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Expediente N° 060-2013Sentencia N° 248-2013

Voto N° 329-2013

Sentencia 248-2013. Tribunal Aduanero Nacional. San José a las diez horas con quince minutos del catorce de agosto de dos mil trece.

Recurso de apelación presentado por el señor xxx en su condición de Apoderado Especial Administrativo del xx (en adelante xx), contra la Resolución de la Aduana Central número RES-AC-DN-xx-2012 del 27 de junio de 2012.

RESULTANDO

I. Mediante Declaraciones Aduaneras números xxx todas de fecha 24 de enero de 2001, tramitadas por la Agencia de Aduanas xx S.A, con ocasión del “Convenio de Arrendamiento xx” suscrito entre el xx, xx y el Banco xx; el xx importó temporalmente la mercancía consistente en controles de velocidad para motores

eléctricos rectificadores, cables y demás conductores eléctricos coaxiales, tarjetas

provistas de un circuito integrado electrónico, partes para los demás equipos

telefónicos, otros conectores eléctricos, armarios para una tensión superior a 1000

voltios y otros herrajes (ver declaraciones aduaneras adjuntas al expediente).

II. El 10 de noviembre de 2009, la señora xx Coordinadora de Importaciones del xx,

solicitó a la Gerencia de la Aduana Central que finalizara el régimen de importación

temporal para las mercancías amparadas a las declaraciones aduaneras números xxx de fecha 24 de enero de 2001, por cuanto fueron adquiridas por el xx y se

nacionalizaron con el Documento Único Aduanero (en adelante DUA) 001-2006-0xx del 21 de noviembre de 2006 (Folio 145).

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III. Mediante oficio AC-DN-xxx-2010 del 25 de agosto de 2010, la Aduana Central le

solicita al Órgano Nacional de Valoración y Verificación Aduanera (en adelante

ONVVA), determinar la base del valor aduanero correcto para la nacionalización de las

mercancías ingresadas al régimen de importación temporal bajo las declaraciones

aduaneras números xxx todas de fecha 24 de enero de 2001 (Folios 193-194).

IV. Con oficio ONVVA-DCI-xxx-2010 del 22 de octubre de 2010, el ONVVA brinda el

criterio solicitado, determinando que el costo de la mercancía objeto de valoración es

de $1.964.886,59 y que se debe proceder a realizar los ajustes en adiciones o en

deducciones para determinar con fundamento en los artículos 1 y 7 del Acuerdo de

Valor en Aduana de la OMC (Folios 196-201).

V. La Aduana le solicitó con oficio AC-DN-886-2010, a la señora xxx Coordinadora de Importaciones del xx el Anexo 3 del Convenio de Arrendamiento de xx, dicho

documento fue recibido el 04 de noviembre de 2010 y respecto a éste con oficio AC-

DN-xxx-2010 se requirió aclaración sobre las tasas de interés vigentes al primer día

hábil del semestre respectivo durante el período de leasing, la tasa de interés

promedio y los montos totales pagados de las cuotas durante los 20 meses que

contempla el arrendamiento; en torno a esta petición se realizaron diversas reuniones

entre funcionarios de la Aduana y del xx, según consta en actas números 0xx-2010 a

0xx-2010 (Folios 202-221).

VI. Mediante oficio AC-DN-xxx-2010 del 04 de noviembre de 2010, se remite al ONVVA

el Anexo 3 del Convenio de Arrendamiento de 509 xxx, con el fin de que se determine

el valor en aduana con todas las inclusiones del caso (Folio 222).

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VII. El 15 de noviembre de 2010, la Aduana emite el Dictamen Técnico AC-DN-DIC-xxx-2010 (Folios 233-240).

VIII. La Aduana inicia con RES-AC-DN-xx-2010 del 18 de noviembre de 2010 procedimiento ordinario contra el xx en su condición de importador y de Agencia de

Aduanas, tendiente a determinar el correcto valor en aduanas de las mercancías

amparadas al DUA 001-2006-xxdel 20 de noviembre de 2006 (Folios 241-252).

IX. El 09 de diciembre de 2010, se presentan bajo la gestión Nº xx alegatos contra el

acto supra indicado, estableciéndose en lo de interés que:

Existe una errónea interpretación del contrato, al partir la Aduana que nos encontramos ante un contrato de leasing financiero en donde las cuotas de arrendamiento son consideradas conjuntamente con el valor residual de las mercancías para establecer el valor aduanero.

En este caso las condiciones del contrato son semejantes a las de un contrato de leasing, nos encontramos frente a un contrato operativo de arrendamiento puro y simple, por cuanto al analizarse el Decreto Nº 32876 denominado “Medidas tendientes a evitar el abuso en detrimento del interés fiscal de la figura de leasing”, ellos manifestan que tal y como lo describe el artículo 3 en la técnica jurídica local la naturaleza del “Convenio de Arrendamiento xx” es de un arrendamiento operativo en función financiera y no como lo ha desarrollado la Aduana.

