DEROGADO

DEROGADO

BOLETN TCNICO N 2NORMAS DE AUDITORA

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CONTENIDO

CAPTULO I: CONCEPTOS GENERALES

Objetivos del boletn

Naturaleza de la auditora

Responsabilidad del auditor independiente con relacin a los estados financieros

Responsabilidad por fraudes u otras irregularidades

El Secreto profesional

Papeles de trabajo

Independencia

Responsabilidad legal

Responsabilidad con la profesin

Dictamen u opinin del auditor

CAPTULO II: NORMAS DE AUDITORA GENERALMENTE ACEPTADAS

Normas generales o personales

Normas relativas a la ejecucin del trabajo

Normas relativas al informe

CAPTULO III: NORMAS GENERALES O PERSONALES

A.Entrenamiento, pericia y capacidad legal para desempearse como auditor independiente

B.Responsabilidad de transmitir sus conocimientos y experiencia

C.Independiencia

D.Cuidado debido en el desempeo de trabajo

CAPTULO IV: NORMAS RELATIVAS A LA EJECUCIN DEL TRABAJO:

A.Planeacin adecuada

Programa de auditora

B.Evaluacin del control interno

C. Evidencia suficiente

Procedimientos de auditora

Observacin,

Inspeccin,

Confirmacin,

Indagacin,

Clculo y

Anlisis

NORMAS DE AUDITORA

CAPTULO I

OBJETIVOS DEL BOLETN

1.Este boletn tiene como objeto dejar establecidas las normas de auditora generalmente aceptadas a que deben atenerse los profesionales que cumplen funciones de auditora independiente en Chile. En l se consideran las disposiciones que sobre la materia fueron aprobadas en:

VII.Conferencia Interamericana de Contabilidad. "Normas de Auditora Generalmente Aceptadas"

IX.Conferencia Interamericana de Contabilidad. "Normas Especficas sobre Dictamen"

Congreso Nacional de Contadores de 1955. "Normas Mnimas de Auditora"

X.Conferencia Interamericana de Contabilidad. "Complemento a las Normas Especficas Personales y Normas Especficas relativas a la Realizacin del Trabajo"

V.Congreso Nacional del Colegio de Contadores. "Normas de Auditora Generalmente Aceptadas"

2.Este boletn ha sido preparado por la Comisin Auditora del Consejo General con la colaboracin directa del Instituto de Contadores Profesionales Auditores (INCPA) quien ha establecido previamente la obligatoriedad a sus miembros en la aplicacin de las normas contenidas en este boletn.

NATURALEZA DE LA AUDITORA

3.La auditora externa tiene como principal objetivo, expresar a travs de profesionales calificados, responsables e independientes, una opinin fundada sobre la razonabilidad de la situacin financiera y resultados demostrados por una empresa o ente econmico.

Estados financieros son aquellos que se preparan al fin de un perodo de operaciones del ente y agrupan:

1)El balance general

2)El estado de cuentas de resultado

3)Las notas explicativas a los estados mencionados

4)Otros estados anexos que la profesin pudiera considerar necesarios en el futuro, tales como:

estado de fuentes y uso de fondos,

estados de correccin monetaria por efectos de la inflacin, etc.,

Estos estados forman un conjunto o un "todo" de informacin financiera bsica del ente.

4.En este sentido la auditora se describe, en trminos generales, como el procedimiento seguido por el auditor para cerciorarse de la razonabilidad con que los estados financieros presentan la situacin financiera a una fecha determinada y los resultados del perodo finalizado en esa fecha, como asimismo de su conformidad con principios contables generalmente aceptados y de la uniformidad con que se han aplicado tales principios entre un ejercicio y otro.

5.Por otra parte el auditor tambin puede ser til a sus clientes: a) emitiendo informes sobre determinadas partes de un negocio; b) asesorando en materias administrativas o financiero-contable; c) asesorando en aspectos tributarios y de legislacin social; d) en la confeccin o revisin de presupuestos, y e) practicando auditoras operativas, funcionales o gerenciales, particularmente en las reas de finanzas y contabilidad. En todo caso y sin desconocerle su amplio campo de accin derivado en parte de la experiencia que adquiere al vincularse con todo tipo de problemas en las empresas, el propsito especfico de este boletn es establecer las normas de auditora que deben seguir los contadores al expresar una opinin independiente sobre estados financieros.

6.Respecto de la auditora de estados financieros, la opinin expresada en el dictamen debe estar fundada en el conocimiento que el auditor externo ha adquirido sobre el ente examinado y sus operaciones. Dicho conocimiento lo adquiere mediante la aplicacin de los procedimientos de auditora que l considere adecuados en las circunstancias de cada trabajo.

7.El dictamen que surge de la auditora realizada es utilizado por quien lo contrat, como as tambin por terceros. Es fundamental que la opinin profesional expresada en este dictamen, pueda ser siempre considerada como respaldo de la razonabilidad del contenido de los estados contables bajo consideracin.

8.En vista de la importancia que tiene el dictamen del auditor externo, se hace necesario que la profesin adopte normas que tiendan a aseguran la calidad profesional y a las que deba sujetarse quien emita un dictamen relativo a un examen de auditora.

9.Las normas se diferencian de los procedimientos de auditora en el sentido que estos ltimos son tareas que realiza el profesional mientras que aqullas son medidas de calidad a las que deben ceirse los procedimientos, y relativas a la persona, al trabajo y al dictamen.

