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SEGURIDAD SOCIAL

Criterios IMSS y SAT: La previsin social no puede otorgarse en efectivo

La preocupacin que tienen las autoridades fiscales se enfoca primordialmente en el destino que le dan los trabajadores a los recursos en efectivo que perciben por los rubros que conforman la previsin social, pues no se puede comprobar si stos se ocu-paron para lo que realmente fueron destinados. No obstante debe aclararse que la previsin social, como tal, regularmente se otorga por su calidad de trabajador, mas no como resultado de su trabajo

L.C.P. Vctor Manuel Melo Posadas, Integrante de la

Comisin de Desarrollo Profesional de Seguridad

Social Sur del Colegio de Contadores Pblicos

de Mxico, A.C.

INTRODUCCIN

Muchas empresas se encuentran preocupa-das en mejorar el nivel de vida de sus tra-bajadores y, al mismo tiempo, disminuir el costo social que esto representa. Una alternativa para lograr ese objetivo es el otorgamiento de pres-taciones de previsin social. Sin embargo, ltima-mente este tema ha sido controvertido ante las autoridades fiscales; y el Instituto Mexicano del Se-guro Social (IMSS), no es la excepcin.

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El hecho de que las empresas entreguen en efecti-vo ciertas prestaciones bajo el concepto de previsin social, las autoridades fiscales lo sealan como una prctica indebida al no considerar esos recursos en la integracin del salario base de cotizacin (SBC) o bien, deduciendo el gasto para el impuesto sobre la renta (ISR).

Mi objetivo en este artculo es analizar los criterios que han emitido tanto el IMSS como el Servicio de Administracin Tributaria (SAT) respecto a este tema.

En un primer trmino, transcribir los criterios, tan-to el del IMSS como el del SAT, para posteriormente hacer los comentarios pertinentes sobre los mismos.

Criterio del IMSS

El pasado 13 de agosto de 2014, la Unidad de Fiscalizacin y Cobranza de la Direccin de Incorpo-racin y Recaudacin del IMSS, mediante el Oficio Circular 09 52 17 9000/27, dio a conocer a sus Dele-gaciones estatales, regionales y del Distrito Federal, los criterios normativos sobre los conceptos que son integrantes del SBC de los trabajadores, mismos que son del tenor siguiente:

Criterio Normativo 01/2014

Cantidades de dinero entregadas en efectivo o depositadas en la cuenta de los trabajadores, nominadas bajo cualquier concepto que pueda considerarse de Previsin Social, integran al sala-rio base de cotizacin de conformidad con el primer prrafo del artculo 27 de la Ley del Seguro Social.

El artculo 27, primer prrafo de la Ley del Se-guro Social dispone lo siguiente: El salario base de cotizacin se integra con los pagos hechos en efectivo por cuota diaria, gratificaciones, percepcio-nes, alimentacin, habitacin, primas, comisiones, prestaciones en especie y cualquier otra cantidad o prestacin que se entregue al trabajador por su trabajo

El Instituto Mexicano del Seguro Social ha detec-tado que existen patrones que entregan efectivo o depositan cantidades de dinero en las cuentas de sus trabajadores, etiquetndolas en la contabilidad y en los recibos de nmina como algn concepto que pueda considerarse de Previsin Social, sin integrar-las al salario base de cotizacin; sin embargo, no existe evidencia de que dichos recursos hayan sido

destinados para los fines sociales de carcter sindical a que se refiere el supuesto de exclusin establecido en la fraccin II, ltima parte, del artculo 27 de la Ley del Seguro Social.

Lo anterior se considera una prctica indebida, ya que la entrega de dinero a los trabajadores no permite identificar el destino que se le dar a los recursos y por tanto no se actualiza la veracidad y demostrabilidad del concepto, toda vez que las prestaciones de este tipo no tienen un fin definido, de manera que para evitar una entrega simulada, se considera que dicho destino debe comprobarse.

Esto es as ya que el dinero entregado implica un beneficio econmico para el trabajador derivado de la prestacin de un servicio personal subordinado (trabajo) y su destino es indefinido; por tanto, al tra-tarse de dinero en efectivo no es posible demostrar que efectivamente se actualiz el destino para fines sociales de carcter sindical, en trminos de lo esta-blecido en la fraccin II, ltima parte, del artculo 27 de la Ley del Seguro Social, ya que lo nico que se acredita es la entrega de dinero y la misma deriva de la relacin laboral del patrn con el trabajador.

