N FFG 183 - Wolters Kluwerpdfs.wke.es/1/0/1/4/pd0000091014.pdf · 2013. 1. 16. · de la...

CISS pone a disposición de cuantos se interesan por los temas re-lacionados con el Sistema Tributario, la Sección “Opinión” de esta re-vista como medio abierto de expresión y comunicación de criterios e interpretaciones.

Previa aprobación por el Editor, los artículos, supuestos etc, serán publicados fielmente, sin modificación alguna, si bien ello no supone que el Editor comparta necesariamente las opiniones vertidas por los autores de los mismos.

Si usted está interesado en colaborar o aportar contenidos a nues-tras publicaciones póngase en contacto con nosotros a través de la dirección de correo electrónico [email protected]

COLABORAN:IVAPTEAF de Gipuzkoa

IMPRESO POR:Wolters Kluwer España, S.A.

Depósito Legal: M-15099-2012ISSN: 1136-789X

Ni la totalidad ni parte de esta publicación puede reproducirse o transmi-tirse por ningún procedimiento electrónico o mecánico, incluyendo foto-copia, grabación magnética o cualquier almacenamiento de información y sistema de recuperación, sin el permiso previo y por escrito del titular del copyright.

El Editor y los autores no se hacen responsables de las pérdidas ocasio-nadas a las personas naturales o jurídicas que actúen o dejen de actuar como resultado de alguna información contenida en esta publicación.

El texto de las resoluciones judiciales contenido en las publicaciones y productos de Wolters Kluwer España, S.A., es suministrado por el Centro de Documentación Judicial del Consejo General del Poder Judicial (Cendoj), excepto aquellas que puntualmente nos han sido proporcionadas por parte de los gabinetes de comunicación de los órganos judiciales colegiados. El Cendoj es el único organismo legalmente facultado para la recopilación de dichas resoluciones. El tratamiento de los datos de carácter personal contenidos en dichas resoluciones es realizado directamente por el citado organismo, desde julio de 2003, con sus propios criterios en cumplimiento de la normativa vigente sobre el particular, siendo por tanto de su exclusiva responsabilidad cualquier error o incidencia en esta materia.

es una obra colectiva, realizada por iniciativa y bajo la coordinación de CISS, grupo Wolters Kluwer

Atención al cliente: 902 250 500 E-mail: [email protected]

http://www.bitopus.com

N_FFG_183.indb 1N_FFG_183.indb 1 16/01/2013 9:47:5816/01/2013 9:47:58

SUMARIOLAB

UR

RE

AN

La rev is ta t r ibu tar ia de Gipuzkoa

Gipuzkoako zerga ald izkar ia

Forum Fiscal de Gipuzkoa 3

Actualidad / Egungo GaiakI. sobre Sucesiones y Donaciones: Nue-vo ReglamentoEl Decreto Foral 42/2012, de 22 de octu-bre, aprueba para Gipuzkoa el Reglamen-to del Impuesto sobre Sucesiones y Dona-ciones, en desarrollo de la Norma Foral 3/1990, de 11 de enero, para actualizar su contenido y ajustarlo a las verdaderas bases de regulación del Impuesto. Este Reglamen-to regula únicamente los aspectos necesa-rios de desarrollo y evita repetir contenidos regulados en la Norma Foral… (pag.9)

IVA: Módulos del régimen simplifi cado para el 2013En el BOE de 30-11-12 se ha publicado la Orden HAP/2549/2012, por la que se desarrollan para el año 2013 el método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y el régimen especial simplifi cado del Impuesto sobre el Valor Añadido. Esta Orden, que resulta apli-cable en el Territorio Histórico de Gipuzkoa en la parte correspondiente al IVA, se dife-rencia de la vigente anteriormente en que se adaptan los módulos a los nuevos tipos impositivos del Impuesto… (pag.12)

Crónica Fiscal / Zerga KronikaLa derogación del régimen especial de las Sociedades de Promoción de EmpresasTras varios años de controversias en torno a esta fi gura, por fi n se ha derogado en nuestro territorio el régimen especial de las socieda-des de promoción de empresas… (pag.18)

SECCIONESEditorial ...................................5Editoriala

Panorama de Actualidad .........7Egungo Gaiak

Crónica Fiscal ....................... 15Zerga Kronika

Opinión ..................................25Iritzia

Consultas .............................33Kontsultak

Resoluciones econ.-advas ....55Ebazpen ekon.-admboak

Sentencias ............................77Epaiak

Disposiciones ......................121Xedapenak

Fiscalidad municipal ............139Udal Zergak

Documentos .......................141Dokumentuak

Addenda ..............................143Eranskina

Reseñas ..............................145Xedapen Aipamenak

Calendario del Contribuyente 147Zergadunaren Egutegia

Almacén de productos .......159Produktu biltegia

Indice de contenidos ...........161Edukien aurkibidea


EDITORIALED

ITO

RIA

LA




Estrenamos Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones

E n este ejemplar de la revista Fórum Fiscal de Gipuzkoa ofrecemos a nuestros lectores las disposiciones publicadas en los Boletines Ofi-ciales del mes de noviembre de 2012.

Sin duda alguna, la norma más relevante de esta edición es el Decreto Foral 42/2012, que aprueba el nuevo Reglamento del Impuesto so-bre Sucesiones y Donaciones. El anterior Decre-to, de 1994, se había quedado desfasado y ya era hora de lavarle la cara para adaptarlo a las nuevas vicisitudes del tributo.

Destaca la reducción de su articulado, pues se regulan únicamente aspectos necesarios de de-sarrollo, evitándose así la repetición de los con-tenidos regulados en la Norma Foral. De esta manera, sólo procederá modificar el Reglamento cuando los cambios introducidos en la Norma Foral incidan en las materias objeto de desarro-llo reglamentario, y no cada vez que se modifi-que aquélla.

Por otro lado, debemos mencionar la Orden HAP/2549/2012, de 28 de noviembre, por la que se desarrollan para el año 2013 el método de esti-mación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las

Oinordetza eta Dohaintzen gaineko Zergaren Erregelamendu berria dugu.

G ipuzkoako Forum Fiscaleko aldizkariaren ale honetan 2012ko azaroko Aldizkari Ofiziale-tan argitaratutako xedapenak eskaintzen diz-kiegu gure irakurleei.

Zalantzaik gabe argitaldi honen xedapen ga-rrantzitsuena 42/2012 Errege Dekretua da, Oinordetza eta Dohaintzen gaineko Zergaren Erregelamendu berria onartzen duena. Aurreko Dekretua, 1994 urtekoa izanik, zaharkitua geratu zen eta zergaren xehetasun berrietara egokitze-ko garaia iritsi da.

Xedapen honetan azpimarragarria dena artiku-lu gutxiago dituela da, garatzeko beharrezkoak diren alderdiak bakarrik arautzen direlarik, Foru Arauean dagoeneko araututa dagoena berriro arautzea ekidinez. Horrela, erregelamenduzko garapenenean eragina duten Foru Arauean egin-dako aldaketen kasuan bakarrik egin beharko da aldaketa Erregelamenduan, eta ez Foru Araua aldatzen den aldi bakoitzean.

Bestetik, azaroaren 28ko HAP/2549/2012 Agindua aipatu behar da, 2013 urterako Pertso-na Fisikoen Errentaren gaineko Zergaren eraen-tza objektiboa eta Balio Erantsiaren gaineko


6 CISS, grupo Wol ters K luwer

EDITORIAL

Zergaren eraentza berezi erraztua onartzen di-tuena. Gipuzkoaren kasuan BEZaren moduluak dira bakarrik aplikagarriak.

Azkenik, JEZaren 840 edo 842 eredu berriak onartzen dituzten bi foru agindu onartu dira, hauek zerga honen araudian azken hilabetetan izandako aldaketetara egokituz.

Aldizkariaren iritzi artikulua Arabako Foru Aldun-diko Ogasuneko Zuzendaria den Juan Ignacio Martínez Alonsok sinatzen du, eta bertan Oga-sun Publikoaren aurkako delituen inguruan trami-tatzen ari diren aldaketen inguruan dihardu.

Gainontzean ale hau gure irakurleen eskuetan egoten denean urte berri bat hasia izango da, 2013a, eta askok esaten dutena baino hobea izatea espero dugu.

Personas Físicas y el régimen especial simplifi cado del Impuesto sobre el Valor Añadido. En el caso del territorio guipuzcoano serían de aplicación los módulos sólo del IVA.

Finalmente, dos órdenes forales aprueban los nue-vos modelos 840 y 842 del IAE, para su adapta-ción a las últimas modifi caciones introducidas en la normativa del tributo en los últimos meses.

El artículo de opinión de la revista lo fi rma este mes el Director de Hacienda de la Diputación Foral de Álava, Juan Ignacio Martínez Alonso, y en él se analizan las modifi caciones más relevantes que se están tramitan-do en torno a los delitos contra la Hacienda Pública.

Por lo demás, cuando este ejemplar esté en ma-nos de nuestros lectores habrá comenzado un nuevo año, el 2013, que esperemos que sea me-jor de lo que muchos auguran.


ACTUALIDADEGUN

GO

GAI

AK


Panorama de



NFGT ZFAO

COLABORACIÓN SOCIAL

NUEVO CONVENIO DE COLABORACIÓN EN-TRE LA HACIENDA FORAL DE GIPUZKOA Y EL COLEGIO OFICIAL DE GESTORES ADMINIS-TRATIVOS DEL PAÍS VASCO EN MATERIA DE GESTIÓN DE IMPUESTOS

En el BOG del día 28 de noviembre del 2012 se publicó el nuevo Convenio de Colaboración entre el Departamento de Hacienda y Finanzas de la Diputación Foral de Gipuzkoa y el Colegio Ofi cial de gestores administrativos del País Vas-co en materia de gestión de impuestos (FFG de enero/2013; ref. 136.037).

Este Convenio se aprobó por vez primera en el año 2009 y tras tres años de vigencia, se ha considerado oportuno proceder a la ampliación del ámbito de actuación de los profesionales de la gestión tributaria en la presentación telemáti-ca de declaraciones tributarias ante la Hacienda Foral de Gipuzkoa, estableciendo las bases y el procedimiento para la presentación de las au-toliquidaciones modelos 60T –Transmisiones Patrimoniales–, 60A –Actos Jurídicos Docu-mentados– y 60S –Operaciones Societarias–.

Por tanto, se aprueba una nueva Orden Foral donde se recoge el nuevo Convenio, si bien se dejan vigentes en sus actuales términos algunas partes del mismo y lo que se hace es aprobar un nuevo Anexo II para la gestión del ITP y AJD.

El ámbito objetivo de este Anexo se extien-de a los hechos imponibles que se declaran a través de los modelos 60T, 60A y 60S.

Los gestores administrativos deberán presen-tar las autoliquidaciones del ITP y AJD de forma telemática ante el Departamento de Hacienda y Finanzas.

Para actuar en representación del obligado tributario, el gestor administrativo deberá contar con la representación otorgada mediante el mo-delo 001-CG, salvo que esté inscrita autorización otorgada mediante el modelo 001-P con facultad sufi ciente.

Las actividades concretas que podrán reali-zar los gestores administrativos son, con carácter general, las siguientes:

– elaborar y presentar la correspondiente de-claración-liquidación del Impuesto sobre Trans-misiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Docu-mentados junto con la documentación original y

– realizar respecto de cada uno de los do-cumentos y modelos las comprobaciones que sean necesarias respecto a todos aquellos fac-tores que puedan afectar a la base o al hecho imponible, incluyendo los requisitos que dan de-recho a la exención del impuesto.

Asímismo, se regula mediante otro Anexo el procedimiento telemático para la presen-tación de los modelos 60T, 60A y 60S por los gestores administrativos. En concreto, se es-tablece que la presentación, pago y remisión por vía telemática de las autoliquidaciones co-rrespondientes al ITP y AJD se efectuará por



ACTUALIDAD

fi rma electrónica reconocida, y previa presta-ción de consentimiento del interesado.

el servicio web «liquidación de transmisiones». Los trámites se efectuarán con el empleo de la

IRPF PFEZ

EXENCIONES

AYUDAS PÚBLICAS. BONO CULTURA.

Durante los últimos años, el Gobierno Vas-co y las Diputaciones Forales de los tres Te-rritorios Históricos han ido estableciendo una serie de instrumentos de asistencia social y de ayudas económicas específi cas para fomentar determinadas actividades en el ejercicio de sus competencias.

Muchas de estas ayudas están declaradas exentas expresamente por la normativa del IRPF

y entre ellas se encuentran las derivadas de la ORDEN de 22 de noviembre de 2011, de la Con-sejera de Cultura, para el desarrollo y promoción del «Bono Cultura».

Recientemente se ha aprobado una nueva Orden que sustituye a esta última y a la que por lo tanto deberá adaptarse la normativa del IRPF. Se trata de la Orden de 24 de octubre de 2012, de la Consejera de Cultura, para el desarrollo y promoción del «Bono Cultura» (BOPV de 21-11-2012)

RENDIMIENTOS DEL TRABAJO

CAMBIO DE CRITERIO DEL TEAF DE GI-PUZKOA. ES POSIBLE INTEGRAR AL 60% LAS CANTIDADES PERCIBIDAS DE UNA EPSV AL EJERCITAR EL DERECHO DE RESCATE HABIENDO ACAECIDO ANTERIORMENTE LA CONTINGENCIA CORRESPONDIENTE.

La Resolución del TEAF de Gipuzkoa de 21-06-12 publicada en este número de Forum Fiscal de Gipuzkoa (FFG de enero/2013, ref. 136.015) establece un nuevo criterio que supo-ne un cambio respecto a la interpretación que se venía haciendo hasta la fecha en los supuestos de rescate de una EPSV habiéndose producido anteriormente la contingencia correspondiente.

En este supuesto se trataba de un contribu-yente que habiendo aplicado el porcentaje de in-tegración del 60% a la cantidad percibida de una EPSV en forma de capital por el acaecimiento de la contingencia de invalidez pretendía aplicar en el ejercicio siguiente dicho porcentaje de integración al rescate de una nueva cantidad por baja volun-taria al trascurrir más de 10 años de antigüedad.

Entiende Hacienda que dicho porcentaje de integración es aplicable a la primera prestación percibida en forma de capital por cada una de las diferentes contingencias, siempre que hayan

transcurrido dos años desde la primera aporta-ción, siendo asimismo aplicable el referido por-centaje a las sucesivas prestaciones en forma de capital percibidas una vez transcurridos cinco años desde la anterior prestación percibida por dicha contingencia. Y, en este caso, dado que en el segundo ejercicio no se da el acaecimiento de una nueva contingencia, la cantidad cobrada se debe entender percibida por el acaecimiento de la misma contingencia de invalidez por la que cobró en el primer ejercicio, y en consecuencia, resuelve que no ha lugar la aplicación de mino-ración alguna en el porcentaje de integración de dicho rendimiento del trabajo.

No obstante, el TEAF de Gipuzkoa viene a re-conocer la pretensión del recurrente y cambia el criterio mantenido hasta la fecha por él que hasta la fecha consideraba que, una vez acaecida la contingencia de que se trate (jubilación, invali-dez), las cantidades percibidas corresponden a dicha contingencia y no al derecho de rescate. Sin embargo, en el caso ahora analizado, la evi-dencia de los justifi cantes aportados, que se con-tradicen con la interpretación que en dicha Reso-lución se hacía de la normativa sustantiva, han producido la reconsideración de aquel criterio.



EGUNGO GAIAK

Impuesto sobre Sucesiones Oinordetza eta Dohaintzeny Donaciones gaineko Zerga

NUEVO REGLAMENTO DEL IMPUESTO SOBRE SUCESIONES Y DONACIONES

ENTRA EN VIGOR A PARTIR DEL 3 DE NO-VIEMBRE DE 2012 EL NUEVO REGLAMENTO DEL IMPUESTO SOBRE SUCESIONES Y DO-NACIONES

El Decreto Foral 42/2012, de 22 de octu-bre, aprueba para Gipuzkoa el Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, en desarrollo de la Norma Foral 3/1990, de 11 de enero, para actualizar su contenido y ajus-tarlo a las verdaderas bases de regulación del Impuesto.

Este Reglamento que es más reducido que su predecesor, regula únicamente los aspectos ne-cesarios de desarrollo y evita repetir contenidos regulados en la Norma Foral. De esta forma se trata de modifi car el Reglamento sólo cuando los cambios introducidos en la Norma Foral incidan en las materias objeto de desarrollo reglamenta-rio, y no cada vez que se modifi que aquélla.

Este Decreto Foral contiene un artículo único, que recoge la aprobación del Reglamento del Im-puesto sobre Sucesiones y Donaciones, que se adjunta como Anexo, una Disposición Derogato-ria y una Disposición Final.

El Reglamento que se aprueba consta de 53 artículos, estructurados en dos Títulos, y una Disposición Adicional, que establece que las referencias a las parejas de hecho, como circunstancia determinante en el cumplimien-to del tributo, se entenderán realizadas a las constituidas conforme a lo dispuesto en la Ley 2/2003, de 7 de mayo, reguladora de las pare-jas de hecho.

El TÍTULO I regula en sus seis capítulos los aspectos relacionados con la ordenación del im-puesto. Se incluyen en el primer capítulo las dis-posiciones generales, defi niendo el concepto de incremento de patrimonio sujeto al Impuesto so-bre Sucesiones y Donaciones como toda incor-poración de bienes y derechos que se produzca

en el patrimonio de una persona física cuando tenga su causa en la realización de alguno de los hechos imponibles confi gurados en la Norma Foral del Impuesto como determinantes del na-cimiento de la obligación tributaria. Se dedica el capítulo II a la delimitación del hecho imponible, distinguiendo entre adquisiciones “mortis causa”, negocios jurídicos gratuitos e “inter vivos”, segu-ros sobre la vida y prestaciones periódicas. El capítulo III concreta el sujeto pasivo y los respon-sables del tributo. En el capítulo IV se incluyen las disposiciones relativas a la base imponible, detallando las normas especiales para adquisi-ciones «mortis causa» y para las transmisiones lucrativas «inter vivos» y en materia de seguros, y regulando la comprobación de valores. Se de-dica el capítulo V al devengo del Impuesto y al cómputo del plazo prescriptivo. Las normas es-peciales se detallan en el capítulo VI.

Por su parte, el TÍTULO II se refi ere a los aspectos relacionados con la gestión del Im-puesto. Las normas generales de declaración y liquidación del impuesto las concreta su capítu-lo I. El capítulo II desarrolla los procedimientos especiales comprendidos en la Norma Foral: sobre presunciones de hechos imponibles, para la adición de bienes a la masa hereditaria, para la deducción de deudas del causante puestas de manifi esto con posterioridad al ingreso del Impuesto, para la deducción de deudas del do-nante satisfechas por el donatario y para la de-volución del Impuesto correspondiente a bienes sobre los que la Administración haya ejercitado el derecho de adquisición. Y por último, el capí-tulo III regula las reglas del cierre registral, como medida cautelar para el debido cumplimiento de la obligación tributaria.

Este Decreto Foral deroga el Decreto Foral 85/1994, de 15 de noviembre que regulaba el anterior Reglamento del Impuesto sobre Suce-siones y Donaciones.



ACTUALIDAD

Fiscalidad Internacional Nazioarteko Fiskalitatea

CONVENIOS

CONVENIO DE ASISTENCIA ADMINISTRATIVA MUTUA EN MATERIA FISCAL

El BOE de 16-11-2012 ha publicado el Ins-trumento de Ratifi cación del Protocolo de en-mienda al Convenio de Asistencia Administra-tiva Mutua en Materia Fiscal, hecho en París el 27 de mayo de 2010 y texto consolidado del Convenio de Asistencia Administrativa Mutua en Materia Fiscal, hecho en Estrasburgo el 25 de enero de 1988.

Los miembros del Consejo de Europa y los países miembros de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos (OCDE) han fi rmado este Protocolo debido a que el Convenio de Asistencia Administrativa Mutua en Materia Fiscal, hecho en Estrasburgo el 25 de enero de 1988 se concluyó con ante-rioridad al reconocimiento internacional de la norma relativa al intercambio de información en materia fi scal, porque se ha establecido un nuevo marco de cooperación tras la fi rma del Convenio y por el deseo de disponer de un ins-trumento multilateral para permitir al mayor nú-mero de Estados benefi ciarse del nuevo marco de cooperación y también aplicar las normas internacionales de cooperación más elevadas en el ámbito fi scal.

MODIFICACIÓN DEL REGLAMENTO DE PRO-CEDIMIENTOS AMISTOSOS EN MATERIA DE IMPOSICIÓN DIRECTA

El BOE de 24-11-2012 publica el Real De-creto 1558/2012, de 15 de noviembre, por el que se adaptan las normas de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General

Tributaria, a la normativa comunitaria e inter-nacional en materia de asistencia mutua, se establecen obligaciones de información sobre bienes y derechos situados en el extranjero, y se modifi ca el reglamento de procedimientos amistosos en materia de imposición directa, aprobado por Real Decreto 1794/2008, de 3 de noviembre (FFG de enero/2013, ref. 136.044). Esta norma lleva a cabo la transposición de la Directiva 2011/16/UE del Consejo, de 15 de febrero de 2011, efectuando el desarrollo re-glamentario de los preceptos legales relativos a la asistencia mutua que así lo necesitan, e in-troduce modifi caciones en las obligaciones de información ligadas al ámbito internacional y en la aplicación de los acuerdos alcanzados en los procedimientos amistosos. Por lo que se re-fi ere al ámbito foral, se modifi ca el Reglamen-to de procedimientos amistosos en materia de imposición directa aprobado por Real Decreto 1794/2008, de 3 de noviembre, para clarifi car la forma de aplicación de los acuerdos alcan-zados. Se ejecutarán mediante una liquidación por periodo impositivo objeto del procedimien-to, pero previendo la posibilidad de dictar un único acto en el que se incluyan todas las liqui-daciones derivadas del procedimiento amisto-so, estableciéndose que la normativa a tener en cuenta es la vigente en los periodos o en el momento del devengo a los que se refi ere el procedimiento amistoso. Cuando ya existiese una liquidación administrativa previa, supues-tos en los que el procedimiento amistoso tiene su origen en una actuación de la administra-ción española, se procederá a la correspon-diente modifi cación o, en su caso, anulación de esa liquidación.

Impuesto sobre Sociedades Sozietateen gaineko Zerga

DEDUCCIONES PENDIENTES DE APLICAR

IMPOSIBILIDAD DE RECTIFICACIÓN DE DE-CLARACIONES DE EJERCICIOS PARA LOS QUE EL DERECHO DE LA ADMINISTRACIÓN A DETERMINAR LA DEUDA ESTÉ PRESCRITO

La resolución económico-administrativa del TEAF de Gipuzkoa del 21 de junio de 2012 (FFG de enero/2013; ref. 136.017) rechaza la posibili-dad de rectifi car los datos correspondientes



EGUNGO GAIAK

la procedencia y cuantía de las mismas debe acreditarse mediante la exhibición de las liqui-daciones o autoliquidaciones en que se inclu-yeron, la contabilidad y los oportunos soportes documentales. Dicha obligación se mantiene du-rante el plazo de prescripción del derecho para determinar las deudas tributarias afectadas por la operación correspondiente.

Ahora bien, la justifi cación de las deduc-ciones pendientes no signifi ca que éstas pue-dan rectifi carse porque una cosa es que puedan comprobarse y otra, que puedan modifi carse. Y ello con independencia de si las deducciones se han aplicado o no puesto que el hecho de que las cantidades no deducidas por insufi ciencia de cuota puedan aplicarse en las liquidaciones de los períodos impositivos que concluyan en los quince años inmediatos y sucesivos, no implica que, sin modifi car la declaración del ejercicio en que se origina la deducción, pueda modifi carse el importe pendiente de aplicación en ejercicios posteriores.

En consecuencia, no procede la rectifi cación de una declaración-liquidación cuando ya ha prescrito el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la opor-tuna liquidación.

a deducciones pendientes de aplicar en ejer-cicios futuros consignados en declaraciones de ejercicios ya prescritos.

El supuesto de hecho es el de una sociedad que en el ejercicio 2005 aplicó el régimen de reinversión de benefi cios extraordinarios por un activo que adquirió en el año 2004. Dicho acti-vo, a su vez, había servido para dar derecho a la deducción por conservación y mejora del medio ambiente, que estaba pendiente de aplicar. De-bido a este hecho, la Hacienda Foral rechazó la aplicación de la reinversión, dado que según la norma del Impuesto sobre Sociedades, una mis-ma inversión no puede dar lugar a la aplicación de más de un benefi cio fi scal.

En el ejercicio 2010, la sociedad solicitó la rectifi cación de las declaraciones de 2004 y pos-teriores para que se modifi caran las deducciones con límite pendientes de aplicar pues había incu-rrido en un error, a lo que la Administración tribu-taria se negó alegando que el ejercicio 2004, que fue donde se originaron los benefi cios fi scales, estaba prescrito.

Tras analizar el caso, el TEAF se remite a la NFGT para aclarar que en aquellos supuestos en que las deducciones pendientes de aplica-ción tuviesen su origen en ejercicios prescritos,

Tributos locales Udal Zergak

IMPUESTO SOBRE ACTIVIDADES ECONÓMICAS

APROBACIÓN DE LOS NUEVOS MODELOS 842, DE COMUNICACIÓN DEL IMPORTE NETO DE LA CIFRA DE NEGOCIOS A LOS EFECTOS DEL IAE Y 840, DE DECLARACIÓN DE ACTIVI-DADES EN EL IAE

La Orden Foral 1020/2012, de 15 de noviem-bre, publicada en el BOG del día 20 del mismo mes, aprueba un nuevo modelo 842 de comunica-ción del importe neto de la cifra de negocios a los efectos del IAE (FFG de enero/2013; ref. 136.036). Del mismo modo, la Orden Foral 1019/2012, de 15 de noviembre, aprueba el nuevo modelo 840 del IAE (FFG de enero/2013; ref. 136.035)

El motivo de la aprobación de estos mode-los deriva de la necesidad de adaptarlos a las últimas modifi caciones introducidas en el Tex-to Refundido del IAE, entre las que destaca la

relativa a la exención en función de la cifra de negocios. Así, se sustituyó la exención objetiva relativa al importe del volumen de operaciones del sujeto pasivo, por una referida al importe neto de la cifra de negocios, a la vez que se reducía su cuantía de 2.000.000 a 1.000.000 de euros. Además, este importe neto deberá determinarse según las normas del Código de Comercio, mien-tras que hasta ahora se hacía de conformidad al Concierto Económico.

En consecuencia, se aprueban los nuevos impresos ajustados a los nuevos criterios esta-blecidos en la normativa actualmente aplicable.

Por lo que se refi ere al modelo 842, los obli-gados a presentar esa declaración siguen sien-do los mismos: los sujetos pasivos del IAE que sean contribuyentes del Impuesto sobre la Renta



ACTUALIDAD

presentación del modelo cuando se presente la solicitud de baja en el Registro de Empre-sarios, Profesionales y Retenedores si bien en todo caso se exigirá la presentación para cursar la baja de la actividad de arrendamiento de vi-viendas cuando se ejerza por personas físicas.

El plazo de presentación es el siguiente:

– las declaraciones de alta se presentarán dentro de los diez días inmediatamente anterio-res al del inicio del ejercicio de la actividad.

– las declaraciones de modifi cación y las de baja se presentarán en el plazo de un mes desde la fecha en que se produjo la variación o el cese de la actividad.

La forma de presentación es la misma que en el modelo 842.

de las Personas Físicas, del Impuesto sobre So-ciedades y del Impuesto sobre la Renta de no Residentes y no presenten declaración de estos últimos impuestos en Gipuzkoa.

El plazo de presentación está comprendido entre el 1 de enero y el 14 de febrero, ambos inclui-dos, del ejercicio en que deba surtir efectos dicha comunicación en el Impuesto sobre Actividades Económicas y podrá presentarse o bien a través de medios electrónicos o bien en soporte papel.

Con respecto al modelo 840, éste deberá ser presentado en los supuestos de inicio o cese de las actividades, así como en los su-puestos de variaciones de orden físico, eco-nómico o jurídico con trascendencia tributaria que se produzcan en el ejercicio de las referi-das actividades. No obstante, no se exigirá la

IVA BEZ

RÉGIMEN SIMPLIFICADO

SE APRUEBAN LOS MÓDULOS APLICABLES EN EL EJERCICIO 2013

En el Boletín Ofi cial del Estado de 30 de noviembre de 2012 se ha publicado la Orden HAP/2549/2012, de 28 de noviembre, por la que se desarrollan para el año 2013 el método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Ren-ta de las Personas Físicas y el régimen especial simplifi cado del Impuesto sobre el Valor Añadido (FFG de enero/2013, ref. 136.038).

Esta Orden, que resulta aplicable en el Terri-torio Histórico de Gipuzkoa en la parte corres-pondiente al IVA conforme a lo dispuesto en la DF segunda del DF 102/1992, se diferencia de la vigente anteriormente en que se adaptan los módulos a los nuevos tipos impositivos del Impuesto vigentes desde el pasado 1 de sep-tiembre, teniendo en cuenta que dichos tipos son de aplicación a la totalidad del ejercicio 2013.

CONTABILIZACIÓN DE LAS FACTURAS DE REPARACIÓN DEL VEHÍCULO AFECTO A LA ACTIVIDAD DE TRANSPORTE DE MERCAN-CÍAS, PARA DETERMINAR SU RÉGIMEN DE DEDUCCIÓN

Plantea un sujeto pasivo del IVA en régimen simplifi cado por la actividad de transporte de

mercancías por carretera, si las reparaciones realizadas en el vehículo, cuando supongan un importe elevado, pueden contabilizarse como in-versión en inmovilizado material nuevo y decla-rarse como tal en el IVA, o por el contrario deben considerarse gasto corriente de la actividad.

Recuerda la Hacienda Foral de Gipuzkoa en consulta de 16 de noviembre de 2012 (FFG de enero/2013, ref. 136.012), que el Plan General de Contabilidad establece que se aplicarán las normas sobre inmovilizado material en relación con los siguientes bienes:

“f) Los costes de renovación, ampliación o mejora de los bienes del inmovilizado material serán incorporados al activo como mayor valor del bien en la medida en que supongan un au-mento de su capacidad, productividad o alarga-miento de su vida útil, debiéndose dar de baja el valor contable de los elementos que se hayan sustituido.

g) En la determinación del importe del inmo-vilizado material se tendrá en cuenta la inciden-cia de los costes relacionados con grandes repa-raciones. En este sentido, el importe equivalente a estos costes se amortizará de forma distinta a la del resto del elemento, durante el período que medie hasta la gran reparación. Si estos costes



EGUNGO GAIAK

mismo o de una gran reparación en los términos expuestos anteriormente, deben considerarse como activos fi jos a efectos del régimen sim-plifi cado del IVA.

Por lo que se refi ere a otros gastos relativos a reparaciones (como la sustitución del motor, de un sistema de embrague o suspensiones,…), con-sidera la Hacienda Foral que en la medida en que su contabilización no pueda llevarse a través de al-guna de las cuentas que el Plan General Contable recoge para el inmovilizado material, no tendrá la consideración a estos efectos de activo fi jo, por lo que la deducción de las cuotas soportadas se podrá llevar a cabo a través de su inclusión con los demás operaciones corrientes.

no estuvieran especifi cados en la adquisición o construcción, a efectos de su identifi cación, po-drá utilizarse el precio actual de mercado de una reparación similar.

Cuando se realice la gran reparación, su cos-te se reconocerá en el valor contable del inmovili-zado como una sustitución, siempre y cuando se cumplan las condiciones para su reconocimiento. Asimismo, se dará de baja cualquier importe aso-ciado a la reparación que pudiera permanecer en el valor contable del citado inmovilizado.”.

En consecuencia, concluye la Hacienda Foral que las operaciones que supongan un incre-mento del valor del vehículo (inmovilizado ma-terial), tanto por tratarse de una renovación del



CRONICAZERG

A KR

ON

IKA

Fis

ca

l



UPyD pide una reforma “profunda” de la Ley de Territorios Históri-cos para evitar “inefi ciencias y duplicidades”

El parlamentario vasco de Unión Progreso y Democracia, Gorka Maneiro, ha presentado una iniciativa en la Cámara vasca para llevar a cabo una “profunda” reforma de la Ley de Terri-torios Históricos, ya que, en su opinión, la actual “facilita que se produzcan múltiples y graves in-efi ciencias, duplicidades administrativas, sobre-dimensionamiento de estructuras y confl ictos interinstitucionales”.

En un comunicado, el portavoz de UPyD ha considerado esta propuesta “imprescindible” para “modernizarse y mejorar el bienestar de los ciudadanos”. Para Maneiro, “la Euskadi del siglo XXI no puede vivir anclada en la historia pasada”.

En este sentido, ha señalado que “no pueden existir leyes sagradas”, puesto que las normas “no tienen otro objetivo que responder y resolver los problemas de los ciudadanos”. Por ello, a su juicio, “no se entiende y no es razonable que una comunidad autónoma como la vasca, de 2,2 mi-llones de habitantes y 7.200 kilómetros cuadra-dos, tenga cuatro parlamentos y cuatro gobier-nos, tres políticas fi scales y tres haciendas”.

“Está demostrado que el complejo entrama-do institucional vasco genera incomodidades

burocráticas y desigualdad entre los ciudadanos, provoca solapamiento de competencias y conlle-va duplicidades en la gestión de numerosas po-líticas públicas. Tales inefi ciencias y duplicidades nos supondrían al menos 403 millones de euros anuales”, ha estimado Maneiro.

“UN DISPARATE”

Para el parlamentario de UPyD, el entramado vasco es “un disparate”, por lo que cree “urgente” reformarlo “profundamente, no sólo para reducir los inmensos gastos administrativos que produ-ce, sino sobre todo para modifi car y clarifi car el reparto competencial y proceder a eliminar o re-dimensionar las instituciones que se demuestren innecesarias” .

Finalmente, el portavoz de UPyD ha añadi-do que a esta reforma que ha planteado “debe-rían” unirse otras medidas, como “la aprobación y puesta en marcha de una Ley Municipal o la reducción drástica del entramado de empresas públicas, entes y fundaciones dependientes del Gobierno de España, del Gobierno vasco, de las diputaciones forales y de los ayuntamientos

Fuente: Europa Press

Fecha: 10-12-2012



CRÓNICA FISCAL

El Gobierno dice que no habrá restricciones en el intercambio de información bancaria con Suiza

El Gobierno asegura que el nuevo protoco-lo para el intercambio de información y de lucha contra el fraude fi rmado en 2011 con Suiza su-pone que “no se podrán oponer restricciones a la información bancaria” que se intercambie en-tre ambos países, lo que a su juicio supone un “apreciable avance” en los instrumentos de lucha contra el fraude internacional.

Así lo asegura en una respuesta escrita al diputado socialista Pedro Saura, quien se ha-bía dirigido al Ejecutivo de Mariano Rajoy para saber del ofrecimiento de información por parte de la Confederación Helvética para “tratar de encontrar nuevos defraudadores fi scales es-pañoles que pudieran tener dinero depositado en cuentas bancarias secretas”, así como para conocer qué información ha pedido y recibido España en esta materia.

En su respuesta, que recoge Europa Press, el Gobierno recuerda que España y Suiza fi rma-ron en 2011 un acuerdo para el intercambio de información y de lucha contra el fraude, que mo-difi ca el convenio hispano-suizo de 2006 al incluir una cláusula de intercambio que no existía hasta entonces.

Marco más amplio

“Este nuevo marco de intercambio será in-dudablemente más amplio y más claro inter-pretativamente que el anterior, lo que debe per-mitir un nuevo impulso a la cooperación entre ambos estados y superar las difi cultades que se encuentran en la interpretación y aplicación del convenio actual. En especial, no se podrán oponer restricciones a la información bancaria”, asegura el Ejecutivo.

De hecho, según se informa, ya se han reali-zado diversas peticiones de información relativas a la titularidad de cuentas bancarias -tanto de personas físicas como de empresas-, comproba-ciones de residencia fi scal y determinadas ope-raciones entre sociedades vinculadas.

Sin embargo, el Ejecutivo deja sin respuesta las alusiones del diputado Saura a la presunta intención de España de fi rmar un acuerdo Rubik con Suiza, lo que supondría que el país helvético abonara una cantidad determinada al Gobier-no español anualmente a partir de un impuesto sobre sus fondos bancarios, a cambio de evitar informar sobre cuentas no declaradas de ciuda-danos españoles.

Acuerdo más favorable

Asimismo, subraya que el nuevo protocolo “supone un apreciable avance en cuanto a los instrumentos de prevención del fraude fi scal” y asegura que tendrá un “importante efecto” en la lucha contra el fraude fi scal internacional una vez entre en vigor.

El Gobierno ‘popular’ también alude a que el protocolo incluye una previsión de ‘nación más favorecida’, lo que implica que si Suiza fi rma otros acuerdos de intercambio más favorables con estados de la UE, sus condiciones deberán aplicarse también a España.

“Por esta razón, se deberán tener en cuen-ta los convenios renegociados por Suiza con Francia y con los Países Bajos, y que afectan al ámbito temporal de algunos requerimientos de información y al contenido de los requerimientos, respectivamente”, añade.


Fecha: 9/12/2012



ZERGA KRONIKA

IA defi ende que el Impuesto sobre Rique-za de Guipúzcoa es “absolutamente ne-cesario” para salir de la crisis

La izquierda abertzale (IA) ha defendido que el nuevo Im-puesto sobre la Riqueza y las Grandes Fortunas (IRGF) de Gui-púzcoa es “absolutamente necesario” para salir de la crisis.

En un comunicado, ante las críticas vertidas por Adegi al nuevo gravamen, la izquierda abertzale ha recordado que la con-centración de capital y la especulación son “dos de las causas principales de la crisis” y, por eso, la salida “solo puede pasar por la generación de empleo y riqueza y por el reparto de esa riqueza como ejes de la reactivación económica, que es lo que plantea el IRGF”.

Además, ha afi rmado que le “preocupa” que la patronal gui-puzcoana “apele a la cultura empresarial de Guipúzcoa para mostrar su oposición al reparto de la riqueza”.

“Si por algo se ha caracterizado la sociedad guipuzcoana es por su solidaridad y cohesión interna”, ha añadido. A juicio de la izquierda abertzale, está “totalmente fuera de lugar” que Adegi se dedique “a defender a ese centenar de grandes fortunas a las que afecta la nueva medida, en vez de asumir su responsabili-dad social para con toda la sociedad”.

“Adegi prioriza claramente los intereses de una exigua mino-ría, que son muy diferentes a los intereses reales de la economía y el tejido empresarial guipuzcoano”, ha subrayado.

La izquierda abertzale ha opinado que el IRGF supone “un cambio de rumbo en las políticas fi scales que se han llevado hasta ahora”, mientras que la patronal pretende “que se vuelva a épocas pasadas en las que Guipúzcoa era considerada un paraíso fi scal”.


Fecha: 19/12/2012

La cifra133 millones de euros es la cifra que la Hacienda estatal ingre-só en 2012 por actuaciones de control y embargos a los clubes de fútbol. Este importe incluye, por un lado, ingresos induci-dos por actuaciones de control recaudatorio y, por otra parte, medidas de gestión recaudatoria que han incidido, entre otros, sobre bienes o derechos de los que son titulares estos obliga-dos. Gracias a estas actuacio-nes, la deuda pendiente de los clubes de fútbol con Hacienda se habría reducido ya en unos 50 millones.

Al alza y a la baja

En los primeros once me-ses del año 2012, la re-caudación acumulada en Gipuzkoa experimentó

una disminución del 0,7% en relación al año anterior. Por el contrario, la recaudación del mes de noviembre aumentó el 1,9%. Por ello, la variación de la recaudación acumulada, respecto al año anterior, entre octubre y noviembre mejo-ró en 0,4 puntos (del -1,1% al -0,7%). La evolución de la recaudación líquida de los im-puestos directos fue positiva, pero se debilitó la recaudación de las retenciones sobre rendi-mientos del trabajo

——

La Norma Foral 13/2012, por la que se aprueban de-terminadas modificacio-nes tributarias, ha rebaja-

do la cuantía de la deducción aplicable en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físi-cas por los donativos efectua-dos a las entidades sin ánimo de lucro. Hasta el año 2012 este porcentaje era del 30%, pasando a ser a partir del 2013 del 10%.



CRÓNICA FISCAL

A Fondo

Continúa en la pág. siguiente

La derogación del régimen especial de las Sociedades de Promoción de Empresas

Tras varios años de controversias en torno a esta fi gura, por fi n se ha derogado en nues-tro territorio el régimen especial de las sociedades de promoción de empresas, recogido en el artículo 60 de la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades. Aunque se instauró con la intención de impulsar la creación de empresas, mediante la participación temporal en el capital de diversas entidades, con el tiempo se ha demostrado que ha constituido un foco de fraude importante y han tenido que pasar varios años hasta que por fi n los responsables políticos han tomado la decisión de su supresión.

Régimen fi scal derogado

Las sociedades de promoción de empre-sas son aquellas que cumplen los siguientes requisitos:

– Que su objeto social primordial consis-ta en la promoción o el fomento de empresas mediante participación temporal en su capital

– Que tengan un capital propio desem-bolsado de, al menos, 3.005.060,52 euros

– Que realicen las siguientes operacio-nes (debe constar así en su objeto social):

a) Suscripción o adquisición de acciones o participaciones de sociedades dedicadas a actividades de carácter empresarial cuyos títulos no coticen en Bolsa. En ningún caso podrán participar en sociedades de inversión mobiliaria, fondos de inversión mobiliaria, ni sociedades patrimoniales.

b) Suscripción de títulos de renta fi ja emi-tidos por las sociedades en que participen o concesión de préstamos, participativos o no, a las mismas por plazo superior a cinco años.

c) Prestación, de forma directa, a las so-ciedades en las que participen, de servicios de asesoramiento, asistencia técnica y otros similares que guarden relación con la admi-nistración de sociedades participadas, con su estructura fi nanciera o con sus procesos productivos o de comercialización.

d) Concesión de préstamos participativos destinados a la adquisición de buques de

nueva construcción afectos a la navegación o pesca con fi nes comerciales.

Con carácter general, los benefi cios fi s-cales de los que pueden benefi ciarse son los que a continuación exponemos.

En relación con las plusvalías, es de apli-cación el mismo régimen que el establecido para las sociedades y fondos de capital-ries-go, de tal manera que gozan de exención las rentas obtenidas por la transmisión de accio-nes y participaciones de las características mencionadas siempre que la operación se produzca a partir del inicio del segundo año de tenencia computado desde el momento de adquisición o suscripción y hasta el decimo-quinto, inclusive.

Por otra parte, las aportaciones dinera-rias a los fondos propios de las Sociedades de Promoción de Empresas podrán deducir-se en un 20% de la cuota líquida, siempre y cuando se hayan desembolsado íntegramen-te y se mantengan en el activo de entidad du-rante 5 ejercicios.

Asimismo, están exentas de tributación las rentas obtenidas por la concesión de préstamos participativos en la parte co-rrespondiente a la remuneración vincula-da a la obtención de benefi cios, si bien di-chas rentas deben destinarse a uno de estos dos fi nes:

– Dotación de una reserva específi ca que debe mantenerse durante cinco años, trans-curridos los cuales se le da el mismo destino



ZERGA KRONIKA


Viene de la pág. anterior

que a la Reserva Especial para Inversiones Productivas.

– Concesión de nuevos préstamos partici-pativos en el plazo de dos años.

Además, los intereses exentos de tribu-tación tendrán la consideración de gastos fi scalmente deducibles para las entidades re-ceptoras del préstamo.

Finalmente, se recoge una deducción del 100% para los dividendos y, en gene-ral, las participaciones en benefi cios per-cibidos tanto de las sociedades de promo-ción de empresas como de las sociedades promovidas por éstas, cualquiera que sea el porcentaje de participación en las mismas y el tiempo de tenencia de las acciones o participaciones.

Las polémicas originadas por este régimen

La primera controversia que suscitó este régimen tuvo lugar en el año 2009, cuando se destapó el asunto de las irregularidades tributarias en el que se vio involucrado el ex-director de la Hacienda Foral, Víctor Bravo.

La Fiscalía de Gipuzkoa presentó una denuncia contra diversos socios de una so-ciedad que presuntamente había accedido a benefi cios fi scales que no hubiera obtenido de tributar en el territorio común. La denuncia del fi scal implicaba al que fue Director Ge-neral de Hacienda de la Diputación Foral de Gipuzkoa en la época en la que dicha mer-cantil, de la que era también socio, consiguió la concesión del régimen especial tributario de Sociedades de Promoción de Empresas, tras haber fi jado un domicilio fi cticio en el te-rritorio guipuzcoano. Esto dio lugar incluso a la creación de una Comisión de Investigación por las Juntas Generales para dilucidar sobre las posibles responsabilidades políticas que se hubieran podido cometer.

Dicha Comisión analizó el régimen afec-tado y estableció que el mismo había sido un “coladero” para actividades que habían apor-tado muy poco a la economía guipuzcoana, en términos de reforzamiento de su tejido

económico y empresarial, benefi ciándose de cuantiosos incentivos y devoluciones fi scales.

Este régimen, además, carecía de garan-tías de transparencia y no estaba sometido a ninguna obligación de auditoría, facilitando el endeudamiento sin límite y la participación en paraísos fi scales.

Por lo tanto, la Comisión recomendaba realizar una reforma profunda del régimen para asegurar el cumplimiento de su objetivo de promoción de la economía productiva y fo-mentar un análisis serio sobre su rentabilidad para el territorio.

Siguiendo esta recomendación de la Cá-mara Foral, el Diputado Foral de Hacienda en esa época, acudió al Órgano de Coordinación Tributaria de Euskadi para impulsar la elimi-nación del régimen, pero su propuesta fue rechazada pues el resto de representantes consideró más oportuno posponer esta medi-da a una futura reforma integral del Impuesto sobre Sociedades. Ante esta negativa, la Di-putación de Gipuzkoa decidió dejar las cosas como estaban pues la supresión del régimen sólo en territorio guipuzcoano podría llevar al traslado del domicilio fi scal de muchas de estas empresas a los otros territorios forales.

Por otra parte, hay que mencionar el “caso Nadal”. Aunque el actual gobierno foral no ha querido pronunciarse al respecto, se ha sabido que algunas empresas del tenista Rafael Nadal han sido investigadas tanto por la AEAT como por la Hacienda Foral de Gi-puzkoa porque no cumplían la legalidad tribu-taria. Estas empresas estaban radicadas en San Sebastián y se benefi ciaban sel régimen especial de las sociedades de promoción de empresas, si bien ni las actividades desarro-lladas por ellas ni su gestión se realizaban desde Gipuzkoa.

Finalmente, el asesor fi scal del deportista e inspectores de la Agencia Tributaria llega-ron a un acuerdo por el que se trasladó el domicilio fi scal de las sociedades a territorio común y que implicaba la regularización de los pagos a la AEAT por los años en que se



CRÓNICA FISCAL



había tributado incorrectamente. Al parecer, el tenista habría tenido que pagar varios mi-llones de euros para ponerse al corriente con el fi sco.

Régimen transitorio

La Norma Foral 13/2012, de 27 de diciem-bre, por la que se aprueban determinadas modifi caciones tributarias (Ref. 22161/2012), ha sido la encargada de derogar el régimen especial, con efectos desde el 1 de enero de 2013. No obstante, ha establecido un régi-men transitorio para aquellas empresas que venían aplicándolo, que básicamente, consis-te en lo siguiente:

– las entidades que en el último período impositivo iniciado con anterioridad al 1 de enero de 2013 tributen según las normas del régimen especial, en dicho periodo imposi-tivo deberán aplicar, además, las siguientes reglas:

a) Los socios no podrán aplicar la deduc-ción prevista en relación con las aportaciones realizadas a partir del 4 de diciembre de 2012.

b) Las rentas exentas según el régimen ahora derogado no podrán ser superiores al resultado de aplicar un coefi ciente de 1,5 a la media de las cantidades que en los 4 períodos impositivos inmediatos anteriores quedaron exentas por este mismo motivo. Los intereses que excedan de dicha cuantía tributarán de acuerdo con el régimen general del Impuesto.

c) Los dividendos y, en general, las parti-cipaciones en benefi cios que hasta ahora go-zaban de una deducción del 100% tributarán con arreglo al régimen general de la deduc-ción por doble imposición interna, de tal ma-nera que habrán de tenerse en cuenta tanto el porcentaje de participación como el tiempo de tenencia de la misma.

d) En la transmisión de acciones y par-ticipaciones realizadas a partir del 4 de di-ciembre de 2012 entre personas o entidades vinculadas, el valor de transmisión será, a to-dos los efectos fi scales, el valor de los fondos propios de la entidad cuyas acciones o parti-

cipaciones se transmiten, deducido del último balance aprobado por la misma, y este valor será igualmente, a todos los efectos fi scales, el valor de adquisición para la persona o en-tidad adquirente.

– una vez concluido este periodo imposi-tivo, estas entidades, dentro del plazo de 12 meses (prorrogables por otros 12), podrán optar por convertirse en sociedades de capi-tal-riesgo, debiendo tributar entonces según las normas de este tipo de sociedades (art. 59 de la NFIS), aunque con ciertas particula-ridades. En caso contrario, pasarán a tributar bajo las normas generales del Impuesto.

Las especialidades son las siguientes:

– para aplicar la exención por las rentas que se obtengan en la transmisión de accio-nes de las empresas o entidades de capital-riesgo participadas, por haberse producido la transmisión a partir del inicio del segundo año de tenencia y hasta el decimoquinto, se en-tenderá que existe continuidad entre los dos regímenes especiales. La misma presunción se extiende a aquellos supuestos en que se hubiera aplicado el régimen de las socieda-des de promoción de empresas y se hubie-ran exigido unos plazos para el cumplimiento de algún requisito (aportaciones dinerarias y rentas obtenidas en la concesión de présta-mos participativos).

– los socios no podrán aplicar la deduc-ción del 20% para las aportaciones dinerarias al patrimonio de las sociedades y fondos de capital-riesgo con respecto a aquéllas accio-nes o participaciones en la sociedad transfor-mada que ostentaban con anterioridad al 4 de diciembre de 2012 y que a dicha fecha ya hubieran sido desembolsadas.

– siempre que la transformación se pro-duzca en el plazo de un año, se entenderá que la renta derivada de la transmisión de elementos patrimoniales existentes en el mo-mento de la transformación, realizada con posterioridad a ésta, se genera en el periodo impositivo en que se comienza a tributar por el nuevo régimen.



ZERGA KRONIKA



Hay que indicar que una vez que haya fi -nalizado el último periodo impositivo en que se puede tributar por el régimen especial co-mentado, deben entenderse revocadas, con efectos desde ese mismo momento, todas las concesiones otorgadas por la Hacienda Fo-ral, sin que sea necesaria una Orden Foral del Diputado del Departamento de Hacienda y Finanzas ni una notifi cación expresa para que la revocación surta efecto.

Régimen de los créditos y obligaciones pendientes derivados de la aplicación del régimen especial

Asimismo, la Norma Foral 13/2012 regula una serie de normas para su aplicación a las entidades que han tributado bajo el régimen de las sociedades de promoción de empre-sas y tienen créditos u obligaciones pendien-tes derivados de la aplicación del mismo.

Las entidades que tributan de acuerdo con las normas generales del Impuesto pero que anteriormente tributaron en algún momento según el régimen especial vendrán obligadas a aplicar determinadas especialidades:

a) Los socios que tuvieran saldos pendien-tes de aplicación derivados de la deducción para las aportaciones dinerarias, podrán deducirlos con arreglo a las reglas generales de las deducciones recogidas en el artículo 46 de la Norma Foral 7/1996, de 4 de julio, del Impuesto sobre Sociedades. Además, debe-rán cumplir el requisito de mantenimiento en el activo durante 5 ejercicios establecido como condición para la aplicación de la deducción.

El incumplimiento de este requisito de-terminará la obligación de ingresar las cuotas no satisfechas en su momento por las deduc-ciones practicadas, junto con los correspon-dientes intereses de demora, que deberán sumarse a la cuota resultante de la autoliqui-dación del período impositivo en que se pro-duzca el incumplimiento.

Para el cálculo de las cuotas a ingresar, se considerará el tiempo que medie desde que se generó el derecho a la deducción hasta la fecha del incumplimiento, y se ingre-

sarán las cuotas no satisfechas derivadas de aplicar, a las deducciones generadas, los si-guientes porcentajes:

a) 100% si media un año o menos.

b) 80% si media entre un año y un día y dos años.

c) 60% si median entre dos años y un día y tres años.

d) 40% si median entre tres años y un día y cuatro años.

e) 20% si median entre cuatro años y un día y cinco años.

f) Si median más de cinco años no proce-derá realizar ingreso alguno.

A estos efectos, las deducciones se en-tenderán generadas el primer día del período impositivo a que correspondan.

b) Las entidades que hubieran aplicado en años anteriores la exención por las ren-tas obtenidas por la concesión de prés-tamos participativos, deberán igualmente destinar las rentas exentas a los fi nes previs-tos por la NFIS.

El incumplimiento de esta condición ten-drá el mismo tratamiento fi scal que el explica-do en la letra anterior.

c) Tanto las entidades como sus socios aplicarán la deducción por doble imposi-ción en los términos que corresponda, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 33 de la Norma Foral 7/1996, de 4 de julio, del Im-puesto sobre Sociedades.

d) En caso de que trasmitan acciones o participaciones de las entidades por ellas participadas, se entenderá que la renta se ha generado de forma lineal. A estos efectos, con respecto a la parte de renta linealmente generada durante el periodo de tiempo de te-nencia de la participación en el que la entidad tributó bajo el régimen especial, será de apli-cación lo dispuesto para las sociedades de capital-riesgo sólo en aquellos casos en los que, a la fecha de transmisión, se cumplan todos los requisitos exigidos para ello.



CRÓNICA FISCAL



Por otra parte, las entidades que se di-suelvan y liquiden o participen en una ope-ración de reestructuración empresarial que NO se acoja al régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores, cesiones globales del activo y del pasivo y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una So-ciedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, apli-carán las mismas reglas que acabamos de comentar, salvo lo relativo a la posibilidad de deducir los saldos pendientes de la deduc-ción por las aportaciones dinerarias.

Las reglas generales de valoración en los supuestos de transmisiones lucrativas y operaciones societarias, se aplicarán con las siguientes particularidades:

a) En el período impositivo que concluya con la disolución y liquidación u operación se integrará en la base imponible la diferencia entre los valores de sus acciones o partici-paciones que se correspondan con el patri-monio neto de las sociedades participadas, deducido del último balance aprobado por las mismas, y sus precios de adquisición. Con respecto a los restantes bienes, será de aplicación lo dispuesto en el artículo 15 de la Norma Foral 7/1996, de 4 de julio, del Im-puesto sobre Sociedades.

b) A los efectos del IRPF, del Impuesto so-bre Sociedades o del IRNR:

1.º El valor de adquisición de las acciones o participaciones en el capital de la sociedad que se disuelve se aumentará en el importe de las deudas adjudicadas y se disminuirá en el de los créditos y dinero o signo que lo re-presente adjudicado.

2.º Si el resultado de estas operaciones resultase negativo:

a) Dicho resultado se considerará ganan-cia patrimonial a efectos del IRPF.

b) A efectos del Impuesto sobre Socieda-des, dicho resultado se integrará en la base imponible de los socios, siendo de aplicación al mismo, en su caso, la deducción por doble

imposición interna. Esto mismo será de apli-cación cuando se trate de una entidad no re-sidente que opere mediante establecimiento permanente.

c) Cuando se trate de un contribuyente del IRNR que opere sin mediación de esta-blecimiento permanente, dicho resultado se considerará ganancia patrimonial sujeta a dicho impuesto.

Cada uno de los restantes elementos del activo adjudicados distintos de los créditos, dinero o signo que lo represente, se integrará en el patrimonio del adjudicatario por el valor del patrimonio neto de la entidad participada, cuando se trate de acciones o participacio-nes, y por su valor normal de mercado si se trata de otros elementos.

3.º Si el resultado de las operaciones re-sultase cero o positivo, se considerará que no existe renta o pérdida o ganancia patrimonial.

Cuando dicho resultado sea cero, cada uno de los restantes elementos del activo adjudicados distintos de los créditos, dinero o signo que lo represente, se integrará en el patrimonio del adjudicatario por el valor del patrimonio neto de la entidad participada, cuando se trate de acciones o participacio-nes, y por su valor normal de mercado si se trata de otros elementos.

Si el resultado fuese positivo, cada uno de los restantes elementos del activo adju-dicados distintos de los créditos, dinero o signo que lo represente, se integrará en el patrimonio del adjudicatario por el valor del patrimonio neto de la entidad participada, cuando se trate de acciones o participacio-nes, y por su valor normal de mercado si se trata de otros elementos. No obstante, en el supuesto de que dichos valores fuesen inferiores al resultado de las operaciones descritas en el número 1.º anterior, el valor de adquisición de cada uno de los restantes elementos del activo adjudicados distintos de los créditos, dinero o signo que lo re-presente, será el que resulte de distribuir el resultado positivo entre ellos en función del



ZERGA KRONIKA


valor del patrimonio neto o valor de mercado que resulte del balance fi nal de liquidación de la sociedad que se extingue.

4.º Los elementos adjudicados al socio, distintos de los créditos, dinero o signo que lo represente, se considerarán adquiridos por éste en la fecha en que se produzca la disolu-ción y liquidación u operación.

Finalmente, las entidades que tributan de acuerdo con las normas generales del Im-puesto pero que anteriormente tributaron en algún momento según el régimen especial y sus socios, cuando participen en una opera-ción de reestructuración empresarial que se acoja al régimen especial de las fusio-nes, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores, cesiones globales del activo y del pasivo y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Coo-perativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, aplicarán, según proceda, las siguientes especialidades:

a) Si con anterioridad a la operación los so-cios tuvieran saldos pendientes de aplicación derivados de la deducción por aportaciones dinerarias, y como consecuencia de la opera-ción aquéllos resulten transmitentes, la entidad adquirente podrá deducirlos con arreglo a las reglas previstas en los artículos 46 y 97 de la Norma Foral 7/1996, de 4 de julio, del Impuesto sobre Sociedades.

Asimismo, en caso de que los socios hu-bieran aplicado en períodos impositivos an-teriores la deducción por aportaciones dine-rarias y como consecuencia de la operación aquéllos resulten transmitentes, la entidad adquirente podrá optar entre realizar la re-gularización explicada más arriba en el mo-mento de la operación o seguir con el cum-plimiento del requisito de mantenimiento. En caso de que se opte por este último caso y se incumpla el requisito con posterioridad a la operación, se deberá proceder a la regulari-zación desde el momento del incumplimiento.

b) Si con anterioridad a la operación la en-tidad transmitente había aplicado la exención por la obtención de rentas por la concesión de préstamos participativos, la entidad adqui-rente podrá optar entre realizar la regulariza-ción comentada más arriba en el momento de la operación o seguir con el cumplimiento de los requisitos. En caso de que se opte por este último caso y se incumpla el requisito con posterioridad a la operación, la entidad adquirente deberá proceder a la regulariza-ción desde el momento del incumplimiento.

c) Se aplicará la deducción por doble im-posición en los términos que corresponda.

CISS, grupo Wolters Kluwer

Departamento Jurídico

Enero de 2013

“Los impuestos tienen que hacerse con progresividad para cargar el sistema impositivo más sobre los que más tienen, pero también primando aquellas empresas que contratan trabajadores e invierten en I+D+i y penalizando a quien no lo hace” (Jose Antonio Pastor, portavoz del PSE-EE)

“El Impuesto de Patrimonio debe contribuir a la equidad del sistema tributario de tal manera que responda al princi-pio de que quien más tiene más tiene que contribuir al sostenimiento de las cargas públicas”. (Markel Olano, portavoz del PNV en las Juntas Generales de Gipuzkoa)

Frases


OPINIÓNIRIT

ZIA




136.001 Notas al Proyecto de modifi cación del Código Penal en materia de delitos contra la Hacienda Pública

Juan Ignacio Martínez AlonsoDirector de Hacienda de la Diputación Foral de Álava

Resumen

En este artículo, Juan Ignacio Martínez analiza las modifi caciones del Código Penal que ac-tualmente se están tramitando en materia de delitos contra la Hacienda Pública. Estos cambios se centran en tres aspectos: la incentivación de la regulación tributaria mediante el pago íntegro de la deuda, la creación de un tipo agravado que ofrezca respuesta a ciertas conductas mere-cedoras de un incremento en la pena máxima de privación de libertad y una agilización de los procedimientos para perseguir las tramas organizadas o para conseguir el cobro efectivo de la deuda tributaria impagada antes de que fi nalice el procedimiento penal.

Iritzi artikulu honetan, Juan Ignacio Martínez Alonsok egun Ogasun Publikoaren aurkako deli-tuen inguruan tramitatzen ari diren Zigor Kodearen aldaketak aztertzen ditu. Aldaketa hauek hiru alderditan gauzatzen dira bereziki: zergaren erregulazioaren bultzatzea zor osoaren ordainketa-ren bidez, askatasun gabetzearen zigor gehiengoaren igoera merezi duten tipo larriagotu baten sorrera eta konjurazio antolatuak pertsegitzeko edo zigor prozedura amaitu aurretik ordaindu gabeko zerga zorra kobratzeko prozedurak arintzea.

El pasado 7 de septiembre de 2012 se publicó en el Boletín Ofi cial de las Cortes Generales el Proyecto de Ley Orgánica, por la que se modifi ca la Ley Orgánica 10/1995, de 23 de noviembre, del Código Penal, en materia de transparencia, acceso a la información pública y buen gobierno y lucha contra el fraude fi scal y en la Seguridad Social, remitido al Congreso de los Diputados por acuerdo adoptado en el Consejo de Ministros celebrado el 27 de julio de 2012.

Este Proyecto, como su nombre indica, es complementario de otras dos reformas legislativas re-mitidas al legislador en la misma fecha: la referida al Proyecto de Ley de transparencia, acceso a la información pública y buen gobierno y la que concierne al Proyecto de Ley contra el empleo irregular y el fraude a la Seguridad Social. Los tres Proyectos pretenden una mejora de la efi cacia de los instru-mentos de control de los ingresos y del gasto público en determinados ámbitos sobre los que existe una mayor percepción del fraude.



136.001 OPINIÓN

Para ello el Proyecto analizado contempla una revisión de varios aspectos del Código Penal. Por un lado, los delitos contra la Hacienda Pública y contra la Seguridad Social, regulados en el Título XIV del Código Penal. También se revisa el régimen sancionador penal de los incumplimientos graves de la normativa laboral y se establece una nueva fi gura delictiva de mala gestión de los recursos públicos para sancionar las conductas de ocultación, simulación y falseamiento de las cuentas públicas.

Ciñéndonos a los delitos contra la Hacienda Pública, podemos agrupar los objetivos de la reforma en tres ejes: incentivar la regularización de la situación tributaria mediante el pago completo de la deu-da tributaria, la creación de un tipo agravado que ofrezca respuesta a ciertas conductas merecedoras de un incremento en la pena máxima de privación de libertad –bien por la cuantía defraudada o por formar parte de tramas organizadas de fraude fi scal– y, por último, agilizar los procedimientos para perseguir estas tramas organizadas o para conseguir el cobro efectivo de la deuda tributaria impagada antes de que fi nalice el procedimiento penal.

DEFINICIÓN DEL DELITO FISCAL

La conducta tipifi cada en el apartado uno del artículo 305 del Código Penal no conlleva, en prin-cipio, ninguna modifi cación sustancial: “El que, por acción u omisión, defraude a la Hacienda Pública estatal, autonómica, foral o local, eludiendo el pago de tributos, cantidades retenidas o que se hubieran debido retener o ingresos a cuenta obteniendo indebidamente devoluciones o disfrutando benefi cios fi scales de la misma forma, siempre que la cuantía de la cuota defraudada, el importe no ingresado de las retenciones o ingresos a cuenta o de las devoluciones o benefi cios fi scales indebidamente obteni-dos o disfrutados exceda de ciento veinte mil euros ...”. La pena que conlleva esta actuación antijurídica tampoco se modifi ca: “... será castigado con la pena de prisión de uno a cinco años y multa del tanto al séxtuplo de la citada cuantía”.

Este primer párrafo del primer apartado del artículo 305 continúa: “... salvo que hubiere regula-rizado su situación tributaria en los términos del apartado 4 del presente artículo”. Esto supone una profunda modifi cación respecto a la situación actual, porque la regularización de la situación tributaria pasa a ser un elemento del tipo básico del delito fi scal y no una excusa absolutoria como en el vigente Código Penal. De esta forma, el delito fi scal exigiría la conducta de una defraudación por un importe superior a 120.000 euros y, además, que no se hubiera regularizado su situación tributaria en los tér-minos previstos en el propio Proyecto de Ley Orgánica.

Esta propuesta es coherente con la reciente modifi cación del artículo 180.2 de la Ley General Tri-butaria, a través del Real Decreto Ley 12/2012, de 30 de marzo, que dispone que “Si la Administración tributaria estimase que el obligado tributario, antes de que se le haya notifi cado el inicio de actuaciones de comprobación o investigación, ha regularizado su situación tributaria mediante el completo recono-cimiento y pago de la deuda tributaria, la regularización practicada le exoneraría de su responsabilidad penal, aunque la infracción en su día cometida pudiera ser constitutiva de delito contra la Hacienda Pública, y la Administración podrá continuar con el procedimiento administrativo sin pasar el tanto de culpa a la autoridad judicial ni al Ministerio Fiscal”.

Esta conexión entre los dos textos legales tiene como conclusión que la Administración tributara deberá abstenerse de pasar el tanto de culpa al Ministerio Fiscal o a la autoridad judicial cuando el contribuyente regularice de forma satisfactoria la deuda tributaria; regularización que incluye no solo el reconocimiento de la deuda tributaria, sino, también, el pago de la misma. De esta forma se evitarán denuncias que, posteriormente, quedarían archivadas, porque la actual excusa absolutoria supone la exoneración de la pena prevista para el delito anteriormente consumado.

Además de la pena privativa de libertad y la multa pecuniaria señaladas, el artículo 305 contempla, sin que en este aspecto haya ninguna novedad, la pena accesoria que supone la pérdida de la posibi-lidad de obtener subvenciones o ayudas públicas y del derecho a gozar de los benefi cios o incentivos fi scales o de la Seguridad Social durante el período de tres a seis años.



IR ITZIA 136.001

DETERMINACIÓN DE LA CUANTÍA QUE DELIMITA EL DELITO FISCAL

La forma de determinar la cuantía exigida para la persecución del delito fi scal es, en principio, idén-tica a la vigente en la actualidad. Así, en los supuestos de liquidación no periódica, la cuantía se enten-derá referida a cada uno de los distintos conceptos por los que un hecho imponible sea susceptible de liquidación. Y cuando se trate de tributos, retenciones, ingresos a cuenta o devoluciones, periódicos o de declaración periódica, se estará a lo defraudado en cada período impositivo o de declaración, y si éstos son inferiores a doce meses, el importe de lo defraudado se referirá al año natural.

La novedad que incorpora el Proyecto reside en la excepción a esta regla general para los concep-tos de declaración periódica. En estos supuestos, cuando la defraudación se lleve a cabo en el seno de una organización o grupo criminal, o por personas o entidades que actúen bajo la apariencia de una actividad económica real sin desarrollarla de forma efectiva, el delito será perseguible desde el mismo momento en que se alcance la cantidad de 120.000 euros.

Esta modifi cación supone un mecanismo de anticipación de la barrera penal, prevista para supuestos de tramas organizadas con la principal, o única, fi nalidad de eludir las obligaciones tributarias e incluso obtener dinero de forma indebida de la propia Hacienda Pública a través de la obtención de devoluciones tributarias derivadas de operaciones falsas. En este punto debemos recordar las tramas de “fraude en cadena” o “fraude carrusel”, basados en la premisa de que una empresa domiciliada en un Estado de la Unión Europea adquiere mercancías en otro Estado, también de la Unión Europea, y las transmite en su mercado interior, con la repercusión expresa de un IVA que es deducido por el comprador. Este tipo de fraude se basa en un esquema en el que la primera empresa (“missing trader” o “trucha”), administrada por testaferros insolventes, tiene una corta vida efectiva y desaparece sin ingresar el IVA repercutido en el mercado interior. Además, cuando el Proyecto se refi ere a personas o entidades que actúen bajo la apa-riencia de una actividad económica real sin desarrollarla de forma efectiva, debemos recordar la variante del “fraude documental” en el que lo que circula no son mercancías, sino solo facturas y documentos simulados de transporte, y donde el propósito de la trama llega ya a la obtención de dinero efectivo de la propia Hacienda a través de obtener devoluciones de IVA, porque lo que refl ejan las facturas son entre-gas intracomunitarias o exportaciones exentas con derecho a deducción.

En la actualidad, en el Impuesto sobre el Valor Añadido, objeto de declaración periódica inferior a doce meses, hay que esperar a la fecha de 30 de enero (fi n del plazo de presentación de la declara-ción anual) para entender consumado el delito, si el importe defraudado supera los 120.000 euros, y poder pasar el tanto de culpa a la autoridad judicial o al Ministerio Fiscal. Esta medida que permitirá la persecución anticipada del delito fi scal es una respuesta lógica a la mecánica de funcionamiento de breves periodos de actividad de las tramas organizadas –para intentar ser ilocalizables a las ac-tuaciones de investigación de la Administración tributaria-, de forma que una vez superada la cuantía establecida en el Código Penal se puedan adoptar medidas de comunicación de los hechos a los órganos jurisdiccionales.

Estas mismas razones que justifi can la celeridad en la persecución penal, cuando la defraudación se efectúe por personas o entidades que actúen bajo la apariencia de una actividad simulada, con-curren también cuando la defraudación se cometa mediante la utilización de personas o entidades interpuestos, instrumentos fi duciarios o territorios de dudosa tributación y colaboración fi scal con el propósito de ocultar o difi cultar la determinación de la defraudación, que, como veremos después, son merecedores de una mayor respuesta penal; pero este último caso no se ha incluido en la tipología de supuestos que permite la persecución anticipada, sin esperar al cumplimento del plazo de 30 de enero, cuando la cuantía defraudada ha superado el importe de 120.000 euros.

DEFINICIÓN DE LO QUE DEBE ENTENDERSE POR REGULARIZACIÓN

La todavía vigente excusa absolutoria mediante la regularización de la situación tributaria, previs-ta en el actual apartado cuarto del artículo 305, es parca en su defi nición, limitándose a indicar que



136.001 OPINIÓN

“Quedará exento de responsabilidad penal el que regularice su situación tributaria, en relación con las deudas a que se refi ere el apartado primero de este artículo ...”.

Esta indefi nición propició una polémica doctrinal y jurisprudencial sobre el alcance de la regulari-zación voluntaria en el ámbito penal. Algunas resoluciones judiciales, y parte de la doctrina, entendían que reconocer la deuda tributaria ocultada –una autoliquidación sin ingreso– era sufi ciente para enten-der producida la regularización exigida para la exención de responsabilidad. Otra parte de la doctrina ha sustentado que el mero reconocimiento de la defraudación no encajaba en la regularización de la situación tributaria que exigía la excusa absolutoria, en tanto seguía existiendo un efectivo perjuicio patrimonial para la Administración.

El apartado cuatro del artículo 305 del Proyecto de Ley Orgánica no se dedica a la todavía vigente excusa absolutoria de la regularización tributaria, que como hemos dicho va a pasar a ser un elemento integrante del tipo, sino a una más completa defi nición de lo que debe entenderse por regularización tributaria, zanjando de esta forma la aludida polémica sobre los requisitos de tal regularización. La defi nición es muy clara: “Se considerará regularizada la situación tributaria cuando se haya procedido por el obligado tributario al completo reconocimiento y pago de la deuda tributaria”. De esta forma la exención de responsabilidad penal exige la eliminación del perjuicio económico ocasionado a la Ha-cienda Pública, mediante el pago de la “deuda tributaria” en el que se incluye la cuota tributaria, los intereses y los recargos procedentes.

Es en la modalidad de defraudación mediante la obtención de devoluciones indebidas donde la definición de regularización voluntaria puede crear un problema de interpretación. En este caso el delito se consuma en el momento en que la Administración lleva a cabo la devolución efectiva y la regularización es efectiva cuando el contribuyente reconoce el carácter indebido de la devolución y, además, procede a la restitución de la cantidad devuelta por la Administración, junto con los intereses y recargos correspondientes. Aunque esta descripción no incluye la si-tuación por la que el contribuyente reconoce el carácter indebido de la solicitud de devolución antes de que la Administración transfiera el dinero al patrimonio del contribuyente, hubiera sido conveniente que la definición de la regularización voluntaria contemplase esta cuestión de forma más expresa para evitar la posibilidad de incurrir en la figura de tentativa de delito del artículo 16 del Código Penal.

El segundo párrafo de este apartado cuatro del analizado artículo 305 prevé que los efectos de la regularización de la situación tributaria resultarán también aplicables cuando se satisfagan deudas tributarias una vez prescrito el derecho de la Administración a su determinación en vía administrativa. La diferencia del plazo previsto en la legislación tributaria de cuatro años y la ope-ratividad del plazo de prescripción fijado para el delito fiscal de cinco años no ha generado nin-guna polémica especial, pues siempre se ha entendido que la prescripción en el ámbito tributario no anulaba la comisión del delito perseguido en el Código Penal. De hecho, la propia Ley General Tributaria ya había previsto esta posibilidad de regularizar la situación tributaria una vez prescrito el derecho de la Administración tributaria a exigir la deuda fiscal en vía administrativa (artículo 180.2, en su redacción establecida por el Real Decreto Ley 12/2012, de 30 de marzo), precisa-mente para permitir el acceso a la todavía vigente excusa absolutoria prevista para el supuesto de delito fiscal. Ahora que se propone la regularización voluntaria como elemento determinante del propio delito, su inclusión expresa en el propio Código Penal es coherente con la finalidad, ya mencionada, de incentivar la regularización tributaria mediante el completo reconocimiento y pago de la deuda tributaria.

El último párrafo del apartado cuatro del artículo 305 del Proyecto contempla, en los mismos tér-minos que la redacción ahora vigente, la extensión de la regularización de la situación tributaria a las posibles irregularidades contables u otras falsedades instrumentales que, exclusivamente en relación a la deuda tributaria objeto de regularización, el mismo pudiera haber cometido con carácter previo a la propia regularización. Si asumimos que la fi nalidad de integrar la regularización tributaria como elemento del tipo penal del delito fi scal es incentivar la regularización voluntaria, carecería de sentido penalizar de forma autónoma los actos previos y necesarios –relacionados con la contabilidad u otros



IR ITZIA 136.001

documentos mercantiles– para consumar la defraudación tributaria que posteriormente ha quedado exonerada de responsabilidad penal.

LIQUIDACIÓN SEPARADA DE LOS CONCEPTOS VINCULADOS CON EL POSIBLE DELITO FISCAL Y EJECUCIÓN DE LA ACCIÓN DE COBRO POR LA ADMINISTRACIÓN

El apartado cinco de la nueva redacción del artículo 305 prevé dos medidas diferentes: la primera se refi ere a las facultades de liquidación de la Administración tributaria en los supuestos en los que aprecie un delito fi scal, y la segunda habilita la posibilidad de continuar, con excepciones, la acción de cobro de la deuda tributaria por parte de la propia Administración tributaria aunque exista un procedi-miento penal por un posible delito contra la Hacienda Pública.

Actualmente, en base a la actual redacción del artículo 180.1 de la Ley General Tributaria, cuando la Administración tributaria estima que ha detectado una conducta que pudiera ser constitutiva de deli-to contra la Hacienda Pública, debe pasar el tanto de culpa a la jurisdicción competente, o remitir el ex-pediente al Ministerio Fiscal. A partir de este momento debe abstenerse de continuar el procedimiento administrativo mientras la autoridad judicial no dicte sentencia fi rme, tenga lugar el sobreseimiento o el archivo de las actuaciones o se produzca la devolución del expediente por el Ministerio Fiscal.

Esto supone, en la práctica, una discriminación negativa para aquellos infractores cuya cuota des-cubierta no alcanza el importe de 120.000 euros por impuesto y año, sobre los que la Administración practica la liquidación y ejerce sus funciones de recaudación, respecto de otros cuya conducta merece mayor rechazo por superar este importe y sobre los que la respuesta de exigencia patrimonial se ejerce de una forma más tardía.

Lo que propone el Proyecto es la liquidación, por la Administración tributaria, de forma separada de los conceptos e importes no relacionadas con un posible delito fi scal de los que sí se encuentren vinculados con un posible delito contra la Hacienda Pública, sin que se paralice el procedimiento administrativo.

En este caso, tanto la liquidación “puramente tributaria” sigue su régimen de tramitación ordinario de la legislación tributaria, mientras que la liquidación de los conceptos y cuantías que se encuentren vinculados con el posible delito fi scal sigue, también, la tramitación que al efecto establezca la norma-tiva tributaria, pero con el requisito de que fi nalmente se ajuste a lo que se decida en el proceso penal.

Esta prevalencia del derecho penal para determinar la cuota defraudada esta ya prevista en el artí-culo 10.1 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, pero en la practica va a suponer resultados contradic-torios entre dos procedimientos con competencias de investigación diferentes, no siendo infrecuente que la cuota determinada en un procedimiento penal difi era del obtenido en un procedimiento admi-nistrativo. Los efectos sobre la generación de esta “situación de incertidumbre e inseguridad jurídica” ya han sido señalados en el Informe del Consejo Fiscal sobre el Anteproyecto, de 7 de junio de 2012, mientras que el Informe del Consejo General del Poder Judicial 28 de junio considera que “sería im-prescindible que la ley previera los efectos económicos que debería soportar la Administración en caso de absolución o minoración de la cuota por parte del juez penal, tras haber sido liquidada y cobrada la deuda establecida por la Administración mientras estaba abierto el proceso penal (coste del aval, intereses y costas, como mínimo)”.

Además, el tercer párrafo de este apartado cinco posibilita que la acción de cobro pueda ejercerla la Administración tributaria durante la sustanciación del proceso penal. Puede criticarse que es pacífi ca la opinión de que la determinación de la cuota defraudada es una materia reservada al orden jurisdic-cional penal, o que el Proyecto de Ley de modifi cación de la normativa tributaria y de adecuación de la normativa fi nanciera para la intensifi cación de las actuaciones en la prevención y lucha contra el frau-de, conocido a través de su publicación en el Boletín Ofi cial de las Cortes Generales del 13 de junio de 2012, no prevé una modifi cación paralela en la vigente Ley General Tributaria que pudiera otorgar una mayor cobertura legal a este régimen de actividad previa a la penal, pero como afi rma la Exposición



136.001 OPINIÓN

de Motivos de este Proyecto “la sola pendencia del proceso judicial no paraliza la acción de cobro pero podrá paralizarla el juez siempre que el pago de la deuda se garantice o que el juez considere que se podrían producir daños de imposible o difícil reparación”.

