Facturas Falsas_josé Luis Zavala Ortiz

7/24/2019 Facturas Falsas_jos Luis Zavala Ortiz

1/61

FACTURAS FALSAS - Zavala Ortiz, Jos Luis

Captulo I Los documentos y las falsedades documentales

Captulo II El dbito y crdito scal en el IVA

Captulo III La emisin de documentos en el IVA y, en especial, de las facturas

Captulo IV Las facturas falsas

Captulo V Facturas falsas ante el crdito scal

Captulo VI La factura falsa en relacin a la prescripcin

Captulo VII Facturas falsas con relacin a la justicacin de costos directos y astos necesarios paraproducir la renta

Captulo VIII La factura falsa con relacin a la restriccin al timbraje de documentos

Captulo I! Facturas falsas y delitos tributarios

Captulo ! Infracciones tributarias relacionadas con el uso de facturas falsas

Ane"o #$ % Circular #$ &'( ) de septiembre de *''%

Ane"o #$ * Circular #$ +( %+ de diciembre de *''%

Ane"o #- .umarios de jurisprudencia judicial

Ane"o #- ) /urisprudencia administrati0a

Los documentos y las alsedades documentales

T!tulo" Los documentos y las falsedades documentales

Autor" 1a0ala 2rti3, /os Luis

#u$licado en" Facturas Falsas

Fec%a actualizaci&n del li$ro"'%4%*4*''&

5ara efectos de anali3ar lo 6ue son las facturas falsas es indispensable comen3ar esta obra condescribir, en forma sinttica y comprensible, lo 6ue son los documentos y las falsedadesdocumentales(
http://www.checkpoint.cl/maf/app/document?docguid=i3E5BBF73758640D645AA0C437E78E4F5&http://www.checkpoint.cl/maf/app/document?docguid=i42621220FCE6E0844BEE0364A0F90F21&http://www.checkpoint.cl/maf/app/document?docguid=i222581B0C3D47E686771D5FB7D710C4C&http://www.checkpoint.cl/maf/app/document?docguid=i52C6A5D387751E354F012962DB824F45&http://www.checkpoint.cl/maf/app/document?docguid=iDA0DF6FC44093846FA622BB6B4EE3422&http://www.checkpoint.cl/maf/app/document?docguid=iBBEEF41695AFCF4A6548C6E191743CD7&http://www.checkpoint.cl/maf/app/document?docguid=i9F0E42DD9DA67D4BEF31A37C8D812C74&http://www.checkpoint.cl/maf/app/document?docguid=i9F0E42DD9DA67D4BEF31A37C8D812C74&http://www.checkpoint.cl/maf/app/document?docguid=i9A11092B56F3DDBFBF40507F07AD49D7&http://www.checkpoint.cl/maf/app/document?docguid=i9D242CC9B5C58A835D236247C3F87AC0&http://www.checkpoint.cl/maf/app/document?docguid=i35F4C9D977AB1131C3A3DBB750C77DEA&http://www.checkpoint.cl/maf/app/document?docguid=i35F4C9D977AB1131C3A3DBB750C77DEA&http://www.checkpoint.cl/maf/app/document?docguid=iFA31315A0C130690803AD6A76063DF28&http://www.checkpoint.cl/maf/app/document?docguid=i09845123583F4DC69550AEE444D8CCE7&http://www.checkpoint.cl/maf/app/document?docguid=i6FC00B8693B96494EEC72928F59A9139&http://www.checkpoint.cl/maf/app/document?docguid=iE1083EAFA9A51B52742076465AF826B4&http://www.checkpoint.cl/maf/app/document?docguid=i42621220FCE6E0844BEE0364A0F90F21&http://www.checkpoint.cl/maf/app/document?docguid=i222581B0C3D47E686771D5FB7D710C4C&http://www.checkpoint.cl/maf/app/document?docguid=i52C6A5D387751E354F012962DB824F45&http://www.checkpoint.cl/maf/app/document?docguid=iDA0DF6FC44093846FA622BB6B4EE3422&http://www.checkpoint.cl/maf/app/document?docguid=iBBEEF41695AFCF4A6548C6E191743CD7&http://www.checkpoint.cl/maf/app/document?docguid=i9F0E42DD9DA67D4BEF31A37C8D812C74&http://www.checkpoint.cl/maf/app/document?docguid=i9F0E42DD9DA67D4BEF31A37C8D812C74&http://www.checkpoint.cl/maf/app/document?docguid=i9A11092B56F3DDBFBF40507F07AD49D7&http://www.checkpoint.cl/maf/app/document?docguid=i9D242CC9B5C58A835D236247C3F87AC0&http://www.checkpoint.cl/maf/app/document?docguid=i35F4C9D977AB1131C3A3DBB750C77DEA&http://www.checkpoint.cl/maf/app/document?docguid=iFA31315A0C130690803AD6A76063DF28&http://www.checkpoint.cl/maf/app/document?docguid=i09845123583F4DC69550AEE444D8CCE7&http://www.checkpoint.cl/maf/app/document?docguid=i6FC00B8693B96494EEC72928F59A9139&http://www.checkpoint.cl/maf/app/document?docguid=iE1083EAFA9A51B52742076465AF826B4&http://www.checkpoint.cl/maf/app/document?docguid=i3E5BBF73758640D645AA0C437E78E4F5&


2/61

T!tulo" %( 7ocumento

T!tulo" a8 Concepto

La nocin de documento es esencial en esta obra( 5ara ello recurriremos primeramente a lo 6ue se9alael diccionario de la :eal Academia de la Lenua Espa9ola el 6ue dene al documento como; ec>o,principalmente de los >istricos( *( m( Escrito en 6ue constan datos dedinos o susceptibles de ser

empleados como tales para probar alo(((ec>o o 6ue contiene datos susceptibles de ser empleados como medio de prueba( .inembaro, la concepcin anterior es posible e"tenderla a otro tipo de materialidades 6ue 0an m?s all?de un escrito, entendiendo por documento tambin otros sinos como los cu9os, las monedas, unafotorafa, una cinta manetofnica(

5ara el profesor Alfredo Etc>eberry @7erec>o 5enal, 5arte Especial( omo IV( Editorial /urdica de C>ile(%++B, p?( %D8, documento es;

ec>o o una manifestacin de pensamiento, emanado de un autor yjado en forma permanente(((o Ci0il( omo II( 5arte preliminar y eneral( Le"is#e"is( *'', p?(*B8, ec>o o la imaen de una persona o de un objeto, en forma de permitir tomarconocimiento de lo representado a tra0s del tiempo( 5or tanto, son documentos las escriturasp=blicas y pri0adas, certicados, facturas, cartas, las reproducciones mec?nicas como las fotorafas ocinemator?cas, los reistros fonor?cos y, en eneral, cual6uiera otra representacin mec?nica de>ec>os y cosas((( #uestra leislacin slo se reere a los instrumentos, o sea, los documentos 6ueconsinan un >ec>o por escrito(o 5enal, omo IV, Editorial/urdica de C>ile( *''*, p?( *8 el documento es; a pensado 6ue la 0o3instrumento >ara referencia especca a los medios de prueba, a a6uellos documentos 6ue tienencomo objeti0o acreditar determinadas situaciones jurdicas( el empleo indistinto de las palabrasdocumento e instrumento en los di0ersos artculos 6ue tratan los delitos de falsicacin en el te"toactualmente 0iente, no parece tener mayor importancia por6ue son usadas con el mismo sentido,situacin 6ue no permite deducir consecuencias de 0alor >ermenu4tico(((


3/61

Lo anterior no obsta a 6ue el documento pri0ado, en alunos casos, tena una relamentacin encuanto a sus menciones mnimas obliatorias para producir efectos jurdicos( un ejemplo de ello sonlos documentos pri0ados mercantiles como el c>e6ue, la letra de cambio o el paar(

7entro de los documentos pri0ados podemos distinuir los pri0ados y los pri0ados mercantiles(

La distincin sure del Cdio 5enal 6ue, como anali3aremos m?s adelante, @Ver #$ 8 sanciona dedi0ersa manera a 6uien incurre en aluno de los tipos penales de falsicacin sea 6ue se trate de

documentos pri0ados o de documentos pri0ados mercantiles(T!tulo" ( 7ocumento Falso

La e"presin falso se=n el 7iccionario de la :eal Academia de la Lenua Espa9ola sinica istricos( *( m( Escrito en 6ueconstan datos dedinos o susceptibles de ser empleados como tales para probar alo(o o se contienen datos o informacin ena9osa, nida, simulada o falto a la 0erdad(

#o deja de ser rele0ante 6ue uno de los sinicados 6ue el diccionario :AE da a la palabra documentosupone un


4/61

T!tulo" ( La falsicacin de instrumentos pri0ados en el Cdio 5enal

T!tulo" El Cdio 5enal, en su tulo IV del Libro .eundo, artculos %+D y %+B consara los tipospenales de falsedad relacionados con instrumentos pri0ados(

En efecto, el artculo %+D, en su inciso primero se9ala 6ue; a dado por establecido tres delitos diferentes( El primero, consistente enla falsicacin de instrumento pri0ado, el seundo referido a la falsicacin de instrumento pri0adomercantil y, el tercero, consistente en el uso malicioso de instrumento pri0ado falso(

A continuacin, anali3aremos, bre0emente y para efectos del objeto de esta obra, dic>os tipos

penales;

T!tulo" a8 Falsicacin de instrumento pri0ado

T!tulo" 4 .ujeto acti0o

A diferencia del delito de falsicacin de instrumento p=blico, el ilcito penal del artculo %+D incisoprimero del Cdio 5enal, es un delito de sujeto acti0o indeterminado, ya 6ue se utili3a la e"presineberry, ob( citada, p?(

%D8(

T!tulo" 4 Verbo rector

El 0erbo rector est? constituido por falsicar un documento pri0ado no mercantil(

El leislador estim con0eniente, para efectos de se9alar las formas de falsicacin 6ue son puniblesrespecto de dic>os documentos, >acer una remisin al artculo %+ del mismo Cdio, 6ue a su 0e3 sereere a la falsicacin de instrumento p=blico(

El profesor don ario arrido ontt, se9ala 6ue; ay cierto consenso en el sentido 6ue estareferencia es relati0amente cierta, por6ue no todas las maneras de falsicar un documento se9aladasen el Art( %+ para los documentos p=blicos son posibles respecto de los instrumentos pri0ados( Enrealidad la referencia dice relacin e"clusi0a con las falsedades materiales @#$s( %, y &8, pero 6uedane"cluidas todas las falsedades ideolicas, por6ue a las personas comunes el ordenamiento jurdico noles >a impuesto el deber de decir la 0erdad, sal0o situaciones e"cepcionales, y slo en esta =ltima

alternati0a podra incurrir en falsedad ideolica( :esulta ob0io 6ue los particulares no puedencometer falsedades como las indicadas en los #$s( *, y ), por6ue no tienen la calidad de empleadosp=blicos y son stos los 6ue est?n obliados a dejar constancia de las personas 6ue otoran undocumento, o ser eles respecto de las declaraciones 6ue esos terceros >aan ante l( ampoco elparticular puede incurrir en falsedad por ocultacin, por cuanto esta clase de falsedad tiene por objetomaterial un documento ocial, en tanto 6ue el Art( %+D se ocupa de los documentos pri0ados y no deotros((( Adem?s, la ocultacin de un documento pri0ado est? sancionada como estafa por el Art( )D'#$ , cuando en esa forma se defrauda a otro(((ile( *'', p?s( BD y BB8(


5/61

En el mismo sentido el profesor Etc>eberry se9ala 6ue; a conclusin( 5or lo e"puesto, mientras no se pro0o6ue da9odic>o ilcito no est? consumado(