En este sentido, se estima necesario que se com-pruebe que esos recursos fueron efectivamente des-tinados para los fines sociales de carcter sindical previstos en la fraccin II citada; es decir, que se acredite la existencia de la prestacin, ya que no es suficiente que nominalmente se le considere un pago por concepto de previsin social, sin acreditar que efectivamente se destin para la obtencin de una prestacin de esa naturaleza.

En este orden de ideas, las cantidades otorgadas por el patrn, denominadas bajo algn supuesto concepto de previsin social, slo podrn excluirse del salario base de cotizacin en trminos de lo pre-visto en la fraccin II, ltima parte, del artculo 27 de la Ley del Seguro Social, si el patrn acredita lo siguiente:

a) Que las prestaciones se otorgan de manera general en beneficio de todos los trabajadores;

b) Que las mismas se encuentran establecidas en los contratos colectivos de trabajo o contratos ley;

c) Que no se entregue el dinero en efectivo ni me-diante depsitos a la cuenta de los trabajadores, sal-vo que se trate de reembolsos por pagos efectuados

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previamente por el trabajador por la prestacin de que se trate, y

d) Que en todos los casos, se demuestre que los recursos otorgados fueron utilizados para los fines sociales establecidos en los mencionados contra-tos.

Criterio del SAT

Con fecha 22 de diciembre de 2014 se public en el DOF una modificacin al anexo 3 de la Resolu-cin Miscelnea Fiscal (RM) para 2014, en la que se incluyeron dos nuevos criterios no vinculativos del SAT; en esta ocasin analizar el establecido en el criterio 27/ISR, el cual a la letra dispone lo siguiente:

27/ISR. Previsin social para efectos de la de-terminacin del ISR. No puede otorgarse en efec-tivo o en otros medios equivalentes

El artculo 7, quinto prrafo de la Ley del ISR consi-dera como Previsin Social las erogaciones efectua-das que tengan por objeto satisfacer contingencias o necesidades presentes o futuras, as como otorgar beneficios a favor de los trabajadores, tendentes a su superacin fsica, social, econmica o cultural, que les permitan el mejoramiento en su calidad de vida y en la de su familia.

El artculo 93, fracciones VIII y IX de la Ley del ISR, seala que no se pagar dicho impuesto por

la obtencin de ingresos por concepto de subsi-dios por incapacidad, becas educacionales para los trabajadores o sus hijos, guarderas infantiles, actividades culturales y deportivas, y otras presta-ciones de Previsin Social, de naturaleza anloga, que se concedan de manera general, de acuerdo con las leyes o por contratos de trabajo, as como por erogaciones que realice el patrn por concepto de Previsin Social establecida en el artculo 7, quinto prrafo de la Ley de referencia.

En la tesis de jurisprudencia 2a./J. 39/97, la Se-gunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nacin (SCJN) resolvi que los vales de despensa deben considerarse como gastos de Previsin Social, para efectos de su deduccin en el ISR. Ahora bien, el artculo 27, fraccin XI de la Ley del ISR establece que, tratndose de vales de despensa otorgados a los trabajadores, sern deducibles siempre que su entrega se realice a travs de los monederos elec-trnicos de vales de despensa que al efecto autorice el SAT.

Por su parte, la tesis de jurisprudencia por contra-diccin 2a./J.58/2007, emitida por la Segunda Sala de la SCJN confirm el criterio en el sentido de que las despensas otorgadas a los trabajadores en efec-tivo no tienen la naturaleza de Previsin Social, pues su destino es indefinido, ya que no necesariamente se emplearn en la adquisicin de los alimentos y otros bienes necesarios que aseguren una vida de-corosa para el trabajador y su familia.

Por ello, de una interpretacin armnica de las disposiciones que regulan la Previsin Social y de los criterios emitidos por la SCJN, es dable concluir que la Previsin Social que otorguen los patrones a sus trabajadores, de conformidad con lo establecido en el artculo 7, quinto prrafo, en relacin con el artculo 93, fracciones VIII y IX, as como el artculo 27, fraccin XI de la LISR, no puede entregarse en efectivo o en otros medios que sean equivalentes al efectivo y, por ende, no podr ser considerado como un gasto deducible y exento al trabajador, pues su destino no est plenamente identificado.

Por lo tanto, realizan una prctica fiscal indebida:

I. Los contribuyentes que para los efectos del ISR consideren como gastos de Previsin Social deducibles o ingresos exentos bajo el concepto de Previsin Social, las prestaciones entregadas a sus

...las despensas otorgadas a los tra-bajadores en efectivo no tienen la na-turaleza de Previsin Social, pues su destino es indefinido...