ATENUACIÓN DE LA PENA MEDIANTE LA REGULARIZACIÓN DURANTE EL PROCESO PENAL

Además de incluir la regularización de la situación tributaria como un elemento del tipo básico del delito fi scal, el Proyecto permite la posibilidad de que los jueces y tribunales aprecien una atenuación de la pena en uno o dos grados, siempre que, antes de que transcurran dos meses desde la citación judicial como imputado, satisfaga la deuda tributaria y reconozca judicialmente los hechos. La diferen-cia es que la satisfacción del perjuicio causado se produce una vez iniciado el procedimiento penal, por lo que el benefi cio previsto es de menor entidad.

Esta atenuación privilegiada se extiende, también, a quienes colaboren activamente para la ob-tención de pruebas decisivas para la identifi cación o captura de otros responsables, para el completo esclarecimiento de los hechos delictivos o para la averiguación del patrimonio del obligado tributario o de otros responsables del delito.

NUEVO TIPO AGRAVADO DEL DELITO CONTRA LA HACIENDA PÚBLICA

El nuevo artículo 305 bis contempla determinadas conductas que merecen mayor reproche pe-nal, y eleva la pena de privación de libertad de dos a seis años, al mismo tiempo que establece una multa del doble al séxtuplo de la cuota defraudada. Este tipo agravado está previsto para los siguientes supuestos.

a) Que la cuantía de la cuota defraudada exceda de seiscientos mil euros.

b) Que la defraudación se haya cometido en el seno de una organización o de un grupo criminal.

c) Que la utilización de personas físicas o jurídicas o entes sin personalidad jurídica interpuestos, negocios o instrumentos fi duciarios o paraísos fi scales o territorios de nula tributación oculte o difi culte la determinación de la identidad del obligado tributario o del responsable del delito, la determinación de la cuantía defraudada o del patrimonio del obligado tributario o del responsable del delito.

Respecto del importe de seiscientos mil euros se debe aclarar que esta cuantía proviene de la Sen-tencia del Tribunal Supremo de 19 de enero de 2012, que tras analizar las cuantías defraudadas en los diferentes delitos fi scales que ha conocido la Sala de lo Penal desde el año 1990 (con importes supe-riores a 120.000 euros,), de un total de 108 cuotas la cuantía defraudada total sumaba 56.064.694,70 euros, con una media de 519.117,54 euros, por lo que el Tribunal entiende que para que exista una especial trascendencia y gravedad de la defraudación para contemplar la agravante específi ca del vigente Código Penal, “se considera adecuada y proporcionada a esa especial trascendencia la suma que resulte de multiplicar por cinco el límite de los 120.000 euros, es decir, seiscientos mil euros, que supera en bastante la media a la que se hacía antes referencia”.

En relación con la equiparación, a efectos del tipo agravado, de una organización o de un grupo criminal, hay que señalar que la defi nición del grupo criminal contemplado en el artículo 570 ter 1 del Código Penal exige la unión de más de dos personas que tenga por fi nalidad o por objeto la per-petración concertada de delitos, mientras que el artículo 570 bis 1 exige una naturaleza estable y la estructura jerarquizada que se supone a una organización. Es clara la proporcionalidad de la respuesta penal entre la conducta tipifi cada en el nuevo artículo 305 bis del Código penal y la intervención de una organización jerarquizada y de naturaleza estable, pero la diferencia entre la actuación de un grupo –o la defraudación producida de una forma individualizada, en la que pueden existir colaboradores necesarios– puede crear un problema de proporcionalidad respecto de la comisión del delito por una



IR ITZIA 136.001

organización y, principalmente, a la hora de establecer la diferencia entre el tipo básico previsto en al artículo 305 y el tipo agravado tipifi cado en el artículo 305 bis.

Además, para este tipo agravado, se incluyen las penas accesorias de la pérdida de la posibili-dad de obtener subvenciones o ayudas públicas y del derecho a gozar de los benefi cios o incentivos fi scales o de la Seguridad Social durante el período de cuatro a ocho años (en lugar del periodo de tres a seis años previsto en el artículo 305).

Otra consecuencia añadida es que, por aplicación directa del artículo 131 del Código Penal, el plazo de prescripción de estas conductas será de diez años (los delitos prescriben a los 10 años “cuando la pena máxima señalada por la Ley sea prisión o inhabilitación por más de cinco años y que no exceda de 10”).

Es claro que las conductas refl ejadas en este artículo 305 bis suponen fraudes de una especial gravedad y, muchas veces, una mayor difi cultad para el descubrimiento del hecho delictivo, por la utilización de negocios, entes o territorios que difi culten u oculten la identidad del obligado tributario o la determinación de la cuantía defraudada. Por ello el incremento de la prescripción a diez años se antoja proporcional a la elevación de las penas privativas de libertad o las accesorias relativas a las subvenciones o ayudas públicas y las relativas a otros benefi cios o incentivos.

Sin embargo, esta modifi cación del plazo de prescripción genera, en la práctica, dos problemas que ya ha señalado el Informe del Consejo Fiscal sobre el Anteproyecto, de 7 de junio de 2012:

El primero está relacionado con el deber de conservación de documentos, que el artículo 30 del Código de Comercio fi ja en seis años. Si esta modifi cación del plazo de prescripción del delito fi scal no va acompañado del paralelo aumento en el Código de Comercio, la posible inexistencia de los docu-mentos contables y documentales difi cultarán la investigación y la localización de pruebas que puedan sustanciar un proceso penal.

El segundo es que al incrementar la diferencia entre el plazo de prescripción para poder liquidar y sancionar en el ámbito administrativo –de cuatro años, hasta el fi jado en el Código Penal de diez años– los procedimientos inspectores que pretendan indagar en el periodo que supere su propio ámbito de competencias, solo podrán ser realizados en el marco de una instrucción judicial lo que puede signifi car que, previamente, ya se haya tenido que pasar el tanto de culpa a los órganos juris-diccionales oportunos.

El apartado dos de este nuevo artículo 305 bis dispone que a estas conductas de especial grave-dad también les son de aplicación todas las restantes previsiones contenidas en el artículo 305. Esto signifi ca, que en estos supuestos de especial gravedad, la regularización de la situación tributaria, en las condiciones exigidas en el apartado cuarto del citado artículo 305, supone que no cumple uno de los elementos del tipo básico del delito fi scal, que la Administración tributaria puede efectuar la liquida-ción separada de los conceptos y cuantía relacionados con el posible delito fi scal y los que no tienen esta vinculación, y, por último, que es de aplicación la atenuante específi ca de la pena mediante la regularización durante el proceso penal, si el imputado satisface la deuda tributaria y reconoce judicial-mente los hechos en el plazo de dos meses desde la citación judicial.

RESPONSABILIDAD PENAL DE LAS PERSONAS JURÍDICAS

Desde la reforma de la Ley Orgánica 5/2010, de 12 de junio, el Código Penal reconoce de forma expresa la responsabilidad penal de las personas jurídicas. Esta responsabilidad se refl ejó en el artículo 310 bis que introdujo las penas a imponer en los delitos fi scales a las personas jurídicas mediante un sistema de relación directa con las penas contempladas si el delito hubiera sido come-tido por una persona física. Antes, con el régimen introducido por la Ley Orgánica 15/2003, de 25 de noviembre, la persona jurídica era una mera responsable –directa y solidaria– del pago de la multa impuesta a la persona física.

Para armonizar el actual sistema de relación, la modifi cación prevista en el artículo 310 bis para los tipos agravados de defraudación del Código Penal introduce la pena de multa del doble al cuádruple



136.001 OPINIÓN

de la cantidad defraudada o indebidamente obtenida, si el delito cometido por la persona física tiene prevista una pena de prisión de más de cinco años. Al mismo tiempo se mantienen las penas del tanto al doble si el delito cometido por la persona física tiene prevista una pena de prisión de más de dos años y de seis meses a un año, en los supuestos de delito contable. De esta forma se mejora el principio de proporcionalidad, graduando la pena de multa de acuerdo a la gravedad de la pena prevista si el res-ponsable del delito fuera una persona física.

La segunda novedad consiste en que ya no se contempla de forma potestativa la pérdida de la posibilidad de obtener subvenciones o ayudas públicas y del derecho a gozar de los benefi cios o incen-tivos fi scales o de la Seguridad Social, sino que es una imposición taxativa de este artículo 310 bis. El periodo que se contempla para esta pérdida de derechos es el de tres a seis años, que coincide con el previsto en el artículo 305, cuando, por coherencia, se podría haber contemplado un abanico de cuatro a ocho años para los tipos agravados previstos en el artículo 305 bis.

También se mantiene la posibilidad de que los jueces y tribunales puedan imponer las penas de disolución de la persona jurídica, la suspensión de sus actividades hasta un plazo de cinco años, la clausura de sus locales o establecimientos por el mismo plazo anterior, la prohibición de realizar en el futuro las actividades en cuyo ejercicio se haya cometido, favorecido o encubierto el delito o la in-tervención judicial para salvaguardar los derechos de los trabajadores o los acreedores por un plazo máximo de cinco años.

A MODO DE CONCLUSIÓN

La intensa vigilancia social a la que están sometidos los porcentajes y condiciones de la deuda pública, alimentada por la continua generación de défi cit público en este periodo de crisis económica, produce una exigencia de mayor rigor en la persecución del fraude fi scal para lograr una mayor equi-dad en el sistema tributario.

Como hemos visto, esta reforma está inspirada en la mejora de la efi cacia de los mecanismos de control de los ingresos y gastos públicos, mediante un endurecimiento del régimen penalizador y de prescripción aplicable a las conductas que, por su mayor gravedad, merecen un mayor reproche legal, y en el incremento de los incentivos para satisfacer la deuda tributaria antes del inicio del procedimien-to penal –o en una fase inicial del mismo-. Por otro lado, el ya citado Proyecto de Ley de modifi cación de la normativa tributaria y presupuestaria incluye otra batería de medidas como la limitación de los pagos en efectivo, el establecimiento de obligaciones de información específi cas sobre los bienes y derechos situados en el extranjero, la exclusión del régimen especial de módulos del IRPF de varias actividades económicas o la adopción de medidas cautelares vinculadas a supuestos de presuntos delitos contra la Hacienda Pública.

Dentro de su diferente rango normativo, regulando la Ley Orgánica el procedimiento penal y la Ley el procedimiento administrativo, las dos responden a un intento de desalentar las conductas que suponen un perjuicio social en las que incurren determinados contribuyentes al no declarar correctamente los hechos imponible y/o no ingresar en las arcas públicas los importes que legalmente les corresponde.


CONSULTASKON

TSU

LTA

K




Obligaciones de información Informazio Betebeharrak

136.002 NÚMERO DE IDENTIFICACIÓN FISCAL. Comunidades de propietarios. Subcomunidades integradas en una comunidad general. A pesar que desde un punto de vista civil no existe problema alguno en cuanto a la posibilidad de su exis-tencia y funcionamiento, y cumplan todos los requisitos del artículo 5 de la Ley de

Una de las consultas que publicamos este mes, evacuada por la Hacienda Foral de Gipuzkoa, rechaza la posibilidad de que una subcomunidad de pro-pietarios integrada en una comunidad general tenga un NIF propio. A pesar de su existencia y funcionamiento en el ámbito civil y de cumplir todos los requisitos de la Ley de Propiedad Horizontal, desde la perspectiva fiscal no se le permite contar con un NIF diferenciado del de la comunidad a la que pertenece.Por lo que se refiere al IVA, otra de las consultas de la HFG determina cuándo se consideran realizados en territorio de aplicación del impuesto los servicios de traducción de idiomas online por Internet tanto a nivel nacional como internacional.

Gipuzkoako Foru Ogasunak igorritako kontsulta batean erkidego baten bai-tan dagoen jabetza azpierkidego batek IFZa eduki ez dezakeela adierazten da. Arlo zibilean azpierkidego hauek izapiderik badute ere Jabetza Horizontalaren Legearen arabera, zerga ikuspegitik ezin dute parte diren erkidegoak duen IFZarena ezberdina den beste bat lortu.BEZari dagokionez, Gipuzkoako Foru Ogasunak beste kontsulta batean Internet bidez online egindako itzulpenen kasuan, bai nazio mailan baita nazioarte mailan, lurralde aplikazio eremuan noiz gauzatu diren zehazteko jarraitu beharreko irizpideak ezartzen ditu.



136.003 CONSULTAS

previsto estatutariamente un órgano colectivo espe-cial, es que no cabrá extender la nota marginal al folio abierto a la fi nca en cuestión, debiendo consignarse entonces los datos en el libro fi chero previsto al efec-to, haciéndolo constar así el Registrador en la nota de despacho al pie de la instancia y al margen del asiento de presentación.

Por tanto queda abierta la vía a la existencia de “subcomunidades” de facto que, si bien formalmente no lo son, defi enden unos intereses comunes y asumen unos gastos en particular. Estas “subcomunidades”, tal y como se recoge en diversas resoluciones, han de contar con un órgano colegiado especial que tome las decisiones relativas a las mismas y, por tanto, podrán hacer constar dichas decisiones en un libro de actas que el Registro de la Propiedad deberá diligenciar.

No obstante, desde el punto de vista de la normati-va fi scal, esta contempla expresamente la existencia de un NIF para las comunidades de propietarios, sin hacer mención alguna al respecto de la posible titularidad de un NIF por parte de eventuales Subcomunidades de propietarios. Adicionalmente, cabe señalar que la nor-mativa al respecto prevé la existencia de un único NIF por cada persona o entidad, de donde se desprende que las subcomunidades de propietarios, cuando ope-ren deberán hacerlo utilizando el NIF del la Comunidad de Propietarios de la que formen parte.

Vemos pues, que desde el punto de vista fi scal, en nada afecta la existencia real (civil) de estas subcomu-nidades, sino que el hecho decisivo es si se integran o no dentro de una comunidad de propietarios común.

Por tanto, a pesar de que estas subcomunidades estén válidamente constituidas y cumplan todos los requisitos del artículo 5 de la Ley de Propiedad Hori-zontal, desde el punto de vista fi scal no se les permite la posibilidad de contar con un NIF separado del de la comunidad en la que se integran.

Propiedad Horizontal, desde la perspectiva fi scal no se les permite la posibilidad de contar con un NIF separado del de la comunidad en la que se integran. (Consulta de 15 de noviembre de 2012, de la Hacienda Foral de Gipuzkoa) (Ref. 2210/2012)

Disposición a la que afecta:- Ley 49/1960, de 21 de julio, de Propiedad Horizontal. art 5

Consulta

D...., en representación de la Comunidad de Pro-pietarios..., solicita un NIF para una subcomunidad.

Respuesta

D..... remitió a esta Hacienda Foral de Gipuzkoa es-crito en el que manifestaba su disconformidad ante la negativa de Hacienda a conceder tarjetas de Identifi ca-ción Fiscal (individual) a diferentes Subcomunidades, integradas a su vez en una Comunidad General.

Por lo que respecta a la existencia de Subcomuni-dades de propietarios, cabe señalar que no constituye materia propia de la competencia de este Servicio de Impuestos Indirectos determinar la viabilidad jurídi-ca de la existencia de dicha fi gura, al no ser ésta una cuestión estrictamente tributaria.

No obstante e efectos de abordar el asunto plan-teado, resulta de interés diferenciar el aspecto civil del aspecto fi scal.

Pues bien, la diversidad de las situaciones fácticas que pueden surgir a lo largo del tiempo para la organi-zación de las comunidades de propietarios análogas a las que recaen sobre los elementos comunes de un edifi cio en régimen de propiedad horizontal y que pue-de no hayan tenido el adecuado refl ejo registral, unido a la razón inspiradora de la redacción del citado pre-cepto, hacen necesario que las actas, refl ejo de sus acuerdos, puedan revestirse de ofi cialidad mediante el diligenciado correspondiente de sus libros, siempre y cuando de la instancia presentada se vea claramente que el libro está llamado a refl ejar acuerdos propios de un régimen de propiedad horizontal, subcomunidad o conjunto inmobiliario o afecte a acuerdos de un órgano colectivo de tal índole que recoja intereses específi cos. Lo que ocurrirá en un caso como el presente, en el que la titularidad registral no refl eja la comunidad ni está

IRPF PFEZ

136.003 Estimación objetiva por módulos. En el transporte por carretera la mag-nitud específi ca de vehículos está limitada al número de 5 pero en esa cantidad no deben incluirse los semirremolques por ser un vehículo no autopropulsado a pesar de que deba tenerse en cuenta para calcular el módulo de “Carga de Vehículo. (Consulta de 16 de noviembre de 2012, de la Hacienda Foral de Gipuzkoa) (Ref. 2212/2012)

Disposición a la que afecta:- Real Decreto 2822/1998, de 23 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamento General de Vehículos. anexo 2



KONTSULTAK 136.005

(...)

Transporte de mercancías por carretera-> 5 vehícu-los cualquier día del año.”

Tanto el Servicio de Gestión de Impuestos Directos como el de Impuestos Indirectos entienden que para el límite de 5 vehículos se deben tener en cuenta los dos camiones, las dos furgonetas y la cabeza tractora, pero no los semirremolques.

Según el Anexo II del Real Decreto 2822/1998, de 23 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamen-to General de Vehículos, el concepto de Vehículo se defi ne como: “Aparato apto para circular por las vías o terrenos a que se refi ere el artículo 2 de la Ley sobre Tráfi co, Circulación de vehículos a Motor y Seguridad Vial.” Siendo la defi nición de Semirremolque: “Vehículo no autopropulsado, diseñado y concebido para ser aco-plado a un automóvil sobre el que reposará parte del mismo, transfi riéndole una parte sustancial su masa”.

Ello implica que el semirremolque no puede circular por sí mismo, por lo que no procede computarlo como vehículo, a pesar de que deba tenerse en cuenta para calcular el Módulo de “Carga de Vehículo (Tonelada)”.

Consulta

El límite de un autónomo que tributa en RENTA e IVA en módulos, en el epígrafe 722 es 5 vehículos.

¿Los semirremolques estarían aquí incluidos?

En este caso tenemos dos camiones, dos furgone-tas, una cabeza tractora y dos semirremolques.

¿Se pasaría del límite para estar en módulos?

Respuesta

De conformidad con lo dispuesto en el apartado d) del artículo 3.1 de la Orden EHA/3257/2011, de 21 de noviembre, por la que se desarrollan para el año 2012 el método de estimación objetiva de Impuesto sobre la Renta de las personas físicas y el régimen especial simplifi cado del impuesto sobre el Valor Añadido: (...) el método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y el régimen especial simplifi cado del Impuesto sobre el Valor Añadido no se-rán aplicables a las actividades o sectores de actividad que superen las siguientes magnitudes:

(...)d) Magnitudes específi cas.

I. sobre Sociedades Sozietateen gaineko Zerga

136.004 NORMAS DE VALORACIÓN CONTABLE. Obligación de consolidar. Im-plicaciones contables de la adquisición del control de una sociedad por etapas. La sociedad dominante estará obligada a consolidar en el ejercicio en que se produce la adquisición y no podrá aplicar el supuesto de dispensa por razón de tamaño. En las cuentas individuales de la entidad dominante la inversión se contabiliza según la NRV 9ª.2 5 del PGC, sin que la toma de control origine revalorización de la participación previa. (Consulta de contabilidad núm. 6 del BOICAC núm. 90 de julio de 2012) (Ref. 1415/2012)

Disposición a la que afecta:- Real Decreto de 22 de agosto de 1885, por el que se publica el Código de Comercio. art 42 - Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad. norma 9ª.2.5

136.005 Regímenes especiales. Fusiones, escisiones, aportaciones de activos y can-je de valores. La operación planteada se realiza con el propósito de canalizar futuras inversiones, participar y dirigir nuevas proyectos desde la sociedad holding y facilitar la percepción externa del grupo. Tales motivos pueden considerarse eco-nómicamente válidos a efectos del artículo 96.2 del TRLIS. IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS. Base imponible. De cumplirse los requisitos es-tablecidos en el capítulo VIII del Título VII del TRLIS para el canje de valores, el ar-tículo 87.1, establece que no se integrarán en la base imponible del IRPF las rentas



136.005 CONSULTAS

que se pongan de manifi esto con ocasión del canje de valores. IMPUESTO SOBRE TRANSMISIONES PATRIMONIALES Y AJD. Hecho imponible. Las operaciones de-fi nidas en los artículos 83, apartados 1, 2, 3 y 5 y 94 del TRLIS, tienen a efectos del ITPAJD, la califi cación de operaciones de reestructuración, lo cual conlleva la no sujeción a la modalidad de OS de dicho impuesto. La no sujeción a esta modalidad ha sido complementada con la exención de tales operaciones a las otras dos mo-dalidades del tributo, TPO y AJD, no resultando de aplicación el artículo 108 de la LMV, pues al tratarse de una sociedad de nueva creación no puede predicarse “ex ante” la concurrencia de los requisitos exigidos. (Consulta Vinculante V1725-12, de 07 de septiembre de 2012 de la AEAT) (Ref. 1989/2012)

Disposición a la que afecta:- Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. art 15, art 87.1, art 96.2 - Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores art 108.1 - Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria art 89 - Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. art 83, art 83.5, art 94 - Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Im-puesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. art 7.1.a, art 19.1.1, art 21, art 45.1.b.9, art 45.1.b.10, art 45.1.b.11

DESCRIPCIÓN

La persona física consultante ostenta una partici-pación mayoritaria en el capital social de las siguientes entidades:

- La entidad M, que a su vez posee la mayoría en el capital social de las siguientes sociedades mercantiles: B, E, O, F, H, y S.

- La entidad C.

- La entidad A, cuyo objeto social consiste en la adquisición por cualquier título, la tenencia, la adminis-tración, la venta, la intermediación y promoción en la compraventa, arrendamiento (no fi nanciero), y la ex-plotación de terrenos y solares, pisos, locales y toda clase de bienes inmuebles y derechos reales sobre los mismos, así como la urbanización de terrenos y su parcelación, construcción, reforma y cualquier clase de obras en bienes inmuebles destinados a viviendas, ofi -cinas, garajes y locales comerciales. El activo de esta sociedad está compuesto en más de un 50 por 100 por bienes inmuebles sitos en territorio nacional.

- La entidad R.

Se pretende aportar las participaciones en el capi-tal social de las referidas mercantiles a una sociedad de nueva creación residente en España, a cambio de valores representativos en su capital social en un por-centaje superior al cinco por ciento. Las participaciones aportadas en el capital social de las distintas sociedades permiten obtener, a la sociedad de nueva creación, la mayoría de los derechos de voto en cada una de ellas.

Los motivos económicos que impulsan la realiza-ción de esta operación de reestructuración son:

- Canalizar futuras inversiones.

- Participar y dirigir nuevos proyectos desde la so-ciedad holding.

- Facilitar la percepción externa del grupo.

CUESTIÓN

1) Si la operación descrita puede acogerse al ré-gimen fi scal especial del capítulo VIII, del título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Socie-dades aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo.

2) Si el socio persona física debe integrar en su base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Per-sonas Físicas las rentas que se pongan de manifi esto como consecuencia de la transmisión de las participa-ciones mediante el canje de valores.

3) Si alguna de las operaciones proyectadas, en concreto el canje de los títulos de la mercantil A, incu-rren en la excepción a la regla general de exención de la transmisión de valores regulada en el art 108 aparta-do 1 de la Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores, y en consecuencia, han de tributar por la mo-dalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, de acuerdo con lo previsto en los apartados 2 a 4 del referido artículo 108.

CONTESTACIÓN

En relación a las cuestiones que afectan al Impues-to sobre Sociedades, hay que señalar lo siguiente:

El Capítulo VIII del Título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo, regula el régimen fi scal especial de las



KONTSULTAK 136.005

En cuanto a la valoración de las acciones recibidas por el consultante, el apartado 3 de dicho artículo esta-blece que “los valores recibidos por los socios se valo-rarán, a efectos fi scales por el valor de los entregados, determinado de acuerdo con las normas de este im-puesto o del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, según proceda. Esta valoración se aumentará o disminuirá en el importe de la compensación comple-mentaria en dinero entregada o recibida.

Los valores recibidos conservarán la fecha de ad-quisición de los entregados.”

Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 96.2 del TRLIS según el cual:

“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada ten-ga como principal objetivo el fraude o la evasión fi scal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la ope-ración no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera fi nalidad de conseguir una ventaja fi scal.”

Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cam-bio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miem-bro a otro, que justifi ca que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artí-culo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fi scalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos eco-nómicos válidos, en cuyo caso la fi scalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.

Por el contrario, cuando la causa que motiva la rea-lización de dichas operaciones es meramente fi scal, esto es, su fi nalidad es conseguir una ventaja fi scal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.

En el escrito de consulta se indica que esta ope-ración se realiza con el propósito de canalizar futuras inversiones, participar y dirigir nuevos proyectos desde la sociedad holding y facilitar la percepción externa del grupo. Estos motivos pueden considerarse válidos a efectos del cumplimiento de lo previsto en el artículo 96.2 del TRLIS.

En relación a las cuestiones que afectan al Im-puesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas y Actos Jurídicos Documentados, hay que señalar lo siguiente:

En relación con el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, es pre-ciso tener en cuenta lo dispuesto en los artículos 7.1,A) 19.1.1º y 2.1º, 21 y 45.I.B) 9, 10 y 11 del texto refundido del referido Impuesto, aprobado por Real Decreto Le-gislativo 1/1993, de 24 de Septiembre (BOE de 20 de

operaciones de fusión, escisión, aportación de activos y canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea. Al res-pecto el artículo 83.5 del TRLIS establece que:

“5. Tendrá la consideración de canje de valores representativos del capital social la operación por la cual una entidad adquiere una participación en el capi-tal social de otra que le permite obtener la mayoría de los derechos de voto en ella, o, si ya dispone de dicha mayoría, adquirir una mayor participación, mediante la atribución a los socios, a cambio de sus valores, de otros representativos del capital social de la primera entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al no-minal de dichos valores deducido de su contabilidad.”

A su vez, el artículo 87.1 del TRLIS condiciona la aplicación del régimen fi scal del canje de valores al cumplimiento de dos requisitos:

“1. No se integrarán en la base imponible del Im-puesto sobre la Renta de las Personas Físicas o de este Impuesto las rentas que se pongan de manifi esto con ocasión del canje de valores, siempre que cumplan los requisitos siguientes:

a) Que los socios que realicen el canje de valores residan en territorio español o en el de algún otro Esta-do miembro de la Unión Europea o en el de cualquier otro Estado siempre que, en este último caso, los valo-res recibidos sean representativos del capital social de una entidad residente en España.

Cuando el socio tenga la consideración de entidad en régimen de atribución de rentas, no se integrará en la base imponible de las personas o entidades que sean socios, herederos, comuneros o partícipes en di-cho socio, la renta generada con ocasión del canje de valores, siempre que a la operación le sea aplicación el régimen fi scal establecido en el presente Capítulo o se realice al amparo de la Directiva 90/434/CEE, y los valores recibidos por el socio conserven la misma valoración fi scal que tenían los canjeados.

b) Que la entidad que adquiera los valores sea re-sidente en territorio español o esté comprendida en el ámbito de aplicación de la Directiva 90/434/CEE.”

A la vista de lo expuesto en el escrito de consulta, en la medida en que la entidad benefi ciaria adquiera participaciones en el capital social de otras sociedades (M, R, C y A) que le permiten obtener la mayoría de los derechos de voto de las mismas, y concurran el resto de las circunstancias del artículo 87 del TRLIS anteriormente citadas, se podrá aplicar a la operación planteada el régimen especial previsto en el capítulo VIII del título VII del TRLIS, en las condiciones y con los requisitos establecidos en dicha normativa.

De cumplirse el resto de requisitos establecidos en el capítulo VIII del Título VII del TRLIS para el canje de valores, el artículo 87.1 establece que no se integrarán en la base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas las rentas que se pongan de ma-nifi esto con ocasión del canje de valores.



136.005 CONSULTAS

“11. La constitución de sociedades, el aumento de capital, las aportaciones que efectúen los socios que no supongan aumento de capital y el traslado a Es-paña de la sede de dirección efectiva o del domicilio social de una sociedad cuando ni una ni otro estuvie-sen previamente situados en un Estado miembro de la Unión Europea.”

Y por último, el artículo 45.I.B) 11, en la redacción dada por el Real Decreto-ley 13/2010, de 3 de Diciem-bre, de actuaciones en el ámbito fi scal, laboral y libe-ralizadoras para fomentar la inversión y la creación de empleo, establece que estarán exentas: “la constitución de sociedades, el aumento de capital, las aportaciones que efectúen los socios que no supongan aumento de capital y el traslado a España de la sede de dirección efectiva o del domicilio social de una sociedad cuando ni una ni otro estuviesen previamente situados en un Estado miembro de la Unión Europea.

Conforme a los preceptos señalados, a partir de 1 de Enero de 2009, las operaciones defi nidas en los ar-tículos 83, apartados 1, 2, 3 y 5, y 94 del TRLIS tienen, a efectos del ITPAJD, la califi cación de operaciones de reestructuración, lo cual conlleva su no sujeción a la modalidad de operaciones societarias de dicho im-puesto en los términos del artículo 19.2 del Texto Re-fundido del ITP y AJD. La no sujeción a esta modalidad del impuesto podría ocasionar su sujeción a la moda-lidad de transmisiones patrimoniales onerosas, lo que antes no ocurría al existir incompatibilidad absoluta en-tre ambas modalidades. No obstante, para que esto no suceda, la no sujeción a la modalidad de operaciones societarias ha sido complementada con la exención de las operaciones de reestructuración de las otras dos modalidades del impuesto: transmisiones patrimonia-les onerosas y actos jurídicos documentados.(artículo 45.I.B) 10 del texto refundido antes transcrito).

- Aplicación del artículo 108 de la Ley 24/1988 de 28 de Julio del Mercado de Valores, a las operaciones descritas.

El apartado 9 del artículo 45.I.B) del TRLITPAJD declara exentas del ITPAJD, las transmisiones de va-lores, admitidos o no a negociación en un mercado secundario ofi cial, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 108 de la Ley 24/1988, de 28 de julio del Mercado de Valores

El artículo 108 de la Ley 24/1988, de 28 de Julio del Mercado de Valores (BOE de 29 de Julio de 1988) en adelante LMV, determina lo siguiente en sus apartados 1 y 2.a) y b):

“1. La transmisión de valores, admitidos o no a negociación en un mercado secundario ofi cial, estará exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido y del Im-puesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Ju-rídicos Documentados.

2. Quedan exceptuadas de lo dispuesto en el apar-tado anterior las transmisiones realizadas en el mer-cado secundario, así como las adquisiciones en los mercados primarios como consecuencia del ejercicio de los derechos de suscripción preferente y de conver-sión de obligaciones en acciones o mediante cualquier otra forma, de valores, y tributarán por la modalidad de

Octubre de 1993), en adelante, TRLIPTAJD, que deter-minan lo siguiente:

El artículo 7 del TRLITPAJD establece lo siguiente en sus apartados 1, A) y 5:

“1. Son transmisiones patrimoniales sujetas:

A) Las transmisiones onerosas por actos “inter vi-vos” de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas.”

(..).

5. No estarán sujetas al concepto de “transmisiones patrimoniales onerosas”, regulado en el presente Títu-lo, las operaciones enumeradas anteriormente cuando sean realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional y, en cualquier caso, cuando constituyan entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido. No obstante, quedarán sujetas a di-cho concepto impositivo las entregas o arrendamientos de bienes inmuebles, así como la constitución y trans-misión de derechos reales de uso y disfrute que recai-gan sobre los mismos, cuando gocen de exención en el Impuesto sobre el Valor Añadido. También quedarán sujetas las entregas de aquellos inmuebles que estén incluidos en la transmisión de la totalidad de un patri-monio empresarial, cuando por las circunstancias con-currentes la transmisión de este patrimonio no quede sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.”

El artículo 19 del texto refundido dispone lo si-guiente en sus apartados 1.1º y 2.1º:

“Son operaciones societarias sujetas:

1º La constitución de sociedades, el aumento y disminución de su capital social y la disolución de so-ciedades.

(..).

2. No estarán sujetas:

1º Las operaciones de reestructuración.”

El artículo 21 del mismo texto determina que “a los efectos del gravamen sobre operaciones socie-tarias tendrán la consideración de operaciones de reestructuración las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos y canje de valores defi nidas en el artículo 83, apartados 1, 2, 3 y 5 y en el artículo 94 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo.”

Asimismo, el artículo 45.I.B) 9, 10 del citado texto refundido, declara exentas del Impuesto sobre Transmi-siones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados:

“9. Las transmisiones de valores, admitidos o no a negociación en un mercado secundario ofi cial, de con-formidad con lo dispuesto en el artículo 108 de la Ley 24/1988, de 28 de Julio, del Mercado de Valores.

10. Las operaciones societarias a que se refi eren los apartados 1.º, 2.º y 3.º del artículo 19.2 y el artículo 20.2 anteriores, en su caso, en cuanto al gravamen por las modalidades de transmisiones patrimoniales onero-sas o de actos jurídicos documentados.”



KONTSULTAK 136.005

superior al 50 por 100. A estos efectos se computarán también como participación del adquirente los valores de las demás entidades pertenecientes al mismo grupo de sociedades.

En los casos de transmisión de valores a la pro-pia sociedad tenedora de los inmuebles para su pos-terior amortización por ella, se entenderá a efectos fi scales que tiene lugar el hecho imponible defi nido en esta letra a). En este caso será sujeto pasivo el accionista que, como consecuencia de dichas ope-raciones, obtenga el control de la sociedad, en los términos antes indicados.

b) Cuando los valores transmitidos hayan sido re-cibidos por las aportaciones de bienes inmuebles rea-lizadas con ocasión de la constitución o ampliación de sociedades, o la ampliación de su capital social, siem-pre que entre la fecha de aportación y la de transmisión no hubiera transcurrido un plazo de tres años.”

Conforme al precepto transcrito, la sujeción a la modalidad de transmisiones patrimoniales one-rosas del ITPAJD de la transmisión de valores re-presentativos del capital social o patrimonio de una sociedad requiere la concurrencia de los siguientes requisitos:

- Que el activo de la entidad, cuyos valores se transmiten, esté constituido al menos en un 50 por 100 por inmuebles situados en territorio español, o en cuyo activo se incluyan valores que le permitan ejer-cer el control en otra entidad cuyo activo esté integra-do al menos en un 50 por 100 por inmuebles radica-dos en España.

- Que, como resultado de dicha transmisión o ad-quisición, el adquirente obtenga una posición tal que le permita ejercer el control sobre esas entidades o, una vez obtenido dicho control, aumente la cuota de participación en ellas.

Sin embargo en el caso planteado debe con-cluirse que no resulta procedente la aplicación del artículo 108 de la Ley del Mercado de Valores, pues al tratarse de una sociedad de nueva creación no puede predicarse “ex ante” la concurrencia de los requisitos exigidos.

La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin te-ner en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación adminis-trativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, con-forme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto so-bre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Do-cumentados como transmisiones onerosas de bienes inmuebles, en los siguientes supuestos:

a) Cuando los valores o participaciones transmiti-dos o adquiridos representen parte alícuotas del capital social o patrimonio de sociedades, fondos, asociacio-nes y otras entidades cuyo activo esté constituido al menos en un 50 por ciento por inmuebles situados en territorio español, o en cuyo activo se incluyan valores que le permitan ejercer el control en otra entidad cuyo activo esté integrado al menos en un 50 por ciento por inmuebles radicados en España, siempre que, como resultado de dicha transmisión o adquisición, el adqui-rente obtenga una posición tal que le permita ejercer el control sobre esas entidades, o, una vez obtenido dicho control, aumente la cuota de participación en ellas.”

“A los efectos del cómputo del 50 por 100 del acti-vo constituido por inmuebles, se tendrán en cuenta las siguientes reglas:

1ª A los efectos de este precepto, no se considera-rán bienes inmuebles las concesiones administrativas y los elementos patrimoniales afectos a las mismas regulados en el Reglamento (CE) No 254/2009 de la Comisión de 25 de Marzo de 2009, que modifi ca el Re-glamento (CE) No 1123/2008, por el que se adoptan determinadas Normas Internacionales de Contabilidad de conformidad con el Reglamento (CE) No 1606/2002 del Parlamento Europeo y del Consejo, en lo que res-pecta a la Interpretación No 12 del Comité de Interpre-taciones de las Normas Internacionales de Información Financiera (CINIIF).

2ª Para realizar el cómputo del activo, los valores netos contables de todos los bienes se sustituirán por sus respectivos valores reales determinados a la fecha en que tenga lugar la transmisión o adquisición.

3ª No se tendrán en cuenta aquellos inmuebles, salvo los terrenos y solares, que formen parte del activo circulante de las entidades cuyo objeto social exclusivo consista en el desarrollo de actividades empresariales de construcción o promoción inmobiliaria.

4ª El cómputo deberá realizarse en la fecha en que tenga lugar la transmisión o adquisición de los valores o participaciones, a cuyos efectos el sujeto pasivo es-tará obligado a formar un inventario del activo en dicha fecha y a facilitarlo a la Administración tributaria a re-querimiento de esta.

5ª El activo total a computar se minorará en el im-porte de la fi nanciación ajena con vencimiento igual o inferior a 12 meses, siempre que se hubiera obtenido en los 12 meses anteriores a la fecha en que se pro-duzca la transmisión de los valores.

Tratándose de sociedades mercantiles, se enten-derá obtenido dicho control cuando directa o indirecta-mente se alcance una participación en el capital social



136.006 CONSULTAS

136.006 Base imponible. La interesada es una sociedad cuyo capital se encuentra íntegramente suscrito por un Ayuntamiento y cuyo objeto social es la promoción de suelo edifi cable y viviendas. En 2009 la corporación local cedió de forma gratuita suelo para la construcción de viviendas protegidas. En ejercicios anteriores se gene-raron bases imponibles negativas que se encuentran pendientes de compensar en el ejercicio 2011. El TEAC asimila la cesión gratuita del terreno a una subvención, y por lo tanto considera que su imputación a resultados debe hacerse con arreglo a la norma y registro de valoración del PGC que regula la imputación de subvenciones a resultados. Imputación temporal conforme al criterio general establecido en el artícu-lo 19.1 del TRLIS. Deuda tributaria. Bonifi caciones de la cuota. Análisis de la posible aplicación de la bonifi cación contemplada en el artículo 34.2 del TRLIS. Examen de la posible compensación de bases imponibles negativas de ejercicios anteriores. (Con-sulta Vinculante V1728-12, de 07 de septiembre de 2012 de la AEAT) (Ref. 1990/2012)

Disposición a la que afecta:- Ley 7/1985, de 2 de abril, reguladora de las Bases del Régimen Local art 25.2 - Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. art 10.1, art 10.3, art 19.1, art 25, art 34.2 - Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad. norma 18 - Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria art 89

DESCRIPCIÓN

La entidad consultante es una sociedad cuyo capital se encuentra íntegramente suscrito por un Ayuntamiento. La entidad se constituyó en 2008, con un objeto social con-sistente en la promoción de suelo edifi cable y viviendas.

Con fecha 6 de abril de 2009, la corporación lo-cal cedió de forma gratuita suelo para la construcción de viviendas protegidas de régimen especial de venta. Sobre parte de ese suelo se ha procedido a edifi car 12 viviendas de protección ofi cial, de las que en el año 2012 se han enajenado 7.

En ejercicios anteriores (2008 y 2009) se gene-raron bases imponibles negativas que se encuentran pendientes de compensar en el ejercicio 2011.

CUESTIÓN

1. Si el ingreso generado como consecuencia de la cesión gratuita de terrenos por parte del Ayuntamiento para la construcción de viviendas de protección ofi cial está sujeto a gravamen en el Impuesto sobre Socieda-des, y, en su caso, la imputación temporal del mismo.

2. Si procede la bonifi cación del 99% sobre el benefi cio derivado de la venta de las viviendas de protección ofi cial.

3. Si las bases imponibles negativas de ejercicios anteriores pendientes de compensar se deben de compensar sobre los resultados de la venta de las vi-viendas, sobre los resultados derivados de la cesión gratuita de suelo, o bien se debe aplicar otro criterio (proporcionalmente entre ambos resultados).

CONTESTACIÓN

1. El artículo 10.3 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el

Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, esta-blece lo siguiente:

“3. En el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplica-ción de los preceptos establecidos en esta ley, el resul-tado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás le-yes relativas a dicha determinación y en las disposicio-nes que se dicten en desarrollo de las citadas normas.”

La sociedad consultante es una sociedad mercan-til íntegramente participada por un Ayuntamiento. Con fecha 6 de abril de 2009 recibió, de su socio único, de forma gratuita, suelo para la construcción de viviendas protegidas de régimen especial destinadas a la venta.

En este punto es preciso traer a colación el criterio emanado del Tribunal Económico-Administrativo Cen-tral, en resolución de fecha 10 de junio de 2009 (nú-mero de resolución 00/2691/2008), relativa a la cesión gratuita de un terreno por un organismo público a una empresa pública, con arreglo al cual:

“Respecto a este punto debemos remitirnos a la propia califi cación de donación y a las precisiones juris-prudenciales al respecto, debiéndose puntualizar que no toda adquisición gratuita procede necesariamente de una donación, ya que lo gratuito es aquello que se obtiene sin contraprestación (“que no cuesta dinero, que se consigue sin pagar”; Dic. Lengua Española). Por su parte, el Código Civil defi ne la donación, como un acto de liberalidad por el cual una persona dispo-ne gratuitamente de una cosa a favor de otra que la acepta, radicando su causa en la mera liberalidad del bienhechor. A tales efectos, tanto el interesado como el acuerdo de liquidación mencionan la Sentencia del Tribunal Supremo que en relación con el concepto de



KONTSULTAK 136.006

vados de la subvención, donación o legado, de acuerdo con los criterios que se detallan en el apartado 1.3 de esta norma.

Las subvenciones, donaciones y legados que ten-gan carácter de reintegrables se registrarán como pa-sivos de la empresa hasta que adquieran la condición de no reintegrables. A estos efectos, se considerará no reintegrable cuando exista un acuerdo individualizado de concesión de la subvención, donación o legado a favor de la empresa, se hayan cumplido las condicio-nes establecidas para su concesión y no existan dudas razonables sobre la recepción de la subvención, dona-ción o legado.

(...)

2. Las subvenciones, donaciones y legados no re-integrables recibidos de socios o propietarios, no cons-tituyen ingresos, debiéndose registrar directamente en los fondos propios, independientemente del tipo de subvención, donación o legado de que se trate. La va-loración de estas subvenciones, donaciones y legados es la establecida en el apartado 1.2 de esta norma.

No obstante, en el caso de empresas pertenecien-tes al sector público que reciban subvenciones, dona-ciones o legados de la entidad pública dominante para fi nanciar la realización de actividades de interés público o general, la contabilización de dichas ayudas públicas se efectuará de acuerdo con los criterios contenidos en el apartado anterior de esta norma.”

En consecuencia, en la medida en que el TRLIS no contiene a efectos fi scales un precepto específi co sobre el criterio de imputación del ingreso derivado de la subvención recibida, dicho ingreso se imputará a la base imponible de acuerdo con el criterio gene-ral de imputación de ingresos y gastos que es el del devengo según establece el artículo 19.1 del TRLIS, esto es, el mismo criterio de imputación establecido en el PGC.

Por tanto, en la medida en que la cesión del sue-lo va a ser destinada a fi nanciar la realización de una actividad de interés público o general, la imputación se realizará con arreglo a lo previsto en el apartado 1.3 de la NRV. 18ª del PGC.

2. Adicionalmente se plantea si procede la aplica-ción de la bonifi cación contemplada en el artículo 34.2 del TRLIS respecto del ingreso, contable y fi scal, co-rrespondiente a la imputación de la cesión gratuita del terreno a resultados.

Al respecto, el artículo 34.2 del TRLIS establece que:

“2. Tendrá una bonifi cación del 99 por 100 la par-te de cuota íntegra que corresponda a las rentas deri-vadas de la prestación de cualquiera de los servicios comprendidos en el apartado 2 delartículo 25o en el apartado 1.a), b) y c) delartículo 36de laLey 7/1985, de 2 de abril, Reguladora de las Bases del Régimen Local, de competencias de las entidades locales territoriales, municipales y provinciales, excepto cuando se exploten por el sistema de empresa mixta o de capital íntegra-mente privado.

donación afi rmaba: “En este sentido ha de partirse de que se está en presencia de una donación con carga modal cuya revocación se pretende por la donante por incumplimiento, por tanto, ante un negocio jurídico cuya causa radica en la mera liberalidad del bienhechor (art. 1274 del Código Civil), o, como dice la doctrina científi -ca, en el propósito del donante de enriquecer al dona-tario, aceptado por éste. El que la donación imponga una carga al donatario no cambia su naturaleza; no es la contraprestación que ha de satisfacer para lograr su enriquecimiento a modo de sinalagma en los contratos sinalagmáticos, sino una determinación accesoria de la voluntad del donante por la que quiere lograr, ade-más, otra fi nalidad, pero sin que desaparezca o quede subordinada la del enriquecimiento del donatario, que es la principal y la que constituye el nervio de la causa de la donación.”

Partiendo de dicho concepto, a juicio de este Tribu-nal, la operación consistente en la cesión de un terreno que un organismo público realiza a una empresa públi-ca con unos fi nes de naturaleza publica previamente determinados (promoción de Vivienda Protegida) no puede califi carse como un negocio jurídico gratuito cuya fi nalidad sea la de enriquecer al supuesto donata-rio (empresa pública), sino cumplir con una función so-cial encomendada por la Ley, como es la de favorecer el acceso a este tipo de viviendas. Por ello, mas bien cabría califi car la operación como una mera cesión patrimonial en el ámbito del derecho público, entre un ente local y una empresa publica, que se realiza con el fi n de dar cumplimiento a unos objetivos de uso público o interés social señalados en la Ley, y en el que tal cesión se realiza vinculada y condicionada al cumpli-miento de la fi nalidad expuesta.”

En la mencionada resolución el TEAC asimila la ce-sión gratuita del terreno a una subvención, y por tanto considera que su imputación a resultados debe reali-zarse con arreglo a la norma de registro y valoración del Plan General de Contabilidad que regula la imputa-ción de subvenciones a resultados.

Idéntico criterio de imputación ha quedado recogi-do en la consulta número 8 del BOICAC nº 77, de mar-zo de 2009, del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas por la que se establecen los criterios para delimitar el tratamiento contable de las subvenciones o transferencias recibidas por las empresas públicas en aplicación de lo dispuesto en la norma de registro y valoración 18ª- Subvenciones, donaciones y legados recibidos- del Plan General de Contabilidad (PGC), aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre (BOE de 20 de noviembre), en virtud de la cual:

“1. Subvenciones, donaciones y legados otorgados por terceros distintos a los socios o propietarios

1.1. Reconocimiento

Las subvenciones, donaciones y legados no reinte-grables se contabilizarán inicialmente, con carácter ge-neral, como ingresos directamente imputados al patri-monio neto y se reconocerán en la cuenta de pérdidas y ganancias como ingresos sobre una base sistemática y racional de forma correlacionada con los gastos deri-



136.007 CONSULTAS

No cabe incluir en el ámbito de la bonifi cación esta-blecida en el artículo 34.2 del TRLIS las rentas que ha de integrar en la base imponible el consultante como consecuencia de una adquisición a título gratuito, al no derivar de la prestación de los servicios enumerados en el artículo 25.2 de la Ley 7/1985.

3. El artículo 10.1 del TRLIS establece que “la base imponible estará constituida por el importe de la renta en el período impositivo minorada por la compensación de bases imponibles negativas de períodos impositivos anteriores”. Por otra parte el artículo 25 del TRLIS re-gula la compensación de bases imponibles negativas.

Por tanto, partiendo de lo previsto por dichos pre-ceptos, la compensación de bases imponibles negati-vas procedentes de períodos impositivos anteriores se efectuará sobre el total de las rentas procedentes tanto de la cesión gratuita del terreno como de la venta de las viviendas de protección ofi cial.

Sin perjuicio de lo anterior, una vez determinada la base imponible de acuerdo con todo lo indicado, en el supuesto de que concurran simultáneamente renta positiva no bonifi cada con renta positiva bonifi cada y se compensen bases imponibles negativas de perío-dos impositivos anteriores, a los efectos del cálculo del importe de la bonifi cación, estas últimas compensarán a las dos anteriores de acuerdo con un criterio de pro-porcionalidad. De tal manera que podrá aplicarse el porcentaje de la bonifi cación sobre la parte de la cuota que corresponda a la porción de la base imponible po-sitiva, una vez efectuada la compensación conforme al criterio anterior, derivada de los rendimientos que dan derecho a la misma.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artícu-lo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

La bonifi cación también se aplicará cuando los servicios referidos en el párrafo anterior se presten por entidades íntegramente dependientes del Estado o de las Comunidades Autónomas.”.

Del referido precepto se deduce la necesidad de que concurran dos circunstancias para que pueda apli-carse la bonifi cación del artículo 34.2 del TRLIS. La primera, de naturaleza subjetiva, que es sólo aplicable a determinadas formas organizativas de prestación de los servicios de competencia municipal, como concurre en la consultante que está íntegramente participada por un Ayuntamiento.

La otra circunstancia que debe concurrir es de ca-rácter objetivo, de tal forma la cuota bonifi cable debe proceder de ingresos derivados de la prestación de los servicios públicos municipales enumerados, concreta-mente para el caso consultado, en el apartado 2 del artículo 25 de la Ley 7/1985, de 2 de abril (BOE de 3 de abril), Reguladora de las Bases del Régimen Local.

El apartado 2 del artículo 25 de la mencionada Ley de Bases del Régimen Local establece las competen-cias que, en los términos de la legislación del Estado y de las Comunidades Autónomas, ejercerá el Munici-pio, entre las que señala en la letra d): “la ordenación, gestión, ejecución y disciplina urbanística; promoción y gestión de viviendas; parques y jardines, pavimen-tación de las vías públicas urbanas y conservación de caminos y vías rurales.”

Sin embargo, aun cuando la actuación de la con-sultante, en particular la relacionada con la promoción de vivienda protegida en los terrenos municipales cedi-dos, pueda integrarse en el ámbito de la gestión y eje-cución urbanística para disfrutar de la bonifi cación en el Impuesto sobre Sociedades, la citada bonifi cación no se extiende a la obtención de rentas derivadas de la cesión gratuita del suelo por el Ayuntamiento.

136.007 TRATAMIENTO CONTABLE. CONTRATO DE SUMINISTROS. Benefi cio reconocido por la entrega de un anticipo no monetario. Principio de devengo. Los efectos de las transacciones se registran cuando ocurren, imputándose al ejercicio al que las cuentas anuales se refi eran, con independencia de la fecha de su pago o cobro; de conformidad con ello los contratos a ejecutar, salvo cuando se entre-ga anticipo, carecen de trascendencia contable en los estados principales de la empresa hasta que el suministrador no ejecuta dicho acuerdo mediante la entrega de los bienes, lo que desencadena la correlativa obligación de pago. Si la empre-sa adquirente entrega un anticipo antes de que se produzca la corriente real del contrato, reconocerá un activo por su coste (NRV 10ª). Si el anticipo se materializa en la renuncia a unos derechos de explotación el anticipo se valorará por el valor razonable del activo entregado; si el valor en libros es inferior a su valor razonable la diferencia se reconocerá como un ingreso en la cuenta de pérdidas y ganancias en función de su naturaleza. Observaciones respecto del asunto concreto. (Consulta de contabilidad núm. 1 del BOICAC núm. 91 de octubre de 2012) (Ref. 2187/2012)



KONTSULTAK 136.008

IVA BEZ

136.008 ACTIVIDADES DE LOS ENTES PÚBLICOS. Ayuntamientos. Entidad que construye inmuebles en una unidad de actuación y mediante convenio urbanístico acuerda con el ayuntamiento que a cambio del 10% de aprovechamiento que co-rresponde a la Entidad municipal el promotor le entregue los bajos comerciales del edifi cio. Existe una entrega de bienes, constituida por la transmisión de los bajos comerciales que estará sujeta al IVA y no exenta, sin que pueda entenderse que se está ante un simple reparto de derechos de aprovechamiento. El devengo de la operación se entenderá en la fecha de entrega de los locales su recepción por el ayuntamiento, y en cuanto al tipo impositivo aplicable no será aplicable ninguno de los tipos reducidos del artículo DF 102/1992, debiend o ser gravados al tipo impo-sitivo general. Necesidad de regularización de la situación tributaria de la entidad consultante que no repercutió cuota alguna del IVA al entregarse los locales, con aplicación del recargo e intereses de demora que procedan. (Consulta de 14 de noviem-bre de 2012, de la Hacienda Foral de Gipuzkoa) (Ref. 2207/2012)

Disposición a la que afecta:- Decreto Foral 102/1992, de 29 de diciembre, por el que se adapta la Normativa Fiscal del Territorio Histórico de Gipuzkoa a la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido. art 20.Uno.2º, art 75.Uno, art 90.Dos

Disposición a la que afecta:- Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad. art 2ª.1.3, art 2ª.1.4, norma 10ª

Consulta

La entidad consultante (X) ha construido diversos inmuebles en una determinada unidad de actuación.

Mediante convenio urbanístico con el Ayuntamien-to competente, se acuerda que a cambio del 10% de aprovechamiento que le corresponde a la Entidad mu-nicipal, el promotor entregue todos los bajos comercia-les existentes en el edifi cio construido.

La consulta es si se deben escriturar los locales con el correspondiente IVA o está exento del citado im-puesto, tal y como me informan de la Asesoría Jurídica del Ayuntamiento.

Respuesta

La cesión obligatoria de terrenos a los Ayuntamien-tos efectuada en virtud de lo dispuesto en el artículo 16.1.b) del Texto Refundido de la Ley del Suelo aproba-do por Real Decreto Legislativo 2/2008, de 20 de junio, no conlleva, según la doctrina mayoritaria más reciente en materia de derecho urbanístico, la realización de ninguna transmisión de aprovechamientos urbanísti-cos a la Administración, sino que únicamente supone el reparto legal de los citados aprovechamientos entre

los titulares de los terrenos y aquélla (la Administración actuante).

En consecuencia, dichas cesiones no constituyen entregas de bienes ni prestaciones de servicios a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, no exis-tiendo por tanto ninguna operación sujeta al citado tri-buto por las citadas cesiones.

No obstante, supuesto distinto es el consultado, donde el deber de cesión establecido por Ley se cum-ple mediante la entrega al Ayuntamiento de edifi cacio-nes ya construidas por el promotor (bajos comerciales). En este caso, sí existe una entrega de bienes al Ayun-tamiento, constituida por la transmisión de los bajos co-merciales, que estará sujeta al Impuesto al efectuarse por un empresario o profesional en el ejercicio de una actividad empresarial o profesional, ya que no cabe entender que estemos ante un simple reparto de dere-chos de aprovechamiento.

Sobre este particular, el artículo 20. Uno 22º del Decreto Foral 102/1992, de 29 de diciembre, de adap-tación a la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido regula que: “Uno. Estarán exentas del Impues-to las siguientes operaciones: (...)



136.009 CONSULTAS

tratos de venta con pacto de reserva de dominio o cualquier otra condición suspensiva, de arrendamien-to-venta de bienes o de arrendamiento de bienes con cláusula de transferencia de la propiedad vinculante para ambas partes, se devengará el Impuesto cuando los bienes que constituyan su objeto se pongan en po-sesión del adquirente.(...) ”

Según se desprende de la documentación que se adjunta al escrito de la consulta, el acta de recepción del local por parte del Ayuntamiento tuvo lugar con fe-cha 30 de junio de 2010, por lo que a falta de mayor información, este Servicio entiende que el devengo de la entrega de los locales objeto de consulta tuvo lugar en dicha fecha.

En cuanto al tipo impositivo, hay que señalar que tratándose de locales comerciales, no les será de apli-cación ningún supuesto de tipo reducido de los con-templados en el artículo 91 del citado Decreto Foral, por lo que deberán ser gravados al tipo impositivo ge-neral, regulado en el artículo 90.

Teniendo en cuenta lo dispuesto en el apartado Dos del citado artículo 90, (el tipo impositivo aplicable a cada operación será el vigente en el momento el de-vengo) el tipo impositivo que corresponde aplicar será el 16% (tipo vigente a 30 de junio de 2010).

De la información contenida en el escrito de la consulta y de la documentación que se acompaña, se deduce que la Entidad consultante no repercutió cuota alguna del Impuesto sobre el Valor Añadido con oca-sión de la entrega de los locales, por lo que deberá proceder a regularizar su situación tributaria, proce-diendo al ingreso de las cuotas que ha dejado de ingre-sar, siéndole de aplicación el recargo e los intereses de demora que procedan de conformidad con lo previsto en el artículo 27 de la Norma Foral General Tributaria.

22.ºA) Las segundas y ulteriores entregas de edifi -caciones, incluidos los terrenos en que se hallen encla-vadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación.

A los efectos de lo dispuesto en este Decreto Fo-ral, se considerará primera entrega la realizada por el promotor que tenga por objeto una edifi cación cuya construcción o rehabilitación esté terminada. No obs-tante, no tendrá la consideración de primera entrega la realizada por el promotor después de la utilización inin-terrumpida del inmueble por un plazo igual o superior a dos años por su propietario o por titulares de dere-chos reales de goce o disfrute o en virtud de contratos de arrendamiento sin opción de compra, salvo que el adquirente sea quien utilizó la edifi cación durante el referido plazo. No se computarán a estos efectos los períodos de utilización de edifi caciones por los adqui-rentes de los mismos en los casos de resolución de las operaciones en cuya virtud se efectuaron las corres-pondientes transmisiones.”

Por ello, en la medida en que la entrega de los in-muebles (bajos comerciales) por el promotor al Ayunta-miento constituye la primera entrega de éstas conforme a los criterios que se acaban de exponer, la misma es-tará sujeta y no exenta del Impuesto.

En cuanto al devengo de la operación, debemos acudir a lo dispuesto en el apartado Uno del artículo 75 del citado Decreto Foral 102/1992, según el cual: “Uno. Se devengará el Impuesto:

1.º En las entregas de bienes, cuando tenga lugar su puesta a disposición del adquirente o, en su caso, cuando se efectúen conforme a la legislación que les sea aplicable.

No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, en las entregas de bienes efectuadas en virtud de con-

136.009 Tipo impositivo. Venta de equipos para personas discapacitadas y con movilidad reducida. El tipo reducido resulta de aplicación a las ejecuciones de obra de reparación o renovación de edifi cios o partes de ellos destinados a vivienda con los requisitos establecidos legalmente, siempre que se contraten directamente con el promotor de la construcción; igualmente tributarán al tipo reducido la instalación de elementos elevadores que cumplan los requisitos del artículo 20.Uno 22º del DF y siempre que se contraten con el promotor. Asimismo tributarán al tipo reducido las ejecuciones de obra de instalación de elementos elevadores que reúnan los si-guientes requisitos: que el destinatario de dicha operación sea una comunidad de propietarios de viviendas, o una persona física que no actúe como empresario o profesional y destine la vivienda en cuestión para su uso particular; que la construc-ción o rehabilitación de la vivienda en la que se instale el ascensor haya concluido, al menos, con dos años de anterioridad al inicio de las obras y que el coste de los materiales aportados por el consultante (incluido el aparato que suministra) no exceda del 33% de la base imponible de la operación. En cuanto a las entregas de



KONTSULTAK 136.009

rante los dos años inmediatamente anteriores al inicio de las obras de rehabilitación o, en otro caso, del va-lor de mercado que tuviera la edifi cación o parte de la misma en el momento de dicho inicio. A estos efectos, se descontará del precio de adquisición o del valor de mercado de la edifi cación la parte proporcional corres-pondiente al suelo.

Se considerarán obras análogas a las de rehabili-tación las siguientes:

a) Las de adecuación estructural que proporcionen a la edifi cación condiciones de seguridad constructiva, de forma que quede garantizada su estabilidad y resis-tencia mecánica.

b) Las de refuerzo o adecuación de la cimentación así como las que afecten o consistan en el tratamiento de pilares o forjados.

c) Las de ampliación de la superfi cie construida, sobre y bajo rasante.

d) Las de reconstrucción de fachadas y patios interiores.

e) Las de instalación de elementos elevadores, in-cluidos los destinados a salvar barreras arquitectónicas para su uso por discapacitados.

Se considerarán obras conexas a las de rehabili-tación las que se citan a continuación cuando su coste total sea inferior al derivado de las obras de consolida-ción o tratamiento de elementos estructurales, facha-das o cubiertas y, en su caso, de las obras análogas a éstas, siempre que estén vinculadas a ellas de forma indisociable y no consistan en el mero acabado u or-nato de la edifi cación ni en el simple mantenimiento o pintura de la fachada:

a) Las obras de albañilería, fontanería y carpintería.

b) Las destinadas a la mejora y adecuación de ce-rramientos, instalaciones eléctricas, agua y climatiza-ción y protección contra incendios.

c) Las obras de rehabilitación energética.

Se considerarán obras de rehabilitación energética las destinadas a la mejora del comportamiento energé-tico de las edifi caciones reduciendo su demanda ener-gética, al aumento del rendimiento de los sistemas e instalaciones térmicas o a la incorporación de equipos que utilicen fuentes de energía renovables.

Por tanto, para determinar si las obras son de reha-bilitación tendrán que cumplir un doble requisito:

aparatos elevadores diseñados para personas discapacitadas también tributarán por el tipo reducido, pero no se extiende a las entregas de ascensores normaliza-dos industrialmente a los que se incorporen adaptaciones puntuales para facilitar su uso por discapacitados. (Consulta de 14 de noviembre de 2012, de la Hacienda Foral de Gipuzkoa) (Ref. 2208/2012)

Disposición a la que afecta:- Decreto Foral 102/1992, de 29 de diciembre, por el que se adapta la Normativa Fiscal del Territorio Histórico de Gipuzkoa a la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido. art 20.Uno.22º, art 90.Uno, art 91.Uno.1.6º, art 91.Uno.2.16º, art 91.Uno.3º

Consulta La empresa X vende e instala equipos para

personas discapacitadas y con movilidad reducida. Inherente con las máquinas elevadoras se realiza una obra o se monta una estructura envolvente y la misma instalación eléctrica es específi ca para que funcione el elevador.

Planteo la posibilidad de facturar todo lo inherente a la instalación de un equipo que elimina una barrera arquitectónica al IVA del 8%.

Respuesta El artículo 90, apartado uno, del Decreto Foral

102/1992, de 29 de diciembre, por el que se adapta la normativa fi scal del Territorio Histórico de Gipuzkoa a la Ley 37/1992, de 28 de Diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, dispone que:

“El Impuesto se exigirá al tipo del 18%, salvo lo dis-puesto en el artículo siguiente.”

El artículo 91, uno, 3, 1º del Decreto Foral 102/1992 establece que se aplicará el tipo del 8% a las operacio-nes siguientes:

“1º Las ejecuciones de obras, con o sin aportación de materiales, consecuencia de contratos directamen-te formalizados entre el promotor y el contratista que tengan por objeto la construcción o rehabilitación de edifi caciones o partes de las mismas destinadas prin-cipalmente a viviendas, incluidos los locales, anejos, garajes, instalaciones y servicios complementarios en ellos situados.Se considerarán destinadas princi-palmente a viviendas las edifi caciones en las que al menos el 50% de la superfi cie construida se destine a dicha utilización.”

De acuerdo con el artículo 20, uno, 22º del Decreto Foral 102/1992 se entiende por obras de rehabilitación de edifi caciones las que reúnen los siguientes requisitos:

1.º Que su objeto principal sea la reconstrucción de las mismas, entendiéndose cumplido este requisito cuando más del 50% del coste total del proyecto de rehabilitación se corresponda con obras de consolida-ción o tratamiento de elementos estructurales, facha-das o cubiertas o con obras análogas o conexas a las de rehabilitación.

2.º Que el coste total de las obras a que se refi era el proyecto exceda del 25% del precio de adquisición de la edifi cación si se hubiese efectuado aquélla du-



136.009 CONSULTAS

objetivo, y no considerar como “parte” de una edifi ca-ción los diferentes elementos constructivos (fachadas, techumbres, estructuras, etc.) objeto de actuaciones de rehabilitación.

En consecuencia, en el supuesto de que la insta-lación de elevadores consultada cumpliese el requisito cuantitativo expuesto anteriormente, tributará al tipo reducido el 8%. En caso contrario, debe tomarse en consideración lo dispuesto por el artículo 91, apartado uno, 2, número 16º, del Decreto Foral 102/1992 (vigen-te desde el 14 de abril de 2010 hasta el 31 de diciembre de 2012).

Este precepto dispone que se aplicará el tipo del 8% a las prestaciones de servicios siguientes:

“16º. Las ejecuciones de obra de renovación y re-paración realizadas en edifi cios o partes de los mis-mos destinados a viviendas, cuando se cumplan los siguientes requisitos:

a) Que el destinatario sea persona física, no actúe como empresario o profesional y utilice la vivienda a que se refi eren las obras para su uso particular.

No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, también se comprenderán en este número las citadas ejecuciones de obra cuando su destinatario sea una comunidad de propietarios.

b) Que la construcción o rehabilitación de la vivien-da a que se refi eren las obras haya concluido al menos dos años antes del inicio de estas últimas.

c) Que la persona que realice las obras no aporte materiales para su ejecución o, en el caso de que los aporte, su coste no exceda del 33 por ciento de la base imponible de la operación”.

Por tanto, el tipo reducido resultará de aplicación a todas las ejecuciones de obra de reparación o reno-vación de edifi cios o partes de los mismos destinados a viviendas, que cumplan los requisitos establecidos para estas operaciones, y que se devenguen entre el 14 de abril de 2010 y el 31 de diciembre de 2012.

En todo caso el coste de los materiales aportados para la ejecución de dicha obra, Impuesto sobre el Va-lor Añadido excluido, no debe exceder del 33% de la base imponible de la operación. Si se supera el límite del 33% la ejecución de obra de renovación o repara-ción no tendrá la califi cación de prestación de servicio, es decir, se entenderá como una entrega de bien y, por consiguiente, tributará, toda ella, al tipo general del Im-puesto del 18%.

En el supuesto planteado se considerará como ma-terial aportado el propio elevador objeto de instalación y montaje, en la medida en que sea entregado por el empresario que efectúa las obras, así como el resto de los materiales que incorpore físicamente al inmueble con motivo de las mismas. El hecho de que los mate-riales aportados no superan el 33% del coste total de la obra puede acreditarse por parte del sujeto pasivo del Impuesto a través de cualquiera de los medios de prueba admitidos en derecho.

Finalmente cabe señalar lo dispuesto en el artículo 91, uno, 1, 6º del Decreto Foral 102/1992:

1º) Cualitativo: deben consistir, principalmente en la consolidación o tratamiento de elementos estruc-turales, fachadas o cubiertas o en obras análogas o conexas a las de rehabilitación y se indica que se en-tiende cumplido este requisito cuando más del 50% del coste total del proyecto de rehabilitación se correspon-da con este tipo de obras.

2º) Cuantitativo: el coste total de las obras a que se refi ere el proyecto debe exceder del 25% del precio de adquisición de la edifi cación si se hubiese efectuado aquélla durante los dos años inmediatamente anterio-res al inicio de las obras de rehabilitación o, entre caso, del valor de mercado que tuviera la edifi cación o parte de la misma (excluido el importe correspondiente al te-rreno) en el momento de dicho inicio.

La instalación de elementos elevadores, incluidos los destinados a salvar barreras arquitectónicas para su uso por discapacitados, se consideran obras aná-logas a las de rehabilitación por expresa disposición legal. De modo que, para la aplicación del tipo reducido del 8% según este precepto, habrá que analizar si el coste total de dichas obras excede del 25% del precio de adquisición de la edifi cación si se hubiese efectuado aquélla durante los dos años inmediatamente anterio-res al inicio de las obras de rehabilitación o, entre caso, del valor de mercado que tuviera la edifi cación o parte de la misma (excluido el importe correspondiente al te-rreno) en el momento de dicho inicio.

A estos efectos se considerará:

- Coste total de las obras o coste total del proyec-to de rehabilitación: el importe total, Impuesto sobre el Valor Añadido excluido, que soporte el promotor como consecuencia de las entregas de bienes y prestaciones de servicios que se deriven de la rehabilitación, inclui-dos los servicios que le sean prestados por el personal técnico que dirija las obras.

- Precio de adquisición de la edifi cación: el real-mente concertado en las operaciones en cuya virtud se haya efectuado la referida adquisición.

La prueba de dicho precio podrá efectuarse por los medios admisibles en Derecho.

- Valor de mercado de una edifi cación o parte de la misma: el precio que se hubiese acordado para su transmisión onerosa en condiciones normales de mer-cado entre partes que fuesen independientes, excluido, en su caso, el valor correspondiente al terreno en que se halla enclavado el edifi cio.

Asimismo, el valor de mercado de las edifi caciones o partes de las mismas podrá acreditarse por los me-dios de prueba admisibles en Derecho.

Partes de un edifi cio destinadas a viviendas: las partes de una edifi cación destinadas a constituir una o varias viviendas, de acuerdo con la legislación vigente, con posterioridad a su rehabilitación.

Por “partes” de una edifi cación ha de entenderse las partes de una edifi cación que, cualquiera que sea su destino (vivienda, comercial, etc.) sean susceptibles por sí mismas de actuaciones parciales de rehabilita-ción, por permitir un uso autónomo respecto del res-to de la edifi cación al tener entidad propia de carácter



KONTSULTAK 136.010

mente con el promotor de la construcción de la edifi -cación destinada principalmente a viviendas. También se aplicará el tipo reducido del 8% a las ejecuciones de obra de instalación de elementos elevadores, que cumplan los requisitos establecidos en el artículo 20, uno, 22º para ser consideradas como obras de reha-bilitación de edifi cios o partes de los mismos destina-dos principalmente a viviendas, o que se realicen en el marco de un proyecto más amplio que cumpla estos requisitos, siempre que se contraten con el promotor de las citadas obras de rehabilitación.

- Tributarán al tipo reducido del 8% en virtud del ar-tículo 91, uno, 2, 16º, en su redacción vigente desde el 14 de abril de 2010 hasta el 31 de diciembre de 2012, las ejecuciones de obra de instalación de elementos elevadores que reúnan los siguientes requisitos: que el destinatario de dicha operación sea una comuni-dad de propietarios de viviendas, o una persona física que no actúe como empresario o profesional y destine la vivienda en cuestión para su uso particular; que la construcción o rehabilitación de la vivienda en la que se instale el ascensor haya concluido, al menos, con dos años de anterioridad al inicio de las obras y que el coste de los materiales aportados por el consultante (incluido el aparato que suministra) no exceda del 33% de la base imponible de la operación.

- Tributarán al tipo reducido del 8% de acuerdo con el artículo 91, uno, 1, 6º, las entregas de apara-tos elevadores especialmente diseñados para su uso por personas discapacitadas de cara a salvar barreras arquitectónicas. Este tipo reducido no se extiende a las entregas de ascensores normalizados industrialmente a los que se incorporen adaptaciones puntuales diri-gidas a facilitar su empleo por discapacitados, ya que éstos son elevadores de utilización general.

“Uno. Se aplicará el tipo del 8% a las operaciones siguientes:1. Las entregas, adquisiciones intracomu-nitarias o importaciones de los bienes que se indican a continuación:(...) 6. Los aparatos y complementos, incluidas las gafas graduadas y las lentillas que, por sus características objetivas, sean susceptibles de destinarse esencial o principalmente a suplir las defi -ciencias físicas del hombre o de los animales, inclui-das las limitativas de su movilidad y comunicación.Los productos sanitarios, material, equipos o instrumental que, objetivamente considerados, solamente puedan utilizarse para prevenir, diagnosticar, tratar, aliviar o curar enfermedades o dolencias del hombre o de los animales. (...) ”.

Este tipo reducido del 8% resulta aplicable a las entregas de aparatos o productos que, por sus caracte-rísticas y confi guración objetiva, se destinen esencial o principalmente a suplir las defi ciencias físicas del hom-bre, incluidas las limitativas de su movilidad, entre los que se encuentran los aparatos elevadores especial-mente diseñados para el uso de personas con disca-pacidad que permitan salvar a dichas personas las ba-rreras arquitectónicas. Este tipo reducido no se aplica a las entregas de ascensores normalizados industrial-mente a los que se realicen adaptaciones puntuales di-rigidas a facilitar su empleo por parte de personas con discapacidad, ya que dichos ascensores no se encuen-tran específi camente diseñados para su utilización por personas con discapacidad, o movilidad reducida, sino que se trata de elevadores de uso general.

En consecuencia con todo lo expuesto cabe con-cluir que:

- Tributarán al tipo reducido del 8% de acuerdo con el artículo 91, uno, 3, 1º las ejecuciones de obra de instalación de elementos elevadores, incluidos los des-tinados a salvar barreras arquitectónicas para su uso por discapacitados, siempre que se contraten directa-

136.010 Servicios de traducción de idiomas online por internet a nivel nacio-nal, intracomunitario e internacional. Determinación de cuándo los servicios prestados por la entidad consultante se consideran realizados en territorio de aplicación del impuesto. Análisis de las reglas contenidas en el DF 102/1992, artículos 69 y 70. En cuanto a los servicios prestados para empresarios o pro-fesionales establecidos en otro país comunitario, no están sujetos al IVA, dado que se entienden efectuadas las operaciones en dicho territorio. Tanto el pres-tador como el destinatario del servicio intracomunitario deberá disponer de un nº de identificación fiscal atribuido por sus correspondientes administraciones tributarias. (Consulta de 15 de noviembre de 2012, de la Hacienda Foral de Gipuzkoa) (Ref. 2209/2012)

Disposición a la que afecta:- Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido



136.010 CONSULTAS

El artículo 69.Uno y Dos del Decreto Foral 102/1992, dispone lo siguiente:

“Uno. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este artículo y en los artículos 70 y 72 de este Decreto Foral, en los siguientes casos:1º. Cuando el destinata-rio sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, estableci-miento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.2º. Cuando el destinatario no sea un empre-sario o profesional actuando como tal, siempre que los servicios se presten por un empresario o profesional y la sede de su actividad económica o establecimiento permanente desde el que los preste o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, se encuen-tre en el territorio de aplicación del Impuesto.Dos. Por excepción de lo dispuesto en el número 2º del apartado uno del presente artículo, no se entenderán realizados en el territorio de aplicación del Impuesto los servicios que se enumeran a continuación cuando el destinata-rio de los mismos no sea un empresario o profesional actuando como tal y esté establecido o tenga su domi-cilio o residencia habitual fuera de la Comunidad, salvo en el caso de que dicho destinatario esté establecido o tenga su domicilio o residencia habitual en las Islas Canarias, Ceuta o Melilla y se trate de los servicios a que se refi eren las letras a) a l) siguientes:(...) f) Los de traducción, corrección o composición de textos, así como los prestados por intérpretes.(...) ”.

A.- De acuerdo con lo expuesto, los servicios con-sultados, consistentes en traducciones vía online, esta-rán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido:

1. Cuando los servicios prestados tengan como destinatarios a empresarios o profesionales, actuan-do como tales, con sede, establecimiento, domicilio o residencia habitual en el territorio de aplicación del Impuesto que sean destinatarios efectivos de los servi-cios, (punto 1 de la consulta).

2. Cuando los servicios prestados tengan como destinatarios a particulares establecidos o con domi-cilio o residencia habitual en el territorio de aplicación del Impuesto, territorio comunitario o bien, en las Islas Canarias, Ceuta o Melilla. (punto 2 y 4 de la consulta).

- Decreto Foral 102/1992, de 29 de diciembre, por el que se adapta la Normativa Fiscal del Territorio Histórico de Gipuzkoa a la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido. art 4.1, art 69, art 70, art 84.Uno.2º - Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, que aprueba el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido y modifi ca el Real Decreto 1041/1990, de 27 de julio, sobre declaraciones censales, el Real Decreto 338/1990, de 9 de marzo, sobre el número de identifi cación fi scal; el Real Decreto 2402/1985, de 18 de diciembre, sobre el deber de expedir y entregar factura (los empresarios y profesionales), y el Real Decreto 1326/1987, de 11 de septiembre, sobre aplicación de las Directivas de la Comunidad. art 79.3, art 81

Consulta Servicio consistente en: generar una apli-cación Web, en la cual la traducción de idiomas se de-sarrolla online a través de Internet para acceder al mer-cado de la traducción de idiomas a nivel tanto nacional como intracomunitario e internacional.

A la prestación de este servicio que se realizará a los clientes a través de esta aplicación Web, ¿Qué tipo de IVA se le aplicará?, ya que los clientes podrán ser:

- Clientes nacionales empresas ó personas físicas con actividad empresarial o profesional.

- Clientes nacionales sin actividad empresarial o profesional.

- Clientes intracomunitarios empresas ó personas físicas con actividad empresarial o profesional e inscri-tos en el registro de operadores intracomunitarios.

- Clientes intracomunitarios sin actividad empresa-rial o profesional.

- Clientes extracomunitarios empresas ó personas físicas con actividad empresarial o profesional.

- Clientes extracomunitarios sin actividad empresa-rial o profesional

Respuesta El artículo 4, apartado uno, del Decreto Foral 102/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido, dispone que “estarán sujetas al Impuesto las entre-gas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los pro-pios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”

A efectos de determinar cuándo los servicios pres-tados por la consultante deben considerarse realiza-dos en el territorio de aplicación del Impuesto, habrá que analizar las reglas de localización contempladas en el Decreto Foral 102/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido, en los artículos 69, 70 del mismo, que regulan la regla general y especiales de localización de las prestaciones de servicios, respectivamente (con excepción de ciertos servicios de transporte intracomu-nitario de bienes regulados en el artículo 72 del mismo Decreto Foral).

A falta de regla especial que recoja expresamente los servicios descritos por la consultante, éstos se loca-lizarán de acuerdo con las reglas generales contenidas en el artículo 69 del Decreto Foral 102/1992, que esta-blece lo siguiente:



KONTSULTAK 136.011

2º. Los de mediación en nombre y por cuenta ajena cuyo destinatario sea un empresario o profesional ac-tuando como tal.

3º. Los de arrendamiento de medios de transporte.”

Por lo tanto y en el caso analizado, solo cuando tales servicios de traducción se utilicen de manera efectiva en España, han de entenderse localizados en el territorio de aplicación del IVA y por lo tanto sujeto al citado Impuesto.

D.- En cuanto a los mencionados servicios de tra-ducción prestados por el consultante, para empresa-rios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del impuesto pero establecido en un país co-munitario, no estarán sujetos al citado Impuesto, pues-to que dichas operaciones no se entienden efectuadas en el mencionado territorio, (punto 3 de la consulta).

En el presente caso el servicio se califi ca, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 79.3º del Regla-mento del Impuesto (Real Decreto 1624/1992), como prestación intracomunitaria de servicios.

Por ello, su realización determina la obligación de informar de la misma en la declaración recapitulativa incorporada al modelo 349, que deberá presentarse mensual, trimestral o anual de acuerdo con los criterios contenidos en el artículo 81 del referido Reglamento.

Asimismo, debe indicarse que el sujeto pasivo de dicho servicio será su destinatario a través del meca-nismo de inversión en el Estado miembro en el que se encuentre establecido, de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 196 de la Directiva 2006/112/CE del Con-sejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido, precepto que se corresponde con el artículo 84. Uno.2º del De-creto Foral 102/1992..