Esta caracterstica del delito de falsicacin de instrumento pri0ado ser? rele0ante para efectos deanali3ar el ter crminis en el tipo penal especial 6ue se incorpor por la Ley #$ %+(DB en el inciso naldel artculo +D #$ ), del Cdio ributario @Ver #$ D8(

T!tulo" b8 Falsicacin de documento pri0ado mercantil

Como se adelant este tipo penal se consara en el inciso seundo del artculo %+D del Cdio 5enal(As se describe de la siuiente manera; 'si tales alsedades se %u$ieren cometido en letras decam$io u otra clase de documentos mercantiles, se casti+ar5 a los cul(a$les con (residiomenor en su +rado m5imo y multa de diecisis a veinte unidades tri$utarias mensuales, os&lo con la (rimera de estas (enas atendidas las circunstancias'

La =nica diferencia de este delito con el anteriormente anali3ado @falsicacin de instrumento pri0ado8es la ara0acin de la pena atendida la naturale3a del instrumento respecto del cual recae la conductadelicti0a(

2b0iamente, al iual 6ue la falsicacin de instrumento pri0ado, se e"ie como re6uisito objeti0o deltipo el perjuicio de tercero(

Jn aspecto 6ue no deja de ser rele0ante es 6u se entiende por documento mercantil, ya 6ue el tipopenal alude en su tenor literal

' a las letras de cam$io u otra clase de documento mercantil'

Las letras de cambio est?n denidas por la Ley #$ %B('+*, de %+B*( La e"presin


6/61

denominaci&n mercantil alude a a)uellos )ue dan cuenta de un acto de comercio Ladeterminaci&n de si un criterio de los (articulares, (or las consecuencias (enales )ue traea(are2ada4 necesariamente %a de concluirse )ue (or el (rinci(io de le+alidad de$elimitarse su alcance a a)uellos )ue dando cuenta de un acto comercial, %ayan sidore+lados y considerados como tales (or las leyes mercantiles'

Cabe adelantar 6ue las facturas podran subsumirse en el concepto de eberry indica 6ue; 'no tendr!a sentido ei+ir la concurrencia del(er2uicio en la *+ura (rinci(al y )ue intr!nsecamente (arece m5s +rave, como es laalsi*caci&n misma, y (rescindir de tal ei+encia trat5ndose de una conducta mar+inal y(osterior, como es el mero uso de documento alsi*cado'@Etc>eberry, ob( citada, p?( %D+8(

La jurisprudencia se >a manifestado en el mismo sentido al se9alar 6ue;

aberseproporcionado rmas enuinas de los representantes de la titular de la cuenta corriente, la declaracindel acusado no es admisible como prueba de la e"istencia del delito 6ue se le imputa(((< @Corte deApelaciones de .antiao, %& de aosto de *'', autos :ol #$ %B()B&4*''8(

6l d$ito y crdito *scal en el 78A

T!tulo" &( 7eterminacin del impuesto a las 0entas y ser0icios( IVA

5ara efectos de comprender el rol 6ue tiene la factura como documento tributario, a continuacin seanali3ar?n las normas 6ue rien la determinacin del impuesto a las 0entas y ser0icios @IVA8, partiendopor el dbito scal para posteriormente anali3ar el crdito scal y el posible remanente(

Cabe precisar 6ue el impuesto en cuestin est? relado en el 7(L( #$ B*, complementado por su:elamento, el 7(.( #$ , e implica cuanticar la diferencia entre las 0entas y las compras reali3adaspor cada uno de los aentes econmicos in0olucrados en la cadena de produccin, distribucin ycomerciali3acin(

La operatoria supone un dbito scal, 6ue no es sino la suma de los impuestos 6ue se recaran porparte del contribuyente en el perodo tributario @mes8 y del crdito scal, 6ue no es sino la suma de losimpuestos soportados por el mismo contribuyente en el perodo tributario @mes8( La diferencia entreambos conceptos @dbito4crdito8 da como resultado el impuesto a paar(

T!tulo" D( El dbito scal mensual

T!tulo" a8 Concepto

Lo podemos conceptuali3ar como la suma de los impuestos recarados en las 0entas y ser0iciosefectuados en el perodo tributario de un mes(


7/61

El artculo del 7(.( #$ , :elamento del 7(L( #$ B*, se9ala cmo deben los contribuyentesdeterminar su dbito scal( .obre el particular, distinue;

T!tulo" b8 Areaciones al dbito scal

El dbito scal se aumenta por los 0alores 6ue se contienen en las notas de dbito( El artculo & del7(.( #$ , :elamento del 7(L( #$ B*, se9ala en 6u casos se deben emitir notas de dbito 6ueconuren areaciones al dbito scal;

T!tulo" c8 7educciones al dbito scal

El artculo D del 7(.( #$ , :elamento del 7(L( #$ B*, establece 6ue del dbito scal mensual sedebe deducir el impuesto 6ue conste en las notas de crdito 6ue >ayan sido emitidas en el perodotributario, por los siuientes conceptos;

T!tulo" B( El crdito scal

T!tulo" a8 Concepto

.e >a indicado con anterioridad 6ue el impuesto del tulo II del 7(L( #$ B* es un tributo 6ue ra0a las0entas y ser0icios, ya 6ue de los impuestos recarados se faculta al contribuyente rebajar losimpuestos soportados por compras efectuadas y ser0icios utili3ados(

El crdito scal del impuesto a las 0entas y ser0icios consiste en la suma del total de los impuestos

6ue ra0an las ad6uisiciones y los ser0icios utili3ados por el contribuyente durante el perodotributario respecti0o( .obre el particular, el artculo * del 7(L( #$ B* se9ala 6ue los 0endedores yprestadores de ser0icios afectos al impuesto en estudio tienen derec>o a un crdito scal contra sudbito scal del mismo perodo tributario, e6ui0alente al total de los impuestos recarados en lasfacturas 6ue acrediten sus ad6uisiciones o la utili3acin de ser0icios o, en el caso de las importaciones,el impuesto paado por importacin de especies al territorio nacional respecto del mismo perodo(

T!tulo" b8 :ubros 6ue dan derec>o a crdito scal

El artculo * en su n=mero % y los artculos + y )' del 7(.( #$ , :elamento del 7(L( #$ B*,establecen los siuientes rubros 6ue dan derec>o al crdito scal, siempre 6ue consten en facturas odocumentos 6ue den cuenta de la operacin;

4 Las ad6uisiciones de bienes corporales muebles y utili3acin de ser0icios destinados a formar partedel acti0o jo, tales como m?6uinas, muebles y =tiles de ocina y 0e>culos destinados a ser usadosen el iro, e"cluidos los autom0iles, stations aons y similares(

.e trata de bienes 6ue se 0an a ad6uirir para producir m?s bienes o 6ue 0an a estar destinados al irodel neocio(

Claramente, como se 0er? con posterioridad, 6uedan e"cluidos 0e>culos motori3ados 6ue seanautom0iles, stations aons y similares(

4 Las ad6uisiciones de bienes corporales muebles y utili3acin de ser0icios destinados a formar partedel acti0o reali3able, tales como mercaderas, insumos, materias primas y otros(

T!tulo" c8 :ubros 6ue no dan derec>o a crdito scal

El artculo * del 7(L( #$ B* y el artculo )% del 7(.( #$ se9alan 6ue no procede el crdito scalrespecto de los siuientes rubros;

4Ad6uisicin o importacin de bienes y utili3acin de ser0icios 6ue afecten a >ec>os 6ue no est?nra0ados por la ley o a operaciones e"entas o 6ue no uarden directa relacin con el iro del

0endedor(

7entro de este rubro tienen ran importancia a6uellos bienes 6ue el contribuyente ad6uiere oser0icios 6ue utili3a y 6ue no uardan relacin directa con su iro, situacin 6ue se da muy com=n y6ue el .er0icio de Impuestos Internos est? empe9ado en scali3ar(

En el caso 6ue >aya contribuyentes 6ue efect=en operaciones afectas y e"entas, a la 0e3, se establecepor el artculo * #$ del 7(L( #$ B*, por el artculo ) del :elamento y la Circular #$ %), de deno0iembre de %+D, un sistema de c?lculo proporcional del crdito scal(


8/61

4 #o dan derec>o a crdito scal las importaciones, arrendamiento con o sin opcin de compra y lasad6uisiciones de autom0iles, stations aons y similares y de los lubricantes, combustibles,repuestos y reparaciones para su mantencin(

La :eforma de la Ley #$ %+(DB establece 6ue trat?ndose de estos temes 6ue no dan derec>o acrdito scal, el contribuyente podra >acer efecti0o la opcin del artculo % inciso primero de la Leyde Impuesto a la :enta, esto es, cuando el 7irector #acional del .er0icio de Impuestos Internos, loscali6ue pre0iamente, a su juicio e"clusi0o, como necesarios para producir la renta(

7e esta forma, el contribuyente deber? lorar obtener dic>a resolucin no slo para deducir comoasto estos rubros, sino 6ue adem?s deducir el monto de las ad6uisiciones o ser0icios como crditoscal en el perodo tributario respecti0o(

4 #o dan derec>o al crdito scal los impuestos recarados en facturas no dedinas o falsas o 6ue nocumplan los re6uisitos leales yMo relamentarios(

El propio artculo * #$ se9ala situaciones en 6ue se tendr? derec>o a crdito scal, no obstante lose9alado precedentemente, si el pao de la factura respecti0a e impunada cumple con los siuientesre6uisitos;

El artculo * #$ se9ala 6ue si con posterioridad al pao de una factura, sta fuera impunada por el.er0icio, el contribuyente perder? el derec>o al crdito scal contenido en ella, sal0o 6ue acredite al.er0icio la emisin y pao del c>e6ue por la suma consinada en la factura, mediante documentooriinal o fotocopiaH reistre la cuenta corriente bancaria respecti0a en su contabilidad @siempre 6ue

est obliado a lle0arla8H 6ue la factura cumpla con los re6uisitos formales y 6ue pruebe por pruebainstrumental y pericial la efecti0idad material de la operacin, si el .er0icio as lo solicita(

La Ley #$ %+(DB are un inciso pen=ltimo al artculo *, en 0irtud del cual se permite 6ue elcontribuyente, aun cuando no pueda cumplir con los re6uisitos antes anali3ados, utili3ar el crditoscal soportado, siempre 6ue acredite 6ue el impuesto >a sido recarado y enterado en arcas scalesdebidamente por el 0endedor(

4 #o dan derec>o a crdito scal, los impuestos recarados en boletas(

T!tulo" d8 :e6uisitos formales para >acer uso del crdito scal

7e conformidad a lo 6ue se dispone en el artculo * del 7(L( #$ B*, para >acer uso del crdito scalse debe cumplir con los siuientes re6uisitos;

En este caso, el artculo *) del 7(L( #$ B* permite 6ue en el caso de facturas recibidas por elad6uirente en el mes siuiente y en el subsiuiente a su fec>a de emisin, el impuesto recarado enellas pueda ser utili3ado como crdito scal, imput?ndolo al dbito scal correspondiente al messiuiente o subsiuiente de su emisin(

A>ora bien, en el supuesto 6ue se reciban facturas fuera de los pla3os anteriores, el impuestosoportado no puede imputarse a los dbitos scales de los meses posteriores( .uren para elcontribuyente dos posibilidades;

T!tulo" e8 .ituacin de e"tra0o de documentos oriinales 6ue da derec>o a usar el crdito scal

Es posible 6ue se produ3ca el e"tra0o de aluna factura 6ue contiene un impuesto recarado ysoportado por el contribuyente(

