Manual Operativo Nº 6 - Beneficios Tributarios en El IGV y El Impuesto a La Renta

Beneficios tributarios en el IGV y el Impuesto

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DERECHOS RESERVADOS D.LEG. N 822

PRIMERA EDICINFEBRERO 20117040 ejemplares

Percy Denver Barzola Yarasca Gaceta Jurdica S.A.

HECHO EL DEPSITO LEGAL EN LABIBLIOTECA NACIONAL DEL PER

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LEY N 26905 / D.S. N 017-98-ED

ISBN: 978-612-4081-57-6

REGISTRO DE PROYECTO EDITORIAL31501221100922

DISEO DE CARTULAMartha Hidalgo Rivero

DIAGRAMACIN DE INTERIORESMara Esther Ybaez Depaz

BENEFICIOS TRIBUTARIOS EN EL IGV Y EL IMPUESTO

A LA RENTA

Impreso en:Imprenta Editorial El Bho E.I.R.L.

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Presentacin

En los ltimos aos hemos sido testigos de los diversos cambios que ha tenido nues-tra legislacin en materia tributaria. En gran medida los cambios realizados estn destina-dos al incentivo fi scal para las empresas, que pueda permitir la promocin y el desarrollo de las principales actividades econmicas del pas y el desarrollo de las zonas geogrfi cas que cuentan con alarmantes ndices de pobreza.

La obra se divide en dos grandes partes; la primera parte est referida a la concep-tualizacin y defi nicin de los conceptos de inmunidad, inafectacin, exoneracin, incentivo tributario y benefi cio tributario matizado con resoluciones del Tribunal Constitucional, resolu-ciones emitidas por el Tribunal Fiscal e informes emitidos por la Administracin Tributaria. En una segunda parte se han elaborado 13 captulos referidos a los sectores: Agrario, Acuicul-tura, Amazona, Educacin, Ceticos, Editorial, Establecimiento de Hospedaje, Minera, Zona altoandina, Selva, Transporte, Construccin, Comunidades Campesinas, Mypes y Marina Mercante. En lo mencionados captulos se han revisado la normativa vigente aplicable a cada sector empresarial, as como los principales pronunciamientos de la Administracin Tributaria y las resoluciones del Tribunal Fiscal vinculados con cada sector empresarial y zona geogr-fi ca, tomando como especial referencia la aplicacin del Impuesto a la Renta y el Impuesto General a la Ventas en las mencionadas zonas geogrfi cas y sectores econmicos.

PERCY DENVER BARZOLA YARASCA

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Captulo 1NATURALEZA JURDICA DE LOS BENEFICIOS

TRIBUTARIOS

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Captulo 1NATURALEZA JURDICA DE LOS BENEFICIOS

TRIBUTARIOS

El Poder Tributario del Estado se defi ne como la facultad o la posibilidad jurdica de exigir o imponer cargas impositivas respecto a personas o bienes que se hallan en su jurisdiccin. En s, es el Poder de Gravar. En ese sentido, as como el Estado tiene el Poder Tributario de afectar ciertos sucesos o hechos econmicos, tambin tiene la potestad de desgravar o de eximir de la carga tributaria.

En nuestro pas, la Potestad Tributaria del Estado se encuentra establecida en el artculo 74 de la Constitucin de 1993.

En efecto, de acuerdo con dicho artculo se tiene que:() Los tributos se crean, modifi can o derogan, o se establece una exoneracin, exclusivamente por ley o decreto legislativo en caso de delegacin de faculta-des, salvo los aranceles y tasas, los cuales se regulan mediante decreto supremo.Los Gobiernos Regionales y los Gobiernos locales pueden crear, modifi car y supri-mir contribuciones y tasas, o exonerar de estas, dentro de su jurisdiccin, y con los lmites que seala la ley. El Estado, al ejercer la potestad tributaria, debe respetar los principios de reserva de la ley, y los de igualdad y respeto de los derechos fundamen-tales de la persona. Ningn tributo puede tener carcter confi scatorio.Las leyes de presupuesto y los decretos de urgencia no pueden contener normas sobre materia tributaria. Las leyes relativas a tributos de periodicidad anual rigen a partir del primero de enero del ao siguiente a su promulgacin.No surten efecto las normas tributarias dictadas en violacin de lo que establece el presente artculo (...).Ahora bien, el Poder de eximir de la carga tributaria puede presentarse de diversa

manera. As tenemos que, existen diferentes fi guras a travs de las cuales el Estado puede desligarse de su potestad tributaria, dispensando del pago a los hechos realizados que estrictamente cumplen con lo hipotticamente establecido, o, decidiendo no gravar determi-nados sucesos econmicos, en tanto aquellos no calzan en la descripcin hipottica de la norma, o rebajando la carga fi scal de algunos otros.

Nos referimos a los supuestos de inmunidad, inafectacin, exoneracin, benefi cios e incentivos tributarios, los cuales presentan naturaleza distinta. De este modo, algunos se encontrarn limitados en el tiempo y otros, por su distanciamiento con el supuesto legal es-tablecido, sern permanentes, en tanto el Estado no decida incorporarlos como supuestos afectos, situaciones que pasaremos a desarrollar a continuacin.

1. INMUNIDAD TRIBUTARIAUno de los supuestos que matizan la Potestad Tributaria del Estado es el caso de la

inmunidad tributaria, la que se defi ne como aquella limitacin constitucional del Poder Tribu-tario del Estado, que impide, de forma parcial o total, su ejercicio.

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Beneficios tributarios en el IGV y el Impuesto a la Renta

En otras palabras, signifi ca una sustraccin al Poder de gravar. Tambin se defi ne como una inafectacin con rango constitucional(1) en tanto tiene por propsito excluir perma-nentemente a determinado supuesto o sujeto de la esfera de aplicacin del tributo(2).

Con la inmunidad se restringe la facultad de legislar, pues se impide la aplicacin de ciertos tributos en situaciones establecidas por la Constitucin(3).

En palabras de Jorge Dans:() el concepto correcto de inmunidad tributaria es el de limitacin impuesta a los titulares de poder tributario para que no puedan afectar o gravar a quienes la Cons-titucin quiere exceptuar del pago de tributos en atencin a razones de orden social, econmicas, o por otras que considere atendibles(4).De ese modo, en nuestro pas, la Constitucin de 1993, en el artculo 19, establece

una inmunidad tributaria en el sector educacin. Dicho artculo establece lo siguiente:Artculo 19.- Rgimen Tributario de la Educacin.Las universidades, institutos superiores y dems centros educativos constituidos con-forme a la legislacin en la materia gozan de inafectacin de todo impuesto directo e indirecto que afecte los bienes, actividades y servicios propios de su fi nalidad educativa y cultural. En materia de aranceles de importacin, puede establecerse un rgimen especial de afectacin para determinados bienes.Las donaciones y becas con fi nes educativos gozarn de exoneracin y benefi cios tributarios en la forma y dentro de los lmites que fi je la ley.La ley establece los mecanismos de fi scalizacin a que se sujetan las mencionadas instituciones, as como los requisitos y condiciones que deben cumplir los centros culturales que por excepcin puedan gozar de los mismos benefi cios.Para las instituciones educativas privadas que generen ingresos que por ley sean ca-lifi cados como utilidades, puede establecerse la aplicacin del impuesto a la renta.Como se puede apreciar, la inmunidad tratada en este punto, para el caso del sector

educacin solamente alcanza a los impuestos, mas no, por ejemplo, a los tributos muni-cipales, como es el caso de los arbitrios, respecto de los que, tal como se ha sealado anteriormente, de acuerdo con el referido artculo 74 de la Constitucin, el Gobierno local tiene la potestad tributaria para gravar, o, de ser el caso eximir de la carga impositiva, en tanto la Constitucin le ha conferido dichas facultades. En ese orden de ideas, un municipio distrital podra, en virtud de esa potestad tributaria, decidir gravar la prestacin de servicios pblicos como es el caso de los limpieza de parques y jardines, situacin que no vulnerara la inmunidad tributaria aqu tratada en tanto su alcance se limita a los impuestos que afecten la prestacin de sus servicios educativos principalmente.

Para el Tribunal Constitucional, teniendo en cuenta la Sentencia recada en el Expe-diente N 7533-2006-PA/TC, se tiene lo siguiente:

(1) Ver RTF N 1217-5-97.(2) SOTELO CASTAEDA, Eduardo. Las universidades y la inmunidad tributaria. A propsito de la sentencia recada en el Exp. N 8391-

2006-PA/TC. Grijley, Lima, 2008, pp. 240 a 241.(3) En: .(4) DANS ORDEZ, Jorge. El rgimen tributario en la Constitucin: estudio preliminar. Themis, p. 142. El texto se encuentra en el

material de enseanza del curso de Derecho Tributario I de la Universidad Peruana de Ciencias Aplicadas del ao 2000.

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Naturaleza jurdica de los beneficios tributarios

() As, resulta claro lo que implica el establecimiento de la inafectacin tributaria contenida en el artculo 19 de la Constitucin que, tal y como se aprecia del caso de autos, tiene como benefi ciarios a centros educativos: todas las acciones que esas entidades lleven a cabo siempre que en principio sean propias de su fi nalidad educativa y cultural, no signifi carn bajo ningn supuesto la materia-lizacin de alguna hiptesis de incidencia sea cual fuera el impuesto al que co-rrespondan. En consecuencia, debe entenderse que, de cumplirse los requisitos del artculo objeto de anlisis, no existi, existe ni existir obligacin tributaria de pago respecto de impuestos que deba ser asumida por estos sujetos. En consecuencia, dicho rgano manifi esta que, debe entenderse que, de cumplirse los requisitos del artculo objeto de anlisis, no existi, existe ni existir obligacin tributaria de pago respecto de impuestos que deba ser asumida por estos sujetos.Indica, asimismo en el fundamento N 39 que, tanto el IGV como el IPM tienen la calidad de impuestos, por lo que estn comprendidos dentro del supuesto de inafec-tacin mencionado, siempre y cuando dichos tributos pretendan gravar bienes, acti-vidades y servicios propios de su fi nalidad educativa y cultural, aspecto que debe ser analizado en cada caso en concreto ().De lo expuesto, se tiene que la inmunidad tributaria se defi ne como una limitacin

a la Potestad Tributaria del Estado para imponer carga impositiva y, de ese modo, gravar determinadas circunstancias o hechos econmicos.

