Gestión de costos en el sector metalmecánico

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Rodríguez Medina, Guillermo;Rodríguez Castro, Belkis;Chirinos González, Alira;Meleán

Romero, Rosana

Gestión de costos de las actividades en el sector metalmecánico de la región zuliana

Revista Venezolana de Gerencia, Vol. 14, Núm. 46, abril-junio, 2009, pp. 260-273

Universidad del Zulia

Venezuela

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Revista Venezolana de Gerencia

ISSN (Versión impresa): 1315-9984

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Revista Venezolana de Gerencia (RVG)

Año 14. Nº 46, 2009, 260 - 273

Universidad del Zulia (LUZ) · ISSN 1315-9984

Gestión de costos de las actividadesen el sector metalmecánico de la regiónzuliana*

Rodríguez Medina, Guillermo**

Rodríguez Castro, Belkis***Chirinos González, Alira****

Meleán Romero, Rosana****

Resumen

El presente artículo tiene como objetivo analizar la gestión de costos de las actividades delsector metalmecánico de la región zuliana, debido a la importancia capital que tiene en el desarrollo

de la principal industria Venezolana, como es petróleos de Venezuela, S.A. (PDVSA), con la finalidadde potenciar el éxito en la toma de decisiones gerenciales, y se sustentó en autores como: Kaplan yCooper (1999), Brimson (1997), Lorino (1993), Horngren et al. (2007), Hansen y Mowen (2007), entreotros. El tipo de investigación fue descriptiva, de diseño no experimental, transeccional y de campo,mediante un cuestionario dirigido a los analistas de costos, de las empresas metalmecánicas fabri-cantes de bienes de capital de los municipios Maracaibo y San Francisco del Estado Zulia, registra-das en el Directorio de la Cámara Petrolera Venezolana. Los resultados indican que muy pocas em-presas realizan un análisis de las actividades, pero no se profundizan en sus propiedades, por lo quese concluye que los costos indirectos de fabricación o carga fabril no se gestionan de acuerdo al con-

texto contemporáneo.Palabras clave: Gestión de costos, actividades, carga fabril, sector metalmecánico.

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Recibido: 21-07-08 Aceptado: 09-03-09

* Este artículo es resultado del proyecto “Gestión de costos organizacionales en el sector meltal-mecánico de la Región Zuliana”, financiado por el Consejo de Desarrollo Científico y Humanís-tico (CONDES), de la Universidad del Zulia (L.U.Z).

** Doctor en Ciencias Mención Gerencia, Profesor Titular L.U.Z. Investigador del Centro de Estu-dios de la Empresa (CEE). Acreditado en el Programa de Promoción al Investigador (PPI), Ni-vel II, E-mail: [email protected]; [email protected].

*** Mg. en Gerencia de Empresas, Mención: Gerencia Financiera. Profesora de la URBE. Coin-vestigadora Auxiliar del CEE de L.U.Z. PPI Nivel Candidato. E-mail: [email protected]

**** MSc. en Gerencia de Empresas, Mención: Gerencia de Operaciones. Profesoras Agregadasde L.U.Z. Investigadoras del CEE. PPI Nivel I. E-mails: [email protected]; rosaname-



Cost Management for Activitiesin the Metallurgical Sector of the Zulia Region

Resumen

The purpose of this article is to analyze cost management for activities in the metallurgical sec-tor in the Zulia region, in order to strengthen success in managerial decision making, due to the capitalimportance this sector has in developing the principal Venezuelan industry, the Venezuelan Petro-leum Company (Petróleos de Venezuela, S. A.) (PDVSA). The study is supported by the works of authors such as: Kaplan and Cooper (1999), Brimson (1997), Lorino (1993), Horngren et al (2007),Hansen and Mowen (2007), among others. The research was of a descriptive type with a non-experimental, trans-sectional, field design, using a questionnaire directed to cost analysts at the met-

allurgical companies that manufacture capital goods in the municipalities of Maracaibo and San Fran-cisco in the State of Zulia, registered in the Directory of the Venezuelan Petroleum Chamber. Resultsindicate that very few companies perform activity analyses, and do not go deeply into their properties.Conclusions are that the indirect manufacturing costs or manufacturing load is not managed accord-ing to the contemporary context.

Key words: Cost management, activities, manufacturing load, metallurgical sector.