RESPONSABILIDAD DEL AUDITOR INDEPENDIENTE CON RELACIN A LOS ESTADOS FINANCIEROS

10.Es norma internacionalmente establecida que los estados financieros representan manifestaciones de la direccin del ente, no obstante que el auditor pueda cooperar en su preparacin y en la de las notas a los mismos. La funcin del auditor es examinar los estados financieros y expresar su opinin profesional e independiente sobre dichos estados.

RESPONSABILIDAD POR FRAUDES U OTRAS IRREGULARIDADES

11.El examen normal de los estados financieros no tiene como objetivo expreso descubrir fraudes y no puede dependerse del mismo para ello.

12.Sin embargo, al planificar y efectuar su examen y al emitir su opinin sobre la razonabilidad de los estados financieros, el auditor debe tomar en cuenta la posibilidad de que puedan existir irregularidades (incluyendo desfalcos y otras semejantes), as como tambin el hecho de que en algunos casos el fraude o irregularidad sea de tal magnitud que afecte la presentacin justa de la posicin financiera o de los resultados de operaciones. El examen, hecho de acuerdo con normas de auditora generalmente aceptadas, considera esta posibilidad.

13.Como el propsito del auditor al efectuar un examen de estados financieros no es la deteccin de irregularidades, al auditor no podr entonces responsabilizarse en lo absoluto, en el no descubrimiento de una irregularidad, siempre que ello no proviniera de una negligencia profesional de su parte en la observacin de las normas y en la aplicacin de las tcnicas o los procedimientos de auditora aplicables de acuerdo con las circunstancias, como asimismo en la omisin en ajustarse a las mismas.

14.Si, por el contrario, en el examen de estados financieros, el auditor asumiera la responsabilidad de descubrir todos los fraudes y otras irregularidades semejantes, tendra que extender el alcance de la auditora de tal modo que demorara la presentacin de dichos estados, entrabara la administracin del ente e incurrira en un costo excesivo. Por otra parte, las caractersticas de cierto tipo de irregularidades requieren para su descubrimiento conocimientos y/o la aplicacin de procedimientos ajenos a la competencia profesional del auditor.

15.En general, el "control interno administrativo-contable" se define como, el plan de organizacin y la aplicacin de mtodos y procedimientos descritos para un ente, cuyo objetivo principal es salvaguardar activos y proveer la confiabilidad y exactitud de la informacin contenida en los registros contables, como tambin promover la eficiencia en las operaciones y la adhesin a las polticas, metas y objetivos establecidos por la direccin del ente.

16.Por lo tanto, en un ente con una buena organizacin administrativa, un adecuado control interno (que incluye una distribucin racional de funciones), y el afianzamiento de la fidelidad de su personal, son factores importantes en la prevencin de irregularidades, y es, entonces, responsabilidad del auditor comunicar a la direccin del ente las deficiencias que observe en este sentido y sugerir las mejoras correspondientes.

17.En los casos en que la direccin del ente sospeche la existencia de fraudes u otras irregularidades semejantes, puede encomendarse al auditor investigaciones especiales detalladas, pero stas difieren completamente de una auditora o examen normal de estados financieros, en cuanto a objetivos, alcance y tcnicas a utilizar.

18.No obstante lo anterior, si en el curso de un examen de estados financieros, el auditor detectare fraudes u otras irregularidades semejantes en el transcurso de su revisin normal, adquiere inmediatamente la responsabilidad de informar sobre estos hechos a la direccin de ente; adems evaluar su importancia relativa para, eventualmente, dejar constancia del hecho en su opinin.

19.Queda en evidencia entonces que no es la finalidad principal de la labor del auditor, la deteccin de fraudes u otras irregularidades semejantes. En tal sentido, el auditor debe asegurarse de que la direccin del ente comprenda la naturaleza de la auditora, sus objetivos, alcance y el grado de responsabilidad que se asume, antes que sus servicios sean contratados.

EL SECRETO PROFESIONAL

20.Por sobre todas las cosas debe reconocerse que las relaciones del auditor con su cliente son de carcter confidencial y por lo tanto su actuacin profesional cae dentro del secreto profesional. Cualquiera que sea la proteccin legal otorgada a la informacin de este tipo, "no debe el auditor, bajo ninguna circunstancia, discutir los asuntos de un cliente, en forma o lugar que permita la posibilidad de que la discusin sea escuchada por personas no autorizadas". Esta precaucin es aplicable a las discusiones con individuos, dentro y fuera del organismo del ente, pues esto rompe absolutamente el secreto profesional. En este sentido, los papeles de trabajo deben protegerse de tal forma que ninguna persona, fuera de las debidamente autorizadas, pueda tener oportunidad de observar informacin restringida.

PAPELES DE TRABAJO

21.Los papeles de trabajo en este sentido, son la evidencia de los procedimientos aplicados en el transcurso del examen de estados financieros, como asimismo de los tests realizados, la informacin obtenida y las respectivas conclusiones.

22.Los papeles de trabajo son de propiedad del auditor. Como tal ste tiene la responsabilidad de su custodia, como asimismo de la confidencialidad de los asuntos contenidos en ellos.

23.El auditor no debe destruir, bajo ninguna circunstancia los papeles de trabajo, hasta el trmino o expiracin de un plazo prudencial que, aunque la legislacin vigente no lo especifica particularmente, podemos considerar prudente un lapso de siete aos a contar de la fecha del trmino del examen de estados financieros.