Tanto prestador (consultante) como destinatario del servicio intracomunitario deberán disponer de un número de identifi cación fi scal atribuido por sus corres-pondientes administraciones fi scales.

B.- No estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido, los servicios consultados prestados a particu-lares no establecidos o con domicilio o residencia ha-bitual fuera de la Comunidad, (punto 6 de la consulta), salvo que dicho destinatario esté establecido o tenga su domicilio o residencia habitual en Canarias, Ceuta o Melilla, en cuyo caso estaríamos ante el supuesto A-2 de la presente contestación.

C.- No se entenderán realizados, en principio, en el Territorio de aplicación del Impuesto, los servicios obje-to de consulta, prestados por la consultante cuando el destinatario sea un empresario o profesional estableci-do fuera de la comunidad, resultando de aplicación el artículo 69. Uno.1º del Decreto Foral 102/1992 previa-mente transcrito,(punto 5 de la consulta).

No obstante lo anterior, el artículo 70. Dos del De-creto Foral 102/1992 establece un criterio de gravamen económico basado en la utilización o explotación efec-tiva de determinados servicios para los cuales la regla general dispuesta por el artículo 69. Uno.1º determina la no sujeción al Impuesto.

En particular, dicho artículo 70. Dos establece lo siguiente:

“Asimismo, se considerarán prestados en el terri-torio de aplicación del Impuesto los servicios que se enumeran a continuación cuando, conforme a las re-glas de localización aplicables a estos servicios, no se entiendan realizados en la Comunidad, Islas Canarias, Ceuta o Melilla, pero su utilización o explotación efecti-vas se realicen en dicho territorio:

1º. Los enunciados en las letras a) a m) del apar-tado dos del artículo 69 de este Decreto Foral, cuyo destinatario sea un empresario o profesional actuan-do como tal, y los enunciados en la letra n) de dicho apartado dos del artículo 69, cualquiera que sea su destinatario.

136.011 Cesión de personal. Sujeción al impuesto. Coste de trabajador que estando en plantilla de la entidad A realiza exclusivamente el trabajo para la entidad B, realizando la entidad A una autofactura (emitida por la empresa B) indicando dicha factura que tanto el coste del trabajador como los incentivos no están sujetos a IVA. SUJECIÓN AL IVA. La cesión de personal está sujeto y no exento del impuesto, siendo su base imponi-ble el importe total de la contraprestación incluidos los incentivos y gastos de vehículos y estructura generados por el trabajador y repercutidos al destinatario del servicio; el tipo impositivo aplicable es el general. FACTURA RECTIFICATIVA. Deberá emitirse factura o documento sustitutivo rectifi cativo conforme al artículo 89 DF 102/1992 y artículo 13 del DF 61/2004. (Consulta de 15 de noviembre de 2012, de la Hacienda Foral de Gipuzkoa) (Ref. 2211/2012)

Disposición a la que afecta:- Decreto Foral 61/2004, de 15 de junio por el que se regulan las obligaciones de facturación. art 13 - Decreto Foral 102/1992, de 29 de diciembre, por el que se adapta la Normativa Fiscal del Territorio Histórico de Gipuzkoa a la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido. art 4, art 11, art 78, art 89



136.011 CONSULTAS

Por lo tanto, la base imponible del servicio de ce-sión de personal estará formada por el importe total de la contraprestación, incluidos los incentivos y gastos de vehículos y estructura generados por el trabajador y re-percutidos al destinatario del citado servicio, siendo el tipo impositivo aplicable el general del 18%.

Con respecto a la rectifi cación de las cuotas reper-cutidas el artículo 89 del Decreto Foral 102/1992 dispo-ne lo siguiente:

“Uno. Los sujetos pasivos deberán efectuar la recti-fi cación de las cuotas impositivas repercutidas cuando el importe de las mismas se hubiese determinado in-correctamente o se produzcan las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 80 de dicha Ley, dan lugar a la modifi cación de la base imponible. La recti-fi cación deberá efectuarse en el momento en que se adviertan las causas de la incorrecta determinación de las cuotas o se produzcan las demás circunstancias a que se refi ere el párrafo anterior, siempre que no hubie-sen transcurrido cuatro años a partir del momento en que se devengó el Impuesto correspondiente a la ope-ración o, en su caso, se produjeron las circunstancias a que se refi ere el citado artículo 80.(...) Cuatro. La recti-fi cación de las cuotas impositivas repercutidas deberá documentarse en la forma que reglamentariamente se establezca. Cinco. Cuando la rectifi cación de las cuotas implique un aumento de las inicialmente repercutidas y no haya mediado requerimiento previo, el sujeto pasivo deberá presentar una declaración-liquidación rectifi cati-va aplicándose a la misma el recargo y los intereses de demora que procedan de conformidad con lo previsto en el artículo 27 de la Norma Foral General Tributaria. No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, cuando la rectifi cación se funde en las causas de modifi cación de la base imponible establecidas en el Artículo 80. de este Decreto Foral o se deba a un error fundado de derecho, el sujeto pasivo podrá incluir la diferencia co-rrespondiente en la declaración-liquidación del período en que se deba efectuar la rectifi cación.(...) ”.

De acuerdo con el artículo 13 del Decreto Foral 61/2004, de 15 de junio, por el que se regulan las obli-gaciones de facturación.

“1. Deberá expedirse una factura o documento sustitutivo rectifi cativo en los casos en que la factura o documento sustitutivo original no cumpla alguno de los requisitos que se establecen en los artículos 6 ó 7.2. Igualmente, será obligatoria la expedición de una factu-ra o, en su caso, documento sustitutivo rectifi cativo en los casos en que las cuotas impositivas repercutidas se hubiesen determinado incorrectamente o se hubieran producido las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 80 del Decreto Foral 102/1992, de 29 de diciembre, de adaptación de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido dan lugar a la modifi cación de la base imponible.3. La expedición de la factura o documento sustitutivo rectifi cativos deberá efectuarse tan pronto como el obligado a expedirlos tenga constancia de las circunstancias que, conforme a los apartados anterio-res, obligan a su expedición, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años a partir del momento en que se devengó el impuesto o, en su caso, se produjeron las circunstancias a que se refi ere el artículo 80 del

Consulta La consulta se realiza para la empresa S.L.

La empresa S.A., nos realiza una autofactura, que es una factura que nosotros se la emitimos a ellos, en la que se recogen como conceptos, en primer lugar el coste de un trabajador que estando en plantilla de S.L., realiza exclusivamente trabajo para la fi rma S.A., en segundo lugar incentivos que le paga al trabajador la fi rma S.A., y en tercer lugar como suplidos le factura gastos en vehículos y estructura que genera el citado trabajador.

Como se puede comprobar en la factura la empre-sa S.A. nos indica que los conceptos indicados en pri-mer y segundo lugar no están sujetos al IVA, por lo que no admite el Impuesto en las facturas.

Nuestra consulta es para que nos digan si es co-rrecto el criterio que nos impone la fi rma S.A. de con-siderar no sujetos al IVA los conceptos indicados, o al contrario deberían de estar sujetos, aplicando el tipo de impuesto del 18%.

Respuesta El artículo 4, uno, del Decreto Foral 102/1992,

de 29 de diciembre, por el que se adapta la normati-va fi scal del Territorio Histórico de Gipuzkoa a la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Va-lor Añadido, dispone que:

“Uno. Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los pro-pios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”

Por su parte el artículo 11, uno, del citado Decreto Foral, establece que a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, se entenderá por prestación de ser-vicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con este Decreto Foral, no tenga la considera-ción de entrega, adquisición intracomunitaria o impor-tación de bienes.

En particular, se considerarán prestaciones de ser-vicios, las obligaciones de hacer, de acuerdo con el nú-mero 5º del apartado dos del mismo artículo.

En consecuencia, el servicio de cesión de personal prestado por S.L. a la empresa S.A. estará sujeto y no exento del IVA.

Respecto a la base imponible del Impuesto, el artículo 78, del Decreto Foral 102/1992 dispone lo siguiente:

“Uno. La base imponible del Impuesto estará cons-tituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del desti-natario o de terceras personas.Dos. En particular, se incluyen en el concepto de contraprestación:1º Los gastos de comisiones, portes y transporte, seguros, primas por prestaciones anticipadas y cualquier otro crédito efectivo a favor de quien realice la entrega o preste el servicio, derivado de la prestación principal o de las accesorias a la misma. (...) ”



KONTSULTAK 136.012

se expida sea una factura rectifi cativa, los datos a los que se refi ere el artículo 6.1. f), g) y h) expresarán la rectifi cación efectuada. En particular, los datos que se regulan en los párrafos f) y h) del citado artículo 6.1 se podrán consignar, bien indicando directamente el importe de la rectifi cación, con independencia de su signo, bien tal y como queden tras la rectifi cación efec-tuada, señalando igualmente en este caso el importe de dicha rectifi cación.(...) ”

De acuerdo con lo anterior, S.L. vendrá obligada a rectifi car las cuotas no repercutidas a través de la expedición de una factura rectifi cativa, que reúna los requisitos a que se refi ere el artículo 13 del Decreto Foral 61/2004 por el que se regulan las obligaciones de facturación.

Decreto Foral 102/1992, de 29 de diciembre, de adap-tación de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.4. La rectifi cación se realizará mediante la emisión de una nueva factura o documento sustitutivo en el que se hagan constar los datos identifi cativos de la factura o documento sustitutivo rectifi cado. Se podrá efectuar la rectifi cación de varias facturas o documentos sustitu-tivos en un único documento de rectifi cación, siempre que se identifi quen todas las facturas o documentos sustitutivos rectifi cados. (...) 5. La factura o documen-to sustitutivo rectifi cativo deberá cumplir los requisitos que se establecen, respectivamente, por los artículos 6 ó 7. Asimismo, se hará constar en el documento su condición de documento rectifi cativo y la descripción de la causa que motiva la rectifi cación.Cuando lo que

136.012 Régimen simplifi cado. Transporte por carretera. Consideración de las re-paraciones de los vehículos. Las operaciones que supongan un incremento del valor del vehículo, tanto por tratarse de una renovación del mismo o de una gran repa-ración en los términos expuestos anteriormente, deben considerarse como activos fi jos. El resto de gastos relativos a reparaciones, en la medida en que su contabi-lización no pueda llevarse a través de alguna de las cuentas que el Plan General Contable recoge en su Grupo 2, no tendrá la consideración de activo fi jo, por lo que se incluirán con las demás operaciones corrientes. (Consulta de 16 de noviembre de 2012, de la Hacienda Foral de Gipuzkoa) (Ref. 2213/2012)

Disposición a la que afecta:- Decreto Foral 102/1992, de 29 de diciembre, por el que se adapta la Normativa Fiscal del Territorio Histórico de Gipuzkoa a la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido. art 123

Consulta Consulta: acerca del criterio que se sigue en iva

respecto de la consideración de determinadas facturas de reparación para la actividad del transporte de mer-cancías por carretera.

Planteamiento:

El contribuyente se dedica al transporte de mer-cancías por carretera para lo cual emplea un camión de tamaño medio-grande. Estos vehículos, por el uso que se les da, suelen tener averías con mayor frecuencia que otros y que en algunos casos suponen importes muy elevados. Hablamos de averías que fácilmente su-peran los 2.000 ó 3.000 euros o incluso más (por ejem-plo en los casos de sustitución de un motor entero, de un sistema de embrague o suspensiones.....). La duda que surge es si estas facturas pueden contabilizarse en el grupo 2 del P.G.C., considerarse como una inversión (inmov. material nuevo) y declararse como tal en las liquidaciones de IVA o por el contrario deben de con-siderarse un gasto corriente de la actividad. La consi-deración de una forma u otra tiene consecuencias muy diferentes en las declaraciones de IVA.

Sin entrar en detalles muy técnicos de mecánica las facturas afectan principalmente al motor del camión; fi l-

tros, correas, ventilador, discos de embrague, colectores de escape, cilindros, etc..... En todas las facturas hay una partida de mano de obra y otra correspondiente a piezas nuevas y demás materiales aportados para la reparación.

¿Cómo debemos considerar estas facturas a la hora de contabilizarlas y trasladarlas a las liquidacio-nes de IVA. correspondientes? ¿Las podemos incluir en el grupo 2 del Plan General Contable y por tanto declararlas como inversión, o por el contrario se deben considerar como un gasto corriente de la actividad?

A modo de ejemplo adjuntamos cuatro facturas de reparación hechas en el vehículo de la actividad.

Respuesta De conformidad con lo dispuesto en el artículo 123

del decreto Foral 102/1992, de 29 de diciembre, de adaptación a la Ley del Impuesto sobre el Valor Aña-dido, “A) Los empresarios o profesionales acogidos al régimen simplifi cado determinarán, para cada actividad a que resulte aplicable este régimen especial, el impor-te de las cuotas devengadas en concepto de Impuesto sobre el Valor.

Añadido y del recargo de equivalencia, en virtud de los índices, módulos y demás parámetros, así como



136.013 CONSULTAS

Plan General de Contabilidad aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre (Boletín Ofi -cial del Estado del 20 de noviembre) establece que “en particular se aplicarán las normas que a continua-ción se expresan con respecto a los bienes que en cada caso se indican:

(...)

f) Los costes de renovación, ampliación o mejora de los bienes del inmovilizado material serán incorpo-rados al activo como mayor valor del bien en la medida en que supongan un aumento de su capacidad, pro-ductividad o alargamiento de su vida útil, debiéndose dar de baja el valor contable de los elementos que se hayan sustituido.

g) En la determinación del importe del inmoviliza-do material se tendrá en cuenta la incidencia de los costes relacionados con grandes reparaciones. En este sentido, el importe equivalente a estos costes se amortizará de forma distinta a la del resto del elemen-to, durante el período que medie hasta la gran repa-ración. Si estos costes no estuvieran especifi cados en la adquisición o construcción, a efectos de su identifi -cación, podrá utilizarse el precio actual de mercado de una reparación similar.

Cuando se realice la gran reparación, su coste se reconocerá en el valor contable del inmovilizado como una sustitución, siempre y cuando se cumplan las con-diciones para su reconocimiento. Asimismo, se dará de baja cualquier importe asociado a la reparación que pudiera permanecer en el valor contable del citado in-movilizado.”.

Por tanto, las operaciones que supongan un incre-mento del valor del vehículo (inmovilizado material), tanto por tratarse de una renovación del mismo o de una gran reparación en los términos expuestos ante-riormente, deben considerarse como activos fi jos a efectos del régimen simplifi cado del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Por lo que respecta a otros gastos relativos a reparaciones, documentados en diferentes facturas que han sido adjuntadas junto con el escrito de la consulta, en la medida en que su contabilización no pueda llevarse a través de alguna de las cuentas que el Plan General Contable recoge en su Grupo 2, no tendrá la consideración, a estos efectos, de activo fi jo, en cuyo caso la deducción de las cuotas sopor-tadas, se podrá llevar a cabo a través de su inclusión con los demás operaciones corrientes en los térmi-nos del apartado 1 del artículo 38 del Reglamento del Impuesto.

del procedimiento que establezca el Diputado Foral del Departamento para la Fiscalidad y las Finanzas. Del importe de las cuotas devengadas indicado en el pá-rrafo anterior podrá deducirse el importe de las cuotas soportadas o satisfechas por operaciones corrientes relativas a bienes o servicios afectados a la actividad por la que el empresario o profesional esté acogido a este régimen especial, de conformidad con lo previsto en el Capítulo I del Título VIII de este Decreto Foral.”

Adicionalmente, el apartado C del citado artículo señala que “C) Del resultado de las dos letras anterio-res se deducirá el importe de las cuotas soportadas o satisfechas por la adquisición o importación de ac-tivos fi jos, considerándose como tales los elementos del inmovilizado y, en particular, aquéllos de los que se disponga en virtud de contratos de arrendamiento fi nanciero con opción de compra, tanto si dicha opción es vinculante como si no lo es.

El ejercicio de este derecho a la deducción se efectuará en los términos que reglamentariamente se establezcan.”

Por su parte, el artículo 38 del Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, se-ñala que “2. A efectos de lo previsto en el apartado uno. C) del artículo 123 de la Ley del Impuesto, la deducción de las cuotas soportadas o satisfechas por la adqui-sición de activos fi jos, considerándose como tales los elementos del inmovilizado, se practicará conforme al capítulo I del título VIII de dicha Ley. No obstante, cuan-do el sujeto pasivo liquide en la declaración-liquidación del último periodo del ejercicio las cuotas correspon-dientes a adquisiciones intracomunitarias de activos fi jos, o a adquisiciones de tales activos con inversión del sujeto pasivo, la deducción de dichas cuotas no po-drá efectuarse en una declaración-liquidación anterior a aquella en que se liquiden tales cuotas.”

Las deducciones referidas anteriormente, según dicho precepto, podrán realizarse de conformidad con lo previsto en el capítulo I del título VIII del Decreto Fo-ral 102/1992.

Por tanto, habrá que determinar si los bienes que se sustituyen en las facturas de reparación a que se refi ere el escrito de consulta (sustitución de un motor entero, de un sistema de embrague, o suspensiones) tienen a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido la consideración de activos fi jos, es decir, si son elemen-tos del inmovilizado material o, por el contrario, tienen la consideración de adquisiciones de bienes corrientes.

A tal efecto, la norma 3ª “Normas particulares sobre inmovilizado material” en la Segunda parte del

136.013 Lugar de realización del hecho imponible. Teniendo en cuenta que se van a prestar los servicios de albañilería en inmuebles que se encuentran situados en Gipuzkoa aunque sean propiedad de una empresa con un CIF portugués, por tan-to, en el territorio de aplicación del IVA, tales servicios se entenderán prestados en



KONTSULTAK 136.013

h) Los de alojamiento en establecimientos de hos-telería, acampamento y balneario.”

Por consiguiente, considerando que los inmuebles donde se van a prestar los servicios de albañilería, se encuentran situados Gipuzkoa y, por tanto, en el territo-rio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido, tales servicios se entenderán prestados en dicho terri-torio, con independencia de donde este establecido el destinatario de dicho servicios, y, por tanto, están suje-tos a dicho Impuesto.

A los efectos de lo dispuesto en el párrafo anterior, carece de relevancia que el destinatario de tales servi-cios sea un particular o una sociedad, siempre que la naturaleza de los mismos sea la expuesta.

2.- El artículo 84, apartado uno del Decreto Foral del Impuesto sobre el Valor Añadido dispone lo siguiente:

“Uno. Serán sujetos pasivos del Impuesto:1º. Las personas físicas o jurídicas que tengan la con-dición de empresarios o profesionales y realicen las entregas de bienes o presten los servicios sujetos al Impuesto, salvo lo dispuesto en los números si-guientes.(...) ”

En consecuencia, el sujeto pasivo de las prestacio-nes de servicios objeto de consulta, sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, es el profesional que las presta, consultante, quien estará obligado al cumplimiento de las obligaciones materiales y formales previstas en la normativa del citado Impuesto.

3.- El artículo 88, apartado uno, dos y tres del De-creto Foral del IVA, establece lo siguiente:

“Uno. Los sujetos pasivos deberán repercutir íntegramente el importe del Impuesto sobre aquél para quien se realice la operación gravada, que-dando éste obligado a soportarlo siempre que la repercusión se ajuste a lo dispuesto en este De-creto Foral, cualesquiera que fueran las estipulacio-nes existentes entre ellos.(...) Dos La repercusión del Impuesto deberá efectuarse mediante factura o documento sustitutivo, en las condiciones y con los requisitos que se determinen reglamentariamente.A estos efectos, la cuota repercutida se consignará separadamente de la base imponible, incluso en el caso de precios fijados administrativamente, in-dicando el tipo impositivo aplicado.Se exceptuarán de lo dispuesto en los párrafos anteriores de este apartado las operaciones que se determinen regla-mentariamente.Tres.La repercusión del Impuesto deberá efectuarse al tiempo de expedir y entregar la factura o documento sustitutivo correspondiente.”

dicho territorio, con independencia de donde este establecido el destinatario de di-cho servicios, y, por tanto, están sujetos a dicho Impuesto. (Consulta de 16 de noviembre de 2012, de la Hacienda Foral de Gipuzkoa) (Ref. 2214/2012)

Disposición a la que afecta:- Decreto Foral 102/1992, de 29 de diciembre, por el que se adapta la Normativa Fiscal del Territorio Histórico de Gipuzkoa a la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido. art 69, art 70

Consulta Persona física dada de alta en autónomos y en

actividades económicas en albañilería (módulos de IVA - EDS de IRPF) va a prestar sus servicios a una empresa con un CIF portugués en un inmue-ble situado en Gipuzkoa. La factura que emita a la empresa con CIF portugués va con IVA (al 18 %) o está exenta por tratarse de una operación intraco-munitaria?

Respuesta 1.- Las reglas para la determinación del lugar de rea-

lización de las prestaciones de servicios se contienen el los artículos 69 y 70 del Decreto Foral 102/1992, de 29 de diciembre, de adaptación de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.

El artículo 69, en su apartado Uno, dispone las re-glas generales de localización, distinguiendo las opera-ciones puramente empresariales, en las que prestador y destinatario tiene tal condición, de aquellas cuyo des-tinatario es un particular.

De acuerdo con la descripción efectuada en el escrito presentado, los servicios objeto de consulta, albañilería, llevados a cabo por el consultante han de califi carse como servicios relacionados con bienes inmuebles.

En este sentido, el artículo 70. Uno en su núme-ro 1º, establece la regla de radicación respecto de los servicios relativos a bienes inmuebles, declarando que dichos servicios se entenderán prestados en el territo-rio de aplicación del Impuesto, cuando los bienes in-muebles radiquen en el citado territorio, añadiendo, a continuación que:

“Se considerarán relacionados con bienes inmue-bles, entre otros, los siguientes servicios:

a) El arrendamiento o cesión de uso por cual-quier título de dichos bienes, incluidas las viviendas amuebladas.

b) Los relativos a la preparación, coordinación y realización de las ejecuciones de obra inmobiliarias.

c) Los de carácter técnico relativos a dichas ejecu-ciones de obra, incluidos los prestados por arquitectos, arquitectos técnicos e ingenieros.

d) Los de gestión relativos a bienes inmuebles u operaciones inmobiliarias.

e) Los de vigilancia o seguridad relativos a bienes inmuebles.

f) Los de alquiler de cajas de seguridad.

g) La utilización de vías de peaje.



136.013 CONSULTAS

por ciento en el caso que nos ocupa), mediante la expedición de la correspondiente factura, quedando el destinatario de la operación, obligado a soportar la misma.

De acuerdo con lo expuesto, será el sujeto pasi-vo, en este caso, el consultante que presta los ser-vicios de albañilería, el responsable de repercutir la cuota del Impuesto sobre el Valor Añadido (18

El lector interesado puede solicitar el texto íntegro de cualquier disposición, Consulta, Resolución, Sentencia o Documento reseñados en esta revista. Indíquenos cuál es la referencia correspondiente y se la remitiremos en

el menor tiempo posible.

[email protected]


RESOLUCIONESEB

AZ

PEN

AK


econ.-advas.



De entre las resoluciones económico-administrativas que incluimos en esta sección destacaremos dos de ellas.

Por lo que se refiere al IRPF, el TEAF de Gipuzkoa analiza la integra-ción que corresponde a una prestación en forma de capital derivada de la baja voluntaria en un Plan de Previsión Social Empresarial, una vez transcurrido el plazo de antigüedad de 10 años. El problema era que un año antes se había percibido otra prestación, si bien por una contin-gencia diferente.

En relación con el Impuesto sobre Sociedades, el TEAF declara la im-posibilidad de rectificar declaraciones de ejercicios para los que el de-recho de la Administración a determinar la deuda esté prescrito. En consecuencia, las deducciones consignadas en la declaración de ori-gen de una inversión son las que deben tomarse en consideración en los períodos posteriores y dado que las mismas son incompatibles con la exención por reinversión de beneficios extraordinarios, ésta no es de aplicación.

Atal honetan argitaratzen ditugun ebazpen ekonomiko-administratibo guztien artean bi azpimarratuko ditugu.

PFEZari dagokionez, Enpresa Gizarte Aurreikuspen Plan batetik boron-datezko baja gauzatzean kapital bidez jasotako kopuruari eman beha-rreko trataera aztertzen da. Kasu honetan arazoa zera zen, urtebete lehenago beste prestazio bat jaso zela, baina kontingentzi ezberdin ba-ten ondorioz.

Sozietateen gaineko Zergari dagokionez, FAEAk adierazi duenez ezin daitezke zuzendu aitorpenak, Administrazioak zorra zehazteko duen eskubidea iraungia dagoenenean. Ondorioz, jatorrizko aitorpenean adierazitako inbertsioengatiko kenkariak hurrengo ekitaldietan hartu beharko dira kontutan, eta horiek aparteko irabaziak berrinbertitzea-gatiko salbuespenarekin bateraezinak direnez, azken hau ez da aplika-garria izango.



136.014 RESOLUCIONES ECON.- ADVAS.

NFGT ZFAO

136.014 PRESCRIPCIÓN. Sanciones. La prescripción de la sanción impuesta al con-tribuyente comienza a contar a partir del día siguiente a la fecha de notifi cación de la misma a aquél. (Tribunal Económico-Administrativo Foral de Gipuzkoa, Resolución de 29 Feb. 2012, proc. 1276/2010) (Ref. 46487/2012)

Disposición a la que afecta:- Norma Foral 2/2005 de 8 de marzo General Tributaria del Territorio Histórico de Gipuzkoa. art 171.3 - Ley 16/1987, de 30 de julio, de ordenación de los transportes terrestres. art 145 - Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común. art 132

En Donostia-San Sebastián a 29 de Febrero de 2012.

GIPUZKOAKO FORU AUZITEGI EKONOMIKO-ADMINISTRATIBOA

SALA DE RECLAMACIONES DE TRIBUTOS CONCERTADOS - ZERGA ITUNDUEI BURUZKO ERREKLAMAZIO ARETOA

RESOLUCIÓN Nº 30.227

La Sala de Tributos Concertados del TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO FORAL DE GI-PUZKOA, integrada por las personas señaladas en el encabez amiento, ha aprobado la siguiente RESO-LUCIÓN en la Reclamación número 2010/1276, inter-puesta contra el siguiente acto:

Acuerdo del Jefe de la Unidad de Recaudación de fecha 18 de octubre de 2010, por el que se desestima el recurso de reposición interpuesto contra la providen-cia de apremio correspondiente a la sanción impues-ta por infracción leve de la Ley de Ordenación de los Transportes Terrestres, tramitada en el expediente (...).

Reclamante: (...) NIF (...).

Representante: D.ª (...) NIF (...).

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- Con fecha 9 de diciembre de 2010 se interpuso la presente reclamación mediante un escrito en el que la parte reclamante solicita la anulación del procedimiento de apremio recurrido por no ser ajustado a Derecho, señalando que le ha sido notifi cado el 9 de julio de 2010 la providencia de apremio de una sanción que tiene su origen en un expediente sancionador de transportes, la cual considera que está prescrita.

Expone, en defensa de su argumento, que el re-curso de alzada contra la sanción se presentó el 3 de abril de 2009 y que transcurridos tres meses, esto es, el 3 de julio de 2009, se entendió desestimado el recurso y fi rme la resolución sancionadora, por lo que a partir del día siguiente (4 de julio de 2009) se em-

pezaría a contar el plazo de prescripción de un año, lo que supone que al tiempo de notifi carse la provi-dencia de apremio, el 9 de julio de 2010, no habría ninguna deuda exigible, que se ha extinguido o que no ha llegado a nacer. Añade que en casos idénticos a éste se ha decretado la nulidad del procedimiento de apremio y se refi ere, en particular, a una sentencia dictada por el Tribunal Superior de Justicia del País Vasco con fecha 29 de octubre de 2004, así como a dos resoluciones de órganos dependientes de sendas Comunidades Autónomas.

SEGUNDO.- En la sustanciación del procedimiento se han observado los trámites y plazos previstos en la normativa vigente.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- Este Tribunal es competente por razón de la materia para conocer de la presente reclamación, conforme a lo dispuesto en el artículo 233 de la Norma Foral 2/2005, de 8 de marzo, General Tributaria del Te-rritorio Histórico de Gipuzkoa, habiendo sido interpues-ta por persona legitimada y en plazo hábil, con arreglo a lo previsto en los artículos 238 y 240 de la misma Norma Foral.

SEGUNDO.- Del expediente administrativo resulta que el Departamento de Movilidad y Ordenación del Territorio de la Diputación Foral de Gipuzkoa inició, con fecha 22 de septiembre de 2008, un expediente sancionador a la parte reclamante por infracción leve de la Ley de Ordenación de los Transportes Terrestres, identifi cado con el código (...). Tras los diferentes trámi-tes del procedimiento, se impuso la sanción propuesta mediante la resolución adoptada el 3 de marzo de 2009 por la Directora General de Movilidad y Transporte Pú-blico del referido Departamento, que fue notifi cada el día 12 del mismo mes y año.

Con fecha 3 de abril de 2009, la entidad aquí re-clamante interpuso un recurso de alzada contra dicha resolución, que resultó desestimado mediante la Orden Foral (...), dictada por la Diputada Foral de dicho De-partamento. Esta Orden Foral fue notifi cada el día 13 del mismo mes y año, y en ella consta que se concede



EBAZPEN EKON.- ADMBOAK 136.014

si aquél está paralizado durante más de un mes por causa no imputable al infractor.

En este caso, la sanción fue impuesta como con-secuencia de una infracción tipifi cada como leve en la citada Ley de Ordenación de los Transportes Terres-tres, por lo que, de conformidad con lo establecido en el referido artículo 132 de la Ley 30/1992, el plazo de prescripción es de un año.

La entidad aquí reclamante considera que la san-ción se encuentra prescrita, puesto que, a su enten-der, la resolución sancionadora por la que se impuso la sanción adquirió fi rmeza el 3 de julio de 2009 (esto es, una vez transcurrido el plazo de tres meses desde la interposición del recurso de alzada contra la misma sin que exista pronunciamiento de la Administración al respecto), por lo que a partir del día siguiente se em-pezaría a contar el plazo de prescripción de un año, mientras que la providencia de apremio se notifi có el 9 de julio de 2010, esto es, en fecha posterior a la del 4 de julio de 2010, en que se completó dicho plazo de prescripción.

La tesis de la parte reclamante en cuanto al inicio del cómputo del plazo de prescripción en supuestos como el que nos ocupa, en los que la Administración no ha resuelto el recurso correspondiente (en este caso, el recurso de alzada contra la sanción) dentro de los pla-zos legales, encuentra su amparo en la sentencia del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, de fecha 29 de octubre de 2004, que cita expresamente y aporta en esta instancia.

Y aunque este Tribunal se ha pronunciado en resoluciones anteriores en torno a esta cuestión si-guiendo los razonamientos y fundamentos expuestos en la citada sentencia del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, no puede ser obviada por su induda-ble relevancia la doctrina legal fi jada por el Tribunal Supremo en su sentencia de 22 de septiembre de 2008 (recurso de casación en interés de la Ley nú-mero 69/2005), lo cual supone un cambio de criterio de este Tribunal. En esta sentencia se determina que «interpuesto recurso de alzada contra una resolución sancionadora, el transcurso del plazo de tres meses para la resolución del mismo no supone que la san-ción gane fi rmeza ni que se convierta en ejecutiva, de modo que no puede iniciarse el cómputo del plazo de prescripción de la sanción», de manera que, siguien-do el criterio marcado por el Alto Tribunal, y siendo plenamente aplicable al caso que aquí se analiza, po-demos señalar que el cómputo del plazo de prescrip-ción de la sanción aquí cuestionada se inició a partir del día siguiente a la fecha de notifi cación a la entidad aquí reclamante de la Orden Foral (...), dictada por la Diputada Foral de dicho Departamento, que fue prac-ticada, según consta en los datos obrantes del expe-diente, el 13 de mayo de 2010.

A la vista de dicha circunstancia, y teniendo en cuenta, por tanto, que al tiempo de notifi carse la pro-videncia de apremio referida a dicha sanción (9 de ju-lio de 2010) no se encontraba prescrito el derecho de la Administración para exigir el pago de la misma, no

un plazo de pago de quince días, indicándose asimis-mo que, de no hacerse efectivo dicho pago en ese pla-zo, se procederá a su cobro en vía de apremio con los recargos que correspondan.

Por otro lado, consta que, con fecha 28 de junio de 2010, se emitió sobre dicha sanción una provi-dencia de apremio, identifi cada con el número (...), contra la que la entidad aquí reclamante interpuso un recurso de reposición, que resultó desestimado mediante el Acuerdo del Jefe de la Unidad de Recau-dación de fecha 21 de octubre de 2010, objeto de la presente reclamación.

TERCERO.- En la presente reclamación se impug-na la providencia de apremio dictada en el procedi-miento de recaudación ejecutiva derivado de una san-ción impuesta en materia de transportes. Ello nos lleva a lo dispuesto en el artículo 171.3 de la Norma Foral 2/2005, de 8 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Gipuzkoa, a cuyo tenor contra la providen-cia de apremio sólo serán admisibles los siguientes motivos de oposición: a) Extinción total de la deuda o prescripción del derecho a exigir el pago; b) Solicitud de aplazamiento, fraccionamiento o compensación en periodo voluntario y otras causas de suspensión del procedimiento de recaudación; c) Falta de notifi cación de la liquidación; d) Anulación de la liquidación; e) Error u omisión en el contenido de la providencia de apremio que impida la identifi cación del deudor o de la deuda apremiada.

La entidad aquí reclamante señala uno de los mo-tivos de oposición a la providencia de apremio que se acaban de indicar, como es el de la prescripción, por lo que resulta procedente analizar dicha alegación.

En lo que respecta a la prescripción de la sanción que nos ocupa, cabe comenzar señalando que, de con-formidad con lo dispuesto en el artículo 145 de la Ley 16/1987, de 30 de julio, de Ordenación de los Trans-portes Terrestres, las sanciones de la legislación regu-ladora de los transportes terrestres prescribirán en los plazos y condiciones establecidos en la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Ad-ministraciones Públicas y del Procedimiento Adminis-trativo Común.

La citada Ley 30/1992 establece en el artículo 132, apartado 1, que las infracciones y sanciones prescribirán según lo dispuesto en las leyes que las establezcan y que, si éstas no fi jan plazos de pres-cripción, las infracciones muy graves prescribirán a los tres años, las graves a los dos y las leves a los seis meses; y en lo que a las sanciones se refi ere se-ñala que las impuestas por faltas muy graves prescri-birán a los tres años, las impuestas por faltas graves a los dos años y las impuestas por faltas leves al año. Además, el apartado 3 del mismo artículo 132 señala que el plazo de prescripción de las sanciones comen-zará a contarse desde el día siguiente a aquél en que adquiera fi rmeza la resolución por la que se impone la sanción, y que interrumpirá la prescripción la ini-ciación, con conocimiento del interesado, del proce-dimiento de ejecución, volviendo a transcurrir el plazo




encabezamiento, acuerda DESESTIMAR la reclama-ción número 2010/1276 interpuesta por D.ª (...), con NIF (...), en nombre y representación de (...), con NIF (...), confi rmando tanto el Acuerdo adoptado el 21 de octubre de 2010 por el Jefe de la Unidad de Recauda-ción, como la providencia de apremio correspondiente a la sanción impuesta por infracción leve de la Ley de Ordenación de los Transportes Terrestres, tramitada en el expediente (...).

cabe sino confi rmar la providencia de apremio impug-nada en esta instancia.

Por todo ello, procede adoptar la siguiente

RESOLUCIÓN

ESTE TRIBUNAL, reunido en Sala de Reclamacio-nes de Tributos Concertados, en su sesión del día de la fecha y con los asistentes que se relacionan en el

IRPF PFEZ

136.015 Rendimientos íntegros del trabajo. Rendimientos derivados de sistemas de previsión social. Integración del 60%. Cambio de criterio del Tribunal. Pres-tación en forma de capital derivada de la baja voluntaria en el Plan, una vez transcurrido el plazo de antigüedad de 10 años. El Servicio de Gestión de Im-puestos Directos practicó liquidación provisional en la que se procedió a integrar al 100%, en lugar de al 60%, por considerar que en el ejercicio 2008 no se daba el acaecimiento de una nueva contingencia distinta a la contingencia de invalidez acaecida en el ejercicio 2007, que motivó la integración al 60% de la prestación en forma de capital percibida en dicho ejercicio. La propia entidad pagadora del importe controvertido considera que el mismo se ha percibido por la baja voluntaria al haber transcurrido 10 años de carencia, por lo que, dicha cantidad se percibe por motivo distinto al acaecimiento de la contingencia de invalidez. (Tribunal Económico-Administrativo Foral de Gipuzkoa, Resolución de 21 Jun. 2012, proc. 173/2011) (Ref. 135965/2012)

Disposición a la que afecta:- Decreto 87/1984, de 20 de febrero, por el que se aprueba el Reglamento de la Ley sobre Entidades de Previsión Social Voluntaria. art 31 - Norma Foral 8/1998, de 24 de diciembre, del Territorio Histórico de Gipuzkoa, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. art 15.5.a).3ª - Norma Foral 10/2006, de 29 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. art 18.3.a, art 19.2.b

En Donostia-San Sebastián a 21 de junio de 2012.

GIPUZKOAKO FORU AUZITEGI EKONOMIKO-

ADMINISTRATIBOA

SALA DE RECLAMACIONES DE TRIBUTOS

CONCERTADOS - ZERGA ITUNDUEI BURUZKO

ERREKLAMAZIO ARETOA


Fecha de fallo: 21/06/2012

La Sala de Tributos Concertados del TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO FORAL DE GI-PUZKOA, integrada por las personas señaladas en el encabezamiento, ha aprobado la siguiente RESOLU-CIÓN en la Reclamación número 2011 / 173, interpues-ta contra el siguiente acto:

Acuerdo de la Jefa del Servicio de Gestión de Im-puestos Directos de fecha 18 de enero de 2011, por el que se resuelve el recurso de reposición interpuesto contra la liquidación provisional practicada por el Im-puesto sobre la Renta de las Personas Físicas corres-pondiente al ejercicio 2008.




ser, al mismo tiempo, aportante y titular de prestacio-nes por la misma contingencia.” Por tanto, entiende que atendiendo a la literalidad de la Circular, dichas aportaciones no podrían realizarse por la contingen-cia de invalidez, pero sí por el resto de contingen-cias objeto de cobertura en el Plan. Y continuando en esta línea interpretativa, concluye que en ningún momento ha sido socio aportante y perceptor de prestaciones de una misma contingencia (invalidez), sino que mantuvo su condición de socio activo en (...) respecto del resto de contingencias cubiertas por el Plan, y aun cuando la Circular mencionada no exige que la baja voluntaria se solicite con anterioridad al acaecimiento de la contingencia, cabe afi rmar que la baja voluntaria se habría solicitado antes del acaeci-miento de cualquiera de las otras contingencias cu-biertas (distintas de la invalidez), por lo que se habría dado cumplimiento al artículo 31 del Decreto Foral 87/1984, aun en la interpretación mantenida por el Servicio de Gestión (en virtud de la cual se conside-ra que el importe percibido de una EPSV deriva de la baja voluntaria cuando dicha baja se produce con anterioridad al acaecimiento del hecho causante de las prestaciones fi nanciadas).

Finalmente señala que, si como interpreta el Servi-cio de Gestión, el reembolso percibido en 2008 hubiera correspondido a la contingencia de invalidez acaecida en 2007, no tendría sentido que la Entidad Gestora de la EPSV certifi cara que el mismo se cancela en con-cepto de “Percepción Prestación Antigüedad”.




SEGUNDO.- Del expediente administrativo resulta que el reclamante aceptó la propuesta de autoliquida-ción que le fue remitida por la Administración en rela-ción con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio 2008, en la que de-clara como rendimientos del trabajo un importe total de 32.626,81 euros, correspondiendo 12.105,05 euros a la integración al 60% de la cantidad de 20.175,09 euros percibida en el ejercicio de (...).

Posteriormente, con fecha 2 de noviembre de 2010, el Servicio de Gestión de Impuestos Directos practicó liquidación provisional en la que, entre otras cuestiones, se procedió a integrar al 100%, en lugar de al 60%, la prestación percibida de (...), por consi-derar que en el ejercicio 2008 no se daba el acaeci-miento de una nueva contingencia distinta a la con-tingencia de invalidez acaecida en el ejercicio 2007,

Reclamante: D. (...)


PRIMERO.- Con fecha 24 de febrero de 2011 se interpuso la presente reclamación, mediante un escrito en el que el reclamante muestra su disconformidad con el acto impugnado y solicita que se dicte resolución en la que se acuerde su anulación.

Expone al respecto que, tal y como queda acredi-tado con el certifi cado emitido por la interventora de la ofi cina de (...), la cantidad percibida en 2008 de (...) tiene su origen en su decisión de optar en dicho ejer-cicio por la baja voluntaria en la citada entidad, tras haber transcurrido un plazo de antigüedad de 10 años, y no guarda relación, como sostiene el Servicio de Gestión, con el acaecimiento en el ejercicio 2007 de la contingencia de invalidez, que originó la percepción en dicho ejercicio de una prestación en forma de capital de la entidad (...), que fue integrada en un 60%, ni con ninguna otra contingencia. En consecuencia, entiende que al tratarse de la primera cantidad percibida por motivos distintos del acaecimiento de las diferentes contingencias, procede integrar en la base imponible el 60% de la mencionada cantidad percibida de (...), en aplicación de lo previsto en el artículo 19.2.b) de la Norma Foral del Impuesto, y en el artículo 15 del Reglamento del Impuesto, en lugar de ser integrada al 100%, como propone el Servicio de Gestión en la liquidación provisional girada.

Añade que, si como interpreta el Servicio de Ges-tión, el reembolso percibido en 2008 hubiera corres-pondido a la contingencia de invalidez acaecida en 2007, no tendría sentido que hubiera esperado hasta el 1 de abril de 2008 para solicitar el reembolso total del Plan de Previsión Individual suscrito con la entidad (...), pues a partir del acaecimiento de dicha contingencia podría haber solicitado, en los plazos previstos, la pres-tación establecida, sin esperar a completar 10 años de antigüedad.

Continúa diciendo que, si el reembolso percibido en 2008 hubiera correspondido a la contingencia de invalidez acaecida en 2007, tampoco tendría sentido que hubiera seguido realizando aportaciones, una vez acaecida la contingencia, a partir de la declara-ción judicial de incapacidad, que se produjo en mar-zo de 2007, y hasta marzo de 2008, pues no resulta razonable que respecto de una misma contingencia un mismo sujeto ostente la cualidad de “activo” (apor-tante) y “pasivo” (perceptor de prestaciones). En este sentido, señala que conforme a la Exposición de Mo-tivos de la Circular de 22 de diciembre de 1998, del Director de Trabajo y Seguridad Social del Gobierno Vasco, por la que se trasladan las normas a seguir por las EPSV de las modalidades individual, empleo y asociados en la limitación de aportaciones, en el reconocimiento de prestaciones y en la devolución o traslado de las reservas acumuladas, publicada en el Boletín Ofi cial del País Vasco mediante la Resolución 9/1999, de 26 de febrero, “no se puede admitir que un socio sea a la vez perceptor, esto, es, no podrá




los supuestos de enfermedad grave y desempleo de larga duración. Asimismo, en el apartado 1 del artícu-lo 19 de la misma Norma Foral, se establece que el rendimiento íntegro del trabajo estará constituido, con carácter general, por la totalidad de los rendimientos defi nidos en los artículos anteriores del Capítulo II del Título IV de la Norma Foral del Impuesto; y en el apar-tado 2 del mismo artículo se señala que, no obstante, en los supuestos que se relacionan en este apartado, el rendimiento íntegro del trabajo se obtendrá por la aplicación de los porcentajes que se relacionan en las diferentes letras de este apartado, al importe total de los rendimientos defi nidos en los artículos anteriores del Capítulo II del Título IV de la Norma Foral del Im-puesto. En particular, dice la letra b), en la redacción vigente en la fecha de devengo del Impuesto, que di-cho porcentaje será el 60%, en el caso de las pres-taciones contempladas en el artículo 18.a) de esta Norma Foral, excluidas las previstas en el número 6º, que se perciban en forma de capital, en los siguientes supuestos: tratándose de la primera prestación que se perciba por cada una de las diferentes contingencias, siempre que hayan transcurrido más de dos años desde la primera aportación; y tratándose de suce-sivas prestaciones por la misma contingencia a que se refi ere el párrafo anterior, percibidas transcurridos cinco años desde la anterior prestación, cuando las aportaciones satisfechas guarden una periodicidad y regularidad sufi cientes en los términos que reglamen-tariamente se establezcan.

Asimismo, cabe señalar que el Decreto del Go-bierno Vasco 87/1984, de 20 de febrero, por el que se aprueba el Reglamento de la Ley sobre Entidades de Previsión Social Voluntaria dispone en su artículo 31 que cuando se produzca la baja voluntaria de un socio antes del hecho causante de aquellas prestacio-nes fi nanciadas, en todo o en parte, con cargo a las reservas acumuladas al efecto; la Entidad regulará en sus Estatutos, para el socio que reúna al menos 10 años de carencia, alguna de las fórmulas siguientes: a) Posibilidad de seguir siendo socio, a los efectos de cotizar y percibir las prestaciones en su momento, b) Derecho a prestaciones reducidas, en relación a las cotizaciones efectuadas, c) Devolución de las reser-vas acumuladas, d) Transferencias de las reservas a otra Entidad de Previsión Social cuando la generaliza-ción de éstas lo permitan.

En el caso que nos ocupa resulta que, tal y como ya ha sido relatado anteriormente, el reclamante reci-bió en el ejercicio 2008 una prestación en forma de ca-pital de la entidad (...), por importe de 20.175,09 euros, que el Servicio de Gestión consideró percibida por el mismo motivo que la cantidad abonada en el ejercicio 2007 por (...), la cual se cobró una vez acaecida la con-tingencia de invalidez, y se integró correctamente como rendimiento del trabajo al 60%, al tratarse de la primera prestación percibida por dicha contingencia.

A este respecto debemos señalar que, por lo que se refiere al importe percibido en el ejercicio 2008, consta en el expediente la petición por par-te del reclamante, realizada el 1 de abril de 2008,

que motivó la integración al 60% de la prestación en forma de capital percibida en dicho ejercicio de (...).

En fecha 10 de diciembre de 2010 el ahora recla-mante interpuso recurso de reposición contra la liquida-ción provisional practicada, mediante escrito en el que, entre otras cuestiones, formula alegaciones similares a las esgrimidas en esta instancia, el cual fue resuelto por el Acuerdo dictado por el Servicio de Gestión de Impuestos Directos el 18 de enero de 2011, desesti-mando la cuestión objeto de impugnación en la presen-te reclamación.

TERCERO.- De acuerdo con el contenido del expe-diente y las alegaciones formuladas en esta instancia, la cuestión de fondo que debe dilucidarse en la presen-te reclamación consiste en la procedencia o no de la aplicación del porcentaje de integración del 60%, pre-visto en el artículo19.2.b) de la Norma Foral 10/2006, de 29 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del Territorio Histórico de Gipuzkoa, a la cantidad percibida por el reclamante en el ejercicio 2008, como prestación en forma de capital, satisfecha por la entidad (...).

El Servicio de Gestión de Impuestos Directos considera que no procede aplicar dicho porcentaje de integración a la cantidad percibida en el ejercicio 2008, debido a que en el año 2007 el reclamante ha-bía percibido de la entidad (...) una prestación en for-ma de capital por el acaecimiento de la contingencia de invalidez que fue integrada al 60%. Entiende el ci-tado Servicio que dicho porcentaje de integración es aplicable a la primera prestación percibida en forma de capital por cada una de las diferentes contingen-cias, siempre que hayan transcurrido dos años des-de la primera aportación, siendo asimismo aplicable el referido porcentaje a las sucesivas prestaciones en forma de capital percibidas una vez transcurridos cinco años desde la anterior prestación percibida por dicha contingencia. Y, en este caso, dado que en el ejercicio 2008 no se da el acaecimiento de una nueva contingencia, el Órgano de Gestión considera que la cantidad cobrada por el reclamante en el ejercicio 2008 de (...) se debe entender percibida por el acae-cimiento de la misma contingencia de invalidez por la que en el ejercicio 2007 (con anterioridad al pla-zo de cinco años) cobró un determinado importe de la entidad (...), que fue integrada al 60% en la base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Perso-nas Físicas del ejercicio 2007, y en consecuencia, resuelve que no ha lugar la aplicación de minoración alguna en el porcentaje de integración de dicho ren-dimiento del trabajo.

A este respecto, debemos señalar que, de acuer-do con el artículo 18.3º. a) de la Norma Foral 10/2006, de 29 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del Territorio Histórico de Gi-puzkoa, tendrán la consideración de rendimientos del trabajo, entre otras, las cantidades percibidas por los socios de número y los benefi ciarios de las entidades de previsión social voluntaria, incluyendo las que se perciban como consecuencia de baja voluntaria o for-zosa o de la disolución y liquidación de la entidad o en




normativa sustantiva, han producido la reconsidera-ción de aquel criterio.

En consecuencia con lo expuesto anteriormente, este Tribunal no puede sino declarar no conforme a derecho la actuación del Servicio de Gestión al inte-grar al 100% entre los rendimientos del trabajo del reclamante el importe de 20.175,09 euros percibido en el ejercicio 2008 de (...), ya que ésta debe inte-grarse al 60%, por lo que debe anularse en este as-pecto la liquidación practicada, debiendo practicarse una nueva en la que se recojan las otras modifi cacio-nes realizadas que no han sido objeto de impugna-ción ante este Tribunal.


RESOLUCIÓN

ESTE TRIBUNAL, reunido en Sala de Reclama-ciones de Tributos Concertados, en su sesión del día de la fecha y con los asistentes que se relacionan en el encabezamiento, acuerda ESTIMAR la reclamación número 2011 / 173 interpuesta por D. (...), con NIF (...) anulando el Acuerdo de la Jefa del Servicio de Ges-tión de Impuestos Directos de fecha 18 de enero de 2011, así como la liquidación provisional practicada por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio 2008, ordenando proceder conforme a lo señalado en el Fundamento de Derecho Tercero de la presente Resolución.

de la cancelación total de su Plan de Previsión por haber cumplido 10 años de vigencia, así como un certificado emitido el 2 de diciembre de 2010 por la interventora de la oficina de (...) en el que se certifi-ca que el Plan de Previsión a nombre del interesado fue cancelado en concepto de “Percepción Presta-ción Antigüedad” el 10 de abril de 2008. De ello se desprende sin ningún lugar a dudas que la propia entidad pagadora del importe controvertido conside-ra que el mismo se ha percibido por la baja volunta-ria al haber transcurrido 10 años de carencia, por lo que, tal y como alega el reclamante, dicha cantidad se percibe por motivo distinto al acaecimiento de la contingencia de invalidez.

En este mismo sentido se ha pronunciado el Orga-nismo Jurídico Administrativo de Álava en Resolución de fecha 5 de octubre de 2007.

Esto supone un cambio de criterio de este Tribunal respecto a la Resolución de fecha 16 de diciembre de 2010, con número de Fallo 29.649, en la que, con base en la normativa de las Entidades de Previsión Social Voluntaria, se consideraba que, una vez acae-cida la contingencia de que se trate (en aquel caso la jubilación), las cantidades percibidas corresponden a dicha contingencia y no al derecho de rescate. Sin embargo, en el caso ahora analizado, la evidencia de los justifi cantes aportados, que se contradicen con la interpretación que en dicha Resolución se hacía de la

136.016 Tributación acumulada de rentas: unidad familiar. No consta en el expe-diente que el contribuyente manifestara al Servicio de Gestión de Impuestos Direc-tos su opción por la tributación conjunta en el plazo de los 10 días siguientes al requerimiento practicado por dicho Servicio en relación con la falta de presenta-ción de la declaración, ni tampoco con posterioridad a dicho plazo. Por lo tanto, se entiende que tributa individualmente. (Tribunal Económico-Administrativo Foral de Gipuzkoa, Resolución de 21 Jun. 2012, proc. 228/2011) (Ref. 135966/2012)

Disposición a la que afecta:- Norma Foral 10/2006, de 29 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. art 99.5, art 104, art 112, art 127

En Donostia-San Sebastián a 21 de junio de 2012.


SALA DE RECLAMACIONES DE TRIBUTOS CON-CERTADOS - ZERGA ITUNDUEI BURUZKO ERREKLA-MAZIO ARETOA



La Sala de Tributos Concertados del TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO FORAL DE GI-PUZKOA, integrada por las personas señaladas en el encabezamiento, ha aprobado la siguiente RESO-LUCIÓN en la Reclamación número 2011/228, inter-puesta contra el siguiente acto:

Acuerdo de la Jefa del Servicio de Gestión de Im-puestos Directos de fecha 1 de marzo de 2011, por el que se resuelve el recurso de reposición interpuesto contra la liquidación provisional practicada por el Im-puesto sobre la Renta de las Personas Físicas corres-pondiente al ejercicio 2008.




Por otro lado, el artículo 112 de la misma Norma Foral dispone que la Administración tributaria podrá practicar las liquidaciones provisionales que proce-dan, de conformidad con lo establecido en la Nor-ma Foral 2/2005, de 8 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Gipuzkoa. Por su parte, el artículo 127 de la Norma Foral 2/2005, de 8 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Gipuzkoa, dispone en su apartado 1 que en los su-puestos en los que la Administración tributaria hubie-re requerido al obligado tributario para que efectúe la presentación de autoliquidaciones o declaraciones que no hubiera realizado en el plazo reglamentaria-mente establecido, se podrá iniciar por aquella, una vez transcurrido un mes desde el día siguiente a la notifi cación del requerimiento, el procedimiento para la práctica de una liquidación provisional de ofi cio que cuantifi que la deuda tributaria, salvo que en el mencionado plazo se subsane el incumplimiento o se justifi que debidamente la inexistencia de la obli-gación. Y añade el apartado 2 del mismo artículo que con carácter previo a la práctica de la liquidación provisional la Administración notifi cará al obligado tri-butario propuesta de liquidación para que alegue lo que convenga a su derecho, trámite que no será ne-cesario cuando no se hayan tenido en cuenta otros hechos ni otras alegaciones y pruebas que las aduci-das por el propio interesado a través de autoliquida-ciones y contestaciones a requerimiento previo o que las aportadas por terceros en cumplimiento de una obligación de declaración establecida con carácter general por el ordenamiento tributario.

En este caso, el análisis de la documentación exis-tente en el expediente nos permite constatar que el reclamante percibió en el ejercicio 2008 rendimientos brutos del trabajo por un importe total de 20.528,64 euros. Cabe concluir, por tanto, que al no encontrarse dicha cantidad entre los límites fi jados en el referido artículo 104 de la Norma Foral 10/2006, el reclaman-te estaba obligado a presentar la autoliquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 2008.

Asimismo, debemos señalar que, no habiéndose presentado la referida autoliquidación en el plazo esta-blecido para ello, ni atendido el requerimiento efectua-do por la Administración en orden a que fuera presen-tada la misma, resultaba procedente que el Servicio de Gestión de Impuestos Directos girara una liquidación provisional por el Impuesto sobre la Renta de las Per-sonas Físicas correspondiente al ejercicio referido, al amparo del anteriormente transcrito artículo 127 de la Norma Foral 10/2006, circunstancia ésta no cuestiona-da por el reclamante.

CUARTO.- No obstante lo anterior, el reclamante manifi esta su disconformidad con el tipo de tributación individual aplicado en la liquidación provisional practi-cada que motiva la presente reclamación, y solicita la práctica de una nueva liquidación, según el tipo de tri-butación conjunta.

En primer lugar, debe señalarse que es regla general en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas la

Reclamante: D. (...)


PRIMERO.- Con fecha 11 de marzo de 2011 se interpuso la presente reclamación económico-adminis-trativa, en la cual el reclamante manifi esta su disconfor-midad con el acto de referencia y solicita la admisión de la tributación conjunta.




SEGUNDO.- Del expediente administrativo resul-ta que, con fecha 19 de febrero de 2010, el Servicio de Gestión de Impuestos Directos envió un escrito al reclamante en el que se señalaba que no constaba que hubiera presentado la declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 2008, por lo que se le concedía un plazo de un mes para que la presentara. Posteriormente, con fecha 25 de enero de 2011, al no haber sido atendido dicho requerimiento, el Servicio de Gestión de Impuestos Directos giró liquidación provisional, de la que resultó un importe a ingresar, incluidos intereses de demora, de 1.666,52 euros.

Con fecha 17 de febrero de 2011 el contribuyente interpuso recurso de reposición contra la liquidación provisional practicada, en el que solicita la aplicación de la deducción por descendientes, así como la ad-misión de la opción por la modalidad de tributación conjunta. Dicho recurso de reposición fue estimado en parte mediante el Acuerdo de la Jefa del Servi-cio de Gestión de Impuestos Directos de fecha 1 de marzo de 2011, impugnado ante este Tribunal, al aceptar la inclusión de la mitad de la deducción por descendientes pretendida, pero no la opción por la tributación conjunta.

TERCERO.- El artículo 104 de la Norma Foral 10/2006, de 29 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del Territorio Histórico de Gipuzkoa, dispone en su apartado 1 que los con-tribuyentes estarán obligados a presentar y suscribir autoliquidación por este Impuesto, si bien, de acuerdo con el apartado 2 del mismo artículo, en la redacción aplicable en el ejercicio 2008 que nos ocupa, no es-tarán obligados a autoliquidar los contribuyentes que obtengan rentas procedentes exclusivamente de rendi-mientos brutos del trabajo superiores a 12.000 euros y hasta el límite de 20.000 euros anuales en tributación individual.




contra la liquidación provisional practicada cuando por primera vez manifi esta su opción por la tributación con-junta, motivo que impide la admisión de la solicitud for-mulada por la parte reclamante, relativo al cambio del tipo de tributación de los miembros de la unidad familiar, pasando de la tributación individual a la conjunta.


RESOLUCIÓN

ESTE TRIBUNAL, reunido en Sala de Reclamacio-nes de Tributos Concertados, en su sesión del día de la fecha y con los asistentes que se relacionan en el encabezamiento, acuerda DESESTIMAR la reclama-ción número 2011 / 228 interpuesta por D. (...), con DNI (...), confi rmando el Acuerdo de la Jefa del Servicio de Gestión de Impuestos Directos de fecha 1 de marzo de 2011, así como la liquidación provisional practicada por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio 2008.

tributación individual de las personas físicas, y en esta línea, el apartado 5 del artículo 99 de la Norma Foral 10/2006, de 29 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del Territorio Histórico de Gipuzkoa, dispone que en los supuestos en que los contribuyentes no hayan presentado la correspondien-te autoliquidación se entenderá que tributan individual-mente, salvo que manifi esten expresamente su opción por la tributación conjunta en el plazo de diez días a partir del requerimiento de la Administración tributaria.

En el caso que nos ocupa, en la documentación obrante en el expediente no consta que el ahora recla-mante manifestara al Servicio de Gestión de Impuestos Directos su opción por la tributación conjunta en el plazo de los diez días siguientes al requerimiento practicado por dicho Servicio en relación con la falta de presenta-ción de la declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio 2008, ni tampoco con posterioridad a dicho plazo, y es con ocasión de la interposición del recurso de reposición

I. sobre Sociedades Sozietateen gaineko Zerga

136.017 La reinversión de benefi cios extraordinarios es incompatible con cualquier otro benefi cio tributario relativo a los elementos en los que se reinvierta el importe de la transmisión, a excepción de lo referido a la amortización acelerada. AUTO-LIQUIDACIONES. Rectifi cación. No es posible la rectifi cación de declaraciones de ejercicios para los que el derecho de la Administración a determinar la deuda esté prescrito. En consecuencia la deducción consignada en la declaración de origen de la inversión es la que debe tomarse en consideración en los períodos posteriores y dado que la deducción es incompatible con la exención por reinversión, debe con-fi rmarse la liquidación provisional practicada. (Tribunal Económico-Administrativo Foral de Gipuzkoa, Resolución de 21 Jun. 2012, proc. 402/2011) (Ref. 136355/2012)

Disposición a la que afecta:- Norma Foral 2/2005 de 8 de marzo General Tributaria del Territorio Histórico de Gipuzkoa. art 116.4 - Norma Foral 7/1996, de 4 de julio, del Territorio Histórico de Gipuzkoa, del Impuesto sobre Sociedades. art 22.6

En Donostia-San Sebastián, a 21 de junio de 2012.


SALA DE RECLAMACIONES DE TRIBUTOS CONCERTADOS - ZERGA ITUNDUEI BURUZKO ERREKLAMAZIO ARETOA



La Sala de Tributos Concertados del TRIBUNAL ECO-NÓMICO-ADMINISTRATIVO FORAL DE GIPUZKOA, in-tegrada por las personas señaladas en el encabezamiento, ha aprobado la siguiente RESOLUCIÓN en la Reclama-ción número 2011 / 402, interpuesta contra el siguiente acto:

Acuerdo de la Jefe del Servicio de Gestión de Im-puestos Directos de fecha 5 de abril de 2011, por el que desestima el recurso de reposición interpuesto contra la liquidación practicada por el Impuesto sobre Socie-dades del ejercicio 2008.




que posteriormente, en comunicación de fecha 26 de enero de 2011, el Servicio de Gestión de Impuestos Directos puso en su conocimiento una relación de hechos que, en su caso, podían motivar una liquida-ción provisional.

Se propone en dicha comunicación un incremen-to de la cuota por pérdida de benefi cios fi scales en la cantidad de 8.120,40 euros, y se indica a este respecto, además de la normativa aplicable (art. 22 de la Norma Foral 7/1996), que «La entidad realiza en el ejercicio 2005 un ajuste extracontable por reinversión por impor-te de 27.068,01 euros. En el escrito dice que el impor-te obtenido en la transmisión ha sido reinvertido en la compra de otro elemento patrimonial en el año 2004, aportando cuatro facturas de compra de elementos de transporte cuya suma asciende a 264.192,00 euros»; y que:

«Teniendo en cuenta que la entidad ya ha aplicado la deducción de los artículos 37 y 42 de la Norma Foral por los elementos de transporte citados anteriormente, no puede aplicar por los mismos elementos la exención por reinversión.»

Con fecha 23 de febrero de 2011 la entidad presen-tó escrito de alegaciones a la propuesta de liquidación, en el que indica que en contestación a requerimiento relativo al ejercicio 2005 ya expuso que había advertido un error en la declaración del Impuesto sobre Socie-dades del ejercicio 2005, al consignar las deducciones pendientes de aplicar, y que solicitó que se modifi ca-ran las deducciones pendientes de aplicar en el 15% del importe de 27.068,01 euros. Destaca por otro lado la circunstancia de que, como puede comprobarse en las declaraciones de los ejercicios 2004 y 2005, no ha aplicado las deducciones, sino que están pendientes de aplicar. Y alega fi nalmente en este escrito, con base en lo previsto en el artículo 102.3 de la Norma Foral General Tributaria, sobre la posibilidad de modifi car deducciones aun habiéndose originado en ejercicios prescritos.

A continuación, con fecha 8 de marzo de 2011, el Servicio de Gestión practica liquidación provisio-nal en los términos de la propuesta. En cuanto a la solicitud de modifi cación de la deducción basada en lo regulado en el artículo 102.3 se indica que «dicho artículo concede a la Administración la facultad para poder pedir la justifi cación de la procedencia de una deducción, pero no le permite modifi car datos con-signados en la declaración de un ejercicio ya prescri-to», y que «teniendo en cuenta que el ejercicio 2004 es un ejercicio prescrito, no procede admitir la recti-fi cación solicitada».

Con fecha 22 de marzo de 2011 se interpuso re-curso de reposición con alegaciones similares a las expuestas en el escrito de alegaciones a la propuesta, recurso que fue desestimado por el Acuerdo objeto de la presente reclamación, en el que la Jefe del Servicio reitera asimismo los argumentos sobre incompatibili-dad entre deducción y reinversión, así como sobre la imposibilidad de rectifi car un ejercicio prescrito.

Reclamante: (...)

Representante: (...)


PRIMERO.- Con fecha 4 de mayo de 2011 se inter-puso la presente reclamación, en la que la reclamante solicita que se dicte resolución en la que se acuerde la anulación del Acuerdo impugnado y la devolución del importe solicitado.

Alega en apoyo de su solicitud que, en contra de lo que se indica en el Acuerdo impugnado, entiende que ha justifi cado sobradamente la materialización de la inversión en un elemento adquirido en 2004 del que se aportó contrato de arrendamiento fi nanciero y justifi cantes del ejercicio de la opción de compra. Añade a este respecto que otra cuestión es la refe-rida a que una misma inversión no puede dar lugar a la aplicación de distintas deducciones, y la exención por reinversión es incompatible con otros benefi cios tributarios respecto de los elementos en los que se reinvierta, puesto que, efectivamente, en el ejercicio 2004 se acogió, por el elemento objeto de reinversión, a la deducción por conservación y mejora del medio ambiente, deducción que estaba pendiente de aplicar y así se venía consignando en los Impuestos sobre Sociedades presentados.

Expone a continuación que en la contestación al requerimiento inicial del Servicio de Gestión ya solici-tó que se modifi caran las deducciones con límite pen-dientes de aplicar a 31-12-2008, de forma que se ex-cluyera la indebidamente consignada por importe de 27.068,01 euros, y que dicha solicitud fue denegada con el argumento de que el ejercicio 2004 es un ejer-cicio prescrito. Y alega a este respecto, con referencia al artículo 102.3 de la Norma Foral General Tributa-ria, que no parece lógico que la Administración pueda comprobar, en ejercicios no prescritos, la procedencia de las deducciones pendientes de aplicar que tengan origen en ejercicios prescritos, y al sujeto pasivo no se le reconozca el derecho a poder modifi car la base de las deducciones indebidamente consignadas en un ejercicio prescrito.




SEGUNDO.- Del expediente administrativo resul-ta que la ahora reclamante presentó la declaración del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2008, y




aplicarse en las liquidaciones de los períodos imposi-tivos que concluyan en los quince años inmediatos y sucesivos, no implica que, sin modifi car la declaración del ejercicio en que se origina la deducción, pueda mo-difi carse el importe pendiente de aplicación en ejerci-cios posteriores.

Y lo establecido en el artículo 102.3 de la Norma Foral General Tributaria, invocado por la reclamante, así como lo previsto en el artículo 69.3 de la misma norma, no hace sino corroborar lo señalado en el pá-rrafo anterior, dado que remiten a la comprobación y prueba del ejercicio origen de deducciones y bases negativas que se apliquen en ejercicios distintos al de origen, y establecen expresamente la posibilidad de comprobar créditos fi scales procedentes de ejer-cicios prescritos.

Así, el invocado artículo 102 de la Norma Foral General Tributaria, relativo a las normas especiales so-bre medios de prueba, establece en su apartado 3 que en aquellos supuestos en que las bases o cuotas com-pensadas o pendientes de compensación o las deduc-ciones aplicadas o pendientes de aplicación tuviesen su origen en ejercicios prescritos, la procedencia y cuantía de las mismas deberá acreditarse mediante la exhibición de las liquidaciones o autoliquidaciones en que se incluyeron, la contabilidad y los oportunos soportes documentales. Y el apartado 3 del artículo 69 dispone que la obligación de justifi car la procedencia de los datos que tengan su origen en operaciones rea-lizadas en períodos impositivos prescritos se manten-drá durante el plazo de prescripción del derecho para determinar las deudas tributarias afectadas por la ope-ración correspondiente.

Ahora bien, esto no signifi ca, como parece en-tender la reclamante, que lo establecido en dichos artículos permita la rectifi cación de declaraciones de ejercicios para los que el derecho de la Administración a determinar la deuda esté prescrito, porque lo que re-gulan el invocado artículo 102 y el artículo 69 son nor-mas especiales sobre medios de prueba y efectos de la prescripción en relación con las obligaciones formales, y porque la cuestión de la rectifi cación de declaracio-nes está expresamente contemplada en el apartado 4 del artículo 116 de la Norma Foral General Tributaria, dedicado a las autoliquidaciones.

Pues bien, el citado apartado 4 del artículo 116 de la Norma Foral General Tributaria establece que cuan-do un obligado tributario considere que una autoliqui-dación ha perjudicado de cualquier modo sus intereses legítimos, podrá instar la rectifi cación de dicha autoli-quidación de acuerdo con el procedimiento que se re-gule reglamentariamente.

En cuanto a la regulación reglamentaria de dicho precepto, hay que indicar que hasta la fecha no se ha dictado norma reglamentaria; que, atendiendo a lo pre-visto en la Disposición Derogatoria Única de la Norma Foral 2/2005, cuyo apartado 2 prevé que las normas reglamentarias dictadas en desarrollo de los textos de-rogados a los que se refi ere el apartado anterior -entre los que está la Norma Foral 1/1985, de 31 de enero,

TERCERO.- La liquidación impugnada se funda-menta en lo previsto en el apartado 6 del artículo 22 de la Norma Foral 7/1996, de 4 de julio, del Impuesto so-bre Sociedades, que establece que el régimen previsto para la reinversión de benefi cios extraordinarios será incompatible con cualesquiera otros benefi cios tributa-rios respecto de los elementos en los que se reinvierta el importe de la transmisión, excepto en lo que se refi e-re a la amortización acelerada.

Según se desprende del expediente, el Servicio de Gestión ha comprobado, tras requerimiento efectuado a la propia reclamante, que ésta, acogiéndose a la po-sibilidad contemplada en el apartado 1 del citado artí-culo 22, no integró en la base imponible del ejercicio 2005 la renta generada en la transmisión de elementos patrimoniales, y que la materialización de la reinversión dice haberla efectuado en 2004, en elementos patrimo-niales por los que en este ejercicio consignó la corres-pondiente deducción por inversión. En consecuencia, teniendo en cuenta lo establecido en el apartado 6 del artículo 22, incrementa la cuota del Impuesto sobre So-ciedades del ejercicio 2008, de conformidad con lo pre-visto en el apartado 4 del mismo artículo, según el cual, en caso de no realizarse la reinversión dentro del plazo señalado, la parte de cuota íntegra correspondiente a la renta obtenida, además de los intereses de demora, se ingresará conjuntamente con la cuota correspon-diente del periodo impositivo en que venció aquel.

La reclamante reconoce que consignó la deducción en la declaración del ejercicio 2004 por la misma inver-sión en la que dice haber materializado la reinversión por la que en la declaración del ejercicio 2005 dejó de integrar en la base imponible la renta correspondiente; no cuestiona, por tanto, la incompatibilidad contem-plada en el apartado 6 del artículo 22. Sin embargo, considera que no procede la regularización llevada a cabo por el Servicio de Gestión, y en apoyo de su pos-tura alega sobre la posibilidad de subsanar el error que en escrito de 5 de julio de 2010 dijo haber cometido al no haber modifi cado la deducción por actividades de conservación y mejora del medio ambiente pendiente de aplicar. Así, argumenta por un lado, con base en lo dispuesto en el artículo 102.3 de la Norma Foral Ge-neral Tributaria, que creía factible que, aunque el 2004 estuviera prescrito, se pudieran modifi car en ejercicios posteriores a 2004 las deducciones indebidamente consignadas en la declaración del ejercicio 2004 pero que no se habían llegado a aplicar; y afi rma asimismo que la solicitud de rectifi cación de las deducciones pen-dientes de aplicar ha sido efectuada referida en todo momento al Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2005 y sucesivos, no al 2004 ya prescrito.

Comenzando por esta última afi rmación, hay que precisar que, con independencia de si se aplica o no por insufi ciencia de cuota en el ejercicio en el que se efectúa la inversión, la deducción correspondiente por la misma es un elemento de la declaración-autoliquida-ción de dicho ejercicio. El hecho de que, atendiendo a lo previsto en el artículo 46 de la Norma Foral 7/1996, de 4 de julio, del Impuesto sobre Sociedades, las canti-dades no deducidas por insufi ciencia de cuota puedan




plazo reglamentario para presentar la correspondiente declaración o autoliquidación.

En consecuencia, en el caso que nos ocupa, en el que el plazo reglamentario para la presentación de la correspondiente autoliquidación por el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2004 fi nalizó el 26 de julio de 2005, y no consta acto interruptivo de la prescripción, resulta que la reclamante tenía hasta el 26 de julio de 2009 para modifi car las deducciones consignadas en su declaración. Sin embargo, a pesar de que en el ejer-cicio 2005 decidió aplicar la exención de la renta gene-rada en dicho ejercicio por reinversión en inversiones realizadas en 2004, no solicitó la rectifi cación hasta el 5 de julio de 2010, cuando evidentemente dicha solicitud estaba ya fuera del plazo al que se refi ere la Disposi-ción Adicional Segunda del Decreto Foral 73/1991.

Por lo tanto, la deducción consignada en la decla-ración de origen de la inversión es la que debe tomarse en consideración en los periodos de tributación pos-teriores, y puesto que la deducción es incompatible con la exención por reinversión, debemos confi rmar el Acuerdo impugnado, así como la liquidación provisio-nal practicada por el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2008.


RESOLUCIÓN

ESTE TRIBUNAL, reunido en Sala de Reclamacio-nes de Tributos Concertados, en su sesión del día de la fecha y con los asistentes que se relacionan en el en-cabezamiento, acuerda DESESTIMAR la reclamación número 2011 / 402 interpuesta por D.ª (...), (...) con NIF (...), en nombre y representación de (...), S. A., con NIF (...), confi rmando el Acuerdo de la Jefe del Servicio de Gestión de Impuestos Directos de fecha 5 de abril de 2011, por el que desestima el recurso de reposición in-terpuesto contra la liquidación practicada por el Impues-to sobre Sociedades del ejercicio 2008.

General Tributaria del Territorio Histórico de Gipuzkoa- continuarán vigentes, en tanto no se opongan a lo pre-visto en esta Norma Foral, hasta la entrada en vigor de las distintas normas reglamentarias que puedan dictar-se en desarrollo de esta Norma Foral; y que la Dispo-sición Derogatoria Única del Decreto Foral 41/2006, de 26 de septiembre, por el que se aprueba el Reglamento de desarrollo de la Norma Foral General Tributaria en materia de revisión en vía administrativa, establece las disposiciones que quedan derogadas a partir de la en-trada en vigor del mismo, entre las que se encuentra el Decreto Foral 73/1991, de 15 de octubre, excepto los artículos 8, 9, 10, 12, 13 y la disposición adicional segunda, la disposición adicional cuarta y el apartado 3 de la disposición adicional quinta.

En relación con lo previsto en el artículo 116.4 de la Norma Foral General Tributaria, la Disposición Adi-cional Segunda del Decreto Foral 73/1991 dispone, en su apartado 1, que cuando un obligado tributario consi-dere que una declaración liquidación o autoliquidación formulada por él ha perjudicado de cualquier modo sus intereses legítimos, sin dar lugar a la realización de un ingreso indebido, podrá instar su rectifi cación del órgano competente de la Administración tributaria. Y establece en su apartado 2 que esta solicitud podrá hacerse una vez presentada la correspondiente decla-ración-liquidación o autoliquidación y antes de haber practicado la Administración la liquidación defi nitiva o, en su defecto, de haber prescrito el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria me-diante la oportuna liquidación, derecho que, de acuer-do con lo previsto en el artículo 65 de la Norma Foral General Tributaria, prescribe a los cuatro años.

A la vista de la normativa aplicable resulta que no procede la rectifi cación de una declaración-liquidación cuando ya ha prescrito el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportu-na liquidación, que, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 66 de la Norma Foral 2/2005, comienza a con-tarse desde el día siguiente a aquél en que fi nalice el

IVA BEZ

136.018 Deducciones y devoluciones. Régimen transitorio de los bienes de inver-sión. Siendo que la función o el destino económico que el interesado le de al bien en cuestión es la que determina el derecho a la deducción y las posibles limitacio-nes de dicho derecho, no se acredita por parte del contribuyente que, en ningún momento aporta prueba alguna para acreditar tanto la califi cación del bien como existencia y la realización de operaciones de compraventa de inmuebles que gene-ren el derecho a la deducción íntegra el impuesto. INFRACCIONES Y SANCIONES TRIBUTARIAS. Intencionalidad. Carga de la prueba. La Inspección se limita a hacer




La Inspección considera que los inmuebles se transmiten con anterioridad a su utilización por el suje-to pasivo (no han sido objeto de arrendamiento desde su adquisición) y que se trata de la entrega de un bien de inversión durante el período de regularización, por lo que regulariza la totalidad de las cuotas de IVA sopor-tadas deducidas en su adquisición.

- Por otra parte, el sujeto pasivo adquiere el 23 Feb. 2004 tres locales comerciales y plazas de garaje sitas en... La transmitente renuncia a la exención del IVA tras manifestar el reclamante ser sujeto pasivo con derecho a la deducción total de las cuotas soportadas.

El 25 Oct. 2004 vende dos de los locales, operación sujeta y exenta del IVA, según el artículo 20.uno.22º de LIVA.

Según manifestaciones del reclamante los inmue-bles no han sido objeto de arrendamiento desde su ad-quisición hasta su transmisión.

Al igual que en el caso anterior, la Inspección con-sidera que se trata de la entrega de un bien de inver-sión durante el período de regularización, por lo que regulariza la totalidad de las cuotas de IVA soportadas deducidas en su adquisición.

Consecuencia de lo anterior se dicta acuerdo de liquidación en fecha 11 Jun. 2007.

SEGUNDO: En fecha 30 Jul. 2007, se dicta acuer-do de imposición de sanción derivado de la liquidación anterior.

De los hechos y circunstancias que se consideran acreditados en el expediente, la Inspección considera que concurre en el sujeto pasivo el elemento objetivo de la infracción descrita en los artículos 191 y 195 de la Ley 58/2003, General Tributaria, toda vez que ha deja-do de ingresar cuotas en los períodos 2T a 4T 2004 y determinó improcedentemente saldos a compensar en declaraciones futuras por los períodos 2T y 4T 2004.

Por otro lado, la Inspección considera que concurre en el sujeto pasivo el elemento subjetivo (concurrencia de culpa o negligencia en su conducta), preciso para la exigencia de responsabilidad tributaria, ya que pre-sentó autoliquidaciones inexactas al no haber incluido la regularización de las deducciones practicadas por la adquisición de bienes inmuebles. Por lo tanto, se esti-ma que la conducta del obligado es voluntaria y culpa-ble, en el sentido que le era exigible otra conducta dis-tinta, no pudiendo apreciarse la buena fe en la misma

una descripción de las infracciones cometidas, en base a la regularización practi-cada, pero no justifi ca que la conducta del interesado no sea razonable y se haya actuado con ánimo de defraudar. (Tribunal Económico-Administrativo Central, Resolución de 20 Sep. 2012, proc. 4642/2010) (Ref. 153721/2012)

Disposición a la que afecta:- Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria art 105, art 108, art 191, art 195 - Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido. art 92, art 94, art 99.Uno

En la Villa de Madrid, a 20 Sep. 2012

Visto el recurso de alzada que pende de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, en Sala, interpuesto el 30 Jul. 2010 por D..., con DNI..., en nombre y representación de la sociedad X, S.L., con NIF:..., y domicilio a efectos de notifi caciones en..., con-tra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de... de fecha 29 Jun. 2010, por la que se desestima la reclamación núm.... interpuesta contra el acuerdo de la Ofi cina Técnica de Inspección de la De-legación Especial de... de la Agencia Estatal de Admi-nistración Tributaria, de liquidación derivada de acta A 02... por el IVA, períodos 2003/04/05, con el resultado de a devolver 1.483.763,17 euros; y contra el acuerdo sancionador derivado de la liquidación anterior, por im-porte de 514.028,58 euros.