1. Introducción

El sector metalmecánico ocupa unprestigioso lugar dentro de la economíanacional, particularmente en la región Zu-liana, debido a que forma parte de la ca-dena de suministros de Petróleos de Ve-nezuela, S.A. (PDVSA), industria pilar dela economía venezolana, por lo que el

presente artículo pretende analizar lagestión de costos de las actividades enlas empresas metalmecánicas fabrican-tes de bienes de capital, registradas en eldirectorio de la Cámara Petrolera de Ve-nezuela (CPV) capítulo Zulia, en los Mu-nicipios Maracaibo y San Francisco.

De acuerdo con Gibas (2005), pre-

sidente de Asociación de la Industria Me-talmecánica y Metalúrgica Venezolana,el sector creció entre el 10% y el 12% elprimer semestre del año 2005 en relacióncon el mismo lapso de 2004, lo cual lepermitió generar 20 mil empleos entre di-

rectos e indirectos. Por otro lado, Touma

(2006), director de los empresarios enCorpozulia, manifiesta que la capacidadde producción de las empresas manufac-tureras de la región zuliana está entre un70% y 80% de su capacidad instalada, yfueron asignados los primeros cincuentamillones de dólares, con un interés apro-ximado del 8%, para la recuperación de

las empresas zulianas, principalmentepara los sectores plásticos, camarone-ros, industriales y metalmecánicos.

Esta situación plantea la gran im-portancia del sector metalmecánico en laregión zuliana y la recuperación del mis-mo, después de los sucesos acaecidos afinales del año 2002 y principios del 2003,

donde la producción petrolera bajó casi acero, de allí lo fundamental de este trabajo de investigación, para analizar la ges-tión de costos de las actividades.

Dado que existe en el sector meltal-mecánico gran competencia, tanto a nivel

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_______________________ Revista Venezolana de Gerencia, Año 14, No. 46, 2009



nacional como internacional, en estemundo globalizado, es imprescindibleque las empresas realicen una planifica-

ción y un control de los costos de manu-factura, a través de las actividades paracrecer tanto en el sector como en el mer -cado, tomando en cuenta el desarrollo delaregióndondeseencuentreninmersas.

En el contexto actual, debido a lainternacionalización de la economía, lasempresas metalmecánicas se han visto

en la necesidad de ejercer una mejor ges-tión de sus costos, particularmente to-mando en cuenta el análisis de las activi-dades, para el mejor desarrollo del proce-so de producción, que permita una mejor planificación, ejecución y control de loscostos.

El presente trabajo, fue un estudio

de investigación descriptiva, de acuerdoa Hernández et al. (2006), quienes afir-man que estos “miden, evalúan o recolec-tan datos sobre diversos conceptos (va-riables), aspectos, dimensiones o com-ponentes del fenómeno a investigar”. Eldiseño de la investigación fué no experi-mental, dado que no se manipularon in-tencionalmente las variables, pues, seobservaron los fenómenos tal como sedan en la realidad para su análisis, ade-más, es del tipo transeccional, dado quelos datos fueron recolectados en un mo-mento dado y no a través de diferentesperiodos o puntos en las dimensiones deltiempo, y de campo por cuanto la fuenteprimaria se obtuvo directamente de las

empresas objeto de estudio.La población de acuerdo a Parra

(2006), estuvo integrada por las medicio-nes u observaciones de interés en la in-vestigación, a las catorce (14) empresasmetalmecánicas fabricantes de bienes de

capital, según el directorio de la CámaraPetrolera Venezolana, del año 2005, enlos municipios Maracaibo y San Francis-

co de la región zuliana; trabajándose concenso y no con muestra.

La recopilación de los datos se rea-lizó mediante la aplicación de un cuestio-nario a los analistas de costos de produc-ción. La data recabada se organizó y seproceso a través del paquete estadísticoSPSS versión 10.0, para sus análisis y

discusión de los resultados.

2. Procesos: algunasdefiniciones

Antes de abordar las actividades,como tal, es conveniente en primera ins-tancia tratar lo referente a los procesos,

para lo cual se contrastan diferentes posi-ciones; así se tiene que Lorino (1993:36),establece que, “se llamarán procesos alos conjuntos de actividades destinadas ala consecución de un objetivo global, auna salida global, tanto material como in-material”; para Álvarez et al. (1996:307),definen el proceso, “… como un conjuntocoordinado de tareas que desembocanen la obtención de un producto o de unservicio específico”.

Por otro lado Fernández et al.