INDEPENDENCIA

24.Mucho se ha escrito sobre la actitud del contador y la tica que debe observar en el ejercicio de su profesin. Especficamente, algunos de estos asuntos estn establecidos en el "Cdigo de tica Profesional" aprobados por el H. Consejo General del Colegio de Contadores en sesin ordinaria celebrada el 9 de enero de 1968.

25.En este sentido, un punto que se debe recalcar es la cuestin de la independencia. La posicin de un "auditor independiente" es, en muchos aspectos, comparable a una posicin judicial, y el auditor no debe solamente de hecho ser imparcial, sino estar asimismo a cubierto de toda sospecha. Debe evitarse, por consiguiente, aquellas situaciones que pueden conducir a otras personas a un estado de duda en cuanto a que se haya podido ejercer presin capaz de influir en el juicio del auditor".

26.Es igualmente de la incumbencia del auditor evitar situaciones que puedan hacer pensar que l se haya beneficiado haciendo uso de informacin confidencial.

RESPONSABILIDAD LEGAL

27.Es difcil definir o cubrir aqu en detalle el grado de responsabilidad legal que asume el auditor independiente al emitir una opinin con respecto a los estados financieros de un ente. En realidad, la responsabilidad del auditor independiente no est claramente definida por las leyes y la jurisprudencia chilena.

28.Sobre la base de la informacin disponible, es probable que la responsabilidad del auditor independiente hacia su cliente sea ms amplia y directa que la responsabilidad con respecto a terceros, porque la relacin con el cliente es de carcter contractual. El auditor independiente asume responsabilidades al comprometerse explcita o implcitamente a efectuar su labor con el mayor celo y concentracin profesional posible, en utilizar toda su habilidad fsica y mental para cumplir con su objetivo el cual es emitir un juicio u opinin sobre la preparacin de los estados financieros bajo examen. As, el auditor podr incurrir en el error de juicio u opinin, pero nunca en un error que entrae culpabilidad.

29.No obstante lo anterior, el alcance de la responsabilidad legal del auditor conceptualmente puede explicarse desde el punto de vista que "toda persona que ofrece sus servicios a otro y es comisionado, asume el deber de ejercer en ese trabajo la habilidad que posee, con cuidado y diligencia razonables. En todas aquellas ocupaciones en que la habilidad peculiar es un requisito, quien ofrece sus servicios, se entender que se presenta al pblico como poseedor del grado de habilidad que comnmente poseen otros que desarrollan idnticas actividades y si tales pretensiones resultaren infundadas, cometer una especie de fraude con respecto a todos aquellos que lo empleen confiando en su profesin pblica. Pero ninguna persona, con habilidad o sin ella, adquiere el compromiso de que la obra emprendida se ejecutar con xito y sin falta o error. Se asume la responsabilidad de actuar con buena fe o integridad y deber responder a su empleador de su negligencia, mala fe o falta de honradez, pero no de ser responsable de prdidas que se deriven de simples errores de juicio".

30.La responsabilidad legal del auditor independiente con respecto a terceras personas, al no tener carcter contractual, resulta ms indefinida que la mencionada anteriormente. Sin pretender interpretar el alcance de los trminos, pareciera ser que la responsabilidad con respecto a terceros puede surgir en caso de existir fraude o manifestacin falsa, ms bien que simple negligencia. Sin embargo, la negligencia manifiesta o la presuncin de poseer conocimientos o competencia que en realidad no existen, constituirn motivo para la aplicacin de sanciones por parte del Colegio de Contadores. Las opiniones sobre los estados financieros que se presenten a la Superintendencia de Compaas de Seguros, Sociedades Annimas y Bolsas de Comercio, Departamento de Cooperativas, u otros organismos reguladores, pudieren dar lugar a ciertas responsabilidades legales definidas con respecto a terceras personas.

31.Como se ha expresado anteriormente, los estados financieros y sus notas representan manifestaciones de la direccin del ente. Tambin est reconocido que el auditor no puede opinar sobre la razonabilidad de los estados financieros con el simple examen de las operaciones histricas registradas en los libros de contabilidad y su documentacin. La direccin del ente, en una circunstancia dada, pudiere ocultar informacin o pudieren haberse efectuado operaciones no registradas en los libros que al auditor le fuese imposible detectar mediante la aplicacin de procedimientos de auditora generalmente aceptados.

32.Lo anterior puede ser de tal importancia que pudiere producir distorsiones en la informacin contenida en los estados financieros e induzcan al auditor a error al expresar su opinin.

33.De ah que es necesario que antes de emitir sus informes, el auditor exija un resguardo a la direccin del ente, a objeto de asegurar que se le ha expuesto toda la informacin pertinente aunque no est necesariamente en los registros contables, y que le permita expresar una opinin. Este resguardo debe estar contenido en una carta firmada por alguien responsable de la direccin del ente (carta de manifestacin, representacin o resguardo).