En la aplicación del procedimiento para determinar el valor aduanero de las mercancías objeto de leasing, debe deducirse todo elemento que no forme parte del valor en aduana, por tanto los costos ejecutorios y los impuestos por remesas al exterior deberían traerse al valor actual y deducirse o determinarse según el contrato, situación que no ocurrió en el dictamen técnico AC-DN-DIC-xxx-2010 y por consiguiente en la resolución de la Aduana, en los que se consideró para el cálculo la totalidad de la cuota de arrendamiento, la cual no puede ser considera por la Aduana toda vez que no tendría certeza del valor real del equipo.

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Otro aspecto que debe considerarse es que los equipos usados por el xx son equipos que por su tecnología resultan obsoletos en poco tiempo, como es el caso de del arrendado a xx, el cual ya cumplió su vida útil y por ello se establece una opción de compra con un valor depreciado. El ONVVA no contempló que las mercancías ingresaron primero como importación temporal y es hasta el vencimiento del contrato (5 años después) que aplica la opción de compra, el ONVVA pudo haber considerado lo que establece el Estudio de caso 2.1 en sus párrafos 7-9 y 12, que señalan que se debe tener en cuenta la depreciación de los bienes, o la posibilidad de solicitar el asesoramiento de un perito y en este caso el valor que éste determine sería conforme con lo dispuesto en el artículo 7 del Acuerdo. El contrato establecía una opción de compra por $493.159,92, siendo éste el monto que debe considerarse como el valor aduanero de las mercancías al momento de la importación, por ser el que define el hecho generador como opción de compra en el contrato.

Solicita se deje sin efecto la determinación del valor realizada y se establezca como valor aduanero de importación la suma de $493.159,92 el cual fue establecido mediante el contrato de arrendamiento “Convenio de Arrendamiento de xxx”. De forma subsidiaria solicitan la aplicación de las normas de valoración y se nombre un perito que determine el valor real de los equipos obsoletos de referencia (Folios 253-273).

X. Con oficio AC-DN-xxx-2011 se le requiere a la señora xx en su condición de Apoderada General sin límite de suma del xx, que aporte los anexos (con

excepción del Nº 3) del “Convenio de Arrendamiento de xx”, lo solicitado se aportó el

23 de marzo de 2011. Mediante oficio AC-DN-xxx-2011 tal documentación, se remitió

al ONVVA a fin de que colabore en resolver la gestión Nº 6943, emitiendo al efecto

dicho órgano el oficio ONVVA-DCI-xxx-2011 del 03 de noviembre de 2011 (Folios 274-

430).

XI. El 20 de diciembre de 2011 según consta en Acta AC-DN-xxx-2011, se realiza

reunión entre funcionarios de la Aduana Central y el ONVVA con representantes del xx

(Folios 446-448).

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XII. Mediante RES-AC-DN-xx-2012 del 09 de enero de 2012, se fija el 14 de febrero de

2012 como fecha para la audiencia de presentación y evacuación de pruebas

solicitada por el xx en la gestión Nº xx(Folios 449-452).

XIII. Consta en Acta AC-DN-xxx-2012 del 14 de febrero de 2012, el resultado de la

audiencia de presentación y evacuación de pruebas, la misma versó sobre los

siguientes aspectos:

El Ixx realizó un leasing operativo no financiero, siendo el dueño el Banco xx.

Presentación sobre el contrato, explicaciones y documentos aportados.

Se incorpora como prueba el contrato por la opción de compra denominado “Contrato de Adquisición de xx) marca Alcatel utilizados para ampliar las 33 centrales xx 1000 E10, dados mediante contrato de arrendamiento con opción de compra en contratación directa Nº 104333”.

Que los equipos asociados al expediente ya no tienen vida útil.

La opción de compra contenía el valor que se pagaría por el equipo independientemente de si el XX se lo dejaría o no (Folios 453-488).

XIV. Con RES-AC-DN-xx-2012 del 27 de junio de 2012, la Aduana dicta acto final del

procedimiento ordinario, determinando que el valor en aduanas de la mercancía

amparada al DUA 001-2006-xx del 20 de noviembre de 2006 es $2.302.891,97 y no

como fue declarado $493.159,92, existiendo un adeudo a favor del fisco por la suma

de ¢122.121.442,63. Dicho acto se notificó el 29 de junio de 2012 de noviembre de 2012 (Folios 493-508).