2. INAFECTACIN TRIBUTARIAEn la inafectacin tributaria el supuesto de hecho o circunstancia contemplada por

la norma no se desencadena en la realidad, en tanto no se alcanza a confi gurar el hecho generador o hecho imponible.

Dicho de otro modo, el hecho imponible o hecho generador de la obligacin tributaria no existe, no se produce, no llega a realizarse, no nace(5).

2.1. De la inafectacin definida como aquella situacin que no se subsume en la hip-tesis de incidencia del tributoComo se sabe, la estructura de las normas tributarias es idntica a las dems normas

jurdicas, en tanto encierra una hiptesis, un mandato y una sancin(6). La hiptesis se defi ne como el supuesto legal, el hecho hipottico.

Cuando ese hecho hipottico se presenta en la realidad en los trminos que la des-cripcin ideal ha establecido, se tiene entonces un hecho imponible, un hecho real y concre-to, esto es, lo que ocurre en la realidad.

El mandato, por su parte, se defi ne como la consecuencia de que ese hecho surge o se presenta en la realidad, que, en el caso de los tributos, ser la obligacin de pagarlos(7).

(5) GIULIANI FONROUGE, Carlos. Derecho financiero, p. 321. Parte del texto se encuentra en el material de enseanza del curso de Derecho Tributario I de la Universidad Peruana de Ciencias Aplicadas del ao 2000.

(6) ATALIBA, Geraldo. Hiptesis de incidencia tributaria, p. 45. Parte del texto se encuentra en el material de enseanza del curso de Derecho Tributario I de la Universidad Peruana de Ciencias Aplicadas del ao 2000.

(7) LUQUE BUSTAMANTE, Javier. El aspecto espacial en las hiptesis de afectacin del Impuesto General a las Ventas, pp. 45-46. Ponen-cia efectuada en el Primer Congreso Institucional El Sistema Tributario Peruano: Propuesta para el 2000. Parte del texto se encuentra en el material de enseanza del curso de Derecho Tributario III de la Universidad Peruana de Ciencias Aplicadas del ao 2003.

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En ese sentido, se verifi ca que, para que nazca la obligacin tributaria el supuesto de hecho de la norma, descripcin legal o, en palabras de Geraldo Ataliba, hiptesis de in-cidencia, se tiene que producir en la realidad, situacin de la cual deriva el hecho imponible, el hecho efectivamente acaecido, que por corresponder rigurosamente a dicha descripcin legal da nacimiento a tal obligacin. En otras palabras, se confi gura, de esta manera, la hiptesis de incidencia en la realidad(8).

Pues bien, para que el hecho concreto acaecido efectivamente en la realidad genere el nacimiento de la obligacin tributaria, resulta necesario que los aspectos descritos en la hiptesis de incidencia o supuesto de hecho se produzcan, pues de lo contrario, a falta de uno de ellos, no se estara frente a una obligacin tributaria, y por ende, no podra generarse el mandato del pago al Fisco.

En ese orden de ideas, los aspectos que deben presentarse para la confi guracin de la hiptesis de incidencia son los siguientes, a saber, el aspecto material, el aspecto perso-nal, el aspecto espacial y el aspecto temporal(9).

La inafectacin, entonces, se presenta como la circunstancia en la que alguno de los mencionados aspectos no se verifi ca en la realidad, de ah que la hiptesis de incidencia no se produzca, no se presente el hecho generador, y, por ende, la obligacin tributaria no nazca. Con lo cual el hecho efectivamente acaecido en la realidad escapa o no es alcanzado por la descripcin legal, de ah que el deber de pagar al Fisco no se presente.

Para Garca Mullin, por ejemplo, la no sujecin o no incidencia implica que la situa-cin ocurrida en la realidad nunca fue abarcada por la hiptesis de incidencia.

As, a efectos de explicar dicha idea seala que, si por ejemplo:() si la ley sigue al pie de la letra la teora de la renta-producto, las ganancias de capital no quedan alcanzadas nunca por el impuesto; en cambio los intereses de ttulos pblicos s lo estaran, razn por la cual, en este segundo caso, hara falta una segunda norma que dispensara del pago del impuesto emergente.En ese ltimo supuesto se confi gura una exencin, y en el primero, una no suje-

cin(10).Por su parte, Guillermo Ruiz de Castilla, indica que:Todos los dems casos que no se encuentren dentro del mbito de aplicacin del tributo constituyen hechos inafectos; de tal modo que la ocurrencia de estos casos no genera el nacimiento de la obligacin tributaria(11).

(8) ATALIBA, Geraldo. Ob. cit., p. 69. Parte del texto se encuentra en el material de enseanza del curso de Derecho Tributario I de la Universidad Peruana de Ciencias Aplicadas del ao 2000.

(9) El material, que consiste en la descripcin abstracta del hecho que el destinatario legal tributario. El personal, se define por aquella persona que realiza el hecho. El espacial, que indica el lugar en el cual el sujeto efecta el hecho, o el sitio en el cual la ley tiene por realizado dicho hecho. Y, el temporal, que indica el momento en que se configura la descripcin del comportamiento objetivo. Ver: VILLEGAS, Hctor. Curso de finanzas, Derecho financiero y tributario. Astrea, Buenos Aires, 2003, pp. 353, 355, 359 y 361. Tngase presente que para otros autores, existe un supuesto adicional que es el mensurable, referido a la base imponible sobre la que se aplicar la tasa o alcuota.

(10) GARCA MULLIN, Roque. Impuesto sobre la Renta: teora y tcnica del impuesto. Centro Interamericano de Estudios Tributarios (CIET) Organizacin de Estados Americanos. Buenos Aires, 1978.

(11) En: .

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Asimismo, el Tribunal Fiscal en diversas resoluciones, tal como la Resolucin del Tribunal Fiscal N 559-4-97, ha sealado lo siguiente:

() que para efecto de determinar si el numeral 1 del artculo 66 de la Ley de Coo-perativas, Decreto Legislativo N 85, contiene una inafectacin o una exoneracin del Impuesto a la Renta respecto de los ingresos netos que las cooperativas obtienen por las operaciones con sus socios, es necesario precisar previamente que el trmi-no inafectacin se refi ere a una situacin que no ha sido comprendida dentro del campo de aplicacin del tributo, es decir, que est fuera porque no corresponde a la descripcin legal hipottica y abstracta del hecho concreto (hiptesis de incidencia), en tanto que el trmino exoneracin se refi ere a que, no obstante que la hiptesis de incidencia prevista legalmente se verifi ca en la realidad, es decir, que se produce el hecho imponible, este por efectos de una norma legal no da lugar al nacimiento de la obligacin tributaria por razones de carcter objetivo o subjetivo ().As, tomando en cuenta lo resuelto en la resolucin del Tribunal Fiscal anteriormente

comentada, este rgano seala que en la inafectacin no nace la obligacin tributaria, ya que el hecho no se encuadra o no est comprendido en el supuesto establecido por la Ley como hecho generador.

Para el Tribunal Constitucional, mediante Sentencia recada en el Expediente N 7533-2006-PA/TC, se tiene que:

() La inafectacin implica la no sujecin de un determinado hecho a cargas tribu-tarias. En ese sentido, jams naci el hecho imponible, ni nunca ocurri en el plano fctico la hiptesis de incidencia ().Como se puede apreciar, toda vez que en la inafectacin la circunstancia gravada

no se produce en la realidad, este tipo de situacin no debe estar limitada en el tiempo, en tanto es el supuesto de hecho el que no se encuentra dentro del mbito del tributo estable-cido, de ah que este tipo de circunstancia se diferencie de una exoneracin, la cual, por su naturaleza, tal como se apreciar ms adelante, si debe razonablemente tener un tiempo de vigencia, no siendo dable, en nuestra consideracin, extender el plazo y, distorsionando el hecho, perennizarse en el tiempo.

La defi nicin dada coincide con lo que se denomina inafectacin natural. Sin embargo, el legislador muchas veces establece inafectaciones por ley, redundando lo que ya resulta conocido por los intrpretes o aplicadores de normas, o en todo caso, distorsionando las si-tuaciones, as denomina inafectacin a algo que de por s alcanza la confi guracin del hecho imponible o generador en la realidad, lo cual, en nuestra opinin resulta ser un despropsito.

2.2. De las clases de inafectacionesExisten dos tipos de inafectaciones, a saber:

2.2.1. Inafectaciones naturalesSe trata de supuestos que no se encuentran dentro del campo de aplicacin del im-

puesto, en tanto el hecho generador o imponible no se verifi ca en la realidad.Ejemplos de inafectaciones naturales tenemos: Crdito tributario reconocido por la Ley de juegos de casinos y mquinas

tragamonedas

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La Ley N 27796, Ley que regula la explotacin de los juegos y mquinas tragamone-das, recogiendo los criterios establecidos en la sentencia del Tribunal Constitucional emitida en el Expediente N 009-2001-AI/TC estableci una tasa del impuesto a los mencionados juegos con una tasa del 12% (antes la tasa era del 20%) disponiendo que por periodos ante-riores, el impuesto se calculara aplicando la mencionada tasa, con el fi n de determinar una acreencia a favor del contribuyente o una deuda a cargo de este. En aplicacin de la mencio-nada norma la aplicacin del reclculo genera en muchos contribuyentes la existencia de un crdito, el cual no podra califi carse como renta-producto, ni aplicarse el criterio fl ujo de rique-za (puesto que no existe una operacin realizada con un tercero). En ese sentido, el mencio-nado crdito sera un ingreso que est fuera del mbito de aplicacin del Impuesto a la Renta.

Ingreso por el pago de intereses en devoluciones de pago de impuestos por parte la Administracin Tributaria

De acuerdo con el artculo 38 del Cdigo Tributario, la devolucin de pagos en exce-so de impuestos est sujeta al pago de un inters que debe ser fi jado por la Administracin Tributaria. En ese sentido, el ingreso que percibe el contribuyente por el inters del impuesto devuelto no califi cara como renta gravada, puesto que proviene de un mandato legal y no de operaciones realizadas con terceros. El Tribunal Fiscal en la RTF N 601-5-2003 ha se-alado lo siguiente: () Los intereses pagados por la Administracin Tributaria no se encuentran gravados con el Impuesto a la Renta, toda vez que no califi can dentro del concepto de renta-producto ni se trata de operaciones con terceros ().

Como puede verse en este caso, el Tribunal Fiscal ha establecido que el ingreso proveniente de los intereses pagados por la Administracin Tributaria se encuentra fuera del mbito de aplicacin del Impuesto a la Renta.