PRIMERO: En fecha 11 Jun. 2007, se dicta acuer-do de liquidación por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de..., por el Im-puesto sobre el Valor Añadido y períodos 2003/04/05 del que resulta una cuota a devolver de 1.483.763,17 euros, frente a los 2.512.390,88 euros solicitados por el reclamante.

La actividad principal sujeta y no exenta del obliga-do tributario, en los períodos objeto de comprobación, fue Alquiler de Locales Industriales, clasifi cada en el epígrafe 685 del IAE. Asimismo, el obligado tributario ejerce la actividad de arrendador de inmuebles (tanto ofi cinas y locales como viviendas) y la prestación de diversos servicios inmobiliarios (actúa como liquidador de una Junta de Compensación, presta servicios de gestión inmobiliaria).

La Inspección regulariza la situación tributaria del obligado como consecuencia de la entrega de bienes de inversión durante el período de regularización en las dos operaciones siguientes:

- Adquiere el 24 Mar. 2003, por el procedimiento de ejecución hipotecaria, distintos inmuebles sitos en el complejo comercial Y. Según consta en el acuerdo, el propósito de la reclamante es destinarlos al arren-damiento.

El 17 Abr. 2004, aporta los citados inmuebles en una ampliación de capital de Z, S.L., entrega sujeta y exenta de IVA, en virtud del artículo 22.Uno.22º de la Ley de IVA.




por el contrario se trata de bienes inmuebles que forman parte del activo circulante de la empresa.

SEGUNDO: La Ley 37/1992, de 28 Dic., del Im-puesto sobre el Valor Añadido, regula en su título VIII, el régimen de deducciones, en sus artículos 92 a 114, estableciendo una serie de requisitos subjetivos, objeti-vos y temporales para poder deducir las cuotas de IVA soportado en las adquisiciones de bienes y prestacio-nes de servicios efectuadas por los empresarios y pro-fesionales en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional.

Así, según establece el artículo 92 de dicho texto legal, los sujetos pasivos podrán deducir de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas por las operaciones gravadas que realicen en el interior del país las que, devengadas en el mismo territorio, hayan soportado por repercusión directa o satisfecho las ope-raciones indicadas en el mismo, siempre y cuando se cumplan el resto de requisitos establecidos en la Ley.

En el caso concreto que estamos analizando, re-sulta que la entidad reclamante adquiere el 24 Mar. 2003 y 23 Feb. 2004 sendos inmuebles y deduce las cuotas de IVA soportadas en su adquisición en la au-toliquidación de IVA correspondiente. Posteriormente los transmite sin repercutir el Impuesto en virtud de la exención prevista en el artículo 20.Uno.22º de la Ley de IVA, al considerar que la entrega está sujeta al impues-to, pero exenta, de acuerdo con dicho precepto legal, y sin que se haya renunciado a la exención prevista en el artículo 20.Dos de la misma norma.

La Inspección considera que los inmuebles tienen la califi cación de bien de inversión, de acuerdo con el artículo 108 de la Ley y, al transmitirlos dentro del pe-ríodo de regularización, se deben regularizar las cuo-tas deducibles por la adquisición de los mismos practi-cadas por el interesado en virtud de lo dispuesto en el artículo 110 de la Ley del IVA.

Por su parte el interesado, considera que los in-muebles adquiridos no son bienes de inversión, ya que no fueron destinados a ser empleados como medios de explotación durante el plazo de un año legalmente previsto, y señalando que su actividad también consis-te en la compraventa de bienes inmuebles, por lo que formarían parte de su activo circulante.

Pues bien, antes de comenzar a analizar los pre-ceptos legales en materia de deducciones que resul-tarían aplicables al caso concreto que analizamos, es conveniente destacar que la Administración, cuando regulariza la situación tributaria del obligado, lo que está realizando es un ajuste de las deducciones prac-ticadas por el sujeto pasivo al adquirir el inmueble en cuestión.

Es decir, con la liquidación practicada lo que se hace es limitar el derecho a la deducción de las cuo-tas de IVA soportado en la adquisición del inmueble, como consecuencia de su transmisión, regularizando las cuotas deducidas por el interesado y concluyendo, en defi nitiva, que la operación no origina el derecho a la deducción de las cuotas soportadas.

en orden al cumplimiento de sus obligaciones fi scales al no presentar declaraciones exactas y veraces.

Consecuencia de lo anterior dicta acuerdo sancio-nador por importe total de 514.028,58 euros.

TERCERO: En fecha 12 Jul. y 5 Sep. 2007, interpu-so sendas reclamaciones económico-administrativas ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de..., alegando la improcedente califi cación de los in-muebles como bienes de inversión y ausencia de cul-pabilidad respecto de la sanción.

El Tribunal desestima las pretensiones del recla-mante mediante resolución de fecha 29 Jun. 2010, no-tifi cada el 28 Jul. 2010.

CUARTO: En fecha 30 Jul. 2010, interpone recurso de alzada ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, alegando en síntesis lo siguiente:

- Que además de la actividad de arrendamiento desarrolla la actividad de tenencia, administración, dis-frute, adquisición, enajenación y alquiler de toda clase de inmuebles, tanto urbanos, como rústicos, actividad que está expresamente contrastada en el acuerdo de liquidación, al reconocer la Ofi cina Técnica que»... No obstante, de los datos aportados se deduce que el obli-gado tributario obtiene ingresos tanto por el ejercicio como administrador de diversas entidades... como por la compraventa tanto de terrenos como de otros inmue-bles». (El reclamante aporta un listado de inmuebles que ha vendido en los años objeto de comprobación).

- Que los inmuebles transmitidos formaban parte de su activo circulante, sin que hubieran sido objeto de arrendamiento desde su adquisición.

- Además, tampoco se cumple el requisito legal de estar destinados por período superior a un año como medio de explotación, tal y como establece el artículo 108 de la Ley de IVA, habiéndose transmitido con ante-rioridad a dicho plazo.

- En relación con el acuerdo sancionador, alega que su conducta no puede califi carse como culpable, porque presentó sus declaraciones de forma comple-ta y veraz, sin que la consideración de los inmuebles como activo circulante, implique culpabilidad. Además alega la falta de acreditación por parte de la Adminis-tración del requisito subjetivo de la culpabilidad.


PRIMERO: Este Tribunal Central es competente para conocer del presente recurso de alzada, de con-formidad con lo previsto en la Ley 58/2003, de 17 Dic., General Tributaria, y en el Real Decreto 520/2005, por el que se aprueba el Reglamento General de desa-rrollo de la Ley 58/2003 en materia de revisión en vía administrativa.

La cuestión objeto de controversia consiste en de-terminar si el acuerdo de liquidación practicado se ajusta a derecho, debiendo determinar si los inmuebles trans-mitidos tienen la califi cación de bienes de inversión, o




Por lo tanto, para califi car un activo como existencia, es necesario que se incorpore al ciclo de comercializa-ción de la actividad ordinaria de la empresa, de manera que aquellos activos destinados a la venta como una parte de la actividad de la propia sociedad, deberán for-mar parte de las existencias. No obstante, aquellos cuyo destino sea servir de manera duradera a la empresa o bien, que se mantengan como una inversión más, no se califi carían como tales.

Esta califi cación, que a priori resulta clara, puede ser difícil de determinar, cuando el activo se trata de un inmueble, sobre todo en empresas que se dedican a la actividad inmobiliaria, ya que un mismo elemento (in-mueble), se podrá califi car como inmovilizado o como existencias en función del destino que el empresario, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesio-nal, vaya a darle a dicho bien.

Pues bien, de acuerdo con el RD 1643/1990, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad (PGC), al RDL 1564/1989 por el que se aprueba el Texto Re-fundido de la Ley de Sociedades Anónimas (TRLSA), y a la Orden de 28 Dic. 1994 por la que se aprueban las normas de adaptación del Plan General de Con-tabilidad a las Empresas Inmobiliarias (PGCEI), y con reiterada doctrina de este Tribunal Central, entre otras, resolución de 10 May. 2011 (RG 28-2009), es la función o destino económico que la propia empresa asigne al elemento en cuestión, el que determina su afectación.

En consecuencia se podría distinguir:

- Los inmuebles que forman parte del inmovilizado, tomando esta categoría en un sentido estricto, esto es, cuando su destino económico sea servir de manera du-radera a la actividad de la empresa, ya sea destinados a su uso propio (como almacén, sede de la actividad, etc.), o ya destinados a ser explotados en arrendamien-to. Esto es, se trata de inmuebles «afectos» a su acti-vidad económica.

- Los inmuebles que forman parte del activo fi jo, integrados en el inmovilizado, pero cuyo destino a diferencia de los anteriores, se ciñe a su manteni-miento como una «inversión» más, en este caso de carácter inmobiliario («inversiones inmobiliarias»). Esto es, se trata de inmuebles «no afectos» a su ac-tividad económica.

- Los inmuebles que forman parte del activo circu-lante (existencias); cuando estén destinados a trans-formarse en disponibilidades fi nancieras a través de su venta, y siempre que no hayan sido objeto de ex-plotación. Esto es, se trata de inmuebles «afectos» a su actividad económica, pero integrados en su activo circulante.

TERCERO: En el presente caso se trata de deter-minar si las cuotas soportadas por la adquisición de los bienes inmuebles, son o no deducibles, por lo que, a la vista de lo expuesto en el fundamento de derecho anterior, será la función o el destino económico que el interesado le de al bien en cuestión la que determine el derecho a la deducción y las posibles limitaciones de dicho derecho.

En primer lugar, para determinar si las cuotas so-portadas por la adquisición de un bien, son o no dedu-cibles, así como los preceptos legales aplicables a una operación efectuada por un empresario o profesional, es necesario conocer la fi nalidad que le va a dar al bien en el momento de la adquisición, pudiendo destinarse tanto a formar parte de su activo (como inmovilizado que se utiliza como medio de explotación), como del circulante (como existencias que se destinan a trans-formarse en disponibilidad fi nanciera a través de la ven-ta como actividad ordinaria de la venta), o simplemente como una inversión más que realiza el empresario en el desarrollo de su actividad.

En función del destino que el empresario vaya a darle al bien en cuestión, el régimen de deducciones aplicable puede variar por aplicación de los distintos preceptos establecidos en la Ley de IVA que, en mu-chas ocasiones, limitan el derecho a la deducción.

Además, el derecho a la deducción no solo puede verse limitado por el destino inicial que el empresario le de al bien, sino también por las operaciones que poste-riormente efectúe, ya que solo procederá el derecho a la deducción en la medida en que los bienes adquiridos se destinen a la realización de operaciones que origi-nen tal derecho.

Pues bien, en ausencia de defi nición en la normati-va fi scal de lo que debe considerarse como inmoviliza-do y como existencias, debemos acudir a lo dispuesto en la normativa mercantil y contable.

El artículo 184 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por Real Decreto Le-gislativo 1564/1989, de 22 Dic. establece:

«1. La adscripción de los elementos del patrimonio al activo inmovilizado o al circulante se determinará en función de la afectación de dichos elementos.

2. El activo inmovilizado comprenderá los elemen-tos del patrimonio destinados a servir de forma durade-ra en la actividad de la sociedad.»

Del mismo modo se defi ne el inmovilizado en la Parte Tercera (Defi niciones) del Plan General de Con-tabilidad (aprobado por Real Decreto 1643/1990). Por su parte, dicho PGC defi ne las existencias como mer-caderías, materias primas, otros aprovisionamientos, productos en curso, productos semiterminados, pro-ductos terminados y subproductos, residuos y mate-riales recuperados, indicando a continuación que las existencias comerciales o mercaderías son cosas ad-quiridas por la empresa y destinadas a la venta sin transformación.

De lo anterior se deriva que la califi cación de un activo como fi jo o circulante debe hacerse atendien-do a su función dentro el ciclo económico de la em-presa, y no a la condición del elemento en sí mismo considerado. Así, un activo tendrá la consideración de inmovilizado si se vincula de forma duradera a la empresa y, por el contrario, de existencias si su fi na-lidad es la de destinarse a la venta dentro del ciclo de explotación.




medios de prueba recogidos en el artículo 106 de la Ley 58/2003, que se remite en cuanto a ellos y a su valoración a las disposiciones del Código Civil y de la Ley de Enjuiciamiento Civil, sin establecer limitacio-nes a los mismos.

El interesado afi rma que los bienes inmuebles for-maron parte de su activo circulante y que no tienen la consideración de bienes de inversión.

Señala que prueba de ello, es que en ningún mo-mento desde su adquisición estuvieron arrendados y además no cumple el requisito del año establecido en el artículo 108 de la Ley de IVA de estar destinados por período superior a un año como medio de explota-ción, habiéndose transmitido con anterioridad a dicho plazo.

En este sentido el artículo 108 de la Ley de IVA, establece una defi nición propia de lo que debe conside-rarse como bien de inversión, al señalar que:

«1. A los efectos de este impuesto, se considerarán de inversión los bienes corporales, muebles, semovien-tes o inmuebles que, por su naturaleza y función, estén normalmente destinados a ser utilizados por un perío-do de tiempo superior a un año como instrumentos de trabajo o medios de explotación.

2. No tendrán la consideración de bienes de inversión:

1. Los accesorios y piezas de recambio adquiridos para la reparación de los bienes de inversión utilizados por el sujeto pasivo.

2. Las ejecuciones de obra para la reparación de otros bienes de inversión.

3. Los envases y embalajes, aunque sean suscep-tibles de reutilización.

4. Las ropas utilizadas para el trabajo por los suje-tos pasivos o el personal dependiente.

5. Cualquier otro bien cuyo valor de adquisición sea inferior a quinientas mil pesetas.

De lo dispuesto por este precepto se deduce que, sin perjuicio de las exclusiones que se citan en el apar-tado de este mismo artículo, con carácter general, para que un bien determinado sea considerado como bien de inversión a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido han de cumplirse simultáneamente los siguientes requisitos:

1.º Ha de tratarse de un bien corporal, mueble, se-moviente o inmueble.

2.º Por su naturaleza y función ha de estar normal-mente destinado a ser utilizado en la actividad empre-sarial o profesional por un período de tiempo superior a un año, como instrumento de trabajo o medio de explotación.

Por tanto, el elemento fundamental de los bienes de inversión, a efectos del impuesto, es la posibilidad de su utilización por un período superior al año, para los fi nes de una actividad económica, por lo que no

En el acuerdo de liquidación consta que la activi-dad desarrollada por el obligado tributario en los pe-ríodos comprobados fue ALQUILER DE LOCALES INDUSTRIALES, clasifi cada en el epígrafe 685 del IAE. Además ejerce la actividad de arrendador de inmue-bles (tanto ofi cinas y locales como viviendas) y la pres-tación de diversos servicios inmobiliarios (actúa como liquidador de una Junta de Compensación, presta ser-vicios de gestión inmobiliaria).

La Inspección considera que se trata de bienes de inversión afectos a su actividad y por lo tanto, al trans-mitirlos durante el período de regularización, hay que regularizar las cuotas de IVA soportado deducidas.

Por su parte el reclamante considera que los in-muebles son activo circulante, es decir, se adquirieron para su posterior transmisión, como prueba el hecho de que no han estado arrendados desde su adquisi-ción y además no cumple el requisito del año estable-cido en el artículo 108 de la Ley de IVA de estar des-tinados por período superior a un año como medio de explotación, habiéndose transmitido con anterioridad a dicho plazo. Señala que además de la actividad de arrendamiento, desarrolla la actividad de tenencia, ad-ministración, disfrute, adquisición, enajenación y alqui-ler de toda clase de inmuebles, tanto urbanos, como rústicos, actividad que está expresamente contrastada en el acuerdo de liquidación.

Hay que señalar que, el derecho a la deducción es un derecho ejercitable por el sujeto pasivo. Así lo esta-blece el artículo 99.Uno de la Ley 37/1992, de 28 Dic., del Impuesto sobre el Valor Añadido, al señalar que:

«En las declaraciones-liquidaciones correspon-dientes a cada uno de los períodos de liquidación, los sujetos pasivos podrán deducir globalmente el montan-te total de las cuotas deducibles soportadas en dicho período del importe total de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas durante el mismo período de liquidación en el territorio de aplicación del Impuesto como consecuencia de las entregas de bie-nes, adquisiciones intracomunitarias de bienes o pres-taciones de servicios por ellos realizadas.»

Al tener la deducción de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido la consideración de un dere-cho, debemos recordar que la Ley General Tributaria 58/2003 en el artículo 105, atribuye la carga de la prue-ba del mismo a quien pretenda hacer valer su derecho. Así, si un sujeto pasivo pretende hacer valer su dere-cho en un procedimiento de aplicación de los tributos, como es el caso del procedimiento inspector, o en el procedimiento de las reclamaciones económico admi-nistrativas, debe ser el propio sujeto pasivo quien prue-be los hechos constitutivos del mismo.

Por tanto, en relación con el presente caso, si la entidad reclamante pretende deducir el importe de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportado por la adquisición de los inmuebles, es a ella a la que le corresponde acreditar los hechos y circunstancias que amparan la existencia del derecho a la deduc-ción, para lo cual puede acudir a cualquiera de los




documental alguno que acredite tales transmisiones ni tampoco que se adquirieron con la intención de venderlos, pudiendo haber estado destinados a su actividad de arrendamiento.

Dada la importancia en materia de deducciones que tiene la califi cación de los inmuebles (como bien de inversión o activo circulante), y especialmente en el desarrollo de actividades inmobiliarias, el reclamante debe actuar con rigurosa diligencia a la hora de deter-minar la consideración de cada inmueble, e identifi car en los registros contables el destino que pretende dar a los inmuebles adquiridos, ya que, como hemos se-ñalado anteriormente, el régimen de deducciones, así como las posibles limitaciones del derecho a la deduc-ción, varían en función del mismo. Así, a título de ejem-plo, al mostrar la contabilidad ante la Inspección, po-drían identifi carse los inmuebles contabilizados como existencias, así como los destinados a inmovilizado, partidas diferentes de acuerdo con el Plan General de Contabilidad, que permitirían a la Inspección compro-bar el destino dado a los mismos.

El interesado, por lo tanto, no acredita, por ningún medio de prueba admitido en derecho, que los bienes inmuebles tuvieran la califi cación de existencias.

CUARTO: Ahora bien, hay que recordar al recla-mante que el hecho de que los inmuebles se califi quen como existencias, no implica necesariamente que pue-da deducir la totalidad de las cuotas soportadas ya que, como hemos señalado anteriormente, el derecho a la deducción no solo puede verse limitado por el destino inicial que el empresario le de al bien, sino también por las operaciones que posteriormente efectúe.

El artículo 92 de la Ley de IVA dispone que:

1. Los sujetos pasivos podrán deducir de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas por las operaciones gravadas que realicen en el interior del país las que, devengadas en el mismo territorio, hayan soportado por repercusión directa o satisfecho por las siguientes operaciones:

Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por otro sujeto pasivo del Impuesto.

(...)

2. El derecho a la deducción establecido en el apar-tado anterior sólo procederá en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen en la realiza-ción de las operaciones comprendidas en el artículo 94.1 de esta Ley.

Por su parte, el artículo 94 señala lo siguiente:

«1. Los sujetos pasivos a que se refi ere el aparta-do 1 del artículo anterior podrán deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido comprendidas en el artículo 92 en la medida en que los bienes o servicios, cuya adquisición o importación determinen el derecho a la deducción, se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de las siguientes operaciones:

podrán tener la consideración de bienes de inversión los bienes que, aún estando destinados a permanecer afectos al activo empresarial por más de un año, no son utilizados como medio de explotación o instrumento de trabajo en la actividad.

Así, no tendrán tal consideración los inmuebles cuyo destino normal es el de su transmisión. Por el con-trario, los inmuebles destinados a su explotación me-diante arrendamiento en la medida en que cumplan los demás requisitos expuestos, tienen la consideración de bienes de inversión a los efectos de este tributo.

En defi nitiva, la defi nición de bienes de inversión a efectos de este tributo tiene un contenido más amplio que el que pueda corresponder a la cuestión de hecho de la utilización efectiva a demostrar, pues la Ley no exige que el período de duración mínima del bien vaya acompañado de una efectiva explotación del mismo, al emplear el artículo 108 la expresión «estar normalmen-te destinados a ser utilizados por un período de tiempo superior al año.»

En este sentido se pronuncia el Tribunal Supremo en sentencia de 17 Ene. 2006 (Rec. núm. 1018/2001).

En concordancia con la anterior, la Resolución del TEAC, de 23 Jul. 2008 (R.G. 1289/06), en un supues-to de entrega de determinadas plazas de garaje que fueron consideradas por el órgano inspector, como existencias, y no como bienes de inversión como pretendía la reclamante, y al mismo tiempo se consi-deraron como operaciones que formaban parte de la actividad habitual de esta última, concluye que «efec-tivamente, tal y como alega la entidad reclamante, el artículo 108 de la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido, no exige para la califi cación de un bien como de inversión, que el mismo haya sido utilizado de forma efectiva durante un plazo superior a un año como medio de explotación o instrumento de trabajo. No obstante, sí que es requisito necesario para dicha califi cación, que el bien vaya a ser normalmente desti-nado durante un plazo superior a un año a dicha fi na-lidad. Es decir, la entidad reclamante, debe acreditar, con los medios de prueba admitidos en derecho, que dichas plazas de garaje por su naturaleza y función iban a estar normalmente destinadas a ser utilizadas en la actividad empresarial o profesional por un perío-do de tiempo superior a un año, como instrumento de trabajo o medio de explotación.»

Es decir, en el presente caso, el hecho de que el inmueble no haya estado arrendado no es óbice para que la intención del reclamante al adquirirlo fuese des-tinarla a dicha actividad. La entidad reclamante, lo que debe acreditar es que se trata de un bien circulante, cuyo destino era la transmisión en el ejercicio de su actividad de compra-venta de inmuebles, hecho que no queda acreditado en el expediente.

Además, en el presente recurso de alzada, alega que también ejerce la actividad de compra-venta de inmuebles y señala una serie de inmuebles que han sido objeto de transmisión a lo largo de los períodos de comprobación. Sin embargo no aporta soporte




Nada al respecto se desprende del expediente administrativo, ni se acredita por el sujeto pasivo que, en ningún momento aporta prueba alguna para acre-ditar tanto la califi cación del bien como existencia y la realización de operaciones de compraventa de inmue-bles que generen el derecho a la deducción íntegra el impuesto.

Como conclusión, cuando la Inspección de los Tri-butos, y el interesado, están discutiendo la posible cali-fi cación de los inmuebles, que da lugar a la regulariza-ción practicada, se realiza en el sentido de que lo que la Inspección efectúa es un ajuste en las deducciones que practica el interesado, limitando así el derecho a la deducción de las cuotas soportadas, derecho que el interesado no acredita por ningún medio de prue-ba admitido en derecho, por lo que este Tribunal debe desestimar la pretensión del reclamante y confi rmar la liquidación practicada por la Inspección. En otro caso, nos encontraríamos ante una situación de abuso de la norma o perjuicio a la Hacienda Pública, tributando la adquisición de los inmuebles por IVA, deducirse el impuesto soportado, sin afectarlo a una actividad que genera el derecho a la deducción íntegra del impues-to (lo que viene acreditado precisamente porque las entregas de los inmuebles estuvieron exentas del im-puesto). A través de la regularización de los bienes de inversión se pretende precisamente evitar esas situa-ciones, encontrándonos por tanto ante normas antia-buso que permiten la regularización de aquellas cuotas soportadas deducidas por el sujeto pasivo sin derecho a ello. Se trata de bienes de inversión que, adquiridos con sujeción y no exención del impuesto, con posterio-ridad son transmitidos o se efectúan operaciones de autoconsumo que no generan el derecho a deducir, por lo que de efectuarse durante los períodos que tanto el legislador comunitario como el nacional señalan o con anterioridad al comienzo de su afectación a la activi-dad, procede la minoración de las cuotas soportadas en su día en la proporción de los períodos que queden por regularizar.

QUINTO: En relación con el acuerdo sancionador habrá que determinar si la Administración acredita el requisito subjetivo de la culpabilidad necesario para im-poner la sanción.

El reclamante alega que su conducta no puede ca-lifi carse como culpable, porque presentó sus declara-ciones de forma completa y veraz, sin que la considera-ción de los inmuebles como activo circulante, implique culpabilidad. Además alega la falta de acreditación por parte de la Administración del requisito subjetivo de la culpabilidad.

En relación con la concurrencia del elemento sub-jetivo del ilícito tributario, hay que destacar que la Ley General Tributaria, en la redacción dada por la Ley 25/1995, y posteriormente la Ley 1/1998 y más recien-temente la nueva Ley General Tributaria, 58/2003, han supuesto nuevos avances en el proceso de asimilación del régimen sancionador administrativo al régimen pe-nal, siguiendo las pautas marcadas por la jurispruden-cia del Tribunal Constitucional. El elemento de la culpa-bilidad y su requisito básico, que es la imputabilidad,

Las efectuadas en el ámbito espacial de aplicación del impuesto que se indican a continuación:

Las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Aña-dido.

(...)»

Es decir, las cuotas soportadas en la adquisición de bienes y servicios, serán deducibles en la medida en que se utilicen en la realización de entregas de bie-nes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto.

Pues bien, en el presente caso, el reclamante transmite los inmuebles adquiridos, resultando de apli-cación la exención prevista en el artículo 20.Uno.21º de la Ley de IVA, que establece que:

«1. Estarán exentas de este impuesto las siguien-tes operaciones:

(...)

22.º Las segundas y ulteriores entregas de edifi ca-ciones, incluidos los terrenos en que se hallen encla-vadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación.»

Por lo tanto, cuando el reclamante adquiere el inmueble con la intención de venderlo, califi cándolo como existencias, nos encontramos ante una opera-ción sujeta pero exenta del Impuesto, respecto de las que se ejercita la acción de renuncia de acuerdo con el apartado segundo del artículo 20 de la Ley 37/1992. Pero, al margen de esta situación debería examinarse si tal adquisición origina o no el derecho a la deducción de las cuotas soportadas en su adquisición de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 92 y 94.Uno de la Ley transcritos.

Podríamos estar ante un sujeto pasivo que ejerce dos actividades, la de arrendamiento de inmuebles y compra-venta de inmuebles, con regímenes de deduc-ción distintos que constituyan, o no, sectores diferen-ciados, en los términos establecidos legalmente. Si consideramos que existía un único sector diferenciado, el suejto pasivo no generaba el derecho a deducir ínte-gramente el impuesto soportado, lo que con llevaría la no deducibilidad del impuesto.

O incluso, si constituyeran sectores diferencia-dos, dentro del sector de la actividad de compra-venta de inmuebles, podría tener limitado su derecho a la deducción, ya que solo procederá el derecho a la deducción en la medida en que los bienes adquiri-dos se destinen a la realización de operaciones que originen tal derecho.

Por lo tanto, en ambos casos, al realizar conjunta-mente operaciones que originan derecho a la deduc-ción y otras no, habría que aplicar el régimen de prorra-ta previsto en los artículos 102 y siguientes de la Ley de IVA, y determinar el porcentaje de deducción aplicable, constituyendo las operaciones inmobiliarias partidas a incluir en el numerador y denominador de la prorrata.




rra fuerza mayor. c) Cuando deriven de una decisión colectiva, para quienes hubieran salvado su voto o no hubieran asistido a la reunión en que se tomó la misma. d) Cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios. En particular, se entenderá que se ha puesto la diligen-cia necesaria cuando el contribuyente haya presentado una declaración veraz y completa y haya practicado, en su caso, la correspondiente autoliquidación, ampa-rándose en una interpretación razonable de la norma.»

También la nueva LGT, 58/2003, ha recogido en al artículo 179, relativo al principio de responsabilidad en materia de infracciones tributarias, en el apartado 2, una serie de supuestos en los que las acciones u omisiones tipifi cadas en las leyes no darán lugar a res-ponsabilidad por infracción tributaria y, entre ellos, tras las letras a), b) y c), redactadas en términos iguales a los anteriores:

«d) Cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias. Entre otros supuestos, se entenderá que se ha puesto la dili-gencia necesaria cuando el obligado haya actuado am-parándose en una interpretación razonable de la norma o cuando el obligado tributario haya ajustado su actua-ción a los criterios manifestados por la Administración en la contestación a una consulta formulada por otro obligado, siempre que entre sus circunstancias y las mencionadas en la contestación la consulta exista una igualdad sustancial que permita entender aplicables di-chos criterios y estos no hayan sido modifi cados.»

Esta ha sido desde antaño la línea del Tribunal Supremo que, en sentencia de 19 Dic. 1997, matizaba que no basta que exista una discrepancia jurídica, sino que es preciso, además, que la misma tenga el nece-sario grado de razonabilidad o fundamentación, pues de otro modo, en todo supuesto de infracción, bastaría la aportación de cualquier tipo de alegación contraria a la sustentada por la Administración para que conductas objetivamente sancionables quedaran impunes.

Por otra parte, las presunciones de inocencia y de buena fe pueden quedar desvirtuadas con una activi-dad probatoria de la que se deduzca la culpabilidad del contribuyente.

El principio de culpabilidad constituye un elemento básico a la hora de califi car la conducta de una persona como sancionable, es decir, es un elemento esencial en todo ilícito administrativo, lo que supone analizar las ra-zones expuestas por la recurrente como justifi cadoras del incumplimiento de sus obligaciones tributarias para descartar las que sean meros pretextos o se basen en criterio de interpretación absolutamente insostenibles.

La exigencia de este elemento subjetivo de cul-pabilidad, que debe darse en toda conducta tipifi cada como infracción tributaria, para motivar la imposición de la sanción, se ha mantenido de forma reiterada en la más reciente jurisprudencia del Tribunal Supremo, de la que se desprende que cuando nos movemos en el campo sancionador, hay que insistir que la obligación tributaria se desenvuelve en un ámbito específi co, y, en

entendida como la capacidad de actuar culpablemente, están presentes en nuestro ordenamiento jurídico-fi s-cal. Como lo prueba la afi rmación que se contenía en el artículo 77.1 de la Ley General Tributaria de 1963, a cuyo tenor las infracciones tributarias son sanciona-bles incluso a título de simple negligencia, porque -en palabras de TC- «ello signifi ca con toda evidencia, de un lado, que el precepto está dando por supuesta la exigencia de culpabilidad en los grados de dolo y culpa o negligencia grave; y de otro, que más allá de la simple negligencia los hechos no pueden ser sancionados.»

En el mismo sentido el artículo 183.1 de la actual LGT, Ley 58/2003, establece. «Son infracciones tributa-rias las acciones u omisiones dolosas o culposas con cualquier grado de negligencia que estén tipifi cadas y sancionadas como tales en esta u otra ley.»

De lo expuesto se desprende que la culpabilidad y la tipicidad se confi guran así como los elementos fundamentales de toda infracción administrativa y tam-bién, por consiguiente, de toda infracción tributaria; y que el elemento subjetivo está presente cuando la Ley fi scal sanciona las infracciones tributarias cometidas por negligencia simple. Conviene, por tanto, profundi-zar en el concepto de negligencia, cuya esencia radica en el descuido, en la actuación contraria al deber obje-tivo de respeto y cuidado del bien jurídico protegido por la norma que, en este caso, son los intereses de la Ha-cienda Pública. La negligencia, por otra parte, no exige como elemento determinante para su apreciación un claro ánimo de defraudar, sino un cierto desprecio o menoscabo de la norma, una laxitud en la apreciación de los deberes impuestos por la misma.

Este Tribunal Económico Administrativo Central ha venido, asimismo, manteniendo en forma reiterada la vigencia del principio de culpabilidad en el ámbito del Derecho Tributario Sancionador, sosteniendo que «la apreciación de la culpabilidad en la conducta del sujeto infractor es una exigencia que surge directamente de los principios constitucionales» (Resoluciones de 21 Oct. 1987, entre otras). En este sentido, pues, se ha admitido que la interpretación razonable o el error pu-dieran ser causas excluyentes de la culpabilidad, pero ello ha de ser precisado a fi n de no amparar el abuso de la interpretación jurídica y del error de hecho o de derecho por parte de los obligados tributarios. Por ende la invocación de estas causas no operan de modo au-tomático como excluyentes de la culpabilidad sino que han de ser ponderadas caso por caso, en función de las circunstancias concurrentes, de tal modo que ex-cluyan la califi cación de la conducta como negligente, ya sea por la existencia de una laguna legal, ya por no quedar clara la interpretación de la norma o porque la misma revista tal complejidad que el error haya de reputarse invencible.

A este respecto, el artículo 77.4.d) de la Ley Gene-ral Tributaria, en su redacción dada por la Ley 25/1995, establecía lo siguiente: «4. Las acciones u omisiones ti-pifi cadas en las leyes no darán lugar a responsabilidad por infracción tributaria en los siguientes supuestos: a) Cuando se realicen por quienes carezcan de capaci-dad de obrar en el orden tributario. b) Cuando concu-




“(...)

En esta coyuntura, mal puede sostenerse, como se defi ende en los dos motivos de casación, que la Ad-ministración tributaria no haya justifi cado la culpabili-dad del XXX, S.A., y, por ende, motivado en la medida en que resultaba exigible la imposición de la sanción. Cabe recordar que nuestra jurisprudencia, de la que hemos dejado constancia en el fundamento anterior, impide castigar y, por consiguiente, estimar que hubo culpabilidad por el mero y automático hecho de consta-tarse la aislada presencia de alguno de los pormenores a los que nos hemos referido. Pero en modo alguno niega la posibilidad de inferir, razonada, razonablemen-te y de forma sufi cientemente explicada, la existencia de aquel elemento subjetivo del juego conjunto de las circunstancias concurrentes. De otro modo, se correría el riesgo de dejar vacía de contenido la potestad san-cionadora de la Administración tributaria.

A la vista de todo ello, debe concluirse que el acuerdo adoptado el 20 Nov. 2003 por la Ofi cina Nacio-nal de Inspección da cumplimiento a las exigencias de motivación que se reclaman a la imposición de sancio-nes, que, no debe olvidarse, pueden ser aplicadas por conductas meramente negligentes.”

También resulta conveniente destacar la Senten-cia del Tribunal Supremo de 11 Nov. 2010, que expo-ne en su Fundamento CUARTO lo siguiente: “... Como venimos reiteradamente afi rmando no es el recurrente quien tiene que probar la ausencia de culpabilidad en su conducta sino que es la Administración quien ha de acreditar que esa culpabilidad concurre. También hemos reiterado que esa culpabilidad no aparece por el mero incumplimiento de la obligación tributaria... No se puede identifi car incumplimiento de la obligación tributaria con culpabilidad no sólo por razones ontoló-gicas (se trata de fi guras jurídicas distintas, distantes y diferentes) sino por motivos sociológicos, pues la in-fracción ha de ser excepcional y no moneda común o al menos frecuente.(...) Tampoco puede aceptarse su razonamiento en el sentido de que:”... haciendo una aplicación extensiva del meritado artículo 77.4 d) se llegaría a una desnaturalización en la aplicación de las sanciones tributarias, que resultarían, en la práctica, totalmente inoperantes, puesto que el Derecho es por principio, algo eminentemente susceptible de contro-versia, de diversas opiniones y en defi nitiva, es algo esencialmente problemático. Tal artículo entendemos que exige pormenorizar, siquiera sea en cierta medida, porque ha podido darse una interpretación razonable y discrepante de la norma, lo que demanda introducirse en aquella de la que concretamente se trate, en rela-ción con la conducta correcta que la norma ordena; y ello ha de ponerse en relación con la conducta (posi-tiva o negativa) realmente acaecida y que se estima como fundada en una interpretación razonable y dis-crepante alternativa a aquella otra conducta correcta buscada por la norma. Y debe especifi carse (en este punto, lo más ampliamente posible) porque esta con-ducta alternativa sería asumible a efectos de no san-cionar, lo que conlleva una concreta comparación con la conducta verdaderamente querida por la norma. Y

otro, absolutamente distinto, la sanción tributaria. Ello signifi ca que el contenido de la sanción y de la obliga-ción tributaria son cualitativamente diferenciados. Esto implica que el hecho de que con frecuencia la sanción tributaria exija un incumplimiento de una obligación tributaria no permite inferir, que el incumplimiento de la obligación tributaria acarree automáticamente la co-rrespondiente sanción. Lo esencial, por lo tanto, no es el derecho infringido (tributario), sino la naturaleza de actuar, es decir, su carácter infractor, que acarrea como efecto la sanción.

En defi nitiva, para que una conducta sea sanciona-ble, no basta con el incumplimiento de la obligación tri-butaria por parte del obligado tributario, y objetivamen-te tipifi cado en la Ley, sino que también es necesario que se de en el interesado ese elemento subjetivo de culpabilidad.

Además, es jurisprudencia reiterada del Tribunal Supremo, que no es el interesado el que ha de probar la ausencia de culpabilidad en su conducta, sino que es la Administración sancionadora la que debe demos-trar y razonar, en términos precisos y sufi cientes, la au-sencia de diligencia en la conducta del interesado así como acreditar que esa culpabilidad concurre. Especial trascendencia para el asunto que estamos tratando, tiene la Sentencia de 22 Oct. 2009, recurso de casa-ción número 2422/2003), en la que, tras combatir cada uno de los argumentos en los que se funda la confi r-mación de la sanción, concluye que,”... Los anteriores razonamientos nos llevan a concluir que la sanción im-puesta (...) ha vulnerado los arts. 24.2 y 25.1 de la CE al no haber procedido el órgano competente a motivar la concurrencia de culpabilidad.(...)». o la Sentencia de 1 Feb. 2010, en resolución del recurso de casación 6906/2004, que señala, “ (...) es doctrina reiterada de esta Sala que la simple afi rmación de que no concurre la causa del art. 179.2 d) LGT porque la norma es clara o la interpretación no es razonable, no permite aislada-mente considerada, fundamentar la existencia de cul-pabilidad, ya que tales circunstancias no implican por sí mismas la existencia de negligencia. En primer lugar, porque, incluso en el supuesto de que la norma fuese clara, y como hemos señalado en diversas sentencias (...) no es requisito sufi ciente para su imposición. (...) Y, en segundo lugar, porque, como ha señalado esta Sala y Sección «no puede fundarse la existencia de infracción en la mera referencia al resultado de la re-gularización practicada por la Administración tributaria o en la simple constatación de la falta de un ingreso de la deuda tributaria, porque el mero dejar de ingresar no constituía en la LGT de 1963 -ni constituye ahora- in-fracción tributaria, y porque no es posible sancionar por la mera referencia al resultado, sin motivar específi ca-mente de donde se colige la existencia de culpabilidad.

Más recientemente, la sentencia de 12 Jul. 2010, recaída en el recurso 480/2007 trata la cuestión re-lativa a la motivación de la existencia de culpabilidad así como la posibilidad prevista por la ley de sancionar cuando se aprecie culpabilidad en grado de simple ne-gligencia, exponiendo en sus Fundamentos de Dere-cho Quinto lo siguiente:




conducta del interesado se aprecie el elemento subje-tivo de la culpabilidad. La Inspección se limita a hacer una descripción de las infracciones cometidas, en base a la regularización practicada, pero no justifi ca que la conducta del interesado no sea razonable y se haya actuado con ánimo de defraudar. El incumplimiento de la obligación tributaria se puso de manifi esto en el acuerdo de liquidación, y acarreó la regularización de sus situación tributaria, pero eso no es sufi ciente para determinar que su conducta fuese culpable. Es cierto, que el interesado presentó autoliquidaciones inexac-tas, pero eso fue la consecuencia de considerar que los bienes inmuebles como circulante, circunstancia que ya se regulariza con la liquidación practicada.

Por todo lo expuesto, este Tribunal considera que la Administración no justifi ca de forma sufi ciente y ra-zonada que se da en el sujeto pasivo el elemento sub-jetivo de la culpabilidad necesario para imponer la san-ción, por lo que debe anularse el acuerdo sancionador.

Fallo

En virtud de lo expuesto,

EL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA, en la reclamación económico-administrativa promovida por la sociedad X, S.L., con NIF:..., y domicilio a efectos de notifi caciones en..., con-tra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de... de fecha 29 Jun. 2010, por la que se desestima la reclamación núm.... interpuesta contra el acuerdo de la Ofi cina Técnica de Inspección de la De-legación Especial de... de la Agencia Estatal de Admi-nistración Tributaria, de liquidación derivada de acta A 02... por el IVA, períodos 2003/04/05, con el resultado de a devolver 1.483.763,17 euros; y contra el acuer-do sancionador derivado de la liquidación anterior, por importe de 514.028,58 euros, ACUERDA estimarlo parcialmente, confi rmando la liquidación impugnada y anulando el acuerdo sancionador.

ello exige también naturalmente, la interpretación de la norma concreta de que pueda tratarse, a los efectos de su cumplimiento correcto o no, por el contribuyente.».

En este planteamiento vuelve a invertirse la posi-ción que las partes ocupan en el proceso sancionador. Lo que hay que probar es que una determinada con-ducta no es razonable.(...).»

En conclusión, y como hemos señalado a lo largo del presente fundamento, el incumplimiento de la obli-gación tributaria genera la regularización, por el contra-rio la infracción sólo concurre cuando, entre otros, se da el requisito de la culpabilidad. Por tanto, lo que tiene que motivar el órgano sancionador no es el incumpli-miento de la obligación tributaria (cuestión normalmen-te discutida cuando se impugna la liquidación) sino la razón de ser de la sanción, y la infracción tributaria que con su imposición trata de preservarse.

Si aplicamos todo lo expuesto al caso aquí exami-nado, se trata de determinar si, a la vista de los hechos acaecidos en el expediente y teniendo en cuenta las alegaciones formulada por la interesada, se ha acre-ditado de forma sufi ciente y razonada que se da en la reclamante, el requisito imprescindible del elemento subjetivo de la culpabilidad, aún a título de simple negli-gencia, para que la conducta realizada lleve aparejada una sanción.

La Inspección, en el acuerdo sancionador describe los hechos que llevan a la regularización de la situación tributaria del obligado, tipifi cando las infracciones de acuerdo con los artículos 191 y 195 de la Ley General Tributaria. Posteriormente, en relación con la acredita-ción de la culpabilidad, basa su argumentación en que el reclamante ha actuado con negligencia ya que ha presentado declaraciones inexactas por no incluir la re-gularización de las deducciones practicadas.

A la vista de su argumentación, este Tribunal no puede considerar que la Inspección haya realizado una actividad probatoria sufi ciente que acredite que en la


SENTENCIASEP

AIA

K




Recaudación Zergabilketa

136.019 Sucesores y responsables tributarios. Responsabilidad subsidiaria. Ale-gada la responsabilidad por sucesión empresarial, a la Administración tributaria, como tercero acreedor público de la sociedad cesante, no le incumbe papel alguno en orden a investigar y restablecer el legitimo orden jurídico mercantil entre los socios, ni indagar sobre las relaciones entre los mismos, sino estrictamente el de ajustarse a la legalidad en la exigencia privilegiada de recuperación de deudas

Incluimos en esta sección de la revista una sentencia del TSJ del País Vasco, en la que se señala que cuando la NF del IRPF recogía la exención de las prestaciones reconocidas al contribuyente por la Incapacidad Perma-nente Total cualificada de mayores de 55 años, en el fondo, lo que venía a recoger es la exención en todos los supuestos de incapacidad permanente total de quienes tuvieran mas de 55 años.

Otra sentencia, esta vez del Tribunal Constitucional, declara que la ausen-cia de formulación de alegaciones en la vía económico-administrativa al impugnar una liquidación no impide fundar el subsiguiente recurso conten-cioso-administrativo en cuantos motivos se consideren oportunos, den-tro de los cuales debe fallar el órgano judicial.

Aldizkariaren atal honetan Euskal Autonomia Erkidegoko Justizi Auzitegi Nagusiaren epai bat jasotzen dugu. Bertan adierazten denez, PFEZaren Foru Arauak aurreko idazkeran 55 urtetik gorako zergapekoek Erabateko Ezgaitasun Iraunkor kualifikatuaren ondorioz jasotako prestazioa zerga-petik salbuesten zuenean, 55 urtetik gorakoak diren eta erabeteko ezgaitu iraunkorra pairatzen duten kasu guztiak jaso nahi zituen berez.

Beste epai batek, Auzitegi Konstituzionalarenak oraingoan, zera adieraz-ten du: likidazio bati aurka egitean ekonomi administrazio bidean arrazoibi-deak aurkezten ez direnean, horrek ez du eragozten ondorengo helegite kontentzioso administratiboa ezartzean egokiak deritzon alegazioak aur-keztea, eta horiek oinarritzat hartuz eman beharko da epaia.



136.019 SENTENCIAS

de 18 de marzo de 2.009, desestimatorio de la recla-mación n.º 1.004/2.008, interpuesta contra acuerdo del Servicio de Recaudación de 21 de Mayo de 2.008, que confi rmaba en vía de reposición el acuerdo fechado el 26 de Octubre de 2.007 que declaraba la responsabi-lidad subsidiaria del recurrente como administrador de la sociedad, por las obligaciones tributarias pendientes de la persona jurídica denominada «Sistemnobart S.A», por importe de 152.001,33 Euros, en base al artículo 40.1, párrafo 2º de la Norma Foral General Tributaria 1/1.985; quedando registrado dicho recurso con el nú-mero 1074/2010.

SEGUNDO.- En el escrito de demanda, en base a los hechos y fundamentos de derecho en ella expre-sados, se solicitó de este Tribunal el dictado de una sentencia por la que se estime el recurso interpuesto.

TERCERO.- En el escrito de contestación, en base a los hechos y fundamentos de derecho en ellos ex-presados, se solicitó de este Tribunal el dictado de una sentencia por la que se desestime el recurso en todos sus pedimentos.

CUARTO.- Por Auto de fecha 27-07-11 se fi jó como cuantía del presente recurso la de 169.702,71 euros.

QUINTO.- Por resolución de fecha 30-01-12 se se-ñaló el pasado día 2-02-12 para la votación y fallo del presente recurso.

SEXTO.- En la substanciación del procedimiento se han observado los trámites y prescripciones legales


PRIMERO.- El presente recurso se promueve con-tra Acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Fo-ral de Bizkaia de 18 de marzo de 2.009, desestimatorio de la reclamación n.º 1.004/2.008, interpuesta contra acuerdo del Servicio de Recaudación de 21 de Mayo de 2.008, que confi rmaba en vía de reposición el acuer-do fechado el 26 de Octubre de 2.007 que declaraba la responsabilidad subsidiaria del recurrente como ad-ministrador de la sociedad, por las obligaciones tribu-tarias pendientes de la persona jurídica denominada «Sistemnobart S.A», por impone de 152.001,33 Euros, en base al artículo 40.1, párrafo 2º de la Norma Foral General Tributaria 1/1.985.

Sobre esta base, los argumentos impugnatorios que el litigante plantea en el proceso se sintetizan del siguiente modo;

que el ordenamiento le otorga. El ofrecimiento de bienes y derechos societarios por parte del administrador en nada enerva la acción de derivación de deuda hacia él. Su aspiración a que otros indeterminados administradores a lo largo de la vida social hayan de ser incluidos en lo que muy impropiamente califi ca de litis consorcio necesario, carece de fundamento en la cláusula legal que la Administración aplica para exigirla. (Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, Sala de lo Contencioso-administrativo, Sección 1ª, Sentencia de 7 Feb. 2012, rec. 1074/2010) (Ref. 180624/2012)

Disposición a la que afecta:- Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria. art 40, art 72

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DEL PAÍS VASCO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

RECURSO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO Nº 1074/2010

DE Ordinario

SENTENCIA NÚMERO 82/2012

ILMOS. SRES.

PRESIDENTE:

D. LUIS JAVIER MURGOITIO ESTEFANÍA

MAGISTRADOS:

D. JUAN ALBERTO FERNÁNDEZ FERNÁNDEZ

D. YOLANDA DE LA FUENTE GUERRERO

En BILBAO (BIZKAIA), a siete de febrero de dos mil doce.

Sección 1ª de la Sala de lo Contencioso Adminis-trativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, compuesta por el Presidente y Magistrados/as antes ex-presados, ha pronunciado la siguiente SENTENCIA en el recurso registrado con el número 1074/2010 y segui-do por el procedimiento ordinario, en el que se impug-na: ACUERDO DE 18-3-09 DEL T.E.A.F. DE BIZKAIA DESESTIMATORIO DE LA RECLAMACIÓN 1004/2008 CONTRA ACUERDO DE DERIVACIÓN DE RESPON-SABILIDAD SUBSIDIARIAS POR DEUDAS DE SIS-TEMNOBART, S.A..¡.

Son partes en dicho recurso:

- DEMANDANTE: Raúl, representado por la Pro-curadora D.ª MARGARITA BARREDA LIZARRALDE y dirigido por el Letrado D. RICARDO COBO GÓMEZ.

- DEMANDADA: DIPUTACIÓN FORAL DE BIZKAIA, representada por la Procuradora D.ª MÓNICA DURAN-GO GARCÍA y dirigida por el Letrado D. SANTIAGO ARANZADI MARTÍNEZ DE INCHAUSTI.

Ha sido Magistrado Ponente el Iltmo/a. Sr. D. LUIS JAVIER MURGOITIO ESTEFANIA.


PRIMERO.- El día 22-06-09 tuvo entrada en esta Sala escrito en el que D. RICARDO COBO GÓMEZ, actuando en nombre y representación de D. Raúl, inter-puso recurso contencioso-administrativo contra Acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia



EPAIAK 136.019

el ámbito de dominio de la sociedad cesante un im-portante elenco de activos consistentes en maquinaria, repuestos, créditos, etc.... que permitirían holgada-mente afrontar la deuda tributaria que se le reclama. En cualquier caso, a la Administración tributaria, como tercero acreedor público de la sociedad cesante, no le incumbe papel alguno en orden a investigar y restable-cer el legitimo orden jurídico mercantil entre los socios, ni indagar sobre las relaciones entre los mismos, sino estrictamente el de ajustarse a la legalidad en la exi-gencia privilegiada de recuperación de deudas que el ordenamiento le otorga, por lo que están lejos de al-canzar la menor relevancia todas las remisiones y citas que el recurrente hace a lo que la Hacienda Foral le conste respecto de esas supuestas intrigas o maquina-ciones entre socios.

2.- El ofrecimiento de bienes por parte del recurren-te ha sido igualmente objeto de atención en las vías ad-ministrativa y económico-administrativa precedentes. En lo que afecta a la perspectiva de la sociedad cesan-te, como tal, e independientemente de todas las obli-gaciones y deberes que la incumban al Administrador en el ámbito mercantil de su responsabilidad (incluidas la referentes a promover la declaración del concurso de acreedores), el artículo 40 del vigente Reglamento vizcaino de recaudación -Decreto Foral 215/2.005, de 27 de Diciembre-, en su apartado 3, pone a las cla-ras que la declaración de fallido, además de abrir la posibilidad de iniciar el expediente de derivación de responsabilidad contra otros posibles obligados por responsabilidad subsidiaria, no impide el ejercicio por la Hacienda Foral de las acciones que correspondan contra el deudor fallido en tanto no se extinga la acción administrativa para su cobro.

Por ello, la sola afi rmación del recurrente de la eventual existencia de esos bienes y derechos socie-tarios, abriendo las posibilidades recaudatorias plenas que de ese precepto se derivan, bien directamente, bien a través del proceso de liquidación pública y or-denada de la sociedad mercantil, en nada enerva la acción de derivación de deuda hacia el Administrador de cuyo ejercicio en este proceso se trata.

3.- Respecto de lo que se sugiere de manera pura-mente voluntarista en torno a una fi gura procesal civil como el litis consorcio pasivo, las resonancias que di-cha alegación pueda traer son de todo punto de vista improcedentes, no ya, manifi estamente, en su vertiente estrictamente procesal, sino también en la de su trasla-ción virtual e imaginaria al ámbito administrativo de la acción de derivación por deudas tributarias.

Determinar materialmente quién es el administra-dor social hacia el que la deuda ha de ser derivada en base a las previsiones del articulo 40.1 LGT y Norma Foral ya derogadas, bascula en función del supuesto de entre los dos posibles en que dicha acción cobre fundamento, y ya hemos adelantado que en este caso la responsabilidad subsidiaria del recurrente Sr. Raúl, -tal y como el F.J Tercero del acuerdo del TEAF desa-rrolla-, se instala en el segundo de esos supuestos.

Ahora bien, confi rme a la jurisprudencia, es al de-rivación del párrafo 1º, y no la del presente supuesto la que compromete a los administradores que lo fuesen

Tras la exposición a nivel de hecho de la tesis de que la referida sociedad deudora no cesó en su acti-vidad, sino que ha continuado en el tiempo a través de su sucursal en Sevilla, de la mano de un socio de la misma, Don Luis, girando primero bajo la misma razón social y, luego, como «March S.L» tras hacerse con diversos activos sociales, y no siendo el hoy recu-rrente más que, en su expresión, un «títere», sostie-ne que, sin discutir formalmente los hechos y funda-mentos del expediente, estos se ajustan a una simple apariencia y llevan a resultados injustos e inútiles de cara a obtener el cobro de la deuda, defendiendo la aplicación analógica del artículo 44 del Estatuto de los Trabajadores, considerando estéril disentir de la canti-dad derivada y ratifi cando su puesta a disposición de la Hacienda foral de bienes y derechos por valor de 230.165,05 Euros con el detalle que expresa. Se alu-de igualmente a la excepción de litis consorcio pasivo a que, a su juicio, habría lugar, en la medida en que la deuda se ha devengado a lo largo de la vida de la sociedad, en que fue ésta administrada por no menos de ocho personas, todos los cuales tendrían que ha-ber sido llamados a responder.

La representación de la Diputación Foral se opuso con remisión a los fundamentos del acuerdo recurrido de los que en cada punto se hará la necesaria mención.

SEGUNDO.- Extrapolando del discurso del litigante actor los motivos y argumentos impugnatorios relevan-tes que contiene, la Sala va a obtener las siguientes conclusiones y respuestas en derecho que, en defi ni-tiva, van a conducir al fracaso de la pretensión. Y así:

1.- La opción que el recurrente postula en favor de que la Administración tributaria, en vez de la derivación de la deuda hacia el Administrador social, emprenda otra distinta (que sitúa atípica e impropiamente en la legislación laboral) y que sería la tradicional responsa-bilidad por sucesión empresarial del artículo 72 de la LGT 1.963, y concordante de la Norma Foral de 1.986, a recaer sobre la fi rma social con sede en Sevilla que menciona, tropieza con un doble obstáculo. De una parte, el de que una vía no excluye ni resulta incompa-tible con la otra, al tratarse de dos hipótesis de respon-sabilidad subsidiaria por deudas sociales (por todas STS de 21 de Enero de 2.011). De la otra, porque la Administración recaudatoria ha puesto en entredicho que tal sucesión se haya materializado con tal alcance, como refl eja el informe del Servicio de 17 de Octubre de 2.007 obrante a los folios 396 a 400 del expediente, en que se refutan pormenorizadamente los alegatos actores en torno a dicha mercantil, que se tiene por constituida ya en fecha anterior de 9 de Junio de 2.003 y con lo que, a lo sumo, serían «elementos aislados, carentes de vínculo estructural» de la mercantil falli-da, insufi cientes para poder concluir que la explotación de la mercantil Mareh, S.L. sea la misma que anterior-mente desarrollaba la sociedad deudora.

En el proceso, la argumentación actora no va más allá de afi rmaciones de tono retórico cuando, sin la menor concreción en la réplica, insiste en una fraudu-lenta descapitalización y sucesión empresarial plena por parte de un socio que, incluso desmiente en otras fases de su fundamentación cuando sitúa todavía en



136.019 SENTENCIAS

social hayan de ser incluidos en lo que muy impropia-mente califi ca de litis consorcio necesario, carece de fundamento en la cláusula legal que la Administración aplica para exigirla, y el planteamiento impugnatorio debe asimismo decaer.

TERCERO.- Procede, como conclusión de todo ello, la desestimación del recurso y la confi rmación de los actos recurridos, sin hacerse especial imposición de costas. -Artículo 139.1 LJCA-.

Vistos los preceptos citados y demás de general y pertinente aplicación al caso del pleito, la Sala emite el siguiente,

FALLO

QUE DESESTIMAMOS EL RECURSO CON-TENCIOSO ADMINISTRATIVO INTERPUESTO POR LA PROCURADORA DE LOS TRIBUNALES DOÑA MARGARITA BARREDA LIZARRALDE EN REPRE-SENTACIÓN DE DON RAÚL, CONTRA ACUERDO DEL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO FORAL DE BIZKAIA DE 18 DE MARZO DE 2.009, RECAÍDO EN LA RECLAMACIÓN N.º 1.004/2.008, INTERPUESTA FRENTE A ACUERDOS DEL SERVI-CIO DE RECAUDACIÓN ARRIBA DETALLADOS, DE DECLARACIÓN DE RESPONSABILIDAD SUBSIDIA-RIA DEL RECURRENTE COMO ADMINISTRADOR SOCIAL POR DEUDAS TRIBUTARIAS PENDIENTES DE «SISTEMNOBART, S.A.», CONFIRMANDO DI-CHOS ACTOS Y ACUERDO, SIN ESPECIAL IMPOSI-CIÓN DE COSTAS.

Esta sentencia es FIRME y NO cabe contra ella RECURSO ordinario alguno, sin perjuicio de lo cual, las partes podrán interponer los que estimen pertinen-tes. Conforme dispone artículo 104 de la LJCA, en el plazo de DIEZ DÍAS, remítase ofi cio a la Administra-ción demandada, al que se acompañará el expediente administrativo y testimonio de esta sentencia, a fi n de que la lleve a puro y debido efecto y practique lo que exija el cumplimiento de las declaraciones contenidas en el fallo. Hágase saber a la Administración que en el plazo de DIEZ DÍAS deberá acusar recibo de dicha documentación e indicar el órgano responsable del cumplimiento del fallo.

Así por esta nuestra Sentencia de la que se llevará testimonio a los autos, lo pronunciamos, mandamos y fi rmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Iltmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, estando celebrando audiencia pública la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, en el día de su fecha, de lo que yo el/la Secretario doy fe en BILBAO (BIZKAIA), a 7 de febrero de 2012.

en el momento de producirse las respectivas infraccio-nes tributarias, (algo aquí ausente).

Será en tal caso, como hace constar la STS de 31 de mayo de 2007 (RJ, 4871), cuando los admi-nistradores responsables serán quienes tuvieran esa condición al cometerse la infracción aunque poste-riormente hubieran cesado, y dicho inciso conlleva-ría la exigencia de la totalidad de la deuda, incluidos ambos tipos de sanciones. Así indica que: «El art. 40.1, párrafo primero, de la Ley General Tributaria 230/1963 declaraba responsables subsidiarios de las infracciones tributarias simples y del total de la deuda tributaria, en los casos de infracciones graves cometidas por las personas jurídicas, a los adminis-tradores de las sociedades y entidades jurídicas que incurran en unas y otras, siempre que por omisión de sus deberes, por culpa in vigilando o por adoptar acuerdos que hicieran posibles tales infracciones, dieran lugar a ellas.Los administradores respon-sables serán quienes tuvieran esa condición al cometerse la infracción aunque posteriormente hubieran cesado en el cargo.

(...) El artículo 40.1, párrafo 1º, de la LGT establece los requisitos que han de concurrir para poder exigir responsabilidad subsidiaria a los administradores por las infracciones cometidas por la sociedad administra-da, a saber:

1º) Comisión de una infracción tributaria por la so-ciedad administrada.

2º) Condición de administrador al tiempo de come-terse la infracción.

3º) Conducta ilícita del administrador en los térmi-nos señalados en el art. 40.1, reveladores de no haber puesto la necesaria diligencia en el cumplimiento de las obligaciones tributarias infringidas.»

En este caso, indiscutidamente se verifi ca que la responsabilidad subsidiaria que se ha exigido al administrador en el expediente de derivación del que este proceso trae causa, no es aquella (completa) a la que se está refi riendo la norma y la jurisprudencia comentada, pues, como consta en las actuaciones, realmente se exige una responsabilidad de los Admi-nistradores sociales que en términos conceptuales, se identifi ca con la más atenuada que se exige por el mero hecho de haber cesado en sus actividades la persona jurídica administrada, que es un caso o supuesto que el precepto enunciaba con plena sepa-ración cuando decía que los administradores, «asi-mismo, serán responsables subsidiariamente, en todo caso, de las obligaciones tributarias pendientes de las personas jurídicas que hayan cesado en sus actividades».

En consecuencia, la aspiración actora a que otros indeterminados Administradores a lo largo de la vida



EPAIAK 136.021

Inspección Ikuskapena

136.020 Actuaciones especiales de la inspección. Estimación indirecta de bases. Procedencia. Acreditada por la Administración la existencia de incongruencia en la contabilidad ofi cial de la entidad, no siendo fi able en cuanto no refl ejaba la imagen fi el de la misma, y en la medida que el sujeto pasivo no ha aportado datos que per-mitan a la Administración determinar los rendimientos de la actividad económica del contribuyente, es ajustado a derecho acudir al régimen de estimación indirecta de las bases. Explicación por parte de la Administración del método utilizado para llevar a cabo la misma. Liquidaciones anuales del IVA en lugar de trimestrales que se mantienen en virtud del principio de conservación de los actos administrativos y la inexistencia de indefensión a la parte actora, lo que no se ha producido. La devolución de las actuaciones, sería un comportamiento contrario al principio de economía procesal, pues no existen motivos para pensar que dicha resolución fuese a adoptar una solución diferente a la tomada por esta sentencia. (Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, Sala de lo Contencioso-administrativo, Sección 1ª, Sentencia de 31 May. 2012, rec. 368/2010) (Ref. 156818/2012)

Disposición a la que afecta:- Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria. art 50, art 114, art 115- Real Decreto 939/1986, de 25 de abril, por el que se aprueba el Reglamento General de la Inspección de los Tri-butos. art 64

Jurisdicción contencioso-administrativa

Jurisdikzio kontentzioso-administratiboa

136.021 DERECHO A LA TUTELA JUDICIAL EFECTIVA. Vulneración en su vertien-te de acceso a los recursos. Sentencia del TSJ País Vasco que desestimó recurso sobre liquidación del impuesto sobre el valor añadido y sanción tributaria. La ausencia de formulación de alegaciones de impugnación de la liquidación y de la sanción impuesta por la inspección de los tributos por el demandante de amparo en la vía económico-administrativa no le impedía fundar el subsiguiente recurso contencioso-administrativo en cuantos motivos considerase oportuno, dentro de los cuales habría de fallar el órgano judicial de conformidad con lo dispuesto por los arts. 33.1 y 56.1 LJCA. (Tribunal Constitucional, Sala Segunda, Sentencia de 16 Jul. 2012, rec. 544/2011) (Ref. 121065/2012)

Disposición a la que afecta:- Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa. art 33.1, art 56.1- Constitución Española, 1978 art 24.1

La Sala Segunda del Tribunal Constitucional, compues-ta por don Eugeni Gay Montalvo, Presidente, doña Elisa

Pérez Vera, don Ramón Rodríguez Arribas y don Francisco Pérez de los Cobos Orihuel, Magistrados, ha pronunciado



136.021 SENTENCIAS

Frente a dicha Resolución, se interpuso recurso Contencioso-administrativo ante el TSJ, en el que se planteaba un primer motivo, que volvía a reiterar defi -ciencias en la notifi cación, y en cuanto al archivo argu-mentaba que el precepto aplicado -art. 58.4 RRVA- vul-neraba el principio de jerarquía normativa al oponerse al art. 242 NFGTG y, además, que el TEAF estaba obli-gado a resolver sobre el fondo según la doctrina ema-nada de la STC 75/2008 de 23 de junio; a continuación planteaba el resto de los motivos sobre la improceden-cia de las liquidaciones y la sanción, solicitando la revo-cación de la Resolución del TEAF y la anulación de las Resoluciones recurridas.

La Sentencia del TSJ desestimó el recurso. Con-sideró correctamente realizadas las notifi caciones con los intentos de notifi cación domiciliaria así como la ca-ducidad del aviso por no retirarse por el interesado, concluyendo sustancialmente que no había dato algu-no que pudiera poner en duda la actuación profesional del empleado postal, lo cual debería haber acreditado por el recurrente, que aunque el art. 242 NFGTG per-mita al TEAF examinar y resolver cuestiones no plan-teadas por los interesados, ello no permite eludir la trascendencia de las alegaciones del reclamante, no pudiendo aquel actuar sobre la totalidad del expedien-te por el hecho de haberse interpuesto la reclamación y, por ello, sin alegaciones, sin proposición de prueba y sin estimarse oír al reclamante sobre aspectos no suscitados por el mismo -en el caso, todos- procedía el archivo, siendo conforme con la NFGTG y con el art. 92.2 LRJAE, que prevé la caducidad de los proce-dimientos iniciados a instancia del interesado por su inactividad en los tramites esenciales. No entraba, sin embargo, en el análisis de la legalidad de las liquida-ciones y de la sanción desarrollada en el resto de los motivos de la demanda.

Contra dicha STSJ se interpuso incidente de nu-lidad de actuaciones, a fi n de que se anulase la Sen-tencia reconociendo el derecho del recurrente a que se resolviera el fondo del asunto -pronunciamiento so-bre la liquidación y sanción impugnadas-, denuncian-do la vulneración de la tutela judicial efectiva por no entrar a analizar el fondo del asunto, en contra de la STC 75/2008; además, como había declarado la pro-pia sala TSJ, siendo las normas de las reclamaciones económico-administrativas parte del procedimiento administrativo común, y cuando determina el acceso a la jurisdicción tiene el carácter de norma procesal, su regulación es competencia exclusiva del Estado, según el art. 149.1.6º y 18ª, por lo que sin nulas de pleno de-recho, siendo el fallo que las aplica incongruente y nulo. Este incidente fue rechazado por el TSJ.

Frente a dicha STSJ se interpuso demanda de amparo en la que se alegaba vulneración del derecho a la tutela judicial efectiva, en contra de la doctrina establecida por la STC 75/2008 de 23 de junio, que, afi rmaba el demandante, conlleva que las Salas de lo contencioso-administrativo deben examinar y resolver el fondo aunque no se hayan formulado alegaciones ante el órgano de revisión competente, adoptándose por la resolución recurrida una decisión contraria a la misma a pesar de su oportuna invocación.

EN NOMBRE DEL REYla siguiente

SENTENCIAEn el recurso de amparo núm. 544-2011, promo-

vido por don Ernesto representado por la Procurado-ra de los Tribunales doña María Lydia Leiva Cavero y asistido de la Abogada doña Jaione Unanue Alday, contra la Sentencia dictada el 11 de octubre de 2010 por la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco en el recurso contencioso-administrativo núm. 1352-2008 interpuesto por el mencionado señor Er-nesto contra el acuerdo de 25 de agosto de 2008 del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Gipuzkoa en las reclamaciones acumuladas 2008-179 y 2008-218. Ha comparecido la Diputación Foral de Gipuzkoa, representada por la procuradora doña Rocío Martín Echagüe, asistida de la Abogada doña Ana Ibarburu Aldama. Ha intervenido el Ministerio Fiscal. Ha sido po-nente el Magistrado don Francisco Pérez de los Cobos Orihuel, quien expresa el parecer de la Sala.

Otorgamiento de amparo frente a una sentencia que no entró en el fondo del asunto porque la deman-dante había renunciado a formular alegaciones en el procedimiento económico-administrativo

La falta de alegaciones en vía administrativa no impide un pronunciamiento sobre las formuladas ante la jurisdicción contencioso-administrativa I.- ANTECE-DENTES DE HECHO Y PERSPECTIVA JURIDICALos hechos se inician con la reclamación formulada ante el Tribunal Económico-administrativo Foral (TEAF) frente una liquidación tributaria y resolución sancionadora gi-radas al recurrente. En el curso de su tramitación, se acordó su puesta de manifi esto al mismo para alega-ciones y proposición de prueba, advirtiéndole que, de conformidad con el art. 58.4 del Decreto Foral 41/2006 de 26 de septiembre -Reglamento en materia de revi-sión administrativa (RRVA) en desarrollo de la Norma Foral 2/2005 de 8 de marzo General Tributaria del Te-rritorio Histórico de Guipúzcoa (NFGTG)-, en caso de ausencia de alegaciones se procedería al archivo de las actuaciones por desconocimiento de la discrepan-cia fáctica o jurídica.

Este acuerdo se intentó notifi car al reclamante sin resultado por su ausencia, sin que tampoco retirase el envío de la ofi cina de correos, por lo que le notifi có en el tablón de anuncios del TEAF. Al no comparecer ante el mismo, se acordó el archivo conforme al art. 58.4 RRVA. Notifi cada esta resolución -esta vez con retirada del aviso de correos- tras intentos también infructuosos por ausencia del recurrente, éste interpuso recurso de anulación ante el TEAF, alegando la incorrección de las notifi caciones practicadas, así como que la discrepan-cia fáctica o jurídica se encontraba en las alegaciones formuladas ante la Inspección. El TEAF desestimó el recurso de anulación, reputando cumplida la norma-tiva sobre notifi caciones y el archivo según el citado art. 58.4 RRVA, toda vez que el recurrente no había presentado alegaciones ante el acta y en el procedi-miento sancionador, ni había interpuesto recursos de reposición contra los resoluciones recaídas.



EPAIAK 136.021

pleno de la actuación administrativa, pero dentro de lo aducido por las partes (art. 43 LJCA 1956 y art. 65.1 LJCA 1998), las cuales podrán alegar cuantos moti-vos procedan aun cuando no se haya expuesto ante la Administración (art. 69.1 LJCA 1956 y art. 56.1 LJCA 1998). En efecto, el TC ya se ha pronunciado sobre el carácter pleno de la jurisdicción contencioso-adminis-trativa y la falta de vinculación estricta a los motivos alegados en vía administrativa, en aras del respeto a la tutela judicial efectiva.

En su aplicación al caso examinado, el TC se remite a la doctrina sentada en la STC 75/2008 de 23 de junio, en la que se decía que la decisión del demandante de no formular alegaciones en vía económico administra-tiva implicaba solo la perdida de la oportunidad de que este órgano hubiera dictado una resolución favorable a sus intereses, pero no la de obtener dicha resolución en vía judicial. Y así, se concedió el amparo, porque el art. 56.1 LJCA permite al demandante contencioso-administrativo alegar en la demanda cuantos motivos procedan, hayan sido o no alegados ante la Adminis-tración, pero no autoriza al Órgano judicial a eludir un pronunciamiento sobre los motivos de la demanda para fundamentar la pretensión anulatoria del acto origina-rio, pues en tal caso se cercenaba el derecho a la tutela judicial efectiva ejercitada en la demanda.

Y también se remite al mismo criterio derivado de la STC 25/2010 de 27 de abril, en la que el deman-darte no había formulado alegaciones en vía econó-mico administrativa, por lo que, dado el tenor del art. 56.1 LJCA, y satisfecha por aquel la carga de agotar la vía administrativa (preceptiva reclamación económico-administrativa), el órgano judicial no estaba autoriza-do para eludir un pronunciamiento de fondo sobre los motivos de aducidos en la demanda que fundamen-taban la pretensión anulatoria del acto administrativo impugnado, de manera que la omisión de dicho pro-nunciamiento había producido una restricción despro-porcionada del derecho a la tutela judicial efectiva en su vertiente de acceso a la justicia.

Y en el caso examinado, la circunstancia de que el demandante no formulase alegaciones en vía económi-co-administrativa al impugnar la liquidación y la sanción impuesta, no le impedía fundar el recurso contencioso-administrativo en los motivos que considerase oportu-nos, dentro de los que habría de fallar el TSJ (arts. 33.1 y 56.1 LJCA), por lo que al rechazar entrar a conocer de los motivos expuestos en el recurso jurisdiccional el órgano judicial limito el derecho del demandante a una resolución de fondo en términos incompatibles con el art. 24 CE.

III.- COMENTARIONuevamente se plantea ante el TC la valoración de las consecuencias que, desde la perspectiva constitucional, tiene la falta de presen-tación de alegaciones en vía administrativa en orden a la posibilidad de respuesta judicial sobre nuevas alegaciones que se formulen en el posterior recurso contencioso-administrativo. En efecto, la STC comen-tada aprecia vulneración del derecho de acceso a la jurisdicción, en la misma línea que las SSTC 75/2008 y 25/2010. Por su parte, la STC 29/2010 de 27 de abril contempla un supuesto de error patente al no

El TC otorga el amparo solicitado por vulneración del derecho de acceso a la jurisdicción, anulando la STSJ impugnada con retroacción de actuaciones.

II.- DOCTRINA DEL TRIBUNAL CONSTITUCIO-NAL Y APLICACIÓN AL CASO CONCRETO.Comienza el TC por descartar la existencia de incongruencia omi-siva recordando que ésta se produce (STC 269/2006) cuando una pretensión relevante y debidamente plan-teada ante el órgano judicial no encuentra respuesta alguna, ni siquiera tacita, por parte del mismo. Un fallo íntegramente desestimatorio no incurre, en principio, en aquella incongruencia (ATC 70/2007). Si alguna sentencia guarda silencio sobre alguna de las preten-siones formuladas, debe determinarse si ha sido des-estimada o si, bien por error, inadvertencia o cualquier otra circunstancia no ha sido enjuiciada, en cuyo caso aparecería la incongruencia y denegación de justicia. Para valorar esto, hay que ponderar las circunstancias concurrentes, con el fi n de determinar si hay un silencio omisivo que constituye una infracción del art. 24 CE o bien se trata de una desestimación tacita sin vulnera-ción de la tutela judicial efectiva. Además, no existirá incongruencia omisiva cuando la falta de respuesta se refi ere a pretensiones cuyo examen esta subordinado a otras preferentes, cuya decisión hace innecesario un pronunciamiento sobre aquellas subordinadas. Y en este caso, al reputar el TSJ, congruentemente con lo planteado en la demanda, que la decisión de archivo que ponía fi n a la vía administrativa era ajustada a De-recho, entendió que no procedía sino la desestimación del recurso jurisdiccional. Es decir, consideraba que la desestimación del recurso contra aquella resolución -archivo- resultaba incompatible con una estimación del planteado contra las liquidaciones y sanciones.

Desde este presupuesto, la cuestión a examinar, por tanto, es si la Sentencia del TSJ ha respetado el derecho de acceso a la jurisdicción. Este ultimo forma parte del derecho la tutela judicial efectiva, cuyo ele-mento esencial es la obtención de una resolución fun-dada en Derecho sobre el fondo de las pretensiones deducidas, lo que no excluye como constitucionalmente licita una resolución que no entre en el fondo si ésta se apoya en una disposición legal razonablemente aplica-da por el órgano jurisdiccional. En la medida en que el derecho a la tutela judicial efectiva es de confi guración legal, sus presupuestos dependerán de lo establecido por el legislador, cuyo control es una operación jurídica de legalidad ordinaria. No obstante, ello excluye que las normas procesales se interpreten de una forma ri-gorista, excesivamente formalista o desproporcionada en relación con los fi nes que preserva y los intereses que se sacrifi can cuando se trata del acceso a la juris-dicción, pero no exige necesariamente seleccionar, de entre las posibles, las interpretación más favorable a la admisión.

Con referencia a la vinculación entre alegaciones formuladas en vía administrativa y contencioso-admi-nistrativa, recuerda el TC su doctrina que rechaza la consideración del carácter revisor de la jurisdicción mas allá de la necesidad de la existencia de una ac-tuación administrativa, respecto de las que se deducen pretensiones procesales para un enjuiciamiento judicial



136.021 SENTENCIAS

planteamiento de incompatibilidad del TSJ, el examen de las cuestiones de fondo, el TC centra la cuestión es determinar si lo que entonces existe es una denegación del derecho de acceso a la justicia por el fallo totalmen-te desestimatorio de la STSJ sin entrar al examen de los restantes motivos. Derecho de acceso a la jurisdic-ción cuyo marco, ajustado a la doctrina constitucional, queda confi gurado por lo siguiente: 1- Que el derecho a la tutela judicial efectiva es un derecho de prestación de confi guración legal. 2.- Que, por ello, puede existir una decisión de no pronunciamiento constitucional-mente licita cuando tenga su apoyo en una causa le-gal razonablemente interpretada por el órgano judicial. 3.- Que el control sobre la concurrencia de los presu-puestos legales corresponde al órgano judicial, siendo una cuestión de legalidad ordinaria. 4.- Que el derecho a la tutela judicial efectiva no exige la selección de la interpretación más favorable a la admisión de entre to-das las posibles. 5.- Que, sin embargo, si excluye que la normativa procesal se interprete de forma rigorista, excesivamente formalista o desproporcionada en rela-ción a los fi nes que preserva y los intereses que se sacrifi can cuando se trata del acceso a la jurisdicción.

Esta perspectiva se enlaza con la relevancia exis-tente entre las alegaciones formuladas en vía adminis-trativa y en vía contencioso-administrativa, sobre la que el TC ha declarado el carácter pleno de la jurisdicción contencioso-administrativa y la falta de vinculación es-tricta a los motivos alegados en la vía administrativa a fi n de respetar el derecho a la tutela judicial efectiva. Y en este sentido, se remite a la doctrina sentada en otras dos resoluciones de fecha posterior, ambas con el soporte del art. 56.1 LJCA, que permite alegar en la demanda cuantos motivos procedan para fundamentar las pretensiones deducidas, hayan sido o no planteadas ante la Administración. En efecto, en la STC 75/2008, el demandante no había realizado ninguna alegación en la reclamación económico administrativa, lo que determino su desestimación por el TEAP en una reso-lución que encontró ajustada a derecho la resolución judicial impugnada, absteniéndose de entrar a conocer los motivos articulados frente al acto originario. Pero aquella falta de alegaciones solo supuso la pérdida de la oportunidad de obtener una resolución favorable. Lo determinante para el amparo fue el art. 56.1 LJCA, que no autorizaba al órgano judicial a eludir un pronuncia-miento de fondo. Y en la STC 25/2010, el demandante tampoco había formulado alegaciones en la reclama-ción económico administrativa, otorgándose el amparo también por lo dispuesto en el art. 56.1 LJCA, pues una vez cumplida la carga de agotar la vía administrativa, la ausencia de alegaciones no autorizaba al órgano ju-dicial a eludir un pronunciamiento de fondo sobre los motivos de fondo aducidos por el demandante.

De igual manera, y sin perjuicio ahora de la deci-sión de archivo del TEAF y de su corrección, lo cierto es que la ausencia de alegaciones en vía económico-administrativa no impedía acudir a la vía contencioso-administrativa alegando los motivos que considerase oportunos, conforme a los arts. 33.1 y 56.1 LJCA, por lo que la negativa del TSJ a conocer de aquellos moti-vos (cuatro de los cinco motivos de la demanda sobre

considerar planteadas unas alegaciones en realidad existentes. Y en las SSTC 36/2009 de 9 de febrero y 61/2009 de 9 de marzo, se contemplan supuestos de incongruencia omisiva.