34.El propsito de estas cartas es obtener comentarios de funcionarios competentes del ente acerca de ciertos hechos significativos, as como la confirmacin de que, segn leal saber y entender o hasta donde es de su conocimiento:

a)Todas las operaciones con terceros, durante el ejercicio, fueron llevadas a cabo bajo libre disposicin (buscando lo mejor para el ente), y, a esos efectos ningn funcionario tena inters de significacin, directo o indirecto, en las entidades con las cuales el ente efectu operaciones de significacin, sin que se hubiese informado al respecto;

b)No existen sucesos o transacciones posteriores, no revelados, que pudieren tener efecto de significacin sobre los estados financieros en forma adversa o no, o que deban ser sealados mediante notas u otra forma en los mismos;

c)Todos los registros de contabilidad, informes financieros del ente y los datos relacionados con los mismos fueron puestos a disposicin del auditor, en forma ntegra, y

d)Todas las obligaciones del ente estn incluidas en los estados financieros y de que no existe ningn juicio, reclamo de impuestos o de otra ndole que est pendiente o entablado contra el ente o de ninguna otra obligacin contingente de alguna consecuencia importante.

Los asuntos cubiertos por estas cartas, sin embargo, deben ser revisados por el auditor en la medida en que se encuentran dentro del alcance de la auditora de los estados financieros.

35.Las cartas de manifestaciones o resguardo deben llevar la fecha del da en que se puso trmino al examen. Esta es tambin la fecha que debe utilizarse en la opinin o dictamen, ya que, ella constituye un lmite a la responsabilidad del auditor respecto a eventos subsecuentes a la fecha del balance que puedan afectar significativamente la presentacin de los estados financieros.

RESPONSABILIDAD CON LA PROFESIN

36.El auditor independiente tambin tiene una responsabilidad hacia su profesin, o sea, la responsabilidad de cumplir con las normas aceptadas por los miembros de su profesin. En reconocimiento de la importancia de tal cumplimiento, el Colegio de Contadores, a travs de su H. Consejo General, da su aprobacin a las normas contenidas en este boletn que estn apoyadas por el Cdigo de tica Profesional, aprobado el 9 de enero de 1968.

Ante la profesin, la comunidad y sus propios colegas, el auditor tiene la responsabilidad de la difusin y transmisin de su conocimiento y experiencias, como parte integrante de su tica profesional.

DICTAMEN U OPININ DEL AUDITOR

37.El dictamen, opinin o informe que emite el auditor externo como resultado de su examen se compone generalmente de dos partes. Una relativa al alcance, en la cual expone las pautas que han orientado su labor y asume la responsabilidad por el criterio profesional adoptado en el examen y otra en la cual expresa su opinin formada en base a su labor desarrollada.

38.Cuando el examen no sea efectuado de acuerdo con normas de auditora generalmente aceptadas o no se apliquen todos los procedimientos necesarios en las circunstancias, ya sea por limitaciones impuestas por quien lo contrat o resultante de factores ajenos, el auditor debe mencionar la limitacin al alcance en su informe. De acuerdo con la importancia relativa de la limitacin, el auditor puede verse en la necesidad de expresar salvedades en su opinin sobre la situacin financiera, resultados de operaciones o uniformidad, y aun verse imposibilitado de opinar.

39.Existen otras situaciones en las que el auditor puede verse en la necesidad de expresar una opinin con salvedades. Por lo general se producen cuando:

a)No se han aplicado principios de contabilidad generalmente aceptados en la elaboracin de la informacin, ya sea parcial o total;

b)La informacin est expuesta en forma inadecuada o incompleta para una presentacin e interpretacin razonable;

c)Existen materias pendientes de cuya resolucin depende la adecuada presentacin de los estados financieros, y

d)Ha habido cambios con respecto al ejercicio anterior en cuanto a la aplicacin de principios de contabilidad generalmente aceptados, cuando stos son alternativos.

En algunas ocasiones el auditor puede verse en la necesidad de estampar su nombre con relacin a ciertos estados financieros los cuales no han sido sometidos a examen de auditora o respecto de los cuales no ha aplicado todas las normas y procedimientos que son esenciales para estar en situacin de emitir opinin. Cualquiera que sean estas circunstancias, dichos estados deben ser caratulados NO AUDITADOS.

CAPITULO II

NORMAS DE AUDITORA GENERALMENTE ACEPTADAS

-Normas generales o personales

-Normas relativas a la ejecucin del trabajo, y

-Normas relativas al informe

Enunciado de las normas.

1.Normas generales o personales

El auditor debe:

a)Ser una persona que teniendo ttulo profesional y/o estando legalmente habilitado, tenga entrenamiento tcnico, experiencia y capacidad profesional para ejercer la auditora;

b)Ser responsable de la difusin y transmisin de sus conocimientos y experiencia que propendan al perfeccionamiento y prestigio de la profesin;

c)En todos los asuntos relacionados con su trabajo, mantener una actitud mental independiente a fin de garantizar la imparcialidad y objetividad de sus juicios, y

d)Efectuar su trabajo y preparar su informe con cuidado y diligencia profesionales.

2.Normas relativas a la ejecucin del trabajo

El trabajo de auditora debe comprender:

a)Una adecuada planificacin y supervisin de los colaboradores o ayudantes;

b)Un adecuado estudio y evaluacin del sistema de control interno vigente en la entidad examinada, a objeto de determinar la naturaleza, extensin y oportunidad en la aplicacin de los procedimientos de auditora, y

c)La obtencin de suficiente evidencia pertinente, mediante la aplicacin de procedimientos de auditora, tales como observacin, inspeccin, confirmacin, indagacin, etc., como fundamento razonable de una opinin sobre los estados financieros.