El .er0icio as lo >a se9alado en 2cio #$ %(%+*, de *' de mar3o de *''%, en cuanto se se9ala 6ue;a determinado 6ue el e"tra0o de una factura cuyo documento oriinal no fueentreado al contribuyente, impide 6ue se enere en su fa0or el derec>o al uso del crdito scal, dado6ue faltara uno de los re6uisitos esenciales para >acer uso del referido crdito, cual es, acreditar 6uelos impuestos le >an sido recarados en las respecti0as facturas, esto es, en el oriinal de las mismas,se=n lo e"ie el artculo * del 7(L( #$ B*, de %+D), y el artculo + del 7(.( #$ , de %+DD( Elincumplimiento del re6uisito se9alado tiene como consecuencia la prdida del derec>o a la utili3acindel crdito scal del Impuesto al Valor Areado, por cuanto el

7(L( #$B*, de %+D), no contempla otro mecanismo de recuperabilidad de dic>o crdito( En conclusin,la utili3acin del crdito scal del Impuesto al Valor Areado, slo es 0?lido con el oriinal de lafactura respecti0a( A>ora bien, distinta es la situacin en el caso de un contribuyente 6ue en suoportunidad utili3 el crdito scal, 4al poseer el oriinal de la factura4 y 6ue, posteriormente, sufre sue"tra0o o destruccin, tal >ec>o no in0alida el uso del crdito scal, lo anterior sin perjuicio de la


9/61

aplicacin de la sancin pre0ista en el #$ %& del artculo +D del Cdio ributario, si fuereprocedente(((a sostenido 6ue el artculo * del Cdio ributario slo e"ie6ue se acredite 6ue el impuesto se >a soportado y, en nin=n caso 6ue necesariamente las facturassean las oriinales( As se >a fallado 6ue; acen procedentes este derec>o,por otros medios de prueba(((< @Corte de Apelaciones de .antiao, + de diciembre de %++, autos :ol#$ D4%++'8(

T!tulo" +( :emanente del crdito scal

.i de la confrontacin mensual del crdito scal con el dbito scal del mismo perodo tributario,resulta un saldo a fa0or del contribuyente, se formar? el denominado remanente, suma 6ue recibe elsiuiente tratamiento;

ese nue0o perodo tributario y as sucesi0amente en los siuientes perodos si no se aota(

N El remanente se podr? imputar a cual6uier impuesto, inclusi0e de retencin o derec>os, tasas ydem?s ra0?menes 6ue se perciban por intermedio de aduanas, mediante solicitud al .er0icio deesoreras a n de 6ue emita un certicado de pao al efecto(

Este certicado de pao 6ue reciba el contribuyente estar? e"presado en unidades tributariasmensuales, ser? nominati0o, intransferible, a la 0ista y podr? imputarse fraccionadamente(

N El remanente podr? ser objeto de de0olucin, conforme el procedimiento del inciso )$ del artculo *Dbis, modicado por la Ley #$ %+(DB, de *+ de julio de %++B, la 6ue e"ie al contribuyente presentaruna solicitud al .er0icio de Impuestos Internos a n de 6ue ste certi6ue y compruebe, en formapre0ia a la de0olucin por parte de la esorera eneral de la :ep=blica, la correcta constitucin deeste crdito(

El .er0icio de Impuestos Internos deber? pronunciarse en un pla3o de &' das, contados desde la fec>a6ue se reciban los antecedentes correspondientes y si no lo >ace se entender? 6ue la solicitud delcontribuyente >a sido aprobada, debiendo esoreras proceder a la de0olucin en un pla3o de cincodas >?biles desde 6ue se le presenta la copia de la solicitud timbrada por el .er0icio de ImpuestosInternos(

T!tulo" %'( :emanente de crdito scal en el caso de trmino de iro

.i se produce el trmino de las acti0idades del contribuyente conforme al artculo &+ del Cdioributario, el saldo de crdito 6ue >ubiese 6uedado en su fa0or, se=n el artculo *B del 7(L( #$ B*puede ser imputado al impuesto a las 0entas y ser0icios 6ue se cause con moti0o de la li6uidacin o0enta del establecimiento o de los bienes corporales muebles 6ue lo componen(

.i a=n as 6ueda remanente, slo se puede imputar al pao del Impuesto de 5rimera Cateora 6ue elcontribuyente adeude por el =ltimo ejercicio(

La emisi&n de documentos en el 78A y, en es(ecial, de las acturas

T!tulo" %%( 7ocumentacin en el impuesto a las 0entas y ser0icios

7ebemos se9alar 6ue el 7(L( #$ B* y su :elamento, >acen depender el de0eno del >ec>o ra0adodel impuesto a las 0entas y ser0icios de la emisin de facturas y boletas( Asimismo, se reulan en


10/61

dic>a normati0a otros documentos tales como las notas de crdito y de dbito 6ue disminuyen oaumentan, se=n el caso, el dbito scal(

ambin con frecuencia ya >emos aludido, en el tema de las infracciones y sanciones, a las uas dedespac>o(

7e lo anterior emana la necesidad de anali3ar cada uno de estos documentos(

T!tulo" %*( Ooletas

T!tulo" a8 Concepto

Las boletas son a6uellas 6ue deben emitir los contribuyentes de los impuestos establecidos en el 7(L(#$ B*, en la enajenacin de bienes corporales muebles yMo prestaciones de ser0icios, afectos oe"entos, 6ue efect=en a personas 6ue no tenan la calidad de 0endedores, importadores o prestadoresde ser0icios(

T!tulo" b8 :e6uisitos de las boletas

El artculo &+ del 7(.( #$ , :elamento del 7(L( #$ B* se9ala 6ue los re6uisitos formales de lasboletas son;

4 Indicar el monto de la operacin(

T!tulo" c8 .ujetos obliados a emitir boletas

Est?n obliados a emitir boletas;

7ebemos se9alar 6ue las 0entas efectuadas por bajo el mnimo actual de P %B' @jado por :esolucin#$ (+), de de no0iembre de %++*8 no deben emitir boletas(

.in embaro, la :esolucin E"enta #$ * del a9o %+BB, refundida por la :esolucin #$ %(&'* del a9o%++', establece 6ue los contribuyentes deber?n emitir una boleta por el total de las operaciones decada da 6ue >an estado bajo el mnimo @P %B'8 con indicacin del da, mes y a9o, al nal de la =ltimaboleta del da respecti0o, la 6ue deber? reistrarse en el Libro de Ventas y .er0icios(

T!tulo" d8 omento en 6ue se deben emitir las boletas

En cuanto al momento en 6ue se deben emitir las boletas debemos distinuir;

Ventas;

Las boletas deber?n emitirse en el momento de la entrea real o simblica de las especies(.er0icios;

.e deben emitir cuando el precio o remuneracin se paue o se pona de cual6uier forma adisposicin del prestador de ser0icios(

T!tulo" %( #otas de crdito y notas de dbito

Estos documentos est?n muy 0inculados al dbito scal y pueden, ya sea, aumentarlo o disminuirlo(

5or lo e"puesto, en nin=n caso las notas de crdito dicen relacin con el crdito scal, si son emitidaspor el propio contribuyente 6ue >ace 0aler la rebaja(

7eben emitirse notas de dbito;

4 Inters, reajuste, diferencias de cambio y otros astos de nanciamiento en el caso de operaciones apla3o(

7eben emitirse notas de crdito;

T!tulo" %)( Las uas de despac>o

Las uas de despac>o son los documentos 6ue deben emitir los 0endedores y entrear al ad6uirentecuando la factura no se e"tiende al momento de efectuarse la entrea real o simblica de las especies,como asimismo en el traslado de bienes corporales muebles 6ue no importen 0enta, reali3ado en0e>culos destinados al transporte de cara(

7e lo se9alado precedentemente, las uas de despac>o son documentos 6ue persiuen;


11/61

T!tulo" %( Las facturas

T!tulo" a8 Concepto

Las facturas son documentos 6ue deben emitir los contribuyentes de los impuestos del 7(L( #$ B* enla enajenacin de bienes corporales muebles yMo prestacin de ser0icios, afectos o e"entos, 6ueefect=an con cual6uier persona natural o jurdica 6ue >ubiese ad6uirido los bienes para su re0enta,uso o consumo o 6ue tenan la calidad de prestadores de ser0icios(

En cuanto a su naturale3a jurdica se trata de un 0erdadero contrato escrito 6ue justica inresos yeresos y 6ue debe ser conruente principalmente con la caja y otros libros de contabilidad y es elttulo de dominio del comprador para >acerlo 0aler en distintas oportunidades(

T!tulo" b8 #aturale3a jurdica de la factura( Q7ocumento mercantilR

Como se se9al anteriormente @Ver #$ 8, no se >a denido por el leislador 6u se entiende porec>o ra0ado 0enta, podr?n posterar laemisin de la factura >asta el 6uinto da del mes siuiente al de la operacin, debiendo respaldarseella con una ua de despac>o(

T!tulo" f8 Facturas como ttulo ejecuti0o

Las facturas pasaron, a partir de la Ley #$ %+(+B, a ser ttulo ejecuti0o( 7ic>o te"to leal rela lase"iencias formales, la cesin de dic>os ins4trunientos, la comisin de cobran3a y las normas sobree"tra0o(

Las acturas alsas


12/61

T!tulo" %&( Aspectos enerales

La utili3acin por parte del contribuyente del impuesto a las 0entas y ser0icios de facturas falsasproduce una serie de efectos tributarios, 6ue se pueden sinteti3ar de la siuiente forma;

T!tulo" %D( Concepto de factura falsa

Como se >a se9alado >asta a>ora, la factura es un documento de ran importancia probatoria enmateria tributaria, tanto respecto del uso letimo del crdito scal del IVA por parte de uncontribuyente, como de la justicacin del caro lcito de costos y astos en el acertamiento o

determinacin del Impuesto sobre las :entas @Circular #$ &', de ) de septiembre de *''%8(

.e entiende por a se9alado tambin 6ue lo es a6uella factura 6ue falte a la 0erdad o realidad de los datoscontenidos en ella(

La falsedad del documento puede ser material, esto es, 6ue en l se >ayan adulterado los elementosfsicos 6ue conforman la factura( Es ideolica, cuando la materialidad del documento no est?adulterada, pero las operaciones 6ue en ella se consinan son mentirosas o ine"istentes( @Circular #$&', de ) de septiembre de *''%8(

Como ejemplos de falsedad pueden se9alarse; indicar un nombre, domicilio, :J o acti0idadeconmica ine"istente o adulterado del emisor o del receptor de la factura, el reistrar una operacinine"istente o falsear los montos de ellas, falsear los timbres del .er0icio, etc(

.ure en este punto una cuestin fundamental a resol0er( En efecto, como se >a descritoanteriormente @Ver #$ 8, la doctrina penal >a sustentado 6ue trat?ndose de los documentos pri0adosno se puede dar la >iptesis de la falsedad ideolica, ya 6ue los particulares no est?n obliados adecir la 0erdad( En dic>o sentido sure la interroante de por 6u el .er0icio de Impuestos Internos yla jurisprudencia judicial admiten respecto de un instrumento pri0ado, a nuestro juicio pri0adomercantil a partir de las normas de la Ley #$ %+(+B, 6ue sea posible respecto de a6ul tanto lafalsicacin material como la ideolica(

al 0e3 la respuesta se encuentra 6ue en el ?mbito del 7erec>o ributario, el contribuyente es 6uienautodetermina la obliacin tributaria, a tra0s de la declaracin de impuestos, la 6ue a su 0e3 sesustenta en la documentacin soportante 6ue dio orien a su confeccin, esto es, los libros de

contabilidad y otros documentos tributarios, tales como las facturas( 7e esta forma, en este tipo dedocumentos pri0ados el particular @contribuyente8 s est? obliado a decir la 0erdad, ya 6ue siscali3ado se detecta 6ue sus declaraciones y documentacin soportante 4entre ella las facturas4 noson dedinas se puede li6uidar los impuestos adeudados por parte del .er0icio(