En el caso de la STC ahora comentada, la falta de alegaciones ante el TEAF fue determinante del archivo de la reclamación en vía administrativa con la cobertu-ra del art. 58.4 RFVA. Posteriormente, de los motivos planteados en vía jurisdiccional, la STSJ analizó el pri-mero de ellos -sobre la improcedencia de la Resolución del archivo del TEAF-, reputándola ajustada a Derecho, lo que, a su juicio hacia incompatible la estimación de los otros, eludiendo cualquier pronunciamiento sobre los cuatro restantes -atinentes a la improcedencia de las liquidaciones y la sanción-, desestimando, en con-secuencia, el recurso contencioso-administrativo. De aquel obstáculo, determinante de la falta de pronuncia-miento, es del que, según la STC comentada, deriva la vulneración del derecho de acceso a la jurisdicción, que dicha STC asienta sobre dos argumentaciones fundamentales: primero, descartando que constituya un supuesto de incongruencia omisiva; y segundo, afi r-mando que se ha negado un pronunciamiento de fon-do, vulnerado así el derecho a la tutela judicial efectiva en su vertiente de acceso a la jurisdicción.

Con relación al primer aspecto, la STC comentada descarta la aplicación de las SSTC 36/2009 61/2009, al no apreciar la existencia de incongruencia omisiva. En dichas SSTC, partiendo de la inexistencia de ale-gaciones en vía administrativa, y como quiera que el TSJ también había declarado conforme a Derecho la resolución de archivo del TEAP impugnada, abstenién-dose de entrar en el resto de los motivos planteados en vía contenciosa, se había descartado la vulneración del derecho de acceso a la jurisdicción, centrando la lesión en incongruencia omisiva, toda vez que desestimado el primer motivo -afectante a la propia Resolución de ar-chivo del TEAP-, el TSJ no entro a conocer del resto de los motivos de fondo. Partiendo, pues, de la inexisten-cia de incongruencia (sobre los distintos supuestos de incongruencia, ver STC 278/2006, de 25 de septiem-bre)-, el TC precisa el concepto de incongruencia omi-siva (ver STC 61/2009, FJ 5), la cual no existirá cuan-do, como puede ocurrir, aparezcan pretensiones cuyo examen viene subordinado a la decisión sobre otras también planteadas, pero que requieren un análisis y respuesta preferente, de manera que las decisiones que sobre ellas se adopte devienen en innecesario un pronunciamiento sobre las segundas subordinadas. Y así, concluye, era el planteamiento del TSJ, en conso-nancia con el del recurrente -motivo previo y motivos de fondo-, que consideraba que solo un archivo no ajusta-do a derecho permitiría entrar a conocer las pretensio-nes de fondo, por lo que, al reputar correcta la decisión de archivo, su consecuencia era la desestimación inte-gra del recurso jurisdiccional, que era incompatible con la estimación de la cuestión de fondo -impugnación de las liquidaciones y la sanción-.

Ahora bien, con relación al segundo aspecto -ac-ceso a la jurisdicción-, y en la medida en que aquella desestimación del primer motivo -por adecuación a De-recho de la resolución de archivo- impedía, según el



EPAIAK 136.021

establece que la comparecencia para ser notifi cado deberá producirse en el plazo de quince días natura-les, contados desde el siguiente al de la publicación del anuncio en el «Boletín Ofi cial de Gipuzkoa» y que, transcurrido dicho plazo sin que se haya producido comparecencia, se entenderá efectuada la notifi cación a todos los efectos legales el día siguiente al del venci-miento del plazo señalado.

d) En diligencia extendida el 12 de junio de 2008 el secretario del tribunal económico-administrativo foral dejó constancia de que no se había producido compa-recencia alguna. El día 25 de agosto siguiente dicho tribunal decidió el archivo de las reclamaciones acu-muladas, razonando que el reclamante no había efec-tuado alegaciones ni formulado ninguna pretensión, por lo que, al desconocerse la discrepancia fáctica o jurídica con los actos impugnados, ningún aspecto de los mismos podía ser objeto de revisión, procediendo en consecuencia el archivo de los escritos de interposi-ción, conforme al art. 58.4 del Reglamento de revisión en vía administrativa. Se intentó la entrega de copia de la resolución correspondiente en el domicilio del señor Ernesto, remitida por correo certifi cado; previos dos in-tentos de entrega los días 28 y 29 de agosto de 2008 en momentos en que el destinatario estaba ausente, éste retiró la notifi cación en la ofi cina de Correos el día 1 de septiembre de 2008.

e) El 16 de septiembre de 2008 don Ernesto inter-puso recurso de anulación ante el Tribunal Económico-Administrativo Foral de Gipuzkoa. Denunció que los dos intentos de notifi cación del acuerdo de 23 de abril de 2008 por el que se le concedía el plazo de un mes para formular alegaciones y proponer pruebas no habían sido realizados correctamente, por lo que no procedía la ci-tación por edictos y solicitó que se anulara la resolución de archivo y se concediera plazo efectivo para formular las alegaciones. El 23 de septiembre de 2008 el señor Ernesto presentó un escrito para complementar, según dijo, su recurso de anulación. Alegó que el art. 58.4 del Reglamento de revisión en vía administrativa antes cita-do establece una presunción de desistimiento que pue-de ser destruida y que del propio expediente se deducía que su discrepancia fáctica o jurídica era conocida por el tribunal foral, pues se encontraba de manifi esto en las alegaciones que había formulado contra las actas de inspección, fi rmadas en disconformidad. Invocó nuestra STC 75/2008, de 23 de junio, y solicitó de nuevo que prosiguiera la tramitación de las reclamaciones conce-diendo plazo para formular alegaciones.

f) El Tribunal Económico-Administrativo Foral de Gipuzkoa acordó el 8 de octubre de 2008 desestimar el recurso de anulación. En relación con la notifi cación del acuerdo del secretario de 23 de abril de 2008 por el que se concedía al reclamante el plazo de un mes para formular alegaciones y proponer pruebas, se ra-zona que los intentos de entrega del envío por parte de los servicios postales se ajustaron a la normativa tanto tributaria como postal, por lo que el recurso a la publi-cación del anuncio en el «Boletín Ofi cial de Gipuzkoa» y a su exposición en el tablón del tribunal era ajustado a Derecho; vencido el plazo sin haberse presentado alegaciones se había producido el supuesto de hecho

la liquidación y la sanción), dejaba así imprejuzgadas las cuestiones planteadas en vía jurisdiccional, dentro de las cuales podía fallar el Órgano judicial, por lo que al rechazar el examen de los motivos de impugnación de las liquidaciones y la sanción -restricción despro-porcionada y contraria al principio pro actione- limita-ba el derecho a una resolución de fondo no amparada por el derecho a la tutela judicial efectiva en su mani-festación de acceso a la justicia.

I. Antecedentes1. El 27 de enero de 2011 la Procuradora de los

Tribunales doña Lidia Leiva Cavero, asistida de la Abo-gada doña Jaione Unanue Alday, presentó recurso de amparo en nombre de don Ernesto contra la Sentencia de la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco que se ha citado en el encabezamiento. Los he-chos en los que tiene su origen el recurso y relevantes para su resolución son, sucintamente expuestos, los siguientes:

a) El 4 de abril de 2008 el demandante promovió re-clamaciones económico-administrativas ante el Tribunal Económico-Administrativo Foral de Gipuzkoa contra una liquidación por el impuesto sobre el valor añadido (por importe de 81.990,16 euros, incluidos intereses) y con-tra una resolución que le imponía una sanción tributaria (de multa de 66.589,43 euros), derivando ambos actos administrativos del acta de la inspección de los tributos del territorio histórico de Gipuzkoa núm. 800051. Las re-clamaciones fueron acumuladas.

b) Recibido el expediente en el tribunal económico-administrativo foral, su secretario acordó el 23 de abril de 2008 ponerlo de manifi esto al reclamante durante un mes con el fi n que pudiera formular su escrito de alegaciones y de proposición de prueba, con la adver-tencia de que, de conformidad con el art. 58.4 del De-creto Foral 41/2006, de 26 de septiembre, por el que se aprueba el Reglamento de desarrollo de la Norma Fo-ral general tributaria del territorio histórico de Gipuzkoa en materia de revisión en vía administrativa, en caso de ausencia de alegaciones se procedería al archivo de las actuaciones por desconocimiento de la discrepan-cia fáctica o jurídica.

c) Copia del acuerdo del secretario a que se acaba de hacer referencia fue remitida por correo certifi cado al domicilio del reclamante. Consta en el expediente que se intentó infructuosamente la entrega el día 29 de abril de 2008 a las 13:45 horas, y el día 30 siguiente a las 10:00 horas, por ausencia del destinatario, que, según la diligencia no retiró el envío de las ofi cinas de Correos, que lo devolvieron al órgano remitente. Al no haber sido posible la notifi cación personal del hoy de-mandante, el secretario del Tribunal Económico-Admi-nistrativo Foral de Gipuzkoa acordó su citación para ser notifi cado por comparecencia, citación que se efectuó mediante exposición de anuncio en el tablón de aquel órgano desde el 27 de mayo al 12 de junio de 2008 y mediante su publicación el 27 de mayo de 2008 en el «Boletín Ofi cial de Gipuzkoa», con arreglo al art. 108 de la Norma Foral 2/2005, de 8 de marzo, general tribu-taria del territorio histórico de Gipuzkoa. Dicho artículo



136.021 SENTENCIAS

servicios postales los datos necesarios sobre el modo en que se practicó, para ponerlo en cuestión debería haber sido el recurrente quien demostrase lo sucedido, con arreglo al art. 217 de la Ley de enjuiciamiento civil; la ausencia de otra prueba, «lleva a la Sala», dice la Sentencia, «a mantener la apariencia de veracidad de la documentación postal ya que no hay dato alguno que pueda poner en duda la actuación profesional del em-pleado postal». La circunstancia de que el art. 242 de la Norma Foral general tributaria del territorio histórico de Gipuzkoa permita al tribunal económico-administrativo foral examinar y resolver cuestiones no planteadas por los interesados no permite eludir la trascendencia de las alegaciones de la parte reclamante, pues el apar-tado 2 del precepto impone que si se pretenden anali-zar aspectos que no han sido alegados el órgano foral debe exponerlos a dicha parte para que pueda formular alegaciones. El tribunal económico-administrativo foral no puede, pues, actuar sobre la totalidad del expedien-te por el mero hecho de que se haya interpuesto la re-clamación, sino que sólo puede, a su discrecionalidad, plantear a la parte los aspectos no suscitados por la reclamante. En el caso planteado, sin alegaciones, sin proposición de prueba y sin que se estimase pertinente oír al reclamante sobre aspectos no suscitados (que en el caso eran todos) procedía el archivo con arreglo a los arts. 239.1, 243 y 245 de la Norma Foral general tri-butaria del territorio histórico de Gipuzkoa y 92.2 LPC, precepto este último que prevé la caducidad de los procedimientos iniciados a solicitud del interesado por la inactividad de éste en la cumplimentación de trámi-tes esenciales, como el omitido en el caso, pues era el propio recurrente quien debía exponer su petición y los motivos de su reclamación y estructurar y fundamentar ésta. Se refi ere fi nalmente la Sentencia a la cuestión de la alegada vulneración del principio de jerarquía nor-mativa declarando que el art. 239 y la disposición fi nal décima octava de la Norma Foral general tributaria del territorio histórico de Gipuzkoa habilitaban sufi ciente el desarrollo reglamentario efectuado a través del Regla-mento de revisión en vía administrativa.

i) Mediante escrito presentado el 24 de noviembre de 2010 la representación procesal de don Ernesto pro-movió incidente de nulidad de actuaciones, interesando que se declarase la nulidad de la Sentencia y se reco-nociera el derecho del recurrente a que se resolviera el fondo del asunto, esto es, a un pronunciamiento en Derecho sobre la liquidación y la sanción impugnadas, retrotrayendo las actuaciones al momento procesal pre-vio al de dictase la Sentencia. Denunció que ésta vulne-raba su derecho a la tutela judicial efectiva al rechazar entrar en el análisis de fondo del asunto planteado en la demanda contencioso-administrativa, en contra del criterio establecido en la STC 75/2008, de 23 de junio, dictada en un caso idéntico y oportunamente invocada. Alegó, además, que según había declarado la misma Sala de lo Contencioso-Administrativo, la normativa re-guladora de las reclamaciones económico-administrati-vas forma parte del procedimiento administrativo común y tiene también la consideración, cuando determina el acceso a la jurisdicción, de norma procesal, de mane-ra que la regulación de la materia, de conformidad con el art. 149.1.6 y 18 CE es competencia exclusiva del

previsto en el art. 58.4 del Reglamento de revisión en vía administrativa. Añade el acuerdo, frente a lo afi r-mado por el reclamante, que éste no había presentado alegaciones ante el acta y el informe ampliatorio de la inspección ni en el procedimiento sancionador, y que no se había interpuesto recurso de reposición contra la liquidación ni contra la sanción impuesta.

g) Don Ernesto interpuso recurso contencioso-ad-ministrativo, del que conoció la Sección Primera de la Sala de ese orden jurisdiccional del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco que lo registró con el número 1352 de 2008. En la demanda presentada ante dicho órgano, en relación con el acuerdo del Tribunal Econó-mico-Administrativo Foral de Gipuzkoa de 25 de agosto de 2008 que archivó las reclamaciones, se defendió, en primer lugar, en cuanto a la notifi cación del acuerdo del secretario de dicho Tribunal de 23 de abril de 2008 por el que se concedía al señor Ernesto plazo para formu-lar alegaciones, que en el expediente no constaba que, ante la ausencia del destinatario, se dejara aviso en el buzón, incumpliéndose el art. 42.3 del Reglamento por el que se regula la prestación de los servicios postales, aprobado por Real Decreto 1829/1999, de 3 de diciem-bre; se alegó, igualmente, que el segundo intento de entrega no se había practicado en una hora distinta a la del primer intento, como exige el art. 59.2 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de régimen jurídico de las Administraciones públicas y del procedimiento adminis-trativo común (LPC). Ello determinaba que el recurrente no hubiese sido válidamente notifi cado de la apertura del plazo para formular alegaciones. Defendió en se-gundo lugar que el art. 58.4 Reglamento de revisión en vía administrativa, aplicado para acordar el archivo, vul-neraba el principio de jerarquía normativa, pues se opo-nía al art. 242 de la Norma Foral general tributaria del territorio histórico de Gipuzkoa. Y, en tercer lugar, que el tribunal económico-administrativo foral estaba obligado a resolver sobre el fondo, con arreglo a la doctrina esta-blecida en la STC 75/2008, de 23 de junio, en virtud del derecho a la tutela judicial efectiva, por lo que la deci-sión de archivo era nula. Tras ello la representación del señor Ernesto alegó la improcedencia de la liquidación y de la sanción, para terminar solicitando que se dictara Sentencia revocando el acuerdo del Tribunal Económi-co-Administrativo Foral de Gipuzkoa de 25 de agosto de 2008 y anulando las liquidaciones del impuesto sobre el valor añadido y las sanciones impugnadas.

h) Previa contestación de la demanda por la Dipu-tación Foral de Gipuzkoa y de la restante tramitación del recurso contencioso-administrativo, la Sala de ese orden jurisdiccional del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco lo desestimó en Sentencia de 11 de octu-bre de 2010. La Sentencia comienza por razonar que el segundo de los intentos de notifi cación de acuerdo del secretario del tribunal económico-administrativo fo-ral de 23 de abril de 2008 se practicó correctamente, respetando lo establecido en el art. 59.2 LPC y en la jurisprudencia del Tribunal Supremo que lo ha interpre-tado. En cuanto a la duda suscitada por el recurrente en torno al depósito del aviso de llegada del envío en la casilla de correo del destinatario, indica la Senten-cia que, al estar plasmados en el documento de los



EPAIAK 136.021

legalidad ordinaria, los efectos del criterio fi jado por la STC 75/2008. Tras exponer a mayor abundamiento una serie de argumentos adicionales, solicitó la representa-ción del señor Ernesto que le otorgáramos el amparo, reconociendo su derecho a la tutela judicial efectiva, declarando la nulidad de la Sentencia impugnada y su derecho a que por el órgano judicial se dicte otra en la que se resuelva el fondo del asunto planteado, esto es, que emita un pronunciamiento en Derecho sobre las liquidaciones y sanciones tributarias impugnadas.

3. Esta Sala, en providencia de 15 de septiem-bre de 2011, admitió el recurso de amparo y acordó dirigirse al Tribunal Económico-Administrativo Foral de Gipuzkoa a fi n de que remitiera certifi cación o fotoco-pia adverada de las reclamaciones a que se ha hecho referencia; y a la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco para que hiciera llegar las actuaciones del recurso ordinario 1352-2008 y para que emplazara a las partes.

4. Recibidas las actuaciones y habiéndose perso-nado la Procuradora doña Rocío Martín Echagüez en nombre de la Diputación Foral de Gipuzkoa, mediante diligencia de ordenación de la Secretaría de Justicia de 21 de diciembre de 2011 se acordó dar vista de las actuaciones a las partes personadas y al Ministerio Fis-cal por plazo común de veinte días, dentro de los cua-les podrían presentar sus alegaciones, conforme a lo previsto en el art. 52.1 de la Ley Orgánica del Tribunal Constitucional (LOTC).

5. La Procuradora señora Leiva Cavero en escrito presentado el 20 de enero de 2012 se ratifi có en la de-manda por ella presentada en nombre de don Ernesto.

6. En escrito presentado el 25 de enero de 2012 la Procuradora señora Martín Echagüez interesó en nom-bre de la Diputación Foral de Gipuzkoa que se dictara Sentencia desestimatoria del recurso de amparo. Expu-so que lo sucedido era que la inspección de la Hacien-da Foral de Gipuzkoa había incoado acta de disconfor-midad al recurrente, de la que se derivó una liquidación por el impuesto sobre el valor añadido y la imposición de una sanción tributaria. El recurrente, sin promover recurso de reposición, acudió directamente al tribunal económico-administrativo foral mediante escrito en el que se limitó a solicitar que se tuvieran por interpues-tas en tiempo y forma las reclamaciones económico-administrativas y que se reclamaran los expedientes para que, una vez le fueran puestos de manifi esto, pudiera presentar las correspondientes alegaciones. El recurrente no presentó escrito alguno de alegaciones, ni planteó ninguna cuestión en relación con los actos impugnados, ni formuló pretensión alguna, por lo que el tribunal económico-administrativo foral, al desconocer la discrepancia fáctica o jurídica, dado que no se había presentado recurso de reposición, procedió al archivo de las reclamaciones por no poder revisar los actos en cuestión. Se produjo, pues, una causa legal justifi cativa del archivo de la reclamación económico-administrativa que, en opinión de la representación de la Diputación Foral de Gipuzkoa, debe dar lugar a la desestimación del presente recurso: la prevista en el artículo 58.4 del Decreto Foral 41/2006, de 26 de septiembre, por el que se aprueba el Reglamento de desarrollo de la

Estado; en consecuencia, las normas forales aplicadas en la Sentencia, que conducen a ratifi car el archivo de la reclamación económico-administrativa, son nulas de pleno Derecho, por radical defecto de competencia, lo que convierte en incongruente y nulo su fallo.

j) En providencia de 1 de diciembre de 2010 la Sec-ción Primera de la Sala de lo Contencioso-Administra-tivo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco in-admitió a trámite el incidente al considerar que quien lo promovía pretendía que se revisara el criterio fundado de la Sentencia, como si se tratara de un recurso que, como tal, no existe. La Sala, dice la providencia, «lo que debe hacer, y lo hace, es motivar las razones de su de-cisión, tal es lo que impone la Constitución, y fruto de ello puede justiciar (sic) el apartamiento de las doctrinas Constitucional y Jurisprudencial pues el TC es constan-te en aceptar tal variación indicando que no afecta, si está motivada, a derecho fundamental alguno».

2. En la demanda de amparo, después de justifi -carse el cumplimiento de los requisitos procesales y de exponerse los hechos, se alega que la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior del País Vasco ha vulnerado el derecho a la tutela judicial efectiva, infringiendo fl agrantemente la doctrina esta-blecida en la STC 75/2008, de 23 de junio, al confi rmar la resolución de archivo adoptada por el Tribunal Eco-nómico-Administrativo Foral de Gipuzkoa y rechazar pronunciarse sobre el fondo de la cuestión suscitada. Según la demanda, la citada STC 75/2008 establece la doctrina de que el derecho constitucional a la tutela judicial efectiva conlleva, entre otras exigencias, el que las Salas de lo Contencioso-Administrativo deban exa-minar y resolver el fondo de los asuntos litigiosos que ante ellas se deduzcan aunque en la previa y obligato-ria vía económico-administrativa, propia de la materia tributaria, no se hayan formulado alegaciones ante el órgano de revisión competente. Resulta además espe-cialmente grave que la Sala sentenciadora, ante la que se invocó explícitamente la doctrina sentada por la ci-tada STC 75/2008, haya adoptado una decisión contra-ria a la misma. La cita de jurisprudencia constitucional anterior y de carácter más amplio o general, recaída en asuntos distintos al que aquí se plantea, no autori-za, sin embargo, a prescindir ni separarse de lo que de manera nítida y directa ha resuelto el Tribunal Consti-tucional ante una cuestión idéntica a la que el órgano jurisdiccional enjuició. Es ocioso decir en esta sede que el Tribunal Constitucional es el máximo intérprete de la Carta Magna y de los derechos fundamentales que la misma consagra, de manera que la independencia judicial no autoriza a quebrantar la doctrina que este Tribunal Constitucional ha sentado sobre el alcance y contenido que el derecho a la tutela judicial efectiva po-see en una determinada situación, pues este superior criterio debe ser observado por elementales razones de seguridad jurídica y de jerarquía. Del mismo modo, esta rebeldía o falta de acatamiento frente a la doc-trina constitucional lesiona el derecho constitucional de igualdad, en perjuicio de la tutela judicial efectiva, cuando, ante situaciones idénticas, la Sentencia im-pugnada adopta una decisión lesiva y discriminatoria, al no extender a mi mandante, por razones de mera



136.021 SENTENCIAS

7. El Fiscal presentó sus alegaciones el 8 de febre-ro de 2012. Tras exponer los antecedentes del caso, indicó que es preciso distinguir dos categorías distintas en las Sentencias de este Tribunal que se refi eren a supuestos análogos al ahora planteado. Existe, por una parte, la STC 75/2008, de 23 de junio, invocada por el demandante, y la STC 25/2010, de 27 de abril, que otorgaron el amparo frente a Sentencias contencioso-administrativas que no entraron en el análisis de las cuestiones de fondo, ante la falta de presentación de alegaciones en la vía económico-administrativa, otor-gamiento debido a que se consideró que se había vul-nerado el derecho a la tutela judicial efectiva en su ver-tiente de acceso a la justicia. Por otra parte, las SSTC 36/2009, de 9 de febrero, y 61/2009, de 9 de marzo, aunque concedieron el amparo, descartaron inicialmen-te la eventual vulneración del derecho a la tutela judicial efectiva, desde la vertiente de acceso a la jurisdicción, al considerar que las resoluciones judiciales no habían inadmitido los recursos contencioso-administrativos, sino que los habían desestimado al apreciar la confor-midad a Derecho de las resoluciones desestimatorias de las reclamaciones económico-administrativas por falta de alegaciones del recurrente. Las citadas SSTC 36/2009 y 61/2009 otorgaron el amparo, pero por vul-neración del derecho a la tutela judicial efectiva del art. 24 CE, tanto desde la perspectiva de motivación arbi-traria como desde la de incongruencia omisiva. A juicio del Fiscal son estas dos Sentencias las que establecen la doctrina que considera aplicable, puesto que en la resolución del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco impugnada no existe una decisión de no pronun-ciamiento total, sino que desestima el recurso, previo análisis de un motivo, eludiendo entrar en el examen de los restantes. Aunque no presentó alegaciones en el curso de la reclamación económico-administrativa, el recurrente en su demanda contencioso-administrativa formuló cinco motivos de impugnación -relativo el pri-mero a la improcedencia del archivo de la reclamación por el tribunal económico-administrativo foral y el resto a las discrepancias que determinarían la anulación tan-to de las liquidaciones como de la sanción impuesta- y solicitó la revocación no sólo de la resolución del tri-bunal económico-administrativo sino también la de las liquidaciones y la de la sanción. La Sentencia impug-nada analizó el primero de los motivos de impugnación alegados, y consideró conforme a Derecho el archivo decretado por el Tribunal Económico-Administrativo Foral de Gipuzkoa; eludió, sin embargo, cualquier pro-nunciamiento sobre los otros cuatro motivos de impug-nación, soporte de las pretensiones concretadas en la súplica de la demanda contencioso-administrativa. El recurrente, al no presentar alegaciones, perdió la opor-tunidad de que la cuestión de fondo fuera examinada y, eventualmente, estimada por el tribunal económico-administrativo foral, pero ello no comporta que, alega-dos los motivos de fondo en la demanda contencioso-administrativa, la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco ahora impugnada pudiera entrar a conocer exclusivamente del primer motivo plantea-do en la demanda, pero eludiendo el análisis de los cuatro restantes planteados por el demandante y ahora recurrente, omitiendo cualquier pronunciamiento sobre

Norma Foral general tributaria del territorio histórico de Gipuzkoa en materia de revisión en vía administrativa, a cuyo tenor, «la ausencia de alegaciones en cualquier fase del procedimiento de la persona reclamante o in-teresada dará lugar a que se tenga por desistida de la reclamación, procediéndose, en su caso, al archivo de la misma por desconocimiento de la discrepancia fáctica o jurídica de la parte reclamante». Ello no pugna con el derecho a la tutela judicial efectiva en cuanto que éste, si bien comporta el de obtener de los órganos jurisdiccionales una resolución razonada y fundada en Derecho sobre el fondo de las pretensiones oportuna-mente deducidas por las partes, es un derecho pres-tacional de confi guración legal, por lo que su ejercicio está supeditado a la concurrencia de los presupuestos y requisitos legalmente previstos para cada sector del ordenamiento procesal, por lo que el derecho a la tutela judicial efectiva se satisface igualmente cuando los ór-ganos judiciales pronuncian una decisión de inadmisión o archivo, es decir, una decisión meramente procesal, apreciando razonadamente la concurrencia en el caso de un óbice fundado en un precepto expreso de la ley que, a su vez, sea respetuoso con el contenido esen-cial del derecho fundamental. Las decisiones judiciales de terminación del proceso son constitucionalmente legítimas siempre que el razonamiento responda a una interpretación de las normas legales conforme a la efectividad del derecho fundamental. Según la juris-prudencia constitucional un mero criterio antiformalista no puede conducir a prescindir de los requisitos que se establecen en las leyes que ordenan el proceso en ga-rantía de los derechos de todas las partes y el principio pro actione no debe entenderse como la forzosa selec-ción de la interpretación más favorable a la resolución del problema de fondo de entre todas las posibles (STC 275/2005, de 7 de noviembre).

El demandante funda su recurso de amparo en que se ha quebrantado el criterio establecido en la STC 75/2008, de 23 de junio. Pero esa Sentencia se ha dictado en un caso en el que el interesado había formu-lado recurso de reposición, fundado en Derecho; según la Sentencia el hecho de que el recurrente no formulara alegaciones en la vía económico-administrativa, no ex-cusaba un pronunciamiento sobre el fondo del asunto por parte del órgano jurisdiccional encargado de con-trolar la legalidad del acuerdo del tribunal económico-administrativo de acuerdo con los motivos aducidos en la demanda aunque no hubieran sido expuestos en vía económico-administrativa. El antes citado art. 58.4 del Reglamento de revisión en vía administrativa, a cuyo tenor «la ausencia de alegaciones en cualquier fase del procedimiento de la persona reclamante o interesada dará lugar a que se le tenga por desistida de la recla-mación, procediéndose, en su caso, al archivo de la misma por desconocimiento de la discrepancia táctica o jurídica de la parte reclamante», a la vista de la doc-trina sentada por la STC 75/2008 ha de interpretarse en el sentido de que el archivo únicamente procederá cuando por no haberse interpuesto recursos en la vía administrativa se ignoren los motivos de la discrepan-cia del reclamante, pero no cuando le consten al tri-bunal económico-administrativo las razones de la im-pugnación en virtud de un previo recurso de reposición.



EPAIAK 136.021

STC 75/2008, de 23 de junio, en la que concedimos el amparo en un caso que reputa idéntico al que él nos plantea. Por su parte, el Ministerio Fiscal, interesa que se conceda el amparo y se anule la Sentencia impug-nada. La Sentencia desestimó íntegramente el recurso contencioso-administrativo interpuesto por el deman-dante tanto contra el acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Gipuzkoa que había dispues-to el archivo de las reclamaciones por él promovidas como contra las liquidaciones y sanciones tributarias objeto de dichas reclamaciones y lo hizo sobre la base de considerar ajustado a Derecho el archivo de las re-clamaciones económico-administrativas, sin entrar en el análisis de la legalidad de las liquidaciones tributa-rias y de la sanción.

Debemos descartar ante todo, y en contra de lo que sostiene el Ministerio Fiscal, que esa falta de res-puesta a las alegaciones de la demanda contencioso-administrativa sobre las liquidaciones y la sanción tribu-tarias determine que la Sentencia ha incurrido en una incongruencia omisiva o en una motivación arbitraria. La afi rmada arbitrariedad de la Sentencia no está ar-gumentada, de modo que no procede detenerse en ella. En cuanto a la incongruencia omisiva, denuncia el Fiscal que la Sentencia sólo abordó el primero de los motivos de impugnación de la demanda contencioso-administrativa y eludió los restantes, sin que pueda apreciarse que se les dio una respuesta tácita.

2. Con arreglo a reiterada jurisprudencia de este Tribunal (STC 269/2006, de 11 de septiembre, FJ 4, en-tre otras), la incongruencia omisiva se produce cuando «una pretensión relevante y debidamente planteada ante un órgano judicial no encuentra respuesta algu-na, siquiera tácita, por parte de éste». Como recuerda el ATC 70/2007, de 27 de febrero, «una Sentencia con un fallo íntegramente desestimatorio de una demanda no incurrirá, en principio, en incongruencia omisiva; no obstante, puede suceder que la Sentencia desestima-toria guarde silencio en su fundamentación acerca de alguna de las pretensiones formuladas, en cuyo caso cabe preguntarse si dicha pretensión ha sido desesti-mada, o si, lo que ha acontecido es que, en realidad, por error, inadvertencia o por cualquier otra circunstan-cia no ha sido enjuiciada; en este caso se habría pro-ducido la incongruencia y la consiguiente denegación de justicia. Como dijimos en la STC 27/2002, de 11 de febrero, FJ 3, a la hora de determinar si se ha produ-cido un supuesto de incongruencia ex silentio deben tomarse en consideración las concretas circunstancias del caso pues, las hipótesis de incongruencia omisiva vulneradora del derecho fundamental a la tutela judi-cial efectiva no pueden resolverse genéricamente, sino que “es preciso ponderar las circunstancias concurren-tes en cada caso para determinar si el silencio de la resolución judicial representa una auténtica lesión del art. 24.1 CE o, por el contrario, puede interpretarse razonablemente como una desestimación tácita que satisface las exigencias del derecho a la tutela judi-cial efectiva”». Procede también recordar que, según hemos dicho, no existe incongruencia omisiva cuan-do la falta de respuesta judicial se refi ere a preten-siones cuyo examen viene subordinado a la decisión

ellos sin que tal respuesta, de acuerdo a la doctrina constitucional, exigiera una respuesta pormenorizada de todos ellos. Por otra parte, la propia naturaleza del motivo examinado por la Sentencia del Tribunal Su-perior de Justicia impugnada en relación con el resto omitido excluye cualquier apreciación de una posible respuesta tácita a los mismos. La Sentencia impug-nada no sólo no resolvió de conformidad con los arts. 56.1 y 33.1 y 2 de la Ley reguladora de la jurisdicción contencioso-administrativa (LJCA), dando lugar a una motivación arbitraria en el sentido constitucional, sino que también dejó imprejuzgada una parte sustancial de las cuestiones planteadas que sustentaban las dos pretensiones básicas consignadas en la deman-da y que afectaban tanto al archivo de la reclamación económico-administrativa como a las liquidaciones y las sanciones impuestas por la Diputación Foral de Gi-puzkoa. Y esa situación se mantuvo tras inadmitirse la solicitud de declaración de nulidad de actuaciones. En palabras de la STC 25/2010, de 27 de abril, que el Fis-cal hace suyas, la Sentencia ha «omitido un pronuncia-miento en cuanto al fondo del asunto, acudiendo para ello a una concepción del carácter revisor de la jurisdic-ción contencioso-administrativa excesivamente rígida y, a la vista del propio tenor literal del art. 56.1 LJCA, alejada incluso de la que se deduce de la propia Ley procesal». A juicio del Fiscal, de la confrontación entre la demanda y la Sentencia impugnada resulta patente que esta última no abordó el enjuiciamiento ni falló en relación con los motivos que fundamentaron el recurso y la oposición (art. 33.1 LJCA); de manera que en el proceso contencioso-administrativo el órgano jurisdic-cional desconoció la especial relevancia de los motivos aducidos para basar la ilegalidad de la actuación ad-ministrativa, no respondiendo a ninguno de ellos como hubiera correspondido a una resolución fundada en derecho, debidamente motivada y congruente, máxime cuando en esta clase de procesos, el art. 56.1 de la propia Ley reguladora de la jurisdicción contencioso-administrativa admite que puedan alegarse «cuantos motivos procedan, hayan sido o no planteados ante la Administración», lo cual fue el caso; de manera que la desestimación del recurso jurisdiccional fue efectua-da por la no alegación ante la Administración, olvidan-do las exigencias derivadas de la adecuada tutela ju-dicial efectiva consagrada como derecho fundamental en el art. 24.1 CE, que resultó así vulnerado. Según el Fiscal debemos declarar esa vulneración y anular la Sentencia impugnada, con retroacción de las actuacio-nes al momento inmediatamente anterior al en que se pronunció, a fi n de que se dicte otra respetuosa con el derecho fundamental vulnerado.

8. Por providencia de fecha de 12 de julio de 2012, se señaló para deliberación y votación de la presente Sentencia el día 16 del mismo mes y año.

II. Fundamentos jurídicos1. Según resulta de lo que acabamos de exponer,

el demandante denuncia que la Sentencia impugnada vulneró su derecho a obtener una resolución sobre el fondo de las cuestiones planteadas, y, con ello, su derecho fundamental a la tutela judicial efectiva (art. 24.1 CE). Invoca en apoyo de su denuncia nuestra



136.021 SENTENCIAS

Más en concreto, en relación con el grado de vin-culación entre las alegaciones formuladas en la vía ad-ministrativa y en el proceso contencioso-administrativo, este Tribunal tiene ya una consolidada doctrina, de la que resulta exponente la STC 180/2005, de 4 de ju-lio, según la cual no resulta atendible «desde la óptica constitucional que nos es propia la consideración del carácter revisor de la jurisdicción contencioso-adminis-trativa más allá de la necesidad de la existencia de una actuación administrativa en relación a la cual se dedu-cen las pretensiones procesales para un enjuiciamien-to pleno por parte de los órganos judiciales de la actua-ción administrativa, eso sí, dentro de lo aducido por las partes (art. 43 de la Ley de la jurisdicción contencioso-administrativa de 1956 y art. 33 LJCA 1998), las cuales podrán alegar cuantos motivos procedan, aun cuando no se hayan expuesto ante la Administración (art. 69.1 LJCA 1956 y art. 56.1 LJCA 1998). Y es que, sobre el carácter pleno de la jurisdicción contencioso-adminis-trativa y la falta de vinculación estricta a los motivos alegados en la vía administrativa si se quiere respetar el derecho a la tutela judicial efectiva, ya se ha pro-nunciado este Tribunal en más de una ocasión (SSTC 74/2004, de 22 de abril, FJ 8, y 202/2002, de 28 de octubre, FJ 3, en relación con el contencioso- discipli-nario militar; y 160/2001, de 5 de julio, en relación con el contencioso-administrativo en general).»

En aplicación de la anterior doctrina este Tribunal ha estimado el recurso de amparo en supuestos que guardan sustancial identidad con el que ahora enjuicia-mos. Así, en la STC 75/2008, de 23 de junio, otorgamos el amparo deducido frente a una resolución judicial que consideró ajustada a Derecho la desestimación de una reclamación económico-administrativa porque el de-mandante no había formulado en ella alegación algu-na, y que, por esta razón, no entró a conocer de los mo-tivos esgrimidos frente al acto originario (una sanción en aquel caso). Razonábamos a tal efecto que la deci-sión de la demandante de no formular de alegaciones ante el órgano económico-administrativo supuso sólo la pérdida de la oportunidad de que el mismo hubiera dictado resolución favorable a sus intereses, pero no la de la oportunidad de obtener dicha resolución en la vía judicial. Lo que determinó la concesión del amparo fue la consideración de que el tenor del art. 56.1 LJCA, al permitir a quien interpone el recurso contencioso-administrativo alegar en la demanda cuantos motivos procedan, hayan sido o no planteados ante la Admi-nistración, no autorizaba al órgano judicial a eludir un pronunciamiento de fondo sobre los motivos aducidos en la demanda contencioso-administrativa para funda-mentar la pretensión anulatoria del acto originario sin cercenar el derecho fundamental de aquélla a la tutela judicial efectiva.

El mismo criterio hemos seguido en la posterior STC 25/2010, de 27 de abril, caso en el cual, quien ante nosotros solicitaba amparo se había visto privada de un pronunciamiento de fondo sobre las pretensio-nes ejercitadas en un recurso contencioso-administra-tivo interpuesto contra una liquidación tributaria frente a la que se había deducido una reclamación econó-mico-administrativa en la que no se habían formulado

que se adopte respecto de otras también planteadas en el proceso (o suscitadas de ofi cio, cuando ello es posible) que, al ser de enjuiciamiento preferente -por su naturaleza o por conexión procesal-, hacen inne-cesario un pronunciamiento sobre aquéllas otras (por todas, STC 87/2008, de 21 de julio, FJ 5). Pues bien, de la Sentencia impugnada se deduce con toda cla-ridad que el órgano judicial consideró que sólo si se reputaba no ajustada a Derecho la decisión del tribunal económico-administrativo de archivar las reclamacio-nes podía entrar a conocer de las pretensiones que re-caían sobre los actos objeto de aquéllas. Ése fue, por lo demás, el planteamiento del recurrente, que, como hemos expuesto en los antecedentes, formuló como presupuesto de su pretensión de que se anularan las liquidaciones y las sanciones tributarias la de que se revocara el acuerdo de archivo de sus reclamaciones adoptado por el Tribunal Económico-Administrativo Fo-ral de Gipuzkoa. Al considerar la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco que la resolución de archivo, acto que ponía fi n a la vía administrativa, era ajustado a Derecho, no procedía sino la desesti-mación del recurso jurisdiccional. En otras palabras, la desestimación del recurso contra dicha resolución era incompatible con la estimación del recurso contra las liquidaciones y las sanciones (STC 29/2010, de 27 de abril, FJ 3).

3. Es cierto que ese fallo desestimatorio de la pri-mera de las pretensiones del demandante -la que re-caía sobre la resolución de archivo de las reclamacio-nes económico-administrativas- suponía en la práctica negar el examen de la pretensión de anulación de las liquidaciones y de la sanción, de modo que la cuestión a resolver es si la Sentencia impugnada ha sido res-petuosa con el derecho de acceso a la jurisdicción. En relación con el mismo, hemos dicho que, aunque el ele-mento esencial del derecho a la tutela judicial efectiva, del que aquél forma parte, es la obtención de una reso-lución fundada en Derecho sobre el fondo de las pre-tensiones deducidas, resolución que debe entenderse como el modo normal de prestación de la tutela judicial, ello no excluye que sea constitucionalmente lícita una resolución de inadmisión, que no entre en el fondo de la cuestión, cuando tal decisión se funde en una causa legal que así lo justifi que, aplicada razonablemente por el órgano judicial. El derecho a la tutela judicial efectiva es un derecho de prestación de confi guración legal, por lo que su ejercicio y dispensación están supeditados a la concurrencia de los presupuestos y requisitos que en cada caso establezca el legislador. El control sobre la concurrencia de tales presupuestos y requisitos es una operación jurídica que no trasciende el ámbito de la le-galidad ordinaria. Sin embargo, el derecho a la tutela judicial efectiva excluye que la normativa procesal se interprete de forma rigorista, excesivamente formalista o desproporcionada en relación con los fi nes que pre-serva y los intereses que se sacrifi can cuando se trata del acceso a la jurisdicción, pero no supone, como ha señalado este Tribunal, que exija necesariamente se-leccionar la interpretación más favorable a la admisión de entre todas las posibles (STC 228/2006, de 17 de julio, FJ 2, entre otras muchas).



EPAIAK 136.022

citados. De este modo, al rechazar entrar a conocer so-bre los motivos esgrimidos en el proceso contencioso-administrativo para impugnar la liquidación tributaria y la sanción, el órgano judicial limitó el derecho del de-mandante de amparo al acceso a una resolución de fondo en términos incompatibles con el art. 24.1 CE.

FALLO

En atención a todo lo expuesto, el Tribunal Consti-tucional, POR LA AUTORIDAD QUE LE CONFIERE LA CONSTITUCIÓN DE LA NACIÓN ESPAÑOLA,

Ha decidido

Otorgar el amparo solicitado por don Ernesto, y, en consecuencia:

1.º Reconocer su derecho a la tutela judicial efecti-va (art. 24.1 CE).

2.º Declarar la nulidad de la Sentencia dictada el 11 de octubre de 2010 en el procedimiento ordinario núm. 1352-2008 por la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Jus-ticia del País Vasco, así como de la providencia de 1 de diciembre de 2010, por la que el mismo órgano judicial inadmitió a trámite la solicitud de nulidad de actuaciones formulada por el demandante de amparo.

3.º Retrotraer las actuaciones judiciales al momen-to anterior al de dictarse Sentencia, para que el órgano judicial, con respeto al derecho fundamental reconoci-do, dicte la resolución que proceda.

Publíquese esta Sentencia en el «Boletín Ofi cial del Estado».

Dada en Madrid, a dieciséis de julio de dos mil doce.-Eugeni Gay Montalvo.-Elisa Pérez Vera.-Ramón Rodríguez Arribas.-Luis Ignacio Ortega Álvarez.-Fran-cisco Pérez de los Cobos Orihuel.-Firmado y rubricado.

alegaciones. En dicha Sentencia (fundamento jurídi-co 4) declaramos que «sin perjuicio de la legitimidad constitucional de la carga procesal consistente en ago-tar una vía administrativa previa a la interposición del recurso contencioso-administrativo, conviene recordar que el art. 56.1 LJCA permite alegar en la demanda cuantos motivos procedan para fundamentar las pre-tensiones deducidas, “hayan sido o no planteados ante la Administración” (STC 75/2008, de 23 de junio, FJ 4)». Concluyendo que el hecho de que el entonces demandante de amparo, una vez satisfecha la carga procesal de interponer la preceptiva reclamación eco-nómico-administrativa previa al recurso contencioso-administrativo, dejase de formular alegaciones en el procedimiento económico-administrativo, «no autoriza al órgano judicial a eludir, como lo ha hecho, un pro-nunciamiento de fondo sobre los motivos aducidos en la demanda para fundamentar la pretensión anulatoria del acto (administrativo)» y que la omisión del pronun-ciamiento de fondo había producido «una restricción desproporcionada y contraria al principio pro actione del derecho fundamental del demandante a la tutela judicial efectiva (art. 24.1 CE), en su vertiente de acce-so a la justicia».

4. La aplicación de la doctrina expuesta al caso sometido ahora al enjuiciamiento de este Tribunal con-duce al otorgamiento del amparo solicitado. En efec-to, al igual que aconteció en los casos anteriormente reseñados, la circunstancia de que el demandante de amparo no formulase alegaciones en la vía económico-administrativa de impugnación de la liquidación y de la sanción impuesta por la inspección de los tributos del territorio histórico de Gipuzkoa, no le impedía fundar el subsiguiente recurso contencioso-administrativo en cuantos motivos considerase oportuno, dentro de los cuales habría de fallar el órgano judicial de conformi-dad con lo dispuesto por los arts. 33.1y 56.1 LJCA ya

IRPF PFEZ

136.022 Hecho imponible. Exención. Prestaciones por incapacidad. Cuando el art. 9.2 NF 6/2006 recogía la exención de las prestaciones reconocidas al contribuyente por la Seguridad Social, o por las entidades que la sustituían, como consecuencia de Inca-pacidad Permanente Total cualifi cada de mayores de 55 años en el fondo, lo que venía a recoger es el supuesto de exención vinculado a ese supuesto de incapacidad perma-nente total cualifi cada, mas la edad de 55 años, reduciendo la exención general previa de la incapacidad permanente total, entendiéndose que lo es en relación con todos los supuestos de incapacidad permanente total de quienes tengan mas de 55 años. Procede la exención de la prestación por incapacidad permanente total en el Régimen Especial de la Seguridad Social de la minería del carbón. (Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, Sala de lo Contencioso-administrativo, Sección 2ª, Sentencia de 16 May. 2012, rec. 24/2010) (Ref. 153689/2012)

Disposición a la que afecta:- NORMA FORAL 2/2005, de 10 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Bizkaia. art 13- NORMA FORAL 6/2006, de 29 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. art 9.2



136.022 SENTENCIAS


PRIMERO.- El día 13 de enero de 2010 tuvo entra-da en esta Sala escrito en el que se interpuso recurso contencioso-administrativo contra el Acuerdo de 21 de octubre de 2009 del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia que desestimó la reclamación eco-nómico-administrativa 1674/2008, interpuesta contra Acuerdo del Servicio de Tributos Directos de la Hacien-da foral de Bizkaia de 6 de noviembre de 2008, que desestimó recurso de reposición interpuesto contra la liquidación provisional por IRPF ejercicio 2007; se re-gistró como recurso 24/10.

El día 19 de julio de 2010 tuvo entrada en esta Sala escrito en el que se interpuso recurso contencioso-administrativo contra el Acuerdo de 20 de mayo de 2010 del Tribunal Económico-Administrativo Foral del Bizkaia, que desestimó la reclamación 1322/2009 in-terpuesta contra Acuerdo de 22 de septiembre de 2009 del Servicio de Tributos Directos de la Hacienda Foral de Bizkaia que desestimó recurso de reposición contra la liquidación de IRPF ejercicio 2008; se registró como recurso 918/10.

El día 3 de junio de 2011 tuvo entrada en esta Sala escrito en el que se interpuso recurso contencio-so-administrativo contra el Acuerdo de 23 de marzo de 2011 del Tribunal Económico Administrativo Foral de Bizkaia que desestimó la reclamación 1194/2010 interpuesta contra Acuerdo de 3 de noviembre de 2010 de Servicios de Tributos Directos de la Hacienda Foral de Bizkaia que desestimó recurso de reposición interpuesto contra liquidación de IRPF ejercicio 2009; quedando registrado dicho recurso con el número 24/2010; se registró como recurso 1308/11.

Los recursos 918/10 y 1308/11 fueron acumulados al 24/10.

SEGUNDO.- En los escritos de demanda, en base a los hechos y fundamentos de derecho en ella expre-sados, se solicitó de este Tribunal el dictado de una sentencia por la que se estimen los recursos y, en con-secuencia, declare exentos de la base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de 2007, 2008 y 2009, los ingresos obtenidos por el recu-rrente en concepto de pensión de invalidez permanente y, se proceda, en su razón, a la devolución de la sumas reclamadas, mas intereses legales y costas judiciales.

TERCERO.- En los escritos de contestación, en base a los hechos y fundamentos de derecho en ellos expresados, se solicitó de este Tribunal el dictado de una sentencia por la que se desestimen en todos los pedi-mentos y todo lo demás que legalmente proceda, con-fi rmándose los acuerdos recurridos, con expresa impo-sición de las costas del proceso a la parte demandante.

CUARTO.- No habiéndose practicado prueba algu-na, quedaron los autos pendientes de señalamiento de día para votación y fallo.

QUINTO.- Por resolución de fecha 09/05/12 se se-ñaló el pasado día 15/05/12 para la votación y fallo del presente recurso.

SEXTO.- En la substanciación del procedimiento se han observado los trámites y prescripciones legales.




y acumulados 918/2010 y 1308/2011

DE Ordinario


ILMOS. SRES.

PRESIDENTE:

DOÑA ANA ISABEL RODRIGO LANDAZABAL

MAGISTRADOS:

DON ÁNGEL RUIZ RUIZ

DON JOSÉ ANTONIO ALBERDI LARIZGOITIA

En Bilbao, a dieciséis de mayo de dos mil doce.

La Sección Segunda de la Sala de lo Contencio-so Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, compuesta por el Presidente y Magistra-dos antes expresados, ha pronunciado la siguiente sentencia en el recurso registrado con el número 24/2010 y acumulados 918/2010 y 1308/2011, se-guidos por el procedimiento Ordinario en el que se impugnan:

1°.- El Acuerdo de 21 de octubre de 2009 del Tri-bunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia que desestimó la reclamación económico-administrativa 1674/2008, interpuesta contra Acuerdo del Servicio de Tributos Directos de la Hacienda foral de Bizkaia de 6 de noviembre de 2008, que desestimó recurso de repo-sición interpuesto contra la liquidación provisional por IRPF ejercicio 2007.

2°.- El Acuerdo de 20 de mayo de 2010 del Tribunal Económico-Administrativo Foral del Bizkaia, que des-estimó la reclamación 1322/2009 interpuesta contra Acuerdo de 22 de septiembre de 2009 del Servicio de Tributos Directo de la Hacienda Foral de Bizkaia que desestimó recurso de reposición contra la liquidación de IRPF ejercicio 2008.

3º.- El Acuerdo de 23 de marzo de 2011 del Tri-bunal Económico Administrativo Foral de Bizkaia que desestimó la reclamación 1194/2010 interpuesta con-tra Acuerdo de 3 de noviembre de 2010 de Servicios de Tributos Directos de la Hacienda Foral de Bizkaia que desestimó recurso de reposición interpuesto contra li-quidación de IRPF ejercicio 2009.

Son partes en dichos recursos:

- Demandante: Don Eleuterio, representado por el Procurador don Santiago Ibáñez Fernández y di-rigido por la Letrada doña Inmaculada Hernández Sánchez.

- Demandada: Diputación Foral de Bizkaia, representada por la Procuradora doña Mónica Du-rango García y dirigida por Letrado de su Servicio Jurídico.

Ha sido Magistrado Ponente el Iltmo. Sr. Don Ángel Ruiz Ruiz.



EPAIAK 136.022

abonadas por el INSS, dejando al margen la ordinaria de jubilación, para plasmar que se refería a pensión de jubilación como consecuencia de incapacidad total en el ámbito de la minería del carbón.

Tras ello, recoge el planteamiento que había venido efectuando el reclamante en el sentido de que hasta el ejercicio 2007 la pensión que recibía por incapacidad permanente, había estado exenta con alusión a que el cambio de criterio le suponía vulneración del principio general de seguridad jurídica.

Consta en las actuaciones como el TEAF interesó del INSS certifi cación en relación con la pensión abo-nada, en concreto si derivaba o no de incapacidad per-manente total cualifi cada para los mayores de 55 años, trasladándose que se percibía pensión de jubilación procedente de incapacidad permanente total del régi-men especial de la minería, sin que apareciera como renta exenta en IRPF, por no tratarse de una incapaci-dad permanente total cualifi cada.

Recogen las alegaciones que viene efectuando el reclamante en el sentido de que se trataba de una pen-sión derivada de una incapacidad permanente total, vinculada a una normativa muy específi ca de la mine-ría del carbón, con alusión a la Orden de 3 de abril de 1973, que permitía al llegar a la edad de jubilación a obtener ventajas económicas para el recurrente, insis-tiendo en la vulneración del instituto general de segu-ridad jurídica.

El TEAF deja recogido que la Norma Foral 6/2006 de IRPF, en vigor desde el 1 de enero de 2007, produjo un cambio normativo en lo que se refi ere a la exención de la incapacidad perramente total, para declarar exen-ta solo la cualifi cada de mayores de 55 años.

Por ello, a la vista de la normativa vigente al mo-mento del devengo del impuesto, y como se ha certi-fi cado por la Seguridad Social que la prestación per-cibida no deriva de una incapacidad permanente total cualifi cada, ratifi có la conformidad a derecho de la ac-tuación de la Administración de Tributos Directos, por lo que concluyó en desestimar las reclamaciones en rela-ción con los ejercicios de IRPF de 2007, 2008 y 2009.

TERCERO.- Las demandas.

En ellas el recurrente va a interesar la estimación del recurso, para que se declaren exentos de la base imponible de IRPF de los distintos ejercicios a los que esta sentencia se contrae, en relación con los rendi-mientos obtenidos en concepto de pensión de invalidez permanente según se precisa aunque fi gure como de jubilación, con la devolución de la suma reclamada en la autoliquidación mas intereses legales.

Resumido el planteamiento de las distintas demandas, el Sr. Eleuterio va a señalar que es una persona de mas de 85 años de edad, que obtuvo una pensión de invalidez permanente total del régimen especial de la minería del carbón, con remisión al contenido del expediente, pensión de invalidez que por razón de la normativa es-pecífi ca, con alusión al artículo 22 de la Orden de 3 de abril de 2007, tenía ventajas económicas al llegar a la edad de jubilación, a las que se acogió en su momento, con remisión a las certifi caciones del INSS, reiterando, como había hecho ya vía administrativa, que durante


PRIMERO.- Objeto de los recursos acumulados.

En la presente sentencia se da respuesta al recur-so 24/2010 y acumulados 918/1010 y 1308/2011, inter-puestos por don Eleuterio contra los siguientes actos:


2°.- El Acuerdo de 20 de mayo de 2010 del Tribunal Económico-Administrativo Foral del Bizkaia, que des-estimó la reclamación 1322/2009 interpuesta contra Acuerdo de 22 de septiembre de 2009 del Servicio de Tributos Directo de la Hacienda Foral de Bizkaia que desestimó recurso de reposición contra la liquidación de IRPF ejercicio 2008.

3°.- El Acuerdo de 23 de marzo de 2011 del Tri-bunal Económico Administrativo Foral de Bizkaia que desestimó la reclamación 1194/2010 interpuesta con-tra Acuerdo de 3 de noviembre de 2010 de Servicios de Tributos Directos de la Hacienda Foral de Bizkaia que desestimó recurso de reposición interpuesto contra li-quidación de IRPF ejercicio 2009.

SEGUNDO.- Los Acuerdos recurridos del Tribu-nal Económico-Administrativo Foral del Bizkaia.

Desestiman las reclamaciones económicas ad-ministrativas con una argumentación que viene a ser coincidente; en el fondo dan respuesta a la cuestión que se planteó en todas ellas, consistente en determi-nar si procedía o no considerar exentas de tributación las prestaciones que habían sido abonadas al deman-dante por el Instituto Nacional de la Seguridad Social.

Recogen que la Administración de Tributos Direc-tos de la Hacienda Foral de Bizkaia modifi có las de-claraciones liquidaciones presentadas, en relación con el importe en ellas consignadas como rendimiento de trabajo, contra lo que se alzó el recurso de reposición defendiendo que las cantidades abonadas por el INSS provenían, por un lado, de pensión de jubilación y, por otro, de incapacidad permanente total del régimen es-pecial de la minería, que el reclamante vino conside-rando exenta, pretensión que ante la Hacienda Foral se desestimó al considerar la Administración de Tributos Directos que se trataba de pensiones que no eran con-secuencia de ninguna incapacidad permanente que se consideraba exenta por la normativa de IRPF.

Tras ello retoman la Norma Foral 6/2006 de 29 de diciembre de IRPF, vigente a partir del ejercicio 2007, el primero que aquí está en cuestión, cuando viene a con-siderar exentas las prestaciones reconocidas al contri-buyente por la Seguridad Social o por las Entidades que la sustituyan como consecuencia de incapacidad permanente total cualifi cada de mayor de 55 años, ab-soluta o gran invalidez.

Con remisión al contenido del expediente, se refi e-re a lo que se desprendía en relación con las pensiones



136.022 SENTENCIAS

Retoma argumentos para rechazar la vulneración del principio de seguridad jurídica, en concreto en el ámbito tributario en el que nos encontramos, de conformidad con la jurisprudencia, con cita de la STS de 10 de Septiembre de 2009, recogiendo de su Fundamento de Derecho Ter-cero que recuerda la doctrina establecida por el Tribunal Constitucional, que parcialmente se transcribe, para ratifi -car, como ya dijeron los Acuerdos recurridos, que dicho principio constitucional no puede entenderse como un derecho del contribuyente al mantenimiento de un ré-gimen tributario determinado, porque ello daría lugar a una petrifi cación del ordenamiento jurídico fi scal, sus-traído de la acción del legislador, para señalar que, en este caso, lo que el principio supone es la protección de las conduzcas ajustadas a la legislación tributaria vigente en cada momento, señalando que precisamen-te la aplicación de la legislación vigente al momento del devengo de los ejercicios fi scales en cuestión es la que perjudica al demandante, porque había sido la de-cisión del legislador tributario la de eximir de tributación únicamente a las prestaciones percibidas por incapaci-dades totales cualifi cadas, y no por cualquier clase de incapacidad total.

QUINTO.- Estimación de las pretensiones del demandante; incapacidad permanente total con mas 55 años de edad, exención en IRPF de las pres-taciones abonadas por el INSS.

Procede la exención solicitada por el demandante por tener reconocida una incapacidad permanente to-tal, en este caso en el ámbito del Régimen Especial de la Seguridad Social de la minería del carbón, y tener más de 55 años.

La cuestión que se plantea en las tres demandas de los recursos acumulados, consiste en responder a si la pensión que recibe quien tiene reconocida una in-capacidad permanente total en el ámbito de régimen especial de la Seguridad Social para la minería del car-bón, en relación con los ejercicios de IRPF de 2007, 2008 y 2009, ha de considerarse exenta de tributación en aplicación del artículo 9.2 de la Norma Foral 6/2007 de 21 de diciembre de IRPF de Bizkaia, con vigencia a partir del ejercicio 2007, cuando recogía la exención de las prestaciones reconocidas al contribuyente por la Seguridad Social, o por las entidades que la sustituían, como consecuencia de Incapacidad Permanente Total cualifi cada de mayores de 55 años, además de absolu-ta o gran invalidez.

Por los argumentos que se van a trasladar la Sala concluirá en estimar el recurso, al tener que considerar que cuando la exención se refi ere a incapacidad per-manente total cualifi cada de mayores de 55 años, en el fondo, en relación con la regulación de Seguridad Social a la que nos remitimos, lo que venía a recoger es el supuesto de exención vinculado a ese supuesto de incapacidad permanente total cualifi cada, mas la edad de 55 años, alterando el régimen de exención preexis-tente en el que se incluía con carácter general la inca-pacidad permanente total, sin perjuicio del régimen de incompatibilidades que la Norma Foral establece, que aquí no están en cuestión.

Como hacía la Sala recientemente en la sentencia 243/2012, de 18 de abril, recaída en el recurso 363/10

muchos años los ingresos obtenidos por la pensión de incapacidad fueron declarados exentos, hasta el ejer-cicio 2007, pensión de invalidez permanente total que, se dice, no pierde su consideración a efectos fi scales a pesar de que se convierta en pensión de jubilación, para reiterar que durante mas de 15 años no han sido computados los ingresos como base imponible, sien-do a partir de 2007 cuando, cumplió 83 años de edad, cuando se le computan como renta, señalando que por ello se siente desprotegido, precisamente en los últi-mos años de su vida, cuando precisa de mas protec-ción de los poderes públicos.

En la fundamentación jurídica de sus demandas, reitera, en cuanto la califi cación de la pensión de jubila-ción, la normativa específi ca de la minería del carbón, en concreto la Orden 3 de abril de 1973, el referido ar-tículo 22 en cuanto permite a los titulares de pensiones de invalidez permanente acogerse a los requisitos exi-gidos en la misma, reiterando el principio de seguridad jurídica, que también rige en la normativa tributaria, con remisión al preámbulo de la Norma Foral 2/2005, General Tributaria del Territorio Histórico de Bizkaia, así como a su artículo 6.1.a), y con cita del artículo 9.3 de la Constitución, en relación con el dato ya referido de los previos años en los que el importe de la pensión fue considerado exento, no computó en la Base Imponible, lo que se alteró a partir del ejercicio 2007, con cita asi-mismo, en relación con su edad, del artículo 50 de la Constitución, cuando refi ere que los poderes públicos garantizan la sufi ciencia económica a los ciudadanos durante la tercera edad.

El demandante, con su última demanda, la referida al ejercicio de IRPF de 2009, la del recurso 1.308/2011, va a trasladar que en el ejercicio de IRPF de 2010 no se le había computado como base imponible de IRPF la pensión en cuestión, como había ocurrido con carácter previo al ejercicio 2007, con remisión a la liquidación girada por la Hacienda Foral de Bizkaia, que aporta con el documento 1 de dicha contestación, folio 261 de los autos, 59 del recurso acumulado.

CUARTO.- Contestaciones de Diputación Foral de Bizkaia.

En sus tres contestaciones interesa la desestima-ción de los recursos, para, confi rmar los Acuerdos del TEAF, con remisión a la Normativa de IRPF de aplica-ción, la Norma Foral 6/2006, la regulación que recoge en su artículo 9 en relación con las rentas exentas, en concreto lo que se plasma en su punto 2, remarcando la referencia que se hace a incapacidad permanente total cualifi cada de mayores de 55 años, para señalar que son estos los que sus rentas están exentas, por lo que se ha querido restringir la exención hasta en-tonces aplicables a las cantidades percibidas en con-cepto de incapacidad permanente total, únicamente a las incapacidades totales que tenga la condición de cualifi cadas.

Insiste en lo que se certifi có por el INSS de que no se trataría de una incapacidad permanente total cuali-fi cada, sino de una incapacidad permanente total, que hemos de considerar ordinaria, por lo que con ello se ratifi caría la conformidad a derecho de los Acuerdos recurridos.



EPAIAK 136.022

incapacidad permanente total percibidas por todos los contribuyentes de edad superior a 55 años, sin nece-sidad de que la incapacidad se califi que como cualifi -cada, por lo que se llega a modifi car el número 2 del artículo 9 de la Norma Foral 6/2006 de 29 de diciem-bre de IRPF por lo que, como hemos razonado, para la Sala no vendría sino acoger las consecuencias que se debían desprender de la regulación normativa previa a la que nos hemos ido refi riendo, como la suma de incapacidad permanente total reconocida, que aquí no está en cuestión, y el hecho automático de alcanzar edad superior a 55 años, al margen de las incidencias que se pudieran generar en los distintos regímenes de la Seguridad Social, para confi gurar un tratamiento tri-butario igualitario, en relación con todos los incapaces permanentes totales que superan los 55 años de edad, que es lo que implicaba la denominada incapacidad permanente total cualifi cada.

En relación con ello, igualmente es oportuno dar respuesta a lo que refi ere la demanda del recurso acu-mulado 1308/2011, en relación con la liquidación de IRPF de 2009, cuando viene a señalar y acreditar do-cumentalmente, porque aporta la liquidación girada por la por la Hacienda Foral, que en el ejercicio de IRPF de 2010 no se le había computado como base imponible la pensión que aquí está en cuestión, la de incapacidad permanente total en el régimen especial de la Seguri-dad Social de la minería del carbón.

En relación con ello la Sala encuentra como justifi -cación que la Administración de Tributos directos hizo aplicación de lo que ordenó la Instrucción 1/2011 de 30 de marzo, del Director General de la Hacienda Foral de Bizkaia, que en relación con las rentas exentas y las pautas del artículo 9.2 de la Norma Foral 6/2006, en relación con el supuesto de incapacidad permanen-te total, vino a recoger que para el ejercicio 2010 se encontraban exentas de gravamen las prestaciones re-conocidas por la Seguridad Social o por las Entidades relacionadas en dicho artículo, como consecuencia de incapacidad permanente total siempre que el contribu-yente cuente con una edad superior a 55 años, además de que no perciba rendimiento de trabajo diferentes a los previstos en el artículo 18. a) de la Norma Foral 6/2006 sobre actividades económicas.

A tales efectos la Instrucción 1/2011 aclaraba que la exención podría acreditarse a partir del momento en que se cumplen 55 años, así como que la incompatibi-lidad entre la exención y la obtención de rendimiento de trabajo de carácter activo o de rendimiento de acti-vidades no resultaba aplicable en el periodo impositivo en el que se perciba por primera vez la prestación por incapacidad permanente total, ello en relación con el ejercicio que comience a generar la situación, el cum-plimiento de edad superior a 55 años.

Con la citada Instrucción 1/2011 de 30 de marzo, aplicable al ejercicio de IRPF de 2010, la Dirección Ge-neral de la Hacienda Foral de Bizkaia hace aplicación general de la exención, en los términos que ha concluido la Sala, incluso con carácter previo al ejercicio de 2011 en el que incidía la Norma Foral 4/2010 de 22 de di-ciembre, a la que ya nos hemos referido, por la que se aprobaron medidas tributarias para 2011, por ello

[-en relación con el régimen especial de la Seguridad Social de Trabajadores Autónomos del RETA, en rela-ción con quien había sido declarado incapaz perma-nente total con carácter previo a la entrada en vigor del Real Decreto 463/2003 de 25 de abril, que había incor-porado el régimen de la incapacidad permanente total en el ámbito de la Seguridad Social, con efectos eco-nómicos exclusivamente para quienes fueran declara-dos en tal situación a partir del 1 de enero de 2003, en aquel caso respecto a quien había sido declarado incapaz permanente total ya en el año 1995-], también aquí debemos señalar que la conclusión alcanzada no supone contravenir la prohibición de aplicación analó-gica de las exenciones en los términos que se recoge en la Norma Foral 2/2005 de 10 de marzo General Tri-butaria del Territorio Histórico de Bizkaia, cuando en su artículo 13 plasma que «nose admitirá la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible, de las exenciones y demás bene-fi cios o incentivos fi scales», al ratifi car que lo relevante es que nos encontramos ante quien está declarado por la Seguridad Social incapaz permanente total y tiene mas de 55 años.

En el supuesto al que ahora respondemos, estando a los antecedentes de los Acuerdos recurridos, nos re-mitimos al contenido de los expedientes, tenemos que a los folios 46 y 47 del recurso 24/2010, por la Dirección Provincial de Bizkaia del Instituto Nacional de la Se-guridad Social se certifi ca, en relación con la pensión procedente de Incapacidad Permanente Total, que no aparece como renta exenta por no tratarse de Incapa-cidad Permanente Total cualifi cada, precisión hecha por la Entidad Gestora que no puede tener la traslación lineal al ámbito tributario, a los efectos de confi gurar o no la exención en los términos que hemos ido refi -riendo, estando las circunstancias concurrentes en el demandante, con la relevancia que tiene la edad.

Estas conclusiones no suponen desconocer la potestad de la Administración de modifi car el régimen jurídico, en concreto el régimen jurídico tributario, sin que con ello se atente el principio de seguridad jurídica, como de forma certera se defi ende por la Administra-ción para dar respuesta a la queja y argumento reitera-do por el demandante, ya desde la vía administrativa, intentando consolidar el régimen de exención que ha-bía disfrutado hasta el ejercicio de IRPF de 2006, por-que en aplicación conjunta del ordenamiento jurídico ha de concluirse que la exención referida en exclusiva a la incapacidad permanente total cualifi cada de mayo-res de 55 años, reduciendo la exención general previa de la incapacidad permanente total, ha de entenderse que lo es en relación con todos los supuestos de inca-pacidad permanente total de quienes tengan mas de 55 años, como ocurría con el demandante.

Para completar nuestros razonamientos es oportu-no traer a colación que la Norma Foral 4/2010 de 22 de diciembre de las Juntas Generales de Bizkaia, por la que se aprobaron medidas tributarias para el ejercicio 2011, por ello no directamente aplicable en los ejerci-cios de IRPF de 2007, 2008 y 2009, que aquí están en cuestión, viene a plasmar reconocimiento expreso de la exención en relación con las prestaciones por



136.023 SENTENCIAS

Tributos Directos de la Hacienda Foral de Bizkaia que desestimó recurso de reposición interpuesto contra li-quidación de IRPF ejercicio 2009.

DECLARAMOS:

1º.- La disconformidad a derecho de los acuerdos recurridos, que anulamos, dejando sin efecto sus pro-nunciamientos desestimatorios y las liquidaciones por ellos confi rmadas en relación con las prestaciones re-cibidas por el demandante del INSS por Incapacidad Permanente Total.

2°.- La exención de las prestaciones por Incapa-cidad Permanente Total abonadas por el INSS al de-mandante, de mas de 55 años, así como que por la Hacienda Foral de Bizkaia le devuelva las cantidades indebidamente ingresadas, con intereses legales des-de la fecha de su ingreso.

3°.- Sin pronunciamiento expreso en cuanto a las costas.

Esta sentencia es fi rme y no cabe contra ella recur-so ordinario alguno, sin perjuicio de lo cual, las partes podrán interponer los que estimen pertinentes. Confor-me dispone el artículo 104 de la LJCA, en el plazo de diez días, remítase ofi cio a la Administración demanda-da, al que se acompañará el expediente administrativo y el testimonio de esta sentencia, a fi n de que recibida la comunicación la lleve a puro y debido efecto y prac-tique lo que exija el cumplimiento de las declaraciones contenidas en el fallo. Hágase saber a la Administra-ción que en el plazo de 10 días deberá acusar recibo de dicha documentación e indicar el órgano responsable del cumplimiento del fallo.

Así por esta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio a los autos, lo pronunciamos, mandamos y fi rmamos.

(ORN. 24/2010. Sentencia Nº 334/2012)

DILIGENCIA.- En BILBAO (BIZKAIA), a veintitrés de mayo de dos mil doce.

La extiendo yo, Secretario Judicial, para hacer constar que en el día de hoy la anterior sentencia, fi r-mada por quienes la han dictado, pasa a ser pública en la forma permitida u ordenada en la Constitución y las leyes, quedando la sentencia original para ser incluida en el libro de sentencias defi nitivas de esta sección, uniéndose a los autos certifi cación literal de la misma, procediéndose seguidamente a su notifi cación a las partes. Doy fe.

haciendo una aplicación directa de 19 que en su artícu-lo 1. Uno se había recogido al modifi car el artículo 9.2 de la Norma Foral 6/2006 de IRPF; esas precisiones se trasladan al ejercicio de IRPF de 2010 aunque ex-presamente la Norma Foral 4/2010 determinó que sus efectos lo serían desde el 1 de enero de 2011.

Por lo hasta aquí razonado, ratifi camos la conclu-sión estimatoria del recurso y la nulidad de las resolu-ciones recurridas, reconociendo el derecho a la exen-ción de la prestación del demandante por incapacidad permanente total en el Régimen Especial de la Segu-ridad Social de la minería del carbón, en relación con los ejercicios de 2007, 2008 y 2009; reconociéndose el derecho del recurrente a que por la Hacienda Foral de Bizkaia le devuelva las cantidades ingresadas en exce-so, con intereses legales desde la fecha de su ingreso.

SEXTO.- Costas.Estando a los criterios en cuanto a costas del ar-

tículo 139.1 de la Ley de la Jurisdicción, no se hace especial pronunciamiento al no apreciarse temeridad ni mala fe en las partes, vinculado sobremanera a la cuestión jurídica a la que da respuesta esta sentencia.

Es por los anteriores fundamentos, por los que este Tribunal pronuncia el siguiente

FALLOQue, ESTIMANDO el recurso 24/2010 y acumu-

lados 918/2010 y 1308/2011 interpuestos por DON ELEUTERIO contra:


2°.- El Acuerdo de 20 de mayo de 2010 del Tribunal Económico-Administrativo Foral del Bizkaia, que des-estimó la reclamación 1322/2009 interpuesta contra Acuerdo de 22 de septiembre de 2009 del Servicio de Tributos Directos de la Hacienda Foral de Bizkaia que desestimó recurso de reposición contra la liquidación de IRPF ejercicio 2008.

3°.- El Acuerdo de 23 de marzo de 2011 del Tri-bunal Económico Administrativo Foral de Bizkaia que desestimó la reclamación 1194/2010 interpuesta con-tra Acuerdo de 3 de noviembre de 2010 de Servicios de

136.023 Actividades económicas. Declaración de rendimientos netos por un impor-te negativo en el desarrollo de actividad de cría y venta de corderos. Minoración de la cuota tributaria, bajo la apariencia del ejercicio de una actividad, mediante la imputación derivada de gastos de mantenimiento habitual de una fi nca de 365 Ha. Insufi ciente justifi cación de la relación entre los gastos declarados como deducibles



EPAIAK 136.023

tación de D.ª Dolores, interpuso recurso contencioso-administrativo contra el acuerdo de 22 enero 2010 del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia desestimatorio de la reclamación interpuesta contra la liquidación girada por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio 2006; quedando registrado dicho recurso con el número 655/2010.

SEGUNDO.- En el escrito de demanda, en base a los hechos y fundamentos de derecho en ella expresa-dos, se solicitó de este Tribunal el dictado de una sen-tencia por la que se anule el acuerdo recurrido.

TERCERO.- En el escrito de contestación, en base a los hechos y fundamentos de derecho en ellos ex-presados, se solicitó de este Tribunal el dictado de una sentencia en la que se desestime el recurso en todos los pedimentos y todo lo demás que legalmente pro-ceda, confi rmándose en consecuencia los actos admi-nistrativos impugnados, con expresa imposición de las costas de este proceso a la parte demandante.

CUARTO.- Por Decreto de 13 de octubre de 2010 se fi jó como cuantía del presente recurso la de 82.373,87 euros. Asimismo se declaró concluso el pleito, sin más trámite, para sentencia y quedando pendiente de seña-lamiento de día para la votación y fallo.



FUNDAMENTOS JURÍDICOS

PRIMERO: Es objeto de impugnación en el pre-sente recurso contencioso-administrativo el acuerdo de 22 enero 2010 del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia desestimatorio de la reclamación in-terpuesta contra la liquidación girada por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondien-te al ejercicio 2006.

La actora declaró rendimientos netos de activida-des económicas por un importe negativo de 152.506,94 euros, resultado de unos ingresos de 25.223,97 euros (9.877,45 ingresos por ventas y 15.346,52 por sub-venciones) y unos gastos de 177.730,91 euros en el desarrollo de la actividad de cría y venta de corderos.

y la obtención de rentas derivadas de la explotación. Acreditación de que en la misma fi nca se lleva a cabo una actividad de explotación equina. Declaración de gastos suple-mentarios de alimentación y otras partidas no justifi cadas, y el pago de 6 salarios para atención de las reses, cuando resulta acreditado que para el pastoreo de la cabaña de la interesada bastaría un solo jornal. (Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, Sala de lo Contencioso-administrativo, Sección 2ª, Sentencia de 13 Jun. 2012, rec. 655/2010) (Ref. 153072/2012)

Disposición a la que afecta:- Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa. art 60.4- Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil art 316, art 319, art 326, art 348- Norma Foral 10/1998, de 21 de diciembre, del Territorio Histórico de Bizkaia, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. art 20 a 23

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DEL PAIS VASCO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVORECURSO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

Nº 655/2010DE Ordinario

SENTENCIA NÚMERO 396/2012ILMOS. SRES.

PRESIDENTE:

DOÑA ANA ISABEL RODRIGO LANDAZABAL

MAGISTRADOS:



En Bilbao, a trece de junio de dos mil doce.

La Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, compuesta por el Presidente y Magistrados an-tes expresados, ha pronunciado la siguiente SENTEN-CIA en el recurso registrado con el número 655/2010 y seguido por el procedimiento Ordinario, en el que se impugna: el acuerdo de 22 enero 2010 del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia desestima-torio de la reclamación interpuesta contra la liquidación girada por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio 2006.


- DEMANDANTE: D.ª Dolores, representada por el Procurador D. GERMÁN ORS SIMÓN y dirigido por la Letrada D.ª MARGARITA BIDEGORRI DILIZ.

- DEMANDADA: DIPUTACIÓN FORAL DE BI-ZKAIA, representada por la Procuradora D.ª MÓNICA DURANGO GARCÍA y dirigido por el Letrado D. JOR-GE ALCITURRI IMAZ.

Ha sido Magistrado Ponente el Iltmo. Sr. D. JOSÉ ANTONIO ALBERDI

LARIZGOITIA.

ANTECEDENTES DE HECHOPRIMERO.- El día 9 de junio de 2010 tuvo entrada

en esta Sala escrito en el que el Procurador D. GER-MÁN ORS SIMÓN actuando en nombre y represen-



136.023 SENTENCIAS

SEGUNDO: En la sentencia n.º 805/2011, de 14 de diciembre de 2011 (Rec. 448/2010) la Sala ha dado respuesta a las cuestiones planteadas en el presente recurso, si bien en relación con el ejercicio de 2005, y dada la sustancial identidad del planteamiento fác-tico y de las cuestiones jurídicas, procede reproducir los fundamentos jurídicos segundo y tercero de dicha sentencia, del siguiente tenor:

«Segundo. Sobre la prueba de los hechos en que se fundamenta la demanda.

De la prueba documental obrante en autos, valo-rada conforme a las reglas establecidas en los arts. 60.4 LJC-A y 316, 319, 326, 348 y 376 LEC puede con-cluirse que:

La actora posee en la fi nca en la que realiza las labores de pastoreo de la cabaña ovina otra cabaña ganadera caballar, así como una explotación de galli-nas ponedoras;

Los servicios veterinarios prestados por la empre-sa Gestivet realizan también actividades sanitarias de la cabaña caballar y no sólo ovina;

La actividad justifi cada como siembra excede de las necesidades de la cabaña ovina de la recurrente;

La actividad de gestión ordinaria de una cabaña de 315 ovejas puede ser realizada por un solo pastor, sin precisar del contrato regular y continuo de otras cinco personas.

Tercero. Sobre la deducción de gastos necesarios para la producción de la actividad declarada.

Estriba el único motivo del recurso en la indebida exclusión de gastos deducibles por ser necesarios para la explotación ovina declarada, como correlativos en re-lación causal a la producción que genera la renta que constituye el hecho imponible del IRPF, en los térmi-nos descritos en los arts. 20 a 23 de la Norma Foral 10/1998 de Bizkaia.

La tesis de la Administración sostenida en la vía contenciosa, es que no se ha justifi cado debidamente la relación existente entre los gastos declarados como deducibles y la obtención de rentas derivadas de la ex-plotación, ello a pesar de los requerimientos realizados en tal sentido, lo que ha originado, por aplicación de los arts. 115 de la Norma Foral 3/1986, General Tributaria (en vigor en aquel momento) y el art. 103 de la actual 2/2005, así como el art. 23 de la Norma Foral 10/1998, del IRPF, todas ellas de Bizkaia, la exclusión de las cantidades deducidas por la recurrente, deducción que la Sala ha de confi rmar por los motivos que se exponen a continuación.