(2006:9) manifiestan que, “el proceso deproducción es un conjunto de actividadesmediante las cuales uno o varios factoresproductivos se transforman en productos.La transformación crea riqueza, es decir,

añade valor a los componentes o inputadquiridos por la empresa”, mientras queRodríguez et al. (2007), expresan que losprocesos, “están compuestos por un con-

junto de actividades relacionadas entresí, generalmente en forma transversal,

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Gestión de costos de las actividades en el sector metalmecánico de la región zulianaRodríguez, Guillermo; Rodríguez, Belkis; Chirinos, Alira y Meleán, Rosana ________



transcendiendo diferentes funcionespara obtener una finalidad común a la or-ganización”. Además, hay que hacer un

diagrama de flujo de los procesos, quesegún García (1995:156), “es una repre-sentación gráfica de la secuencia de acti-vidadesopasosqueocurrenenunproce-so o en un procedimiento, identificándo-los mediante símbolos de acuerdo con sunaturaleza; incluye, además, toda la in-formación que se considera necesaria

para el análisis...”.Con las apreciaciones anterioressetienequelosprocesosenlasorganiza-ciones están integrados por una serie deactividades que operan bajo unos proce-dimientos coordinados en forma sistemá-tica, que trascienden el objetivo funcionalcon el norte de alcanzar el global de la or-

ganización, es decir, el proceso agrupa alas actividades en forma tal, que permitela obtención de una finalidad común. Detal manera que los procesos abarcan unaserie de actividades transfuncionales,que buscan permanentemente la mejoracontinua, que es el corazón de la gestiónmoderna de costos de toda organización,particularmente las manufactureras, paraobtener una salida global, ya sea para uncliente interno o externo.

3. Gestión de costosde las actividades

Es preciso en primera instancia in-dicar que Pacheco et al. (2002:8) señalan

que la “gestión debe incluir un conjuntode dimensiones, que involucran una es-trategia y unos medios para alcanzar losobjetivos de la empresa”. Por otro lado,Taiichi Ohno, citado por los mismos auto-res, define a la gestión integral como “el

sistema que desarrolla la habilidad huma-na hasta la plena capacidad a fin de mejo-rar la creatividad y la prosperidad, utili-

zando el utillaje y las maquinas correcta-mente y eliminando cualquier costo im-productivo”.

El concepto de costo, de acuerdo aHansen y Mowen (2007:35), “es el efecti-vo o un valor equivalente de efectivo sa-crificado por productos y servicios que seespera que aporten un beneficio presente

o futuro a una organización”, mientrasque para Mallo et al. (2000:33), el con-cepto de costo tiene varias connotacio-nes de acuerdo al interés de cada discipli-na, así por ejemplo, “el concepto econó-mico de costo se ha utilizado en dos ver-siones generales: la primera en sentidode consumo o sacrificio de recursos de

factores productivos, y la segunda en elsentido de costo alternativo o de oportuni-dad”.

De tal manera que el costo desde elpunto de vista contable es el sacrificio ne-cesario de recursos financieros o no, paraproducir o adquirir bienes tangibles o in-tangibles que generen beneficios presen-tes o futuros, y cuando esto ocurre el cos-to expira y se convierte en gasto, y desdeel punto de vista económico el costo tam-bién puede ser de oportunidad, el cualmide el beneficio perdido por no haber sido empleado en la mejor alternativa.

Por otro lado, la actividad es la par-te medular para la gestión de costos y entérminos globales de toda la organiza-

ción, con énfasis particular en esta inves-tigación en el proceso productivo de lasempresas metalmecánicas productorasde bienes de capital.

De acuerdo a Sáez et al.

(1993:187), “una actividad es un conjunto

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de tareas o actos imputables a un grupode personas o a una persona, a un grupode máquinas o a una máquina, y relacio-

nadas con un ámbito preciso de la empre-sa”. Para Castelló y Lizcano (1994), cita-do por Álvarez et al. (1996:308) “es unconjunto de actuaciones o de tareas quetienen como objetivo la atribución, al me-nos a corto plazo, de un valor añadido aun objeto (producto o proceso), o al me-nos permitir añadir este valor, bajo la

perspectiva del cliente o usuario del mis-mo”; mientras Brimson (1997:26) mani-fiesta que, “una actividad describe lo queuna empresa hace, la forma en que eltiempo se consume y las salidas (outputs)de los procesos”, y Lorino (1993:36) indi-ca que, “las actividades es todo lo que laspersonas de la empresa realizan hora

tras hora y día tras día”.Como se aprecia en las definicio-nes anteriores, las actividades están refe-ridas al conjunto de tareas realizadas por una o varias personas, que partiendo delrequerimiento y el consumo de una seriede recursos se obtiene un resultado de-terminado; en el sector metalmecánicoobjeto de estudio, ellas son las que influ-yen y participan directamente, junto conla mano de obra directa, en la transforma-ción de la materia prima, teniendo relacio-nes de interdependencia, que al estar en-cadenadas en forma ordenada y articula-da conforman el o los procesos.