Ingreso por la restitucin de derechos arancelarios (drawback)El ingreso por el drawback es uno de los regmenes aduaneros que promueve la

exportacin no tradicional a travs de la restitucin de derechos arancelarios. Al respecto, el artculo 82 del Decreto Legislativo N 1053, nueva Ley General de Aduanas, defi ne este rgimen como:

Rgimen Aduanero que permite, como consecuencia de la exportacin de mercancas, obtener la restitucin total o parcial de los derechos arancelarios, que hayan gravado la importacin para el consumo de las mercancas conteni-das en los bienes exportados o consumidos durante su produccin.En simples palabras, este rgimen permite la restitucin (devolucin) de los derechos

arancelarios (ad valrem y/o derecho variable adicional) que han gravado las mercancas importadas e incorporadas materialmente, por ejemplo, la tela en el bien exportado prenda de vestir.

En trminos ms precisos, el objetivo del rgimen es reducir el costo de produccin de los bienes exportados al restituir dichos derechos arancelarios, lo cual materializa el principio de la no exportacin de tributos. Para mejor comprensin veamos las siguien-tes etapas:

1. Pago de los derechos arancelarios. Para el caso planteado: las telas importadas desde China pagan ad valrem en la Aduana del Per. Se nacionalizan las telas.

2. Incorporacin material de la mercanca nacionalizada. Las telas se transforman en prendas de vestir.

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3. Exportacin del bien con valor agregado. Se refi ere al trmite aduanero de expor-tacin (rgimen aduanero de exportacin defi nitiva). Exportacin de las prendas de vestir a EE.UU.

4. Solicitud de drawback. En la prctica, se solicita una vez regularizado el rgimen aduanero de exportacin defi nitiva.

5. Emisin de la Nota de Crdito Negociable o Cheque No Negociable. La devolu-cin del ad valrem pagado por las telas se hace efectiva mediante estos docu-mentos segn haya sido solicitado por el exportador.

A efectos tributarios el Tribunal Fiscal ha establecido en la RTF N 542-1-2007, de fe-cha 23/01/2007, lo siguiente: () Los ingresos obtenidos a travs del drawback se perciben luego de cumplirse con los requisitos establecidos por la norma correspondiente, de manera que dicho benefi cio nace de un mandato judicial y no de la actividad entre particulares, por lo que no se encuentran comprendidos en el concepto de renta recogido en la teora de fl ujo de riqueza ().

Como puede verse, al igual que en el caso del ingreso por el pago de intereses en devoluciones de pago de impuestos, el Tribunal Fiscal ha establecido que el ingreso prove-niente del drawback se encuentra fuera del mbito de aplicacin del Impuesto a la Renta, es decir, sera una inafectacin natural.

Sin embargo, debemos tomar en cuenta que existen operaciones inafectas natu-rales no establecidas por la aplicacin de una Ley, como es el caso de las estimaciones contables cuya fi nalidad es la medicin que contablemente se reconocen y se llevan a los estados fi nancieros para su inclusin en el balance y el estado de resultados. En efecto, de conformidad con el prrafo 100 del Marco Conceptual de las Normas Internacionales de Informacin Financiera en los estados fi nancieros se emplean diferentes bases de medicin con diferentes grados y distintas combinaciones entre ellas, los mencionados mtodos son:

Costo histrico Costo corriente Valor realizable Valor presenteLa base o mtodo de medicin comnmente utilizado por las empresas, para pre-

parar sus estados fi nancieros, es el costo histrico, no obstante de acuerdo con la defi ni-cin contable, este se combina con otras bases de medicin, como por ejemplo, los ttulos cotizados en bolsa pueden llevarse al valor de mercado, con lo cual se puede generar un ajuste valorativo contable entre la diferencia entre el valor nominal de los referidos bienes y el valor de mercado. El mencionado ajuste si bien es cierto tendra efectos contables en la preparacin del estado de resultados de la empresa, no obstante para fi nes tributarios no se reconocera como ingreso, por lo tanto, no gravado con el Impuesto a la Renta, a diferencia de las rentas que no estn comprendidas dentro del mbito de aplicacin del impuesto a la renta. Los ajustes contables nacen de la propia valoracin que realiza la empresa de sus activos y pasivos, es decir, corresponden a estimaciones que buscan refl ejar la verdadera situacin econmica y fi nanciera de la empresa en un momento determinado. Ejemplos de valoraciones contables tenemos:

1. De conformidad con el prrafo 12 de la NIC 41, un activo biolgico debe ser me-dido, tanto en el momento de su reconocimiento inicial como en la fecha de cada balance, a su valor razonable menos los costos estimados en el punto de venta.

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La mencionada medicin puede generar para una empresa un incremento en el valor del bien medido, lo cual generara una mayor o menor estimacin contable.

2. En el comentado caso de ttulos cotizados en bolsa tambin se podra reconocer un mayor valor contable, puesto que la NIC 39, Instrumentos fi nancieros reconocimien-to y medicin, establece que su reconocimiento debe realizarse a valor de mercado.

3. Otra situacin que genera un ingreso valorativo contable tiene lugar cuando las entidades recuperan una cuenta de cobranza dudosa, la cual no cumple ni cum-plir con las condiciones previstas en las normas del Impuesto a la Renta para su deduccin como gasto (reparo permanente). Efectivamente, si bien de la situacin descrita se genera un ingreso contable, este no lo ser para fi nes tributarios, dado que el gasto contable del que deviene nunca fue aceptado para fi nes tributarios.

2.2.2. Inafectaciones legalesLas inafectaciones legales, se incluyen expresamente dentro de la norma que crea

el tributo. En cambio, las inafectaciones naturales no necesitan de una norma legal, puesto que en esos casos no nace la obligacin tributaria.

No obstante, el legislador ha distorsionado la conceptualizacin de una inafectacin, incluyendo supuestos que s se hayan dentro de la esfera de aplicacin del tributo, dndole un matiz de inafectacin, y por ende, perpetuidad a la no generacin del hecho imponible o a la no sujecin a la carga impositiva.

En la inafectacin, la hiptesis de incidencia no se produce en la realidad, entonces no se produce la consecuencia, esto es, el mandato de pagar el tributo.

Supuesto Entonces Consecuencia

Consultas absueltas por la Sunat

Informe N 266-2005-SUNAT/2B0000 La inafectacin del Impuesto a la Renta contenida en el primer prrafo del artculo

28 de la Ley de Comunidades Campesinas se encuentra vigente, no resultando de aplicacin lo dispuesto en el ltimo prrafo de la Norma VII del Ttulo Prelimi-nar del TUO del Cdigo Tributario.

Djese sin efecto el criterio contenido en los Ofi cios Ns 071-96-I2-0000 y N 023-2000-K00000, segn el cual la inafectacin del Impuesto a la Renta apli-cable a las comunidades campesinas, sus empresas comunales, las empresas multicomunales y otras formas asociativas, contenida en el primer prrafo del

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artculo 28 de la Ley de Comunidades Campesinas fue suprimida por la Cuarta Disposicin Final del Decreto Legislativo N 618, vigente a partir del 01/01/1991.

2.2.3. Del caso de las exportaciones de bienesA efectos de esgrimir un supuesto de inafectacin natural se desarrollar el caso de

la exportacin de bienes tratndose del Impuesto General a las Ventas. Ello por cuanto, en este tipo de operaciones, a nuestro entender, claramente se presenta una situacin de no sujecin o no imposicin, en tanto, el hecho en concreto no se encuentra dentro del campo de aplicacin del tributo mencionado.

Como se sabe, uno de los aspectos que confi guran el hecho imponible en el caso del Impuesto General a las Ventas, es el aspecto espacial o territorial, defi nido como el lugar donde debe efectuarse el hecho concreto para verifi car si el Estado es competente para ejercer su facultad de gravar ese hecho o no.

Para Luque Bustamante:la aplicacin del principio de territorialidad supone establecer dnde se encuentran situados los diversos bienes y servicios al momento de ocurrir el aspecto material de la hiptesis de incidencia(12).Seguidamente concluye que:() el elemento jurisdiccional del hecho imponible defi ne el mbito espacial del im-puesto, pues permite establecer cundo las operaciones encuadradas en los hechos imponibles que contempla la ley deben considerarse vinculadas al pas que aplica el tributo, para quedar por ello sometidas a imposicin.Sostiene, asimismo, siguiendo a Balbi que:() dado que por las caractersticas del IVA, su base de imposicin est confi gurada por el consumo fi nal realizado en el interior del pas, en principio debern imponerse todas las operaciones que resulten vinculadas con ese consumo. Sin embargo, como los hechos imponibles que considera este impuesto se encuentran constituidos por operaciones, la forma de obtener ese resultado consiste en defi nir su territorialidad tomando en cuenta el lugar en el que aquellas se reputan realizadas, incluyendo las importaciones(13).Al respecto, Csar Rodrguez Dueas indica que, en relacin con el criterio jurisdiccional,

el IGV recoge el criterio de imposicin exclusiva en el pas de destino, por el cual se desgravan las exportaciones de bienes y, aun cuando parcialmente, las de servicios, gravndose en el pas en el cual se efectuarn los consumos(14). Y en sentido contrario, se gravan las importacio-nes tanto de bienes como de servicios. Entonces, dadas las reglas de territorialidad, se busca

(12) LUQUE BUSTAMANTE, Javier. Ob. cit., p. 84. Ponencia efectuada en el Primer Congreso Institucional El Sistema Tributario Peruano: Propuesta para el 2000. Parte del texto se encuentra en el material de enseanza del curso de Derecho Tributario III de la Universi-dad Peruana de Ciencias Aplicadas del ao 2003.

(13) Ibdem, p. 86. Parte del texto se encuentra en el material de enseanza del curso de Derecho Tributario III de la Universidad Peruana de Ciencias Aplicadas del ao 2003.

(14) RODRGUEZ DUEAS, Csar. La imposicin al consumo en el Per: anlisis y perspectivas. pp. 163-164. Ponencia efectuada en el Primer Congreso Institucional El Sistema Tributario Peruano: Propuesta para el 2000.

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gravar los consumos realizados en el pas y no los que se realicen fuera de este, en tanto esa situacin conllevara a desconocer la limitacin territorial del impuesto(15).

Asimismo, es preciso sealar que, la Exportacin de bienes se defi ne como el Rgi-men Aduanero que permite la salida del territorio aduanero de las mercancas nacionales o nacionalizadas para su uso o consumo defi nitivo en el exterior.

