tampoco existe algún informe que
detalle las posibles funciones que podría haber cumplido algún empleado de COTEL
en esa localidad, es decir, estas compras de servicios no cuentan con ningún respaldo
documental ni medios probatorios de pago. Por tanto corresponde invalidar el crédito
declarado por estas facturas, observación determinada por contravenir lo establecido
en el Art. 8 de la Ley N° 843, consecuentemente, se ratifica la observación contenida
en la Vista de Cargo.
Gastos no deducibles
Compras observadas
Existen facturas adjuntas a comprobantes contables que en el detalle de las mismas
.
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refieren a intercambio de servicios, estas facturas corresponden a servicios de
Hotelería en la Localidad de Coroico, actividad que de ninguna manera se relaciona
con la actividad del contribuyente, que es prestar servicios de telecomunicaciones;
adicionalmente estas compras de servicios no cuentan con ningún respaldo
documental ni medios probatorios de pago. Por tanto corresponde invalidar el crédito
declarado por estas facturas, observación determinada en contravención de lo
establecido en el Art. 8 del Decreto Supremo 24051, consecuentemente, se ratifica la
observación contenida en la Vista de Cargo.
En cuanto a la observación F) “ nota fiscal que no corresponde considerar como gasto
deducible a la gestión 2011 por corresponder a los gastos de gestiones fiscales
anteriores”, es evidente que la R.N.D. N° 10-0032-07 citada por el contribuyente,
autoriza considerar el Crédito Fiscal correspondiente al Impuesto al Valor Agregado en
la fecha de emisión de la factura o en la fecha del efectivo pago; sin embargo, esta
normativa no se refiere en ningún momento a la imputación de los gastos referentes al
Impuesto sobre las Utilidades de las Empresas. En consecuencia, por prelación de la
norma corresponde aplicar lo establecido por el Art. 46 de la Ley N° 843 que establece
que los gastos serán considerados en el año en que termine la gestión en el cual se
han devengado. Consiguientemente, no corresponde considerar como gastos
deducibles en la gestión 2010, facturas por gastos de gestiones fiscales anteriores, en
aplicación del Art. 46 de la Ley N°843 y Art. 8 del Decreto Supremo N° 24051,
habiéndose verificado que las notas fiscales observadas en sus detalles consignan
servicios prestados en gestiones anteriores, por tanto se ratifica el reparo por este
concepto.
Contratos con terceros
(…) de la revisión de la Vista de Cargo N° 32-0027-2014, efectivamente se puede
establecer que ésta consigna una diferencia de Bs101.970.-, sin embargo de la
valoración y análisis de los argumentos expuestos por el contribuyente se puede
establecer que el mayor contable de esta cuenta registra provisiones por Bs283.800.-,
a lo cual el contribuyente canceló por este servicio un importe de Bs209.000.- según
suma de las facturas Nos. 1122 y 1176, existiendo una diferencia sin respaldo de
Bs74.800.-, es decir que existe una diferencia entre el importe reparado por la
fiscalización actuante de Bs27.170.-.
.
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Por otra parte, cabe aclarar al contribuyente que no corresponde considerar este gasto
como otros ingresos en el ejercicio siguiente, toda vez que ya fue considerado como
gasto deducible en la gestión 2011, tal como se puede evidenciar en el Anexo 7
presentado por el contribuyente (…).
Otros Gastos por TV Cable
El contribuyente presentó mayores contables y órdenes de pago para desvirtuar la
observación, sin embargo después de analizados los documentos de respaldo
presentados, se observa que el contribuyente no realizó las retenciones de ley por
concepto de pagos remesados al exterior, en contravención a lo establecido por el
inciso f) del Art. 12 del D.S. N° 24051. En consecuencia, corresponde ratificar la
observación contenida en la Vista de Cargo, toda vez que el contribuyente incumplió lo
establecido en la reglamentación dispuesta en los Arts. 34, 42 y 43 del Decreto
Supremo N° 24051, en el que se hace referencia a dos tipos de presunciones por
rentas remesadas al exterior una por beneficiarios directos del exterior y otra por
actividades parcialmente desarrolladas en el país, correspondiendo aplicar por
prelación normativa lo dispuesto en el Art. 51 de la Ley N° 843, por ende se concluye
que el contribuyente aplicó incorrectamente la alícuota del 2,5% por actividades
parcialmente desarrolladas en el país y no así la alícuota del 12,5% por beneficiarios
directos del exterior; en consecuencia y toda vez que el contribuyente no demostró el
haber retenido el impuesto correcto, hace que este gasto sea no deducible.