La contabilidad de costos es partefundamental de la de gestión, ya que ésta

viene dada por todo un sistema que invo-lucra a las diferentes áreas funcionalesde la organización. En tal sentido, la ges-tión de costos de las actividades se refie-re al establecimiento de las estrategias,quesellevanacaboatravésdelasaccio-

nes que permitan escudriñar la complejainteracción de ellas que se dan en el pro-ceso productivo del sector metalmecáni-

co; en aras de generar las exigencias in-formativas que el entorno, tanto internocomo externo, requiere para la mejor toma de decisiones gerenciales.

Asimismo, para determinar el costode las actividades con mayor exactitud,indudablemente hay que conocer y com-prender la intríngulis que encierra dicho

término, para lo cual es necesario desa-gregarlo, en aspectos como la identifica-ción de ellas, el diccionario, el alcance, launidad de análisis, la clasificación, losatributos, la capacidad, la jerarquía, losinductores y el sistema de información.

La identificación de las actividades,consiste en su determinación a través de

verbos, como por ejemplo fresar, tornear,entre otros, los cuales pueden realizarseutilizando a los trabajadores de primera lí-nea del proceso productivo, a la vez quepermite establecer la relación entre fun-ciones, procesos y de ellas mismas.

En lo referente al diccionario de lasactividades, no es más que después deidentificarlas se hace un listado de lasmismas, donde se indique la o las tareasque la integran y su conceptualización; alrespecto Kaplan y Cooper (1999:94) ma-nifiestan que, “la identificación de las acti-vidades culmina con la construcción deun diccionario de actividades que nombray define cada actividad realizada en lasinstalaciones de producción”.

En cuanto al alcance, este estádado por la delimitación de las mismas encuanto a donde comienza y donde termi-na, para su definición y análisis, sobre elparticular Brimson (1997:110) manifiestaque este alcance, “limita el abanico de ac-

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tividades especificadas en el análisis deactividades de manera que la informaciónpueda ser recogida eficientemente”; es

decir, establece hasta donde se deseallegar y permite identificar las tareas inne-cesarias dentro de ella.

La unidad de análisis de las activi-dades, permite realizar el diagnóstico y lamejora potencial de la misma, a través deun proyecto creativo, en el que estén in-volucrados todos los actores participan-

tes para garantizar el éxito, y será valida-do por los propios interesados, para po-der monitorear el comportamiento de loscostos y el rendimiento de los recursosque son los inputs, para lo cual es nece-sario cuantificar la ejecución a través, deuna unidad que permita medir el nivel deella y determinar el resultado logrado por

dicha actividad, es decir, el output, peroprimeramente se debe determinar la uni-dad que se va a analizar, por ejemplo uncentro de costos, y luego las actividadesque hay dentro de ella.

De acuerdo a Brimson (1997:124),en cuando a la clasificación, manifiestaque, “cada actividad debe ser clasificadacomo primaria o secundaria”, entendien-do por primaria aquella cuyo resultado uoutput se utiliza fuera de la unidad deanálisis y la secundaria son aquellas quese dan dentro de la misma unidad paraapoyar a las primarias. Según, Lorino(1993) indica que pueden clasificarsepor su naturaleza, su activación o sudestino, donde las de según su naturale-

za las subclasifica en de diseño, de reali-zación, de mantenimiento y discreciona-les, las de activación en autónomas y or-denadas, y las de destino en primarias ysecundarias.

Para Álvarez et al. (1996) las clasi-fica por funciones, por su naturaleza, por su relación con el objetivo de costo y por

su aportación a la generación de valor.Donde las funcionales se refieren a aque-llas que están relacionadas al área de laorganización, por su naturaleza las sub-clasifica en fundamentales y discreciona-les, por su relación con el objetivo de cos-to en las relacionadas con el volumen deproducción, con los procesos producti-

vos, con el sostenimiento y con infraes-tructura, en cuanto a la generación de va-lor se tienen las que añaden y las que noagregan valor.