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XV. El 04 de julio de 2012 se presentan los recursos ordinarios contra la resolución

indicada supra, por parte del señor xx en su condición de Apoderado Especial

Administrativo del xx, señalando en lo de interés:

La fórmula matemática establecida por el ONVVA, a saber:

t Vc=A ( 1+r)-1 t r(1+r)

con la cual supuestamente determina el valor en aduana de la mercancía, se extrae del libro “Valoración de Mercancías” de Rafael Herrera Idañez, en este caso no es de aplicación en virtud de que previamente se había establecido el monto del valor de compra en caso que el xx adquiriera el equipo arrendado y para ello se estableció la suma de $493.159,92. Dentro de dicha fórmula cómo el ONVVA determina que la vida útil de dicha mercancía es 15, o en otras palabras cómo establece que el valor de “t” es 15, ya que de acuerdo con el contrato debería tener un valor por trimestre, pues las cuotas de arrendamiento se establecieron por trimestre.

Que la prueba aportada por esta representación no fue no fue analizada en el acto final. dentro de la cual se encuentra el plan de pagos de arrendamiento emitidos por el Banco xx entidad bancaria que absorbió al Banco xx, con el cual el Ixx pactó el contrato de arrendamiento y en ese documento se desglosa las fechas de pago, intereses, cargos, seguros y demás demostrándose claramente cuales valores no deben ser considerados como parte del valor de las mercancías.

A pesar de haberse solicitado, no se contó con la posibilidad de un peritaje imparcial, el cual es necesario para establecer el valor real del equipo en la actualidad y establecer la vida útil y depreciación del equipo.

Dentro del valor total del equipo fue considerada la suma de $265.800,25 y dentro de la resolución del acto de inicio se contempla como “otros gastos”, siendo que ese monto corresponde a los costos de ejecución como lo es la instalación y servicios los cuales no deben ser considerados como parte del valor del equipo.

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El ONVVA y la Aduana no tomaron en cuenta la prueba existente en autos y además no han considerado el plazo de 5 años que contempla el contrato, lo que provoca que el equipo arrendado se tornara obsoleto. Por lo que en aplicación del principio de búsqueda de la verdad real del valor del equipo, consideran que los métodos empleados por la Aduana no es el correcto, siendo necesario ordenar prueba pericial para que se determine el valor real al momento de su nacionalización (Folios 509-513).

XVI. Con resolución RES-AC-DN-xxx-2013 del 10 de enero de 2013, la Aduana declara

sin lugar el recurso, confirma el acto recurrido y emplaza a la parte ante este Tribunal.

Se notificó esa resolución el 08 de febrero de 2013 (Folios 526-537).

XVII. Mediante oficio AC-DN-xxx-2013, recibido en este Tribunal el 27 de febrero de 2013,

la Aduana Central remite el presente expediente (Folio 538).

XVIII. El 06 de febrero de 2013 el recurrente se apersonara ante este Órgano, indicando

que ratifica lo expuesto en el libelo de interposición del recurso (Folios 539-541).

XIX. En la tramitación del recurso se han respetado los procedimientos legales.

Redacta la Licenciada Chacón Salas;

CONSIDERANDO

I. Sobre la Litis: Consiste el presente caso en un procedimiento ordinario llevado a

cabo por la Aduana Central contra el xx en su doble condición de importador y agencia

de aduanas, tendiente a determinar el correcto valor aduanero de las mercancías

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amparadas al DUA 001-206-xx del 20 de noviembre de 2006, mismas que

originalmente ingresaron al régimen de importación temporal mediante las

declaraciones aduaneras números xx todas de fecha 24 de enero de 2001, tramitadas por la Agencia de Aduanas xx S.A y con ocasión del “Convenio de Arrendamiento xx” suscrito entre el xx. Producto del procedimiento realizado por la

Aduana con la colaboración del ONVVA, se llegó a determinar que el correcto valor

en aduanas de la mercancía importada definitivamente con el DUA citado, asciende a

$2.302.891,97 y no a la suma de $493.159,92 como fue declarado, existiendo por

tanto un adeudo de ¢122.121.442,63.

II. Admisibilidad del recurso de apelación: Que previo a cualquier otra consideración,

se avoca este Órgano al estudio de la admisibilidad del presente recurso de apelación.

En tal sentido dispone el artículo 198 de la Ley General de Aduanas que contra el acto

final dictado por la aduana competente, caben los recursos de reconsideración y

apelación para ante el Tribunal Aduanero Nacional, siendo potestativo usar ambos

recursos ordinarios o sólo uno de ellos, los cuales deben interponerse dentro de los

tres días siguientes a la notificación del acto impugnado, condicionando la

admisibilidad a dos requisitos procesales, sea en cuanto al tiempo que dispone el

interesado para interponerlo y además el relativo a la capacidad procesal de las partes

que intervienen en expediente. En el presente caso el recurso es presentado por xxx en su condición de Apoderado Especial Administrativo del xx según se observa a

folios 437-438, cumpliéndose en la especie con el presupuesto procesal de

legitimación. Según consta en expediente, el acto lesivo fue notificado el 29 de junio del 2012, presentándose los recursos ordinarios el día 04 de julio del 2012, por lo que fueron interpuestos dentro del plazo legal otorgado en el artículo 198 de la Ley

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General de Aduanas, declarando en consecuencia este Tribunal admisible el recurso

presentado.