3.Normas relativas al informe

a)Siempre que el nombre de un profesional quede asociado con estados financieros, deber expresar de manera clara e inequvoca la naturaleza de su relacin con tales estados. Si practic un examen de ellos el auditor deber manifestar de modo expreso y claro el carcter de su examen, su alcance y el grado de responsabilidad que asume;

b)El auditor deber expresar si los estados financieros presentan razonablemente la situacin financiera y resultados de operaciones de la entidad, conforme a principios de contabilidad generalmente aceptados (ver Boletn Tcnico N 1), y si los mismos han sido aplicados uniformemente respecto al ejercicio anterior;

c)Salvo expresa indicacin en contrario por parte del auditor, se considerar que la informacin contenida en los estados financieros es suficiente y razonablemente adecuada;

d)Cuando el auditor se considere obligado a presentar limitaciones o excepciones a algunas de las afirmaciones genricas de su dictamen, deber expresarlas de modo claro e inequvoco, manifestar a cual de tales afirmaciones genricas se refiere e indicar los motivos, trascendencia e importancia de la salvedad en relacin con los estados financieros considerados en conjunto. En su caso, podr llegar a abstenerse de expresar opinin o emitir una opinin negativa, y

e)Cuando el auditor considere no estar en condiciones de expresar una opinin profesional respecto a los estados financieros tomados en conjunto, debe aclararlo as de manera explcita, aun cuando despus de tal declaracin podr hacer los comentarios parciales que considere pertinentes.

En los captulos siguientes se analizan por separado cada una de estas normas, las que estn ntimamente entrelazadas, dependiendo unas de otras. Adems los criterios de "significacin o importancia relativa" y de "riesgo relativo" se encuentran en la base de aplicacin de todas las normas, especialmente en aquellas que se refieren a la suficiente evidencia pertinente y al informe.

CAPTULO III

NORMAS GENERALES O PERSONALES

A.1.La primera norma general o personal establece que "el auditor debe ser una persona que teniendo ttulo profesional y/o estando legalmente habilitado tenga entrenamiento tcnico, experiencia y capacidad profesional para ejercer la auditora".

2.Como se ha indicado, las normas generales son de naturaleza personal y se relacionan con las aptitudes e idoneidad del auditor y la calidad de su trabajo, para diferenciarlas de aquellas normas que se refieren a la ejecucin de su trabajo y al dictamen, sin embargo, estas normas personales o generales se aplican por igual a las normas relativas a la ejecucin del trabajo y al dictamen.

3.Los aspectos relativos a ttulo profesional y a la habilitacin, se rigen por disposiciones de la Ley N 13.011, promulgada el 13 de septiembre de 1958, publicada en el Diario Oficial del 27 de noviembre de 1958. Hay que reconocer, sin embargo, que la auditora externa requiere como cualquiera especializacin profesional, una autoevaluacin crtica por parte del auditor externo antes de aceptar un trabajo, con el objeto de resolver si posee las cualidades de "entrenamiento tcnico, experiencia e idoneidad profesional", en relacin a la naturaleza y envergadura del trabajo ofrecido.

Consideramos, por lo tanto, que el sentimiento de esta norma no es solamente de carcter legal sino tambin de carcter tico, por lo que el profesional tiene la responsabilidad de juzgar su posicin en cada circunstancia. El no hacerlo puede llevarlo a errores de apreciacin susceptibles de ser calificados como negligencia.

4.Con todo, es una prctica casi generalizada que el trabajo de auditora sea realizado normalmente por firmas o sociedades de profesionales con la participacin de ayudantes o colaboradores. En la generalidad de los casos, las personas que ejecutan las funciones de ayudantes realizan estudios universitarios o de especializacin tcnica y no necesariamente deben estar ya en posesin del ttulo profesional, ni ser miembros registrados en el Colegio de Contadores. Considerando que el trabajo realizado por este personal conduce a la obtencin de entrenamiento tcnico y la captacin de la experiencia y capacidad profesional prescrita por esta norma, es dable mencionar que el auditor no transgrede las normas anunciadas si utiliza para su trabajo este tipo de personal. En todo caso deber identificarse el contador en ejercicio responsable de cada examen.

5.Se entiende que tanto el entrenamiento tcnico como la capacidad profesional son conceptos dinmicos. El primero comprende inicialmente la preparacin profesional o universitaria y luego el continuo estudio de nuevas tcnicas, disposiciones legales, etc., que lo mantengan al corriente en todo lo que pueda influir en su actuacin. La capacidad profesional es el complemento del concepto anterior otorgado por la experiencia. Es importante recordar que en muchos casos el auditor externo se encuentra ante disyuntivas o situaciones que la obligan a tomar decisiones basadas en su criterio o juicio subjetivo.

6.La magnitud del trabajo que requiere la auditora de los estados contables de ciertos entes hace que el profesional actuante deba ser asistido por colaboradores. La presente norma, en lo que se refiere a entrenamiento tcnico e idoneidad profesional es tambin aplicable a los colaboradores en relacin a las tareas que se le encomienden.

B.1.La segunda norma especfica que el auditor debe "ser responsable de la difusin y transmisin de sus conocimientos y experiencia que propendan al perfeccionamiento y prestigio de la profesin".

2.Lo anterior debe ser entendido que para que se apoye uno de los objetivos bsicos del Colegio de Contadores, el auditor debe dar un aporte efectivo a la comunidad y principalmente a su profesin, ya sea participando en asociaciones profesionales, de investigacin, universidades u otros organismos o institutos que propendan al desarrollo de la profesin.