Rodríguez et al. (2002:143), afir-man que las actividades generadoras devalor o no, se originan de la concepciónde cadena de valor de Porter (1980), y

manifiestan que:

…lo que se busca en desagregar todas

las actividades tanto internas como ex-

ternas a la organización, ya que cada

una de ellas es un eslabón de dicha ca-

dena, parahacer énfasis en las relevan-

tes que agregan valor al producto, reto-

mándolas, reforzándolas y mejorándo-

las, debido a que serán percibidas por

los consumidores con un mejoramiento

continuo de la calidad, y eliminar así

aquellas actividades superfluas que no

añaden ningún valor al bien, y lo único

que hacen es agregar costo al mismo.

De las clasificaciones anteriores, si

bien es cierto que Álvarez et al. (1996) seapoyan en Lorino (1993), las profundiza ytoma en cuenta otros aspectos relaciona-dos con las funciones y su aportación enla generación de valor, sin embargo, dejade lado las de destino que son de mucha

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importancia para la toma de decisionesgerenciales e incluso hay autores quesolo toman en cuenta éstas, por conside-

rarlas más relevantes.Por último, los atributos de las acti-

vidades están referidos a las característi-cas que ella encierra, donde se especifi-quen los recursos que utiliza (inputs), elcontrolquedeellasseejerce,elobjetivoylas restricciones, la eficiencia con que semanejan los insumos cuando se ejecuta

dicha actividad, además de los recursosfísicos, el costo de los mismos, la calidad,el plazo en que se realiza y la entrega delproducto (output) a la siguiente etapa delproceso, tal como se aprecia en el Dia-grama 1.

La especificación de los atributosfacilita la recopilación y el seguimiento del

comportamiento de los costos; Kaplan yCooper (1999:101) manifiestan que “losatributos son esquemas de codificaciónasociados con cada actividad que facili-tan que se informe de los costes de lamisma”, mientras que Álvarez et al.

(1996:308) señalan que,

para identificar las actividades será im-

portante tener en cuenta los atributos

que suelen caracterizarla, y de entre los

que podemos citar los siguientes:

a) La actividad es repetitiva, en cuanto

al proceso que desarrolla.

b) Consume recursos de coste y tiem-

po.

c) Tiende a obtener un output (produc-

tos/servicios).

d) Está condicionadaporvariables tales

como: tiempos limitados, cumplimien-tos de calidad, frecuencia, etc.

e) Una actividad en un determinado

contexto puede constituir una simple ta-

rea....

Para Holst y Savage (2002:13), ci-tado en Player y Lacerda, indican que,

“los atributos cuantifican aspectos dife-rentes de procesos de negocios, propor-cionando puntos de vista múltiples conlos cuales enfocar, priorizar, analizar ymedir esfuerzos y resultados organiza-cionales”. Los atributos, pues, permiteninformar si las actividades agregan valor,

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ACTIVIDAD A

Características de

eficiencia

Ø Costo

Ø Calidad

Ø Plazo

Control:

Ø Restricciones

Ø Objetivos

Ø Indicadores

Ø Prioridades

Entradas Salida

Diagrama 1Descripción de la Actividad

Fuente: Lorino (1993:60).



y sí se realizan con eficiencia para apoyar a los factores clave de éxito.

Los atributos son determinados de

acuerdo a la complejidad de la organiza-ción, pero además de medir la eficienciadel uso de los recursos, es convenientesaber la variabilidad de los costos para te-ner una visión de los que son fijos y varia-bles en el corto plazo en sus operaciones.

La capacidad permite la asignaciónde los costos indirectos de fabricación fi-

jos (CIFF), a través del inductor de costo,para determinar la tasa de aplicación, yésta se determina dividiendo el presu-puesto de CIFF entre la capacidad repre-sentada por el nivel del denominador, por lo que la determinación de la capacidades clave para el cálculo de costos y latoma de decisiones gerenciales, particu-

larmente para los costos basados en acti-vidades (C.B.A.).De acuerdo a Horngren et al.

(2007:309-10) clasifica a la capacidad en:teórica, práctica, normal y del presupues-to maestro.

