1.15Básico de Fiscalidad. Conceptos Fundamentales

TEMA 3. LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA

3.1. Introducción

La obligación tributaria es la que se origina por la aplicación de los tributos.Las

obligaciones tributarias pueden clasificarse en:

Obligaciones materiales: Son de carácter pecuniario y las recoge la Ley

General Tributaria, artículo 19 y ss.

Obligaciones formales: Son aquellas que sin tener carácter pecuniario, son

impuestas por la norma tributaria o aduanera a los obligados tributarios,

deudores o no del tributo. Además de las que se establecen legalmente,

la Ley General Tributaria señala algunas que veremos en otro apartado.

3.2 . Las obligaciones materiales

Vamos a ver cada una de las Obligaciones materiales que recoge la Ley General

Tributaria

Obligación tributaria principal: es la que tiene por objeto el pago de la

cuota tributaria.

Obligación tributaria de realizar pagos a cuenta: la obligación tributaria

de satisfacer un importe a la Administración Tributaria por el obligado a

realizar pagos fraccionados, por el retenedor o por el obligado a realizar

ingresos a cuenta.

Obligación entre particulares resultante del tributo: es una obligación que

se establece entre obligados tributarios. Son obligaciones de este tipo las

derivadas de actos de repercusión, de retención o de ingreso a cuenta

previsto legalmente

Obligaciones tributarias accesorias: son aquellas distintas de las anteriores

que se establecen en relación con otra obligación tributaria principal. Entre

otras están: la obligación de pagar un interés de demora, los recargos y

otras que establezca la Ley.

Dentro del estudio de las obligaciones materiales debemos profundizar en

algunos conceptos impositivos:

El hecho imponible: El hecho imponible es el presupuesto fijado por la ley para

configurar cada tributo y cuya realización origina el nacimiento de la obligación

Básico de Fiscalidad. Conceptos Fundamentales1.16

tributaria principal. El hecho imponible se delimita:

Positivamente, a través de los supuestos de sujeción,

que suponen la relación de los supuestos en los que se

concreta el hecho imponible

Negativamente, con la determinación de los

supuestos de no sujeción. La Ley podrá delimitar el

hecho imponible mediante la mención de los supuestos

de no sujeción, estableciendo los supuestos en los que

no se considera que se ha realizado el hecho imponible.

El devengo: La LGT define el devengo como el momento en que se entiende

realizado el hecho imponible y en el que se produce el nacimiento de la

obligación tributaria principal.

Las exenciones: Las exenciones son supuestos en los que se ha realizado el

hecho imponible pero la Ley exime del cumplimiento de la obligación tributaria

principal. Es necesario diferenciar el concepto de exención del de no sujeción.

Ambos conceptos van a provocar un mismo resultado: que no se pague el

tributo. Sin embargo, en esencia son conceptos jurídicamente distintos. La no

sujeción supone que no se ha realizado el hecho imponible y por ello no nace

la obligación tributaria.

Ejemplo en el IRPF:

Exención: Las indemnizaciones por despido o cese del trabajador, en la

cuantía establecida con carácter obligatorio en el Estatuto de los

Trabajadores.

No sujeción: Renta sujeta al Impuesto de Sucesiones y donaciones.

Recargo: Los recargos son porcentajes fijados legalmente sobre la base o cuota

tributaria, produciendo un aumento de la deuda tributaria, se fijan por la no

presentación de declaraciones o autoliquidaciones.

La LGT en su art. 27 regula los recargos y señala lo siguiente:

Si la presentación de autoliquidación o declaración se efectúa dentro de

3, 6 o 12 meses siguientes al término del plazo establecido para su

presentación e ingreso, el recargo será de 5, 10 ó 15 por ciento

respectivamente.

1.17Básico de Fiscalidad. Conceptos Fundamentales

Si la presentación de autoliquidación o declaración se efectúa una vez

transcurridos 12 meses desde el término del plazo establecido el recargo

será del 20 por ciento, y excluirá las sanciones que se hubieran podido

exigir.