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trabajadores en efectivo o en otros medios que per-mitan a dichos trabajadores adquirir bienes, tales como, los comercialmente denominados vales de previsin social o servicios, cuyos gnero y especie no estn plenamente identificados con los bienes o servicios que constituyen previsin social en los trminos del artculo 7 de la LISR.

II. Quien asesore, aconseje, preste servicios o participe en la realizacin o implementacin de la prctica anterior.

COMENTARIOS

Criterio del IMSS

Como se puede observar, la preocupacin que tie-nen las autoridades fiscales es el destino que le dan los trabajadores a estos recursos, pues efectivamen-te no se puede comprobar si stos se ocuparon para lo que realmente fueron destinados.

En este caso del IMSS, se hace referencia a lo se-alado en el artculo 27 de la Ley del Seguro Social (LSS), en el cual se define qu conceptos deben in-tegrar el SBC, pero tambin indica el origen de estos recursos, como producto de su trabajo.

Al respecto, cabe aclarar que la previsin social regularmente es otorgada por su calidad de traba-jador, y no como resultado de su trabajo.

Para ejemplificar mejor entre una prestacin de-rivada de su trabajo y otra por su calidad de traba-jador, utilizar el concepto de ayuda por defuncin, el cual regularmente se otorga en efectivo, porque existe una situacin de muerte de algn miembro de la familia del trabajador. Esta cantidad que se entrega en ningn caso es por su trabajo, sino por su calidad de trabajador.

En diversos foros, las autoridades del IMSS han manifestado que en algunas auditoras efectuadas a varios patrones, han encontrado que las prestaciones por concepto de previsin social no estn debida-mente soportadas para comprobar la naturaleza de cada prestacin.

Criterio 27 del SAT

Respecto al criterio del SAT, si bien es cierto que las prestaciones de previsin social deben ser destinadas de acuerdo con lo dispuesto en el artculo 7 de la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR), en

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ninguna parte se menciona la forma de otorgamien-to; es decir, si sta debe ser en especie o en efectivo.

Las tesis de jurisprudencia a la que hace referencia el criterio en mencin, va dirigido nicamente a la forma de pago de los vales de despensa. Recorde-mos que como parte de la reforma fiscal de 2014, se limit el pago en efectivo de esta prestacin.

Ahora bien, por otro lado, en ningn momento se generaliza que toda la previsin social no puede ser pagada en efectivo.

Otro punto a cuidar es respecto a aquellos provee-dores que ofrecen servicios de tarjetas de previsin social, pues efectivamente no se tendr un sustento para comprobarle a las autoridades la finalidad de la prestacin.

Para las empresas que se dedican a administrar las tarjetas de despensa, de comedor, de previsin social, etc., tendrn que limitar y, en su caso, hasta eliminar su producto, cuando no cumplan con la le-gislacin vigente.

CONCLUSIONES

Sobre los criterios de las autoridades fiscales se puede comentar que no se tiene un sustento legal en acatarlos, como en el caso de las leyes, reglamentos, etc. Sin embargo, es importante conocer su punto de vista al respecto, de manera que las empresas reali-cen una evaluacin de las prestaciones que otorgan

a sus trabajadores, para evitar alguna contingencia que se traduzca en multas, pago de diferencias y accesorios en el caso del IMSS, y para el ISR, ste sea no deducible para el patrn, y un ingreso acumulable para el trabajador.

Por otra parte, para aquellas prestaciones que por su naturaleza se tengan que pagar en efectivo, se debern implementar los mecanismos para susten-tar el destino de estos recursos, considerando los siguientes puntos:

1. Poner las polticas de otorgamiento de la pres-tacin por escrito, ya sea en los contratos colec-tivos o en el caso del personal de confianza, en el contrato individual o paquete de prestaciones, debidamente firmado tanto por el patrn, como el trabajador.

2. Que la prestacin se otorgue de manera general.

3. Soportar con documentacin comprobatoria el uso del recurso liberado al trabajador (facturas, actas, constancias, etc.).

4. Considerar los lmites que se tienen en ambas leyes, tanto para el patrn como el trabajador.

Finalmente, ms que considerar los pagos hechos en efectivo, las autoridades deberan dar mayor im-portancia a la comprobacin de la naturaleza de las prestaciones que se otorgan, pues como he comen-tado, no se tiene un soporte jurdico que obligue a la empresa a dejar de pagar en efectivo.