La capacidad teórica se refiere alnivel del denominador para producir conplena eficiencia todo el tiempo, lo cual esutópica ya que no considera ningún tipode mantenimiento, ni de interrupciones;la práctica es la capacidad que toma encuenta las interrupciones operacionalesinevitables, por lo tanto el nivel del deno-minador es menor que el de la teórica; lacapacidad normal además de las inte-rrupciones normales, toma en cuenta la

demanda promedio de los clientes en pe-riodo de dos a tres años y el nivel del de-nominador puede ser menor al de la prác-tica; por último se tiene la capacidad pre-supuestada que se basa en aquella quese va a utilizar el próximo año, de tal ma-

nera que el nivel del denominador puedediferir al de la normal. Al respecto Kaplany Cooper (1999:119) manifiestan que,

“medir, crear y gestionar la capacidad noutilizada es la clave del calculo de costos

ABC”.Para una mejor toma de decisiones

gerenciales es conveniente que el factor de costo de los CIFF, se determine basa-do en la capacidad práctica como niveldel denominador, debido a que evitará

establecer nuevos costos unitarios cuan-do cambie la demanda esperada, y se en-frenta con mayor eficacia a la competen-cia, porque permite a la gerencia determi-nar la capacidad de producción no utiliza-da, y el costo de esta no forma parte delcosto del producto.

Las cualidades que enmarcan a las

actividades, son consideraciones impor-tantes para determinar con mayor exacti-tud los costos que se incurren en ellas, yque son las que constituyen la parte me-dular del costeo basado en actividades,para lo cual también es necesario profun-dizar el tema sobre la jerarquización delas mismas, con la finalidad de crear con-

juntos de costos y de esta manera facilitar la determinación tanto del costo totalcomo del unitario de los productos, parti-cularmente a lo referente a los costos in-directos de fabricación, dentro de su es-tructura.

En relación a la jerarquización deactividades, para una mejor gestión, seestablecen de acuerdo a lo contemplado

en Kaplan y Cooper (1999), Horngren et al. (2007), Gayle (1999), Mallo et al.

(2000), Sáez et al. (1993), Hansen yMowen (2007) y Barfield et al. (2005),donde se jerarquizan, de la siguiente ma-nera: Las de nivel unitario, se dan cada

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vez que produce una unidad, por tanto seagrupan en los elementos del costo, yparticularmente los costos de materiales

y mano de obra directa, las de nivel delote, cada vez que se fabrica uno de ellos,las de nivel de línea de productos, son lasque se ejecutan en cada una de las líneasde los procesos productivos y se incre-mentan en la medida que aumente la di-versidad de productos, por tanto los cos-tos se agrupan de esta manera, y por últi-

mo las de nivel de instalación, que son lasque apoyan los procesos de manufacturaen general de una fábrica.

Además, de la jerarquización esnecesario el establecimiento de los in-ductores de costos en cada uno de los ni-veles tanto de entrada como de salida a laactividad.

Los costos se ocasionan porquesiempre hay una factor que impulsa a queeste se origine y es precisamente esto loque se denomina inductor de costo, queno es más que una variable que permitela vinculación causal del consumo de losrecursos por las actividades y las de éstacon los objetos de costos.

Sobre este particular Brimson(1997:149) manifiesta que, “una relacióncausal existe cuando se puede demostrar que un factor de producción es consumi-do directamente por una actividad”; Lori-no (1993:83) señala que “la identificaciónde los inductores es un procedimientoclásico de análisis causa/efectos”, mien-tras que Sank y Govindarajan (1995:199)

indican que, “… el costo es causado omanejado, por muchos factores que es-tán interrelacionados en formas comple-

jas”.Las diferentes definiciones men-

cionadas anteriormente vienen a confir-

mar que el inductor de costo, es el factor quehacequeelcostoseincurra,quebienpuede ser llamado conductor, generador

o causal de costo.Los inductores de costos se clasifi-

can de acuerdo a Riley (1987), citado por Shank y Govindarajan (1995:26-27), enestructurales y de ejecución, mientrasque Kaplan y Cooper (1999: 104-105) loestablecen en inductores de transacción,de duración y de intensidad.

Dentro de este contexto los induc-tores clasificados por Kaplan y Cooper (1999), están enmarcados dentro de losde ejecución establecidos por Riley(1987) debido a que ellos reflejan la habi-lidad de la empresa y permiten realizar las mejoras continuas dentro de los pro-cesos, particularmente los productivos,

para llevar con éxito la determinación delcosto de las actividades, donde el de tran-sacción está referido a la frecuencia conque se realiza una actividad, el de dura-ción representa la cantidad de tiempo ne-cesario para desarrollarla y el de intensi-dad establece una imputación directa delos recursos utilizados en cada actividad;de los tres el más exacto es este último yel menos es el de transacción.

En cuanto a los inductores estruc-turales, estos no indican una medida derendimiento de los procesos sino que es-tán referidos a la estructura económicade la organización, como por ejemplo laeconomía de escala y la complejidad, en-tre otras.