Este deber de decir la 0erdad en las declaraciones y los documentos tributarios emana del artculo *%,inciso primero, del Cdio ributario, en cuanto se9ala 6ue;


13/61

personas 6ue resulten no ser contribuyentes de este impuesto(((< @Circular #$ +, de %+ de diciembrede *''%8(

T!tulo" a8 Facturas no dedinas

.e=n la aludida Circular se entiende por acen presumir confundamento 6ue no se ajustan a la 0erdad(

A modo de ejemplo de facturas no dedinas pueden se9alarse; facturas cuya numeracin y datacinno uarda debida correlati0idad con el resto de la facturacin del contribuyenteH facturas concorrecciones, enmendaduras o interlineaciones en su te"toH facturas 6ue no uarden armona con losasientos contables 6ue reistran la operacin de 6ue dan cuentaH casos en 6ue no >aya concordanciaentre los distintos ejemplares de la misma factura, etc(

T!tulo" b8 Facturas 6ue no cumplen con los re6uisitos leales o relamentarios

.e=n el .er0icio sinica omitir a6uellos 6ue se encuentran establecidos en los artculos ) del 7(L(#$ B* y &+ del :elamento contenido en el 7(.( #$ , de %+DD, y otros establecidos o 6ue estable3caesta 7ireccin en uso de sus facultades leales(

Los re6uisitos leales, relamentarios o establecidos por el .er0icio 6ue deben cumplir las facturasson, por ejemplo, n=mero, timbre, nombre completo del emisor, :ol Tnico ributario del emisor,direccin del establecimiento, iro del neocio, fec>a de emisin, nombre del comprador, :ol Tnico

ributario del comprador, direccin del comprador, detalle de la operacin, recaro separado delimpuesto, condiciones de la 0enta, dimensiones mnimas, color blanco del papel, fondo impreso,nombre del documento @factura8, recuadro rojo, Jnidad del .er0icio en 6ue debe efectuarse eltimbraje, etc(

En este punto, la jurisprudencia judicial se >a preocupado de e0itar 6ue el .er0icio pretenda subsumiren la >iptesis de facturas falsas a a6uellas 6ue no cumplen con normas leales y relamentarias( Asse >a fallado 6ue; aya cuatro 6ue presentan irreularidades de car?ctermaterial( >emos de suponer 6ue 6uieren referirse a falsedades materiales en tanto no >abran sidoautori3adas por dic>o .er0icio, ya 6ue no estaban timbradas( En 0erdad, no se di0isa en 6u consistiraen estos casos la alteracin fsica de tales documentos, ya 6ue en forma aluna se modic sumaterialidad oriinaria( Es e0idente 6ue a6u tanto los representantes del .er0icio de ImpuestosInternos como el fallo impunado confunden la irreularidad consistente en la falta de unos re6uisitosde autenti4cacin, con la falsedad material constituida por la ya mencionada alteracin fsica,

perceptible por los sentidos, del documento(< @Corte .uprema, %$ de septiembre de *'', autos :ol #$%(D)4'8(

T!tulo" %+( 7iferencias entre facturas falsas y las 6ue no son dedinas

La Circular #$ +, de *''%, como se ad0irti @Ver #$ %B8, diferenci lo 6ue son las facturas falsas de lasfacturas no dedinas( El te"to del artculo * #$ del 7(L( #$ B*, sin embaro utili3a la conjuncin


14/61

correcciones, enmendaduras o interlineaciones en su te"to8 muestran la intencin del .er0icio detratar de ampliar los efectos de la factura falsa a a6uellas 6ue llean a ser no dedinas(

.i bien en un principio podramos estimar 6ue la diferencia no tiene rele0ancia pr?ctica, ya 6ue ambostipos de facturas no dan derec>o a crdito scal, sal0o 6ue se den los re6uisitos 6ue se anali3ar?n m?sadelante @Ver #$ *8, s lo tiene para los otros efectos 6ue eneran las facturas falsas, como porejemplo, el 6ue se reere al aumento del pla3o de prescripcin, el blo6ueo y restricciones en eltimbraje y los astos rec>a3ados(

5or lo e"puesto, nos preuntamos Q6u ocurre con una factura 6ue tiene una enmendadura ocorreccinR 5ara el .er0icio es una factura no dedina y, por tanto, >ay presuncin de 6ue son falsas,con todos los efectos jurdico4tributarios 6ue ello implica(

#o estamos de acuerdo con dic>a posicin, ya 6ue en el caso planteado se tratara de una factura 6ueno cumple con normas leales y relamentarias y los efectos slo alcan3aran al crdito scal o lajusticacin del asto o costo directo 6ue representa en la determinacin de la renta l6uida imponiblemas no a la ampliacin del pla3o de prescripcin, blo6ueo y restricciones en el timbraje(

Corroborando nuestra tesis, la jurisprudencia judicial >a establecido 6ue la calicacin de a calicacin; el aumento del pla3o de prescripcin, m?s a=n si se acreditaron lasrespecti0as operaciones(

As 6ueda en e0idencia en sentencia dictada por la Corte de Apelaciones de .antiao el *% de

septiembre de *''&, autos :ol #$ D(+)+4*''% y 6ue se9ala 6ue; ubiere presentado o la presentadafuere maliciosamente falsa( La doctrina >a se9alado 6ue la malicia tributaria es alo m?s 6ue el simpleincumplimiento de normas contables tributarias, se trata de una conducta destinada a enerare"presamente documentos y reistros contables no representati0os de la realidad, respecto de loscuales el contribuyente o su representante leal act=a como autor directo o inductor( 5ara acreditar lamalicia es menester 6ue e"ista un pronunciamiento en ese sentido en conformidad a lo 6ue dispone elartculo +D del Cdio ributario, sea en sede criminal conforme al artculo %&*, o infraccional, se=n loprescribe el artculo %&% del mismo cuerpo leal(

En el caso de autos, bast para calicar las declaraciones presentadas por el contribuyente comomaliciosamente falsas, la circunstancia de 6ue determinados pro0eedores fueron calicados comoirreulares por6ue no reistraban timbraje de facturas, uas de despac>o, boletas ni otrosdocumentos( Lo anterior, a juicio de estos sentenciadores, es insuciente para concluir 6ue el cliente

de un pro0eedor calicado como irreular tambin desarrolla conductas maliciosas, m?s a=n si laprueba rendida tanto en primera como en seunda instancia permite arribar a la conclusin de 6ue seefectuaron las operaciones mercantiles de 6ue dan cuenta las facturas cuestionadas(((


15/61

El .er0icio estim necesario dar alunas luces acerca de establecer en 6u casos se podra calicaruna factura como falsa( .obre el particular, estableci, en la aludida Circular #$ &', los siuientescriterios;

Aclara no obstante el ente scali3ador 6ue dic>as situaciones de >ec>o


16/61

El principal efecto de la calicacin por parte del .er0icio de Impuestos Internos @.II8 de 6ue unafactura es falsa, dice relacin con el crdito scal del impuesto a las 0entas y ser0icios @IVA8( En efecto,la declaracin de dic>o tributo 6ue reali3 el contribuyente ser? impunada por el rano scali3ador,ya 6ue el impuesto soportado durante el respecti0o perodo tributario es menor al 6ue declara elcontribuyente, debido a 6ue la factura en 6ue constaba la respecti0a operacin y el impuesto 6ue se

are 4y 6ue soportado por el contribuyente se utili3 como crdito scal4 no es 0?lida(

A continuacin se anali3an las relas 6ue rien los efectos de la factura falsa con relacin al crditoscal(

T!tulo" *( #o dan derec>o a crdito scal( E"cepcin

Como se adelant el artculo * #$ del 7(L( #$ B* @Ley del IVA8 se9ala;

o a crdito los impuestos recarados o retenidos en facturas no dedinas ofalsas o 6ue no cumplan con los re6uisitos leales o relamentarios y en a6uellas 6ue >ayan sidootoradas por personas 6ue resulten no ser contribuyentes de este impuesto(((e6ue, en el re0erso del mismo, eln=mero de :J del emisor de la factura y el n=mero de sta(

T!tulo" a8 5aar la factura con un c>e6ue nominati0o a nombre del emisor de a6ulla

C>e6ue nominati0o es a6ul en 6ue se >an tarjado las menciones impresas o a crdito scal, 6ue el pao de la factura se >ayaefectuado con c>e6ue nominati0o, e"cluyendo, por consiuiente, la posibilidad de 6ue dic>o re6uisitopueda acreditarse en los casos en 6ue el pao se >aya efectuado por un medio o documento distintodel c>e6ue, como por ejemplo, con un 0ale 0ista, iro electrnico, pao en efecti0o, etc(

T!tulo" b8 irar el c>e6ue en contra de cuenta corriente bancaria de 6ue sea titular la personanatural o jurdica 6ue efect=a la compra o recibe el ser0icio

El c>e6ue de pao de la factura no puede pro0enir de una cuenta corriente bancaria de una tercera

persona, distinta de a6uella 6ue >a reali3ado la compra o recibido el respecti0o ser0icio(T!tulo" c8 Anotar los siuientes datos en el dorso de este documento; El n=mero del :ol Tnicoributario del emisor de la factura y el n=mero de sta

.e e"ie al irador del c>e6ue anotar al dorso del documento, adem?s del n=mero del :J del emisorde la factura, el n=mero de sta( 7e consiuiente, por e"presa disposicin leal, el re6uisito de anotarel n=mero de la factura se entiende cumplido solamente si se consina en el re0erso del c>e6ue eln=mero de sta, de modo 6ue dic>a condicin no se satisface si se anota el n=mero de un documentodistinto de la factura, como puede ser, por ejemplo, el de la ua de despac>o(


17/61

El re6uisito de estampar en el c>e6ue el n=mero del :J del emisor de la factura y el n=mero de sta,tambin se entender? cumplido en el caso de c>e6ues 6ue se confeccionen por distintos medios, comocompu4tacionales u otros, si tales datos se imprimen o consinan en el an0erso del c>e6ue respecti0o(

T!tulo" *)( 2bjecin de facturas por parte del .er0icio de Impuestos Internos

El artculo * #$ del 7(L( #$ B* area 6ue;

o al crdito scal 6ue ella >ubiereoriinado, a menos 6ue acredite a satisfaccin de dic>o .er0icio, lo siuiente;

Al estar en presencia de una rela de scali3acin, el .er0icio en Circular #$ +, de %+ de diciembre de*''%, desarrolla esta tem?tica estableciendo cmo el contribuyente 6ue >a recibido una factura falsapuede recuperar el crdito scal contenida en ella(

T!tulo" a8 La emisin y pao del c>e6ue, mediante el documento oriinal o fotocopia de ste

El .er0icio se9ala 6ue para acreditar 6ue; e6ue nominati0o anombre del emisor de ella y( en el re0erso del c>e6ue se anot por el librador el n=mero del :ol Tnicoributario del emisor de la factura y el n=mero de sta((( deber? acompa9arse el oriinal del c>e6ue ouna fotocopia de ste autori3ada por el Oanco librado(((


18/61

ra3onablemente creble, como puede ocurrir en el caso en 6ue el documento >aya sido timbrado conun cu9o falso pero 6ue deja una se9a en el documento semejante al 0erdadero(ec>os o circunstancias de los cuales se desprendan

presunciones serias 6ue ponan en duda 6ue la operacin realmente se reali3 o sobre la efecti0idadde su monto, el .er0icio podr? re6uerir 6ue el contribuyente acredite 6ue real y 0erdaderamente seefectu la transaccin de 6ue da cuenta la respecti0a factura y por el 0alor en ella consinado,probando di0ersas circunstancias de >ec>o, se=n el caso, tales como; transporte de los bienes, uasde despac>o si las >ubiere, inreso a bodea, detalle de las 0entas de las mercaderas anotadas en lafactura o su e"istencia en el in0entario, etc(, y cual6uiera otra circunstancia conducente a demostrar,por los medios de prueba instrumental y pericial 6ue la ley establece, 6ue el >ec>o ra0ado y su0aloracin son efecti0amente los 6ue uran reistrados en la factura cuya aclaracin se solicita(