Como cuestión preliminar, las alegaciones que se hacen por las partes relativas a la justifi cación gené-rica de la viabilidad mercantil de una explotación que continuamente da pérdidas lo que la hace insostenible desde el punto de vista de la lógica empresarial y de la obtención de benefi cios, y la alegación de contrario de ser rentable sólo a largo plazo, debe signifi carse el valor que el argumento administrativo tiene a los meros efectos de justifi car la reclamación de justifi cación de los gastos deducidos, lo cual es correcto y hace ale-jar cualquier sombra de actividad arbitraria por parte

La Hacienda Foral practicó liquidación determinando un rendimiento neto positivo de 28.506,30 euros al considerar que bajo la apariencia de ejercicio efectivo de un actividad económica de venta de corderos, pre-tende minorar la cuota tributaria mediante la imputa-ción de gastos derivados del mantenimiento habitual de una propiedad de 365 Ha que nada tienen que ver con el ejercicio de la actividad realizada, considerando la irracionalidad económica de la actividad pretendida teniendo en cuenta que para obtener unos ingresos de 9.877.45 euros soporta unos gastos de 177,730.91 euros, declarando pérdidas de forma ininterrumpida desde el año 2000. A partir de dicho razonamiento eli-mina determinados gastos que considera no relaciona-dos con el ejercicio de la actividad de cría de corderos.

Contra dicha resolución interpuso reclamación eco-nómico-administrativa alegando que planeó el negocio como un actividad amortizable a largo plazo y que los gastos eliminados se hallan directamente relacionados con la actividad agrícola ganadera desarrollada, plan-teamiento que desestima el acuerdo recurrido razonan-do que el análisis de los datos económicos declarados por la actora pone de manifi esto la notoria irracionali-dad económica de un negocio llamativamente defi cita-rio durante los últimos 8 años sin que se hayan expli-citado perspectivas de revertir la situación. Considera difícil de justifi car que se halle afecta a la actividad de cría de ganado ovino realizada por la parte actora una fi nca con una superfi cie de más de tres millones y me-dio de metros cuadrados, siendo así que, exceptuando las subvenciones, los ingresos declarados por la venta de corderos oscilan entre los 5.897 euros en 2007 y los 11.052 euros en 2005 situándose los gastos entre los 110.405,09 euros declarados en 2003 y los 177.730,91 euros minorados en 2006, siendo los correspondien-tes a 2005 de 161.794,78 euros. Rechaza en conse-cuencia como gastos deducibles los declarados en el apartado de «arrendamiento y cánones», los gastos de personal de seis empleados, los gastos consignados en concepto de «servicios profesionales independien-tes» y «otros gastos de gestión».

Contra dicho acuerdo se interpone el presente re-curso pretendiendo su anulación. Alega que se trata de una explotación de ganadería de carácter extensivo en régimen de libertad de pasto, en la que la alimentación del ganado se basa en el propio pasto y los productos obtenidos de las siembras que se efectúan, por lo que no se puede separar la actividad agrícola de la activi-dad ganadera, hallándose el 99% de la fi nca afecta a la actividad de cría de corderos. Insiste en que todas las personas contratadas comparten en determinadas épocas del año tareas comunes relacionadas con la actividad ganadera y agrícola. Insiste en la necesidad de los gastos por servicios profesionales independien-tes por la necesidad de contratar los servicios de una empresa especializada en la gestión de fi ncas.

Al recurso se opuso la Diputación Foral de Bizkaia haciendo suyos los fundamentos del acuerdo recurri-do y poniendo de manifi esto que el recurso tiene como precedente el relativo al ejercicio 2005 en el que se plantea idéntica cuestión relativa a la imputación de gastos a la actividad ganadera ovina.



EPAIAK 136.023

acreditado que para el pastoreo de la cabaña de la ac-tora bastaría un solo jornal, y no otros cinco, como se pretende justifi car (doc. Nº 7).

El caso de los servicios veterinarios también se sustenta en las afi rmaciones y demostraciones ante-riores, con dos elementos añadidos: el primero, que las facturas no aparecen desglosadas de forma que se pueda saber qué servicios son atendidos; y la segun-da, la prueba, mediante aportación de la página web de referencia, de la atención de servicios de ganadería equina de la demandante por parte de la propia em-presa de servicios veterinarios, lo que hace acertada-mente presumir que una parte de lo que se ha inten-tado deducir como gasto de servicio veterinario ovino, lo era en realidad equino. En relación a esta concreta partida, se hace una petición subsidiaria de estima-ción proporcional del valor del servicio en función de la cabaña ovina existente, algo que si bien inicialmente parece atendible, debe ser rechazado pues carece el tribunal de los elementos necesarios para realizar una determinación de la proporción que correspondería a los gastos veterinarios ovinos, sin que la recurrente se los haya facilitado, por lo que también esta partida ha de ser excluida.

Finalmente en cuanto a los gastos derivados del uso del vehículo se ha justifi cado su exclusión en base al art. 9 del Decreto Foral 132/2002, que aprueba el Re-glamento del IRPF, que excluye el vehículo cuya deduc-ción se pretende de los susceptibles de fi gurar como deducibles por este concepto. Todo ello sin perjuicio del añadido problema de la determinación del uso del vehí-culo para cuál de las explotaciones que se encuentran en la fi nca declarada afecta a la actividad productiva, la ovina o la equina. Relacionado con esto se justifi ca la exclusión del importe del combustible en la medida que no se acredita la realidad del pago a cargo de la demandante.

La falta absoluta de prueba por parte de la deman-dante en el procedimiento, reduciendo una cuestión eminentemente fáctica (la adscripción de unos gastos a la producción de una explotación cuya generación de renta constituye el hecho imponible), hace que las carencias apuntadas por el TEAF, y que se han visto reforzadas por la prueba documental presentada por la Diputación Foral y no contradicha por la actora, deban conducir a la desestimación total de las pretensiones impugnatorias.»

TERCERO: En el supuesto de autos la Sala rei-tera que no se ha justifi cado debidamente la relación existente entre los gastos declarados como deduci-bles y la obtención de rentas derivadas de la explo-tación. Tal y como afi rma el acuerdo recurrido, cuyos fundamentos hace suyos la Sala, es difícil de justifi car que se halle afecta una fi nca de más de 365 Ha a una actividad ganadera de cría de corderos de 350 unidades, con unos ingresos de 9.877 arrastrando unos gastos de 177.730 euros, entre los que incluye seis empleados, de los cuales uno es pastor, pero los demás son un guardés, una guardesa empleada de hogar, un casero y otros dos más, y genere gastos por «servicios profesionales independientes» desconec-tados con la actividad.

de la administración en su función comprobatoria de las autoliquidaciones presentadas por los contribuyen-tes, de forma que la Sala no entrará a decidir si ello es o no conforme a derecho en la medida en que sirve como presupuesto de la solicitud de justifi cantes de los gastos a la recurrente y la demostración de su unión causal a la actividad productiva, pero no fundamentan por sí mismos la exclusión de las deducciones llevadas a cabo por la contribuyente, de forma que esta exposi-ción administrativa, en la medida en que no presupone por sí sola la exclusión de gastos deducidos, no va a merecer en caso alguno reproche jurídico.

En cuanto a la impugnación concreta de las exclu-siones llevadas a cabo por la Administración, no todas son objeto específi co de impugnación contenciosa, por lo que nos referiremos únicamente a aquellas que sí han sido mencionadas.

Todas las alegaciones relativas a la fi nca utilizada para la explotación ovina y sobre la necesidad de toda ella para llevar a cabo tal actividad tienen que ser re-chazadas por cuanto la Administración ha probado, por la prueba documental presentada no contradicha de contrario, que en la misma se llevan a cabo, además de las actividades de cría de corderos de raza talaverana, la de una explotación equina, consistente en una ga-nadería de caballos de pura raza española, por medio de una sociedad participada por la demandante (docs. 1-3 de la contestación a la demanda), que por lo tanto utiliza el mismo espacio físico para ambas actividades -se evidencia ello en que ambas cabañas emplean in-cluso el mismo hierro-, sin que en ningún momento del procedimiento contencioso se haya practicado prueba tendente a demostrar lo contrario o tan siquiera a hacer un desglose de la utilización de la fi nca para cada una de las fi nalidades, siendo únicamente la alegación no demostrada de que el 99% se dedica al ganado ovino y el 1% restante a la fi nca correspondiente a la vivienda situada en su seno.

Sobre lo anterior construye la administración una serie de conclusiones que deben ser tenidas por cier-tas, en la medida en que se apoyan en una serie de evi-dencias técnicas no contradichas por la demandante. En efecto, la administración demuestra cómo el perío-do de tiempo que se pretende justifi car como dedicado a labores de siembra adscritas a la alimentación del ganado ovino excede notoriamente a las necesidades de la cabaña de 315 ejemplares que posee durante el ejercicio comprobado la actora, de forma que ya que en la fi nca se desarrollan actividades de otro tipo, de-dicadas a la cría de caballos, cabe presumir que en su mayor parte se dedicaran a esta otra actividad, simple-mente por imposibilidad material de asumir el consumo de tal cantidad de producto por parte de la ganade-ría ovina, como ponen de manifi esto los documentos sobre producción presentados por la administración como núms. 4 a 6.

El hecho anterior también evidencia otras contra-dicciones entre la afi rmada relación causal entre gas-tos de producción y actividad productiva declarada. Es el caso de los gastos suplementarios de alimentación y otras partidas no justifi cadas, así como el pago de seis salarios para la atención de las reses, cuando resulta



136.024 SENTENCIAS

diez días, remítase ofi cio a la Administración demanda-da, al que se acompañará el expediente administrativo y el testimonio de esta sentencia, a fi n de que recibida la comunicación la lleve a puro y debido efecto y prac-tique lo que exija el cumplimiento de las declaraciones contenidas en el fallo. Hágase saber a la Administra-ción que en el plazo de 10 días deberá acusar recibo de dicha documentación e indicar el órgano responsable del cumplimiento del fallo.


DILIGENCIA.- En BILBAO (BIZKAIA), a quince de junio de dos mil doce.

La extiendo yo, Secretario Judicial, para hacer constar que en el día de hoy la anterior sentencia, fi r-mada por quienes la han dictado, pasa a ser pública en la forma permitida u ordenada en la Constitución y las leyes, quedando la sentencia original para ser incluida en el libro de sentencias defi nitivas de esta sección, uniéndose a los autos certifi cación literal de la misma, procediéndose seguidamente a su notifi cación a las partes. Doy fe.

Procede en consecuencia la desestimación del re-curso.

ÚLTIMO: De conformidad a lo dispuesto en el art. 139 de la Ley de la Jurisdicción, no concurren méritos bastantes para hacer un expreso pronunciamiento en cuanto a las costas.

Vistos los artículos citados y demás preceptos de pertinente y general aplicación este Tribunal dicta el siguiente

FALLOQue debemos desestimar como desestimamos el

presente recurso n.º 655/2010, interpuesto contra el acuerdo de 22 de enero de 2010 del Tribunal Econó-mico Administrativo Foral de Bizkaia desestimatorio de la reclamación interpuesta contra la liquidación girada por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio 2006. Sin imposición de las costas.

Esta sentencia es FIRME y NO cabe contra ella RECURSO ordinario alguno, sin perjuicio de lo cual, las partes podrán interponer los que estimen pertinentes. Conforme dispone el art. 104 de la LJCA, en el plazo de

I. Sucesiones y Donaciones Oinordetza eta Dohaintzen gaineko Zerga

136.024 REDUCCIÓN POR MINUSVALÍA. Interpretación del artículo 20.2 LSD en lo relativo a la fecha en que debe aplicarse. RECURSO DE CASACIÓN EN INTE-RÉS DE LEY. Se pretende por la recurrente que se establezca como doctrina legal la exigencia de que a la fecha de fallecimiento del causante el sujeto pasivo ostente ya la condición de minusválido, con un grado de discapacidad igual o superior al 33% y que dicha condición se adquiera a partir de la resolución administrativa que la determine de forma defi nitiva. No se aprecia dañosa para el interés general ni se considera errónea la interpretación de la sala de instancia, que lo único que exige es que el benefi ciario tenga la condición de minusválido a través de la reso-lución que lo establezca, sin más exigencias, no siendo necesario que al tiempo del devengo se haya dictado ya la resolución administrativa. Examen del tratamiento tributario de las personas con discapacidad, que difi ere en los distintos impuestos, sin que pueda hablarse de un régimen unitario. (Tribunal Supremo, Sala Tercera de lo Contencioso-administrativo, Sección 2ª, Sentencia de 7 Jun. 2012, rec. 3275/2011) (Ref. 79176/2012)

Disposición a la que afecta:- Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa. art 100.1

En la Villa de Madrid, a siete de Junio de dos mil doce.

SENTENCIA

Visto Por la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo el presente recurso de casación en interés de la Ley núm. 3275/2011, interpuesto por

el Procurador de los Tribunales D. Jorge Deleito Gar-cía, en nombre y representación de La COMUNIDAD AUTÓNOMA DE LA RIOJA, contra sentencia de fecha 3 de mayo de 2011, dictada por la Sala de lo Conten-cioso- Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Rioja, en el recurso contencioso-administrativo seguido por los trámites del procedimiento ordinario



EPAIAK 136.024

QUINTO.- Conclusas las actuaciones, se señaló para el acto de votación y fallo la audiencia del 6 de Junio de 2012, fecha en la que tuvo lugar la referida actuación procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Jose Antonio Mon-tero Fernandez, Magistrado de la Sala


PRIMERO.- La sentencia impugnada, de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de La Rioja, de fecha 3 de mayo de 2011, desestimó el recurso contencioso administrativo inter-puesto por la Comunidad Autónoma de La Rioja contra la resolución estimatoria del TEAR de La Rioja de 31 de mayo de 2010, en reclamación contra liquidación por impuesto de sucesiones.

La cuestión nuclear se centró en torno a la aplica-ción delartº 20.2 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, esto es, la reducción correspondiente a la minusvalía su-perior del 33%. A la Sra. Loreto, hermana del causante se le gira la liquidación por importe de 3.690,78 euros, sin aplicarle la reducción, dado que el fallecimiento de su hermano tuvo lugar en 8 de febrero de 2009, no obteniendo el reconocimiento del grado de minusvalía del 36% sino mediante resolución de 6 de agosto de 2009, con efectos de 17 de abril de 2009, teniendo con anterioridad reconocida una minusvalía del 24%. Considera la sentencia que al haber acreditado que al momento de devengarse el impuesto, 8 de febrero de 2009, tenía los padecimientos que justifi caron la declaración de minusvalía en grado de un 36%, tenía derecho a la citada reducción.

Como una constante jurisprudencia pone de ma-nifi esto el recurso de casación en interés de la Ley re-quiere ineludiblemente que la doctrina sentada por la sentencia de instancia sea gravemente dañosa para el interés general, en cuanto interpreta o aplica incorrec-tamente la normativa legal de carácter estatal. Requi-sito que se exige con especial rigor al exigirlo la propia naturaleza y fi nalidad de este remedio procesal para evitar la perpetuación de criterios interpretativos erró-neos cuando resulten gravemente dañosos para los intereses generales.

Exigencia que se extiende también a que se con-crete la doctrina legal que se interesa, que obviamen-te ha de estar en íntima conexión con el objeto de la litis, antecedente del recurso de casación en interés de Ley, resultando inviable cuando se aprecie una evi-dente desconexión con lo afi rmado en la resolución impugnada.

SEGUNDO.- Pretende la parte recurrente que se fi je la siguiente doctrina legal:

“La aplicación de la reducción en la base impo-nible, prevista en el artículo 20.2.a) LSD, exige que a la fecha del fallecimiento del causante concurra en el sujeto pasivo la condición legal de minusválido, con un grado de discapacidad igual o superior al 33%; condición que sólo se adquiere a partir de la resolución administrativa que la determine con ca-rácter defi nitivo, y no antes, sean cuales fueren los padecimientos que afectasen a dicho sujeto pasivo”.

núm. 285/10, en el que se impugnaba la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de La Rioja, de fecha 31 de mayo de 2010, que estimaba la reclamación nº NUM000, interpuesta por Dña. Loreto contra desestimación presunta de recurso de reposi-ción interpuesto frente a la liquidación dictada el 14 de Septiembre de 2009 por la Ofi cina Liquidadora de Ar-nedo de la Dirección General de Tributos, relativa a la sucesión hereditaria de D. Clemente, que anuló la cita-da liquidación y determinó que debe aplicarse la reduc-ción correspondiente a su minusvalía superior al 33%.

Ha sido parte recurrida La ADMINISTRACIÓN GE-NERAL DEL ESTADO, representada y asistida por el Abogado del Estado, habiendo informado el Ministerio Fiscal.

Reducción por minusvalía en impuesto de sucesio-nes mortis causa aunque el devengo del impuesto sea anterior a la fecha de reconocimiento de la discapaci-dad si ya existían los padecimientos


PRIMERO.- La Sala de lo Contencioso-Ad-ministrativo del Tribunal Superior de Justicia de La Rioja, con fecha 3 de mayo de 2011, y en el recurso antes referenciado, dictó Sentencia con la siguiente parte dispositiva: “FALLO. Que debe-mos desestimar y desestimamos el recurso con-tencioso-administrativo interpuesto, sin expresa imposición de costas”.

SEGUNDO.- Contra la referida Sentencia, median-te escrito presentado con fecha 27 de mayo de 2011, el Procurador D. Jorge Deleito García, en representación de La COMUNIDAD AUTÓNOMA DE LA RIOJA, inter-puso recurso de casación en interés de la ley, expre-sando los motivos en que se ampara y solicitando a la Sala que “dicte sentencia por la que estime el recurso, declare que ha existido una interpretación y aplicación incorrecta del artículo 20.2.a) de la Ley Reguladora del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, fi je como doctrina legal “La aplicación de la reducción en la base imponible, prevista en el artículo 20.2.a) LSD, exige que a la fecha fallecimiento del causante concurra en el sujeto pasivo la condición legal de minusválido, con un grado de discapacidad igual o superior al 33%; condición que sólo se adquiere a partir de la resolución administrativa que la deter-mine con carácter defi nitivo, y no antes, sea cuales fueren los padecimientos que afectasen a dicho su-jeto pasivo” e imponga las costas causadas a quienes se opongan a dicha estimación”.

TERCERO.- Conferido traslado del escrito de inter-posición al Abogado del Estado, en la representación que legalmente ostenta, mediante escrito presentado el 19 de enero de 2012, suplicó a la Sala “que dicte resolución declarando no haber lugar a lo solicitado por la demandante”.

CUARTO.- El Ministerio Fiscal, en la audiencia con-ferida, emitió dictamen, mediante escrito presentado el 15 de febrero de 2012, alegó no haber lugar al recurso interpuesto por el Gobierno de La Rioja.



136.024 SENTENCIAS

Tribunales de Justicia a las que se refi ere la sentencia impugnada; pero lo cierto, es que no se ha llegado a acreditar pronunciamientos reiterados de diversos órganos judiciales que asuman la tesis de la sentencia impugnada y sí tan sólo a algunos aislados pronuncia-mientos que sin más datos, datos que correspondía aportar a la parte recurrente, no son en absoluto sufi -cientes, máxime cuando la parte recurrente ni siquiera ha procurado justifi car una previsible repetición de la sentencia en el futuro.

A nuestro entender, resulta evidente la falta del citado requisito, la recurrente hace referencia gené-ricamente a la grave distorsión con merma de los in-gresos por impuesto de sucesiones, si se generaliza el criterio mantenido en la sentencia de tener derecho a la reducción contemplada en el referido artº 20.2.a), sin resolución que atribuya al sujeto pasivo la condi-ción legal de minusválido sin resolución a la fecha del devengo del impuesto. Afi rmando apodícticamente que cabe la posibilidad de que se reproduzca con frecuen-cia la situación que sirve de presupuesto al criterio de la sentencia impugnada, traduciéndose, sin más espe-cifi caciones, en una merma de ingresos, sin efectuar un análisis de la incidencia o de la magnitud del perjuicio que la sentencia recurrida pueda ocasionar al interés general, habida cuenta de que el recurso de que se trata no está concebido para reproducir un nuevo exa-men de las cuestiones suscitadas en la instancia, ni tan siquiera para corregir errores de interpretación en que pudiera haber incurrido la sentencia de instancia al resolver, de manera específi ca, aquéllas. Se ha limita-do la recurrente a hacer una petición de principio, esto es, es gravemente dañosa ante la posibilidad que a su entender cabe repeticiones de la doctrina emanada, sin más, sin tan siquiera preocuparse de justifi car el por-que de dicha afi rmación, sin acreditar o justifi car dichos daños, puesto que habla de manera genérica, cuando por disponer de ellos le era sumamente fácil aportar la real incidencia de la cuestión en su Hacienda Públi-ca. El grave daño para el interés público radica en que, en atención a la sentencia impugnada, se consolide la doctrina errónea de ésta con un efecto multiplicador grave que afecte a un importante número de situacio-nes o se proyecte sobre un ámbito de sufi ciente gene-ralidad, en relación con la intensidad del perjuicio, de modo que cuando no se demuestra la posibilidad de la reiteración generalizada de casos similares, la jurispru-dencia de esta Sala viene rechazando la concurrencia de este requisito.

En defi nitiva como dijimos en la sentencia de 8 de octubre de 2003 el carácter excepcional de este recur-so sólo lo hace viable “siempre que a través del mismo no pretenda la Administración o entidades legitimadas para interponerlo agenciarse una doctrina general de carácter preventivo para supuestos muy concretos y de difícil repetición (Sentencia de 27 de marzo de 2000, entre muchas otras), y también que si la doctrina legal que se propone como correcta ya ha sido rechazada o reconocida por la Jurisprudencia, resulta desacerta-da o puede considerarse obvia por constituir una mera reproducción de lo que ya viene declarado en la nor-mativa legal, el recurso debe de ser desestimado, ya

El artº 20.2.a) de la Ley 29/1987, dispone que “Se aplicará, además de las que pudieran corresponder en función del grado de parentesco con el causante, una reducción de 47.858,59 euros a las personas que tengan la consideración legal de minusválidos, con un grado de discapacidad igual o superior al 33 % e infe-rior al 65 %, de acuerdo con el baremo a que se refi ere el artículo 148 del texto refundido de la Ley General de la Seguridad Social, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1994, de 20 de junio; la reducción será de 150.253,03 euros para aquellas personas que, con arreglo a la normativa anteriormente citada, acrediten un grado de minusvalía igual o superior al 65 %”.

El Sr. Abogado del Estado no considera errónea la doctrina sentada por la Sala de La Rioja. Para el Minis-terio Fiscal la norma lo único que exige es que el bene-fi ciario ostente la consideración legal de minusválido a través de la resolución que así lo establezca, sin más exigencia, por lo que no es exigible que al tiempo del devengo se haya dictado ya la resolución administrati-va, de tal manera que la fecha de la misma sea ante-rior a la del devengo; además considera que incurre la parte recurrente en una contradicción, en tanto que la doctrina que ahora patrocina no se corresponde con la que propuso en la instancia, puesto que en aquella pretendía que la fecha a tener en cuenta no fuera la de la resolución, sino la fecha en que esta reconoce la condición legal de minusválido, esto es con dichos efectos retroactivos, mientras que la doctrina que ahora postula rechaza cualquier efecto retroactivo; lo correc-to, pues, es que se acredite por cualquier medio válido en Derecho la condición de minusválido y el grado de discapacidad al tiempo del devengo; no siendo errónea la tesis de la sentencia de instancia no cabe colegir que se ocasiona un grave daño al interés general, cuando la norma, por demás, se confi gura precisamente en atención al interés general que comporta el tratamiento tributario favorable a las personas con minusvalía y un determinado grado de discapacidad.

TERCERO.- El requisito del grave daño para el interés general exige que por la parte recurrente se justifi que, de modo minucioso -como se ha dicho en ocasiones por este Tribunal-, la repetición de pronun-ciamientos judiciales anteriores en el mismo sentido al ahora objeto de estudio, con el efecto multiplicador de que pueda eventualmente perpetuarse la doctrina fi jada en el fallo, máxime cuando ha subrayado esta Sala (por todas, STS de 21 de julio de 2009, recurso de casación en interés de ley nº 47/2007) “la viabilidad del recurso requiere, según lo dispuesto en el art. 100.1, in fi ne, de la Ley de la Jurisdicción, justifi car que la doctrina establecida por la sentencia recurrida sea gra-vemente dañosa para el interés general, lo que no se solventa con la mera alusión a la inseguridad jurídica creada por la interpretación acogida, que es predicable de todos los casos en que se cuestione la misma”.

En el supuesto que nos ocupa se alude a sen-tencias de otros Tribunales Superiores de Justicia, de Andalucía y Madrid en concreto, pero en ellas lo que se hace es defender la tesis que, con matices, aspira a conformar la doctrina legal interesada, po-niéndolas en comparación con las sentencias de otros



EPAIAK 136.024

expedido por el Instituto de Migraciones y Servicios Sociales o el órgano competente de las CCAA y la forma de determinar el grado de minusvalía será aplicando el Real Decreto 1971/1999, de 23 de di-ciembre, de procedimiento para el reconocimiento, declaración y califi cación del grado de minusvalía. Con todo, también en este impuesto se admite que la condición de persona con discapacidad pueda acre-ditarse de distinto modo.

Lo cual nos pone sobre antecedentes, en el sen-tido de que, desde la perspectiva tributaria, el recono-cimiento administrativo de la minusvalía no es cons-titutiva, sino simplemente declarativa. Sin embargo, respecto de determinados tributos, por ejemplo en el IRPF, como se ha visto, los medios de pruebas para acreditar la condición legal de minusválido, esto es te-ner un grado de incapacidad igual o superior a 33%, viene limitados a los expresamente contemplados en la citada normativa.

En el impuesto que nos ocupa, si bien en un prin-cipio se remitía a la regulación que sobre la cuestión se hacía al IRPF, y por tanto habría que acogerse a dicho régimen, tras la modifi cación introducida por el artº 61 de la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, que da nueva redacción al artº 20.2.a), sólo se precisa que el grado de minusvalía esté “de acuerdo” con el baremo del art. 148 TRLGS, nada más, ni se exige que se haya declarado por el organismo competente al efecto, ni se limitan los medios de prueba para acreditar la condi-ción legal de minusválido.

Lo que nos lleva a concluir que la doctrina sentada por la sentencia impugnada no es errónea en los térmi-nos interesados por la recurrente.

SEXTO.- En consecuencia procede declarar no haber lugar al recurso, Sin que proceda la imposición legal de las costas a la parte recurrente dado la espe-cial naturaleza de este recurso a tenor del artículo 139 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa.

FALLAMOS

Que debemos declarar y declaramos no haber lu-gar al presente recurso de casación en interés de la ley interpuesto por el Letrado del Servicio Jurídico del Gobierno de la Comunidad Autónoma de La Rioja, con-tra la sentencia de 3 de mayo de 2011, dictada en el recurso 285/2010 por la Sala de lo Contencioso-admi-nistrativo del Tribunal Superior de Justicia de La Rioja, sin imposición de costas.

Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial, defi nitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y fi rmamos Rafael Fernandez Montalvo Juan Gonzalo Martinez Mico Emilio Frias Ponce Angel Aguallo Aviles Jose Antonio Montero Fernandez Ra-mon Trillo Torres PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma D. Jose Antonio Montero Fernan-dez, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifi co.

que entonces falta el necesario presupuesto de que esa doctrina, acertada o errónea, pueda ocasionar un grave daño al interés general (Sentencias de 7 de fe-brero y 20 de marzo de 1998, 30 de enero, 10 de junio y 27 de diciembre de 1999, 19 de noviembre de 2001, interpretando el apartado 1 del artículo 100). Y a la mis-ma conclusión habrá de llegarse en el caso de que la doctrina legal propuesta lo sea en términos imprecisos o carezca de la necesaria relación con las cuestiones debatidas y resueltas en el procedimiento”. En el mis-mo sentido la sentencia de 4 de mayo de 2004 refi ere, entre otros aspectos, que según la jurisprudencia, el recurso es igualmente improcedente cuando la doctri-na legal propuesta se formula en términos de excesiva generalidad o se limita a reiterar lo que constituye el tenor literal de preceptos legales.

CUARTO.- Cabe añadir que como señala el Minis-terio Fiscal, existe también una contradicción entre lo mantenido en la instancia por la recurrente, que se re-trotrajeran los efectos de la condición legal de minusvá-lido, sólo a la fecha en el que la resolución retrotrae los efectos, con la doctrina que ahora pretende se siene, esto es, que sólo se adquiera esta condición a partir de la resolución administrativa que la determina con carácter defi nitivo.

Lo que evidencia la desconexión entre el objeto del recurso y la ratio decidendi de la sentencia con la pretensión articulada en este recurso de casación en interés de ley.

QUINTO.- Por último, tampoco se justifi car la fi ja-ción en la instancia de una doctrina gravemente daño-sa para el interés general.

Si atendemos al tratamiento tributario de las per-sonas con discapacidad, observamos que desde su denominación hasta el régimen de reconocimiento, en el que cada tributo defi ne qué se entiende por discapacitado, y los efectos asociados a dicho reco-nocimiento, difi ere en los distintos tributos, de suerte que no puede hablarse de régimen unitario. El deno-minador común, sobre el que existe consenso en el conjunto de la regulación es que tienen la considera-ción legal de personas con discapacidad las perso-nas con un grado de discapacidad igual o superior al 33 %.

También existe consenso en que el grado de disca-pacidad o minusvalía determinante es el que se tiene a la fecha del devengo del impuesto.

El problema que nos ocupa, ante la falta de un régi-men unitario, es cómo se acredita dicha condición legal de minusválido, esto es que se padece de un grado de minusvalía igual o superior al 33%, al tiempo del devengo del impuesto.

Como ejemplo podemos hace mención al régi-men articulado en el IRPF, dado que es el régimen más desarrollado y que en concreto se pronuncia sobre el referido problema, así puede hacerse refe-rencia al art. 60.3 y su desarrollo reglamentario para determinar el modo de acreditar el grado de minus-valía, esta norma prevé, artº 72.1 del Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, el grado de minusvalía deberá acreditarse mediante certifi cado o resolución



136.025 SENTENCIAS

BREROS y dirigido por la Letrada D.ª NEREA ARIN ORTEGA.

- DEMANDADA: DIPUTACIÓN FORAL DE BI-ZKAIA, representada por la Procuradora D.ª MÓNICA DURANGO GARCÍA y dirigido por el Letrado D. AN-TÓN MATURANA PÉREZ.

Ha sido Magistrado Ponente el Iltmo. Sr. D. JOSÉ ANTONIO ALBERDI LARIZGOITIA.


PRIMERO.- El día 23 de agosto de 2010 tuvo en-trada en esta Sala escrito en el que la Procuradora D.ª MARÍA JOSÉ GONZÁLEZ COBREROS, actuando en nombre y representación de D.ª Lourdes, interpuso re-curso contencioso-administrativo contra el acuerdo de 20 mayo 2010 del Tribunal Económico Administrativo Foral de Bizkaia desestimatorio de la reclamación in-terpuesta contra la liquidación por el Impuesto sobre la Renta de No Residentes del ejercicio 2006; quedando registrado dicho recurso con el número 1055/2010.

SEGUNDO.- En el escrito de demanda, en base a los hechos y fundamentos de derecho en ella expresa-dos, se solicitó de este Tribunal el dictado de una sen-tencia por la que, con expresa imposición de costas a la Administración demandada:

1.- Anule la resolución dictada por el Tribunal Eco-nómico-Administrativo Foral de Bizkaia.

2.- Acepte la valoración dada por la parte deman-dante tomando como referencia el informe pericial del arquitecto técnico D. Francisco.

TERCERO.- En el escrito de contestación, en base a los hechos y fundamentos de derecho en ellos

IRNR Ez Egoiliarren Errentaren gaineko Zerga

136.025 Valor de adquisición de la cuota del 27,5% de un inmueble. El acuerdo de comprobación de valores, carece por completo de motivación, limitándose a la afi rmación apodíctica de que el valor de mercado del bien es de determinada cantidad en aplicación de las Normas Técnicas de Valoración para la obtención del Valor Mínimo Atribuible, en alusión al DF 188/2006, de 28 de noviembre. Los in-formes periciales aportados establecen valores muy próximos, por lo que merecen ser acogidos ante la total ausencia de motivación en la valoración efectuada por la Administración y de crítica en la contestación a la demanda, si bien ha de estarse al informe aportado en la vía económico administrativa, puesto que el planteamiento efectuado en dicha vía le vincula. (Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, Sala de lo Con-tencioso-administrativo, Sección 2ª, Sentencia de 16 May. 2012, rec. 1055/2010) (Ref. 153726/2012)

Disposición a la que afecta:- Decreto Foral 188/2006, de 28 de noviembre, por el que se aprueban las Normas Técnicas para la determinación del Valor Mínimo Atribuible de los bienes inmuebles de naturaleza urbana.- NORMA FORAL 2/2005, de 10 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Bizkaia. art 55, art 127.2- Orden ECO/805/2003, de 27 de marzo, sobre normas de valoración de bienes inmuebles y de determinados dere-chos para ciertas fi nalidades fi nancieras.




DE Ordinario


ILMOS. SRES.

PRESIDENTE: DOÑA ANA ISABEL RODRIGO LANDAZABAL

MAGISTRADOS:



En Bilbao, a dieciséis de mayo de dos mil doce.

La Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, compuesta por el Presidente y Magistrados an-tes expresados, ha pronunciado la siguiente SENTEN-CIA en el recurso registrado con el número 1055/2010 y seguido por el procedimiento Ordinario, en el que se impugna: el acuerdo de 20 mayo 2010 del Tribunal Eco-nómico Administrativo Foral de Bizkaia desestimatorio de la reclamación interpuesta contra la liquidación por el Impuesto sobre la Renta de No Residentes del ejer-cicio 2006.


- DEMANDANTE: D.ª Lourdes, representada por la Procuradora D.ª MARÍA JOSÉ GONZÁLEZ CO-



EPAIAK 136.025

comprobado. Critica el informe pericial aportado por la parte actora razonando que si el valor de adquisición en el año 2000 es de 433.578,64 euros, y el valor en venta de 543.484,73 euros, ello supone que en 6 años tuvo un incremento de un 20.27%, lo que supone un in-cremento medio anual del 3.50%, siendo así que se pro-duce en un momento de máximo desarrollo de la burbuja inmobiliaria con incrementos anuales superiores.

SEGUNDO: La cuestión que se suscita es pura-mente fáctica, y estriba en determinar el valor de ad-quisición de la cuota del 27,5% del inmueble a la fecha de adquisición por herencia el 16 de octubre de 2000.

La recurrente en su liquidación atribuyó un valor de adquisición idéntico al de venta (271.742,37 euros), en tanto que la liquidación practicada parte de un valor de adquisición de 49.577,2 euros, que actualiza con el co-efi ciente 1.1261, a 55.828,89 euros.

El art. 55 de la Norma Foral 10/2005, de 10 de mar-zo dispone que el valor de los bienes determinante de las obligaciones tributarias podrá ser comprobado por la Administración tributaria por los medios que se con-templan en el núm. 1 de dicho precepto, comprobación que deberá realizarse a través del procedimiento pre-visto por los arts. 127 y 128.

El art. 127.2 NFGT establece que el valor determi-nado por la Administración tributaria se comunicará con expresión de los medios y criterios empleados, lo que constituye una concreción del deber de motivación de los actos administrativos.

El acuerdo de comprobación de valores (folios 1888 y 1889 del expediente de gestión), carece por completo de motivación, limitándose a la afi rmación apodíctica de que el valor de mercado del bien es de 180.280,75 euros (referido al 55%) en aplicación de las Normas Técnicas de Valoración para la ob-tención del Valor Mínimo Atribuible, en alusión al DF 188/2006, de 28 de noviembre.

La actora aportó en la vía económico administrativa un informe pericial que lo valora en 216.789,32 euros, habiéndose practicado a su instancia informe pericial judicial por arquitecto técnico que valora dicha partici-pación a fecha de adquisición en 228.089,28 euros.

El informe pericial del Sr. Segovia calcula el va-lor del bien mediante el método residual a fecha de 2009, tomando numerosos testigos del valor en venta del producto inmobiliario, y deduciendo los costes de construcción. El valor de los terrenos así hallado, te-niendo en cuenta que entre el año 2000 y el año 2009 el mercado inmobiliario experimentó un incremento del 245,07% de acuerdo con las tablas que publica el EUS-TAT, se obtiene el valor a fecha del año 2000.

El informe pericial judicial parte del aprovecha-miento admitido por el planeamiento, y aplica el método de comparación de la Orden ECO-805/2003 de 27 de marzo, con análisis de inmuebles comparables; determi-nando así el valor de mercado actual que reduce en un 37,27% en función del banco de datos del propio perito.

Ambos informes periciales establecen valores muy próximos, y por su metodología, y fuentes de información aportada merecen ser acogidos ante la total ausencia de

expresados, se solicitó de este Tribunal el dictado de una sentencia en la que estime el recurso en todos sus pedimentos y todo lo demás que legalmente pro-ceda, confi rmándose en consecuencia el acto admi-nistrativo impugnado, con expresa imposición de las costas de este proceso a la parte demandante.

CUARTO.- Por Decreto de 7 de febrero de 2011 se fi jó como cuantía del presente recurso la de 75.569,71 euros.

QUINTO.- El procedimiento se recibió a prueba, practicándose con el resultado que obra en autos.

SEXTO.- En el escrito de conclusiones, las partes reprodujeron las pretensiones que tenían solicitadas.

SÉPTIMO.- Por resolución de fecha 11/05/12 se señaló el pasado día 15/05/12 para la votación y fallo del presente recurso.

OCTAVO.- En la substanciación del procedimiento se han observado los trámites y prescripciones legales.

FUNDAMENTOS JURÍDICOS

PRIMERO: Es objeto de impugnación en el presen-te recurso contencioso administrativo el acuerdo de 20 mayo 2010 del Tribunal Económico Administrativo Foral de Bizkaia desestimatorio de la reclamación interpues-ta contra la liquidación por el Impuesto sobre la Renta de No Residentes del ejercicio 2006.

La actora presentó declaración por el impuesto so-bre la Renta de No Residentes como consecuencia de la venta del 55% de su propiedad sobre un inmueble por un importe de 543.484,73 euros, habiendo adqui-rido el 27.5% el 3 febrero 1968 por transmisión heredi-taria al fallecimiento de su padre, y el otro 27.5% por transmisión hereditaria al fallecimiento de su tía el 16 octubre 2000, considerando un valor de adquisición idéntico al de venta y consignando una cantidad a de-volver de 27.174,27 euros. El Servicio Tributos Directos practicó liquidación provisional con un resultado a in-gresar de 53.611,57 al atribuir al 27.5% adquirido por transmisión hereditaria de su tía el 16 octubre 2000 un valor de adquisición comprobado de 55.828,89 euros una vez aplicados los coefi cientes correctores.

Contra dicha liquidación interpuso reclamación económico-administrativa aportando un informe pe-ricial de arquitecto técnico en el que se establecía el valor de adquisición del inmueble en 433.578,64 euros, reclamación que fue desestimada por el acuerdo recu-rrido razonando que a los órganos de la vía económico administrativa les está vedado enjuiciar el acierto des-acierto del valor obtenido en una comprobación.

Contra dicho acuerdo se interpone el presente re-curso pretendiendo su anulación y la de la liquidación de la que trae causa, alegando que si el valor de venta del 27.50% es de 271.892,37 euros, difícilmente po-dría serlo 6 años atrás de 49.577,20 euros, teniendo en cuenta que la variación del índice de precios al con-sumo de dicho periodo es del 20.80%. Además de ello aporta el informe pericial emitido a su instancia por un arquitecto técnico que valora su cuota de participación en el inmueble en 433.578,65 euros.

La Diputación Foral de Bizkaia se opuso al recur-so defendiendo la conformidad a derecho del valor



136.026 SENTENCIAS

Segundo: Fijamos el valor de adquisición del 27,5% del bien en 216.789,32 euros, debiendo proceder la Administración a practicar una nueva liquidación a par-tir de dicho pronunciamiento.

Tercero: Sin imposición de las costas.

Esta sentencia es FIRME y NO cabe contra ella RECURSO ordinario alguno, sin perjuicio de lo cual, las partes podrán interponer los que estimen pertinentes. Conforme dispone el art. 104 de la LJCA, en el plazo de diez días, remítase ofi cio a la Administración demanda-da, al que se acompañará el expediente administrativo así como el testimonio de esta sentencia, y en el que se hará saber que, en el plazo de 10 días, deberá acusar recibo de dicha documentación; recibido éste, archí-vense las actuaciones.


DILIGENCIA.- En BILBAO (BIZKAIA), a diecisiete de mayo de dos mil doce.

La extiendo yo, Secretario Judicial, para hacer cons-tar que en el día de hoy la anterior sentencia, fi rmada por quienes la han dictado, pasa a ser pública en la forma permitida u ordenada en la Constitución y las leyes, que-dando la sentencia original para ser incluida en el libro de sentencias defi nitivas de esta sección, uniéndose a los autos certifi cación literal de la misma, procediéndose seguidamente a su notifi cación a las partes. Doy fe.

motivación en la valoración efectuada por la Administra-ción y de crítica en la contestación a la demanda, si bien ha de estarse al informe aportado por la actora en la vía económico administrativa, puesto que el planteamiento efectuado en dicha vía le vincula, y a él se atiene en el suplico de la demanda.

Procede en consecuencia fi jar el valor de ad-quisición del 27,5% de la actora sujeto al tributo en 216.789,32 euros, debiendo la Administración practicar nueva liquidación en atención a dicho pronunciamiento.

TERCERO: De conformidad a lo dispuesto en el art. 139 de la Ley de la Jurisdicción, no concurren mé-ritos bastantes para hacer un expreso pronunciamiento en cuanto a las costas.

Vistos los artículos citados y demás preceptos de pertinente y general aplicación este Tribunal dicta el si-guiente

FALLO

Que estimando el presente recurso n.º 1055/2010, interpuesto contra el acuerdo de 20 mayo 2010 del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia desestimatorio de la reclamación interpuesta contra la liquidación por el Impuesto sobre la Renta de No Resi-dentes del ejercicio 2006, debemos:

Primero: Declarar la disconformidad a derecho de los actos recurridos que consecuentemente anulamos.

I. Sociedades Sozietateen gaineko Zerga

136.026 Deducciones. Inversión en activos fi jos materiales nuevos. Interpretación li-teral del artículo 37.4 d) NF 3/1996 según redacción dada por la NF 2/2004. La recurrente considera erróneamente que cuando se habla del cómputo de 60.100 euros y del «cumplimiento de los requisitos a que se refi ere esta letra» se dice que del activo según balance deben ser excluidas determinadas partidas. Lo que alude dicha expresión son los requisitos de la inversión a computar que han de tener una magni-tud económica mínima y además un doble y alternativo requisito porcentual. Por tanto para que se excluyan las inversiones de los ap. 1, 2, 3 y 4 y las sumas del ap. 7 es para verifi car si la inversión computable alcanza, al menos, esos porcentajes del 10 ó del 15 por 100 que la hagan fi scalmente deducible. Deducción por Actividades de Conservación y Mejora del Medio Ambiente. Tampoco procede la deducción preten-dida. No consta en el expediente el Certifi cado del Gobierno Vasco, (ni de la DFB), acreditativo de la existencia de un proyecto aprobado ofi cialmente sobre limpieza de suelos contaminados; no puede hacerse equivaler a él la simple constancia de que unos residuos de arena de moldeo producidos industrialmente por la recurrente son aceptados en un determinado vertedero. (Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, Sala de lo Contencioso-administrativo, Sección 1ª, Sentencia de 2 Mar. 2012, rec. 333/2011) (Ref. 151016/2012)



EPAIAK 136.026

SEGUNDO.- En el escrito de demanda, se solicitó de este Tribunal el dictado de una sentencia en base a los hechos y fundamentos de derecho en ella expresa-dos, y que damos por reproducidos.

TERCERO.- En el escrito de contestación, en base a los hechos y fundamentos de derecho en ellos ex-presados, se solicitó de este Tribunal el dictado de una sentencia por la que se desestimen los pedimentos de la actora.

CUARTO.- Por Decreto de 28/06/11 se fi jó como cuantía del presente recurso la de 97.731,72 euros.



II.- FUNDAMENTOS JURÍDICOSPRIMERO.- Se promueve el presente recurso

contencioso-administrativo contra Acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia de 22 de Octubre de 2.010, desestimatorio de la reclamación n.º 1.321/2.009, interpuesta frente a liquidación provisional del Servicio de Administración de Tributos Directos por Impuesto sobre Sociedades del ejercicio de 2.007.

La representación procesal de la recurrente, tras mencionar una Sentencia 242/2.009, de 30 de marzo, que le reconocía la deducción por actividades de con-servación y mejora en relación con varios ejercicios, (2.001, 2.002 y 2.003), sitúa de manera casi inmediata en el tiempo el requerimiento referido a algunas deduc-ciones aplicadas en el citado ejercicio 2.007, que se suprimían a la vez que se incorporaban las derivadas de dicha sentencia.

Tras esto, centra su discurso impugnatorio prime-ramente en la deducción por inversión en activos fi jos materiales nuevos de 66.401,98 Euros, (calculada sobre inversión de 664.019,76 Euros), prevista en el artículo 37 de la Norma Foral del IS, de cuyos presu-puestos y regulación se hace seguidamente un extenso examen de detalle, para ubicar la controversia con la Administración tributaria en torno a la interpretación del apartado 4, letra d) de dicho precepto, último párrafo, en la redacción dada por Norma Foral 2/2.004, de 23 de Abril.

En efecto, presuponiendo que el referido apartado d) fi ja un mínimo de inversión de 60.100 Euros, y la necesidad de cumplir uno de dos requisitos de relación porcentual mínima de esa inversión con la suma de va-lores contables preexistentes del activo fi jo material o inmaterial correspondiente, (10 por 100), o con el va-lor contable del activo fi jo de la misma naturaleza (en cuenta de tres dígitos del PGC), se considera que la interpretación literal de dicho último párrafo es ignorada de manera arbitraria, con distinto alcance, por la ofi cina

Disposición a la que afecta:- NORMA FORAL 2/2004, de 23 de abril, de Medidas Tributarias en 2004.- NORMA FORAL 3/1996, de 26 de junio, del Impuesto sobre Sociedades. art 37.4.d, art 43




DE Ordinario


ILMOS. SRES.

PRESIDENTE:


MAGISTRADOS:


D. JOSÉ ANTONIO GONZÁLEZ SAIZ

En BILBAO (BIZKAIA), a dos de marzo de dos mil doce.

La Sección 1ª de la Sala de lo Contencioso Admi-nistrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vas-co, compuesta por el Presidente y Magistrados/as antes expresados, ha pronunciado la siguiente SENTENCIA en el recurso registrado con el número 333/2011 y seguido por el procedimiento Ordinario, en el que se impugna: ACUERDO DE 22-10-10 DEL T.E.A.F. DE BIZKAIA DESESTIMATORIA DE LA RECLAMACION 1321/2009 CONTRA LIQUIDACION PROVISIONAL PRACTICADA POR IMPUESTO SOBRE SOCIEDA-DES DEL PERIODO IMPOSITIVO 1 DE ENERO A 31 DE DICIEMBRE DE 2007.


- DEMANDANTE: FUCHOSA S.A., representado por el Procurador D. PEDRO CARNICERO SANTIA-GO y dirigido por el Letrado D. GONZALO APOITA GORDO.

- DEMANDADA: DIPUTACION FORAL DE BIZKAIA, representado por la Procuradora D.ª MONIKA DURAN-GO GARCÍA y dirigido por el Letrado D. ANTON MATU-RANA PEREZ.

Ha sido Magistrado Ponente el Iltmo. Sr. D. LUIS JAVIER MURGOITIO ESTEFANÍA.

I.- ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- El día 25/01/11 tuvo entrada en esta Sala escrito en el que D. PEDRO CARNICERO SANTIA-GO actuando en nombre y representación de FUCHO-SA S.A., interpuso recurso contencioso-administrativo contra Acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia de 22 de Octubre de 2.010, desesti-matorio de la reclamación n.º 1.321/2.009, interpuesta frente a liquidación provisional del Servicio de Admi-nistración de Tributos Directos por Impuesto sobre So-ciedades del ejercicio de 2.007; quedando registrado dicho recurso con el número 333/2011.



136.026 SENTENCIAS

del cumplimiento de los requisitos a que se refi ere esta letra, se tendrán en cuenta exclusivamente los importes de las inversiones efectuadas en activos-que reúnan las características y cumplan los requisitos a los que se refi eren los apartados 1, 2, 3 y las letras anteriores del presente apartado de este artículo, no computándose las cantidades excluidas en virtud de lo dispuesto en las reglas 1.ª 2.ª y 3.ª del apartado 7 del presente artículo».

Cree la parte recurrente que algunas expresiones de ese texto que hemos subrayado, en particular la que dice, «ydel cumplimiento de los requisitos a que se refi ere esta letra», descalifi ca abiertamente la inter-pretación que la Administración tributaria ha realizado pues, si hemos entendido bien, lo que esa expresión entrecomillada impondría es que, para obtener el por-centaje superior al 10 por 100, (o, en su caso; al 15 por 100), se comparase la inversión deducible ya depurada de aquellos conceptos y cantidades que no la deben integrar, (como los terrenos, los edifi cios en régimen de arrendamiento fi nanciero, los no contabilizados, los indebidamente amortizados, medios de transporte, los intereses y tributos indirectos, etc...), con un valor con-table del activo del ejercicio anterior que no incluyera tampoco todos o siquiera alguno de tales elementos, de tal manera que el mayor rechazo lo obtiene la po-sición del TEA Foral cuando considera que se debe tomar el importe total del activo material con todos los elementos patrimoniales contabilizados en las cuentas 220 a 229 del PGC.

Argumenta la recurrente que, cuando la Norma Fo-ral 2/2.004, de 23 de Abril, introdujo ese último párrafo se produjo una novedad técnica clarifi cadora frente a la jurisprudencia anterior, pero que ha afectado única-mente a la inversión a computar y no a los presupues-tos que deben concurrir para cumplir el requisito del 10 por 100, por lo que, si lo pretendido era clarifi car tan solo el volumen de la inversión, el legislador se ha extralimitado, pues no debería de haber introducido la coletilla antedicha sobre «cumplimiento de los requi-sitos a que se refi ere esta letra», de manera que el contribuyente no puede verse perjudicado por algo que quiso decirse y no se dijo entonces, ni después se ha rectifi cado por medio de cauce legítimo alguno.

Sin embargo, -decimos nosotros-, el punto de vista de dicha parte no puede ser compartido en tanto atri-buye a la interpretación literal de la disposición aplicada unas consecuencias y alcances que precisamente son ajenos a la literalidad de la norma, que, muy al contra-rio, como viene a ser rectamente entendida y aplicada es como la Administración demandada lo hace, lejos, por tanto, de todo subjetivismo o arbitrariedad.

Lo primero y principal es que el apartado 4 del ar-tículo 37 se refi ere a las características que deben re-unir y los requisitos que deben cumplir las inversiones deducibles a que se viene refi riendo en apartados an-teriores, y en modo alguno defi ne, regula, restringe ni modaliza cuál haya de ser la extensión o valoración del activo con el que tales inversiones se comparan, que es el valor contable, determinado conforme al «balance referido al último día del período impositivo inmediato anterior». Se desconoce, por tanto, qué es lo que el

gestora primero y, luego, por el TEA Foral, en la medida en que seguidamente se precisará, contraponiéndose la tesis actora de que, a la hora de computar esa cifra mínima y esos porcentajes, se deben comparar exclu-sivamente los importes con los activos que reúnan los requisitos del resto del artículo 37.

En segundo lugar, se cuestiona la liquidación del ejercicio en lo relativo a la supresión de la deducción del artículo 43.2 a) de la NFIS, respecto de unos gastos de 208.864,90 Euros por recogida y acarreo de arenas a una escombrera de residuos de fundición concerta-da con el Gobierno Vasco a través de «Garbiker S.A.». Transcritos los particulares de dicho artículo y del 33 del Reglamento aprobado por Decreto Foral 81/1.997, se defi ende que los requisitos de comunicación previs-tos se deben dar por cumplidos una vez que lleva apli-cándose la deducción desde el año 2.000 en base a un proyecto iniciado en el ejercicio 1.999, que habría dado lugar a sucesivos gastos a lo largo de los ejercicios, y ha presentado en numerosas ocasiones el certifi cado del Departamento de Medio Ambiente de «la Diputa-ción Foral de Vizcaya» (sic) emitido en aquel año, faci-litándose al TEA copia de los documentos que año tras año emite el Gobierno Vasco certifi cando los envíos de residuos, a cuyo fi n se remite a esta Sala al examen de tales documentos en el expediente.

Opuesta la representación de la DFB con remisio-nes al texto del acuerdo impugnado, adjunta a efectos ilustrativos la Resolución de una consulta de 17 de Ju-nio de 2.005 por parte del Departamento de Hacienda y Finanzas.

SEGUNDO.- En torno al primero de los extremos de controversia ya esbozados, cabe transcribir el inciso litigioso del artículo, cuando dice que: «4. Las inver-siones mencionadas en los apartados anteriores de-berán reunir las características y cumplir los requisitos siguientes: (....)

«d) Que el importe del conjunto de activos obje-to de la inversión supere en cada ejercicio la cifra de 60.100 euros y que cumpla uno de los dos requisitos siguientes:

- Superar el 10 por 100 del importe de la suma de los valores contables preexistentes del activo no corriente que forme parte del inmovilizado material e inversiones inmobiliarias y del inmovilizado intangible correspondiente a aplicaciones informáticas, deducien-do las amortizaciones, o

- Superar el 15 por 100 del importe total del valor contable del activo no corriente de la misma naturaleza, sin deducir las amortizaciones».

A los efectos de determinar el valor contable, se atenderá al balance referido al último día del período impositivo inmediato anterior al del ejercicio en que se realice la inversión, sin computar el correspondiente al activo no corriente objeto de la inversión que se en-cuentre en curso a la mencionada fecha. Se entenderá por activo no corriente de la misma naturaleza, el que se incluya o vaya a incluir en la misma cuenta, de tres dígitos, del Plan General de Contabilidad o, en su caso, de los planes sectoriales ofi cialmente aprobados.A los efectos del cómputo de la cifra de 60.100 euros y



EPAIAK 136.026

ren el desarrollo sostenible, la conservación y mejora del medio ambiente y el aprovechamiento más efi ciente de fuentes de energía», indica en su 2, que los contri-buyentes podrán deducir de la cuota líquida un 15 por 100 del importe de: «a) Las inversiones realizadas en activos nuevos del inmovilizado material y los gastos incurridos en la limpieza de suelos contaminados en el ejercicio para la realización de aquellos proyectos que hayan sido aprobados por organismos ofi ciales del País Vasco».

De ser éste el benefi cio pretendido en el ejercicio de 2.007, (y no el de la letra b) como examina el TEA), sus presupuestos de carácter formal vendrían repre-sentados tan solo por lo que señala el artículo 43.3, es decir, que la deducción, «se aplicará por el contri-buyente que, a requerimiento de la Administración tri-butaria, deberá presentar certifi cado del Departamento correspondiente del Gobierno Vasco acreditativo del cumplimiento de los requisitos expresados en dicha letra». Nada más añade ni complementa el artículo 33 del Decreto Foral 81/1997, de 10 de Junio, con respec-to a esa modalidad de la letra a).

La sociedad mercantil recurrente, no sin entremez-clar igualmente la regulación de ambas deducciones en la Norma Foral y en el Reglamento, (así, se refi ere a una comunicación al Departamento de Medio Am-biente de la Diputación Foral de Bizkaia prevista en el artículo 33.3, para el supuesto b), da por cumplida la exigencia justifi cativa con remisión a documento del ex-pediente que no se describe, identifi ca, ni llega a detec-tar y localizar en el mismo por esta Sala, (certifi cación de Medio Ambiente de la DFB), y lo que si consta es la documentación que como Anexo I comprende las pági-nas numeradas de la 3.493 a la 3.494, que consiste en un llamado «documento de aceptación» en modelo del Departamento de Ordenación del Territorio, Vivienda y Medio Ambiente del Gobierno Vasco fechado el 3 de febrero de 1.999, seguida del Anexo II, o «documento de seguimiento y control» con numerosas hojas des-criptivas de traslados de arenas de moldeo, al parecer de 2.007. -Folios 3.495 a 3.569-.

Si esa es la documentación a la que se refi ere la fi rma recurrente, no podemos concluir que conste entre ella el Certifi cado del Gobierno Vasco, (ni de la DFB), acreditativo de las circunstancias que la aludida letra a) contempla, es decir, la existencia de un proyecto apro-bado ofi cialmente sobre limpieza de suelos contamina-dos, pues no puede hacerse equivaler a él la simple constancia de que unos residuos de arena de moldeo producidos industrialmente por la recurrente son acep-tados en un determinado vertedero bajo la gestión de la sociedad indicada, (Garbiker), y ha de entenderse que ese proyecto de limpieza de suelos contaminados es algo diferenciado de lo que ese documento expresa, por más que se remonte al aludido año 1.999.

Por todo ello, y aún consciente la Sala de que la cuestión que le es sometida podría abarcar otras even-tuales vertientes de derecho material y de procedi-miento que el presente proceso no permite discernir y que, por tanto, el pronunciamiento a adoptar no agota a efectos futuros toda incidencia o divergencia de en-foque, no se llega a la conclusión de que los actos y

legislador ha querido decir y no ha dicho, pues la nor-ma ofrece un contenido dotado de plena coherencia y signifi cación propia.

La derivada, y a nuestro juicio errónea, deducción que la parte actora realiza es la de considerar que cuan-do se habla del cómputo de la cifra de 60.100 euros «y del cumplimiento de los requisitos a que se refi e-re esta letra», se está diciendo que del activo según balance deben ser excluidas determinadas partidas o elementos patrimoniales, lo que sencillamente resulta fruto de un entendimiento incomprensible de esa ex-presión, que, se insiste, se está siempre refi riendo, -y literalmente-, a la necesidad de delimitar y cuantifi car «los importes de las inversiones efectuadas», sin que se atisbe cómo llegar a interpretar que, también, impone una delimitación o adelgazamiento del activo preexistente con el que se compara la nueva inversión por el solo hecho de aludir al cumplimiento de los re-quisitos de la letra d).

Lo único a que esa expresión alude, como lo hace todo el precepto, es a los requisitos de la inversión a computar, que ha de tener una magnitud económica mínima, -60.100 Euros-, y ofrecer a la vez un doble y alternativo requisito porcentual. Por tanto, para lo que se excluyen las inversiones de los apartados 1, 2, 3 y 4 y las sumas e importes del apartado 7, es para verifi car si la inversión computable alcanza, al menos, esos porcentajes del 10 ó del 15 por 100 que la hagan fi scalmente deducible. Eso, y no otra cosa, es lo que el inciso discutido establece.

En consecuencia, el recurso ha de ser desestima-do en torno a esta primera cuestión litigiosa.

TERCERO.- Respecto del segundo tema de deba-te, lo primero que habría que tener en cuenta es que, a la hora de su planteamiento, la parte recurrente no llega a establecer una conexión procedimental y ma-terial con el objeto de otro proceso anterior que, de manera marginal, se menciona con la cita incompleta del mismo.

Puede parecer que, con esa somera cita, alguna inexplicada conexión se quiere sugerir entre este extre-mo y lo que se resolvía en el RCA n.º 249/2.007, Sen-tencia de 30 de Marzo de 2.009, que recayó en sentido anulatorio sobre la Resolución 6/2.006, de 7 de Marzo, del Director General de Hacienda, que confi rmó en re-posición la Resolución 29/2005, de 21 de noviembre, por la que se desestimaba solicitud de aplicación de la deducción por Actividades de Conservación y Mejora del Medio Ambiente, prevista originariamente en el ar-tículo 42 de la Norma Foral 3/1.996, de 26 de junio, del Impuesto sobre Sociedades, respecto de los ejercicios 2.001, 2.002 y 2.003.

Sin embargo, como ya se ha anticipado, lo que aborda exclusivamente la parte recurrente es la pers-pectiva de que en el ejercicio de 2.007 objeto de liqui-dación contradictoria, la deducción establecida por el articulo 43.2,a) NF, (de redacción posterior), cumplía las exigencias de acreditación que en dicho precepto, (y en el artículo 33 del reglamento) se consagran.

El repetido artículo 43 NFIS, sobre «Deducción por inversiones y gastos vinculados a proyectos que procu-



136.027 SENTENCIAS

ARRIBA EXPRESADAS, Y LO CONFIRMAMOS, SIN ESPECIAL IMPOSICIÓN DE COSTAS.

Esta sentencia es FIRME y NO cabe contra ella RECURSO ordinario alguno, sin perjuicio de lo cual, las partes podrán interponer los que estimen pertinen-tes. Conforme dispone el artículo 104 de la LJCA, en el plazo de DIEZ DÍAS, remítase ofi cio a la Administración demandada, al que se acompañará el expediente ad-ministrativo así como el testimonio de esta sentencia. Hágase saber a la Administración que en el plazo de DIEZ DÍAS, deberá acusar recibo de dicha documenta-ción; recibido éste, archívense las actuaciones.


PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la ante-rior sentencia por el Iltmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, estando celebrando audiencia pública la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, en el día de su fecha, de lo que yo el Secretario doy fe en BILBAO (BIZKAIA), a 2 de marzo de 2012.

acuerdos recurridos incurran en las infracciones que específi camente se le atribuyen, con el consiguiente decaimiento de la pretensión.

CUARTO.- Procede la desestimación del recurso y la confi rmación de los actos recurridos, sin hacerse especial imposición de costas. -Artículo 139.1 LJCA, en redacción transitoria-.

Vistos los preceptos citados y demás de general y pertinente aplicación, la Sala, (Sección Primera) emite el siguiente,

FALLO

QUE DESESTIMAMOS EL RECURSO CONTEN-CIOSO-ADMINISTRATIVO INTERPUESTO POR EL PROCURADOR DE LOS TRIBUNALES DON PEDRO CARNICERO SANTIAGO EN REPRESENTACIÓN DE «FUCHOSA, S.A», CONTRA ACUERDO DEL TRIBU-NAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO FORAL DE BIZKAIA, DE 22 DE OCTUBRE DE 2.010, DESES-TIMATORIO DE LA RECLAMACIÓN N.º 1.321/2.009, RELATIVA A LAS ACTUACIONES DE GESTIÓN

136.027 Sociedad dedicada al arrendamiento de locales. Se entenderá que el arrendamiento o compraventa de inmuebles tiene la consideración de actividad económica cuando además de disponer de un local se utilice una persona emplea-da con contrato laboral y a jornada completa en la ordenación de la actividad, circunstancia no acreditada. No puede entenderse que ejerciese una actividad económica en los ejercicios de referencia con lo cual ni puede acogerse al régi-men especial de la pequeña empresa ni se puede considerar que los elementos del inmovilizado que generaron el benefi cio extraordinario y su posterior reinver-sión estuviesen afectos al ejercicio de la mencionada actividad. PRESCRIPCIÓN. De la prescripción de la acción para liquidar la deuda a los ejercicios 2006 y 2007 en cuanto que la plusvalía imputada a esos ejercicios se había generado en 2002. No es de aplicación al caso la regla de imputación de las pérdidas y ganancias al ejercicio en que se produjo su devengo sino la especial relativa al diferimiento de los benefi cios extraordinarios a partir del primer ejercicio conclui-do después de los 3 años posteriores a la fecha de entrega o puesta a disposición del elemento patrimonial que generó el benefi cio extraordinario. (Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, Sala de lo Contencioso-administrativo, Sección 1ª, Sentencia de 7 May. 2012, rec. 1435/2010) (Ref. 152130/2012)

Disposición a la que afecta:- NORMA FORAL 2/2005, de 10 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Bizkaia. art 65- NORMA FORAL 3/1996, de 26 de junio, del Impuesto sobre Sociedades. art 22, art 49.1.a



EPAIAK 136.027

SEGUNDO.- En el escrito de demanda, en base a los hechos y fundamentos de derecho en ella expresa-dos, se solicitó de este Tribunal el dictado de una sen-tencia por la que se estimen sus pretensiones.

TERCERO.- En el escrito de contestación, en base a los hechos y fundamentos de derecho en ellos ex-presados, se solicitó de este Tribunal el dictado de una sentencia por la que se desestime el recurso en todos sus pedimentos.

CUARTO.- Por decreto de 2/05/11 se fi jó como cuantía del presente recurso la de 77.037’90 Euros.




PRIMERO.- El recurso se ha interpuesto contra el acuerdo de 22-01-2010 del Tribunal Económico-Ad-ministrativo Foral de Bizkaia que estimó parcialmente las reclamaciones 272, 273 y 773 de 2009 presenta-das en nombre de Sofi dos S.L. contra acuerdos del Jefe de Servicio de Tributos Directos de liquidacio-nes del Impuesto sobre sociedades de los ejercicios 2006 y 2007, sanciones y providencias de apremio, anulando las sanciones números 06-S08007730-2Z y 07-S08007737-2E.

La sociedad recurrente había declarado en el ejer-cicio 2002 un benefi cio de 250.895,511 euros derivado de la venta de un pabellón industrial y la exención de ese mismo benefi cio en razón a su futura reinversión.

Las liquidaciones recurridas del Impuesto sobre sociedades se sustentan en la liquidación provisional del ejercicio 2002 (n.º 02-301661056-12) practicada de conformidad con el artículo 22 de la Norma Foral 3/1996 del Impuesto de sociedades en su redacción anterior a la que entró en vigor con fecha 1-01-2002 al no cumplir el sujeto pasivo el requisito de afección del inmovilizado transmitido a la explotación económica establecido por aquel precepto en su nueva redacción, teniendo en cuenta la opción reconocida por la dispo-sición transitoria primera de la Norma Foral 5/2002 de medidas tributarias.

Así, se ha producido un diferimiento del mencio-nado benefi cio extraordinario mediante la imputación a cada uno de los ejercicios liquidados de la séptima parte del importe de aquél no integrado en la base im-ponible de 2002, esto es, un ajuste en la casilla 516 por importe de 35.842,21 euros.

SEGUNDO.- El recurso se funda en la aplicación del régimen de la pequeña empresa a la sociedad recu-rrente, dedicada al arrendamiento de locales.

Según esa parte la afección de un local al ejer-cicio de la antedicha actividad y su gestión por parte de los administradores, con afi liación y cotización en el Régimen Especial de la Seguridad Social compor-ta el cumplimiento del requisito de ejercicio de una actividad económica de conformidad con los artículos 49.1.a) de la Norma Foral 3/1996 del Impuesto sobre




DE Ordinario


ILMOS. SRES.

PRESIDENTE:


MAGISTRADOS:


D.ª YOLANDA DE LA FUENTE GUERRERO

En BILBAO (BIZKAIA), a siete de mayo de dos mil doce.

La Sección 1.ª de la Sala de lo Contencioso Admi-nistrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vas-co, compuesta por el Presidente y Magistrados/as antes expresados, ha pronunciado la siguiente SENTENCIA en el recurso registrado con el número 1435/2010 y seguido por el procedimiento ordinario, en el que se impugna: ACUERDO DE 22-1-10 DEL T.E.A.F. DE BI-ZKAIA ESTIMATORIO PARCIAL DE LAS RECLAMA-CIONES ACUMULADAS 272/2009, 273/2009 Y 773/09 CONTRA LIQUIDACIONES PROVISIONALES POR IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES DE LOS PERÍO-DOS IMPOSITIVOS 1 DE ENERO A 31 DE DICIEM-BRE DE 2006 Y 1 DE ENERO A 31 DE DICIEMBRE DE 2007 Y CONTRA SACIONES DERIVADAS DE LAS MISMAS Y PROVIDENCIA DE APREMIO.


-DEMANDANTE: SOFIDOS S.L., representada por la Procuradora D.ª IRENE JIMÉNEZ ETXEBARRIA y dirigida por la Letrada D.ª MARÍA ANTONIA PAREJO FERNÁNDEZ.

-DEMANDADA: DIPUTACIÓN FORAL DE BI-ZKAIA, representada por la Procuradora D.ª MÓNICA DURANGO GARCÍA y dirigida por el Letrado D. JOR-GE ALCITURRI ÍMAZ.

Ha sido Magistrado Ponente el Iltmo. Sr. D. JUAN ALBERTO FERNÁNDEZ FERNÁNDEZ.


PRIMERO.- El día 22/10/10 tuvo entrada en esta Sala escrito en el que D.ª IRENE JIMÉNEZ ETXEBA-RRIA, actuando en nombre y representación de SO-FIDOS S.L., interpuso recurso contencioso-adminis-trativo contra el acuerdo de 22-01-2010 del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia que estimó parcialmente las reclamaciones 272, 273 y 773 de 2009 presentadas en nombre de Sofi dos S.L. contra acuer-dos del Jefe de Servicio de Tributos Directos de liquida-ciones del Impuesto sobre sociedades de los ejercicios 2006 y 2007, sanciones y providencias de apremio, anulando las sanciones números 06-S08007730-2Z y 07-S08007737-2E; quedando registrado dicho recurso con el número 1435/2010.



136.028 SENTENCIAS

CUARTO.- No hay motivos que justifi quen la impo-sición de costas (artículo 139-1 LJCA).

FALLAMOS

Que debemos desestimar y desestimamos el re-curso contencioso-administrativo presentado por D.ª IRENE JIMÉNEZ ETXEBARRIA, actuando en nom-bre y representación de SOFIDOS S.L., contra el acuerdo de 22-01-2010 del Tribunal Económico-Ad-ministrativo Foral de Bizkaia que estimó parcialmen-te las reclamaciones 272, 273 y 773 de 2009 presen-tadas en nombre de Sofi dos S.L. contra acuerdos del Jefe de Servicio de Tributos Directos de liquidacio-nes del Impuesto sobre sociedades de los ejercicios 2006 y 2007, sanciones y providencias de apremio, anulando las sanciones números 06-S08007730-2Z y 07-S08007737-2E, declarando la conformidad del acuerdo recurrido con el ordenamiento jurídico; sin imposición de costas.

Esta sentencia es FIRME y NO cabe contra ella RECURSO ordinario alguno, sin perjuicio de lo cual, las partes podrán interponer los que estimen pertinentes. Conforme dispone el artículo 104 de la LJCA, en el plazo de DIEZ DÍAS, remítase ofi cio a la Administración demandada, al que se acompañará el expediente administrativo así como el testimonio de esta sentencia. Hágase saber a la Administración que en el plazo de DIEZ DÍAS, deberá acusar recibo de dicha documentación; recibido éste, archívense las actuaciones.


PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la ante-rior sentencia por el Iltmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, estando celebrando audiencia pública la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, en el día de su fecha, de lo que yo el/la Secretario doy fe en BILBAO (BIZKAIA), a 7 de mayo de 2012.

sociedades y 24.3 de la Norma Foral 6/1996 del Im-puesto sobre la renta de las personas físicas.

El motivo debe ser desestimado por cuanto de acuerdo con el segundo de los preceptos que se acaba de citar se entenderá que el arrendamiento o compra-venta de inmuebles tiene la consideración de actividad económica cuando además de disponer de un local se utilice una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa en la ordenación de la actividad, cir-cunstancia no acreditada por la recurrente.

En consecuencia, no puede entenderse que la recurrente ejerciese una actividad económica en los ejercicios de referencia con lo cual ni puede acoger-se al régimen especial de la pequeña empresa ni se puede considerar que los elementos del inmovilizado que generaron el benefi cio extraordinario y su posterior reinversión estuviesen afectos al ejercicio de la men-cionada actividad.

TERCERO.- El recurso se funda igual que la recla-mación económico-administrativa en la prescripción de la acción para liquidar la deuda imputada a los ejerci-cios 2006 y 2007 en cuanto que la plusvalía imputada a esos ejercicios se había generado en 2002.

Pero no es de aplicación al caso la regla de impu-tación de las pérdidas y ganancias al ejercicio en que se produjo su devengo sino la especial del artículo 22 de la Norma Foral 2/1996, esto es, el diferimiento de los benefi cios extraordinarios a partir del primer ejer-cicio concluido después de los tres años posteriores a la fecha de entrega o puesta a disposición del ele-mento patrimonial que generó el benefi cio extraordina-rio. Antes bien, las liquidaciones recurridas derivan de la practicada con respecto al ejercicio (2002) en que se produjo la transmisión causante del rendimiento de cuya tributación se ha tratado.

Por consiguiente, y de conformidad con el artícu-lo 65 de la Norma Foral 2/2005 hay que confi rmar el fundamento del acuerdo recurrido sobre la prescripción de la deuda, no desvirtuado en esta instancia por la recurrente.

136.028 Incremento patrimonial. Plusvalía que se ha producido como consecuen-cia de la entrega de terrenos de la sociedad en pago de deuda por gastos de urbanización en ejecución de un laudo arbitral, en el cual se declara extinguido el contrato por imposibilidad manifi esta sobrevenida de su cumplimiento, con la consecuencia de la restitución recíproca de lo que ha sido objeto del contrato, fi ján-dose el reparto de los terrenos con sus edifi caciones. Imputación temporal. Es en ese momento en el que debe computarse el incremento patrimonial porque hasta entonces no ha existido transmisión efectiva de la propiedad. Cuantifi cación del incremento patrimonial: éste se genera en la permuta entre las dos entidades res pecto de los terrenos entregados por una a otra, mientras que en relación con las obras de recalifi cación y urbanización, se estaría en presencia de un crédito de una respecto a la otra, la cual satisface mediante la entrega de los terrenos en pago de



EPAIAK 136.030

136.029 Entidades parcialmente exentas. Entidades de gestión de los derechos de pro-piedad intelectual. De conformidad con la Ley de Propiedad Intelectual, con la organi-zación de sus medios personales y materiales, lleva a cabo una actividad económica de gestión y administración en nombre propio y por cuenta e interés de los artistas, siendo que los ingresos recaudados por las Entidades Gestoras como consecuencia de esa ac-tuación se perciben como pasivo o cuentas a pagar, por lo que no deben considerarse ingresos propios a efectos del Impuesto de Sociedades y sin que puede oponerse a ello que el ingreso tiene su origen en derechos de los que en el momento de producirse, al menos en algunos casos, se desconoce quien es su titular o que en otros pueda pro-ducirse la prescripción. Posición doctrinal que ha estimado que no tiene sentido que la recaudación íntegra obtenida, derivada del derecho de propiedad de los socios, sea considerada ingreso propio de la entidad gestora. (Tribunal Supremo, Sala 3ª de lo Contencioso-administrativo, Sección 2ª, Sentencia de 4 Oct. 2012, rec. 2290/2008) (Ref. 154016/2012)

Disposición a la que afecta:- Real Decreto Legislativo 1/1996, de 12 de abril, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley de Propiedad Inte-lectual, regularizando, aclarando y armonizando las disposiciones legales vigentes sobre la materia. art 108.6, art 147

tales obras. Exenciones. Objetivas. Reinversión en activos fi jos. No puede aplicarse a las obras de urbanización ejecutadas en los terrenos dado que no cumplen los re-quisitos fi jados en la normativa aplicable. (Tribunal Supremo, Sala Tercera de lo Contencioso-administrativo, Sección 2ª, Sentencia de 16 Jul. 2012, rec. 2169/2009) (Ref. 105780/2012)

Disposición a la que afecta:- Real Decreto 2631/1982, de 15 de octubre, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades. art 144- Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del impuesto sobre sociedades. art 15, art 13, art 15.8

136.030 Régimen fi scal especial de las fusiones empresariales. Fusión por absor-ción. Operación de reestructuración empresarial realizada con fi nes de fraude o evasión fi scal. El requisito de que la operación se hubiese realizado con fi nes de fraude o evasión fi scal, a que se refi ere el art. 110.2 LIS 1995, no cabe entenderse como una remisión a la fi gura del fraude de ley de la LGT contenida en el art. 24 de la LGT. Inexistencia de motivos económicos válidos, porque el objetivo de la operación diseñada era preponderantemente fi scal. Fusión apalancada: operación consistente en que, primero, una sociedad existente o creada al efecto se endeuda para adquirir el control de otra, es decir, realiza una “compra apalancada” o Le-veraged Buy Out (LBO), y después la adquirente absorbe a la controlada, dando lugar a la que se conoce como fusión hacia delante, o es absorbida por ella, pro-duciéndose la fusión inversa. El coste fi nanciero de la operación termina recayendo en todo caso sobre el patrimonio de la sociedad adquirida. La simplifi cación admi-nistrativa y el ahorro de costes alegados por la entidad no son motivos económicos



136.031 SENTENCIAS

sufi cientes y en cuanto a la exigencia de llevar a término la fusión, en virtud de las obligaciones asumidas por la prestataria en la cláusula undécima del préstamo sus-crito entre la entidad bancaria y la adquirente, es una consecuencia obligada de la fórmula utilizada para la adquisición, que fue el objeto de la transacción efectuada. Cuestión cuyo conocimiento corresponde al Tribunal de instancia, no concurriendo ninguna de las circunstancias que habilitan al TS para revisar la apreciación de las pruebas llevada a cabo por el Tribunal a quo. (Tribunal Supremo, Sala 3ª de lo Contencioso-administrativo, Sección 2ª, Sentencia de 12 Nov. 2012, rec. 4299/2010) (Ref. 169838/2012)

Disposición a la que afecta.- Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modifi caciones estructurales de las sociedades mercantiles art 35- Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria. art 24, art 118.2- Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades. art 103.3, art 110.2- Directiva 90/434/CEE del Consejo, de 23 de julio de 1990, relativa al régimen fi scal común aplicable a las fusiones, escisiones, escisiones parciales, aportaciones de activos y canjes de acciones realizados entre sociedades de diferentes Estados miembros y al traslado del domicilio social de una SE o una SCE de un Estado miembro a otro art 11.1.a)

Impuestos Especiales Zerga Bereziak

136.031 IMPUESTO SOBRE HIDROCARBUROS. Devolución de ingresos indebidos. Cuotas repercutidas del Impuesto sobre las Ventas Minoristas. Improcedencia de la devolución pretendida. El Impuesto no contraviene la Directiva 92/12, pues a pesar de que la Comisión Europea solicitó formalmente a España el ajuste de su legislación al Impuesto sobre ventas minoristas de determinados hidrocarburos, las recomendaciones no son vinculantes para los Estados miembros, de tal manera que la Directiva no produce efectos sobre la vigencia y efi cacia de las normas internas al respecto (estatales o forales). Análisis de las previsiones doctrinales y jurispru-denciales sobre el efecto directo de las Directivas. Aplicación de la doctrina conte-nida en sentencias precedentes. (Sentencia del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco de 09/03/2012, rec. 368/2011) (Ref. 152131/2012)

Disposición a la que afecta:- Norma Foral 6/2002, de 28 de junio, del Impuesto sobre las Ventas Minoristas de determinados Hidrocarburos. art 34




DE Ordinario


ILMOS. SRES.

PRESIDENTE:


MAGISTRADOS:

D. JOSÉ ANTONIO GONZÁLEZ SAIZ

D.ª YOLANDA DE LA FUENTE GUERRERO

En BILBAO (BIZKAIA), a nueve de marzo de dos mil doce.