III. Sobre las Nulidades: Estima este Tribunal, como contralor de legalidad, que en

primer término debe avocarse a revisar la actuación administrativa, determinando si en

la especie se han violentado los principios procesales esenciales que todo acto

administrativo debe salvaguardar en aplicación del principio de legalidad y del derecho

del administrado a un debido proceso, pronunciándose sobre la existencia o no de

nulidades del acto administrativo, debiendo este último ser dictado de conformidad con

el ordenamiento jurídico, tanto en sus elementos esenciales como formales, puesto

que lo contrario puede generar vicios que afecten su validez. En ese sentido la

nulidad absoluta regulada en el numeral 166 de la Ley General de la Administración

Pública (en adelante LGAP) acontece cuando falten totalmente uno o varios de los

elementos constitutivos del acto administrativo, y para que se configure la misma se

requiere la omisión de formalidades sustanciales del procedimiento según el artículo

223 de la ley de cita.

Revisado lo actuado en autos por el A Quo, encuentra el Colegiado la evidente

inobservancia a la debida motivación que debe caracterizar toda actuación

administrativa y al principio de búsqueda de la verdad real, violaciones que inciden

directamente sobre el derecho de defensa y el debido proceso, provocando

indudablemente la nulidad absoluta, según las consideraciones que de seguido se

desarrollarán.

En primer término recordemos que la valoración en aduana es el procedimiento

aplicado para determinar el valor de las mercancías importadas, siendo que el

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artículo VII del “Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio”, estableció

los principios generales de un sistema internacional de valoración, y posteriormente,

tras la conclusión de la Ronda de Uruguay, en 1994, se alcanzó el “Acuerdo de la

Organización Mundial del Comercio relativo a la Aplicación del Artículo VII del

Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio (GATT)”, el cual se basa en

criterios que tienen en cuenta las prácticas comerciales; disponiéndose que la

valoración en aduana debe basarse (salvo en determinados casos) en el precio

realmente pagado o por pagar de las mercancías objeto de valoración. Este precio,

ajustado de conformidad con lo dispuesto en el artículo 8 del mismo cuerpo normativo

y por lo indicado en la nota interpretativa al artículo 1, conforman el denominado valor

de transacción; el cual constituye el primer y principal método de valor, a que se

refiere el Acuerdo indicado. Los artículos 2 a 7 establecen métodos secundarios para

determinar el valor en aduana, en todos los casos en que no pueda determinarse en

función a lo dispuesto en el artículo 1; para proteger los intereses del importador y

garantizar que en esos casos, el valor se determine según criterios únicos,

equitativos, uniformes y neutrales, así el Acuerdo limita las facultades discrecionales

de la Administración en la aplicación de los métodos de valoración existentes, mismos

que deben emplearse en el orden en que aparecen en el texto, y sólo cuando resulte

que el primero de ellos no es aplicable, podrá pasarse en estricto orden a los

siguientes para lograr en definitiva determinar el valor de las mercancías importadas1.

1 El Anexo I del Acuerdo, Notas Interpretativas, Nota General, artículo 1señala: “Cuando el valor en aduana no se pueda determinar según las disposiciones del artículo 1, se determinará recurriendo sucesivamente a cada uno de los artículos siguientes hasta hallar el primero que permita determinarlo. Salvo lo dispuesto en el artículo 4, solamente cuando el valor en aduana no se pueda determinar según las disposiciones de un artículo dado, se podrá recurrir a las del artículo siguiente.”

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En razón de lo anterior, la Administración Aduanera, dentro de sus potestades de

comprobación, podrá verificar el valor de transacción, determinando de esta forma, si

el valor declarado abarca la totalidad de los pagos hechos como condición de venta

de las mercancías, así como los ajustes que correspondan, si fueron considerados,

para establecer el respectivo valor en aduana, para lo cual, necesariamente deberá

indicar qué conceptos no han sido incluidos, o bien ajustados, disponiendo del artículo

8 y de la nota interpretativa al artículo 1, en el valor declarado en aduana, al momento

de la importación, y las razones por las cuales han de formar o no parte del valor de

transacción.

Se desprende con toda claridad de la actuación de la autoridad aduanera en la

especie, la ausencia de una motivación adecuada, suficiente y congruente, que

justifique la decisión de la Aduana de modificar la obligación tributaria aduanera en el

elemento valor aduanero, en relación a las pruebas existentes.