El re6uerimiento para 6ue se acredite la efecti0idad material de la operacin y de su monto debe estarcontenido en una citacin 6ue el .er0icio debe noticar al contribuyente, en la cual debe precisarse oindi0iduali3arse las facturas, las operaciones y los montos 6ue se e"ie 6ue el contribuyente pruebe(

5ara dar curso a la citacin, el /efe de rupo o el /efe del 7epartamento de Fiscali3acin :eional,deber? 0ericar 6ue en sta se consinen especcamente los antecedentes relacionados con la

efecti0idad material de la operacin y de su monto, 6ue se e"ie acreditar al contribuyente(Finalmente, y de acuerdo a la normati0a 0iente, se deja establecido 6ue el mecanismo destinado apermitir el uso del crdito scal 6ue consta de facturas no dedinas o falsas no se aplica cuando elcomprador o el beneciario del ser0icio >an tenido conocimiento o participacin en la falsedad de lafactura(

En consecuencia, no son llamados al uso del benecio 6ue se comenta 6uienes >an tenidoconocimiento o participacin como autores, cmplices o encubridores en los actos constituti0os de lafalsedad material o ideolica de la factura(

.e debe entender 6ue el comprador o beneciario del ser0icio >a tomado conocimiento de los >ec>osse9alados cuando ste >a sabido el car?cter irreular del documento, y 6ue >a tenido participacin enellos, cuando >a desempe9ado una conducta relacionada con la falsicacin formal o ideolica de lafactura(

7e consiuiente y de acuerdo a lo e"presado, se entrea a los contribuyentes un mecanismo idneopara ponerse a resuardo de la e0entual prdida del derec>o a usar el crdito scal, particularmentecuando stos ad6uieren bienes y ser0icios de pro0eedores no >abituales o desconocidos( En efecto, lamera adopcin de las medidas de pre0encin y el cumplimiento y prueba de los otros re6uisitos 6ue se>an comentado, los pondr? autom?ticamente a cubierto de la sancin ci0il 6ue implica la prdida delcrdito scal(

Con todo, debe >acerse presente 6ue la e"istencia de este mecanismo no impide ni entorpece enforma aluna la accin del .er0icio en la in0estiacin y sancin de la e0asin y del fraude tributario y6ue para 6ue el contribuyente pueda beneciarse con su aplicacin, es indispensable 6ue >ayaactuado de buena fe, y 6ue no >aya tenido conocimiento ni participacin en la falsedad de lasfacturas(((asostenido 6ue; a mantenido en forma in0ariable( 7ic>o precepto dispone 6ue; GLos contribuyentes

afectos al pao del tributo de este tulo tendr?n derec>o a un crdito scal contra el dbito scaldeterminado por el mismo perodo tributario, el 6ue se establecer? en conformidad a las normassiuientes; (((#$ $( #o dar?n derec>o a crdito los impuestos recarados o retenidos en facturas nodedinas o falsas o 6ue no cumplan con los re6uisitos leales o relamentarios y en a6uellas 6ue>ayan sido otoradas por personas 6ue no sean contribuyentes de este impuestoG( Lo anterior,licamente, tiene una e"cepcin, y para o3ar de ella, el contribuyente debe cumplir con dose"iencias( Adem?s, se contempla el caso de 6ue se objetare por el .er0icio, una factura conposterioridad a su pao, en 6ue el comprador o beneciario perder? el derec>o al crdito scal 6ueella >ubiere oriinado, a menos 6ue cumpla con cuatro estrictos re6uisitos, siendo el =ltimo el deprobar la efecti0idad de la operacin y de su monto, por los medios de prueba instrumental o pericial


19/61

6ue la ley establece, cuando el .er0icio de Impuestos Internos as lo solicite((( < @Corte .uprema, *' deabril de *''), autos :ol #$ %(&D+4*''8(

T!tulo" *( :ecuperacin del IVA 6ue >a sido recarado y paado

Conforme a lo dispuesto en el inciso pen=ltimo del #$ del artculo * del 7(L( #$ B*, de %+D),areado por la Ley #$ %+(DB, se elimina el efecto de prdida del derec>o a crdito scal del IVArecarado o retenido en facturas no dedinas o falsas o 6ue no cumplan con los re6uisitos leales o

relamentarios o 6ue >an sido otoradas por personas 6ue resulten no ser contribuyentes de dic>otributo, pero 6ue dan cuenta de operaciones reales, cuando se acredita 6ue el impuesto >a sidorecarado y enterado efecti0amente en arcas scales por el 0endedor(

5ara los efectos de utili3ar el crdito scal de acuerdo al citado inciso pen=ltimo del #$ del artculo* del 7(L( #$ B*, de %+D), se re6uiere acreditar la concurrencia de los siuientes re6uisitoscopulati0os;

T!tulo" a8 Uue el impuesto >a sido recarado separadamente en la factura respecti0a

La prueba de 6ue se recar el impuesto slo puede emanar de la propia factura y, por consiuiente,el re6uisito 6ue se e"ie acreditar deber? cumplirse e">ibiendo la correspondiente factura(

T!tulo" b8 Uue el 0endedor >a enterado efecti0amente en arcas scales el impuesto recaradoen la factura

El contribuyente deber? proporcionar al .er0icio, todos los elementos de prueba @libros decontabilidad, documentos, declaraciones, etc(8, tanto los 6ue deben obrar en su poder, como loscorrespondientes a su 0endedor, 6ue sean necesarios para 0ericar la concurrencia de este re6uisito(

5ara efectuar la comprobacin del re6uisito 6ue se comenta, el .er0icio e"ie a sus scali3adores 6uese audite; a sido incluida en dic>a declaracin, la cualdebe contener todos los elementos para establecer correctamente el impuesto a paar o el remanentede crdito resultante, prestando especial atencin a la correccin y procedencia de los crditos ydbitos scales, y, como es ob0io, a 6ue el impuesto correspondiente >aya sido enterado en arcasscales, cuando en el perodo >aya resultado impuesto a paar(e6ue por otro instrumento

.e plante al .er0icio la posibilidad de la recuperacin del IVA, como crdito scal, 6ue constaba en0ale 0ista bancario(

.obre el particular, en 2cio #$ )(&, de %* de diciembre de *''*, se precis el criterio del ranoscali3ador en cuanto a la improcedencia de forma alternati0a de pao a la indicada en la ley, para losefectos de lo dispuesto en el #$ , del artculo *, del 7(L( #$ B*, de %+D)(

En la parte pertinente, el ocio indica 6ue; ore6uisito pueda acreditarse en los casos en 6ue el pao se >aya efectuado por un medio o documentodistinto del c>e6ue, como por ejemplo, con un 0ale 0ista, iro electrnico, pao en efecti0o, etc( As lo>a se9alado e"presamente este .er0icio, en Circular #$ + de fec>a %+ de diciembre del a9o *''%, alactuali3ar las instrucciones sobre el procedimiento 6ue debe obser0arse en caso de detectarsedocumentos 6ue no dan derec>o a crdito scal(


20/61

fLa prescripcin es una materia relada en los artculos *'' y *'% del Cdio ributario y 6ue para losefectos de este te"to anali3aremos en forma simplemente descripti0a(

En materia tributaria, la prescripcin e"tinti0a tiene plena aplicacin como modo de e"tinuir laobliacin tributaria principal( El Cdio ributario, en sus artculos *'', *'% y *'*, dentro del tulo VI,denominado asta por un mes m?s(

El artculo *'', inciso nal, establece 6ue si e"iste citacin del contribuyente de conformidad alartculo & u otras disposiciones 6ue estableciesen dic>o tr?mite para determinar o reli6uidar unimpuesto, los pla3os de prescripcin se aumentar?n en meses, desde 6ue se cite al contribuyente(A>ora bien, si el contribuyente lora 6ue el .er0icio le otorue m?s pla3o para el tr?mite, 6ue como sedijo puede ser >asta por un mes m?s, se=n el artculo *'', la prrroa de los pla3os de prescripcinse 0a a 0er aumentada en el n=mero de das 6ue al contribuyente se le otoruen por el .er0icio comopla3o adicional en la citacin(

Finalmente, debemos se9alar 6ue el Art( & del Cdio ributario en su inciso seundo, se9ala 6uepara 6ue la citacin produ3ca la prrroa de los pla3os de prescripcin, ella debe se9alar lasoperaciones e impuestos en forma determinada y no en trminos enerales(

T!tulo" b8 Inacti0idad del Fisco

7entro de los pla3os se9alados, el Fisco debe permanecer inacti0o, esto es, sin proceder a li6uidar,irar y sin re6uerir de pao al contribuyente deudor(

T!tulo" c8 7eclaracin judicial

La prescripcin, a diferencia de la caducidad, re6uiere declaracin judicial para 6ue opere en calidadde modo de e"tinuir obliaciones( En la especie, esta e"iencia implica 6ue el contribuyente debededucir reclamacin en contra de la li6uidacin respecti0a y en dic>a reclamacin alear laprescripcin(

A esta rela de car?cter eneral, >ace e"cepcin el artculo %& inciso primero del Cdio ributario,en cuanto el 7irector :eional dispondr? en el fallo al resol0er el procedimiento eneral dereclamaciones, la anulacin o eliminacin de los rubros de la li6uidacin reclamada 6ue correspondana re0isiones efectuadas fuera de los pla3os de prescripcin(

T!tulo" *B( La interrupcin y la suspensin de la prescripcin


21/61

.e alude a la interrupcin de la prescripcin cuando se produce un >ec>o o acto 6ue 0iene a ponertrmino al pla3o 6ue se >aba comen3ado a computar y 6ue no es sino una manifestacin de 0oluntaddel acreedor de ejercer la accin necesaria para obtener el pao(

La suspensin, por su parte, acarrea un >ec>o o acto 6ue deja en suspenso el pla3o de prescripcin6ue se >aba comen3ado a computar y, por ello, una 0e3 6ue ese >ec>o se e"tina el pla3o contin=acont?ndose(

T!tulo" a8 La interrupcin de la prescripcinEs el artculo *'% del Cdio ributario la norma 6ue 0iene a se9alar los casos en 6ue procede lainterrupcin de la prescripcin( Estos son;

4 7esde 6ue inter0ena reconocimiento u obliacin escrita, es decir, a6uella situacin en 6ue elcontribuyente reconoce por escrito la deuda y ello trae como consecuencia 6ue el pla3o se pierde(

.e comien3a, una 0e3 0ericado el reconocimiento de la obliacin, a contar un nue0o pla3o reido porla rela eneral del artculo *(% del Cdio Ci0il de a9os(

4 7esde 6ue inter0ena noticacin administrati0a de una li6uidacin o iro de impuestos( A6uestamos en presencia de 6ue el pla3o de prescripcin se pierde, debido a 6ue por la acti0idadscali3adora, el .er0icio 0iene a li6uidar o irar al contribuyente, producindose el efecto de lainterrupcin desde la noticacin administrati0a respecti0a(

.e comien3a a contar un nue0o pla3o, mientras no se re6uiere de pao al deudor, el 6ue es de a9osy 6ue slo puede 0erse interrumpido por reconocimiento u obliacin escrita o bien por re6uerimientojudicial(

4 7esde 6ue inter0ena re6uerimiento judicial(

El artculo %D% del Cdio ributario se reere al re6uerimiento judicial en el sentido de 6ue se trata deun acto reali3ado por un recaudador scal el 6ue, en calidad de ministro de fe, re6uiere de pao aldeudor( En este caso no comien3a a contarse pla3o aluno, a partir de ese >ec>o, ya 6ue el Fiscopersiue derec>amente e"iir el pao(