Servicios señales TV Cable (Grilla) y uso de banda ancha
Se observa que el contribuyente no realizó las retenciones de ley por concepto de
pagos remesados al exterior en contravención a lo establecido por el inciso f) del Art.
12 del D.S. N° 24051. (…) el contribuyente aplicó incorrectamente la alícuota del 2,5%
por actividades parcialmente desarrolladas en el país y no así la alícuota del 12,5% por
beneficiarios directos del exterior; en consecuencia y toda vez que el contribuyente no
demostró el haber retenido el impuesto correcto, hace que este gasto sea no
deducible. (…) el contribuyente realizó la retención del 2.5% de cada remesa, la misma
que se debe realizar en caso de presentarse actividades parcialmente realizadas en el
país en el Formulario 550 - Remesas al exterior por actividades parcialmente
realizadas en el país, de empresas extranjeras que constituyan en territorio nacional
sucursales o similares. En este caso, las empresas que proporcionan señales
internacionales de TV y el proveedor de banda ancha INTELSAT no cumplen con esa
.
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condición; por tanto, la retención que debió realizar COTEL debe estar sujeta a lo
dispuesto por el Art. 51 de la Ley N° 843 y el Art. 34 del Decreto Supremo N° 24051, es
decir el 12.5% de cada remesa, mediante el Formulario 530 - Beneficiarios del Exterior.
Con relación a considerar como pagos a cuenta de la retención el 2.5% pagado por el
contribuyente, dicha situación no es posible toda vez que se tratan de conceptos
distintos motivo por el cual los pagos se realizan en formularios también diferentes F-
530 y F-550, es decir que el contribuyente realizó pagos indebidos en base a una
interpretación incorrecta de la norma (…).
Depreciación del activo fijo
Con relación al reparo por depreciación, corresponde aclarar que la fiscalización
actuante observó por gestión muestras de algunos activos (Fs. 1458-1469), sin
embargo el contribuyente no pudo mostrar respaldos fehacientes de la existencia de
dichos activos o del resto; ahora bien, con relación a esta observación, el contribuyente
presentó como descargos un Informe sobre Revalorización Técnica de Activos Fijos de
la gestión 1997 (Fs.417), Revalorización Técnica de Activos Fijos en tomos I, II y III en
originales a Fs. 252, 416 y 275, respectivamente, Protocolización de Testimonios,
Resumen Certificados de Aceptación Provisional por Contrato (Gestiones 1992 –
1998), Órdenes de pago con sus respectivos papeles de respaldo (como ser: facturas,
contratos, órdenes de compra, pagos parciales, etc.), por adquisiciones tanto de
servicios como de bienes; no obstante, éstos documentos no presentan un detalle de
precios a la fecha de la activación del bien que permita contrastar la información de los
bienes depreciados con la información de los Certificados de Aceptación Provisionales
por Contrato, asimismo, no se individualiza a qué contrato corresponde cada bien
sujeto de depreciación, por tanto no se puede determinar con exactitud la validez de
dichos descargos con relación a los activos que contienen observaciones; asimismo,
presentó algunas facturas y formularios de retención para el activo 40722, pero no
llegan al monto total del activo, motivo por el cual estos descargos no son suficientes
para desvirtuar las observaciones. Del mismo modo, existen varios activos similares y
las órdenes de compra no hacen referencia a la factura que pagan, ni los registros
contables hacen referencia a la orden de compra, factura u orden de pago (…).
De lo expuesto, en relación a los conceptos detallados precedentemente, se puede
evidenciar que la Administración Tributaria efectuó el análisis y valoración de la
.