El sistema de información integra-do juega un papel fundamental en el éxitode la gestión de costos en las actividades,tal como lo afirman Rodríguez et al.

(2005:107), cuando señalan que es “laconjunción de elementos como el recurso

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humano, el hardware, el software que tra-bajan en forma armónica, organizada,sincronizada e integrada para procesar

datos, ordenándolos, transformándolos yanalizándolos, a través de los diferentessubsistemas organizacionales”.

Actualmente existe en el mercadouna gran variedad de software que permi-ten capturar la información requeridapara la determinación de los costos de lasactividades, tal como lo afirman Player y

Marx (2002: 34), quienes manifiestanque, “ahora viene la nueva ola en el desa-rrollo de ERP (Enterprise resourseplanning) a medida, que las compañíasconstruyan sistemas de análisis, pronós-ticos y otros sistemas complementariospara reducir costos y mejorar el servicio alcliente”.

Las consideraciones anteriorespermiten afirmar que la gestión de costode las actividades busca la sinergia de losobjetivos de la organización y el mejor de-sarrollo eficiente y eficaz de los recursosque son consumidos por todas y cadauna de las actividades, que conformanlos procesos de la empresa.

4. Análisis y discusiónde los resultados

En este punto se analizan e inter-pretan los resultados obtenidos en lascatorce (14) empresas, a quienes se lessuministró un instrumento para medir lasvariables objeto de estudio. En primer lu-

gar, el 78,6% de ellas tienen identifica-das bien sus actividades, sin embargo,solamente el 35,7% elabora el dicciona-riodelasmismas,loqueindicaquenoseaprovecha la fortaleza de haberlas iden-tificado, tal como lo establece Kaplan y

Cooper (1999), cuando afirman que laidentificación de las actividades culminacon la construcción de un diccionario

que nombra y define todas las que serealizan en las instalaciones de produc-ción.

En cuanto al alcance, y a la unidadde análisis se observó que el 84,6% de-termina el alcance, sin embargo de esetotal el 57,1% determina la unidad deanálisis, lo que indica que no se utilizan

bien estas herramientas gerenciales paragarantizareléxitodelagestión,yaquenose profundiza en las mismas; además, apesar de que existe un alto porcentaje(84,6%) que establece el alcance, no de-terminan las tareas innecesarias dentrode ellas, tal como lo indica Brimson(1997), en la descripción de las mismas e

incluso se demuestra poca conceptuali-zación sobre este particular.En relación a la pregunta sobre la

clasificación de las actividades, donde sesuministró varias alternativas se eviden-ció que el 57,1% diferencia las primariasde las secundarias, el 50% también lasclasifica por funciones, y el 14,2% tam-bién las hace por la generación de valor,mientras que el 42,8% no realiza ningúntipo de clasificación. Se observa que nose profundiza en la clasificación, pues,las más usuales son las referentes a pri-marias y secundarias, le sigue la clasifi-cación por funciones, mientras que solodos empresas las hace por las que agre-gan y no añaden valor, y seis no hacen

ninguna clasificación. Esta situación estáen contraposición con lo establecido por Lorino (1993) y Álvarez et al. (1996), so-bre la tipología, para una mejor compren-sión y manejo de la gestión de costo delas actividades.

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Con respecto a los atributos, el42,9% de las 14 empresas toman encuenta la eficiencia, el 35,7% de la pobla-

ción seleccionó el consumo de recursos yel 28,6% del total señaló la capacidad, sinembargo, cinco (5) de las catorce (14)empresas estudiadas, o sea, el 35,7% notoman en cuenta ningún tipo de atributo,loqueestáencontraposiciónconloseña-lado por Lorino (1993), Kaplan y Cooper (1999), Holst y Savage (2002), entre

otros, quienes indican que las especifica-ciones de los atributos facilitan la cuantifi-cación de los resultados de las activida-des (output). Así mismo, las empresasque respondieron la capacidad como atri-buto, no especificaron si se referían a lateórica, práctica, normal o presupuesta-da, lo que significa que no se está claro

sobre este asunto.Sobre la jerarquización, se eviden-ció que solamente el 21,4% considera elnivel unitario, el 7,1% lo hace a nivel de lí-nea de producto, mientras que el 71,5%respondió desconocer esta jerarquiza-ción, sin embargo, todas controlan lo re-ferente a la materia prima y a la mano deobra directa, desconociendo que estoselementos forman parte del nivel unitario,tal como lo indican Horngren et al. (2007),Hansen y Mowen (2007) y Barfield et al.