T!tulo" b8 La suspensin de la prescripcin

A6u se pueden dar dos situaciones( Jna de ellas se da en 0irtud de lo 6ue se dispone en el inciso naldel artculo *'% del Cdio ributario( Esta disposicin se coloca en el caso 6ue el .er0icio efectu unali6uidacin o iro, por lo 6ue se produce como ya lo se9alamos anteriormente, la interrupcin del pla3ode prescripcin ya anado, cont?ndose desde ese momento, un nue0o pla3o de a9os 6ue slo sepuede 0er interrumpido por reconocimiento u obliacin escrita o re6uerimiento judicial( El artculo*'% establece 6ue este nue0o pla3o de prescripcin 6ue comien3a a correr, despus de una li6uidacino iro, se suspende si el contribuyente deduce reclamo y dic>a suspensin durar? mientras seresuel0e por el 7irector :eional dic>o reclamo(

La otra situacin se plantea en el artculo %' de la Ley de Impuesto a la :enta, el 6ue en su incisotercero se9ala 6ue la prescripcin de las acciones del Fisco por impuestos se suspende en caso 6ue elcontribuyente se ausente del pas y por el trmino 6ue dure la ausencia(

T!tulo" *+( 5rescripcin en el impuesto a las 0entas y ser0icios( Ley #$ %B(*' o GLey apnG

La Ley #$ %B(*', conocida como


22/61

Aun m?s, el contribuyente podr? ser objeto de un nue0o e"amen y 0ericacin por el .er0icio,respecto de aluno o alunos de los perodos ya e"aminados 6ue se encuentren comprendidos dentrode los =ltimos treinta y seis perodos mensuales(

4 La interposicin de reclamo por deciencias determinadas por el .er0icio al e"aminar o 0ericar los& perodos mensuales, no impedir? al .er0icio efectuar el e"amen o 0ericacin de los perodosmensuales 6ue llean >asta los & a9os y determinar en ellos diferencias de impuesto o aplicarsanciones( #o obstante, el cobro de los iros 6ue al respecto se emitan, o el cumplimiento de las

sanciones, se suspender? >asta 6ue se determine en forma deniti0a la situacin del contribuyentepor los perodos mensuales respecto de los cuales se dedujo reclamo, debiendo estarse sobre estasmaterias a lo 6ue dispona la sentencia ejecutoriada 6ue se pronuncie sobre a6ul( ientras ste seencuentre pendiente, se entender? suspendida la prescripcin de las acciones del Fisco(

T!tulo" '( Las facturas falsas y aumento del pla3o de prescripcin de la Ley #$ %B(*'

Como se se9al, la Ley #$ %B(*', en el #$ % de su artculo =nico, se9ala un pla3o para 6ue el .er0icioproceda a la re0isin de los contribuyentes del impuesto a las 0entas y ser0icios @IVA8, el 6ue, en casode infracciones tributarias sancionadas con pena corporal, se ampliar? a & a9os, conforme el #$ delmismo precepto de la citada ley(

En este punto, cabe preuntarse si el .er0icio rec>a3a una factura estim?ndola falsa, podra estimarse6ue la declaracin tambin lo es y, por tanto, Qel pla3o para la re0isin se aumenta a & a9osR

En principio, se podra sostener 6ue el sentido de los numerales aludidos de dic>a disposicin no es

otro 6ue conrmar la norma eneral del artculo *'' del Cdio ributario, esto es 6ue para ampliar elpla3o se est en presencia de declaraciones maliciosamente falsas( .in embaro, lo 6ue de la normacitada sure es 6ue para la ampliacin de los pla3os para la re0isin de los impuestos a las 0entas yser0icios, de & meses a & a9os, se debe estar en presencia de infracciones tributarias sancionadascon pena corporal, esto es delitos tributarios y >abiendo facturas falsas 6ue se >ayan utili3ado por elcontribuyente, el delito del artculo +D #$ ) del Cdio ributario(

Lo anterior no sera m?s 6ue la aplicacin de la rela de interpretacin contenida en el artculo ** delCdio Ci0il, 6ue contiene el elemento lico y sure, asimismo, de la redaccin de la e"cepcincontenida en el aludido #$ del artculo =nico de la Ley #$ %B(*', ya 6ue all se indica, como se dijo,6ue el efecto de la ampliacin del pla3o se dar? cuando se est en presencia de ec>o concreto y objeti0o,cual es el car?cter maliciosamente falso de las declaraciones presentadas( Como dic>a conducta esconstituti0a de delito, no puede asumirse unilateralmente por el scali3ador, ni si6uiera por el tribunal6ue conoce del reclamo @de las li6uidaciones8 sino 6ue e"clusi0a y pri0ati0amente por el jue3 delcrimen, encarado de determinar si, efecti0amente, el contribuyente incurri en la presentacin dedeclaraciones maliciosamente falsas( @El Crdito Fiscal frente a las facturas falsas( Ed( /urdica Conosur(*'''8(((a desarrollado un criterio doctrinario y jurisprudencial 6uesostiene 6ue la malicia del artculo *'' del Cdio ributario, para los efectos del aumento del pla3o descali3acin, debe anali3arse tanto desde el punto de 0ista ci0il y al mismo tiempo criminalmente, esdecir, si se detecta una conducta 6ue el scali3ador considera maliciosa, basta 6ue ella sea declaradaen sede administrati0a y raticada por el /ue3 ributario en un proceso de reclamo de li6uidaciones(((


23/61

La primera, 6ue es la 6ue sustenta el .er0icio, consistente en 6ue basta 6ue el scali3ador cuente conantecedentes 6ue, a su juicio, dan luar a estimar 6ue una factura es falsa, lo 6ue enerar? comoefecto 6ue el .er0icio tendr? un pla3o mayor para scali3ar al contribuyente, >asta & a9os,producindose el mismo efecto 6ue el se9alado en el artculo *'' del Cdio ributario, cuando setrata de declaraciones maliciosamente falsas(

La seunda solucin estara dada por el >ec>o de 6ue la ampliacin del pla3o supone una e"ienciamayor 6ue una simple constatacin de una factura falsa, sino 6ue e"istan antecedentes sucientes en

un juicio penal para estimar 6ue se >a incurrido en un delito tributario( Esta solucin se ajusta m?s alte"to del artculo =nico #$ de la Ley #$ %B(*', en cuanto se9ala 6ue la ampliacin a & a9osproceder?; on=mero(o oranismo debera deducir la accin penal y, encaso, 6ue se acuse al imputado por el delito del artculo +D #$ ), >abiendo >ec>o uso de facturasfalsas, en ese caso se podra ampliar el pla3o para la re0isin(

La jurisprudencia de la ercera .ala de la Corte .uprema, sin embaro >a sido uniforme en sostener6ue la ampliacin del pla3o de prescripcin del artculo *'' del Cdio ributario, como del artculo=nico #$ de la Ley #$ %B(*', se produce por la simple declaracin del .er0icio( As en sentencia,dictada el & de septiembre del a9o dos mil cinco, autos :ol #$ *D4*'', se se9al 6ue; ubiere luar,dentro del trmino de tres a9os contado desde la e"piracin del pla3o leal en 6ue debi efectuarse elpao( El pla3o se9alado en el inciso anterior ser? de seis a9os para la re0isin de impuestos sujetos adeclaracin, cuando sta no se >ubiere presentado o la presentada fuere maliciosamente falsaH '$8Uue la materia precedente tambin 0iene resol0indose de manera inalterable por esta Corte .upremadel mismo modo como se decidi por los jueces de la instancia( En efecto, en el asunto sub lite lasfacturas fueron estimadas falsas y las declaraciones tributarias del contribuyente comomaliciosamente falsas( 7ic>a declaracin es m?s 6ue suciente como para ampliar el pla3o corrientede prescripcin de tres a9os al especial o e"traordinario de seis, tal cual ocurri, como pleno apeo aderec>o(a fallado, asimismo, 6ue;


24/61

escrito 6ue debemos entender el trmino maliciosamente en el Cdio ributario c>ileno en lasiuiente forma; al aludir el leislador especialmente al dolo, su nfasis oblia al /ue3 a concederparticular atencin a la prueba de este elemento del delito, 6uedando descartada la posibilidad debastarse con la presuncin de dolo establecida en el artculo %$ del Cdio 5enal(((a planteado 6ue; ubiere presentado o la presentada fuere maliciosamente

falsa( La doctrina >a se9alado 6ue la malicia tributaria es alo m?s 6ue el simple incumplimiento denormas contables tributarias, se trata de una conducta destinada a enerar e"presamentedocumentos y reistros contables no representati0os de la realidad, respecto de los cuales elcontribuyente o su representante leal act=a como autor directo o inductor( 5ara acreditar la malicia esmenester 6ue e"ista un pronunciamiento en ese sentido en conformidad a lo 6ue dispone el artculo +Ddel Cdio ributario, sea en sede criminal conforme al artculo %&*, o infraccional, se=n lo prescribeel artculo %&% del mismo cuerpo leal(

En el caso de autos, bast para calicar las declaraciones presentadas por el contribuyente comomaliciosamente falsas, la circunstancia de 6ue determinados pro0eedores fueron calicados comoirreulares por6ue no reistraban timbraje de facturas, uas de despac>o, boletas ni otrosdocumentos( Lo anterior, a juicio de estos sentenciadores, es insuciente para concluir 6ue el clientede un pro0eedor calicado como irreular tambin desarrolla conductas maliciosas, m?s a=n si laprueba rendida tanto en primera como en seunda instancia permite arribar a la conclusin de 6ue seefectuaron las operaciones mercantiles de 6ue dan cuenta las facturas cuestionadas(< @Corte de

Apelaciones de .antiao, *% de septiembre de *''&, autos :ol #$ D(+)+4*''%8(

Facturas alsas con relaci&n a la 2usti*caci&n de costos directos y

+astos necesarios (ara (roducir la renta

T!tulo" %( 7eterminacin de la :enta L6uida Imponible y justicacin de costos y astos

La determinacin de la :enta L6uida Imponible del Impuesto de 5rimera Cateora es unprocedimiento complejo 6ue supone deducir de los inresos brutos a 6ue alude el artculo *+ de la Ley

de Impuesto a la :enta, los costos directos y los astos necesarios para producirla, ello de conformidadcon lo dispuesto en los artculos ' y %, respecti0amente, del citado te"to leal(

En este conte"to, debemos precisar 6ue el >ec>o 6ue la factura sea falsa no slo enera implicanciasen la recuperacin del crdito scal del IVA, como se anali3, sino 6ue tambin en la justicacin delos costos directos o astos necesarios 6ue en ella consta, producindose el efecto tributario delrec>a3o de dic>os temes(

As, el .er0icio al impunar dic>os documentos tributarios concluir? 6ue el asto o costo 6ue a6ul enprincipio justicara no es tal, por lo 6ue proceder? a li6uidar las diferencias 6ue arroje la :enta L6uidaImponible @:LI8 por la eliminacin del respecti0o asto o costo(

T!tulo" *( astos rec>a3ados( Impuesto del artculo *%

.i la factura falsa justica un asto necesario para producir la renta, no slo se 0a a rec>a3ar dic>oasto y, por tanto, se 0a a producir un incremento en la renta l6uida imponible @:LI8 sino 6ue,adem?s, se 0a a de0enar el impuesto del artculo *% de la misma ley(

.in embaro, en este punto la jurisprudencia judicial >a permitido 6ue el contribuyente, respecto delcual se impuna de falsa la factura, pueda justicar el asto en 6ue incurri por otros medios leales(As se >a fallado 6ue; o a la deduccin de los costos y astos 6ue disminuyen la base delimpuesto de primera cateora( Es as 6ue el artculo ' de la Ley de la :enta dispone 6ue la rentabruta de una persona natural o jurdica, 6ue e"plote bienes o desarrolle acti0idades afectas alimpuesto de 5rimera Cateora, ser? determinada deduciendo de los inresos brutos el costo directode los bienes y ser0icios 6ue se re6uieran para la obtencin de dic>a renta y puede arearse adem?s