C.1.La tercera norma general o personal establece que el auditor debe, "en todos los asuntos relacionados con el trabajo, mantener una actitud mental independiente a fin de garantizar la imparcialidad y objetividad de sus juicios".

2.Es necesario que el auditor externo adems de ser independiente sea reconocido como tal por quienes utilicen sus dictmenes.

3.Las cualidades fundamentales de esta norma son las siguientes:

a)Conducta:

La conducta del auditor externo debe ser tal que no permita que no permita que se exponga a presiones que lo obliguen a aceptar o silenciar hechos que alteraran la correccin de su informe. Por lo tanto, es indispensable que su actuacin, tanto pblica como privada, lo pongan a cubierto de crticas y comentarios que lesionen su prestigio.

b)Ecuanimidad:

La actitud del auditor externo frente al cliente debe ser totalmente libre de prejuicio. Debe colocarse en una posicin imparcial respecto al cliente, a sus directivos y accionistas. La misma posicin cabe frente a terceros, sean estos deudores, acreedores o el mismo Estado. El enfoque libre y ecunime slo se lograr si se abstiene de tomar partido y adopta una posicin de total independencia mental.

El auditor externo deber evaluar, en su caso, si por razones de parentesco o amistad, se pueda ver afectada su posicin de independencia.

c)Independencia econmica

El auditor externo no debe tener intereses comunes con sus clientes. No puede tener relacin de dependencia directa o indirecta, ni ser directivo o accionista del ente examinado, ni tampoco deudor, acreedor o garante del mismo por sumas que comprometan su libertad de opinin. Asimismo, para que la independencia econmica sea efectiva es importante la diversificacin de su clientela. La limitacin a pocos clientes o la preponderancia de uno de ellos puede afectar su independencia ante la amenaza de perder una fuente importante de ingresos.

4.Por ltimo cabe mencionar que la designacin del auditor externo por parte de los propietarios facilita su posicin independiente frente a los administradores del ente auditado.

D.1.La cuarta norma personal requiere que el auditor efecte su trabajo y prepare su informe con cuidado y diligencia profesionales.

2.Esta norma impone al auditor externo la obligacin de cumplir las normas relativas a la realizacin del trabajo y el dictamen. Ella requiere, para sus correcto ejercicio, una revisin crtica en cada nivel de: a) los criterios empleados de acuerdo con las circunstancias b) el trabajo realizado.

3.El hecho de que el auditor externo realice y prepare su informe con el cuidado y diligencia profesional no implica la infalibilidad en las conclusiones a que arribe, ya que stas son el resultado de su criterio o juicio subjetivo, que l aplic dadas las circunstancias imperantes. Ser responsable de conclusiones errneas slo si ellas surgieran por negligencia de su labor.

CAPTULO IV

NORMAS RELATIVAS A LA EJECUCIN DEL TRABAJO

A.1.La primera norma relativa a la realizacin del trabajo establece que ste, debe comprender "una adecuada planificacin del examen y supervisin de los colaboradores o ayudantes".

2.Esta norma tiene por objeto establecer los requisitos mnimos a los cuales deber ceirse la ejecucin de las tareas de auditora externa.

3.Deben distinguirse tres aspectos fundamentales a los efectos del anlisis de esta norma:

a)Planificacin;

b)Control de la ejecucin del trabajo;

c)Supervisin de los colaboradores o ayudantes.

4.La planificacin comprende:

a)La determinacin de los procedimientos de auditora a ser aplicados y el alcance de los mismos;

b)La distribucin adecuada de esos procedimientos en el tiempo;

c)La designacin de los colaboradores si fuese necesario y la distribucin de las tareas delegables.

5.Es evidente que, de una u otra forma, el auditor externo siempre planifica su trabajo. Lo importante a los fines de esta norma, es establecer cundo y cmo llevar a efecto esa planificacin. Naturalmente que, como requisito previo el auditor tiene la responsabilidad de asegurarse de que el contador o departamento de contabilidad de su cliente prepare con la debida oportunidad y antelacin los anlisis de cuentas y estados contables y financieros que sern sometidos a examen.

6.En relacin con la oportunidad de la planificacin, es obvio que sta debe efectuarse antes de comenzar el trabajo. Es conveniente adems que el nombramiento del auditor se haga con suficiente anticipacin. Ello permitir planificar su trabajo a fin de que pueda ser efectuado en el momento ms apropiado y determinar qu tareas se pueden llevar a cabo antes de la fecha de finalizacin del perodo bajo examen.

7.El trabajo preparatorio del auditor beneficia al cliente, en el sentido de que permite que el examen se lleve a cabo de un modo ms eficiente y ser termine en una fecha no muy alejada del fin del ejercicio. Adems, la ejecucin del trabajo de auditora durante el ao permite considerar oportunamente los diversos problemas que puedan afectar a los estados financieros y, una pronta modificacin de los procedimientos administrativo contables empleados por el ente que a juicio del auditor deban ser mejorados.

8.El nombramiento anticipado es especialmente til para la planificacin de la observacin de la toma de los inventarios fsicos. La distribucin del trabajo durante el ao permite tambin una programacin ms eficiente de la asignacin del personal, que se traduce en un mnimo de tiempo extra, y por consiguiente, en una mejora en el estado de nimo del personal.