En criterio de este Tribunal, el proceso administrativo debe tener como norte la

búsqueda de la verdad real, objetiva, y sustancial de los hechos sometidos a

consideración, mediante la valoración objetiva de las pruebas que consten en el

expediente, ya sea la recabada por la propia Administración o la aportada por la parte

recurrente tal y como lo establece el artículo 214 de la LGAP al referirse al

procedimiento administrativo, cuando señala que dicho procedimiento sirve para

asegurar el mejor cumplimiento posible de los fines de la Administración con respeto

para los derechos subjetivos e intereses legítimos del administrado y por ello su objeto

más importante lo es la verificación de la verdad real de los hechos; conteste con lo

cual el artículo 221 del mismo cuerpo normativo establece:

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"En el procedimiento administrativo se deberán verificar los hechos que

sirven de motivo al acto final en la forma más fiel posible, para lo cual el órgano que lo dirige deberá adoptar todas las medidas probatorias pertinentes y necesarias aún si no han sido propuestas por las partes y aún en contra de la voluntad de estas últimas." (La

negrita no es del original)

En razón de las pruebas que constan en el expediente, este Tribunal tiene por

demostrado la ausencia de una adecuada motivación del ajuste practicado por la

Aduana a través de la apertura del procedimiento ordinario en contra de la parte

recurrente, y así debe señalarse.

Tómese en cuenta que la Administración en el acto final (RES-AC-DN-xxx-12)

básicamente se limitó a reiterar lo expuesto por el ONVVA en sus oficios ONVVA-DCI-

xxx-2010 y ONVVA-DCI-xxx-2011, sin realizar un adecuado desarrollo sobre el ajuste

de la obligación tributaria aduanera en el elemento valor, conformándose con señalar:

“Sobre el valor aduanero y la determinación de la obligación tributaria aduanera:

Que al corresponder una modificación del Valor Aduanero declarado por

un monto CIF de $493.159.92 (cuatrocientos noventa y tres mil ciento

cincuenta y nueve con 92/100) a $2.302.891.97 (dos millones

trescientos dos mil ochocientos noventa y un dólares con 97 centavos),

se genera una diferencia en el Valor Aduanero por la suma de

$1.809.732,95 (un millón ochocientos nueve mil setecientos treinta y

dos dólares con 95/100), así como la Obligación Tributaria Aduanera a

cancelar, por la suma de ¢122.121.442.63 (ciento veintidós millones 12


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ciento veintiún mil cuatrocientos cuarenta y dos colones con 63/100), en

la mercancía relacionadas con la Declaración Aduanera de Importación

Definitiva Nº 001-2006-xxx del 20 de noviembre del 2006, siendo que le

corresponde a la mercancía un valor aduanero de $2.302.891.97 (dos

millones trescientos dos mil ochocientos noventa y un dólares con 97

centavos), se genera una nueva obligación tributaria aduanera total que

se ajuste a un monto de ¢155.400.071.53…” (la negrita corresponde al

original) (Folios 503-504).

La Administración Activa no desarrolló debidamente con base en cuál método de

valoración de los fijados en el Acuerdo relativo a la aplicación del artículo VII del

Acuerdo General sobre Aranceles y Comercio de 1994 (GATT) procedió a efectuar el

ajuste en la obligación tributaria aduanera, omisión que en criterio de este Colegiado

resulta grave. La Aduana al dictar el acto de apertura cumplió con señalarle al sujeto

pasivo el cuadro fáctico y las normas que sustentaban su actuar, de forma que le

ofreció la noción completa del caso que se seguía en su contra. Concretamente

estableció como su fundamento legal el siguiente:

“…con fundamento en los artículos 1 y 7 del Acuerdo de Valor en

Aduana de la OMC, se procedió a utilizar para la determinación del

valor actual de la mercancía, la información del contrato considerando

el valor de contado de la suma de los alquileres y el valor residual. A

este valor actual y con fundamento en la normativa de cita, procede

realizar los ajustes (adiciones y deducciones) para determinar el posible valor en aduana sobre el que correspondería el presunto pago

de los impuestos…” (la negrita corresponde al original) (Folio 247).

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Por lo que era imperativo que al dictar la conclusión del procedimiento ordinario, que

es el acto que en definitiva genera efectos sobre el interesado, el A Quo de manera

clara, precisa y motivada plasmara la justificación normativa en base a la cual

efectuaba el ajuste de la obligación tributaria, confirmando así la premisa contenida en

el acto inicial.

En la litis la Aduana simplemente transcribe en lo de interés el criterio técnico

externado por el ONVVA, sin llegar a determinar fehacientemente el método de

valoración utilizado y las razones que mediaron para ello, lo cual era necesario a fin de

que el recurrente contara con todo el marco fáctico y legal considerado por la

Administración al efectuar la modificación al valor aduanero declarado en el DUA 001-

2006-0xxx, lo cual se echa de menos en la resolución recurrida.