Interés de demora: El interés de demora es una prestación accesoria que se

exigirá a los obligados tributarios y a los sujetos infractores por la realización

de un pago fuera de plazo o la presentación de una autoliquidación o

declaración de la que resulte una cantidad a ingresar una vez finalizado el plazo

establecido por la norma tributaria, del cobro de una devolución improcedente

o el resto de casos previstos en la legislación.

Deducción: Es disminuir la cantidad por la que hay que liquidar el impuesto.

La deducción podrá producirse en la base imponible o en la cuota tributaria.

Reducción: Cuando un hecho económico no tiene naturaleza fiscal, pero la ley

permite incluirlo para reducir la cuantía a liquidar por el impuesto. (Por ejemplo

son las aportaciones a un Plan de Pensiones, no es un hecho económico sujeto

a ningún impuesto en el momento de la aportación, lo será en el momento en

que retire dicho ahorro, pero la ley permite que reduzca en el pago de mis

impuestos una cantidad proporcional a la aportación).

3.3. Obligaciones formales

Como hemos visto anteriormente, las obligaciones formales son aquellas que

sin tener carácter pecuniario, son impuestas por la norma tributaria o aduanera

a los obligados tributarios, deudores o no del tributo.

Además de las que se establecen legalmente, la Ley General Tributaria señala

las siguientes en su artículo 29:

Los obligados tributarios deberán cumplir las siguientes obligaciones:

a. La obligación de presentar declaraciones censales por las personas o

entidades que desarrollen o vayan a desarrollar en territorio español

actividades u operaciones empresariales y profesionales o satisfagan

rendimientos sujetos a retención.

b. La obligación de solicitar y utilizar el número de identificación fiscal en sus

relaciones de naturaleza o con trascendencia tributaria.

Básico de Fiscalidad. Conceptos Fundamentales1.18

c. La obligación de presentar declaraciones, autoliquidaciones y

comunicaciones.

d. La obligación de llevar y conservar libros de contabilidad y registros, así

como los programas, ficheros y archivos informáticos que

les sirvan de soporte y los sistemas de codificación

utilizados que permitan la interpretación de los datos

cuando la obligación se cumpla con utilización de

sistemas informáticos. Se deberá facilitar la conversión

de dichos datos a formato legible cuando la lectura o

interpretación de los mismos no fuera posible por estar

encriptados o codificados.

En todo caso, los obligados tributarios que deban

presentar declaraciones o autoliquidaciones por medios telemáticos

deberán conservar copia de los programas, ficheros y archivos generados

que contengan los datos originarios de los que deriven los estados

contables y las autoliquidaciones o declaraciones presentadas.

e. La obligación de expedir y entregar facturas o documentos sustitutivos y

conservar las facturas, documentos y justificantes que tengan relación con

sus obligaciones tributarias.

f. La obligación de aportar a la Administración tributaria libros, registros,

documentos o información que el obligado tributario deba conservar en

relación con el cumplimiento de las obligaciones tributarias propias o de

terceros, así como cualquier dato, informe, antecedente y justificante con

trascendencia tributaria, a requerimiento de la Administración o en

declaraciones periódicas. Cuando la información exigida se conserve en

soporte informático deberá suministrarse en dicho soporte cuando así

fuese requerido.

g. La obligación de facilitar la práctica de inspecciones y comprobaciones

administrativas.

h. La obligación de entregar un certificado de las retenciones o ingresos a

cuenta practicados a los obligados tributarios perceptores de las rentas

sujetas a retención o ingreso a cuenta.

i. Las obligaciones de esta naturaleza que establezca la normativa aduanera.

1.19Básico de Fiscalidad. Conceptos Fundamentales

3.4. Cuantificacion de la obligación tributaria

La Ley General Tributaria señala que la obligación tributaria principal y la de

realizar pagos a cuenta se determinará a partir de las bases tributarias, los

tipos de gravamen, y otros elementos que prevé la Ley.