9.La planificacin debe materializarse a travs de un programa de trabajo escrito, que luego formar un conjunto con la evidencia comprobatoria que el auditor recopila a travs de las distintas fases de su examen.

10.El programa de auditora constituye el plan de accin para guiar y controlar el examen. El programa proporciona un mtodo ordenado para indicar, administrar y verificar la ejecucin de los procedimientos de auditora considerados necesarios en las circunstancias. Describe:

a)Los objetivos del trabajo;

b)Los aspectos fundamentales del control interno;

c)Los procedimientos de auditora y el momento en que se efectuarn, y

d)El alcance del trabajo que se considera necesario para permitir al auditor expresar una opinin sobre los estados contables.

11.En la preparacin del programa de trabajo deben tenerse en consideracin los siguientes factores:

a)Naturaleza del negocio del cliente;

b)Finalidad del trabajo del auditor externo (examen de los estados financieros para emitir un dictamen sobre la situacin financiera y los resultados de las operaciones; auditora en relacin con contratos de compra o venta del negocio; comprobacin de la contabilizacin y/o rendicin de cuentas de fondos u otros activos, etc.);

c)Caractersticas de los procedimientos contables y administrativos del sistema de control interno del cliente;

d)El hecho de que sea una auditora que se realiza o no por primera vez. El programa de un examen que se practica por primera vez deber ser ms extenso que el de una auditora repetitiva, porque el auditor necesita adquirir un conocimiento inicial, inmediato y de amplio alcance de los procedimientos contables y del sistema de control interno de la compaa, as como la efectividad de los mismos;

e)Los programas estndares slo deben ser usados como base de programas especficos, a ser preparados de acuerdo a las necesidades y caractersticas de cada entidad.

12.Pueden existir casos en que se pida al auditor que realice investigaciones especiales (por ejemplo, si se sospechara la comisin de un fraude o de otras irregularidades), que no son necesarias para emitir un dictamen sobre los estados contables ni tienen esa finalidad. Los programas resultan tan necesarios en esos casos como en las auditoras, cuyo objetivo es opinar sobre los estados financieros. El objetivo del trabajo especial y la responsabilidad asumida por el auditor deben quedar perfectamente aclarados con el cliente.

13.El uso de programas de trabajo escritos y suficientemente detallados ofrece las siguientes ventajas:

a)Permite concentrar el examen en los aspectos esenciales de los estados financieros;

b)Facilita la realizacin del trabajo y en forma ordenada;

c)Orienta el curso del examen y permite definir claramente y controlar la extensin del trabajo;

d)Permite delegar la realizacin de ciertos procedimientos de auditora en colaboradores, si fuera necesario, y facilita la verificacin del trabajo realizado por ellos.

14.Los procedimientos contables y administrativos y el sistema de control interno del ente son factores de suma importancia que afectan al programa de auditora.

15.En caso que la compaa utilice auditores internos, el programa podr modificarse y la extensin de los procedimientos de auditora se reducir en proporcin al grado de confianza que el auditor externo pueda depositar en el trabajo de los auditores internos, como parte importante del control interno.

16.Al referirse a control de la ejecucin, la norma pretende indicar que es necesario, adems de una adecuada planificacin, que el auditor externo efecte un seguimiento permanente del desarrollo del trabajo a fin de cerciorarse de que ste est siendo llevado a efecto en la forma y poca originalmente planeada y que los resultados del examen son los esperados.

17.Esto implica que el auditor deber efectuar una revisin cuidadosa de su trabajo y del de sus eventuales colaboradores a medida que l mismo va desarrollndose y asimismo del conjunto una vez terminado el examen.

18.Dicho seguimiento le permitir, en caso de ser necesario, efectuar en forma oportuna las ampliaciones y/o modificaciones al programa original que las circunstancias hagan aconsejables. Podr, asimismo, verificar que a travs de la aplicacin de los procedimientos de auditora programados, se est obteniendo la evidencia comprobatoria necesaria para servir de base al contenido de su dictamen.

B.1La segunda norma relativa a la realizacin del trabajo establece que ste "debe comprender un estudio y evaluacin del sistema de control interno vigente en la entidad examinada, a objeto de determinar la naturaleza, extensin y oportunidad en la aplicacin de los procedimientos de auditora".

2.El control interno comprende el plan de organizacin y la aplicacin de mtodos y procedimientos descritos para un ente cuyo objetivo principal es salvaguardar activos y proveer la confiabilidad y exactitud de la informacin contenida en los registros contables, como tambin promover la eficiencia en las operaciones y la adhesin a las polticas, metas y objetivos establecidos por la direccin del ente.

3.El sistema de control interno debe proveer la seguridad de que los errores e irregularidades pueden ser advertidos con razonable prontitud asegurando as la confianza en los registros contables.

4.El examen practicado por el auditor externo se efecta aplicando procedimientos en la forma y extensin que considere necesarios, de acuerdo a su evaluacin del control interno determinada "a priori", en el que debe darse especial relevancia al grado de efectividad con que se apliquen procedimientos de auditora interna. Asimismo establecer si las presunciones sobre las cuales se bas para dicha evaluacin fueron correctas. De no haberlo sido, deber reconsiderar la evaluacin a efecto de extender y/o modificar los procedimientos de auditora si fuera necesario.

5.Por definicin, el control interno cubre reas contables y tambin reas de carcter administrativo.