Se observa una inadecuada actuación por parte de la Administración, dado que no

existe un adecuado desarrollo de los argumentos usados por ésta para acreditar la

imposibilidad de aplicar el primer método de valoración, y la necesidad de acudir a

los restantes métodos contemplados en el Acuerdo.

Téngase presente que cuando el valor de transacción no es aceptado por la

Autoridad Aduanera, el Acuerdo prescribe otros métodos para determinar la base

imponible, y ante ese panorama la Aduana está en la obligación de brindar los

fundamentos correspondientes para el descarte de uno de los métodos y

consecuente utilización del siguiente, según lo establece la normativa que rige la

materia, aspectos que en autos no son desarrollados adecuadamente por la

Aduana, violentándose a su vez la naturaleza misma del procedimiento en

cuestión, siendo indispensable realizar en éste un análisis detallado del valor en

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Voto N° 329-2013

aduana declarado, con el objeto de verificar su adecuación o no a las reglas

previamente establecidas.

El A Quo adicionalmente al emitir el acto final, se conforma con los elementos de

convicción que señaló el ONVVA y la propia Aduana mediante el Dictamen

Técnico AC-DN-DIC-xxx-2010, omitiendo estudiar y pronunciarse sobre los datos

derivados de los restantes elementos del elenco probatorio ofrecidos por el

recurrente, los cuales versan sobre distintos aspectos, entre ellos: análisis de los

artículos 1, 7, 10, 13 del Acuerdo y de la Opinión Consultiva 1.1, así como el

Estudio de Casos 2.1 y 4.1 del Comité de Valoración y la opinión del experto en

materia de valoración xxx sobre el tratamiento de las mercancías objeto de

leasing.

De la diversidad de alegatos ofrecidos, la Aduana de forma escueta desvirtúa lo

relacionado con las diferencias entre leasing financiero y leasing operativo, sin

embargo deja ayuna la resolución en otros temas trascendentales para determinar

la verdad real de los hechos.

El deber de la Administración era analizar cada una de las pruebas que constaban

en autos y pronunciarse sobre ellas, es decir ir desvirtuándolas una a una, y no

conformarse con hacer referencia a documentos y actividades anteriores a la

emisión del acto final, es decir debió efectuar un análisis claro y preciso que fuera

capaz de solventar cualquier duda, y que de su lectura se concluyera que el acto

administrativo se encuentra debidamente ajustado a derecho, ello por medio de la

exteriorización justificada de las razones que han llevado al dictado del mismo,

mediante la ponderación de cada una de las pruebas aportadas por el interesado.15


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En ese sentido, recordemos que la motivación de los actos administrativos

independientemente si nacen de oficio o a gestión de parte es una exigencia del

debido proceso, que resguarda el derecho de defensa del administrado; y debe ser

entendida como la justificación que ha de rendir la correspondiente Autoridad

Administrativa al momento de emitir sus actos, resultando necesario indicar las

razones que llevan al dictado de determinada decisión, con el fin de que el destinatario

conozca con exactitud y certeza la voluntad de la Administración, dado que las

decisiones que la misma adopte afectarán necesariamente sus derechos.

Dentro del acto administrativo la motivación bien podría caracterizarse como una

“revelación de razones”, concretamente las que han llevado a la Administración Activa

a tomar la decisión. Resulta ser una obligación de la Administración y un mecanismo

de defensa y protección jurídica del administrado, a quien le asiste el derecho de

conocer los fundamentos que llevan al dictado del acto, podrá poder interponer las

defensas que considere pertinentes, lo cual como se verá más adelante, también se

limita con la actuación de la Aduana. Al respecto, la jurisprudencia constitucional ha

señalado:

“En cuanto a la motivación de los actos administrativos se debe entender

como la fundamentación que deben dar las autoridades públicas del

contenido del acto que emiten, tomando en cuenta los motivos de hecho y

de derecho, y el fin que se pretende con la decisión. … implica una

referencia a hechos y fundamentos de derecho, de manera que el

administrado conozca los motivos por los cuales ha de ser sancionado o

por los cuales se le deniega una gestión que afecta sus intereses o

incluso sus derechos subjetivos". (Resolución 7924-99, en igual sentido 16


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Voto N° 329-2013

6080-2002 y 13232, todas de la Sala Constitucional) (El resaltado no es

del original)

En el presente caso de acuerdo con lo expuesto, se violaron formalidades sustanciales

del procedimiento, entendidas como aquellas cuya realización correcta hubiera

impedido o cambiado la decisión final en aspectos importantes, o cuya omisión

causase indefensión, según lo dispuesto en el numeral 223 LGAP. Al respecto la

doctrina ha indicado:

“…La falta o el defecto de las formalidades sustanciales produce la

nulidad absoluta del acto cuando éstas son decisivas para asegurar el

cumplimiento del fin o de los derechos del particular, y en la relativa,

aunque sean importantes, no asumen una función tan esencial…” (Ortiz

Ortiz, Eduardo.Tesis de Derecho Administrativo Tomo II, Editorial

Stradtmann S.A, San José, 2000, p.442)

De esta forma, la evidente motivación insuficiente de la decisión, genera la indefensión

y la violación al ordenamiento jurídico, puesto que el órgano público está obligado a

fundamentar – motivar- sus actos, aspecto técnico que se incumple este asunto,

vedando al recurrente a conocer la totalidad de motivos reales que generaron el ajuste

de la obligación tributaria, a partir de los cuales estaría posibilitado a formular nuevos

argumentos y pruebas para continuar defendiendo su posición.

Todo procedimiento administrativo debe procurar llegar a determinar la verdad real de

los hechos, para poder con objetividad adoptar la decisión del caso. Ese principio está

regulado en la LGAP en su artículo 214, en los siguientes términos:

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Voto N° 329-2013

“1. El procedimiento administrativo servirá para asegurar el mejor

cumplimiento posible de los fines de la Administración, con respeto para

los derechos subjetivos e intereses legítimos del administrado, de

acuerdo con el ordenamiento jurídico.

2. Su objeto más importante es la verificación de la verdad real de

los hechos que sirven de motivo al acto final.” (El resaltado no es

del original)

De lo anterior se desprende claramente que el legislador estableció como el objeto

más importante del procedimiento administrativo la verificación de la verdad real que

sirve de motivo al acto final. Con relación a este principio, el Tribunal Contencioso

Administrativo ha señalado en su jurisprudencia:

“…el artículo 214 inciso 1) de la lgap señala que el procedimiento

administrativo servirá para asegurar el mejor cumplimiento posible de los

fines de la Administración, con respeto para los derechos subjetivos e

intereses legítimos del administrado, de acuerdo al ordenamiento

jurídico. Desde esta perspectiva, constituye, por una parte, un instrumento de tutela de los derechos de los administrados con el fin de garantizarles una adecuada defensa de su posición; y también un íter para que la Administración pueda tomar una decisión adecuada al ordenamiento jurídico, teniendo a su haber todos los elementos de juicio necesarios para ello. Ello supone un equilibrio entre la eficiencia administrativa y el respeto de las garantías constitucionales y legales. Se convierte así en parámetro de control de las actuaciones administrativas. En efecto, el procedimiento sirve de garantía al particular para verificar que la

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Voto N° 329-2013

función administrativa se está realizando conforme a los parámetros que establece el plexo normativo para una determinada administración pública. En ese tanto, la decisión adoptada con

violación de esas formalidades mínimas y que además sea lesiva de la

situación jurídica del destinatario de la decisión final, supondría un grado

de invalidez en el acto que podría desembocar en su supresión. Ahora,

nótese que esa armonía ha de ser sustancial, pues no se satisface

cuando solo en apariencia se cubre ese procedimiento, o bien, cuando la

aplicación que de las normas haga el agente público, desatiendan la

esencia misma de esa regulación en mengua de los derechos o

intereses legítimos de la persona, así como cuando se suprimen fases

del contradictorio que colocan al particular en un estado de indefensión o

desventaja al impedirle combatir de manera efectiva los argumentos

esbozados en su contra…” (Sentencia 4440-2010, entre otras) (el

resaltado no corresponde al original).

En razón de lo manifestado, debemos reconocer que la Aduana actuó con gran

apertura en este caso, al sostener en diversas ocasiones reuniones con personeros

del xx, sin embargo ello no es suficiente, es imperativo que en el acto en el cual queda

plasmada la decisión final de la Administración, se brinden todas las razones de hecho

y de derecho que la facultan a efectuar el ajuste en la obligación tributaria, sobre todo

por encontrarnos frente a procedimientos iniciados de oficio, en donde le corresponde

a ésta aportar todos los elementos que sean necesarios para probar su dicho.

Así la Aduana en aplicación del principio de verdad real se encuentra en la obligación

de realizar o procurar la realización de todas aquellas actividades que le permitan

tener por ciertos los hechos que sustentan el acto final, así lo ha establecido tanto la

jurisprudencia de la Sala Constitucional como del Tribunal Contencioso Administrativo:19


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Voto N° 329-2013

“…El objetivo fundamental del procedimiento lo es la búsqueda de la

verdad real, verdad real en tanto la Administración no está llamada a resolver sólo con lo que la parte manifiesta, o con lo que consta en sus archivos y documentos, sino que está obligada a realizar las gestiones que sean necesarias para verificar y comprobar los

elementos de hecho que servirán de motivo al acto final…” (Sala

Constitucional, Sentencia 2002-09xxx)(el resaltado es nuestro).