25/61

6ue a estos costos tambin le es aplicable lo 6ue se e"ie para los astos en el artculo % de la mismaley, esto es 6ue se acrediten o justi6uen en forma fe>aciente ante el .er0icio de Impuestos Internos(Entonces lo rele0ante para la determinacin de la base del impuesto a la renta es la acreditacin de lae"istencia del costo necesario para enerar los inresos y si bien una factura, formalmente emitida,constituye un antecedente para estos efectos, la ley de la renta e"ie un 0nculo entre los costosefectuados y la eneracin de los inresos afectos a ese impuesto, por ello si el .er0icio >a objetado elcrdito scal en relacin al Impuesto al Valor Areado por sustentarse en facturas irreulares, ello no

permite concluir consecuencialmente 6ue e"ista un costo indebidamente rebajado cuando stedesembolso se acredite por los medios de prueba leales(

7e esta manera, el artculo *% 6ue establece un impuesto especial para los costos y astos rec>a3adospara las sociedades annimas, en conformidad al artculo %, no es aplicable si un contribuyenteacredita 6ue los desembolsos respecti0os efecti0amente ocurrieron y son necesarios para producir losinresos de la empresa( En todo caso es necesario precisar 6ue el artculo *% e"ie para suprocedencia no slo 6ue un asto sea impunado, sino 6ue ste adem?s debe >aber representado unKujo efecti0o de caja, sea en dinero corriente o c>e6ue u otro medio de pao(((< @Corte de Apelacionesde .antiao, :ol #$ +('+4*''', de enero de *''&8(

En el mismo sentido se >a dic>o 6ue; o a la deduccin de los costos y astos 6ue disminuyen la base del impuesto deprimera cateora( Es as 6ue el artculo ' de la Ley de la :enta dispone 6ue la renta bruta de unapersona natural o jurdica, 6ue e"plote bienes o desarrolle acti0idades afectas al impuesto de 5rimera

Cateora, ser? determinada deduciendo de los inresos brutos el costo directo de los bienes yser0icios 6ue se re6uieran para la obtencin de dic>a renta y puede arearse adem?s 6ue a estoscostos tambin le es aplicable lo 6ue se e"ie para los astos en el artculo % de la misma ley, esto es6ue se acrediten o justi6uen en forma fe>aciente ante el .er0icio de Impuestos Internos( Entonces lorele0ante para la determinacin de la base del impuesto a la renta es la acreditacin de la e"istenciadel costo necesario para enerar los inresos y si bien una factura, formalmente emitida, constituyeun antecedente para estos efectos, la Ley de la :enta e"ie un 0nculo entre los costos efectuados y laeneracin de los inresos afectos a ese impuesto, por ello si el .er0icio >a objetado el crdito scalen relacin al Impuesto al Valor Areado por sustentarse en facturas irreulares, ello no permiteconcluir consecuencialmente 6ue e"ista un costo indebidamente rebajado cuando este desembolso seacredite por los medios de prueba leales(< @Corte de Apelaciones de .antiao, %% de aosto de *'',:ol #$ (B&%4%+++8(

La actura alsa con relaci&n a la restricci&n al tim$ra2e de

documentos

T!tulo" ( :elas referidas a la restriccin al timbraje de documentos

El .er0icio de Impuestos Internos >a adoptado, como medio de scali3acin, la restriccin al timbrajede documentos( En efecto, dic>a >erramienta restricti0a para con el contribuyente se rela en laCircular #$ %+, publicada en el 7iario 2cial de %D de mayo de %++(

5ara 6ue opere el aludido blo6ueo el .er0icio deber? >aber reistrado anotaciones neati0as delcomportamiento tributario del contribuyente, estando relado el procedimiento en el 2cio Circular #$*(%*, de %B de julio de %++, 6ue establece 6u causales de >ec>o constituyen moti0o de anotacin,la forma en 6ue se >ace efecti0a y el procedimiento 6ue debe reali3ar el contribuyente en cada casopara su al3amiento o desblo6ueo, sin perjuicio de lo 6ue se se9ala en el Ane"o #$ & de la Circular #$%+, de %++(

.e debe tener presente 6ue esta tem?tica se >a judiciali3ado a tra0s de recursos de proteccin 6ue>an deducido los contribuyentes afectados, arumentando 6ue se estara perturbando el letimoejercicio del derec>o a ejercer libremente una acti0idad econmica consarado en el artculo %+ #$ *%de la Constitucin 5oltica de la :ep=blica(


26/61

La jurisprudencia judicial >a sido 0acilante en esta materia( #o obstante, debemos precisar 6ue lanaturale3a de la causal de abiendo infraccin imputable a los recurrentes, sometidas alconocimiento de un rano jurisdiccional, se=n se desprende de la documentacin acompa9ada, lamedida de blo6ueo de timbraje de documentos tributarios, resulta ser ileal y arbitraria, y constituyeuna pri0acin, perturbacin y amena3a en el letimo ejercicio del derec>o consarado en el #$ *% delartculo %+ de la Constitucin 5oltica de la :ep=blica(((o(

rat?ndose de la causal #$ , las Cortes >an adoptado un criterio renuente para acoer los recursosde proteccin 6ue deducen los contribuyentes, arumentando el .er0icio 6ue la causal 6ue se in0ocaes la de car?cter pre0enti0o 6ue se describe como #$ *( As se >a fallado 6ue;

aya >ec>o uso delmtodo de control de comportamiento tributario, como lo es la Anotacin #eati0a )B)+ causal*pre0enti0o del /efe del 7epartamento, 6ue tiende a e0itar el uso indebido de tim4braje, ya 6ue dic>aactuacin leali3a la documentacin necesaria para respaldar las operaciones y acti0idadeseconmicas de los sujetos afectos a contribucin, >abida consideracin a 6ue la recurrente no >asolucionado ante el .er0icio los problemas tributarios 6ue fueron detectados en la aludida auditora(((dentro de las facultades de scali3acin 6ue la leislacin >a entreado al .er0icio de Impuestos

Internos, se encuentran las anotaciones, las 6ue se encuentran reuladas en el 2cio Circular #$*(%*, de %B de julio de %++, 6ue establece 6u causales de >ec>o constituyen moti0o de anotacin,la forma en 6ue se >ace efecti0a y el procedimiento 6ue debe reali3ar el contribuyente en cada casopara su al3amiento o desblo6ueo((( los antecedentes e"puestos demuestran 6ue el .er0icio deImpuestos Internos, al adoptar la medida 6ue se impuna >a obrado en cumplimiento de surolscali3ador 6ue la misma ley le asina, y se >a reali3ado de conformidad a los procedimientosdispuestos tanto en las leyes tributarias, como instrucciones impartidas por la 7ireccin #acional(@Corte de Apelaciones de

.antiao, ' de septiembre de *''), autos :ol #$ *('+B4*'')8(


27/61

T!tulo" ( #uestra posicin

Estimamos 6ue no es posible 6ue el .er0icio, por el solo >ec>o de impunar una factura como falsa,restrinja al receptor de dic>o documento el timbraje de documentos no es acorde con las arantasconstitucionales de dic>o contribuyente, ya 6ue se est? estableciendo una perturbacin al letimoderec>o al ejercicio de una acti0idad econmica sin 6ue a=n e"istan antecedentes de 6ue elcontribuyente ad6uiri la citada factura( .euimos, en este punto, el criterio de la Corte deApelaciones de :ancaua, antes transcrito en el sentido 6ue el .er0icio no tiene facultades paraproceder al blo6ueo de timbraje de contribuyentes, ya 6ue se estara en presencia de un acto denaturale3a sancionatoria(

Facturas alsas y delitos tri$utarios

En el Captulo 5rimero de esta obra se describieron las conductas ilcitas 6ue el leislador >a ele0ado ala cateora de delito, referidas a las falsedades documentales( A continuacin, nos abocaremos a

anali3ar los tipos penales especiales 6ue se consinan en el Cdio ributario y los del Cdio 5enal6ue est?n relacionados con las facturas falsas(

5ara efectos de facilitar el an?lisis, primeramente se describir?n sintticamente los delitos tributariosdel artculo +D #$ ), incisos primero, seundo y tercero, ya 6ue la ura penal del inciso nal delmismo precepto y 6ue ser? objeto principal de este Captulo, est? estrec>amente 0inculada a losdelitos antes aludidos(

&( 7elitos descritos en el artculo +D #$ ) del Cdio ributario

a8 7elito contemplado en el inciso primero del artculo +D #$ )

Esta conducta delictual se tipica como; as conductas se >aan con el objeto de inducir a una li6uidacin inferior, a ocultar o desurar el0erdadero monto de las operaciones o burlar el impuesto(El 6ue incurre en dic>as conductas, act=e en forma dolosa, esto es, 6ue de su parte e"ista mala fe,intencin de ena9ar y perjudicar al Fisco( En relacin a este =ltimo re6uisito se entiende por lajurisprudencia judicial 6ue se est? en presencia de un dolo especco, el 6ue se debe acreditar por losmedios de prueba leal @:(7(/(, ( BD, *a 5arte, .eccin )a, p?( %8(La sancin penal es de multa 6ue oscila entre el ' y ''W del tributo eludido y presidio menor en susrados medio a m?"imo(

b8 7elito contemplado en el inciso seundo del artculo +D #$ )


28/61

La conducta delicti0a descrita en el inciso seundo del artculo +D #$ ) consiste en 6ue; o a >acer 0aler, en relacin con las cantidades 6uedeban paar, ser?n sancionados con la pena de presidio menor en su rado m?"imo a presidio mayoren su rado mnimo y con multas del cien por ciento al trescientos por ciento de lo defraudado(a conducta en aluno de los tipos de falsedades 6ue se contienen en el Cdio5enal @Captulo 5rimero8(

#o obstante, el >ec>o de enerarse una 0erdadera


29/61

facturas, notas de dbito, notas de crdito o boletas, falsas, con o sin timbre del .er0icio, con el objetode cometer o posibilitar la comisin de los delitos descritos en el #$ ) del artculo +D(((


30/61

5uesta en 0otacin la e"presin aa


31/61

empleo de otros procedimientos dolosos encaminados a ocultar o desurar el 0erdadero monto de lasoperaciones reali3adas o a burlar el impuestoo precepto, cuyo sujeto acti0o debe ser, a lo menos, un contribuyente, se ara0an

en el caso 6ue si, como medio para cometerlos, se >ubiere >ec>o uso malicioso de facturas u otrosdocumentos falsos, fraudulentos o adulterados( En dic>o caso, se aplicar? la pena mayor asinada aldelito m?s ra0e( As sure una e0idente cone"in entre ambos tipos penales( En efecto, los 6uepuede cometer el contribuyente, 6ue est?n descritos en los incisos primero, seundo y tercero delartculo +D #$ ), se ara0an por el uso de facturas falsas( 5or su parte, los delitos 6ue pueden cometercual6uier persona 4sujeto indeterminado4 consistentes en la confeccin, 0enta o facilitacin de facturasfalsas, e"ien como elemento del tipo 6ue a6uellas se >ayan utili3ado para la comisin de los otrosdelitos antes descritos(

La in6uietud 6ue sure de inmediato es si un sujeto 6ue confecciona facturas, las 0ende o las facilita ya6uellas no son utili3adas por nin=n contribuyente, por cual6uier ra3n posible, Qdic>a conducta6ueda impuneR