En relacin con la defi nicin del Rgimen de exportacin, el Tribunal Fiscal ha esta-blecido en la Resolucin del Tribunal Fiscal N 06451-A-2005 lo siguiente:

Existe una exportacin de mercancas cuando estas, siendo de libre circulacin, dentro del territorio aduanero, salen de dicho territorio para su uso o consumo en el exterior, debiendo precisarse que tal uso o consumo en el exterior nicamente es el propsito o fi n con el que el exportador solicita la salida de las mercancas, y como tal debe considerarse verifi cado al culminarse el despacho aduanero del rgimen de exportacin defi nitiva segn la legislacin peruana.En virtud de lo expuesto, en nuestra opinin, en el caso de las exportaciones, el su-

puesto legal para la imposicin del Impuesto General a las Ventas no se presenta, en tanto se trata de una remisin al exterior de bienes para su consumo defi nitivo fuera de la juris-diccin peruana. De ah que resulte evidente que en la legislacin sobre este impuesto no se haga referencia a ese supuesto ni se defi na qu se entiende por exportacin de bienes.

Por lo tanto, el supuesto de exportacin de bienes es una circunstancia que no se encuentra dentro del campo de aplicacin del mencionado impuesto, en otras palabras, una inafectacin natural.

Al respecto, Luque Bustamante manifi esta que:Como sabemos, la Ley del IGV establece que la exportacin de bienes no est afecta al Impuesto. En puridad tal inafectacin resultara innecesaria; toda vez que la operacin aduanera de exportacin nunca estuvo ni est gravada, al no haber sido incluida en la relacin de hechos gravados con el impuesto.La exportacin supone nicamente la salida del bien del territorio para su consumo en el exterior, no siendo, de modo alguno, una transferencia en s misma. La trans-ferencia si la hay, tiene lugar generalmente antes y ocasionalmente inmediatamente despus de la exportacin, pudiendo haber inclusive exportaciones sin que medie transferencia del bien exportado(16).Entonces, la pregunta es: a qu tipo de inafectacin se refi ere el artculo 33 de la

Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo cuando menciona que la exportacin de bienes no est afecta al Impuesto General a las Ventas? Est con-virtiendo en inafectacin legal una inafectacin natural?, o, es que est estableciendo una inafectacin para otro tipo de operacin?

En palabras del mencionado autor:Lo que debi inafectarse en forma expresa es la venta en el pas de bienes desti-nados a la exportacin, por tratarse de operaciones que s se encuentran dentro del

(15) RODRGUEZ DUEAS, Csar. Ob. cit., p. 169.(16) LUQUE BUSTAMANTE, Javier. Ob. cit., pp. 90-91. Parte del texto se encuentra en el material de enseanza del curso de Derecho

Tributario III de la Universidad Peruana de Ciencias Aplicadas del ao 2003.

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mbito del Impuesto por tratarse de la venta de bienes que al momento de su entrega (al efectuarse el embarque de los mismos, en las operaciones pactadas en condicio-nes FOB) o fecha de emisin de comprobantes de pago si se encuentran ubicados fsicamente en el territorio nacional(17).Pues bien, al respecto existen varias posiciones. En ese sentido, consideramos si-

guiendo a Javier Luque Bustamante(18) y Walker Villanueva(19), que lo correcto es que la inafectacin a la que hace referencia el mencionado artculo 33 de la Ley del Impuesto Ge-neral a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo es respecto a la venta subyacente a la exportacin del bien, esto es, aqulla venta que puede producirse en el territorio peruano, pero que tiene como propsito la remisin al exterior del bien a exportar.

Sin embargo, la falta de defi nicin de dicha circunstancia, o, en otras palabras, el hecho de que no exista una disposicin expresa en la norma que permita a todos los intr-pretes arribar a la conclusin mencionada, genera que en circunstancias donde la entrega del bien se efecte en el pas, se entienda confi gurada un supuesto de venta de bienes muebles en el pas, supuesto de hecho que s se encuentra dentro del campo de aplicacin del referido impuesto, y que, por ende, nazca la obligacin tributaria del Impuesto General a las Ventas establecida por la norma.

Tal es el caso de lo resuelto en, de entre otras, la Resolucin del Tribunal Fiscal N 05682-2-2009. En esta resolucin, se estableci que en tanto las ventas del mineral ex-portado fueron canceladas en su totalidad mediante abono, se concluy que la transferencia de propiedad de los bienes se produjo con anterioridad a la exportacin, por lo que dichas ventas, a criterio del Tribunal, constituyen operaciones gravadas con el Impuesto General a las Ventas, y por tal motivo se confi rm la resolucin apelada.

Es menester indicar que en la mencionada resolucin existe un voto discrepante en virtud del cual se seala que, en la misma fecha en que se produjo la culminacin del embarque, y, por lo tanto, la exportacin de los bienes, se verifi c la efectiva recepcin de la mercanca, operando la transferencia de la propiedad de los bienes mediante su entrega fsica. En ese orden de ideas, de acuerdo con dicho voto, las operaciones de venta no ca-lifi can como ventas de bienes muebles realizadas en el pas, y por lo tanto, aquellas no se encuentran gravadas con el Impuesto General a las Ventas.

Asimismo, se reconoce que, el hecho econmico gravado con el referido impuesto es el consumo en el pas, y que para mantener la neutralidad de este en las operaciones de comercio exterior, nuestra legislacin ha optado por el criterio de imposicin exclusiva en el pas de destino, por lo que las exportaciones y las ventas subyacentes no se encuentran gravadas con dicho impuesto al encontrarse fuera del campo de aplicacin del citado impuesto.

Otros casos de inafectaciones naturales en el caso del Impuesto General a las Ven-tas son los siguientes:

(17) LUQUE BUSTAMANTE, Javier. Ob. cit., pp. 90-91. Parte del texto se encuentra en el material de enseanza del curso de Derecho Tributario III de la Universidad Peruana de Ciencias Aplicadas del ao 2003.

(18) dem.(19) VILLANUEVA GUTIRREZ, Walker. Estudio del Impuesto al Valor Agregado en el Per. Anlisis, doctrina y jurisprudencia. Tax Editor,

Lima, 2009, p. 404.

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Las ventas antes de despacho a consumo. La prestacin de servicios de profesionales que no generen rentas de cuarta

categora, sino, por el contrario, rentas empresariales o de tercera. Las indemnizaciones. Los servicios prestados a ttulo gratuito. Los contratos de arrendamiento que generen rentas de primera o de segunda,

entre otros.Supuestos que en algunos casos han sido recogidos por la norma como inafectos, es

decir, que las inafectaciones naturales, tambin se convierten en legales.Para el caso del Impuesto a la Renta, tenemos el caso de por ejemplo: El ingreso generado como producto de la restitucin de derechos arancelarios o

drawback. Las indemnizaciones que impliquen la reparacin de un dao, entre otros.As, en conclusin, y en virtud de todo lo expuesto anteriormente, los supuestos de no

sujecin o de inafectacin se defi nen como circunstancias que no generan el nacimiento de las obligaciones tributarias, en tanto aquellas no calzan dentro del supuesto legal estable-cido al encontrarse fuera de su campo de aplicacin. En suma, la inafectacin tributaria, en su defi nicin normal o simple, implica la no consecucin del hecho imponible en la realidad.

En el siguiente cuadro, grfi camente se puede apreciar la posicin que tiene un su-puesto de inafectacin dentro del campo de aplicacin del tributo.

INAFECTACIONES

Inafectaciones legales

Inafectaciones naturales

Campo de aplicacin del tributo

3. DIFERENCIA ENTRE INMUNIDAD E INAFECTACINLa inmunidad tributaria se encuentra en la fase de creacin del tributo. As, tal como

se resalt anteriormente, este tipo de circunstancia implica una limitacin de la Potestad

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Tributaria del Estado, y como tal, la situacin planteada dentro del alcance de la inmunidad impide la creacin del tributo a aplicar a dicho supuesto. Entonces, el tributo no se crea(20).

A diferencia, en el caso de la inafectacin, el tributo existe, solo que el supuesto esta-blecido para la consecucin del hecho generador o imponible en la realidad no se produce, ya que este se encuentra fuera del marco de aplicacin del tributo ya creado. Se establece lo que, en palabras de Garca Mullin decamos, supuestos de no sujecin o no incidencia, en tanto el supuesto ocurrido en la realidad no se subsume en la hiptesis de incidencia de la norma.

En otras palabras, la inmunidad incide en la fase de creacin del tributo, en tanto este todava es inexistente, y la inafectacin, en la fase de aplicacin del tributo que se encuentra ya establecido por la norma(21).

4. EXONERACIN TRIBUTARIAEn Brasil, la exoneracin, llamada exencin, es defi nida como la situacin jurdica

en virtud de la cual el hecho o acto resulta afecto por el tributo de forma abstracta, pero el legislador, dispensa al sujeto del pago a travs de una norma especial. Esto es, el hecho ge-nerador de la obligacin tributaria se presenta en la realidad, pero por motivos relacionados, por ejemplo, con la capacidad econmica del contribuyente, se establece la no exigibilidad del tributo(22).

De otro lado, de acuerdo con la doctrina espaola, se considera exencin a la mani-festacin del deber de contribuir, es decir, no se trata de que existan normas que defi nan el hecho imponible y otras que establezcan situaciones en sentido contrario, en tanto es una sola norma la que determina la imposicin del tributo, pero se lleva a cabo en distintas mo-dalidades, y que el deber de contribuir va desde una simple exigencia de deberes formales hasta el deber de pagar. En otras palabras, que en la exencin, el legislador diferencia las consecuencias para ciertos casos concretos de la realizacin del hecho imponible, esta-bleciendo la obligacin tributaria por importe inferior, o, incluso eliminando la obligacin del pago. Entonces, el hecho exento no aparece como contrario al hecho imponible, sino como parte de l, como una de las modalidades en la que ste se lleva a cabo(23).

Para Hctor B. Villegas:Existen hechos o situaciones descritas hipotticamente en otras normas, que produ-

cidas en la realidad neutralizan la consecuencia generada por la confi guracin del hecho imponible. Dichos hechos o situaciones se denominan exenciones o benefi cios tributarios, los que tienen por fi n interrumpir el nexo entre el supuesto como causa y el mandato como consecuencia. La consecuencia de la exencin es impedir que la realizacin del menciona-do hecho desencadene el mandato del pago(24).