“…El ofrecimiento y presentación de pruebas constituye parte del

derecho de defensa del auxiliar, por lo que la autoridad aduanera está

obligada a atender la solicitud del interesado y evacuar las pruebas

cuando las mismas resulten pertinentes para demostrar o desvirtuar la

infracción respectiva. Más aún, la Autoridad Aduanera está obligada a adoptar todas las medidas probatorias pertinentes o necesarias, aún si no han sido propuestas por las partes y aún en contra de la voluntad de éstas, según lo prescribe el artículo 221 de la lgap…”

(Tribunal Contencioso Administrativo Sentencia 4xxx-2010) (el resaltado

no es del original).

Teniendo clara la orientación y finalidad del procedimiento administrativo, por

cuanto el mismo se establece para satisfacer una serie de pasos o etapas para

llegar a la verdad material y no formal de los asuntos puestos a conocimiento de la

Administración Pública, se hace notar que la resolución impugnada, no cumple

con tal principio, puesto que no demuestra o desvirtúa la totalidad de los

argumentos de la parte interesada, obviando que de conformidad con el artículo

297 de la LGAP se encuentra obligada a realizar todas las diligencias de prueba

necesarias de oficio o a petición de parte, esto con el fin de determinar la verdad

real de los hechos, posición que ha sido reiterada también en la doctrina, 20


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Voto N° 329-2013

señalando acertadamente el profesor Agustín Gordillo:

“…en el procedimiento administrativo el órgano que debe resolver está

sujeto al principio de la verdad material, y debe en consecuencia

ajustarse a los hechos, prescindiendo de que ellos hayan sido alegados

y probados por el particular o que estén en poder de la administración

por otras circunstancias, que estén en expedientes paralelos o distintos,

que la administración conozca de su existencia y pueda verificarlos, etc.

Si la decisión administrativa no se ajusta a los hechos

materialmente verdaderos, su acto estará viciado por esa sola

circunstancia…”

Por lo tanto este Tribunal, respetando las competencias y limitaciones como

órgano contralor de legalidad, en vista de los vicios advertidos con el dictado de la

resolución recurrida, a tenor de lo ordenado por los artículos 11, 39 y 41 de la

Constitución Política, 128, 133, 136, 165 a 172, 214, 221, 223 y concordantes de

la LGAP, debe declarar la nulidad absoluta de la resolución venida en alzada. Se

aclara que en virtud de la nulidad declarada no se entran a conocer los aspectos

de fondo debatidos por la parte recurrente.

POR TANTO

Con base en las facultades otorgadas por el Código Aduanero Uniforme

Centroamericano y los artículos 198, 205 a 210 de la Ley General de Aduanas, por

mayoría se anula todo lo actuado a partir de la Resolución RES-AC-DN-xx-12 del

27 de junio de 2012. Remítase el expediente a la oficina de origen. Voto salvado 21


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Voto N° 329-2013

de los licenciados Céspedes Zamora, Gómez Sánchez y Reyes Vargas quienes

en virtud de lo resuelto ordenan continuar con la tramitación de los autos a efecto

de resolver lo que en derecho corresponda.

Notifíquese al recurrente al fax xx a nombre del Lic. xxx, y a la Aduana Central por el medio disponible.

Loretta Rodríguez Muñoz

Presidenta

Elizabeth Barrantes Coto Mariela Chacón Salas

Dick Rafael Reyes Vargas Alejandra Céspedes Zamora

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Voto N° 329-2013

Luis Gómez Sánchez Desiderio Soto Sequeira

Voto salvado del Máster, Licenciado Dick Rafael Reyes Vargas. No comparte

el suscrito lo resuelto y por ello salvo mi voto con sustento en las siguientes

consideraciones:

En el primer párrafo de la página diez de la presente resolución acusan la mayoría

inobservancia del procedimiento por una indebida motivación; así también acusan

inobservancia al principio de búsqueda de la verdad real de los hechos.

Luego, procede la mayoría con el desarrollo del porque considera existen tales

vicios.

No comparte el suscrito lo señalado por la mayoría y por el contrario considera

que de los autos es claro que el importador conoce cuál es la metodología que se

le viene aplicando y ha tenido la clara y oportuna posibilidad de defenderse técnica

y jurídicamente, incluso aportando la prueba que indica la mayoría no se ha

valorado acertadamente de forma tal que lo procedente es la resolución de fondo

del asunto y por ello resuelvo en conformidad.23


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Voto N° 329-2013

DICK RAFAEL REYES VARGAS

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