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documentación presentada y consideró los argumentos del contribuyente presentados
dentro del término de prueba otorgado por el artículo 98 de la Ley 2492, hecho que
demuestra el cumplimiento de los requisitos establecidos respecto a la fundamentación
y valoración de la prueba establecidos en el artículo 99 de la norma citada y el artículo
19 del DS 27310.
No obstante lo mencionado, en relación a los Ingresos por cobro de Cartera comprada
a ENTEL SA, es preciso señalar que ante la observación formulada por el Servicio de
Impuestos Nacionales, el sujeto pasivo presentó documentación consistente en:
Estados Financieros al 31 de diciembre de 2011, cuenta Activo, Acuerdo
Transaccional, Estado de Cuenta 16100309 Cuentas por Cobrar Subrogación y otros
antecedentes que demostrarían la activación de la cartera en mora en la gestión 2007
y la disminución de esa cuenta en el monto cobrado desde la gestión 2009; sin
embargo, en el análisis de descargo efectuado el sujeto activo omitió pronunciarse
sobre los mismos, habiéndose limitando solamente a expresar los argumentos que
sustentan su reparo señalando en su parte pertinente lo siguiente:
En este acápite no se observa el precio de compra, la observación surge por el simple
hecho de la existencia de una transacción comercial, es decir, desde el momento que
nace el hecho generador que grava al IVA e IUE, toda vez que en su momento COTEL
se computó el Crédito Fiscal de la factura de venta de la Cartera, por lo que de acuerdo
a la Cláusula tercera: Objeto del Acuerdo transaccional de compra y venta suscrito
entre ENTEL y COTEL (Fs. 1147-1152) de fecha 2 de marzo de 2007, éste último se
convierte en propietario de los derechos de cobro por la cartera comprada, esto debido
a que la recuperación de parte de esta cartera se constituye en un ingreso para el
contribuyente, este ingreso a su vez se constituye en parte de la base imponible del
Impuesto sobre las Utilidades de las Empresas. En este entendido, corresponde que la
recuperación de esa cartera sea registrada como un ingreso por COTEL para efectos
del IUE de acuerdo a lo establecido en el inc. d) del Art. 4 del Decreto Supremo N°
24051 que señala: “En general y sin perjuicio de las disposiciones especiales de la Ley
y este reglamento, son utilidades de fuente boliviana: d) Toda otra utilidad no
contemplada en los incisos precedentes que haya sido generada por bienes materiales
o inmateriales y por derechos situados, colocados y utilizados económicamente en el
país o que tenga su origen en hechos o actividades de cualquier índole, producidos o
desarrollados en el país”. La transacción efectuada por COTEL es netamente
.
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comercial, con la expectativa de obtener utilidades, toda vez que por la compra de la
cartera pendiente a un precio menor al valor original, mantuvo la expectativa de
obtener utilidades y/o ganancias al convertirse en propietaria de los derechos de cobro
de la cartera en mora señalada, operación que le significaría ingresos extraordinarios
por encima del valor comprado ya que por cada cobro que se efectúa surge un interés
por el tiempo de mora dando origen al nacimiento del hecho imponible del IUE.
De lo descrito se observa que la Administración Tributaria al establecer la existencia de
un hecho generador del IUE, basa su argumento en la emisión de la nota fiscal sin
fundamentar la base imponible del IUE por el hecho suscitado, esto es, la obtención de
un excedente o utilidad proveniente de la recuperación de la cartera, así también se
observa que no emitió criterio en cuanto a las pruebas presentadas por el
contribuyente citadas en párrafos precedentes, no obstante que dentro de la garantía
del debido proceso se encuentra la de considerar y valorar adecuadamente los
descargos presentados por quien se halla procesado, otorgando a cada una de ellas
un valor probatorio y controvertible, ya sea en el ámbito judicial o administrativo, lo que
se expresa en nuestra materia dentro de los derechos del sujeto pasivo previsto en el
artículo 68 numeral 7) de la Ley 2492, que dispone que el sujeto pasivo tiene derecho
“A formular y aportar, en la forma y plazos previstos en este Código, todo tipo de
pruebas y alegatos que deberán ser tenidos en cuenta por los órganos competentes al
redactar la correspondiente Resolución”, sobre el mismo tema, la jurisprudencia
constitucional estableció que la valoración de la prueba aportada por las partes en
controversia dentro de un proceso o procedimiento, está vinculado con el derecho a la
fundamentación de las resoluciones, conforme se tiene por la Sentencia Constitucional
Plurinacional 1469/2013 de 22 de agosto; en ese entendido, si el ente fiscal estableció
que los descargos ofrecidos no desvirtuaban los reparos, debía ineludiblemente
justificar aquello exponiendo los fundamentos jurídicos de su determinación, lo
contrario implicó quebrantar el derecho del ahora recurrente, puesto que en el caso
objeto de análisis, simplemente fueron rechazadas sin fundamentación pertinente.