Base imponible

La base imponible es la magnitud dineraria o de otra naturaleza que resulta de

la medición o valoración del hecho imponible. La base imponible podrá

determinarse por los siguientes regímenes:

(Artículos 51, 52 y 53 LGT)

Estimación directa. El método de estimación directa podrá utilizarse por

el contribuyente y por la Administración tributaria de acuerdo con lo

dispuesto en la normativa de cada tributo. A estos efectos, la

Administración tributaria utilizará las declaraciones o documentos

presentados, los datos consignados en libros y registros comprobados

administrativamente y los demás documentos, justificantes y datos que

tengan relación con los elementos de la obligación tributaria.

Estimación objetiva. El método de estimación objetiva podrá utilizarse

para la determinación de la base imponible mediante la aplicación de las

magnitudes, índices, módulos o datos previstos en la normativa propia de

cada tributo.

Estimación indirecta.El método de estimación indirecta se aplicará cuando

la Administración tributaria no pueda disponer de los datos necesarios

para la determinación completa de la base imponible como consecuencia

de alguna de las siguientes circunstancias:

1. Falta de presentación de declaraciones o presentación de declaraciones

incompletas o inexactas.

2. Resistencia, obstrucción, excusa o negativa a la actuación inspectora.

3. Incumplimiento sustancial de las obligaciones contables o registrales.

4. Desaparición o destrucción, aun por causa de fuerza mayor, de los libros

y registros contables o de los justificantes de las operaciones anotadas en

los mismos.

Básico de Fiscalidad. Conceptos Fundamentales1.20

El método que con carácter general deberá utilizarse para determinar la base

imponible será el de estimación directa siendo las leyes de cada tributo las que

permitan la determinación de la base imponible mediante el método de

estimación objetiva, el cual será siempre voluntario para el obligado tributario.

El método de estimación indirecta será siempre subsidiario de los otros dos,

aplicándose exclusivamente cuando se den las circunstancias del artículo 53 de

la LGT.

Base liquidable

La base liquidable es la magnitud resultante de practicar, en su caso, en la base

imponible las reducciones establecidas por la ley.

Tipo de gravamen

El tipo de gravamen es la cifra, coeficiente o porcentaje que se aplica a la base

liquidable para obtener como resultado la cuota íntegra. Los tipos de gravamen

pueden ser específicos o porcentuales, y deberán aplicarse según disponga la

Ley propia de cada tributo a cada unidad, conjunto de unidades o tramo de la

base liquidable.

Tipo de gravamen específico. Opera sobre la base imponible expresándose

en unidades monetarias por unidad fija.

Tipo de gravamen ad valorem. Es el porcentaje o alícuota aplicable a la

base para calcular la cuota, pudiendo ser:

1. Fijo o único, que se aplica a la base con independencia de su cuantía,

dando lugar a una cuota tributaria proporcional.

2. Creciente, que varía a medida que lo hace la base, formando una escala

progresiva.

Cuota tributaria

La cuota tributaria es la cantidad que se obtiene al aplicar el tipo de gravamen

a la base liquidable. Dentro de la cuota tributaria distinguimos:

Cuota íntegra, que se determinará:

- Aplicando el tipo de gravamen a la base liquidable.

- Según cantidad fija señalada al efecto.

1.21Básico de Fiscalidad. Conceptos Fundamentales

Cuota líquida

La cuota líquida será el resultado de aplicar sobre la cuota íntegra las

deducciones, bonificaciones, adiciones o coeficientes previstos, en su caso,

en la Ley de cada tributo.

Cuota diferencial

La cuota diferencial será el resultado de minorar la cuota líquida en el

importe de las deducciones, pagos fraccionados, retenciones, ingresos a

cuenta y cuotas, conforme a la normativa de cada tributo.

3.5. Deuda tributaria

Es la cuantía a ingresar para la liquidación del impuesto, forman parte de ella

la cuota tributaria, los pagos a cuenta o fraccionados, las retenciones, los

recargos e interés de demora, si éstos existiesen.

Recargos

Los recargos por declaración extemporánea se definen por el artículo 27.1 de

la LGT como las prestaciones accesorias que deben satisfacer los obligados

tributarios como consecuencia de la presentación de autoliquidaciones o

declaraciones fuera de plazo sin requerimiento previo de la Administración

Tributaria.