Como se ha visto, el responsable de la implantacin y revisin de los controles internos es la administracin. El auditor externo efecta su examen con el objeto de determinar la razonabilidad de los estados financieros y su actuacin no solo se limita a estudiar y evaluar aquellos controles que tienen relacin directa con dichos estados y su fuente de informacin como son los registros contables y la documentacin sustentatoria, sino que incluye la posibilidad de evaluar polticas, operaciones, gestin empresarial, etc., que pueden afectar los resultados de la entidad.

6.Cuando del estudio y evaluacin del control interno y otras materias surjan deficiencias en los mismos o en otros aspectos de la gestin empresarial, el auditor externo deber informar a la direccin de dichas deficiencias y de sus posibles medidas correctivas. Este objetivo secundario de su examen, lo capacita para prestar servicios constructivos distintos de aquello con los cuales se lo asocia generalmente en su capacidad de auditor independiente, colaborando as con la direccin en la obtencin de mayor eficiencia en su gestin.

7.Se desprende de todo lo antedicho, que el estudio y evaluacin del control interno puede ser conducido como una parte separada del resto del examen, y efectuado en la primera etapa de la auditora.

8.De dicho estudio y evaluacin deber dejarse constancia en los papeles de trabajo, ya sea en forma narrativa, de cuestionarios o por medio de cursogramas.

C.1La tercera norma relativa a la ejecucin del trabajo indica que, "mediante la aplicacin del procedimientos de auditoria, se debe obtener evidencia comprobatoria vlida y suficiente, como fundamente razonable de una opinin sobre estados financieros".

2.Los procedimientos de auditora generales o especficos a cada rea, a seguir para dar cumplimiento a esta tercera norma, estn constituidos por "tcnicas bsicas de auditoria". Estas tcnicas, aun cuando son relativamente poco numerosas, posibilitan la obtencin de los elementos de juicio y permiten que el auditor a travs de ellas se informe suficiente respecto al tema, con el fin de que pueda emitir su opinin profesional.

3.Las tcnicas bsicas de auditora son las siguientes:

(a)Observacin, que constituye una cualidad propia del auditor, se refiere a la prctica de presenciar cmo el personal de la empresa cumple con los procedimientos establecidos o cmo constatar la existencia o ausencia de un sistema adecuado de control interno y la aplicacin de las normas prescritas por el ente en las diferentes reas (presencia del auditor en recuentos de existencias, evaluacin de los diversos procedimientos administrativo-contables, etc);

(b)Inspeccin que involucra obtener la prueba mediante un testimonio ocular y la funcin activa de verificar la existencia de la prueba y participar en esta verificacin. Este es el caso especfico de los arqueos de caja, toma de inventarios fsicos, recuento de valores mobiliarios o de bienes del activo inmovilizado; examen de facturas, rdenes de compra y guas de recepcin; cheques, documentos justificativos, actas de Directorios, escrituras, etc.);

(c)Confirmacin, consiste en obtener una afirmacin escrita de alguien del ente, o ajeno a l respecto a un hecho sobre el cual dicha persona est en condiciones de expedirse o manifestarse (certificados de saldos con bancos, confirmaciones de saldos con clientes o acreedores, informes de tcnicos , aseguradores, abogados, etc.);

(d)Indagacin que consiste en efectuar preguntas y evaluar la lgica y razonabilidad de las respuestas formuladas. Constituye un buen elemento de juicio si esta indagacin se efecta con criterio y permite ser evaluada. Es un mtodo vlido sobre materias tales como pasivos contingentes, aplicacin de impuestos, planes y proyectos futuros, etc. Normalmente los aspectos ms importantes de estas explicaciones quedan consignados en una declaracin escrita de la gerencia;

(e)Clculo o cmputo es el ms sencillo de los procedimientos y consiste en la verificacin de la correccin y consiste en la verificacin de la correccin aritmtica de los clculos efectuados;

(f)Anlisis, se refiere principalmente al estudio crtico de ciertos hechos que permita llegar a una conclusin que indique que la informacin sujeta a este procedimiento no est fuera de lo normal. Por contraposicin, el anlisis permitir detectar temes o hechos desproporcionados, anormales o fuera de lo comn, los que requerirn una indagacin o investigacin adicional (comparacin de saldos actuales con anteriores, de relaciones entre rubros, sntesis de la formacin de saldos, etc.).

Excepto cuando se hacer mencin expresa en contrario, los Boletines Tcnicos representan la opinin unnime de los miembros de las respectivas Comisiones y las normas contenidas en ellos, son de aplicacin obligatoria para todos los colegiados de la fecha de aprobacin por el H. Consejo General. En los casos en que la implantacin de las recomendaciones de la Comisin Tcnica, por su naturaleza, requiera de un perodo razonable de difusin y experimentacin, el H. Consejo General las autorizar con el carcter de provisionales; una vez cumplido dicho perodo y escuchadas las opiniones de los interesados se aprobarn oficialmente, cons tituyendo por lo tanto "normas de aceptacin general".

El presente Boletn N 2, que establece las Normas de Auditora de Aceptacin General, ha sido aprobado por el H. Consejo General del Colegio de Contadores en sesin de fecha 12 de marzo de 1974 de acuerdo a las atribuciones contenidas en la letra "g" del artculo 13 de la Ley N 13.011.

ALBERTO VEGLIA ANTONIO CASTILLA P.

Secretario General Subrogante Presidente Nacional

HERNN MACAYA

Presidente Comisin Auditora