La Sección 1.ª de la Sala de lo Contencioso Ad-ministrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, compuesta por el Presidente y Magistrados/as antes expresados, ha pronunciado la siguiente SENTENCIA en el recurso registrado con el número 368/2011 y seguido por el procedimiento ordinario, en el que se impugna: ACUERDO DE 19-11-10 DEL T.E.A.F. DE BIZKAIA DESESTIMATORIO DE LA RE-CLAMACIÓN 272/2010 CONTRA ACUERDO POR EL QUE NO SE ACCEDE A LA SOLICITUD DE DEVOLU-



EPAIAK 136.031

citud de devolución de ingresos indebidos por cuotas repercutidas del Impuesto sobre las Ventas Minoristas de Determinados Hidrocarburos de los ejercicios 2005 a 2009.

El fundamento de pedir del recurso jurisdiccional reposa en la tesis de que el referido tributo, regido en Vizcaya por la Norma Foral 6/2002, en base al artícu-lo 34 del vigente Concierto Económico, vulneraría la Directiva 92/12/CEE de acuerdo con el dictamen de la Comisión Europea que ampliamente se transcribe juntamente con la respuesta del Reino de España ex-presiva de su voluntad de derogar el gravamen, lo que comporta, según la parte recurrente, la ilegalidad de la Ley 24/2001, de 27 de Diciembre, que creó tal fi gu-ra impositiva, e igualmente de la referida normativa foral que la traspone al ámbito foral, procediendo, en suma, y dada la primacía de tal Directiva, la proceden-cia de la devolución, al deberse reconocer la nulidad de pleno derecho de los preceptos legales y forales mencionados.

Añade la parte recurrente consideraciones to-madas de la STS de 11 de Septiembre de 2009 respecto del Real Decreto 3.494/1981, de 29 de Di-ciembre, Reglamento del ITP y AJD con alusión a la STJCE de 12 de Diciembre de 2006, concluyendo que las disposiciones reguladoras del impuesto de ventas minoristas deben interpretarse en el sentido expuesto por la Comisión Europea, y que al haberse vulnerado la Directiva 92/12, «debe reconocerse la nulidad de pleno derecho» de los artículos Uno y Ocho de la Ley 24/2001 y de la Norma Foral 6/2002, con rectificación de autoliquidaciones y devolución de cuotas soportadas. Considera por último pro-cedente la elevación de consulta prejudicial sobre los dos puntos interrogativos que en su momento y caso se examinarán.

La representación procesal de la DFB viene a sos-tener que: a) sobre la competencia de la Hacienda Fo-ral de Bizkaia para conocer de la devolución solicitada alega que la sociedad recurrente aportó al expedien-te administrativo una serie de facturas expedidas por distintos proveedores con domicilios fuera de Bizkaia e incluso de Bizkaia pero sin distinguir en qué territorio se devengó el hecho imponible del impuesto; añade que en las facturas no se hace constar el lugar de realiza-ción del hecho imponible del impuesto y después de transcribir la Resolución del TEAC de fecha 21 de sep-tiembre de 2010, señala que la Administración compe-tente para devolver el impuesto es aquella que ostenta la competencia material sobre el obligado tributario que efectuó la repercusión y este extremo no ha sido pro-bado por la sociedad recurrente; b) que la pretensión de la parte actora está centrada en la inadecuación de la NF 6/2002 de 28 de junio a la Directiva 92/12 CEE, remitiéndose a la resolución impugnada y a la Resolu-ción citada del TEAC; c) prescripción del derecho a la devolución de los ingresos indebidos que se pretende: la actora formula por primera vez la petición de devo-lución de ingresos indebidos el 13 de octubre de 2009 por el período de 2005 a 2009, por lo que los tres pri-meros trimestres del ejercicio 2005 han prescrito y tam-poco es exigible la devolución del cuarto trimestre de

CIÓN DE INGRESOS INDEBIDOS POR LOS IMPOR-TES SOPORTADOS EN CONCEPTO DE IMPUESTO SOBRE VENTAS MINORISTAS DE DETERMINADOS HIDROCARBUROS DE LOS EJERCICIOS 2005 A 2009.


- DEMANDANTE: ARAGÓN ALQUILER DE MA-QUINARIA S.A., representado por la Procuradora D.ª MARÍA ÁLVAREZ DE AMÉZAGA y dirigido por el Le-trado D. ANTONIO MANUEL MARTÍNEZ MOSQUERA.

- DEMANDADA: DIPUTACIÓN FORAL DE BI-ZKAIA, representada por la Procuradora D.ª MÓNICA DURANGO GARCÍA y dirigida por la Letrada D.ª MA-RÍA ÁNGELES ARANSAY ARROYO.

Ha sido Magistrada Ponente la Iltma. Sra. D.ª YO-LANDA DE LA FUENTE GUERRERO.


PRIMERO.- El día 28/01/11 tuvo entrada en esta Sala escrito en el que D.ª MARÍA ÁLVAREZ DE AMÉ-ZAGA actuando en nombre y representación de ARA-GÓN ALQUILER DE MAQUINARIA S.A., interpuso re-curso contencioso-administrativo contra el Acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia, de 19 de noviembre, que desestimaba la Reclama-ción económico-administrativa n.º 272/2010, formulada frente a Resolución del Servicio de Tributos Indirectos, denegatorio de la solicitud de devolución de ingresos indebidos por cuotas repercutidas del Impuesto sobre las Ventas Minoristas de Determinados Hidrocarburos de los ejercicios 2005 a 2009; quedando registrado di-cho recurso con el número 368/2011.

SEGUNDO.- En el escrito de demanda, en base a los hechos y fundamentos de derecho en ella expresa-dos, se solicitó de este Tribunal el dictado de una sen-tencia por la que se declare la nulidad de la resolución recurrida.

TERCERO.- En el escrito de contestación, en base a los hechos y fundamentos de derecho en ellos expresados, se solicitó de este Tribunal el dictado de una sentencia por la que se desestime el recurso in-terpuesto.

CUARTO.- Por decreto de 26/05/11 se fi jó como cuantía del presente recurso la de 23.916’41 euros.

QUINTO.- En los escritos de conclusiones las partes reprodujeron las pretensiones que tenían solicitadas.

SEXTO.- Por resolución de fecha 5/03/12 se señaló el pasado día 8/03/12 para la votación y fallo del pre-sente recurso.

SÉPTIMO.- En la substanciación del procedimiento se han observado los trámites y prescripciones legales.


PRIMERO.- El presente recurso contencioso-admi-nistrativo combate el Acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia, de 19 de noviembre, que desestimaba la Reclamación económico-adminis-trativa n.º 272/2010, formulada frente a Resolución del Servicio de Tributos Indirectos, denegatorio de la soli-



136.031 SENTENCIAS

do de que se trate no se atuviere a este dictamen en el plazo determinado por la Comisión, ésta podrá recurrir al Tribunal de Justicia de la Unión Europea».

El dictamen de la Comisión no produce efecto so-bre la vigencia y efi cacia de las normas dictadas por los Estados miembros, ni sobre los actos que se han pro-ducido en aplicación de las mismas. Por tanto, la Ley 24/2001, que regula el Impuesto sobre Ventas Mino-ristas de Determinados Hidrocarburos está en vigor».

Por ello, el procedimiento comunitario por infrac-ción o incumplimiento iniciado por la Comisión, ya esté en curso o archivado, no tiene efi cacia deter-minativa de la derogación, anulación o inaplicación por los órganos jurisdiccionales internos del derecho vigente del Estado miembro, y la siguiente precisión queda referida a que las invocaciones de Derecho Co-munitario realizadas por los litigantes ante el Tribunal nacional o interno, no amplían ni modifi can las potes-tades ni prerrogativas de éste en orden a fi scalizar, anular o expulsar del ordenamiento jurídico del Esta-do miembro las disposiciones que se reputen contra-rias a aquel, por lo que, independientemente de que al Tribunal Supremo, en base al artículo 58.1 LOPJ, le corresponda con exclusividad conocer de los recursos contra disposiciones de carácter general emanadas del Consejo de Ministros (como lo era el Reglamento del ITP y AJD afectado por la STS de 11 de Diciembre de 2009), en ningún caso la primacía de las disposi-ciones comunitarias va orientada ni faculta para que los Tribunales internos, al margen de su competencia, declaren la nulidad de pleno derecho de cualesquiera disposiciones, y, paradigmáticamente en este caso, de las que ostentan rango formal de ley, que quedan expresamente excluidas de fi scalización y control por la Jurisdicción Contencioso-Administrativa -Artículo 106.1 CE y artículo 1.1 LJCA-.

En lo relativo a la Normas Forales tributarias, sin necesidad de entrar en otras consideraciones, el artículo 2° de la Ley Orgánica 1/2010, de 19 de Febrero, modifi cando la LOPJ en su artículo 9.4, ha dispuesto que, «Quedan excluidos de su cono-cimiento los recursos directos o indirectos que se interpongan contra las Normas Forales fi scales de las Juntas Generales de los Territorios Históricos de Álava, Guipúzcoa y Vizcaya, que corresponderán, en exclusiva, al Tribunal Constitucional, en los términos establecidos por la disposición adicional quinta de su Ley Orgánica»

Esta segunda conclusión lleva a rechazar el núcleo principal de la fundamentación actora que, aparente-mente, promueve la devolución de cuotas legalmente repercutidas por vía de una medial expulsión del orden jurídico de la disposición legal en que se basan, en cla-ve de la nulidad (o ilegalidad, según se dice) de la Ley y la Norma Foral, por su afi rmada contraposición a una Directiva comunitaria.

Una tercera pauta de aproximación a la solución del litigio pasa también por esclarecer que el recurso a, o la omisión de planteamiento de la cuestión o, consulta prejudicial ante el TUE, no resultan de esencia para la decisión de un asunto de las presentes características.

2009 porque a la fecha de petición no había fi nalizado el mismo (artículo 9 de la OF 1986/2002 de 1 de junio y artículo 64.4 de la NFGT).

SEGUNDO.- Las posiciones de las partes coinci-den con las ya articuladas en otros muchos recursos idénticos, a los que el Tribunal ha dado respuesta en términos que hoy debemos reiterar en fundamento de la desestimación del recurso, por exigencias del princi-pio de unidad de doctrina, derivado de los principios de igualdad y seguridad jurídica. Así en la Sentencia de esta Sala y sección núm. 603 de fecha 19 de septiem-bre de 2011 dictada en el Rec. 1203/10, hemos dicho:

«SEGUNDO.-Para abordar las diversas perspecti-vas que el recurso ofrece se van a hacer algunas pre-cisiones que van más allá del sentido puramente literal de las expresiones empleadas por la parte recurrente y afectan a aspectos procesales e institucionales de carácter clave.

En una primera vertiente, la base principal de la pretensión es la que quiere imprimir sentido decisivo sobre la suerte de disposiciones internas con rango formal de ley, a los criterios expresados en un inicial dictamen con observaciones de la Comisión Europea, al que se atribuye esa autoridad en función del balan-ce que la parte recurrente deduce del contraste entre los argumentos de dicha institución comunitaria y los opuestos por el Reino de España.

Para glosar y rechazar ese enfoque, vamos a hacer cita y adherirnos a lo que al respecto indican recientes Sentencias de la Sala del TSJ de la Comunidad de La Rioja respecto de muy similar, si no idéntico, plantea-miento. (Nos constan la n.º 80/2011, de 19 de Febrero y la 94/2011, de 1 de Marzo). Se lee en ellas que;

«El recurrente basa su petición en que el mencio-nado impuesto contraviene la Directiva 92/12 CEE, del Consejo, de 25 de Febrero de 1991, relativa al Régi-men General de Circulación y Controles de los Produc-tos Objeto de Impuestos Especiales. Con fundamento en esa vulneración, se pretende inaplicable la ley espa-ñola que regula el referido impuesto y, en consecuen-cia, considera ingresos indebidos lo aportado por la empresa recurrente en tal concepto, por lo que solicita su devolución.

Efectivamente, la Comisión Europea ha solicitado formalmente a España, mediante dictamen motiva-do 2002/2315, de 6 de Mayo de 2008, que ajuste su legislación nacional del Impuesto sobre Ventas Mino-ristas de Determinados Hidrocarburos al Derecho Co-munitario, al considerar que no cumple plenamente los requisitos establecidos en el art. 3, apartado 2, de la Directiva 92/12 CEE, conforme al art. 288 del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea.

Sin embargo, las recomendaciones y los dictáme-nes no son vinculantes para los Estados miembros destinatarios de los mismos; conforme al art. 258 del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea «si la Comisión estimare que un Estado miembro ha in-cumplido una de las obligaciones que le incumben en virtud de los Tratados, emitirá un dictamen motivado al respecto, después de haber ofrecido a dicho Estado la posibilidad de presentar sus observaciones. Si el Esta-



EPAIAK 136.031

criterio del TJCE el de su examen de oficio), nos llevará seguidamente a verificar si, en suma, los cri-terios del artículo 3.2 de la Directiva invocada, con-figuran para el caso la necesidad de inaplicación de la disposición legal interna, que quedaría despla-zada en su eficacia por la disposición comunitaria. -Directiva 92/12-.

En recientes sentencias del Tribunal de Justi-cia -Caso AGIM y otros. Sentencia de 14 enero 2010 (TJCE 2010\5) o en la de 3 de Marzo de 2011 (TUE 35) Caso Auto Nikolovi, se lee la siguiente máxima;

«según jurisprudencia reiterada, en todos aquellos casos en que las disposiciones de una di-rectiva, desde el punto de vista de su contenido, no estén sujetas a condición alguna y sean sufi cien-temente precisas, los particulares están legitima-dos para invocarlas ante los tribunales nacionales contra el Estado, bien cuando éste no haya adapta-do el Derecho nacional a la directiva dentro de los plazos señalados, o bien cuando haya hecho una adaptación incorrecta (véanse las sentencias de 26 de Febrero de 1986 [TJCE 47] Marshall, 152/84, y de 5 de. Octubre de 2004 [JTJCE 272], Pfeiffer y otros, C-397/01 a C-403/01).

En principio, por tanto, el efecto directo de las Di-rectivas se conecta claramente con el deber de trans-posición o adaptación al derecho nacional que aquellas comportan, y se abre paso ante la ausencia o defi -ciencia de esa adaptación, en tanto que, «la directiva obligará al Estado miembro destinatario en cuanto al resultado que deba conseguirse, dejando, sin embargo, a las autoridades nacionales la elección de la forma y de los medios». -artículo 288 TFUE-.

Esa llamada efi cacia directa vertical, ha sido in-cluso doctrinalmente concebida como un «efecto-san-ción» y de ella únicamente pueden surgir derechos y obligaciones en las relaciones entre el Estado y los par-ticulares, y solo éstos pueden invocar esos derechos y obligaciones frente a aquél.

En el caso ahora enjuiciado -y a falta, como de-cíamos, de todo análisis y consideración alegatoria de la parte actora al respecto-, de lo que no se tra-ta en modo alguno es de la falta de transposición del contenido obligatorio y de imposición indirecta armonizada para los Estados de la Directiva 92/12 (no cuestionado y residenciado principalmente en la Ley 38/1992, de 28 de Diciembre, de ILEE), sino del ejercicio dispositivo que el Estado miembro haya podido hacer de una habilitación incorporada al ar-tículo 3.2 de la misma en orden a poder crear otros impuestos indirectos bajo determinadas condiciones, que serían las incumplidas por hipótesis en el caso del Reino de España por medio de la fi gura del gra-vamen fi scal a la venta minorista de hidrocarburos establecida en la Ley 24/2001, de 27 de Diciembre y su correlato foral alavés.

La pretensión contraria a la validez ante el dere-cho comunitario de ese ejercicio de la autorización contenida en el artículo 3.2 de la Directiva, como precepto ajeno a la obligada adaptación en plazo y del que ningún derecho o facultad con un contenido

Según reiterada jurisprudencia, el procedimiento previsto en el artículo 234 CE (hoy 267) es un instru-mento de cooperación entre el Tribunal de Justicia y los órganos jurisdiccionales nacionales, a través del cual el primero aporta a los segundos los elementos de inter-pretación del Derecho comunitario que precisan para resolver los litigios de que conocen (véase, en particu-lar, la Schmidberger, C-112/00, y la jurisprudencia que allí se cita).

- como indica, entre otras, la Sentencia de 7 de Diciembre de 2010 (TJCE 369), «es preciso recordar que, en virtud del artículo 267 TFUE,corresponde exclusivamente al juez nacional, que conoce del litigio v debe asumir la responsabilidad de la de-cisión jurisdiccional que debe adoptarse, apre-ciar, a la luz de las particularidades del asunto pendiente ante él, tanto la necesidad de una deci-sión prejudicial para poder dictar sentencia como la pertinencia de las cuestiones que plantea al Tribunal de Justicia.En consecuencia, cuando las cuestiones planteadas se refi eren a la interpretación y/o validez del Derecho de la Unión, en principio el Tribunal de Justicia está obligado a pronunciarse (véanse, en este sentido, las sentencias de 15 de Di-ciembre de 1995 [TJCE, 240], Bosman, C-415/93; de 19 de Septiembre de 2000 [TJCE, 199], Schmeink & Cofreth y Strobel, C-454/98, y de 26 de Octubre de 2010 [TJCE 318] Schmelz, C-97/09)».

Por consecuencia, ni el Tribunal interno precisa del recurso a dicho trámite consultivo para apoderarse u obtener facultades de cara a la aplicación directa del Derecho comunitario -cuando así proceda-, ni tampoco el cometido interpretativo en auxilio de los Tribunales nacionales que el actual artículo 267 del Tratado (ver-sión consolidada del Tratado de Lisboa) reserva al TUE equivale al contenido y efectos del proceso declarativo por incumplimiento de los artículos 257 y siguientes del Tratado de Funcionamiento de la Unión a que más arriba hemos aludido y al que se refi ere la Administra-ción foral demandada, y que es el proceso conducente a que al Estado miembro se le impongan, entre otras, medidas de eventual derogación de su legislación inter-na anticomunitaria. -Artículo 260-.

En suma, la consulta prejudicial se puede, o debe, plantear cuando el órgano jurisdiccional de uno de los Estados miembros, se encuentre ante una duda inter-pretativa cuya decisión estime necesaria para poder emitir su fallo, pero la remisión al Tribunal de Justicia no transforma el proceso de origen ni convierte a di-cho órgano en competente para pronunciarse sobre el incumplimiento por parte del Estado miembro ni para adoptar medidas a fi n de que su legislación se acomo-de a Derecho comunitario, sea por vía de declaración de nulidad o por derogación, que es lo que constituye la pretensión que subyace, a nuestro juicio, en el presente litigio, y de la que se derivaría la devolución de las cuo-tas repercutidas e ingresadas.

TERCERO.- Ahora bien, aunque sea por refe-rencias y breves citas, el recurso alude al posible efecto directo del derecho Comunitario (página 17 de su escrito de demanda F.J. Segundo), lo que por razones de exhaustividad y tutela efectiva (y por ser



136.031 SENTENCIAS

puramente inaplicativo de la disposición con rango de ley queda fuera de alcance para esta Sala, por lo que, dentro de la competencia del Tribunal, la inter-pretación conforme a la Directiva a que se aspiraría choca de lleno con tales límites.

«Por otra parte, en el supuesto de que no pudie-ra alcanzarse el resultado exigido por una directiva mediante la interpretación, procede recordar que, según la sentencia de 19 de Noviembre de 1991 (TJCE, 296), Francovich y otros (G6/90 y C-9/90, Rec. pg. 1-5357), apartado 39, el Derecho comuni-tario impone a los Estados miembros la obligación de reparar los daños causados a los particulares por no haber adaptado su Derecho interno a lo dispuesto en una directiva, siempre y cuando concurran tres requisitos.Primero, que el objetivo de la directiva sea atribuir derechos a los particulares. Segundo, que el contenido de estos derechos pueda deter-minarse basándose en las disposiciones de la di-rectiva. Tercero y último, que exista una relación de causalidad entre el incumplimiento de la obli-gación que incumbe al Estado y el daño sufrido por las personas afectadas(véase, en este sentido, la sentencia de 14 de Julio de 1994 [TJCE. 1994, 125], Faccini Dori, C-91/92».

Desestimado el motivo principal, huelga entrar en los motivos de oposición alegados por la Administra-ción demandada.

TERCERO.- Las anteriores consideraciones resul-tan conducentes a la desestimación del recurso y a la confi rmación de la Resolución del TEAF de Bizkaia de fecha 19 de noviembre de 2010 impugnada, sin que proceda, según criterios generales, una especial impo-sición de costas. -Artículo 139.1 LJCA-.

Vistos los preceptos citados y demás de general y pertinente aplicación al caso del pleito, la Sala emite el siguiente,

FALLO

QUE DESESTIMAMOS EL RECURSO CON-TENCIOSO-ADMINISTRATIVO INTERPUESTO POR EL PROCURADOR DE LOS TRIBUNALES DOÑA MARÍA ÁLVAREZ DE AMÉZAGA EN RE-PRESENTACIÓN DE «ARAGÓN ALQUILER DE MAQUINARIA SA» CONTRA ACUERDO DEL TRI-BUNAL ECONOMICO-ADMNISTRATIVO DE BI-ZKAIA DE 19 DE NOVIEMBRE DE 2010, EN LA RECLAMACIÓN Nº 272/2010, RESPECTO DE LAS ACTUACIONES DEL SERVICIO DE TRIBUTOS IN-DIRECTOS ARRIBA RESEÑADAS, Y CONFIRMA-MOS DICHOS ACTOS, SIN HACER ESPECIAL IM-POSICIÓN DE COSTAS.

Esta sentencia es FIRME y NO cabe contra ella RECURSO ordinario alguno, sin perjuicio de lo cual, las partes podrán interponer los que estimen pertinen-tes. Conforme dispone artículo 104 de la LJCA, en el plazo de DIEZ DÍAS, remítase ofi cio a la Administra-ción demandada, al que se acompañará el expediente administrativo y testimonio de esta sentencia, a fi n de que la lleve a puro y debido efecto y practique lo que exija el cumplimiento de las declaraciones contenidas

propio, que sea preciso e incondicional, surge en fa-vor de los particulares (de hecho, no se intenta hacer valer nada distinto que la supresión objetiva del tributo interno), no tiene, por ello encaje en las previsiones doctrinales y jurisprudenciales sobre el efecto direc-to de las Directivas, sin perjuicio en todo caso de la denominada «interpretación conforme» del derecho nacional a la que se refi eren numerosas sentencias del TJCE, como la de 5 de Octubre de 2004 (Asunto Pfeiffer y otros, C-397/01 a C-403/01), que se procla-maría para, «cuando el órgano jurisdiccional nacional conoce de un litigio sobre la aplicación de normas internas que, como sucede en el caso de autos, se han establecido especialmente para adaptar el De-recho interno a una directiva que tiene por objeto conferir derechos a los particulares. Dicho órgano jurisdiccional, habida cuenta del artículo 249 CE, pá-rrafo tercero, debe presumir que el Estado miembro, una vez que ha utilizado el margen de apreciación de que disfruta con arreglo a dicha disposición, ha tenido intención de cumplir plenamente las obliga-ciones derivadas de la directiva de que se trate», y que supone que, «al aplicar el Derecho interno y, en particular, las disposiciones de una normativa espe-cífi camente adoptada para ejecutar lo exigido por una directiva, el órgano jurisdiccional nacional está obli-gado a interpretar el Derecho nacional, en la medida de lo posible, a la luz de la letra y de la fi nalidad, de la directiva de que se trate para alcanzar el resultado que ésta persigue y, por lo tanto, atenerse al artícu-lo 249, párrafo tercero (véanse en este sentido, en particular, las sentencias, antes citadas, Von Colson y Kamann, Océano Grupo Editorial y Salvat Editores, asuntos acumulados C-240/98 a C-244/98, Rec., Adi-das-Salomón y Adidas Benelux, C-408/01, Rec. pg. 1-0000, apartado 21)» y que en la referida Sentencia se impone, en un supuesto de«litigio exclusivamen-te entre particulares»(en que como es sabido se da la efi cacia horizontal no plena de las Directivas).

En la Sentencia 181/2006 (Asunto 212/04), se alu-de a esa interpretación conforme, que se derivaba de los artículos 10 CE, párrafo segundo, y 249 CE, pá-rrafo tercero, y que,«se impone especialmente en el caso de que alguna disposición de la Directiva carezca de efecto directo, bien porque la disposi-ción pertinente no sea lo bastante clara, precisa e incondicional como para producir tal efecto, bien porque el litigio se desarrolle exclusivamente entre particulares».

No obstante, se matiza en ella, con indudable re-levancia para el asunto presente, que, «la obligación del juez nacional de utilizar como referencia el con-tenido de una directiva cuando interpreta y aplica las normas pertinentes de su Derecho nacional tiene sus límites en los principios generales del Derecho, en particular en los de seguridad jurídica e irretroactivi-dad, yno puede servir de base para una interpre-tación contra legem del Derecho nacional(véase, por analogía, la sentencia de 16 de Junio de 2005 [TJCE 184] Pupino, C-105/03, Rec. pg. 1-5285, apar-tados 44 y 47)». Solo nos cabe decir en este senti-do que la interpretación con resultado abrogatorio y



EPAIAK 136.031

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Iltmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, estando celebrando audiencia pública la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, en el día de su fecha, de lo que yo el/la Secretario doy fe en BILBAO (BIZKAIA), a 9 de marzo de 2012.

en el fallo. Hágase saber a la Administración que en el plazo de DIEZ DÍAS deberá acusar recibo de dicha documentación e indicar el órgano responsable del cumplimiento del fallo.




[email protected]


DISPOSICIONESXED

APE

NA

K




Las disposiciones publicadas en el mes de noviembre que afectan a nues-tra normativa foral son varias, y entre ellas destaca el nuevo Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, cuyo contenido se actualiza para ajustarlo a las verdaderas bases de regulación del Impuesto. Por otro lado, se han publicado dos Órdenes Forales aprobando dos nue-vos modelos tributarios: uno es el modelo 840, de declaración del Impues-to sobre Actividades Económicas y el otro es el modelo 842, de comuni-cación del importe neto de la cifra de negocios a efectos de ese mismo impuesto. Finalmente, la Orden de Hacienda 2549/2012, desarrolla para el año 2013 el método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y el régimen especial simplificado del Impuesto sobre el Valor Añadido. En lo que a nuestra normativa se refiere, es la norma que aprueba los módu-los de IVA aplicables en Gipuzkoa en el ejercicio 2013.

Gure foru araudian eragina duten eta azaroan argitaratu diren xedapenak batzuk badira, eta horietatik Oinordetza eta Dohaintzen gaineko Zergaren Erregelamendu berria azpimarratu behar da, bere edukia Zergaren arauketa oinarrietara egokitzeko eguneratzen delarik.Bestetik, bi zerga eredu berri onartzen dituzten beste bi Foru Agindu argita-ratu dira: bata 840 eredua da, Jarduera Ekonomikoaren gaineko Zergaren ai-torpenerako, eta bestea 842 eredua, zerga honen helburuetarako negozioen zifra garbia komunikatzeko erabiliko dena.Bestetik, azaroaren 28ko HAP/2549/2012 Agindua aipatu behar da, 2013 urterako Pertsona Fisikoen Errentaren gaineko Zergaren eraentza obje-ktiboa eta Balio Erantsiaren gaineko Zergaren eraentza berezi erraztua onartzen dituena. Gipuzkoaren kasuan BEZaren moduluak dira bakarrik aplikagarriak.



136.032 DISPOSICIONES

136.032 Decreto Foral 42/2012, de 22 de octubre, por el que se aprueba el Re-glamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. (BOG Num. 209, 02-11-2012) (Ref. 18317/2012

Resumen

Esta norma aprueba un nuevo Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, en desarrollo de la Norma Foral, para actualizar su contenido y ajustarlo a las verdaderas bases de regulación del Impuesto. Se reduce su contenido, regulándose únicamente aspectos necesarios de desarrollo y evitando repetir contenidos regulados en la Norma Foral. Así, sólo procederá mo-difi car el Reglamento cuando los cambios introducidos en la Norma Foral incidan en las materias objeto de desarrollo reglamentario, y no cada vez que se modifi que aquélla.

El Título I regula en sus seis capítulos los aspectos relacionados con la ordenación del impuesto. Se incluyen en el primer capítulo las disposiciones generales, defi niendo el concepto de incre-mento de patrimonio sujeto al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones como toda incorporación de bienes y derechos que se produzca en el patrimonio de una persona física cuando tenga su causa en la realización de alguno de los hechos imponibles confi gurados en la Norma Foral del Impuesto como determinantes del nacimiento de la obligación tributaria. Se dedica el capítulo II a la delimitación del hecho imponible, distinguiendo entre adquisiciones “mortis causa”, negocios jurídicos gratuitos e “inter vivos”, seguros sobre la vida y prestaciones periódicas. El capítulo III concreta el sujeto pasivo y los responsables del tributo. En el capítulo IV se incluyen las disposi-ciones relativas a la base imponible, detallando las normas especiales para adquisiciones «mortis causa» y para las transmisiones lucrativas «inter vivos» y en materia de seguros, y regulando la comprobación de valores. Se dedica el capítulo V al devengo del Impuesto y al cómputo del plazo prescriptivo. Las normas especiales se detallan en el capítulo VI.

Por su parte, el Título II se refi ere a los aspectos relacionados con la gestión del Impuesto. Las normas generales de declaración y liquidación del impuesto las concreta su capítulo I. El capítulo II desarrolla los procedimientos especiales comprendidos en la Norma Foral: sobre presunciones de hechos imponibles, para la adición de bienes a la masa hereditaria, para la deducción de deudas del causante puestas de manifi esto con posterioridad al ingreso del Impuesto, para la deducción de deudas del donante satisfechas por el donatario y para la devolución del Impuesto correspondiente a bienes sobre los que la Administración haya ejercitado el derecho de adquisi-ción. Y por último, el capítulo III regula las reglas del cierre registral, como medida cautelar para el debido cumplimiento de la obligación tributaria.

El Reglamento vigente del Impuesto sobre Suce-siones y Donaciones fue aprobado por Decreto Foral 85/1994, de 15 de noviembre, y si bien desde dicha fecha la Norma Foral del Impuesto 3/1990, de 11 de enero, ha sufrido importantes modifi caciones en su contenido, el reglamento se ha mantenido inalterado en sus previsiones.

En consideración a ello, resulta conveniente revi-sar la incidencia de las modifi caciones incluidas en la Norma Foral desde la aprobación del Reglamento, para actualizar el contenido de éste y ajustarlo a las verda-deras bases de regulación del Impuesto.

Con tal motivo, se procede a aprobar un nuevo Re-glamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones que desarrolle la Norma Foral. En dicho Reglamento se procede a reducir su contenido, regulando únicamente

los aspectos necesarios de desarrollo y evitando repe-tir contenidos ya regulados en la Norma Foral. De esta forma, únicamente procederá modifi car el Reglamento cuando los cambios introducidos en la Norma Foral in-cidan en las materias objeto de desarrollo reglamenta-rio, y no cada vez que se modifi que aquélla.

El presente Reglamento consta de dos títulos, cin-cuenta y tres artículos y una disposición adicional. El tí-tulo I regula aspectos relacionados con la ordenación del impuesto, distinguiendo un capítulo dedicado a los prin-cipios generales, el segundo capítulo dedicado a la deli-mitación del hecho imponible, el tercer capítulo dedicado a la concreción del sujeto pasivo y de los responsables del tributo, el cuarto capítulo dedicado a la determina-ción de la base imponible, el quinto capítulo dedicado al devengo y a las reglas de la prescripción, y por último el capítulo sexto dedicado a las normas especiales.



XEDAPENAK 136.032

siones y Donaciones y por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Artículo 3. Concurrencia de condiciones

Cuando el acto o contrato que sea causa de un incremento patrimonial sujeto al Impuesto esté some-tido al cumplimiento de una condición, su califi cación se realizará con arreglo a las prescripciones de la le-gislación civil. Si se califi care como suspensiva no se satisfará el Impuesto hasta que la condición se cumpla, pudiendo procederse a la inscripción de los bienes en los Registros públicos, siempre que se haga constar al margen del asiento practicado el aplazamiento de la liquidación. Si se califi care como resolutoria se exigirá el Impuesto, sin perjuicio de la devolución que proceda en el caso de cumplirse la condición.

Artículo 4. Afección de los bienes transmitidos

1. Los bienes y derechos transmitidos quedarán afectos a la responsabilidad del pago del Impuesto, li-quidado o no, que grave su adquisición, cualquiera que sea su poseedor, salvo que éste resulte ser un terce-ro protegido por la fe pública registral o se justifi que la adquisición de los bienes con buena fe y justo título en establecimientos abiertos al público, en el caso de bienes muebles no inscribibles.

2. Siempre que la defi nitiva efectividad de un be-nefi cio fi scal dependa del ulterior cumplimiento por el contribuyente de cualquier requisito, y en los casos en los que la desmembración del dominio deba dar lugar a una liquidación posterior por su consolidación, la Admi-nistración tributaria hará constar esta circunstancia en el documento antes de su devolución al presentador, y los Registradores de la Propiedad y Mercantiles harán constar, por nota marginal, la afección de los bienes trasmitidos al pago de las liquidaciones que procedan, para el caso de incumplimiento del requisito al que se subordinaba el benefi cio fi scal o para el caso de efecti-va consolidación del dominio con arreglo a lo dispuesto en la normativa del Impuesto.

CAPÍTULO II.DELIMITACIÓN DEL HECHO IMPONIBLE

Artículo 5. Adquisiciones «mortis causa» Títulos sucesorios

1. La adquisición de bienes y derechos por heren-cia, legado o cualquier otro título sucesorio se entende-rá realizada el día del fallecimiento del causante, por lo que para exigir el Impuesto, bastará que esté probado el hecho originario de la transmisión, aunque no se ha-yan formalizado ni liquidado los documentos, inventa-rios o particiones. Se exceptúa de lo anterior las adqui-siciones hereditarias que sean consecuencia de pactos sucesorios con efi cacia de presente o que resulten de la utilización del poder testatorio por el comisario.

2. Entre otros, son títulos sucesorios a los efectos de este Impuesto, además de la herencia y el legado, los siguientes:

a) La donación «mortis causa».

b) Los contratos o pactos sucesorios, independien-temente del momento en que opere su efi cacia.

El título II regula aspectos relacionados con la ges-tión del Impuesto y en él se distinguen tres capítulos, que se dedican, el primero a las normas generales de declaración y liquidación del impuesto, el segundo a los procedimientos especiales comprendidos en la Norma Foral y que exigen un desarrollo reglamentario en su concreción, y por último, el capítulo tercero que regu-la las reglas del cierre registral, como medida cautelar para el debido cumplimiento de la obligación tributaria.

Como disposición adicional se incluye la normativa aplicable a las parejas de hecho como circunstancia determinante en el cumplimiento del tributo.

En su virtud, a propuesta de la diputada foral del Departamento de Hacienda y Finanzas, de acuerdo con la Comisión Jurídica Asesora y previa deliberación y aprobación del Consejo de Diputados en sesión del día de la fecha,

DISPONGO

Artículo único. Aprobación del Reglamento del Im-puesto sobre Sucesiones y Donaciones

Se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Su-cesiones y Donaciones, que se adjunta como anexo al presente Decreto Foral.

Disposición derogatoria.

Quedan derogadas cuantas disposiciones de igual o inferior rango se opongan a lo dispuesto en el pre-sente Decreto Foral y en el Reglamento anexo, y en particular el Decreto Foral 85/1994, de 15 de noviem-bre, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

Disposición fi nal.

1. Se autoriza al diputado o a la diputada foral del Departamento de Hacienda y Finanzas para dictar cuantas disposiciones sean necesarias para el desa-rrollo y aplicación de lo establecido en este Decreto Fo-ral y en el Reglamento aprobado en virtud del mismo.

2. El presente Decreto Foral entrará en vigor el día siguiente al de su publicación en el BOLETIN OFICIAL de Gipuzkoa.

ANEXO REGLAMENTO DEL IMPUESTO SOBRE SUCESIO-

NES Y DONACIONES

TÍTULO PRIMEROORDENACIÓN DEL IMPUESTO

CAPÍTULO I.DISPOSICIONES GENERALES

Artículo 1. Concepto de incremento de patrimonio

Es incremento de patrimonio sujeto al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones toda incorporación de bienes y derechos que se produzca en el patrimonio de una persona física cuando tenga su causa en la reali-zación de alguno de los hechos imponibles confi gura-dos en la Norma Foral del Impuesto como determinan-tes del nacimiento de la obligación tributaria.

Artículo 2. Incompatibilidad con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

En ningún caso un mismo incremento de patrimo-nio podrá quedar gravado por el Impuesto sobre Suce-




artículo 26 de este Reglamento sobre el devengo del Impuesto.

3. En los casos del apartado anterior, la Administra-ción podrá acudir para determinar la base imponible al cálculo actuarial del valor actual de la pensión a través del dictamen de sus peritos.

Artículo 9. Inefi cacia jurídica del hecho imponible

Cuando el contrato quedare sin efecto por mutuo acuerdo de las partes contratantes, no procederá devo-lución de las cuotas satisfechas y se considerará éste como un nuevo acto sujeto a tributación.

Igual consideración que el mutuo acuerdo tendrán la avenencia en acto de conciliación, el allanamiento to-tal a la demanda y la confesión judicial del demandado, que impliquen reconocimiento de los hechos determi-nantes de la inefi cacia del contrato.

CAPÍTULO III.SUJETOS PASIVOS Y RESPONSABLES

Artículo 10. Contribuyentes

1. Además de lo dispuesto en el artículo 6 de la Norma Foral del Impuesto, estarán obligados al pago del Impuesto a título de contribuyentes:

a) El benefi ciario del seguro de vida para caso de supervivencia del asegurado, o el benefi ciario del segu-ro individual, en el caso de fallecimiento del asegurado que sea persona distinta del contratante, que tributarán por transmisión lucrativa «inter vivos».

b) En los seguros sobre la vida para caso de muer-te del asegurado y en los incluidos en el artículo 7 del presente Reglamento, los benefi ciarios.

2. Lo dispuesto en el artículo 6 de la Norma Foral del Impuesto y en el apartado anterior será aplicable cualesquiera que sean las estipulaciones establecidas por las partes o las disposiciones ordenadas por el tes-tador.

3. La disposición testamentaria por la que se or-dene que la entrega de legado sea libre del Impuesto, o que el pago de éste sea con cargo a la herencia, no producirá variación alguna en cuanto a la persona obli-gada a satisfacerlo.

Artículo 11. Extensión y extinción de la responsa-bilidad subsidiaria

1. La responsabilidad subsidiaria a que se refi ere el artículo 8 de la Norma Foral del Impuesto estará limita-da a la porción de Impuesto que corresponda a la ad-quisición de los bienes que la originen, entendiéndose como tal el resultado de aplicar al valor comprobado de los bienes el tipo medio efectivo de gravamen.

A estos efectos el tipo medio efectivo de gravamen será el que resulte de dividir la cuota tributaria por la base liquidable, multiplicando el resultado por 100. El tipo medio se expresará incluyendo dos decimales.

2. Cuando estuviese autorizada autoliquidación parcial, el importe de la misma, practicada conforme a las disposiciones de la Norma Foral del Impuesto y de este Reglamento, constituirá el límite de la posible responsabilidad subsidiaria, si fuese menor que el que resulte de aplicar lo dispuesto en el número anterior.

c) Los que atribuyan el derecho a la percepción de las cantidades que, cualquiera que sea su modalidad o denominación, las empresas y entidades en general entreguen a los familiares de miembros o empleados fa-llecidos, siempre que no esté dispuesto expresamente que estas percepciones deban tributar por la letra c) del apartado 1 del artículo 3 de la Norma Foral del Impuesto o en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

d) Los que atribuyan el derecho a la percepción de las cantidades asignadas por los testadores a los alba-ceas por la realización de sus trabajos como tales, en cuanto excedan del 10 por 100 del valor comprobado del caudal hereditario.

e) La designación de sucesor en capitulaciones matrimoniales.

f) Los actos que resulten de la utilización del poder testatorio por el comisario, cualquiera que sea la forma que adopten.

Artículo 6. Negocios jurídicos gratuitos e «inter vivos»

Entre otros, tienen la consideración de negocios jurídicos gratuitos e «inter vivos» a los efectos de este Impuesto, además de la donación, los siguientes:

a) La condonación de deuda, total o parcial, reali-zada con ánimo de liberalidad.

b) La renuncia de derechos a favor de persona de-terminada.

c) La asunción liberatoria de la deuda de otro sin contraprestación, salvo en el caso previsto en el artícu-lo 16 de la Norma Foral del Impuesto.

d) El desistimiento o el allanamiento en juicio o ar-bitraje en favor de la otra parte, realizados con ánimo de liberalidad, así como la transacción de la que resulte una renuncia, un desistimiento o un allanamiento reali-zados con el mismo ánimo.

e) El contrato de seguro sobre la vida, para caso de supervivencia del asegurado, y el contrato indivi-dual de seguro para caso de fallecimiento del asegu-rado que sea persona distinta del contratante, cuando en uno y otro caso el benefi ciario sea persona distinta del contratante.

Artículo 7. Seguros sobre la vida Sujeción del se-guro de accidentes

La percepción de cantidades por el benefi ciario de un seguro de accidentes estará incluida en el hecho imponible de la letra c) del apartado 1 del artículo 3 de la Norma Foral del Impuesto, cuando tenga su causa en el fallecimiento de la persona asegurada.

Artículo 8. Prestaciones periódicas

1. La percepción de las cantidades a que se refi e-ren la letra c) del apartado 1 del artículo 3 de la Nor-ma Foral del Impuesto, así como las letras c) y d) del apartado 2 del artículo 5 y la letra e) del artículo 6 de este Reglamento, estará sujeta al Impuesto, tanto si se reciben de una sola vez como si se reciben en forma de prestaciones periódicas, vitalicias o temporales.

2. La percepción de prestaciones periódicas, vi-talicias o temporales se regirá por lo dispuesto en el



XEDAPENAK 136.032

determinada, o cuando por disposición del mismo el pago de la deuda quede a cargo de uno de los caus-ahabientes, la deducción afectará sólo a la persona o causahabientes de que se trate.

Artículo 14. Bienes adicionables por haber pertene-cido al causante el año anterior al fallecimiento

1. A los efectos de lo dispuesto en la letra a) del apartado 1 del artículo 11 de la Norma Foral del Im-puesto, se presumirá que los bienes pertenecieron al causante por la circunstancia de que los mismos fi gu-rasen a su nombre en depósitos, cuentas corrientes o de ahorro, préstamos con garantía o en otros contratos similares o bien inscritos a su nombre en los catastros, Registros Fiscales, Registros de la Propiedad u otros de carácter público.

La no justifi cación de la existencia de dinero o de bienes subrogados no obstará al derecho de los intere-sados para probar la realidad de la transmisión.

2. La adición realizada al amparo de esta presun-ción afectará a todos los causahabientes en la misma proporción en que fuesen herederos, salvo que feha-cientemente se acredite la transmisión a alguna de las personas indicadas en la letra a) del apartado 1 del ar-tículo 11 de la Norma Foral del Impuesto, en cuyo caso afectará sólo a ésta, que asumirá a efectos fi scales, si ya no la tuviese, la condición de heredero o legatario.

Artículo 15. Bienes adicionables por haberlos ad-quirido en usufructo el causante en los tres años ante-riores al fallecimiento

1. La presunción establecida en la letra b) del apar-tado 1 del artículo 11 de la Norma Foral del Impuesto quedará desvirtuada mediante la justifi cación sufi ciente de que el adquirente de la nuda propiedad satisfi zo al transmitente el dinero o le entregó los bienes o derechos de valor equivalente, sufi cientes para su adquisición.

La no justifi cación de la existencia de dinero o de bienes subrogados no obstará al derecho de los intere-sados para probar la realidad de la transmisión onerosa.

2. La adición realizada al amparo de dicha presun-ción perjudicará exclusivamente al adquirente de la nuda propiedad, al que se le liquidará por la adquisición «mortis causa» del pleno dominio del bien o derecho de que se trate. La práctica de esta liquidación excluirá la que hubiese correspondido por la consolidación del pleno dominio.

Artículo 16. Bienes adicionables por haber transmi-tido el causante su nuda propiedad en los cuatro años anteriores al fallecimiento

1. La presunción establecida en la letra c) del apar-tado 1 del artículo 11 de la Norma Foral del Impuesto quedará desvirtuada mediante la justifi cación sufi ciente de que en el caudal hereditario fi gura dinero u otros bienes recibidos en contraprestación de la transmisión de la nuda propiedad por valor equivalente.

La no justifi cación de la existencia de dinero o de bienes subrogados no obstará al derecho de los intere-sados para probar la realidad de la transmisión.

2. La adición realizada al amparo de dicha presun-ción perjudicará exclusivamente al adquirente de la

3. El ingreso del importe de la autoliquidación par-cial practicada conforme a lo dispuesto en el artículo 46 de este Reglamento, extinguirá la responsabilidad subsidiaria que pudiera derivar para las entidades y personas a que se refi ere el artículo 8 de la Norma Fo-ral del Impuesto, del impago de la deuda tributaria co-rrespondiente a la transmisión hereditaria de los bienes incluidos en la autoliquidación parcial de que se trate.

CAPÍTULO IV.LA BASE IMPONIBLE

SECCIÓN 1.ª -Normas especiales para adquisicio-nes «mortis causa» y para las transmisiones lucrativas «inter vivos»

Artículo 12. Determinación del caudal hereditario

1. A efectos de determinar la participación indivi-dual de cada causahabiente, se incluirán también en el caudal hereditario del causante los bienes que resulten adicionados por el juego de las presunciones estable-cidas en el artículo 11 de la Norma Foral del Impuesto y los artículos 14 a 17 del presente Reglamento, salvo que con arreglo a las mismas deban ser imputados en la base imponible de personas determinadas.

2. Lo dispuesto en el número anterior no se aplicará para determinar la participación individual de aquellos causahabientes a quienes el testador hubiese atribui-do bienes determinados con exclusión de cualesquie-ra otros del caudal hereditario. En el caso de que les atribuyera bienes determinados y una participación en el resto de la masa hereditaria, se les computará la parte de bienes adicionados que proporcionalmente les corresponda, según su participación en el resto de la masa hereditaria.

3. En el caso de los legados a que se refi ere el artí-culo 10.3 de este Reglamento, el importe del Impuesto no incrementará la base imponible de la liquidación a girar a cargo del legatario, pero en ningún caso será deducible a los efectos de determinar la de los demás causahabientes.

Artículo 13. Determinación del valor neto de la par-ticipación individual

1. A efectos de fi jar el valor neto de la participación individual de cada causahabiente a que se refi ere el ar-tículo 9.a) de la Norma Foral del Impuesto, se deducirá del valor de los bienes o derechos:

a) El de las cargas o gravámenes que pesaran so-bre los mismos y que sean deducibles según lo esta-blecido en la Norma Foral del Impuesto y en este Re-glamento.

b) El de las deudas que reúnan las condiciones exi-gidas para su deducción.

c) El de aquéllos que disfruten de algún benefi cio fi scal en su adquisición, en la proporción que para el benefi cio se establezca.

d) El importe de los gastos deducibles, según lo establecido en la Norma Foral del Impuesto y en este Reglamento.

2. Cuando los bienes afectados por la carga o los que disfruten del benefi cio fi scal en su adquisición ha-yan sido atribuidos por el testador a favor de persona




3. El valor de las pensiones se obtendrá capitali-zándolas al interés legal del dinero, y tomando del capital resultante aquella parte que, según las reglas establecidas para valorar los usufructos, corresponda a la edad del pensionista, si la pensión es vitalicia, o a la duración de la pensión si es temporal. En la valora-ción de las pensiones temporales que no se extingan al fallecimiento del pensionista, no regirá el límite fi ja-do en la de los usufructos. En corrección del valor así obtenido, el interesado podrá solicitar la práctica de la tasación pericial contradictoria.

Al extinguirse la pensión, el adquirente del bien vendrá obligado a satisfacer el impuesto correspon-diente al capital deducido según la tarifa vigente en el momento de la constitución de aquélla.

Artículo 21. Deducción de deudas en las adquisi-ciones por causa de muerte y en las transmisiones lu-crativas «inter vivos»

1. En particular, en las adquisiciones por causa de muerte podrán deducirse las deudas del causante re-conocidas en sentencia judicial fi rme.

Para la deducción de las deudas del causante que se pongan de manifi esto después de ingresado el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, se seguirá el procedi-miento establecido en el artículo 50 de este Reglamento.

2. Del valor de los bienes o derechos donados o adquiridos por otro negocio jurídico lucrativo equipa-rable, sólo se deducirá el importe de las deudas que estén garantizadas con derecho real que recaiga sobre los mismos bienes o derechos adquiridos, siempre que el adquirente haya asumido fehacientemente la obliga-ción de pagar la deuda garantizada con liberación del primitivo deudor.

No obstante, cuando después de ingresado el im-porte del impuesto el adquirente acreditase, fehaciente-mente, dentro del plazo de cuatro años contados desde el día en que hubiese fi nalizado el plazo reglamentario para la presentación de la autoliquidación, el pago de la deuda por su cuenta, tendrá derecho a la devolución de la porción de impuesto que corresponda a la deuda pagada por él, siguiéndose para la devolución el pro-cedimiento establecido en el artículo 51 de este Regla-mento. Este plazo no admitirá interrupciones.

Artículo 22. Deducción de gastos de arbitraje en las adquisiciones por causa de muerte

1. Serán deducibles del caudal hereditario en las adquisiciones por causa de muerte los gastos de arbi-traje, en las mismas condiciones que las previstas en la letra a) del artículo 14 de la Norma Foral del Impuesto, acreditados por testimonio de las actuaciones.

2. No serán deducibles los gastos que tengan su causa en la administración del caudal relicto.

Artículo 23. Donación de bienes comunes de la so-ciedad conyugal o pareja de hecho

1. En las donaciones de bienes gananciales rea-lizadas conjuntamente por ambos cónyuges y en aquellos supuestos en que proceda aplicar una pre-sunción de donación de bienes de tal naturaleza, se entenderá, a efectos de liquidación del Impuesto, que existen dos transmisiones distintas, determinándose la

nuda propiedad, que será considerado como legatario si fuese persona distinta de un heredero, y al que se liquidará por la adquisición «mortis causa» del pleno dominio del bien o derecho de que se trate. La práctica de esta liquidación excluirá la que hubiese correspondi-do por la consolidación del pleno dominio.

Artículo 17. Bienes adicionables en supuestos de endoso de valores o efectos

La adición realizada en base a lo dispuesto en la letra d) del apartado 1 del artículo 11 de la Norma Foral de Impuesto afectará exclusivamente al endosatario de los valores, que será considerado como legatario si no tuviese la condición de heredero.

Artículo 18. Exclusión de la adición y deducción del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados

No habrá lugar a las adiciones a que se refi eren los artículos 14 a 17 anteriores, cuando por la transmi-sión onerosa de los bienes se hubiese satisfecho por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Ac-tos Jurídicos Documentados una cantidad superior a la que resulte de aplicar a su valor comprobado al tiempo de la adquisición, el tipo medio efectivo que correspon-dería en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones al heredero o legatario afectado por la presunción, si en la liquidación se hubiese incluido dicho valor. El tipo medio efectivo de gravamen se calculará en la forma establecida en el artículo 11.1 de este Reglamento.

Si la cantidad ingresada por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Docu-mentados fuese inferior, habrá lugar a la adición, pero el sujeto pasivo tendrá derecho a deducirse lo satis-fecho por aquél al practicar la autoliquidación del Im-puesto sobre Sucesiones y Donaciones.

Artículo 19. Presunción sobre la proporción atribui-ble al causante en bienes en situación de indivisión

La participación atribuible al causante en bienes que estén integrados en herencias yacentes, comuni-dades de bienes y demás entidades que, carentes de personalidad jurídica, constituyan una unidad económi-ca o un patrimonio separado, se adicionará al caudal hereditario en la proporción que resulte de las normas que sean aplicables o de los pactos entre los interesa-dos y, si éstos no constasen a la Administración en for-ma fehaciente, en proporción al número de interesados.

Artículo 20. Deducción de cargas y gravámenes en las adquisiciones por causa de muerte y en las trans-misiones lucrativas «inter vivos»

1. A efectos de la deducción de cargas y graváme-nes en las adquisiciones por causa de muerte previs-ta en el artículo 12, o en las transmisiones lucrativas «inter vivos» previstas en el artículo 15, ambos de la Norma Foral del Impuesto, cuando en los documentos presentados no constase expresamente la duración de las pensiones, cargas o gravámenes deducibles, ésta se considerará ilimitada.

2. Se entenderá como valor del censo a efectos de su deducción, el del capital que deba entregarse para su redención según las normas del Código Civil.



XEDAPENAK 136.032

2. Toda adquisición de bienes o derechos, cuya efectividad se halle suspendida por la concurrencia de una condición, un término, un fi deicomiso o cualquiera otra limitación, se entenderá siempre realizada el día en que dichas limitaciones desaparezcan, atendién-dose a este momento para determinar el valor de los bienes y los tipos de gravamen.

3. Para las adquisiciones de bienes y derechos afectados por un testamento por comisario, según lo dispuesto en el artículo 164 y siguientes de la Ley 3/1992, de 1 de julio, del Derecho Civil Foral del País Vasco, el Impuesto se devengará:

1.º- En las adquisiciones de bienes o derechos que traigan su causa del ejercicio de la facultad de disponer o del poder testatorio atribuido al comisario o, en su caso, del ejercicio de cualquier otra facultad que pu-diera tener atribuida y que determine el nacimiento del hecho imponible de este Impuesto, el día en que se ejercite en todo o en parte.

2.º- En las adquisiciones de bienes o derechos afectados por un testamento por comisario, en los su-puestos en que la facultad de disposición o el poder testatorio se hubiese extinguido antes de haber sido ejercitados en todo o en parte, el día en que se pro-duzca la circunstancia que determina la extinción de la facultad o del poder.

3.º- En aquellos casos en que en el testamento por comisario, exista o se otorgue a favor de persona de-terminada el derecho a usufructuar todos o parte de los bienes o derechos de la herencia mientras no se haga uso del poder, el Impuesto correspondiente al derecho de usufructo se devengará el día del fallecimiento del constituyente del usufructo o aquél en que adquiera fi r-meza la declaración de fallecimiento del causante con-forme el artículo 196 del Código Civil.

Artículo 27. Cómputo del plazo de prescripción

1. El plazo de prescripción establecido en el artí-culo 24 de la Norma Foral del Impuesto comenzara a contarse:

a) En el caso de las transmisiones lucrativas «inter vivos», desde el día en que fi nalice el plazo establecido en la letra b) del artículo 40 de este Reglamento para presentar la correspondiente autoliquidación.

b) En las transmisiones «mortis causa», desde el día en que fi nalice el plazo ordinario o, en su caso, el de prórroga, establecidos en la letra a) del artículo 40 y en el artículo 41, respectivamente, de este Reglamento para la presentación de la oportuna autoliquidación.

c) En las percepciones de cantidades por parte de los benefi ciarios de contratos de seguro de vida, desde el día en que fi nalice el plazo establecido en la letra a) del artículo 40 de este Reglamento para la presenta-ción de la oportuna autoliquidación.

d) En el caso de la acción para imponer sanciones, desde que se cometiera la infracción.

2. En las adquisiciones que tengan causa en una donación o en otros negocios jurídicos a título lucrativo e «inter vivos» incorporados a un documento privado, el plazo de prescripción comenzará a contarse a partir del momento en que, conforme al artículo 1.227 del

base y el tipo de gravamen de cada una con arreglo a la mitad del valor total de los bienes donados.

2. Lo dispuesto en el apartado anterior será igual-mente de aplicación a las parejas de hecho.

SECCIÓN 2.ª Normas especiales en materia de seguros

Artículo 24. Seguros contratados con cargo a los bienes comunes de la sociedad conyugal o pareja de hecho

1. Cuando el seguro se hubiera contratado por cualquiera de los cónyuges con cargo a la sociedad de gananciales y el benefi ciario fuese el cónyuge supérsti-te, la base imponible estará constituida por la totalidad de la cantidad percibida.

2. Lo dispuesto en el apartado anterior será igual-mente de aplicación a las parejas de hecho cuando el régimen económico patrimonial establecido por los miembros de la pareja sea el de gananciales.

SECCIÓN 3.ª Comprobación de valores

Artículo 25. Reglas sobre valoración e impugnación

1. Tratándose de bienes inmuebles de naturaleza urbana, los interesados podrán consignar como valor real de los bienes transmitidos el que resulte de la apli-cación de lo dispuesto en el Decreto Foral 6/1999, de 26 de enero, por el que se aprueba el procedimiento para la determinación del valor catastral y el valor com-probado a través del medio de estimación por referen-cia a los valores que fi guren en los registros ofi ciales de carácter fi scal, de los bienes inmuebles de naturaleza urbana, y en particular en su título II.

2. Tratándose de bienes respecto de cuyos pre-cios medios de mercado se aprueben periódicamen-te tablas ofi ciales por la Administración tributaria, los interesados podrán consignar como valor real de los bienes transmitidos el resultado de la aplicación de di-chas tablas.

3. En el caso de transmisiones lucrativas «inter vi-vos», el resultado del expediente de comprobación de valores se notifi cará previamente a los transmitentes, que podrán proceder a su impugnación cuando afecte a sus derechos e intereses. Si la reclamación fuese es-timada en todo o en parte, la resolución dictada benefi -ciará también a los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

4. No se aplicará sanción como consecuencia del mayor valor obtenido de la comprobación cuando el su-jeto pasivo hubiese declarado como valor de los bienes el que resulte de la aplicación de la regla correspon-diente del Impuesto sobre el Patrimonio o uno superior.

CAPÍTULO V.DEVENGO Y PRESCRIPCIÓN

Artículo 26. Devengo

1. En la adquisición de cantidades por el benefi -ciario de un seguro sobre la vida para caso de super-vivencia del contratante o del asegurado y en el que el benefi ciario es persona distinta del contratante, se entenderá devengado el Impuesto cuando la primera o única cantidad a percibir sea exigible por el benefi ciario.




ción, al consolidarse el pleno dominio en la persona del nuevo nudo propietario, éste satisfará el Impuesto que hubiera correspondido al primer nudo propietario en los términos dispuestos en el apartado anterior.

No obstante, si la consolidación del dominio en la persona del primero o sucesivos nudo propietarios se produjese por una causa distinta al cumplimiento del plazo previsto o a la muerte del usufructuario, el adqui-rente sólo pagará la mayor de las liquidaciones entre la que se encuentre pendiente por la desmembración del dominio y la correspondiente al negocio jurídico en cuya virtud se extingue el usufructo.

Si la consolidación se opera en el usufructuario, éste practicará la autoliquidación correspondiente al negocio jurídico en cuya virtud adquiera la nuda pro-piedad.

Si se operase en un tercero, adquirente simultáneo de los derechos de usufructo y nuda propiedad, única-mente practicará las autoliquidaciones correspondien-tes a tales adquisiciones.

4. En los usufructos sucesivos, el valor de la nuda propiedad se calculará teniendo en cuenta el usufructo de mayor porcentaje, y a la extinción de este usufructo pagará el nudo propietario por el aumento del valor que la nuda propiedad experimente, y así sucesivamente al extinguirse los demás usufructos. La misma norma se aplicará al usufructo constituido en favor de los dos cónyuges simultáneamente, pero sólo se practicará autoliquidación por consolidación del dominio cuando fallezca el último.

5. La renuncia de un usufructo ya aceptado, aun-que sea pura y simple, se considerará a efectos fi scales como donación del usufructuario al nudo propietario.

6. Si el usufructo se constituye con condición reso-lutoria distinta de la vida del usufructuario, éste practi-cará autoliquidación según las reglas establecidas para los usufructos vitalicios, a reserva de que, cumplida la condición resolutoria, practique nueva autoliquidación conforme a las reglas establecidas para el usufructo temporal, ingresando o solicitando la devolución del importe correspondiente.

7. El adquirente de los derechos de uso y habita-ción practicará autoliquidación, en el momento de su adquisición, por el valor de los mismos, minorado, en su caso, por las reducciones que le correspondan se-gún lo dispuesto en el artículo 19 de la Norma Foral del Impuesto. La base imponible de la autoliquidación que en tal concepto se practique, la tendrá en cuenta el usufructuario si existiera, o en caso negativo el nudo propietario, al practicar la autoliquidación correspon-diente por la adquisición de sus respectivos derechos.

Al extinguirse los derechos de uso y habitación, el usufructuario, si lo hubiere, satisfará el Impuesto en ra-zón al aumento del valor del usufructo, minorado, en su caso, por las reducciones que le correspondan según lo dispuesto en el artículo 19 de la Norma Foral del Impuesto, y si dicho usufructo no existiera, el nudo pro-pietario practicará la autoliquidación correspondiente a la extinción de los mismos derechos. Si el usufructo se extinguiese antes de los derechos de uso y habitación, el nudo propietario practicará autoliquidación por la

Código Civil, la fecha del documento surta efectos frente a terceros.

Se presumirá que la fecha de los documentos pri-vados es la de su presentación junto con la autoliquida-ción de este Impuesto, a menos que con anterioridad haya ocurrido alguna de las circunstancias previstas en el artículo 1.227 del Código Civil, en cuyo caso habrá que estar a la fecha de la incorporación, inscripción, fallecimiento o entrega, respectivamente.

3. El plazo de prescripción se interrumpirá de acuerdo con lo establecido en la Norma Foral General Tributaria.

CAPÍTULO VI.NORMAS ESPECIALES

Artículo 28. Usufructos

Sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 25 de la Norma Foral del Impuesto, para la valoración de los derechos de usufructo y nuda propiedad se aplicarán las reglas siguientes:

a) En la determinación del valor del usufructo tem-poral no se computarán las fracciones de tiempo infe-riores al año, si bien el usufructo por tiempo inferior a un año se computará en el 5 por 100 del valor de los bienes.

b) Cuando el usufructo se hubiese constituido a favor de una persona jurídica, para determinar el va-lor de la nuda propiedad atribuida a una persona física se aplicarán las reglas de la letra a) del artículo 25 de la Norma Foral del Impuesto, sin que, en ningún caso, pueda computarse para el usufructo un valor superior al 60 por 100 del total atribuido a los bienes. Este mis-mo porcentaje se tendrá en cuenta cuando la duración del usufructo sea indeterminada.

Artículo 29. Reglas especiales

1. Al adquirirse el derecho de usufructo, el usufruc-tuario autoliquidará el Impuesto sobre la base del valor de este derecho, con aplicación, en su caso, de las re-ducciones que le correspondan, según lo dispuesto en el artículo 19 de la Norma Foral del Impuesto.

2. El adquirente de la nuda propiedad autoliquidará el Impuesto teniendo en cuenta el valor correspondien-te a aquélla, minorado, en su caso, en el importe de las reducciones que le correspondan, según lo dispuesto en el artículo 19 de la Norma Foral del Impuesto.

Sin perjuicio de la autoliquidación anterior, al ex-tinguirse el usufructo el primer nudo propietario viene obligado a practicar, por este concepto, autoliquidación sobre el porcentaje del valor total de los bienes por el que no se hubiese satisfecho el Impuesto al adquirirse la nuda propiedad. Dicho porcentaje se aplicará sobre el valor que tuvieran los bienes en el momento de la consolidación del dominio, y de conformidad con las reglas de la normativa del Impuesto vigente en el mo-mento de la extinción.

3. En el supuesto de que el nudo propietario trans-mitiese su derecho, con independencia de la autoliquida-ción que practique el adquirente sobre la base del valor que en ese momento tenga la nuda propiedad y por el tipo de gravamen que corresponda al título de adquisi-



XEDAPENAK 136.032

determinado de personas, en cuyo caso se aplicará a la base liquidable la tarifa del Grupo correspondiente a la persona de parentesco más lejano.

2. Lo pagado con arreglo al número anterior apro-vechará al fi deicomisario cuando sea conocido. Si la tarifa que le correspondiese fuese menos gravosa que la aplicada al fi duciario, quien hubiese hecho el pago superior o sus causahabientes tendrán derecho a la devolución del exceso satisfecho, según lo dispuesto en los dos últimos párrafos del artículo 42 del presente Reglamento.

3. Si dentro de los plazos para practicar la autoliqui-dación se conociese el fi deicomisario, éste satisfará el Impuesto con arreglo a su parentesco con el causante.

4. Si el fi duciario o persona encargada por el testa-dor de transmitir la herencia pudiera disfrutar en todo o en parte, temporal o vitaliciamente, o tuviera la facultad de disponer de los productos o rentas de los bienes hasta su entrega al heredero fi deicomisario, pagará el Impuesto en concepto de usufructuario con arreglo a su parentesco con el causante. En este caso, el fi deico-misario satisfará también al entrar en posesión de los bienes el Impuesto correspondiente, no computándose en su favor lo pagado por el fi duciario.

5. En los fi deicomisos en que se dejen en propie-dad los bienes hereditarios al heredero fi duciario, aun cuando sea con la obligación de levantar alguna carga, el mismo procederá a autoliquidar el Impuesto por la adquisición de la propiedad, con deducción de la car-ga, si fuera deducible, por la cual satisfará el Impuesto el que adquiera el benefi cio consiguiente al gravamen, por el título que corresponda, si fuere conocido; y si no lo fuera pagará el heredero, pudiendo repercutir el Impuesto satisfecho por la carga al benefi ciario cuando fuere conocido.

Artículo 33. Reservas

1. En la herencia reservable con arreglo al artículo 811 del Código Civil satisfará el Impuesto el reservista en concepto de usufructuario, pero si por fallecimiento de todos los parientes a cuyo favor se halle establecida la reserva, o por renuncia, se extinguiera ésta, vendrá obligado el reservista a satisfacer el Impuesto corres-pondiente a la nuda propiedad, con aplicación, en tal caso, de lo establecido en el artículo 27 de la Norma Foral del Impuesto y los artículos 26.2 y 35 de este Reglamento.

2. En la reserva ordinaria a que se refi eren los artí-culos 968, 969, 979 y 980 del Código Civil, el reservista autoliquidará el Impuesto por el pleno dominio, sin per-juicio del derecho a la devolución de lo satisfecho por la nuda propiedad de los bienes a que afecte, cuando se acredite la transmisión de los mismos bienes o sus subrogados al reservatario.

3. En ambos casos, el reservatario satisfará el Im-puesto teniendo en cuenta lo dispuesto en el artículo 26.2 del presente Reglamento y atendiendo a su grado de parentesco con la persona de quien procedan los bienes, prescindiendo del que le una con el reservista, aunque éste haya hecho uso de la facultad de mejorar, reconocida en el artículo 972 del Código Civil.

consolidación parcial operada por la extinción de dicho derecho de usufructo, en cuanto al aumento que, en virtud de la misma, experimente el valor de su nuda propiedad.

Artículo 30. Instituciones equiparables al derecho de usufructo o de uso

1. Siempre que como consecuencia de las dispo-siciones del causante o de la aplicación de las normas civiles reguladoras de la sucesión, se atribuya a una persona el derecho a disfrutar en todo o en parte de los bienes de una herencia, temporal o vitaliciamente, se entenderá a efectos fi scales la existencia de un de-recho de usufructo o de uso, valorándose el respectivo derecho, cualquiera que sea su nombre, conforme a las reglas establecidas para los usufructos o derechos de uso temporales o vitalicios.

No obstante, si el adquirente tuviese el derecho a disponer de los bienes, satisfará el Impuesto por el ple-no dominio, sin perjuicio de la devolución que proceda de la porción de Impuesto que corresponda a la nuda propiedad si se justifi cara la transmisión de los mismos bienes a la persona indicada por el testador o por la normativa aplicable.

2. Lo dispuesto en el número anterior no será apli-cable a aquellas instituciones para las que la Norma Foral del Impuesto o este Reglamento establezca un régimen peculiar.

Artículo 31. Sustituciones

1. En la sustitución vulgar se entenderá que el sus-tituto hereda al causante y, en consecuencia, practica-rá autoliquidación cuando el heredero instituido hubiera fallecido antes o no pudiera o quisiera aceptar la heren-cia, atendiendo a su parentesco con el causante.

Si no quisiera aceptar la herencia el heredero insti-tuido, se estará a lo dispuesto para el caso de renuncia a la herencia en el artículo 35 de este Reglamento.

2. En las sustituciones pupilar y ejemplar se enten-derá que el sustituto hereda al sustituido y practicará autoliquidación, cuando se realice aquélla, atendiendo al grado de parentesco con el descendiente sustituido y sin perjuicio de lo satisfecho por éste al fallecimiento del testador.

3. En las sustituciones fi deicomisarias se practica-rá autoliquidación en la institución y en cada sustitu-ción, teniendo en cuenta el grado de parentesco del instituido o del sustituto con el causante, reputándose al fi duciario y a los fi deicomisarios, con excepción del último, como meros usufructuarios, salvo que pudiesen disponer de los bienes por actos «inter vivos» o «mortis causa», en cuyo caso se practicará autoliquidación por el pleno dominio, haciéndose aplicación de lo dispuesto en el artículo 26.2 de este Reglamento.

Artículo 32. Fideicomisos

1. En los fi deicomisos, cuando dentro de los pla-zos en que deba practicarse la autoliquidación no sea conocido el heredero fi deicomisario, pagará el fi ducia-rio el resultado de aplicar a la base liquidable la tarifa correspondiente a la sucesión entre extraños defi nida en la Norma Foral del Impuesto, salvo que el fi deico-misario tuviese que ser designado de entre un grupo




1. A los efectos de lo dispuesto en el artículo 29.1 de la Norma Foral del Impuesto, la acumulación se practicará sumando el valor de los bienes o derechos donados o transmitidos en los tres años anteriores a la fecha de la donación o transmisión actual.

2. Si las donaciones o transmisiones anteriores se hubieran realizado por ambos cónyuges de bienes co-munes de la sociedad conyugal y la nueva la realizase uno solo de ellos de bienes privativos, la acumulación afectará sólo a la parte proporcional del valor de la donación o transmisión anterior imputable al cónyuge nuevamente donante.

3. Las donaciones o transmisiones acumuladas se computarán por el valor comprobado en su día para las mismas, aunque hubiese variado en el momento de la acumulación.

Artículo 38. Acumulación de donaciones y demás transmisiones lucrativas equiparables a la herencia del donante

1. A los efectos de lo dispuesto en el artículo 29.2 de la Norma Foral del Impuesto, la acumulación se efectuará sumando el valor de los bienes o derechos donados o transmitidos en los cuatro años anteriores al día de devengo del Impuesto correspondiente a la sucesión.

2. Si la donación o las donaciones anteriores se hubieran realizado por ambos cónyuges de bienes co-munes de la sociedad conyugal, la acumulación afec-tará sólo a la parte proporcional de su valor imputable al causante.

3. Las donaciones o transmisiones lucrativas acu-muladas se computarán por el valor comprobado en su día para las mismas, aunque hubiese variado en el mo-mento de la acumulación.

TÍTULO IIGESTIÓN DEL IMPUESTO

CAPÍTULO I.NORMAS GENERALES

Artículo 39. Régimen de autoliquidación Normas generales

1. Los sujetos pasivos, al tiempo de presentar la declaración del Impuesto, deberán determinar la deu-da tributaria correspondiente e ingresarla en el lugar y forma determinados por el presente Reglamento y por las normas que en desarrollo del mismo dicte el dipu-tado o la diputada foral del Departamento de Hacienda y Finanzas.

2. En la autoliquidación se incluirá el valor de la to-talidad de los bienes y derechos transmitidos.

Se deberán presentar las autoliquidaciones de to-dos los adquirentes y deberá existir conformidad de todos ellos, teniendo en otro caso el importe ingresado por una autoliquidación el carácter de mero ingreso a cuenta del sujeto pasivo que la haya presentado.

3. Transcurridos los plazos establecidos en este Reglamento sin que alguno de los interesados haya presentado la oportuna autoliquidación, la Administra-ción tributaria les requerirá para que en el plazo de un mes a contar desde la notifi cación del requerimiento

Artículo 34. Pago de la legítima viudal con entrega de bienes en pleno dominio

Cuando en virtud de lo dispuesto en los artículos 839 y 840 del Código Civil se hiciese pago al cónyuge superviviente de su haber legitimario en forma o con-cepto distinto del usufructo, se girará una liquidación sobre la cantidad coincidente del valor comprobado de los bienes o derechos adjudicados y el asignado al usufructo, según las reglas del artículo 25 de la Norma Foral del Impuesto y del artículo 28 del presente Regla-mento, sin que haya lugar, en consecuencia, a practicar liquidación alguna por la nuda propiedad a los herede-ros ni, en su día, por la extinción del usufructo. Pero cuando el valor de lo adjudicado en forma distinta del usufructo fuese menor o mayor de lo que corresponde-ría al cónyuge viudo, el exceso o diferencia se liquidará como exceso de adjudicación a cargo del heredero o herederos favorecidos en el primer caso, o del cónyuge viudo en el segundo.

Artículo 35. Renuncia

1. En la renuncia a la que se refi ere el artículo 27.1 de la Norma Foral del Impuesto, si el benefi ciario de la renuncia pura, simple y gratuita de la herencia o lega-do, recibiese directamente otros bienes del causante, sólo se aplicará lo dispuesto en dicho artículo cuando la suma de las autoliquidaciones practicadas por la ad-quisición separada de ambos grupos de bienes fuese superior a la efectuada sobre el valor de todos, con aplicación a la base liquidable de la tarifa que corres-ponda al grupo de grado de parentesco del benefi ciario con el causante.

2. Para que la renuncia del cónyuge o pareja de hecho sobreviviente, a los efectos y consecuencias de la sociedad de gananciales, produzca el efecto de que los bienes renunciados pasen a formar parte, a los efectos de la liquidación del Impuesto, del caudal relicto del fallecido, será necesario que la renuncia, además de ser pura, simple y gratuita, se haya realizado por escritura pública y con anterioridad al fallecimiento del causante. No concurriendo estas condiciones, los que resulten benefi ciados por la renuncia practicarán autoli-quidación por el concepto de donación del renunciante a favor de los mismos.

Artículo 36. Donaciones onerosas y remuneratorias

1. Las donaciones por causa onerosa y las remu-neratorias tributarán por tal concepto y por su total importe. Si existieran recíprocas prestaciones o se im-pusiera algún gravamen al donatario, tributarán por el mismo concepto solamente por la diferencia, sin per-juicio de la tributación que pudiera proceder por las prestaciones concurrentes o por el establecimiento de los gravámenes.

2. Las cesiones de bienes a cambio de pensiones vitalicias o temporales tributarán por este Impuesto, en concepto de donación, por la parte en que el va-lor de los bienes exceda al de la pensión, calculados ambos de conformidad con las normas reguladoras del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

Artículo 37. Acumulación de donaciones y demás transmisiones lucrativas equiparables entre sí



XEDAPENAK 136.032

dación girada por la Administración tributaria, podrá acordarse el aplazamiento de pago de conformidad con lo dispuesto en el artículo 37 de la Norma Foral del Impuesto.

No se considerarán cuestiones litigiosas a los efec-tos de la suspensión de los plazos a que se refi ere este artículo, las diligencias judiciales que tengan por objeto la apertura de testamentos o elevación de éstos a es-critura pública, la formación de inventarios para aceptar la herencia con dicho benefi cio o con el de deliberar, el nombramiento de tutor, curador o defensor judicial, la prevención del abintestato o del juicio de testamenta-ría, la declaración de herederos cuando no se formule oposición y, en general, las actuaciones de jurisdicción voluntaria cuando no adquieran carácter contencioso. Tampoco producirá la suspensión la demanda de re-tracto legal o la del benefi cio de justicia gratuita, ni las reclamaciones que se dirijan a hacer efectivas deudas contra la testamentaría o abintestato, mientras no se prevenga a instancia del acreedor el correspondiente juicio universal.

La promoción del juicio voluntario de testamenta-ría interrumpirá los plazos, que empezarán a contarse de nuevo desde el día siguiente a aquél en que fuera fi rme el auto aprobatorio de las operaciones divisorias o la sentencia que pusiera término al pleito en caso de oposición, o bien desde que todos los interesados desistieran del juicio promovido.

A los efectos de este artículo se entenderá que la cuestión litigiosa comienza en la fecha de presentación de la demanda.

A los mismos efectos, se asimilan a las cuestiones litigiosas los procedimientos penales que versen sobre la falsedad del testamento o del documento determi-nante de la transmisión.

Si las partes litigantes dejaran de instar la continua-ción del litigio durante un plazo de seis meses, deberán presentar la oportuna autoliquidación respecto al acto o contrato litigioso, a reserva de la devolución que pro-ceda si al terminar aquél se declarase que no surtió efecto. Si se diera lugar a que los Tribunales declaren la caducidad de la instancia que dio origen al litigio, no se reputarán suspendidos los plazos y la Administración exigirá las sanciones e intereses de demora correspon-dientes a partir del día siguiente a aquél en que hubie-ran expirado los plazos reglamentarios para la presen-tación de la autoliquidación. La suspensión del curso de los autos, por conformidad de las partes, producirá el efecto de que, a partir de la fecha en que la soliciten, comience a correr de nuevo el plazo de presentación interrumpido.

En caso de adquisiciones por causa de muerte, cuando no fueren conocidos los herederos, los admi-nistradores o poseedores de los bienes hereditarios deberán presentar, antes del vencimiento de los pla-zos señalados para ello, los documentos que se exigen para practicar autoliquidación, excepto la relación de herederos, pudiendo solicitar la suspensión en el plazo de presentación para la práctica de la autoliquidación si justifi can la existencia de causa justa.

proceda a su presentación. En otro caso, la Adminis-tración tributaria practicará de ofi cio las liquidaciones que procedan en base a los datos de que disponga, con imposición de las sanciones que sean aplicables.

4. No obstante lo dispuesto en el apartado 2 ante-rior, se admitirá la autoliquidación parcial referida a una parte de los bienes o derechos en los supuestos previs-tos en el artículo 46 del presente Reglamento.

Artículo 40. Plazos de presentación de la autoliqui-dación

Los sujetos pasivos presentarán la autoliquidación ingresando, en su caso, la correspondiente deuda tribu-taria dentro de los siguientes plazos:

a) Cuando se trate de adquisiciones «mortis cau-sa» y de los benefi ciarios de contratos de seguro de vida, en el plazo de seis meses a contar desde el día del fallecimiento del causante o desde aquél en que adquiera fi rmeza la declaración de fallecimiento.

El mismo plazo será aplicable a las adquisiciones del usufructo pendientes del fallecimiento del usufruc-tuario, aunque la desmembración del dominio se hubie-se efectuado por acto «inter vivos».

b) En los restantes supuestos, el plazo será de treinta días hábiles a contar desde el día siguiente a aquél en que se cause o celebre el acto o contrato.

Artículo 41. Prórroga de los plazos de presentación

No obstante, con anterioridad al vencimiento del plazo establecido en la letra a) del artículo anterior, po-drá solicitarse prórroga para la presentación de la au-toliquidación correspondiente a adquisiciones «mortis causa», por un nuevo plazo de seis meses.

La solicitud de prórroga se presentará por los he-rederos, albaceas o administradores del caudal relicto, acompañada de certifi cación del acta de defunción del causante.