La respuesta no deja de ser trascendente, ya 6ue en principio deberamos llear a sostener 6ue no setipica el delito descrito en el inciso nal del artculo +D #$ ), lo 6ue nos lle0a a anali3ar si dic>a

conducta podra llear a ser sancionada al subsumirse en otro tipo penal(La naturale3a de la factura, esto es un instrumento pri0ado mercantil, podra darnos luces en elsentido de estimar 6ue se est? en presencia de aluna de las >iptesis 6ue consara el tulo IV delCdio 5enal, esto es las uras penales de falsicacin de instrumento pri0ado mercantil o de usomalicioso del mismo instrumento, debiendo cumplirse con los re6uisitos de dic>os tipos penales @Ver#$ 8(

8 7olo especco

La tipicacin del delito del artculo +D #$ ), inciso nal, utili3a la e"presin


32/61

no simplemente descripti0o8, como ocurre con la e"presin eberry, .erio 5olitoY @o( @Vallejos Castro, Eduardo, La 5rueba en el 7elito ributario, Editorial /urdico4ributaria .(A(, p?( 'H :ado0ic .c>oepen, Anela, .istema .ancionatorio ributario, Editorial /urdicade C>ile, %++), p?( +8( ( (o dolo especco de la simple irreularidad en 6ue un contribuyente lle0a su contabilidad( 5recisala sentencia dictada por la Corte de Apelaciones de .an iuel, *& de aosto de %++D, autos :ol #$

*%4%++&, 6ue;


33/61

psicolico 6ue constituye una e"iencia esencial para conurar la infraccin 6ue le >a sido atribuiday en torno a la cual se desarroll la discusin entre las partesH ra3n por la 6ue corresponde absol0er almencionado contribuyente de los caros 6ue se le >icieron en la denuncia 6ue dio orien a esteproceso( ( (ainfraccin, debe ser probado por la parte acusadora, dado 6ue no se trata de dolo com=n y corriente

del artculo %$ del Cdio 5enal, se=n >a determinado la jurisprudencia( ( (


34/61

mismo bien jurdico( A6u lo 6ue se 6uiere es un solo mal, pero su ejecucin asume la forma deparcialidades, como una suerte de tracto sucesi0o en el orden en lo ci0il( Es un delito multiacti0o, sinsolucin de continuidad( El >ec>o 6ue se estableci en autos re0ela 6ue el >ec>or, un e"perimentadocolocador de publicidad medi?tica de un diario de circulacin nacional, urdi un sistema para burlar asu empleadora y afectar su patrimonio, dilatando durante muc>os meses, comprendidos entre los a9os%++ y %++D, el desarrollo de las consecuencias de su ardid( 5or consiuiente, la Corte estima 6ue setrata de un delito continuado en el tiempo( ( (a sostenido por la jurisprudencia 6ue para efectos de establecer si se tratade un delito continuado o reiterado corresponde reali3ar la distincin de si las conductas correspondena uno o m?s perodos tributarios( As se se9ala en una sentencia de la Corte de Apelaciones de.antiao, dictada el %) de mayo de %+BD, autos :ol #$ %(*%'4BD al precisarse 6ue; o sujeto sino por lae"iencia del sistema tributario 6ue oblia a declarar y paar tributos y paos pro0isionales mensuales@558 en cada mes, podramos estar en presencia de un solo delito(

La tesis del delito continuado sure de di0ersas sentencias, como la dictada el *) de octubre de *''&,por la .eunda .ala @5enal8 de la Corte .uprema, redactada por el aboado Arnaldo or3ilia, autos

:ol #$ %()&&*'' en 6ue se estim 6ue el acusado al falsicar facturas @instrumento pri0adomercantil8 de di0ersos perodos tributarios en forma constante, lo >i3o como unidad de conductabuscando un solo mal(

B( Falsicacin o uso doloso de facturas falsas en 6ue puede incurrir contador( ipo especial delartculo %'' del Cdio ributario

El delito del inciso nal del artculo +D #$ ) del Cdio ributario >ay 6ue anali3arlo a la lu3 del tipopenal 6ue consara el artculo %'' del mismo te"to leal( En efecto, dic>a norma se9ala 6ue; a proporcionado como dedinos


35/61

del Cdio ributario y como no >ay en autos declaracin rmada del contribuyente en 6ue conste 6uelos asientos contables se confeccionaron con datos 6ue ste >ubiere proporcionado como dedinos,dic>a informacin menda3 no le resulta totalmente imputable al procesado( ( (o documento tributario tiene esa naturale3a jurdica(

Asimismo, el fallo anali3 el dolo directo en la conducta( En efecto, la sentencia se9al 6ue la conductadel acusado tendi a un solo objeti0o, defraudar al Fisco, 0alindose para ello de la confeccin deformatos de facturas, estamp?ndose en ellas, un timbre 6ue simulaba ser el utili3ado por el .er0icio,para lueo llenarlas l mismo(

A9ade el fallo 6ue 6ueda acreditado el perjuicio respecto de terceros, ya 6ue desde 6ue la conductadice relacin con el Impuesto al Valor Areado, en cuanto se ra0a el maren de comerciali3acinmediante el mecanismo del dbito y crdito scal, siendo el primero, el 6ue se recara en las 0entas oprestacin de ser0iciosH en tanto, 6ue el seundo, el 6ue se soporta en las ad6uisiciones o ser0iciosutili3ados, ra0?ndose toda la cadena de comerciali3acin, por ello es 6ue para 6uien 0ende ser? undbito, y para 6uien lo ad6uiere, un crdito, contabili3?ndose en sus reistros respecti0os, ydeterminando mensualmente el impuesto a paar( 5or ello, es 6ue el acusado al documentarsupuestas operaciones con facturas falsas, para los receptores de ellas les sinic crdito scal, 6uepor las anormalidades ya dic>as, moti0 6ue fueran rec>a3ados, enerando un perjuicio cuanticadoen una cantidad de dinero 6ue el .er0icio les li6uid(

7e lo e"puesto, de la sentencia en an?lisis sure 6ue se est? en presencia de la conducta delictual delartculo %+D, sin concurso, ya 6ue no se trata de un contribuyente 6ue utilice facturas falsas para

incurrir en aluno de los delitos del artculo +D #$ ), incisos primero, seundo o tercero( ampoco seest? en presencia del tipo penal del inciso nal del artculo +D #$ ), ya 6ue no se confeccion, 0endi ofacilit facturas falsas para la comisin de los delitos antes descritos(

)%( Jso malicioso de facturas falsas

Esta conducta se subsume en la >iptesis del artculo %+B del Cdio 5enal( #o se e"ie 6ue elperjuicio se produ3ca respecto del Fisco, sino 6ue pudiera darse respecto de un tercero cual6uiera(

)*( Falsicacin ideolica

a con anterioridad aludimos a la sancin de la falsicacin ideolica de las facturas( En efecto, seindic 6ue la doctrina penal se9alaba 6ue no e"ista delito aluno en caso de la elaboracin de undocumento pri0ado falso, ya 6ue los particulares no tenan obliacin de decir la 0erdad @Ver #$ 8( .inembaro, a partir de la introduccin del inciso nal del artculo +D #$ ), por la Ley #$ %+(DB, de *''%,sure la obliacin de los contribuyentes del impuesto a las 0entas y ser0icios en cuanto a las

facturas, de decir la 0erdad, por lo 6ue se da la >iptesis de falsicacin ideolica, esto es, unafactura 6ue da cuenta de operaciones 6ue nunca se reali3aron(

As lo >a se9alado la jurisprudencia( En efecto, en sentencia dictada por la Corte .uprema el %$ deseptiembre de *'', autos :ol #$ %(D)4' se indica 6ue;


37/61

de dos mil uno, el cual precisamente tu0o por objeto la incriminacin de esta clase de conductas, pero6ue no es aplicable a >ec>os reali3ados con anterioridad a su entrada en 0ior dado el car?cterirretroacti0o de las leyes penales( En 0erdad los >ec>os 6ue la sentencia impunada tiene poracreditados se acomodan m?s bien a la descripcin de a6uellos a 6ue se reere esta =ltima normaHpero no a los de falsicacin tipicados por el artculo %+, en relacin con los artculos %+D y el %+Bdel Cdio 5enal( ( (ay falsedad material( #o es posible la >iptesis de falsedad ideolica(

7elitos tributarios relacionados con facturas falsas

Falsedades relacionadas con facturas

7nracciones tri$utarias relacionadas con el uso de acturas alsas

T!tulo" )( .ancin administrati0a a aplicar al contribuyente 6ue utili3a crdito scal contenidoen facturas falsas

La utili3acin del crdito scal contenido en facturas falsas, por parte del contribuyente, nonecesariamente dar? luar a una 6uerella del .er0icio de Impuestos Internos por >aber incurrido en losdelitos del artculo +D #$ ), incisos primero y seundo, sino 6ue puede enerar un denuncio 6ue setramitar? conforme el procedimiento de aplicacin de sanciones relado en el artculo %&% del Cdioributario(

La facultad del .er0icio, en cuanto a optar por deducir 6uerella criminal o slo solicitar la aplicacin deuna multa, se encuentra establecida en el artculo %&* del Cdio ributario(

A continuacin, anali3aremos los criterios 6ue el .er0icio >a jado para efectos de decidir si se est? enpresencia de una infraccin tributaria 6ue ser? objeto de procedimiento de aplicacin de sanciones ode un delito tributario(

La Circular #$ &', de ) de septiembre de *''%, distinue las siuientes >iptesis;

T!tulo" a8 Los >ec>os detectados no re0isten mrito suciente para concluir la necesidad deperseuir la aplicacin de sanciones por delito tributario

.i los >ec>os detectados no tienen el mrito suciente para establecer la necesidad de ejercer laaccin penal, el .er0icio instruye 6ue se noticar? al contribuyente 6ue utili3 indebidamente losdocumentos impunados, cit?ndolo para comparecer a una audiencia, a celebrarse el se"to da >?bilcontado desde la fec>a de la noticacin(

Frente a esta noticacin, es posible 6ue se den dos opciones;

En esta situacin, el contribuyente tiene dos opciones;

T!tulo" i8 5restar colaboracin

La Circular #$ &' se9ala 6ue en la respecti0a audiencia se solicitar? al contribuyente reconocer el>ec>o material consistente tanto en las irreularidades de los documentos como en su indebidautili3acin y a entrear los datos de los pro0eedores de las facturas y el orien de la mercadera(

.e le informar? claramente de los benecios a 6ue puede acceder, conforme a esta instruccin,producto de la colaboracin 6ue preste en las actuaciones scali3adoras(


38/61

#o cabe duda 6ue la Circular consara una rela de incenti0o al contribuyente 6ue recibi y utili3facturas falsas, muy pr"imo a lo 6ue se denomina acen circular las facturas(

A>ora bien, en los casos en 6ue el contribuyente se allane a reconocer las irreularidades, elfuncionario proceder? a tomar una declaracin jurada, en la cual el contribuyente recono3ca lacalicacin de falsa 6ue el .er0icio >a asinado a las facturas cuestionadas y en 6ue manieste sudisposicin a colaborar, relatando las circunstancias en 6ue las mismas le fueron entreadas e

identi6ue a la persona 6ue se las entre(

Asimismo, si las irreularidades 6ue el contribuyente reconoce importan diferencias de impuestos,a6ul deber? proceder a recticar sus declaraciones y paar los impuestos con los recaros leales6ue procedan(

La Circular precisa 6ue en este caso, el contribuyente podr? acceder a la celebracin de con0enios depao con esoreras y a la condonacin de intereses y multas(

T!tulo" ii8 .e niea a prestar colaboracin

La Circular se9ala 6ue si en la citada audiencia se le e"pondr? claramente 6ue su neati0a a colaborarobliar? a 6ue su situacin sea e">austi0amente i

Facturas Falsas_josé Luis Zavala Ortiz

Documents

Transcript of Facturas Falsas_josé Luis Zavala Ortiz