Los recargos exigibles son los siguientes:

5% cuando se presente la autoliquidación dentro de los tres meses

siguientes a la finalización del plazo voluntario para la presentación e

ingreso.

Básico de Fiscalidad. Conceptos Fundamentales1.22

10% cuando se presente la autoliquidación dentro de los seis meses

siguientes a la finalización del plazo voluntario para la presentación e

ingreso.

15% cuando se presente la autoliquidación dentro de los 12 meses

siguientes a la finalización del plazo voluntario para la presentación e

ingreso.

En ninguno de estos tres casos serán exigibles ni intereses de demora ni

sanciones.

20%, cuando se presente la autoliquidación después de los 12 meses

siguientes a la finalización del plazo voluntario para la presentación e

ingreso.

En este último caso serán exigibles intereses de demora por el periodo

comprendido desde los 12 meses siguientes a la finalización del plazo voluntario

para la presentación e ingreso y el momento en que se presente la declaración

y se practique el ingreso correspondiente. Tampoco será exigible sanción

alguna.

El importe de los recargos se reducirá en un 25% siempre que se realice el

ingreso total del importe del recargo en el plazo del periodo voluntario abierto

con la notificación de la liquidación de dicho recargo, y siempre que se realice

el ingreso total del importe de la deuda resultante de la liquidación

extemporánea o de la liquidación practicada por la Administración derivada de

la declaración extemporánea, o siempre que se realice el ingreso en el plazo o

plazos fijados en el acuerdo de aplazamiento o fraccionamiento de la deuda.

Los recargos del periodo ejecutivo se regulan en el artículo 28 de la LGT, siendo

aquellos que se devengan con el inicio de dicho periodo, de acuerdo con lo

establecido en el artículo 16 de la Ley.

El artículo 161 de la Ley establece como momento del inicio del periodo

ejecutivo el siguiente:

En el caso de deudas liquidadas por la Administración Tributaria, al día

siguiente al del vencimiento del plazo establecido para su ingreso en el

artículo 62.

En el caso de deudas a ingresar mediante autoliquidación presentada sin

realizar el ingreso, al día siguiente de la finalización del plazo que

1.23Básico de Fiscalidad. Conceptos Fundamentales

establezca la normativa de cada tributo para dicho ingreso o, si éste ya

hubiere concluido, el día siguiente a la presentación de la autoliquidación.

Los recargos del periodo ejecutivo son tres, siendo incompatibles entre ellos:

El recargo ejecutivo. Es del 5% y se aplicará cuando se satisfaga la

totalidad de la deuda no ingresada en periodo voluntario antes de la

notificación de la providencia de apremio.

El recargo de apremio reducido. Es del 10% y se aplicará cuando se

satisfaga la totalidad de la deuda no ingresada en periodo voluntario y el

propio recargo antes de la finalización del plazo previsto en el artículo 62.5

de la Ley para las deudas apremiadas.

El recargo de apremio ordinario. Es del 20% y será aplicable cuando no

concurran las circunstancias necesarias para la aplicación de cualquiera

de los dos recargos anteriores.

Los recargos por declaración extemporánea son compatibles con los recargos

e intereses del periodo ejecutivo cuando los obligados no efectúen el ingreso

al tiempo de presentar la autoliquidación extemporánea y siempre que no

hayan presentado solicitud de aplazamiento, fraccionamiento o compensación

al tiempo de presentar dicha autoliquidación, ya que la deuda entra en período

ejecutivo al día siguiente de la presentación de la autoliquidación.

Interés de demora

El interés de demora se exigirá sobre el importe no ingresado en plazo o sobre

la cuantía de la devolución cobrada improcedentemente, resultando exigible

durante el tiempo al que se extienda el retraso del obligado en los supuestos

recogidos en el artículo 26.2 de la LGT.

El interés de demora será el interés legal del dinero vigente a lo largo del

periodo en el que aquél resulte exigible, incrementado en un 25%, salvo que

la Ley de Presupuestos Generales del Estado establezca otro diferente.