(20) En: .(21) dem.(22) GIULIANI FONROUGE, Carlos. Derecho financiero, p. 321. Parte del texto se encuentra en el material de enseanza del curso de

Derecho Tributario I de la Universidad Peruana de Ciencias Aplicadas del ao 2000.(23) dem.(24) VILLEGAS, Hctor. Curso de finanzas, Derecho financiero y tributario. Astrea, Buenos Aires, 2003, pp. 366-367.

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Para el Tribunal Fiscal, en virtud de la Resolucin del Tribunal Fiscal N 559-4-97 antes citada, se tiene que:

(L)a exoneracin se refi ere a que, no obstante que la hiptesis de incidencia prevista legalmente se verifi ca en la realidad, es decir, que se produce el hecho imponible, este por efectos de una norma legal no da lugar al nacimiento de la obligacin tribu-taria, por razones de carcter objetivo o subjetivo.Asimismo, el Tribunal Constitucional tambin se ha pronunciado al respecto, sea-

lando en la Sentencia recada en el Expediente N 7533-2006-PA/TC, que:(...) en la exoneracin se produce el hecho imponible, pero en virtud de una norma legal neutralizante no surge la obligacin de pago.De lo sealado anteriormente, se tiene que, en la exoneracin se ha producido el

hecho imponible, naciendo, por lo tanto, el deber de realizar el pago del tributo. Pese a ello, por razones justifi cadas, el legislador decide que no se cumpla con el mandato del pago. El supuesto de exencin libera precisamente el cumplimiento de esos deberes, y si libera o exime de ellos, es porque previamente debido nacer o producirse el hecho generador(25).

Entonces, como concepto general, se puede decir que la exoneracin es una situa-cin, que no obstante caer en la defi nicin genrica dada por la ley, es dispensada por parte de otra disposicin legal, por lo que se sustrae del gravamen(26).

Ahora bien, comoquiera que en el supuesto de una exoneracin el hecho gravado por la norma si se produce en la realidad, y por decisiones fundamentadas, se decide eximir del pago, se entiende que este tipo de circunstancia tendra que estar limitada en el tiempo, pues no resultara razonable otorgarle el carcter permanente a una situacin que de por s, est alcanzada por el supuesto de hecho establecido en la norma tributaria.

As debe de quedar claro que las exoneraciones no deben tener carcter defi nitivo.En este punto, el Tribunal Constitucional en la Sentencia recada en el Expediente

N 10138-2005-PC/TC, ha sealado que: () Si bien es cierto que generalmente los benefi cios tributarios responden a pol-ticas y objetivos concretos, justifi cando un trato excepcional a determinadas activi-dades o personas, las cuales, normalmente estn obligadas a tributar; tambin lo es que el acto por el cual se otorga un benefi cio tributario no es ni puede ser enteramen-te discrecional, ya que podra devenir en arbitrario. Es imperativo, entonces, que un acto de este tipo se realice no solo con observancia de los dems principios cons-titucionales tributarios, sino tambin que revestir las caractersticas de necesidad, idoneidad y proporcionalidad. Lo contrario podra llevar a supuestos de desigualdad injustifi cada, cuando no de discriminacin, lo cual, de acuerdo con nuestra Consti-tucin (artculo 2, inciso 2) est proscrito cfr. STC 0042-2004-AI/TC fundamento 14 ().

(25) GONZLEZ, Eusebio y LEJEUNE, Ernesto. Derecho tributario. Tomo I. Plaza Universitaria ediciones, Salamanca, 1997, p. 210. Cita-dos en el Informe N 266-2005-SUNAT/2B0000.


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Asimismo, se debe tener en cuenta que el sistema de exenciones implica limitaciones a los principios de generalidad e igualdad, de ah que la decisin de establecer una exone-racin deba sustentarse en razones fundamentadas, y no en decisiones discrecionales(27).

Al respecto, el Tribunal Constitucional, mediante la referida sentencia recada en el Expediente N 7533-2006-PA/TC, manifi esta que:

() debe entenderse que el principio de generalidad no prohbe el establecimiento de exenciones tributarias, sino el hecho de que estas implican autnticos privilegios, entendindose este ltimo como benefi cios sin justifi cacin constitucional. En este orden de ideas, se debe admitir solo algunas exenciones de carcter general, como es el caso de: (i) las exenciones referidas al mnimo de subsistencia; (ii) las exen-ciones derivadas de la extensin nicamente nacional del poder tributario (que se materializan en aquellas que procuran evitar la doble imposicin); (iii) las exenciones de tcnica tributaria (como por ejemplo, aquellas que tienen como fi nalidad de evitar la doble imposicin interna); y (iv) las exenciones con fi nes extrafi scales(28).En ese sentido, es preciso resaltar que estas:(...) se establecen con el objeto de favorecer el logro de determinados objetivos de poltica econmica y social. (...) En defi nitiva, la concesin de benefi cios fi scales pue-de estar materialmente justifi cada o ser constitucionalmente legtima, siempre que la misma sea un instrumento para la consecucin de estos objetivos que gozan de res-paldo constitucional. (...) En estos casos lo que en defi nitiva ocurre es que los entes pblicos renuncian, mediante el establecimiento de las correspondientes exenciones, aparte de sus ingresos para cooperar as a la consecucin de objetivos pblico prio-ritarios, supliendo con ello la inversin directa en el correspondiente gasto pblico.Por lo expuesto, una exoneracin se debe plantear o establecer con el objetivo de

incentivar el desarrollo de cierto sector econmico o en el crecimiento de determinada zona geogrfi ca, y as, lograr, de alguna manera, la redistribucin de los recursos en la genera-lidad del territorio nacional. Situaciones que justifi can la dacin de una exoneracin, por ello, si el objetivo se logra, resulta razonable que el benefi cio otorgado se elimine, pues la permanencia de tal circunstancia en el establecimiento del tributo, distorsiona muchas veces su aplicacin, generando problemas tcnicos de aplicacin.

Pinsese el caso de las exoneraciones dadas a efectos del Impuesto General a las Ventas, las que, a nuestro entender, ms que lograr los planteamientos antes citados, difi -cultan la aplicacin del impuesto, distorsionando su naturaleza, y generando, desigualdades injustifi cadas. Lo mencionado en este punto, encuentra refrendo, en el hecho de que el le-gislador haya dispuesto la posibilidad de renunciar a la exoneracin establecida en el Apn-dice I del mencionado impuesto, en tanto, muchas veces, la exoneracin impide la correcta aplicacin del tributo, y genera, ms que incentivos, distorsiones.

Por ello, consideramos que si se decide establecer una exoneracin, esta circunstan-cia debe ser limitada en el tiempo, entonces, una vez alcanzado el fi n o propsito por el cual

(27) GIULIANI FONROUGE, Carlos. Ob. cit., p. 325. Parte del texto se encuentra en el material de enseanza del curso de Derecho Tribu-tario I de la Universidad peruana de Ciencias Aplicadas del ao 2000.

(28) Para llegar a la conclusin antes comentada el Tribunal se basa en la opinin de Alejandro Menndez Moreno dada en MENNDEZ MORENO, Alejandro. Derecho financiero tributario. Parte general. 2a edicin. Lex Nova, Valladolid, 2001, p. 81.

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se establece el benefi cio, este supuesto debe aplicarse igual que las dems situaciones que generan el nacimiento de obligaciones tributarias.

Igualmente, se debe tener en cuenta que en la dacin o establecimiento de exoneracio-nes tambin es fundamental respetar el principio de reserva de ley, esto es, que es el Congre-so, a travs de una Ley, el que debe plantear y disponer el otorgamiento de una exoneracin.

4.1. De la clasificacin de exoneracionesLas exoneraciones pueden ser:Totales o parciales, segn se establezcan para todos los tributos, o solamente alguno

de ellos. Subjetivos u objetivos, en tanto pueden ser dispuestos en funcin de determinados sujetos, o teniendo en cuenta actos o hechos. Asimismo, puede existir una combinacin de ambas circunstancias.

As, las de tipo subjetivo se encontrarn relacionadas con la persona. Por su parte, las objetivas estn vinculadas a la naturaleza del acto(29).

En el Impuesto General a las Ventas existen mltiples operaciones que se encuen-tran exoneradas. As tenemos todas las ventas e importaciones de bienes detalladas en el Anexo I de la Ley del Impuesto General a las Ventas y las prestaciones de servicios esta-blecidas en el Anexo II.

En el caso del Impuesto a la Renta, los supuestos de exoneracin se ubican en el artculo 19, as por ejemplo, se encuentran los casos de las rentas de fundaciones y de las asociaciones civiles sin fi nes de lucro, los intereses por depsitos en cuenta por parte de personas naturales, los ingresos brutos de las selecciones deportivas y las regalas por ase-soramiento tcnico, econmico, fi nanciero, o de otra ndole, prestados desde el exterior por entidades estatales u organismos internacionales, entre otros supuestos.

Igualmente, es importante resaltar que para el goce de estos benefi cios, sobre todo a efecto del Impuesto a la Renta, muchas veces se tienen que cumplir con requisitos adicionales.

En resumen, se tiene que, en el caso de una exoneracin, la hiptesis de incidencia, se cumple y presenta en la realidad, el hecho imponible se confi gura, y, por lo tanto, la obli-gacin tributaria nace; pero, por razones justifi cadas el Estado decide no cobrar el tributo. Lo sealado en este punto, puede ser apreciado a partir del presente grfi co:

EXONERACIONES

En la exoneracin, el supuesto de hecho s se presenta en la realidad, en tanto la ope-racin se encuentra dentro del campo de aplicacin del tributo, solo que el legislador decide no cobrar la obligacin tributaria nacida.



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Jurisprudencia del Tribunal Constitucional

Sentencia Exp. N 7533-2006-PA/TC: (Alcances del trmino exoneracin)a. Exoneracin: En este caso, tal y como lo ha sealado el Tribunal Fiscal en la Re-

solucin N 559-4-97, () el trmino exoneracin se refi ere a que, no obstante que la hiptesis de incidencia prevista legalmente se verifi ca en la realidad, es decir, que se produce el hecho imponible, este por efectos de una norma legal no da lugar al nacimiento de la obligacin tributaria, por razones de carcter objetivo o subjetivo.

Es decir, el contribuyente se libera de la obligacin tributaria, a pesar de que su actuar implic la ocurrencia del hecho imponible y, como consecuencia lgica, tendra el deber de soportar la carga tributaria.