Bajo las circunstancias anotadas precedentemente, se establece suficientes
fundamentos que respaldan el quebrantamiento del debido proceso considerando la
existencia de incoherencias en cuanto al alcance de la fiscalización al establecer una
deuda tributaria más allá del alcance inicialmente establecido, así como una
inadecuada fundamentación en cuanto a la determinación de la base imponible y
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finalmente, la falta valoración de la prueba aportada por el contribuyente en cuanto a la
cartera comprada a ENTEL SA; en ese entendido, corresponde anular obrados hasta la
Vista de Cargo N° 32-0027-2014 (CITE: SIN/GGLPZ/DF/VC/28/2014) de 6 de mayo de
2014, debiendo la Gerencia Grandes Contribuyentes La Paz, emitir un nuevo acto
administrativo adecuando el procedimiento de determinación de conformidad a lo
establecido por los artículos 92 al 104 de la Ley 2492, valorando íntegramente la
documentación presentada por la Cooperativa de Teléfonos Automáticos La Paz Ltda.
y cumpliendo los requisitos establecidos en el artículo 96, de la Ley 2492 y artículo 18
del DS 27310.
POR TANTO:
La Directora Ejecutiva Regional Interina de la Autoridad Regional de Impugnación
Tributaria La Paz, designada mediante Resolución Suprema N° 10501 de 16 de
septiembre de 2013, con las atribuciones conferidas por el artículo 140 de la Ley 2492,
Título V del Código Tributario Incorporado por la Ley 3092 y el artículo 141 del DS.
29894;
RESUELVE:
PRIMERO: ANULAR obrados hasta el vicio más antiguo, esto es, hasta la Vista de
Cargo N° 32-0027-2014 (CITE: SIN/GGLPZ/DF/VC/28/2014) de 6 de mayo de 2014
inclusive, emitida por la Gerencia Grandes Contribuyentes La Paz del Servicio de
Impuestos Nacionales contra la Cooperativa de Teléfonos Automáticos La Paz Ltda.
(COTEL La Paz Ltda.); consiguientemente, la Administración Tributaria deberá emitir
un nuevo acto administrativo en el que adecue el procedimiento de determinación
establecido por los artículos 92 al 104 de la Ley 2492, asimismo, debe valorar
íntegramente la documentación presentada por el sujeto pasivo fundamentando su
posición definitiva, en cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 96 de
la Ley 2492 y artículo 18 del DS 27310.
SEGUNDO: La Resolución del presente Recurso de Alzada por mandato del artículo
115 de la Constitución Política del Estado una vez que adquiera la condición de firme,
conforme establece el artículo 199 de la Ley 3092, será de cumplimiento obligatorio
para la Administración Tributaria recurrida y la parte recurrente.
.
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TERCERO: Enviar copia de la presente Resolución al Registro Público de la Autoridad
General de Impugnación Tributaria, de conformidad al artículo 140 inciso c) de la Ley
2492 y sea con nota de atención.
Regístrese, hágase saber y cúmplase.
![DGIH-LPZ (2010) 1ro[1]](https://static.fdocuments.es/doc/165x107/577c82a71a28abe054b1b25f/dgih-lpz-2010-1ro1.jpg)