(2005).Referente a la clasificación de los

inductores de costo se encontró que el21,4% utiliza el de transacción, el 7% elde intensidad, los cuales según Kaplan y

Cooper (1999), el primero está referido ala frecuencia con que se realizan las acti-vidades y el segundo establece la imputa-ción directa de los recursos utilizados encada una de ellas, mientras que el 71,4%

respondió no conocer estos tipos de in-ductores, de igual manera la clasificaciónque hace Shank y Govindarajan (1995),

en inductores estructurales y de ejecu-ción.

Por otro lado, de las catorce (14)empresas estudiadas, el 21,4% utiliza elcosteo real, el 14,2% el costeo normal y64,3% el costeo estándar, utilizando po-cos inductores de costos y los determinanen función del concepto tradicional, es

decir, basado en el costo de la mano deobra directa y en horas hombres.Esta situación hallada indica que

las empresas examinadas no realizan unexhaustivo estudio de los inductores decostos, para determinar el verdadero fac-tor que impulsa el costo, y en general delanálisis de las actividades, a pesar que el

28,5% de ellas los costos indirectos de fa-bricación representan en promedio el30% dentro de la estructura de costos, loque significa la importancia de estos en elnuevo contexto dentro de la administra-ción de costos, de acuerdo a lo indicadopor Kaplan y Cooper (1999), Horngren et

al. (2007), Sáez et al. (1993), entre otros.Por otra parte, de las catorce (14)

empresas objeto de estudio el 64,3% dis-pone de software para el manejo de loscostos, sin embargo, no se aprovechaesta herramienta para utilizarlo como unsistema de información integral, que per-mita capturar toda la data requerida y re-lacionarla con las demás áreas funciona-les de la organización, para que en forma

oportuna y pertinente se pueda obtener toda la información correspondiente parala aplicación de la gestión de costos por actividades, de acuerdo a lo señalado por Rodríguez et al. (2005).

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5. Conclusiones

Las empresas objeto de estudio tie-

nen bien definido los elementos del costode los productos que elaboran, particular-mente en cuanto a la materia prima y a lamano de obra directa, sin embargo, noasí con los costos indirectos de fabrica-ción (C.I.F.), que a pesar de tener identifi-cadas sus actividades, que es una forta-leza para la determinación de los recur-

sos que ellas consumen, tanto, en su as-pecto físico como en sus costos, no apro-vechan esta situación, lo cual limita lacomposición de los elementos que inte-gran los C.I.F., y la realización de un ver-dadero análisis de sus actividades.

En cuanto al diccionario, no es lle-vado a cabo por las empresas objeto de

estudio, a pesar de que las tienen identifi-cadas, lo que impide conocer con exacti-tud la o las diferentes tareas que la com-ponen, así como la interrelación entrefunciones, procesos y las de ellas mis-mas entre sí.

El alcance, y la unidad de análisis,son determinados de manera superficial,lo que implica una limitación en el uso deéstas herramientas para la toma de deci-siones en la gestión.

En cuanto a la clasificación y a losatributos, tampoco son utilizados de ma-nera eficaz, solo aquellas que logran de-terminarlas lo hacen de manera parcial yni siquiera tienen claro la capacidad utili-zada en las operaciones, si está basada

enlateórica,enlapráctica,enlanormalola presupuestada, lo que está en contra-posición con lo establecido en la funda-mentación teórica, para el éxito de lasempresas objeto de estudio, particular-

mente para gestionar los costos indirec-tos de fabricación fijos.

Existe un desconocimiento sobre la

jerarquización de los costos, sin embar-go, acumulan estos solamente bajo elconcepto tradicional, particularmente a loreferente a la materia prima y a la manode obra directa, sin saber que ésta mane-ra de agrupación es lo que se denominanivel unitario. De igual forma sucede conlos inductores de costos que no aplican

esta categorización por su desconoci-miento, a pesar de ser un factor importan-te para el establecimiento causal del con-sumo de los recursos.

De similar manera, un alto porcen-taje de las empresas estudiadas tienensoftware para la captura de los datos y elmanejo de los costos, pero no aprove-

chan esta situación para realizar un ver-dadero análisis de las actividades e inte-grar por medio del sistema de informa-ción todas las áreas funcionales de la or-ganización, en aras de la obtención demejores resultados; determinándose quelas empresas objeto de estudio no gestio-nan los costos de las actividades de lamejor manera para garantizar el éxito enla toma de decisiones gerenciales.

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