Siguiendo esta lnea, la doctrina considera que: () se ha producido el hecho imponible, naciendo, por tanto, el deber de realizar la prestacin tributaria corres-pondiente () libera precisamente el cumplimiento de esos deberes, y si libera o exime de ellos, es obvio que previamente han debido nacer.

b. Inafectacin: La inafectacin implica la no sujecin de un determinado hecho a cargas tributarias. En ese sentido, jams naci el hecho imponible, ni nunca ocu-rri en el plano fctico la hiptesis de incidencia. En la resolucin del Tribunal Fiscal a la que hacemos referencia en el literal anterior, se seal respecto a ese tema lo siguiente: () la inafectacin se refi ere a una situacin que no ha sido comprendida dentro del campo de aplicacin del tributo, es decir, que est fuera porque no corresponde a la descripcin legal hipottica y abstracta del hecho concreto ().

As, resulta evidente la diferencia entre ambas fi guras: (...) en la exoneracin se pro-duce el hecho imponible, pero en virtud de una norma legal neutralizante no surge la obligacin de pago, en la inafectacin no nace la obligacin tributaria ya que el hecho no se encuadra o no est comprendido en el supuesto establecido por la Ley como hecho generador ().

Sentencia Exp. N 10138-2005-PC/TC: (Lmites a las exoneraciones) Como puede apreciarse, no es posible que en la actualidad una exoneracin o bene-

fi cio tributario pueda entenderse como que se otorgada ad infi ntum, pues en caso de que la norma legal que lo disponga no establezca plazo de vigencia alguno, autom-ticamente deber operar el plazo supletorio a que se refi ere el Cdigo Tributario. Ello es as porque si bien es cierto que generalmente los benefi cios tributarios responden a polticas y objetivos concretos, justifi cando un trato excepcional a determinadas acti-vidades o personas, las cuales, normalmente estn obligadas a tributar; tambin lo es que el acto por el cual se otorga un benefi cio tributario no es ni puede ser enteramente discrecional, ya que podra devenir en arbitrario. Es imperativo, entonces, que un acto de este tipo se realice no solo con observancia de los dems principios constituciona-les tributarios, sino tambin que revestir las caractersticas de necesidad, idoneidad y proporcionalidad. Lo contrario podra llevar a supuestos de desigualdad injustifi cada, cuando no de discriminacin, lo cual, de acuerdo con nuestra Constitucin (artculo 2, inciso 2) est proscrito (cfr. STC 0042-2004-AI/TC fundamento 14).

Bajo ese argumento se sustenta, justamente, la necesidad de establecer lmites a la duracin de benefi cios tributarios a fi n de garantizar que el principio de igualdad en la tributacin no termine desnaturalizndose.

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5. BENEFICIO TRIBUTARIOEn el caso de un benefi cio tributario, al igual que en el supuesto de una exoneracin,

el hecho imponible s se produce en la realidad, con lo cual el tributo nace y genera efectos.En ese sentido, corresponde determinar el importe de la base de clculo y la tasa

aplicable, a fi n de determinar el importe a pagar al Fisco.Ahora bien, por efecto del benefi cio tributario, lo que decide el legislador es disminuir

dicha base de clculo o el monto de la tasa a travs de una ley, esto es, establece una dife-rencia atendiendo razones justifi cadas, de modo que, aquella persona o sujeto que goce del benefi cio tributario pagar menos al soportar una carga impositiva menor.

Entonces, no se trata de que el Fisco no recibir ningn ingreso como resultado de decidir otorgar un benefi cio, sino que este ser menor al que contribuyen la mayora de contribuyentes(30).

Se dice adems que el concepto genrico de benefi cio tributario involucra a la exo-neracin(31). En consecuencia, al ser este el gnero, pues tambin debe ser otorgado tempo-ralmente. En otras palabras, tiene un tiempo de vigencia.

Por otro lado, de conformidad con la jurisprudencia del Tribunal Constitucional los be-nefi cios tributarios no constituyen derechos constitucionales, puesto que el Tribunal a travs de sus resoluciones no podra extender el concepto y alcance de los benefi cios tributarios. Al respecto, el Tribunal Constitucional en la sentencia recada en el Expediente N 00016-2007-AI/TC ha establecido lo siguiente:

() en reiterada jurisprudencia este Colegiado ha sealado que los benefi cios tributarios no constituyen en puridad derechos constitucionales para el benefi ciado pues en realidad se trata de regmenes tributarios especiales, cuyo [e]status jurdico distinto determina que su violacin o amenaza de violacin deba encontrar tutela a tra-vs de la jurisdiccin ordinaria, y no en sede constitucional (vide STC 3143-2006-AA/TC, 0325-2003-AA/TC, 0415-2002-AA/TC y 0499-2002-AA/TC); ello, por cuanto pretender que el Tribunal Constitucional por la va jurisprudencial extienda una exoneracin o cualquier benefi cio tributario a supuestos no previstos originalmente por el Legislador, no resulta pro-cedente bajo ningn punto de vista ().

En el beneficio tributario, el supuesto de hecho s se presenta en la realidad, en tanto la operacin se encuentra dentro del campo de aplicacin del tributo, solo que el legislador decide establecer reducciones a la base imponible o a la tasa, entre otros.


(30) En: .(31) VILLEGAS, Hctor. Ob. cit., pp. 366-367.

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6. DIFERENCIA ENTRE EXONERACIN Y BENEFICIO TRIBUTARIOEn palabras de Francisco Ruiz de Castilla:() No se debe confundir una exoneracin con el benefi cio tributario. Estos ltimos se encuentran en la segunda parte de la estructura del tributo (obligacin tributaria) en la medida que generalmente van a consistir en la reduccin de la base imponible o la disminucin de la alcuota (tasa nominal)(32).Es decir, en el benefi cio tributario se trata de determinar la obligacin tributaria na-

cida, ante lo cual, se presentan circunstancias dadas por ley, que hacen que la liquidacin efectuada sea menor a la del resto de contribuyentes.

A diferencia de la exoneracin, en donde el supuesto de hecho se presenta, solamen-te que el legislador decide desgravar dicha circunstancia, en sencillo, no exige el pago de la obligacin tributaria acaecida.

Para Hctor B. Villegas la exoneracin tributaria implica la desconexin entre la hip-tesis y mandato de forma total, esto es, no surge deuda tributaria de sujeto pasivo alguno; en tanto existen benefi cios tributarios por los que la desconexin entre hiptesis y mandato no es total, sino parcial, como es el caso de las franquicias, desgravaciones, amortizaciones aceleradas, entre otros supuestos.

Adems sostiene que, los benefi cios tributarios son tratamientos diferenciados otor-gados a favor de determinadas zonas geogrfi cas del pas o ciertos sectores dentro del r-gimen tributario general con el fi n de promocionar su desarrollo. En ese sentido, el concepto genrico del benefi cio tributario involucra a la exoneracin, los reintegros tributarios, las reducciones de tasas, etc.(33).

7. INCENTIVO TRIBUTARIOA travs de los incentivos tributarios se busca inducir a que los agentes econmicos

realicen o desarrollen determinadas actividades.Esto es, se busca que aquellos inviertan en dichas actividades, desarrollndolas,

y con ello hacer crecer el sector econmico. Producto de lo cual se generarn, a largo plazo, ms ingresos como resultado de la inversin y, adems, el sector se volver ms dinmico.

En otras palabras, se trata de leyes promotoras del crecimiento del sector econmico en el que se otorga el incentivo, a travs del establecimiento de ventajas fi scales.

Al igual que en el caso de un benefi cio tributario, el incentivo se establece en el pro-ceso para liquidar la obligacin tributaria nacida(34).

En suma, se trata que la estructura tributaria resulte ser un incentivo para el desarro-llo de determinada actividad o sector econmico.

(32) En:.(33) VILLEGAS, Hctor. Ob. cit., pp. 366-367.(34) En:.

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En el incentivo tributario, el supuesto de hecho s se presenta en la realidad, en tanto la operacin se encuentra dentro del campo de aplicacin del tributo.


8. DIFERENCIA ENTRE INCENTIVO TRIBUTARIO Y BENEFICIO TRIBUTARIOSe dice que el benefi cio es el gnero, y que el incentivo es la especie.En el benefi cio se verifi can o atienden circunstancias objetivas para la disminucin

de la base imponible o la alcuota, sin que en ello intervenga las decisiones que tomen los sujetos contribuyentes.

A diferencia, en el caso de un incentivo, el agente econmico s decide la aplicacin de este tipo de situacin(35); en tanto, lo que busca la norma que establece dicho incentivo es la promocin y desarrollo de determinado sector u operacin.

9. DE LA RENUNCIA A UNA EXONERACIN O BENEFICIO TRIBUTARIOConsideramos que toda vez que el Estado ha decido no aplicar por un determinado

perodo no cobrar la obligacin tributaria nacida, o cobrarla en un menor monto, aquellos sujetos que se encuentren en las situaciones sealadas por las normas no podrn decidir aplicar y gozar del benefi cio o no. Entonces, si los sujetos o agentes econmicos realizan o efectan operaciones que se encuentren exoneradas o que gocen de algn tipo de benefi cio tributario, debern seguir tales reglas. De ah que, por ejemplo, para el caso de las opera-ciones contenidas en el Apndice I de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, el legislador haya establecido las reglas para que se haga efectiva la renuncia y as, de otorgrsele dicha circunstancia gravar sus operaciones y poder deducir el crdito fi scal producto de las adquisiciones de bienes y/o servicios que tienen.

En buena cuenta, no corresponde al operador econmico decidir si goza o no del benefi cio.

10. DE LA TEMPORALIDAD DE UNA EXONERACIN O INCENTIVO TRIBUTARIOEn el caso de la Legislacin peruana, la Norma VII del Ttulo Preliminar del Cdigo

Tributario estableca que la dacin de normas legales que contengan incentivos, benefi cios o exoneraciones tributarias, se sujetaran a lo siguiente:

a) Deba existir una Exposicin de Motivos que contenga, entre otros, el objetivo y alcances de la propuesta, el efecto de la vigencia de la norma que se propone sobre la legislacin nacional, anlisis del costo fi scal estimado de la medida y el

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benefi cio econmico, sustentado a travs de estudios y documentacin que per-mita su verifi cacin.

b) Debern ser acordes con los objetivos o propsitos especfi cos de la poltica fi s-cal planteada por el Gobierno, consideradas en el Marco Macroeconmico Mul-tianual u otras disposiciones vinculadas a la gestin de las fi nanzas pblicas.

c) El articulado de la propuesta legislativa deber sealar de manera clara y deta-llada el objetivo de la medida, y a los benefi ciarios de la misma; as como fi jar el plazo de vigencia de los incentivos o exoneraciones tributarias el cual no podr exceder de 3 aos.

d) Se podr aprobar la prrroga del incentivo o exoneracin tributaria, hasta por un plazo mximo adicional de 3 aos contado a partir de la fecha de trmino de la vigencia de la norma legal que lo aprob.

e) No podr concederse incentivos o exoneraciones tributarias sobre tasas y contri-buciones.

f) Para la aprobacin de la propuesta legislativa se requiere informe previo del Mi-nisterio de Economa y Finanzas.

g) Toda norma que otorgue incentivos o exoneraciones tributarias ser de aplicacin a partir del 1 de enero del ao siguiente, salvo casos de emergencia nacional.

La ley podr establecer plazos distintos de vigencia respecto a los Apndices I y II de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo y el artculo 19 de la Ley del Impuesto a la Renta.

Toda exoneracin o benefi cio tributario concedido sin sealar plazo, se entender otorgado por tres (3) aos. Asimismo, no hay prrroga tcita.

Luego por Decreto Legislativo N 977, se estableci la Ley Marco para la Dacin de Exoneraciones, Incentivos o Benefi cios Tributarios, norma por la que se dispusieron las reglas para la dacin y renovacin de los dispositivos legales que contengan exoneraciones.

De esta forma, se indic que dichos benefi cios deben encontrarse sustentados en las siguientes reglas:

Deber encontrarse sustentada en una Exposicin de Motivos que contenga el objetivo y alcances de la propuesta, el efecto de la vigencia de la norma que se propone sobre la legislacin nacional, anlisis del costo fi scal estimado de la me-dida, especifi cando el ingreso alternativo respecto de los ingresos que se dejarn de percibir a fi n de no generar dfi cit presupuestario, y el benefi cio econmico, sustentado a travs de estudios y documentacin que permita su verifi cacin. Estos requisitos son de carcter concurrente.

Debern ser acordes con los objetivos o propsitos especfi cos de la poltica fi s-cal planteada por el Gobierno, consideradas en el Marco Macroeconmico Mul-tianual u otras disposiciones vinculadas a la gestin de las fi nanzas pblicas.

El articulado de la propuesta legislativa deber sealar de manera clara y de-tallada el objetivo de la medida, los sujetos benefi ciarios, as como el plazo de vigencia del benefi cio, el cual no podr exceder de seis (6) aos. Toda exonera-cin, incentivo o benefi cio tributario concedido sin sealar plazo de vigencia, se entender otorgado por un plazo mximo de seis (6) aos.

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Tratndose de exoneraciones, incentivos o benefi cios tributarios que se otorguen con base en criterios geogrfi cos, el domicilio fi scal y la administracin de los contribuyentes benefi ciarios deber encontrarse ubicado dentro de la zona geo-grfi ca que se benefi ciar.

No deber concederse exoneraciones, incentivos o benefi cios tributarios sobre impuestos indirectos, tasas y contribuciones.

Para la aprobacin de la propuesta legislativa se requiere informe previo del Mi-nisterio de Economa y Finanzas.

Toda norma que otorgue exoneraciones, incentivos o benefi cios tributarios ser de aplicacin a partir del 1 de enero del ao siguiente, salvo disposicin contraria de la misma norma.

Debe tomarse en cuenta que por Sentencia del Tribunal Constitucional, recada en el Expediente N 00016-2007-PI-TC, de fecha 16/04/2009, se declara inconstitucional esta norma, por defecto de la Ley autoritativa de delegacin de facultades para legislar, pero se dispone la vacatio de la sentencia hasta que el Congreso de la Repblica dicte las normas pertinentes que se ajusten con lo establecido en la Constitucin. En ese sentido las normas relacionadas con la declaracin de inconstitucionalidad (Decretos Legislativos Ns 978 y 977 se encuentran vigentes).

Cuadro de definicionesDe conformidad con las defi niciones expuestas podramos concluir esgrimiendo las

siguientes defi niciones:

SUPUESTO DEFINICIN

Inmunidad Es una limitacin constitucional a la Potestad Tributaria del Estado

Inafectacin El hecho acaecido en la realidad no calza dentro de la hiptesis de incidencia.

Exoneracin El hecho acaecido en la realidad s origina el nacimiento de la obligacin tributaria, solo que el legislador decide que no se cumpla con el mandato de pago.

Beneficio tributarioEl hecho acaecido en la realidad s origina el nacimiento de la obligacin tributaria, solo que el Legislador decide establecer una rebaja o deduccin a la base impo-nible o a la tasa.

Incentivo tributarioEl hecho acaecido en la realidad s origina el nacimiento de la obligacin tributaria, pero el legislador, con el propsito de incentivar el desarrollo de ciertas activida-des o sectores econmicos decide que el pago sea reducido.

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Captulo 2BENEFICIOS TRIBUTARIOS

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Captulo 2BENEFICIOS TRIBUTARIOS DEL SECTOR AGRARIO

MARCO CONCEPTUALLa actividad agraria es una actividad econmica de preferente utilidad nacional e

inters social, por lo tanto ha sido objeto de peridicos incentivos fi scales, que permitan su promocin tanto desde el punto de vista tributario del gobierno central, de los gobiernos locales, as como contribuciones y aportaciones a la Seguridad Social.

Nuestra Constitucin Poltica precepta en el artculo 88, que el Estado apoya prefe-rentemente el desarrollo agrario y garantiza el derecho de propiedad sobre la tierra en forma privada o comunal o en cualquier otra forma asociativa.

En dicho orden de ideas, se crea la Ley N 27360, que fue publicada el 31 de octubre del ao 2000, Ley que Aprueba las Normas de Promocin del Sector Agrario. Posterior-mente, se reglamenta la aplicacin de la Ley antes mencionada mediante Decreto Supremo N 049-2002- AG, publicado el 11 de setiembre de 2002. Esta norma recoge una serie de benefi cios tributarios aplicables al sector y algunas leyes especiales que establecen tam-bin ciertos benefi cios tributarios (caso de los productores acucolas).

A lo largo de este capitulo se desarrollar el tratamiento impositivo que recibe el sector, as como, las obligaciones derivadas del acogimiento al rgimen agrario normado por la Ley N 27360.

1. ASPECTOS GENERALES DE LA LEY N 27360

1.1. Sujetos beneficiariosDe acuerdo con el artculo 2 de la Ley N 27360 se consideran como sujetos com-

prendidos dentro de los alcances del benefi cio del rgimen agrario a las personas naturales o jurdicas que desarrollen cultivos o crianzas, con excepcin de la industria forestal.

Asimismo, la norma tambin incluye dentro de los benefi cios de la ley a las personas naturales o jurdicas que realicen actividad agroindustrial fuera de la provincia de Lima y la Provincia Constitucional del Callao, siempre que utilicen principalmente productos agrope-cuarios, producidos directamente o adquiridos de las personas que desarrollen cultivos y/o crianzas en reas donde se producen dichos productos y excluye las actividades agroindus-triales relacionadas con trigo, tabaco, semillas oleaginosas, aceites y cervezas.

Cabe mencionar que, inicialmente la norma tambin inclua a los sujetos que se de-diquen a la actividad avcola que no utilice maz amarillo duro importado en su proceso pro-ductivo, no obstante la mencionada disposicin fue cuestionada por los contribuyentes y el Tribunal Constitucional en la sentencia recada en el Exp. N 5970-2006-PA/TC, estableci lo siguiente:

() Es clara la existencia de una norma diferenciadora; en el presente caso el nume-ral 2.4 del artculo 2 de la Ley N 27360, que es materia de impugnacin, establece un trato diferenciado en funcin de la procedencia del maz amarillo duro que utilizan las empresas

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avcolas en el desarrollo de sus actividades. En efecto, tal disposicin establece que solo las avcolas que utilicen el producto nacional gozarn de los benefi cios aplicados al Impuesto a la Renta y a las contribuciones de carcter laboral previstas por la Ley N 27360, no siendo aplicables tales benefi cios a las empresas avcolas que utilicen o consuman el producto importado.

Es clara la existencia de distintas situaciones de hecho, pues se trata de supuestos distintos ya que se ha establecido una diferenciacin entre avcolas consumidoras del maz amarillo duro nacional (tertium comparationis) y avcolas consumidoras del maz amarillo duro importado.

Este Tribunal, considera que dicho trato desigual no est debidamente jus-tifi cado, y ello porque se ha dejado de lado a sujetos o actividades puestas en cir-cunstancias idnticas (sector avcola) de manera irrazonable y desproporcionada. En efecto, no puede considerarse de manera alguna equitativo que por el simple hecho de verse obligada a utilizar en el proceso productivo el maz amarillo duro importado ante la insufi ciencia de la produccin nacional, tal y como lo acreditan las cifras ofi ciales de la Asociacin Peruana de Avicultura, la demandante se vea excluida de acogerse al rgimen promocional del sector agrario, a pesar de que, como se ha hecho referencia ya en el fundamento 20, supra, forma parte del sector agrario.

Por tanto, no existiendo un elemento objetivo que justifi que el trato diferenciado, la norma afecta el principio de igualdad y debe ser inaplicada al caso materia de anlisis. ().

Tomando como precedente lo manifestado por el Tribunal Constitucional el poder ejecutivo a travs del numeral 2.2 del artculo 2 del Decreto Legislativo N 1035 derog lo establecido en el numeral 2.4 del artculo 2 de la Ley N 27360, con lo que podra entenderse que para la actividad avcola no existen limitaciones en el uso de insumos para su proceso productivo.


Informe N 064-2005-SUNAT/K00000() Se formulan las siguientes consultas vinculadas al goce de los benefi cios estableci-dos por la Ley N 27360 - Ley de Promocin del Sector Agrario, tratndose de agricultores que se dedican al cultivo del maz amarillo duro (MAD), a fi n de abastecer a empresas avcolas, y que adems realizan actividades de acopio, desgrane, limpieza y seleccin del MAD que incluye el secado natural, sea en la misma planta o secado al sol, la Administra-cin concluy lo siguiente:

El agricultor que realiza el cultivo y la cosecha mecanizada del maz amarillo duro (MAD) se encuentra comprendido dentro de los alcances de la Ley N 27360.

El agricultor que adems del cultivo efecta el secado mecanizado o artifi cial del cita-do maz no realiza actividades de cultivo o agroindustriales para efectos de los bene-fi cios contenidos en la Ley N 27360.

Resulta irrelevante que el servicio de secado mecanizado o artifi cial sea efectuado por el mismo agricultor o por un tercero, por cuanto esta actividad no forma parte de las actividades de cultivo ni califi ca como agroindustrial para efectos de los benefi cios contemplados en la Ley N 27360.

El tercero contratado por el agricultor para realizar el secado mecanizado o artifi cial del grano de maz no est comprendido como benefi ciario de la Ley N 27360.

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Beneficios tributarios del Sector Agrario

El acopiador del MAD que utiliza el proceso de secado mecanizado o artifi cial y a su vez es el proveedor directo de las avcolas no goza de los benefi cios contemplados en la Ley N 27360.

La asociacin de productores de MAD que se dedica a brindar el servicio de cosecha mecanizada y secado artifi cial del MAD a los agricultores de su zona no est com-prendida en la Ley N 27360 ().

Informe N 090-2003-SUNAT/K00000() Los productores agrarios ubicados en la amazona pueden gozar simultnea-mente de los benefi cios contemplados en la Ley de la Amazona y del Seguro de Salud Agrario, siempre que cumplan con los requisitos que en cada caso exigen las normas correspondientes ().

1.2. Actividades que comprendeLas actividades agroindustriales comprendidas dentro de los alcances de la nor-

ma del sector agrario se encuentran establecidas en el nico anexo del Decreto Supremo N 007-2002-AG, de acuerdo a la siguiente clasifi cacin:

Clasifi cacin 1511: Produccin, procesamiento y conservacin de carne y productos crnicos.- Explotacin de mataderos, las actividades de matanza, la preparacin y con-

servacin de carne de vaca, cerdo, oveja, cabra, caballo, aves de corral, co-nejo, especies de casa y otros animales.

- La produccin de carnes, incluso de carne de aves de corral frescas, refri-geradas y congeladas, preparacin y conservacin de carne y de productos crnicos mediante procesos tales como desecacin, ahumado, saladura, in-mersin en salmuera y enlatado. Se incluye la produccin de embutidos.

- Extraccin y refi nacin de manteca de cerdo y otras grasas comestibles de ori-gen animal, produccin de harinas y smolas de carne y de despojos de carne.

- Las actividades de matanza incluyen la produccin de cueros y pieles sin curtir y otros subproductos conexos, tales como lana de matadero, plumas y plumones, dientes y huesos.

- Se incluyen las actividades de adecuacin.

Clasifi cacin 1513: Elaboracin y conservacin de frutas, legumbres y hor-talizas.- Elaboracin de alimentos compuestos principalmente de frutas, legumbres u

hortalizas.

- Conservacin mediante congelacin de frutas, legumbres y hortalizas, co-sidas o sin coser, incluso preparacin y conservacin de jugos de frutas y hortalizas.

- Conservacin mediante otros medios, tales como desecacin o inmersin en aceite o vinagre.

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- Procesamiento de patatas.

- Elaboracin de smolas preparadas de legumbres y hortalizas.

- Elaboracin de harina y smolas de patata.

- Conservacin de frutas y hortalizas mediante envase en recipientes hermticos.

- Elaboracin de compotas, mermeladas y jaleas.

- Incluye actividades de adecuacin.

Clasifi cacin 1542: Elaboracin de azcar.- Incluye la preparacin de azcar de caa en bruto, azcar refi nada de caa,

jarabes de azcar de caa.

- Produccin de melazas.


Oficio N 018-2000-KC0000() El proceso de envasado de los esprragos frescos en un recipiente que contiene el denominado lquido de gobierno, compuesto por agua, sal y cido ctrico, realizado por empresas que se dedican al cultivo y cosecha de los mismos a fi n de elaborar conservas para exportacin, no constituye un proceso primario conforme a lo dispuesto en el artculo 1del Decreto Supremo N 008-99-AG; por lo tanto, las mencionadas empresas no se en-cuentran comprendidas en los alcances de la Ley de Promocin del Sector Agrario ()

Informe N 093-2003-SUNAT/2B0000() La actividad agroindustrial relacionada con el caf no se encuentra comprendida en los alcances de la Ley N 27360 ().

Informe N 200-2005-SUNAT/2B0000() La exclusin que efecta la Ley N 27360 respecto de la actividad agroindustrial re-lacionada con aceites es de carcter genrico, por lo que debe entenderse referida a todo tipo o clase de aceite ().

Informe N 150-2008-SUNAT/2B0000() La comercializacin de plantines, semillas y fertilizantes realizada por las empresas agroindustriales a los agricultores no califi ca como parte de la actividad agroindustrial comprendida dentro de los alcances de los benefi cios que concede la Ley N 27360 ().

Jurisprudencia Judicial

Sentencia de Casacin N 1193-2009() Los Decretos Supremos Ns 007-2002-AG y 049-2002-AG, que reglamentan la Ley N 27360, no transgreden el principio de coherencia normativa ni el principio de lega-lidad. As el Decreto Supremo N 007-2002- AG ha establecido que quienes realicen actividades agroindustriales descritas en el anexo adjunto y cumplan con los requisitos

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Beneficios tributarios del Sector Agrario

establecidos por la Ley N 27360 se encuentran comprendidos dentro de los alcances de dicha normativa. Se concluy que la demandante es una empresa desmontadora de algodn, lo cual consiste en separar la fi bra y la semilla, para los efectos de disponer la fi bra para la industria textil y la semilla para la industria oleaginosa y en consecuencia, la actividad desarrollada por la citada empresa demandante no puede ser considerada como actividad agroindustrial protegida, por lo que en este extremo debe ser declarado fundada ().

1.3. AcogimientoDe acuerdo al articulo 3 del reglamento de la Ley N 27360, Decreto Supremo N 049-

2002-AG, se seala que el acogimiento a los benefi cios a los que se refi ere la Ley se efectuar en la forma, plazo y condiciones que la Sunat establezca. Asimismo, establece la mencionada norma que el referido acogimiento se realizar anualmente y tendr carcter constitutivo.

En ese sentido, mediante Resolucin de Superintendencia N 007-2003/SUNAT (pu-blicada con fecha 10/01/2003) se aprob la nueva versin del formulario N 4888 Declara-cin Jurada de Acogimiento a los benefi cios tributarios de la Ley de promocin del sector agrario y de la Ley de promocin y desarrollo de la acuicultura (ver anexo 1).

En la mencionada norma se estableci que la presentacin de dicho formulario se deber efectuar hasta el 31 de enero de cada ejercicio gravable, durante el periodo de vi-gencia del benefi cio y para los que inician actividades en el transcurso del ejercicio hasta el ltimo da hbil del mes siguiente a aquel en que inicien actividades.

No obstante ello, la Ley N 27360 no ha establecido como requisito y/o condicin para el goce de los derechos y benefi cios que otorgaba dicha norma el que los benefi ciarios presentaran una solicitud o declaracin jurada. En vista de ello, el Tribunal Fiscal estableci en una Resolucin de Observancia Obligatoria, a travs del acuerdo N 2005-32, recada en la RTF N 05835-1-2005, de fecha 15 de noviembre de 2005, se ha establecido lo siguiente:

() El artculo 39 del Decreto Supremo N 049-2002-AG, que aprueba el reglamento de la Ley N 27360 - Ley que aprueba las Normas de Promocin del Sector Agrario, en la parte que dispone que el acogimiento a los benefi cios a que se refi ere la ley y que se efec-tuar anualmente, tendr carcter constitutivo, vulnera el principio de legalidad, as como los alcances de lo dispuesto en la Ley N 27360, dado que la misma no estableci como requisitos y/o condiciones para el goce de los derechos que otorgaba dicha norma el que los benefi ciarios presentaran una solicitud de acogimiento ().

Como puede verse, a partir de la emisin de la Resolucin de Observancia Obligato-ria se establecieron dos criterios:

Que la presentacin de los formatos establecidos por la Administracin Tributaria para el acogimiento al rgimen agrario no tiene el carcter constitutivo sino declarativo.

Que el acogimiento al rgimen se puede realizar en cualquier momento del ao.


Informe N 034-2002-SUNAT/K00000() A efecto del acogimiento a los benefi cios establecidos por la Ley N 27360 (Nor-ma que regula los benefi cios otorgados en el rgimen agrario) para el ejercicio 2001, se

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requiere de la presentacin del Formulario N 4888 en los plazos establecidos en la Re-solucin de Superintendencia N 024-98/SUNAT, por el carcter constitutivo otorgado a dicha presentacin ().

Informe N 042-2007-SUNAT/K00000() En el marco de las normas de promocin del Sector Agrario, establecidas en la Leyes N 27360 y N 27400, as como en el Decreto de Urgencia N 089-97, se absuelven con-sultas con relacin a los alcances de la venta interna de productos importados sujetos al benefi cio de promocin del mencionado sector. Se precisa si el importador de los bienes materia de benefi cio debe venderlos directamente a los sujetos del benefi cio sealados en el artculo 2 de la Ley N 27360, sin la intervencin de terceros comercializadores. Asimismo, si el bien importado puede ser objeto de ventas sucesivas por los sujetos se-alados en el artculo 2 de la Ley N 27360, hasta ser adquirido fi nalmente por el sujeto de benefi cio que destine efectivamente el bien al sector agrcola; sin que ello implique que el importador tenga que renunciar al benefi cio de acogerse al pago de tributos con documento cancelatorio ().

Jurisprudencia del Tribunal Fiscal

RTF N 07048-4-2007 (20/07/2007) La falta de presentacin del formulario N 4888 no impide el acogimiento a la Ley N 27360() Se revoca la apelada en el extremo referido al acogimiento a la Ley de Promocin al Sector Agrario (Ley N 27360) por los aos 2000 y 2001, y multas relacionadas, debiendo la Administracin proceder de acuerdo a lo sealado en la resolucin, y la confi rma en cuanto a los reparos por Aportaciones al Seguro Social de Salud - ESSALUD por dife-rencias entre los ingresos consignados en las planillas y las declaraciones juradas, por adelanto de haberes a profesores respecto de los cuales no se ha efectuado la afecta-cin del tributo, y prdida de acogimiento a la Ley N 27360 por el ao 2003. Se precisa que los artculos 2 y 6 de la Ley N 27360, se limitan a sealar como benefi ciarios de la misma a aquellas personas que realizan determinadas actividades expresamente sea-ladas, condicionando el benefi cio nicamente a que se encuentren al da en el pago de sus obligaciones tributarias, de lo que se concluye que dicho acogimiento no puede estar condicionado al cu

Manual Operativo Nº 6 - Beneficios Tributarios en El IGV y El Impuesto a La Renta

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