La concesión de la prórroga será automática, y co-menzará a contarse desde que fi nalice el plazo de seis meses establecido en la letra a) del artículo anterior, llevando consigo la obligación de satisfacer el interés de demora correspondiente hasta el día en que se pre-sente la correspondiente autoliquidación.

Si fi nalizado el plazo de prórroga no se hubiera pre-sentado la autoliquidación, se estará a lo dispuesto en el apartado 3 del artículo 39.

Artículo 42. Suspensión de los plazos

Cuando, en relación a actos o contratos relativos a hechos imponibles gravados por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, se promueva litigio o juicio voluntario de testamentaría, los interesados deberán poner el hecho en conocimiento de la Administración tributaria.

Cuando dentro del plazo establecido para la pre-sentación se promueva litigio o juicio voluntario de tes-tamentaría, se interrumpirán los plazos establecidos para la presentación de la autoliquidación, empezando a contarse de nuevo desde el día siguiente a aquél en que sea fi rme la resolución defi nitiva que ponga térmi-no al procedimiento judicial. Si se promoviera después de practicada la autoliquidación o, en su caso, la liqui-




ción de los presuntos con expresión de su parentesco con el causante.

c) Justifi cación documental de las cargas, gravá-menes, deudas y gastos cuya deducción se practique, así como, en su caso, de los saldos de cuentas en enti-dades fi nancieras y del valor teórico de las participacio-nes en el capital de entidades jurídicas cuyos títulos no coticen en Bolsa. En el caso de tratarse de vehículos, deberá adjuntarse fotocopia del permiso de circulación y de la fi cha técnica del vehículo.

d) Documento que acredite el título de adquisición por el causante de los bienes inmuebles incluidos en la sucesión, aportando fotocopia de las escrituras públi-cas de los bienes y derechos, salvo en el caso de pre-sentación de documentos públicos en los que conste la descripción y título de aquéllos.

e) Los certifi cados a los que se refi eren los artícu-los 67 y 68 del Reglamento del Impuesto sobre la Ren-ta de las Personas Físicas, aprobado por Decreto Foral 137/2007, de 18 de diciembre, a efectos de la acredita-ción del grado de discapacidad y del de dependencia.

B. Cuando se trate de donaciones y demás adquisi-ciones lucrativas «inter vivos» se adjuntará:

a) Fotocopia del Documento Nacional de Identidad del donante y de los donatarios, salvo que los números de los documentos consten en alguno de los documen-tos públicos presentados y no sea necesaria tener en cuenta su edad. Además, se deberá acreditar el grado de parentesco con el causante, mediante la presen-tación del libro de familia y otros documentos que lo acrediten, salvo que se trate del parentesco más lejano.

b) Justifi cación documental de las cargas, gravá-menes y deudas cuya deducción se practique. En el caso de tratarse de vehículos, deberá adjuntarse foto-copia del permiso de circulación y de la fi cha técnica del vehículo.

C. Cuando se trate de percepciones de cantidades de contratos de seguro, se adjuntará:

a) Un ejemplar de los contratos concertados por el causante, o certifi cación expedida por la entidad ase-guradora en el caso del seguro colectivo, donde conste el capital a percibir y las personas benefi ciarias.

b) Certifi cado de defunción expedido por el Regis-tro Civil. Además, se deberá acreditar el grado de pa-rentesco con el causante, mediante la presentación del libro de familia y otros documentos que lo acrediten, salvo que se trate del parentesco más lejano.

c) El Documento Nacional de Identidad del benefi -ciario y del causante.

d) Cuando la póliza del seguro no hiciese mención expresa y determinada de los benefi ciarios por remitir-se a los herederos legales, será necesaria la presenta-ción de las disposiciones testamentarias del causante, si las hubiere, junto con el certifi cado de actos de última voluntad. En caso de que no hubiera testamento, se sustituirá por el correspondiente auto judicial o acta no-tarial de declaración de herederos.

D. Certifi cado de empadronamiento y certifi cado de convivencia, de manera ininterrumpida, del adquirente

Si a juicio de la Administración tributaria no se jus-tifi cara la misma, girará liquidación provisional a cargo de la representación del causante, aplicándose a la base liquidable la tarifa correspondiente a la sucesión entre extraños defi nida en la Norma Foral del Impuesto, sin perjuicio de la devolución que proceda de lo satisfe-cho de más, una vez que sean conocidos los herederos y éstos justifi quen su parentesco con el causante.

Artículo 43. Lugar de presentación e ingreso de la autoliquidación

1. El importe de la autoliquidación se ingresará a través de las entidades colaboradoras a que se refi ere el Reglamento de Recaudación del Territorio Histórico de Gipuzkoa, procediendo a continuación los obligados tributarios a presentar ante la Administración tributaria la documentación a que se refi ere el artículo siguiente.

2. En los supuestos en los que de la autoliquidación no resulte cuota tributaria a ingresar, su presentación, junto con la documentación correspondiente, se reali-zará directamente ante la Administración tributaria.

3. La diputada o el diputado foral del Departamento de Hacienda y Finanzas podrá regular la presentación telemática de las autoliquidaciones y, en su caso, la for-ma de ingreso de la cuota resultante, además de la pre-sentación de la documentación que se deberá acompa-ñar a las mismas de conformidad con lo dispuesto en el artículo siguiente.

Artículo 44. Documentos a presentar

1. Ingresado el importe de la autoliquidación, los sujetos pasivos deberán presentar ante la Administra-ción tributaria original y copia simple del documento notarial, judicial, administrativo o privado en el que conste o se relacione el acto o contrato que origina el tributo y en el que se especifi que el valor real de cada uno de los bienes o derechos incluidos en la base im-ponible del tributo. Cuando lo que se transmitan sean bienes inmuebles, deberá hacerse constar en dichos documentos la referencia catastral y el número fi jo de los mismos, asignados a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles.

Además, deberán presentar la siguiente docu-mentación:

A. Cuando se trate de adquisiciones por causa de muerte se adjuntará:

a) Certifi caciones de defunción del causante y del Registro general de actos de última voluntad. Así mis-mo, se adjuntará fotocopia del Documento Nacional de Identidad del causante y de sus herederos y/o legata-rios, salvo que los números de los documentos consten en alguno de los documentos públicos presentados y no sea necesaria tener en cuenta su edad. Además, se deberá acreditar el grado de parentesco con el cau-sante, mediante la presentación del libro de familia y otros documentos que lo acrediten, salvo que se trate del parentesco más lejano.

b) Las disposiciones testamentarias, si las hubie-re, o, en su defecto, testimonio de la declaración de herederos. En el caso de sucesión intestada, si no es-tuviera hecha la declaración judicial de herederos u otorgada acta de notoriedad, se presentará una rela-



XEDAPENAK 136.032

Los sujetos pasivos que presenten la autoliquida-ción parcial deberán proceder posteriormente a pre-sentar la autoliquidación por la totalidad de los bienes y derechos que hayan adquirido, en la forma prevista en este Capítulo.

2. La autoliquidación parcial deberá practicarse aplicando sobre el valor de los bienes a que se refi era, sin reducción alguna, la tarifa del Impuesto.

3. Presentada y, en su caso, ingresado el impor-te de la autoliquidación parcial en la forma prevista en este Capítulo, se presentará ante la Administración tributaria acompañada de una relación por duplicado en la que se describan los bienes a que se refi era, su valor y la situación en que se encuentren, así como los nombres de las personas o entidades que deban pro-ceder al pago o a la entrega de los bienes y el título acreditativo del derecho del solicitante o solicitantes, devolviéndose por la Administración tributaria uno de los ejemplares de la relación con la nota de la presen-tación e ingreso correspondiente.

4. El ingreso efectuado en virtud de autoliquidación parcial tendrá el carácter de ingreso a cuenta de la li-quidación posterior que proceda por la sucesión here-ditaria de que se trate.

Artículo 47. Fraccionamiento de la cuota derivada de las cantidades percibidas en forma de renta por con-tratos de seguro sobre la vida

1. En los seguros sobre la vida a los que se refi e-re el apartado 4 del artículo 38 de la Norma Foral del Impuesto, los benefi ciarios deberán integrar en la base imponible el valor actual de dicha renta.

2. El benefi ciario podrá solicitar, durante el plazo previsto en el artículo 40.a) de este Reglamento, el fraccionamiento de la parte de la cuota resultante de aplicar sobre el valor actual de la renta, vitalicia o tem-poral, deducidas, en su caso, las cantidades previstas en el artículo 19.4 de la Norma Foral del Impuesto, el tipo de gravamen.

3. La Administración tributaria notifi cará al contri-buyente la resolución de la solicitud en el plazo de tres meses. Si transcurrido dicho plazo no se ha noti-fi cado resolución expresa, la solicitud se considerará estimada.

Sólo podrá desestimarse la solicitud si ésta está incompleta o no cumple con los requisitos fi jados en la Norma Foral y en el presente Reglamento.

4. El importe del ingreso anual correspondiente al pago fraccionado resultará de dividir la cuota que se fracciona entre el número de años en que se perciba la renta si fuera temporal, o entre quince si fuera vitalicia.

El pago anual fraccionado se ingresará en los pla-zos que fi guren en la resolución de concesión del frac-cionamiento.

5. En el supuesto en que se ejercite el derecho de rescate, la totalidad de los pagos fraccionados pen-dientes deberán ingresarse durante los treinta días si-guientes a tal ejercicio.

6. En el supuesto en que se produzca la extinción de la renta, sólo resultará exigible el pago fraccionado

con el causante o el transmitente a título lucrativo, du-rante los dos años anteriores a la transmisión de la vi-vienda, expedido por el Ayuntamiento correspondiente, cuando sea aplicable la reducción prevista en el apar-tado 1 del artículo 19 de la Norma Foral del Impuesto; ello sin perjuicio de que se acredite la convivencia me-diante cualquier otro medio admitido en derecho.

2. Cuando al presentar la autoliquidación el suje-to pasivo considere exenta la adquisición efectuada al amparo de lo dispuesto en el artículo 5.1 de la Norma Foral del Impuesto, deberá adjuntar:

a) Certifi cación expedida por el departamento de la Diputación Foral de Gipuzkoa competente en ma-teria de agricultura, en el que conste la identifi cación del titular, así como que la fi nca objeto de transmisión se encuentra inscrita en el Registro de Explotaciones Agrarias.

b) Justifi cación documental que acredite la situa-ción de alta en el censo fi scal oportuno, tanto del trans-mitente como del adquirente.

c) Documento acreditativo del alta del transmitente en la Seguridad Social en el régimen que corresponda por la actividad agraria, debiendo, asimismo, adjuntar la solicitud de alta del adquirente.

3. La diputada o el diputado foral del Departamento de Hacienda y Finanzas podrá establecer la forma de presentación de la documentación relacionada en este artículo, la obligación de presentación de documen-tación complementaria que se estime necesaria para acreditar la valoración de bienes y derechos, así como para la aplicación de las exenciones, reducciones y de-más benefi cios fi scales.

Artículo 45. Tramitación de la autoliquidación

1. La Administración tributaria devolverá al presen-tador el documento notarial, judicial, administrativo o privado presentado, con nota estampada en el mismo acreditativa del ingreso efectuado y de la presentación de la copia. La misma nota de ingreso se hará también constar en la copia que conservará la Administración tributaria.

2. En los supuestos en los que de la autoliquidación no resulte cuota tributaria a ingresar, la Administración tributaria procederá a sellar la autoliquidación y exten-derá nota en el documento original, haciendo constar la califi cación que según los interesados proceda, devol-viéndolo al presentador y conservando la copia simple en la ofi cina.

Artículo 46. Autoliquidación parcial a cuenta

1. De conformidad con lo dispuesto en el artículo 39.4 de este Reglamento, tratándose de adquisiciones por causa de muerte, los sujetos pasivos, previa con-formidad de todos en caso de ser más de uno, podrán proceder a la práctica de una autoliquidación parcial del Impuesto a los solos efectos de cobrar créditos del causante, haberes devengados y no percibidos por el mismo, retirar bienes, valores, efectos o dinero que se encuentren en depósito, o bien en otros supuestos aná-logos en los que, con relación a otros bienes en distinta situación, existan razones sufi cientes que justifi quen la práctica de autoliquidación parcial.




El procedimiento para la deducción de las deudas del causante que se pongan de manifi esto con poste-rioridad al ingreso de las autoliquidaciones practicadas por los interesados, se ajustará a las siguientes reglas:

1.ª- La deducción se hará efectiva mediante la de-volución, sin intereses de demora, de la porción de Im-puesto que haya sido ingresada y que corresponda al importe de la deuda no deducida, entendiéndose por tal la diferencia existente entre la cantidad ingresada y la que se habría debido ingresar si al practicar la autoli-quidación se hubiese deducido el importe de la deuda.

2.ª- Los interesados presentarán ante la Adminis-tración tributaria un escrito solicitando la rectifi cación correspondiente, acompañado de los documentos acreditativos de la existencia de la deuda o del pago de la misma realizado con posterioridad al ingreso.

3.ª- Si la Administración tributaria estimase acre-ditado fehacientemente la existencia o el pago de la deuda, adoptará la correspondiente resolución reco-nociendo el derecho a la devolución de la porción de Impuesto a que se refi ere la regla primera. En caso contrario, resolverá en sentido denegatorio, que se no-tifi cará a los interesados con expresión de los recursos procedentes.

4.ª- Lo dispuesto en este artículo no será aplica-ble cuando hubiesen transcurrido cuatro años desde la fecha de expiración del plazo de presentación de la autoliquidación o cuando se trate de liquidaciones ad-ministrativas fi rmes de carácter defi nitivo.

Artículo 51. Procedimiento para la deducción de deudas del donante satisfechas por el donatario

El procedimiento para la devolución de la porción de Impuesto que corresponda a una deuda del do-nante garantizada con derecho real que recaiga sobre los bienes que hubiesen sido donados por el mismo, cuando haya sido pagada por el donatario después de ingresado el Impuesto correspondiente a la donación, se ajustará a las reglas siguientes:

1.ª- Se entenderá como porción de Impuesto co-rrespondiente a la deuda pagada y no deducida en la base imponible de la donación, la diferencia entre la cantidad ingresada y la que se habría debido ingresar si al practicar la autoliquidación se hubiese deducido el importe de la deuda.

2.ª- El interesado deberá solicitar la rectifi cación mediante escrito presentado dentro del plazo de cuatro años contados desde el día en que hubiese fi nalizado el plazo reglamentario para la presentación de la auto-liquidación, acompañando los documentos que acredi-ten el pago de la deuda por su cuenta.

3.ª- Si la Administración tributaria estimase acredi-tado fehacientemente el pago de la deuda por el dona-tario, adoptará una resolución reconociendo el derecho a la devolución, que no incluirá intereses de demora. En otro caso, adoptará resolución denegatoria, que se notifi cará al interesado con expresión de los recursos procedentes contra la misma.

Artículo 52. Procedimiento para la devolución del Impuesto correspondiente a bienes sobre los

pendiente que corresponda a la anualidad de renta efec-tivamente percibida y pendiente de ingreso.

CAPÍTULO II.PROCEDIMIENTOS ESPECIALES

Artículo 48. Procedimiento sobre presunciones de hechos imponibles

Cuando la Administración tributaria tenga conoci-miento de alguno de los hechos a que se refi ere el ar-tículo 4 de la Norma Foral del Impuesto, en los que se fundamentan las presunciones sobre la posible existen-cia de incrementos de patrimonio sujetos al Impuesto, sin haber sido objeto de autoliquidación en los plazos establecidos en este Reglamento, lo pondrá en conoci-miento de los interesados, para que aquéllos manifi es-ten su conformidad o disconformidad con la existencia del hecho imponible, formulando cuantas alegaciones tengan por conveniente en plazo de quince días, con aportación de las pruebas o documentos pertinentes.

Transcurrido dicho plazo, la Administración tributa-ria, a la vista del expediente, dictará la resolución que proceda, girando, en su caso, las liquidaciones que correspondan a los hechos imponibles que estime pro-ducidos.

Artículo 49. Procedimiento para la adición de bie-nes a la masa hereditaria

Cuando presentada una autoliquidación relativa a una adquisición por causa de muerte, la Administra-ción tributaria comprobase la omisión en el inventario de bienes del causante de alguno de los que se en-cuentren en alguna de las situaciones a que se refi e-re el artículo 11 de la Norma Foral del Impuesto y los artículos 14 a 17 y artículo 19 de este Reglamento, lo pondrá en conocimiento de los interesados, concedién-doles un plazo de quince días para que puedan dar su conformidad a su adición al caudal relicto del causante.

Si la adición fuese admitida por los interesados, las liquidaciones que se practiquen incluirán en la base im-ponible el valor de los bienes adicionables.

En el caso de que los interesados, en el plazo con-cedido, rechazasen la propuesta de adición o dejaren transcurrir el mismo sin contestar, la Administración tributaria procederá a instruir un expediente a efectos de decidir en defi nitiva sobre la adición, concediendo a los interesados un plazo de quince días para formular alegaciones y aportar los documentos o pruebas que estimen convenientes a su derecho. Transcurrido este plazo se dictará acuerdo sobre la procedencia o no de la adición.

El acto administrativo por el cual se adicionen bie-nes que se encuentren en alguna de dichas situacio-nes, será recurrible en reposición o en vía económico-administrativa.

Ultimada la vía administrativa en sentido favorable a la adición, la Administración tributaria practicará, en su caso, las liquidaciones provisionales que procedan.

Artículo 50. Procedimiento para la deducción de deudas del causante puestas de manifi esto con poste-rioridad al ingreso del Impuesto



XEDAPENAK 136.032

A tales efectos se atenderá a lo dispuesto, en lo que resulte de aplicación, en el capítulo V del tí-tulo II del Reglamento de desarrollo de la Norma Foral General Tributaria del Territorio Histórico de Gipuzkoa en materia de revisión en vía administra-tiva, aprobado por el Decreto Foral 41/2006, de 26 de septiembre.

CAPÍTULO III.CIERRE REGISTRAL

Artículo 53. Cierre registral

1. Los Registros de la Propiedad, los Registros Mercantiles, la Ofi cina Española de Patentes y Marcas, los Registros de Hipoteca Mobiliaria y Prenda sin Des-plazamiento de la Posesión, los Registros de Coope-rativas dependientes de las Administraciones Públicas correspondientes y los Registros de Bienes Muebles no admitirán, para su inscripción o anotación, ningún documento que contenga actos o contratos sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, sin que se justifi que el pago correspondiente por el Impuesto ante la Diputación Foral de Gipuzkoa, salvo lo previsto en la legislación hipotecaria o autorización expresa de la Diputación Foral.

2. A los efectos previstos en el apartado ante-rior, se considerará acreditado el pago del Impuesto siempre que el documento lleve la nota justifi cativa del mismo y se presente acompañado de la carta de pago o del correspondiente ejemplar de la autoliqui-dación, debidamente sellada por la Administración correspondiente, y constando en ella el pago del tri-buto o la alegación de no sujeción o de la exención correspondiente. Se entenderá acreditado el pago cuando conste la solicitud de aplazamiento o frac-cionamiento de la deuda resultante de la autoliquida-ción del Impuesto.

3. El Registrador hará constar, mediante nota al margen de la inscripción, que el bien o derecho trans-mitido queda afecto al pago de la liquidación o liquida-ciones que proceda practicar. Cuando se haya realiza-do algún ingreso por la autoliquidación, se expresará el importe satisfecho.

4. La nota se extenderá de ofi cio, quedando sin efecto y debiendo ser cancelada cuando se presente la carta de pago de las liquidaciones, o se justifi que fehacientemente de cualquier otra manera el ingreso de las mismas, y, en todo caso, transcurridos cuatro años desde su fecha.

DISPOSICIÓN ADICIONAL ÚNICA

A los efectos del presente Reglamento, las re-ferencias que se efectúan a las parejas de hecho se entenderán realizadas a las constituidas conforme a lo dispuesto en la Ley 2/2003, de 7 de mayo, reguladora de las parejas de hecho.

que la Administración haya ejercitado el derecho de adquisición

1. El ejercicio por parte de la Diputación Foral del derecho de adquisición establecido en el artículo 18 de la Norma Foral del Impuesto, se ajustará a las reglas siguientes:

1.ª- El expediente se tramitará de ofi cio por el órga-no gestor del Impuesto. Dicho órgano remitirá al direc-tor o a la directora general de Hacienda, dentro del mes siguiente a la fecha en que hubiese ganado fi rmeza la liquidación, relación de las autoliquidaciones presen-tadas en las que se incluyan bienes o derechos que reúnan las condiciones establecidas en el artículo 18 de la Norma Foral del Impuesto, con indicación de los bienes concretos susceptibles de ser adquiridos y del nombre, domicilio y demás circunstancias personales de los adquirentes.

Dentro del mes siguiente a la recepción de es-tas relaciones, el director o a la directora general de Hacienda recabará los informes correspondientes, y a la vista de ellos, decidirá sobre qué bienes se va a ejercitar el derecho de adquisición preferente por parte de la Diputación Foral, todo ello realizado dentro del tercer mes siguiente a la fecha en que las liquidaciones a que se refi ere el párrafo anterior hu-biesen quedado fi rmes.

La tramitación del expediente se comunicará a los interesados a efectos de que puedan personarse en el mismo y formular las alegaciones y aportar los do-cumentos que estimen convenientes a su derecho. Al mismo tiempo, se dará traslado al Registro de la Pro-piedad, Mercantil o a los Registros de Bienes Muebles para que hagan constar mediante nota que el bien o derecho se encuentra sometido al ejercicio del derecho de adquisición por la Administración. Ultimado el expe-diente, se propondrá al diputado o diputada foral del Departamento de Hacienda y Finanzas la resolución que proceda.

La nota de afección a que se refi ere el párrafo ante-rior caducará a los dos años de su fecha.

2.ª- La resolución de la diputada o diputado foral se comunicará al interesado y contra la misma podrá inter-ponerse recurso potestativo de reposición, de acuerdo con lo dispuesto en la normativa reguladora del proce-dimiento administrativo común.

2. Una vez dictada la resolución, el servicio com-petente tramitará el expediente de devolución de ofi cio de la porción de Impuesto que corresponda al exceso sobre la cantidad abonada al interesado.

Se entenderá como porción de Impuesto a devol-ver la diferencia entre la cantidad ingresada y la que se habría ingresado si en la base tenida en cuenta a efectos de la liquidación complementaria que girare la Administración se hubiese computado para el bien ad-quirido el valor declarado por el interesado en lugar del comprobado.




136.033 Orden Foral 924/2012 por la que se deroga la Orden Foral 274/2012, de 23 de marzo, por la que se modifi có la Orden Foral 1034/2010 de 3 de diciem-bre, por la que se regula el Censo de Representación Voluntaria del Departamento de Hacienda y Finanzas de la Diputación Foral de Gipuzkoa. (BOG Núm. 213, 08-11-2012) (Ref. 18642/2012)

Esta Orden Foral deroga otra mediante la cual se aprobaba temporalmente una nueva forma de tramitación de las inscripciones de representaciones en el censo de representación voluntaria de la Dipu-tación Foral de Gipuzkoa.

La tramitación mediante el nuevo sistema se constituía como obligatoria cuando la representación cumpliera determinadas condiciones y el alta de la misma se producía con la comprobación por la administración de los datos del modelo enviado, evitándose así la personación física en las ofi cinas del Departamento de Hacienda y Finanzas, así como la triangulación de la representación.

El objetivo de esta regulación fue dotar de un instrumento eficaz a las profesionales de la ges-tión tributaria para realizar altas de representaciones y con ellas las declaraciones de IRPF de sus representadas. Una vez finalizada la campaña de renta 2011, y a la espera de configurar nuevos sistemas de representación que proporcionen mayor seguridad, se opta por derogar el sistema comentado.

136.034 Instrumento de Ratifi cación del Protocolo de enmienda al Convenio de Asistencia Administrativa Mutua en Materia Fiscal, hecho en París el 27 de mayo de 2010 y texto consolidado del Convenio de Asistencia Administrativa Mutua en Materia Fiscal, hecho en Estrasburgo el 25 de enero de 1988 (BOE Num. 276, 16-11-2012) (Ref. 19146/2012)

El presente documento publica el texto consolidado del Convenio de asistencia administrativa mutua en materia fi scal, incorporando las disposiciones del Protocolo de enmienda que entró en vigor el 1 de junio de 2011 y para España entrará en vigor el 1 de enero de 2013.

136.035 Orden Foral 1019/2012, de 15 de noviembre, por la que se aprueba el nuevo modelo 840 del Impuesto sobre Actividades Económicas. (BOG Num. 221, 20-11-2012) (Ref. 19363/2012)

Mediante esta disposición se aprueba un nuevo modelo 840, de declaración de actividades del IAE, para su adaptación a los cambios que se han introducido últimamente en la regulación de dicho tributo.

El más importante ha sido la rebaja de 2 millones a 1 millón de euros en la cifra de negocios que hay que tener para benefi ciarse de la exención del impuesto.



XEDAPENAK 136.038

136.036 Orden Foral 1020/2012, de 15 de noviembre, por la que se aprueba el modelo 842 del Impuesto sobre Actividades Económicas de comunicación del im-porte neto de la cifra de negocios. (BOG Num. 221, 20-11-2012) (Ref. 19364/2012)

Mediante esta disposición se aprueba un nuevo modelo 842, de comunicación del importe neto de la cifra de negocios del IAE, para su adaptación a los cambios que se han introducido últimamente en la regulación de dicho tributo.

El más importante ha sido la rebaja de 2 millones a 1 millón de euros en la cifra de negocios que hay que tener para benefi ciarse de la exención del impuesto, que hasta ahora estaba referenciada al volumen de operaciones.

136.037 Orden Foral 1045/2012, de 21 de noviembre, por la que se aprueban los términos de la colaboración en la gestión tributaria del Departamento de Hacienda y Finanzas de la Diputación Foral de Gipuzkoa con el Colegio Ofi cial de Gestores Administrativos del País Vasco. (BOG Núm. 227, 28-11-2012) (Ref. 19882/2012)

Esta Orden aprueba de nuevo el Convenio de colaboración entre el Departamento de Hacienda y Finan-zas de la Diputación Foral de Gipuzkoa y el Colegio Ofi cial de gestores administrativos del País Vasco en materia de gestión de impuestos, con el objetivo de ampliar el ámbito de actuación de estos profesionales.

Como novedad, se aprueba un nuevo Anexo en materia de gestión del ITP y AJD en el que se estable-cen las bases y el procedimiento para la presentación de las autoliquidaciones modelos 60T (Transmisio-nes Patrimoniales), 60A (Actos Jurídicos Documentados) y 60S (Operaciones Societarias).

136.038 Orden HAP/2549/2012, de 28 de noviembre, por la que se desarrollan para el año 2013 el método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y el régimen especial simplifi cado del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE Num. 288, 30-11-2012) (Ref. 19997/2012)

La presente Orden, aplicable en el Territorio Histórico de Gipuzkoa en la parte correspondiente al IVA conforme a lo dispuesto en la DF segunda del DF 102/1992, aprueba los módulos que serán de aplicación al régimen simplifi cado del IVA en 2013.

Esta nueva Orden actualiza los importes de los módulos para adaptarlos a los nuevos tipos impositivos aplicables desde el 1 de septiembre de 2012, teniendo en cuenta que ya serán de aplicación el año completo.



[email protected]


DISPOSICIONESXED

APE

NA

K


Fiscalidad Municipal



136.039 BERASTEGI. Ordenanzas Fiscales reguladoras del Impuesto sobre Bienes Inmuebles, del Impuesto sobre Actividades Económicas, del Impuesto sobre Vehí-culos de Tracción Mecánica, del Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obras y del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza urbana, de 14 de noviembre de 2012, del Ayuntamiento de Berastegi. (BOG Núm. 219, 16-11-2012) (Ref. 19193/2012)

Mediante el presente anuncio, el Ayuntamiento de Berastegi publica el texto íntegro de las ordenan-zas fi scales municipales del IBI, IAE, Impuesto sobre Vehículos de Tracción Mecánica, ICIO e Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos.

136.040 ELDUAIN. Ordenanzas fi scales reguladoras del Impuesto sobre Bienes In-muebles, Impuesto sobre Actividades Económicas, Impuesto sobre Vehículos de Trac-ción Mecánica, Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obras e Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, de 22 de noviem-bre de 2012, del Ayuntamiento de Elduain. (BOG Núm. 226, 27-11-2012) (Ref. 19819/2012)

En la sección de fi scalidad municipal recogemos la publicación por los Ayuntamientos de Berastegi, Elduain y Lizartza, de la modificación de las or-denanzas fiscales de los distintos impuestos municipales, para su aplicación a partir de 2013.

Udal zergen atalean Berastegi, Elduain eta Lizartzako udalek udal zerga ezberdinak arautzen dituzten ordenantzen 2013 urterako aldaketak argita-ratzen ditugu.




Mediante el presente anuncio, el Ayuntamiento de Elduain publica el texto íntegro de las ordenanzas fi scales municipales del IBI, IAE, Impuesto sobre Vehículos de Tracción Mecánica, ICIO e Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos.

136.041 LIZARTZA. Modifi cación de la Ordenanza reguladora del Impuesto sobre Vehículos de Tracción Mecánica, de 16 de noviembre de 2012, del Ayuntamiento de Lizartza. (BOG Núm. 223, 22-11-2012) (Ref. 19533/2012)

La única modifi cación que efectúa el Ayuntamiento de Lizartza en sus tributos locales para el año 2013 se refi ere a la actualización de las tarifas del Impuesto sobre Vehículos de Tracción Mecánica.



[email protected]


DOCUMENTOSDOKU

MEN

TUAK


Otros



136.042 Ley 9/2012, de 14 de noviembre, de reestructuración y resolución de en-tidades de crédito. (BOE Num. 275, 15-11-2012) (Ref. 19065/2012)

Esta ley tiene por objeto regular los procesos de actuación, reestructuración y resolución de entidades de crédito, así como establecer el régimen jurídico del Fondo de Reestructuración Ordenada Bancaria (FROB), y su marco general de actuación, con la fi nalidad de proteger la estabilidad del sistema fi nancie-ro minimizando el uso de recursos públicos.

Por lo que se refi ere al ámbito tributario, esta disposición aclara los benefi cios fi scales aplicables en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados para operaciones del FROB.

Asimismo, regula el régimen fi scal de los Fondos de Activos Bancarios y de sus partícipes.

136.043 Orden de 24 de octubre de 2012, de la Consejera de Cultura, para el de-sarrollo y promoción del «Bono Cultura» (BOPV Num. 225, 21-11-2012) (Ref. 19431/2012)

Esta Orden aprueba el desarrollo y la promoción del “Bono Cultura”, creado por el Gobierno Vasco y cuyo importe está exento de tributación en el IRPF.

En la sección de documentos pueden consultarse varias disposiciones que han introducido modificaciones fiscales en la normativa del territorio común, además de la Orden del Gobierno Vasco por la que se aprueba el Bono Cultu-ra, ayuda declarada exenta en el IRPF.

Dokumentuen atalean lurralde erkidegoko zerga araudian aldaketak ekarri di-tuzten zenbait xedapen aurki daitezke, baita Kultura Bonoa onartzen duen Eus-ko Jaurlaritzaren Agindua ere, azken hau PFEZan salbuetsia geratzen delarik.



136.044 DOCUMENTOS

136.044 Real Decreto 1558/2012, de 15 de noviembre, por el que se adaptan las normas de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tribu-taria, a la normativa comunitaria e internacional en materia de asistencia mutua, se establecen obligaciones de información sobre bienes y derechos situados en el extranjero, y se modifi ca el reglamento de procedimientos amistosos en materia de imposición directa, aprobado por Real Decreto 1794/2008, de 3 de noviembre. (BOE Num. 283, 24-11-2012) (Ref. 19662/2012)

Esta norma lleva a cabo la transposición de la Directiva 2011/16/UE del Consejo, de 15 de febrero de 2011, efectuando el desarrollo reglamentario de los preceptos legales relativos a la asistencia mutua que así lo necesitan, e introduce modifi caciones en las obligaciones de información ligadas al ámbito in-ternacional y en la aplicación de los acuerdos alcanzados en los procedimientos amistosos. Por lo que se refi ere al ámbito foral, se modifi ca el Reglamento de procedimientos amistosos en materia de imposición directa aprobado por Real Decreto 1794/2008, de 3 de noviembre, para clarifi car la forma de aplica-ción de los acuerdos alcanzados. Se ejecutarán mediante una liquidación por periodo impositivo objeto del procedimiento, pero previendo la posibilidad de dictar un único acto en el que se incluyan todas las liquidaciones derivadas del procedimiento amistoso, estableciéndose que la normativa a tener en cuenta es la vigente en los periodos o en el momento del devengo a los que se refi ere el procedimiento amistoso. Cuando ya existiese una liquidación administrativa previa, supuestos en los que el procedimiento amis-toso tiene su origen en una actuación de la administración española, se procederá a la correspondiente modifi cación o, en su caso, anulación de esa liquidación.

136.045 Resolución de 27 de noviembre de 2012, de la Presidencia de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por la que se modifi ca la de 28 de julio de 1998, por la que se estructuran los servicios de Aduanas e Impuestos Especiales dependientes de las Delegaciones Especiales y de las Delegaciones de la Agencia Estatal de Administración Tributaria. (BOE Num. 288, 30-11-2012) (Ref. 20002/2012)

Por medio de la presente Resolución se incorpora a las funciones de las Delegaciones Especiales de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, la iniciación, instrucción y resolución de los expedientes sancionadores derivados del incumplimiento de las limitaciones a los pagos en efectivo que se pongan de manifi esto como consecuencia de las actuaciones y procedimientos realizados por los servicios territo-riales de Aduanas e Impuestos Especiales en su ámbito territorial.



[email protected]


ADDENDAER

AN

SK

INA




136.046 Decreto Foral 85/1994, de 15 de noviembre, del Territorio Histórico de Gipuzkoa, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (BOG Num. 85, 07-12-1994) (Ref. 6045/1994)

Este Decreto Foral aprobaba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades que ha estado en vigor durante 17 años y que ahora se deroga por el Decreto Foral 42/2012.

136.047 Orden EHA/3257/2011, de 21 de noviembre, por la que se desarrollan para el año 2012 el método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de

En la sección de Addenda hemos incluido la Orden EHA/3257/2011, de 21 de noviembre, por la que se desarrollan para el año 2012 el método de es-timación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y el régimen especial simplificado del Impuesto sobre el Valor Añadido. La parte relativa al IVA, aplicable en nuestro territorio, deja de estar en vigor, al haber-se aprobado ya la Orden de módulos para el año 2013.Por otra parte, también se recoge el derogado Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, vigente hasta el 2 de noviembre de 2012.

Eranskinaren atalean azaroaren 21eko EHA/3257/2011 Agindua jaso dugu, 2012. urterako Pertsona Fisikoen Errentaren gaineko Zergaren zenbates-pen objektiboaren eraentza eta Balio Erantsiaren gaineko Zergaren eraentza erreztua garatzen dituena. BEZari dagokion zatiak, gure lurraldean aplikaga-rria dena, indarrean egoteari uzten dio, dagoeneko onartua izan baita 2013. urterako moduluak onartzen dituen Agindua.Beste aldetik, aurreko Oinordetza eta Dohaintzen gaineko Zergaren Erre-gelamendu ere kontsulta daiteke, indarrean zegoen araua 2012.ko aza-roaren bi arte.



ADDENDA

las Personas Físicas y el régimen especial simplifi cado del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE n.º 287 de 29 de noviembre 2011) (Ref. 22199/2011)

La presente Orden regulaba los módulos aplicables en el régimen especial simplifi cado del IVA du-rante el año 2012 en el Territorio Histórico de Gipuzkoa, con las modifi caciones contenidas en la Orden HAP/2259/2012, de 22 de octubre, que adaptaba dichos módulos a los tipos impositivos de IVA del 10 y 21% vigentes desde el 1 de septiembre de 2012.

Al haberse aprobado ya la Orden que regula los módulos aplicables durante el ejercicio 2013, la presente disposición deja de ser aplicable.



[email protected]


RESEÑASXEDA

PEN AI

PAM

ENAK


de disposiciones



Impuestos especiales Zerga Bereziak

- RESOLUCIÓN DE 27 DE NOVIEMBRE DE 2012, de la Presidencia de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por la que se modifi ca la de 28 de julio de 1998, por la que se estructuran los servicios de Aduanas e Impuestos Especiales dependientes de las Delega-ciones Especiales y de las Delegaciones de la Agencia Estatal de Administración Tributaria (BOE Num. 288, 30-11-2012)


CALENDARIOZERG

ADUN

AREN

EG

UTEG

IA


del Contribuyente



Lu Ma Mi Ju Vi Sa Do1 2 3 4 5 6

7 8 9 10 11 12 13

14 15 16 17 18 19 20

21 22 23 24 25 26 27

28 29 30 31

2013Día 7


Modelo Descripción Plazo

511 Declaración de la relación mensual de notas de entrega de productos con el impuesto devengado a tipo reducido, expe-didos por el procedimiento de ventas en ruta.(Información correspondiente al mes de diciembre de 2012)

Hasta el día 7

Día 25ITP y AJD OE eta EJDZ


610 Declaración-liquidación mensual del Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados que grava los recibos y pagarés ne-gociados por entidades de crédito. (Declaración mensual co-rrespondiente al mes de diciembre de 2012)

Del día 1 al 25

URTARRILA Enero



CALENDARIO DEL CONTRIBUYENTE

Retenciones e Ingresos a Cuenta Atxikipenak eta konturako sarrerak


110 Declaración-documento de ingreso trimestral de retenciones e ingresos a cuenta del IRPF por rendimientos del trabajo, de actividades profesionales y empresariales y de premios (4º trimestre de 2012)

Hasta el día 25

111 Declaración-documento de ingreso mensual de retenciones e ingresos a cuenta del IRPF por rendimientos del trabajo, de ac-tividades profesionales y empresariales y de premios. (Gran-des empresas1: declaración mensual correspondiente al mes de diciembre de 2012)

Hasta el día 25

115 Declaración-documento de ingreso de retenciones e ingresos a cuenta del IRPF, I. Sociedades e I. sobre la Renta de No Resi-dentes (con est. permanente) en relación con rendimientos pro-cedentes del arrendamiento de inmuebles urbanos. (Grandes empresas1: declaración mensual correspondiente a diciembre de 2012; resto de obligados: declaración correspondiente al 4º trimestre de 2012)

Hasta el día 25

117 Declaración-documento de ingreso de retenciones e ingresos a cuenta del IRPF, I. Sociedades e I. sobre la Renta de No Residentes en relación con rentas o ganancias patrimoniales obtenidas en la transmisión o reembolso de acciones o partici-paciones representativas del capital o patrimonio de Institucio-nes de Inversión Colectiva (Grandes empresas1: declaración mensual correspondiente a diciembre de 2012; resto de obli-gados: declaración correspondiente al 4º trimestre de 2012)

Hasta el día 25

123 Declaración-documento de ingreso de retenciones e ingresos a cuenta del IRPF, I. Sociedades e I. sobre la Renta de No Residentes (con est. permanente). Rendimientos del capital mo-biliario; excepto intereses de cuentas bancarias e implícitos (Grandes empresas1: declaración mensual correspondiente a diciembre de 2012; resto de obligados: declaración corres-pondiente al 4º trimestre de 2012)

Hasta el día 25

124 Declaración-documento de ingreso de retenciones e ingresos a cuenta del IRPF, I. Sociedades e I. sobre la Renta de No Residentes (con est. permanente). Rendimientos de capital mo-biliario y rentas derivados de la transmisión, amortiza ción, reembolso, canje o conversión de cualquier clase de activos representativos de la captación y utilización de capi tales ajenos. (grandes empresas1: declaración mensual co rrespon-diente a diciembre de 2012; resto de obligados: declaración correspondiente al 4º trimestre de 2012)

Hasta el día 25

1 Se consideran grandes empresas aquellas cuyo volumen de operaciones, calculado conforme al DF 102/1992, de adap-tación de la normativa foral a la Ley del IVA, haya excedido de 6.010.121,04 euros durante el año natural inme diatamente anterior.



ZERGADUNAREN EGUTEGIA

126 Declaración-documento de ingreso de retenciones e ingresos a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del IRPF, I. Sociedades e I. sobre la Renta de No Residentes (con est. permanente). Rendimientos del capital mobiliario y rentas obtenidos por la contraprestación derivada de cuen-tas en toda clase de instituciones fi nancieras, incluyendo las basadas en operaciones sobre activos fi nancieros. (Grandes empresas1: declaración mensual correspondiente a diciembre de 2012; resto de obligados: declaración correspondiente al 4º trimestre de 2012)

Hasta el día 25

128 Declaración-documento de ingreso de retenciones e ingresos a cuenta del IRPF, I. Sociedades e I. sobre la Renta de No Residentes (con est. permanente). Rentas o rendimientos de ca-pital mobiliario procedentes de contratos de capitalización y contratos de seguro de vida o invalidez (Grandes empresas1: declaración mensual correspondiente a diciembre de 2012; resto de obligados: declaración correspondiente al 4º trimes-tre de 2012)

Hasta el día 25

180 Resumen anual de retenciones e ingresos a cuenta del IRPF, I. Sociedades e I. sobre la Renta de No Residentes (con est. permanente) por rendimientos procedentes del arrendamiento de inmuebles urbanos. Soporte papel. Ejer-cicio 2012

Hasta el día 252

216 Declaración-documento de ingreso de retenciones e ingresos a cuenta del I. sobre la Renta de No Residentes por las ren-tas obtenidas sin mediación de establecimiento permanente (Grandes empresas1: declaración mensual correspondiente a diciembre de 2012; resto de obligados: declaración corres-pondiente al 4º trimestre de 2012)

Hasta el día 25

Renta de No Residentes Ez Egoiliarren Errentaren gaineko Zerga


210 Impuesto sobre la Renta de no Residentes. Rentas obtenidas sin mediación de establecimiento permanente.(En relación con autoliquidaciones con resultados a ingre-sar correspondientes al 4º trimestre de 2012; autoliqui-daciones de cuota cero correspondientes a rentas decla-radas en 2012; y transferencias al extranjero de rentas obtenidas por una entidad no residente a través de un establecimiento permanente efectuadas en el 4º trimestre de 2012).

Hasta el día 25

1 Se consideran grandes empresas aquellas cuyo volumen de operaciones, calculado conforme al DF 102/1992, de adap-tación de la normativa foral a la Ley del IVA, haya excedido de 6.010.121,04 euros durante el año natural inme diatamente anterior.2 En caso de presentación mediante soporte magnético el plazo puede prorrogarse hasta el 30 de enero.




Primas de Seguros Aseguru Primen gaineko Zerga


430 Declaración liquidación mensual del Impuesto sobre las Pri-mas de Seguros (Declaración mensual correspondiente al mes de diciembre de 2012)

Hasta el día 25

480 Declaración resumen anual del Impuesto sobre las Primas de Seguros. Ejercicio 2012

Hasta el día 25

Tasa Fiscal sobre Juegos de Suerte, Jokoaren gaineko Zerga

Envite o Azar Tasa


042 Declaración liquidación de la tasa sobre juegos de suerte, en vite o azar en los casinos de juego. (4º trimestre de 2012)

Hasta el día 25

048 Tributo sobre el Juego mediante apuestas. (4º trimestre de 2012) Hasta el día 25

Impuesto Ventas Min. Hidrocarburos Zenbait Hidrokarburoen Txikizko

Salmenten gaineko Zerga


569 Declaración liquidación y relación de suministros exentos del Impuesto sobre Ventas Minoristas de Determinados Hi-drocarburos. (Declaración correspondiente al 4º trimestre de 2012)

Hasta el día 25

IVA BEZ


308 Solicitud de devolución. Recargo de equivalencia, artículo 30 bis del Reglamento de IVA y sujetos pasivos ocasionales del IVA. Sujetos pasivos acogidos al régimen simplifi cado por la actividad de transporte de viajeros o mercancías por carretera (Diciembre 2012)

Hasta el día 25



510 Declaración de operaciones de recepción del resto de la Unión Europea

Hasta el día 25




521 Relación Trimestral de Materias Primas Entregadas. (Cuarto trimestre del 2012)

Hasta el día 25

553 Declaración de operaciones en fábricas y depósitos fi scales de vino y bebidas fermentadas. (4º trimestre 2012)

Hasta el día 25

554 Declaración de operaciones en fábricas y depósitos fi scales de alcohol. (Declaración mensual de grandes empresas1 correspondiente al mes de octubre de 2012)

Hasta el día 25

555 Declaración de operaciones en fábricas y depósitos fi scales de productos intermedios.(Declaración mensual de grandes empresas1 correspondiente al mes de octubre de 2012)

Hasta el día 25

557 Declaración de operaciones en fábricas y depósitos fi scales de bebidas derivadas.(Declaración mensual de grandes empresas1 correspondiente al mes de octubre de 2012)

Hasta el día 25

558 Declaración de operaciones en fábricas y depósitos fi scales de cerveza.(Declaración mensual de grandes empresas1 correspondiente al mes de octubre de 2012)

Hasta el día 25

560 Impuesto sobre la Electricidad. Autoliquidación. (Obligados a realizar declaración trimestral del IVA: presentarán declara-ción del 4º trimestre de 2012; resto de obligados: declaración mensual correspondiente al mes de diciembre de 2012) (El ejemplar para la Administración se presentará en los cinco primeros días hábiles del mes siguiente)

Hasta el día 25

561 Autoliquidación del impuesto sobre la Cerveza (Declaración mensual correspondiente al mes de octubre de 2012) (El ejemplar para la Administración se presentará en los cinco primeros días hábiles del mes siguiente).

Hasta el día 25

562 Autoliquidación del Impuesto sobre Productos intermedios (Declaración mensual correspondiente al mes de octubre de 2012) (El ejemplar para la Administración se presentará en los cinco primeros días hábiles del mes siguiente)

Hasta el día 25

563 Autoliquidación del Impuesto sobre el alcohol y bebidas derivadas(Declaración mensual correspondiente al mes de octubre de 2012) (El ejemplar para la Administración se presentará en los cinco primeros días hábiles del mes siguiente)

Hasta el día 25

1 Se consideran grandes empresas aquellas cuyo volumen de operaciones, calculado conforme al DF 102/1992, de adap-tación de la normativa foral a la Ley del IVA, haya excedido de 6.010.121,04 euros durante el año natural inme diatamente anterior.




564 Autoliquidación del Impuesto sobre Hidrocarburos. (Declara-ción mensual correspondiente al mes de diciembre de 2012) (El ejemplar para la Administración se presentará en los cinco primeros días hábiles del mes siguiente)

Hasta el día 25

566 Autoliquidación del Impuesto sobre las Labores del tabaco. (Declaración mensual correspondiente al mes de diciembre de 2012) (El ejemplar para la Administración se presentará en los cinco primeros días hábiles del mes siguiente)

Hasta el día 25

570 Declaración de operaciones en fábricas y depósitos fi scales de hidrocarburos.(Declaración mensual correspondiente al mes de diciembre de 2012)

Hasta el día 25

580 Declaración de operaciones en fábricas y depósitos fi scales de labores del tabaco. (Declaración mensual correspondiente al mes de diciembre de 2012)

Hasta el día 25

595 Declaración-liquidación del Impuesto Especial sobre el Car-bón. (4º trimestre de 2012)

Hasta el día 25

596 Declaración resumen anual de operaciones realizadas. Im-puesto Especial sobre el Carbón. (Año 2012)

Hasta el día 25

Día 30Retenciones e Ingresos a Cuenta Atxikipenak eta konturako sarrerak


180 Resumen anual de retenciones e ingresos a cuenta del IRPF e I. Sociedades por rendimientos procedentes del arrendamiento de inmuebles urbanos. Soporte magnético o vía telemática. Ejercicio 2012

Del día 1 al 30

187 Declaración informativa de acciones y participaciones repre-sentativas del capital o del patrimonio de las instituciones de inversión colectiva y resumen anual de retenciones e ingresos a cuenta de los Impuestos sobre la Renta de las Personas Físi-cas, sobre Sociedades y sobre la Renta de no Residentes, en relación con las rentas o ganancias patrimoniales obtenidas como consecuencia de las transmisiones o reembolsos de esas acciones y participaciones. Ejercicio 2012

Hasta el día 30

188 Resumen anual de retenciones e ingresos a cuenta sobre ren-tas o rendimientos del capital mobiliario procedentes de ope-raciones de capitalización y de contratos de seguro de vida o invalidez. Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, Impuesto sobre Sociedades e Impuesto sobre la Renta de no Residentes (Establecimientos permanentes). Ejercicio 2012

Hasta el día 30




190 Resumen anual de retenciones e ingresos a cuenta sobre rendimientos del trabajo, actividades económicas y pre-mios. Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Ejer-cicio 2012

Hasta el día 30

193 Resumen anual de retenciones e ingresos a cuenta sobre de terminados rendimientos del capital mobiliario. Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, Impuesto sobre Sociedades e Impuesto sobre la Renta de no Residentes (Establecimientos permanentes). Ejercicio 2012

Hasta el día 30

194 Resumen anual de retenciones e ingresos a cuenta sobre rendimientos del capital mobiliario y rentas derivados de la transmisión, amortización, reembolso, canje o conversión de cualquier clase de activos representativos de la captación y utilización de capitales ajenos. Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, Impuesto sobre Sociedades e Impuesto so-bre la Renta de no Residentes (Establecimientos permanentes). Ejercicio 2012

Hasta el día 30

196 Resumen anual de retenciones e ingresos a cuenta sobre rentas y rendimientos del capital mobiliario obtenidos por la contraprestación derivada de cuentas en toda clase de insti-tuciones fi nancieras, incluyendo las basadas en operaciones sobre activos fi nancieros. Impuesto sobre la Renta de las Per-sonas Físicas, Impuesto sobre Sociedades e Impuesto sobre la Renta de no Residentes (Establecimientos permanentes). Ejercicio 2012

Hasta el día 30

296 Resumen anual de retenciones e ingresos a cuenta sobre el Impuesto sobre la Renta de No Residentes (Rentas obtenidas sin mediación de establecimiento permanente) Ejercicio 2012

Hasta el día 30

Obligaciones de Información Informazio Betebeharrak


182 Declaración informativa anual de donativos, aportaciones y disposiciones. Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, Impuesto sobre Sociedades e Impuesto sobre la Renta de no Residentes. Ejercicio 2012

Del día 1 al 30

183 Declaración informativa de determinados premios exentos del Impuesto sobre la Renta de las Personas FísicasSerá obligatoria, en todo caso, la presentación en soporte di rectamente legible por ordenador. Ejercicio 2012

Del día 1 al 30

192 Declaración anual de operaciones con Letras del Tesoro (Entidades Gestoras de Anotaciones de Deuda del Estado). Ejercicio 2012Es obligatoria su presentación en soporte magnético

Del día 1 al 30

198 Declaración anual de operaciones con activos fi nancieros y otros valores mobiliarios. Ejercicio 2012

Hasta el día 30




199 Declaración anual de identifi cación de las operaciones con cheques de las entidades de crédito. Ejercicio 2012Es obligatoria su presentación en soporte magnético

Hasta el día 30

291 Declaración informativa de rendimientos de cuentas de no re-sidentes. Impuesto sobre la Renta de No Residentes (sin esta-blecimiento permanente) Ejercicio 2012

Del día 1 al 30

345 Declaración anual sobre sistemas de previsión social. Ejercicio 2012 Hasta el día 30

346 Declaración resumen anual de subvenciones e indemnizacio-nes satisfechas o abonadas por entidades públicas o privadas a agricultores o ganaderos. Ejercicio 2012

Del día 1 al 30

349 Declaración recapitulativa de operaciones con sujetos pasivos de la UE. (4º trimestre de 2012; diciembre 2012)

Hasta el día 30

781 Declaración informativa de cuentas vivienda. Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Ejercicio 2012

Del día 1 al 30

IVA BEZ


308 Solicitud de devolución. Recargo de equivalencia, artículo 30 bis del Reglamento de IVA y sujetos pasivos ocasionales del IVA. Sujetos pasivos en recargo de equivalencia que hayan realizado devoluciones a exportadores en régimen de viaje-ros (4ª trimestre de 2012)

Hasta el día 30

309 Autoliquidación no periódica (4ª trimestre de 2012) Hasta el día 30

322 Autoliquidación mensual del IVA. Grupo de entidades. Mo-delo individual. (Declaración correspondiente a diciembre de 2012)

Hasta el día 30

340 Declaración de operaciones incluidas en los libros registro de IVA

Hasta el día 30

341 Compensación en Régimen especial de agricultura, ganade-ría y pesca (Sujetos pasivos de este régimen que hayan reali-zado exportaciones o entregas intracomunitarias de bienes). Ejercicio 2012

Hasta el día 30

353 Autoliquidación mensual del IVA. Grupo de entidades. Mo-delo agregado. (Declaración correspondiente a diciembre de 2012)

Hasta el día 30

390 Declaración resumen anual. Régimen General. Ejercicio 2012 Hasta el día 30

391 Declaración resumen anual. Régimen simplifi cado. Ejercicio 2012

Hasta el día 30

392 Declaración resumen anual. Régimen General y Simplifi cado. Ejercicio 2012

Hasta el día 30




393 Declaración anual -modelo individual- del grupo de entidades del Impuesto sobre el Valor Añadido. Ejercicio a 2012

Hasta el día 30

Anexo modelos 390, 392

y 393

(Sujetos pasivos que se encuentran acogidos a alguno de los siguientes regímenes especiales:– De bienes usados, objetos de arte antigüedades y objetos

de colección– De agencias de viaje)

Hasta el día 30

ITP y Sucesiones OE eta EJDZ eta Oinordetza

eta Dohaintzen gaineko Zerga


N60 ITP y AJD e Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Declara-ción informatizada trimestral de documentos autorizados por los Notarios. (4ª trimestre de 2012)

Hasta el día 30

ITP y AJD OE eta EJDZ


611 Declaración-resumen anual de los documentos negociados por entidades colaboradoras. Actos Jurídicos Documentados. Ejercicio 2012

Hasta el día 30

Día 31Obligaciones de información Informazio Betebeharrak


181 Declaración informativa de préstamos y créditos, y operaciones fi nancieras relacionadas con bienes inmuebles. Ejercicio 2012

Del día 1 al 31

195 Declaración trimestral de cuentas u operaciones cuyos titulares no hayan facilitado el Número de Identifi cación Fiscal a las Entidades de crédito. (4º trimestre de 2012)Será obligatoria su presentación en soporte legible por ordenador

Hasta el día 31

Renta de No Residentes Ez Egoiliarren Errentaren gaineko Zerga


213 Impuesto sobre la Renta de no Residentes. Gravamen Especial sobre Bienes Inmuebles de Entidades no Residentes.

Hasta el día 31





Lu Ma Mi Ju Vi Sá Do

22 1 2 3

4 5 6 7 8 9 10

11 12 13 14 15 16 17

18 19 20 21 22 23 24

25 26 27 28

2013OTSAILA Febrero

Día 6Impuestos Especiales Zerga Bereziak

Modelo: 511

Día 11IRPF PFEZ

Modelo: 130

Día 14IAE JEZ

Modelo: 842

Día 25Retenciones e Ingresos a Cuenta Atxikipenak eta konturako sarrerak

Modelo: 111, 115, 117, 123, 124, 126, 128, 216




IVA BEZ

Modelo: 308, 320, 322, 330, 340, 349, 353

ITP OE eta EJDZ

Modelo: 610


Modelo: 510, 554, 555, 557, 558, 560, 561, 562, 563, 564, 566, 570, 580

Primas de Seguro Aseguru Primen gaineko Zerga

Modelo: 430

Día 28Obligaciones de Información Informazio Betebeharrak

Modelo: 159, 347

IRPF e IVA PFEZ eta BEZ

Modelo: 036


PRODUCTOSPRO

DU

KTU

AK


Almacén de

Cuatro tomos permanentemente actualizados en los que se analiza la normativa de cada tributo de los tres Territorios Históricos del País Vasco de una forma clara, completa y práctica, sirviéndose de múltiples ejemplos y esquemas que facilitan la comprensión de nuestro sistema tributario.



Toda la normativa fiscal básica del Territorio His-tórico de Gipuzkoa en su redacción vigente, dis-puesta en cuatro tomos a modo de manual de hojas intercambiables. Incluye además la suscrip-ción a la web de Vademécum Fiscal de Gipuzkoa.

Única obra en el mercado que le permitirá resolver sus dudas en materia de fiscalidad foral mediante un novedoso sistema de “pregunta-respuesta”. Se trata de una recopilación de casos prácticos y ejemplos acerca de las diferentes figuras que forman el sistema tributario foral, con amplia fundamentación normativa, jurisprudencial y de doctrina administrativa y cuyo contenido se en-cuentra organizado siguiendo la estructura de la propia Norma Foral reguladora de cada tributo.



PRODUCTOS

Toda la información fiscal relativa al sistema tri-butario foral del País Vasco expuesta a través de esquemas, cuadros y resúmenes, en un formato para manejar en cualquier parte.

Existen precios especiales para aquellos clientes que quieran reponer carpetas, separadores o poner al día el conteni-do de Vadémecum Fiscal y Biblia de los Tributos.

PARA CUALQUIER CONSULTA O PEDIDO PÓNGASE EN CONTACTO CON NUESTRO DEPARTAMENTO COMERCIAL LLAMANDO AL 902 250 500 O MANDANDO UN E-MAIL A LA DIRECCIÓN [email protected]

El profesional del País Vasco encontrará todos los contenidos que ya encontraba en el anterior Bitopus pero con el respaldo de una plataforma tecnológica con nuevas e importantes funciones: Multimateria (contenidos fiscales de los tres Terri-torios Históricos y Territorio Común, Laborales, Contables, Prevención de Riesgos Laborales, Pro-tección de Datos y Convenios Colectivos), Nuevas opciones de búsqueda (ordanación por relevancia, expansión semántica, sinónimos...), Nuevas utili-dades, Mayor rapidez....


INDICEEDUK

IEN AU

RKIBI

DEA


de Contenidos



Editorial / Editoriala ..........................................................................................................5

Actualidad / Egungo Gaiak ...............................................................................................7

Crónica Fiscal / Zerga kronika ..................................................................................... 15

Opinión Iritzia

136.001 Martínez Alonso, Juan Ignacio: “Notas al Proyecto de modifi cación del Código Penal en materia de delitos contra la Hacienda Pública” ............................................................. 25

Consultas Kontsultak

Obligaciones de información

136.002 NÚMERO DE IDENTIFICACIÓN FISCAL. Comunidades de propietarios. Subcomuni-dades integradas en una comunidad general. A pesar que desde un punto de vista civil no existe problema alguno en cuanto a la posibilidad de su existencia y funcionamien-to, y cumplan todos los requisitos del artículo 5 de la Ley de Propiedad Horizontal, des-de la perspectiva fi scal no se les permite la posibilidad de contar con un NIF separado del de la comunidad en la que se integran. (Consulta de 15 de noviembre de 2012, de la Hacienda Foral de Gipuzkoa) (Ref. 2210/2012) ........................................................... 33

IRPF

136.003 Estimación objetiva por módulos. En el transporte por carretera la magnitud específi ca de vehículos está limitada al número de 5 pero en esa cantidad no deben incluirse los semirremolques por ser un vehículo no autopropulsado a pesar de que deba tenerse en cuenta para calcular el módulo de “Carga de Vehículo. (Consulta de 16 de noviembre de 2012, de la Hacienda Foral de Gipuzkoa) (Ref. 2212/2012) .................................... 34

I. sobre Sociedades

136.004 NORMAS DE VALORACIÓN CONTABLE. Obligación de consolidar. Implicaciones contables de la adquisición del control de una sociedad por etapas. La sociedad do-minante estará obligada a consolidar en el ejercicio en que se produce la adquisición



ÍNDICE

y no podrá aplicar el supuesto de dispensa por razón de tamaño. En las cuentas indivi-duales de la entidad dominante la inversión se contabiliza según la NRV 9ª.2 5 del PGC, sin que la toma de control origine revalorización de la participación previa. (Consulta de contabilidad núm. 6 del BOICAC núm. 90 de julio de 2012) (Ref. 1415/2012) ................ 35

136.005 Regímenes especiales. Fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores. La operación planteada se realiza con el propósito de canalizar futuras inversiones, participar y dirigir nuevas proyectos desde la sociedad holding y facilitar la percepción externa del grupo. Tales motivos pueden considerarse económicamente válidos a efectos del artículo 96.2 del TRLIS. IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS. Base imponible. De cumplirse los requisitos establecidos en el capítulo VIII del Título VII del TRLIS para el canje de valores, el artículo 87.1, establece que no se integrarán en la base imponible del IRPF las rentas que se pongan de manifi esto con ocasión del canje de valores. IMPUESTO SOBRE TRANSMISIONES PATRIMONIALES Y AJD. Hecho imponi-ble. Las operaciones defi nidas en los artículos 83, apartados 1, 2, 3 y 5 y 94 del TRLIS, tienen a efectos del ITPAJD, la califi cación de operaciones de reestructuración, lo cual conlleva la no sujeción a la modalidad de OS de dicho impuesto. La no sujeción a esta modalidad ha sido complementada con la exención de tales operaciones a las otras dos modalidades del tributo, TPO y AJD, no resultando de aplicación el artículo 108 de la LMV, pues al tratarse de una sociedad de nueva creación no puede predicarse “ex ante” la concurrencia de los requisitos exigidos. (Consulta Vinculante V1725-12, de 07 de septiembre de 2012 de la AEAT) (Ref. 1989/2012) ....................................................... 35

136.006 Base imponible. La interesada es una sociedad cuyo capital se encuentra íntegramente suscrito por un Ayuntamiento y cuyo objeto social es la promoción de suelo edifi cable y viviendas. En 2009 la corporación local cedió de forma gratuita suelo para la construc-ción de viviendas protegidas. En ejercicios anteriores se generaron bases imponibles negativas que se encuentran pendientes de compensar en el ejercicio 2011. El TEAC asimila la cesión gratuita del terreno a una subvención, y por lo tanto considera que su imputación a resultados debe hacerse con arreglo a la norma y registro de valoración del PGC que regula la imputación de subvenciones a resultados. Imputación temporal conforme al criterio general establecido en el artículo 19.1 del TRLIS. Deuda tributaria. Bonifi caciones de la cuota. Análisis de la posible aplicación de la bonifi cación con-templada en el artículo 34.2 del TRLIS. Examen de la posible compensación de bases imponibles negativas de ejercicios anteriores. (Consulta Vinculante V1728-12, de 07 de septiembre de 2012 de la AEAT) (Ref. 1990/2012) .......................................................... 40

136.007 TRATAMIENTO CONTABLE. CONTRATO DE SUMINISTROS. Benefi cio reconocido por la entrega de un anticipo no monetario. Principio de devengo. Los efectos de las transacciones se registran cuando ocurren, imputándose al ejercicio al que las cuentas anuales se refi eran, con independencia de la fecha de su pago o cobro; de conformi-dad con ello los contratos a ejecutar, salvo cuando se entrega anticipo, carecen de tras-cendencia contable en los estados principales de la empresa hasta que el suministrador no ejecuta dicho acuerdo mediante la entrega de los bienes, lo que desencadena la correlativa obligación de pago. Si la empresa adquirente entrega un anticipo antes de que se produzca la corriente real del contrato, reconocerá un activo por su coste (NRV 10ª). Si el anticipo se materializa en la renuncia a unos derechos de explotación el anticipo se valorará por el valor razonable del activo entregado; si el valor en libros es inferior a su valor razonable la diferencia se reconocerá como un ingreso en la cuenta de pérdidas y ganancias en función de su naturaleza. Observaciones respecto del asunto concreto. (Consulta de contabilidad núm. 1 del BOICAC núm. 91 de octubre de 2012) (Ref. 2187/2012) ........................................................................................................ 42



EDUKIEN AURKIBIDEA

IVA

136.008 ACTIVIDADES DE LOS ENTES PÚBLICOS. Ayuntamientos. Entidad que construye in-muebles en una unidad de actuación y mediante convenio urbanístico acuerda con el ayuntamiento que a cambio del 10% de aprovechamiento que corresponde a la Entidad municipal el promotor le entregue los bajos comerciales del edifi cio. Existe una entrega de bienes, constituida por la transmisión de los bajos comerciales que estará su-jeta al IVA y no exenta, sin que pueda entenderse que se está ante un simple reparto de derechos de aprovechamiento. El devengo de la operación se entenderá en la fecha de entrega de los locales su recepción por el ayuntamiento, y en cuanto al tipo impositivo aplicable no será aplicable ninguno de los tipos reducidos del artículo DF 102/1992, debiendo ser gravados al tipo impositivo general. Necesidad de regularización de la situación tributaria de la entidad consultante que no repercutió cuota alguna del IVA al entregarse los locales, con aplicación del recargo e intereses de demora que proce-dan. (Consulta de 14 de noviembre de 2012, de la Hacienda Foral de Gipuzkoa) (Ref. 2207/2012) ............................................................................................................................ 43

136.009 Tipo impositivo. Venta de equipos para personas discapacitadas y con movilidad redu-cida. El tipo reducido resulta de aplicación a las ejecuciones de obra de reparación o renovación de edifi cios o partes de ellos destinados a vivienda con los requisitos esta-blecidos legalmente, siempre que se contraten directamente con el promotor de la cons-trucción; igualmente tributarán al tipo reducido la instalación de elementos elevadores que cumplan los requisitos del artículo 20.Uno 22º del DF y siempre que se contraten con el promotor. Asimismo tributarán al tipo reducido las ejecuciones de obra de insta-lación de elementos elevadores que reúnan los siguientes requisitos: que el destinatario de dicha operación sea una comunidad de propietarios de viviendas, o una persona física que no actúe como empresario o profesional y destine la vivienda en cuestión para su uso particular; que la construcción o rehabilitación de la vivienda en la que se instale el ascensor haya concluido, al menos, con dos años de anterioridad al inicio de las obras y que el coste de los materiales aportados por el consultante (incluido el aparato que suministra) no exceda del 33% de la base imponible de la operación. En cuanto a las entregas de aparatos elevadores diseñados para personas discapacitadas también tributarán por el tipo reducido, pero no se extiende a las entregas de ascen-sores normalizados industrialmente a los que se incorporen adaptaciones puntuales para facilitar su uso por discapacitados. (Consulta de 14 de noviembre de 2012, de la Hacienda Foral de Gipuzkoa) (Ref. 2208/2012)............................................................... 44

136.010 Servicios de traducción de idiomas online por internet a nivel nacional, intracomunitario e internacional. Determinación de cuándo los servicios prestados por la entidad consul-tante se consideran realizados en territorio de aplicación del impuesto. Análisis de las reglas contenidas en el DF 102/1992, artículos 69 y 70. En cuanto a los servicios pres-tados para empresarios o profesionales establecidos en otro país comunitario, no están sujetos al IVA, dado que se entienden efectuadas las operaciones en dicho territorio. Tanto el prestador como el destinatario del servicio intracomunitario deberá disponer de un nº de identifi cación fi scal atribuido por sus correspondientes administraciones tributarias. (Consulta de 15 de noviembre de 2012, de la Hacienda Foral de Gipuzkoa) (Ref. 2209/2012) ................................................................................................................... 47

136.011 Cesión de personal. Sujeción al imuesto. Coste de trabajador que estando en plantilla de la entidad A realiza exclusivamente el trabajo para la entidad B, realizando la en-tidad A una autofactura (emitida por la empresa B) indicando dicha factura que tanto el coste del trabajador como los incentivos no están sujetos a IVA. SUJECIÓN AL IVA.



ÍNDICE

La cesión de personal está sujeto y no exento del impuesto, siendo su base imponible el importe total de la contraprestación incluidos los incentivos y gastos de vehículos y estructura generados por el trabajador y repercutidos al destinatario del servico; el tipo impositivo aplicable es el general. FACTURA RECTIFICATIVA. Deberá emitirse factura o documento sustitutivo rectifi cativo conforme al artículo 89 DF 102/1992 y artículo 13 del DF 61/2004. (Consulta de 15 de noviembre de 2012, de la Hacienda Foral de Gipuzkoa) (Ref. 2211/2012) ................................................................................................. 49

136.012 Régimen simplifi cado. Transporte por carretera. Consideración de las reparaciones de los vehículos. Las operaciones que supongan un incremento del valor del vehículo, tanto por tratarse de una renovación del mismo o de una gran reparación en los términos expuestos anteriormente, deben considerarse como activos fi jos. El resto de gastos rela-tivos a reparaciones, en la medida en que su contabilización no pueda llevarse a través de alguna de las cuentas que el Plan General Contable recoge en su Grupo 2, no ten-drá la consideración de activo fi jo, por lo que se incluirán con las demás operaciones corrientes. (Consulta de 16 de noviembre de 2012, de la Hacienda Foral de Gipuzkoa) (Ref. 2213/2012) .................................................................................................................... 51

136.013 Lugar de realización del hecho imponible. Teniendo en cuenta que se van a prestar los servicios de albañilería en inmuebles que se encuentran situados en Gipuzkoa aunque sean propiedad de una empresa con un CIF portugués, por tanto, en el territorio de aplicación del IVA, tales servicios se entenderán prestados en dicho territorio, con in-dependencia de donde este establecido el destinatario de dicho servicios, y, por tanto, están sujetos a dicho Impuesto. (Consulta de 16 de noviembre de 2012, de la Hacienda Foral de Gipuzkoa) (Ref. 2214/2012) ................................................................................. 52

Resoluciones Ebazpen ekon.-admboak

NFGT

136.014 PRESCRIPCIÓN. Sanciones. La prescripción de la sanción impuesta al contribuyente comienza a contar a partir del día siguiente a la fecha de notifi cación de la misma a aquél. (Tribunal Económico-Administrativo Foral de Gipuzkoa, Resolución de 29 Feb. 2012, proc. 1276/2010) (Ref. 46487/2012) .................................................................... 56

IRPF

136.015 Rendimientos íntegros del trabajo. Rendimientos derivados de sistemas de previ-sión social. Integración del 60%. Cambio de criterio del Tribunal. Prestación en forma de capital derivada de la baja voluntaria en el Plan, una vez transcurrido el plazo de antigüedad de 10 años. El Servicio de Gestión de Impuestos Directos practicó liquidación provisional en la que se procedió a integrar al 100%, en lugar de al 60%, por considerar que en el ejercicio 2008 no se daba el acaecimiento de una nueva contingencia distinta a la contingencia de invalidez acaecida en el ejercicio 2007, que motivó la integración al 60% de la prestación en forma de capital percibida en dicho ejercicio. La propia entidad pagadora del importe con-trovertido considera que el mismo se ha percibido por la baja voluntaria al haber transcurrido 10 años de carencia, por lo que, dicha cantidad se percibe por moti-vo distinto al acaecimiento de la contingencia de invalidez. (Tribunal Económico-Administrativo Foral de Gipuzkoa, Resolución de 21 Jun. 2012, proc. 173/2011) (Ref. 135965/2012) ................................................................................................. 58



EDUKIEN AURKIBIDEA

136.016 Tributación acumulada de rentas: unidad familiar. No consta en el expediente que el contribuyente manifestara al Servicio de Gestión de Impuestos Directos su opción por la tributación conjunta en el plazo de los 10 días siguientes al requerimiento practicado por dicho Servicio en relación con la falta de presentación de la declaración, ni tampo-co con posterioridad a dicho plazo. Por lo tanto, se entiende que tributa individualmen-te. (Tribunal Económico-Administrativo Foral de Gipuzkoa, Resolución de 21 Jun. 2012, proc. 228/2011) (Ref. 135966/2012) ............................................................................... 61

I. sobre Sociedades

136.017 La reinversión de benefi cios extraordinarios es incompatible con cualquier otro benefi -cio tributario relativo a los elementos en los que se reinvierta el importe de la transmi-sión, a excepción de lo referido a la amortización acelerada. AUTOLIQUIDACIONES. Rectifi cación. No es posible la rectifi cación de declaraciones de ejercicios para los que el derecho de la Administración a determinar la deuda esté prescrito. En consecuencia la deducción consignada en la declaración de origen de la inversión es la que debe tomarse en consideración en los períodos posteriores y dado que la deducción es in-compatible con la exención por reinversión, debe confi rmarse la liquidación provisional practicada. (Tribunal Económico-Administrativo Foral de Gipuzkoa, Resolución de 21 Jun. 2012, proc. 402/2011) (Ref. 136355/2012)............................................................. 63

IVA

136.018 Deducciones y devoluciones. Régimen transitorio de los bienes de inversión. Siendo que la función o el destino económico que el interesado le de al bien en cuestión es la que determina el derecho a la deducción y las posibles limitaciones de dicho derecho, no se acredita por parte del contribuyente que, en ningún momento aporta prueba alguna para acreditar tanto la califi cación del bien como existencia y la realización de operaciones de compraventa de inmuebles que generen el derecho a la deducción íntegra el impuesto. INFRACCIONES Y SANCIONES TRIBUTARIAS. Intencionalidad. Carga de la prueba. La Inspección se limita a hacer una descripción de las infracciones cometidas, en base a la regularización practicada, pero no justifi ca que la conducta del interesado no sea razonable y se haya actuado con ánimo de defraudar. (Tribunal Económico-Administrativo Central, Resolución de 20 Sep. 2012, proc. 4642/2010) (Ref. 153721/2012) ............................................................................................................... 66

Sentencias Epaiak

Recaudación

136.019 Sucesores y responsables tributarios. Responsabilidad subsidiaria. Alegada la respon-sabilidad por sucesión empresarial, a la Administración tributaria, como tercero acree-dor público de la sociedad cesante, no le incumbe papel alguno en orden a investigar y restablecer el legitimo orden jurídico mercantil entre los socios, ni indagar sobre las relaciones entre los mismos, sino estrictamente el de ajustarse a la legalidad en la exi-gencia privilegiada de recuperación de deudas que el ordenamiento le otorga. El ofre-cimiento de bienes y derechos societarios por parte del administrador en nada enerva la acción de derivación de deuda hacia él. Su aspiración a que otros indeterminados administradores a lo largo de la vida social hayan de ser incluidos en lo que muy im-propiamente califi ca de litis consorcio necesario, carece de fundamento en la cláusula legal que la Administración aplica para exigirla. (Tribunal Superior de Justicia del País



ÍNDICE

Vasco, Sala de lo Contencioso-administrativo, Sección 1ª, Sentencia de 7 Feb. 2012, rec. 1074/2010) (Ref. 180624/2012) ................................................................................ 77

Inspección

136.020 Actuaciones especiales de la inspección. Estimación indirecta de bases. Procedencia. Acreditada por la Administración la existencia de incongruencia en la contabilidad ofi cial de la entidad, no siendo fi able en cuanto no refl ejaba la imagen fi el de la misma, y en la medida que el sujeto pasivo no ha aportado datos que permitan a la Adminis-tración determinar los rendimientos de la actividad económica del contribuyente, es ajustado a derecho acudir al régimen de estimación indirecta de las bases. Explica-ción por parte de la Administración del método utilizado para llevar a cabo la misma. Liquidaciones anuales del IVA en lugar de trimestrales que se mantienen en virtud del principio de conservación de los actos administrativos y la inexistencia de indefensión a la parte actora, lo que no se ha producido. La devolución de las actuaciones, sería un comportamiento contrario al principio de economía procesal, pues no existen mo-tivos para pensar que dicha resolución fuese a adoptar una solución diferente a la tomada por esta sentencia. (Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, Sala de lo Contencioso-administrativo, Sección 1ª, Sentencia de 31 May. 2012, rec. 368/2010) (Ref. 156818/2012) ............................................................................................................... 81

Jurisdicción contencioso-administrativa

136.021 DERECHO A LA TUTELA JUDICIAL EFECTIVA. Vulneración en su vertiente de acceso a los recursos. Sentencia del TSJ País Vasco que desestimó recurso sobre liquidación del impuesto sobre el valor añadido y sanción tributaria. La ausencia de formulación de alegaciones de impugnación de la liquidación y de la sanción impuesta por la inspec-ción de los tributos por el demandante de amparo en la vía económico-administrativa no le impedía fundar el subsiguiente recurso contencioso-administrativo en cuantos mo-tivos considerase oportuno, dentro de los cuales habría de fallar el órgano judicial de conformidad con lo dispuesto por los arts. 33.1 y 56.1 LJCA. (Tribunal Constitucional, Sala Segunda, Sentencia de 16 Jul. 2012, rec. 544/2011) (Ref. 121065/2012) ......... 81

IRPF

136.022 Hecho imponible. Exención. Prestaciones por incapacidad. Cuando el art. 9.2 NF 6/2006 recogía la exención de las prestaciones reconocidas al contribuyente por la Seguridad Social, o por las entidades que la sustituían, como consecuencia de Inca-pacidad Permanente Total cualifi cada de mayores de 55 años en el fondo, lo que venía a recoger es el supuesto de exención vinculado a ese supuesto de incapacidad permanente total cualifi cada, mas la edad de 55 años, reduciendo la exención general previa de la incapacidad permanente total, entendiéndose que lo es en relación con todos los supuestos de incapacidad permanente total de quienes tengan mas de 55 años. Procede la exención de la prestación por incapacidad permanente total en el Régimen Especial de la Seguridad Social de la minería del carbón. (Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, Sala de lo Contencioso-administrativo, Sección 2ª, Sentencia de 16 May. 2012, rec. 24/2010) (Ref. 153689/2012) ................................................... 91

136.023 Actividades económicas. Declaración de rendimientos netos por un importe negativo en el desarrollo de actividad de cría y venta de corderos. Minoración de la cuota tributaria, bajo la apariencia del ejercicio de una actividad, mediante la imputación derivada de gastos de mantenimiento habitual de una fi nca de 365 Ha. Insufi ciente justifi cación de la relación entre los gastos declarados como deducibles y la obtención



EDUKIEN AURKIBIDEA

de rentas derivadas de la explotación. Acreditación de que en la misma fi nca se lleva a cabo una actividad de explotación equina. Declaración de gastos suplementarios de alimentación y otras partidas no justifi cadas, y el pago de 6 salarios para atención de las reses, cuando resulta acreditado que para el pastoreo de la cabaña de la intere-sada bastaría un solo jornal. (Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, Sala de lo Contencioso-administrativo, Sección 2ª, Sentencia de 13 Jun. 2012, rec. 655/2010) (Ref. 153072/2012) ............................................................................................................... 96

I. Sucesiones y Donaciones

136.024 REDUCCIÓN POR MINUSVALÍA. Interpretación del artículo 20.2 LSD en lo relativo a la fecha en que debe aplicarse. RECURSO DE CASACIÓN EN INTERÉS DE LEY. Se pretende por la recurrente que se establezca como doctrina legal la exigencia de que a la fecha de fallecimiento del causante el sujeto pasivo ostente ya la condición de minusválido, con un grado de discapacidad igual o superior al 33% y que dicha condición se adquiera a partir de la resolución administrativa que la determine de forma defi nitiva. No se aprecia dañosa para el interés general ni se considera errónea la interpretación de la sala de instancia, que lo único que exige es que el benefi ciario tenga la condición de minusválido a través de la resolución que lo establezca, sin más exigencias, no siendo necesario que al tiempo del devengo se haya dictado ya la resolución administrativa. Examen del tratamiento tributario de las personas con disca-pacidad, que difi ere en los distintos impuestos, sin que pueda hablarse de un régimen unitario. (Tribunal Supremo, Sala Tercera de lo Contencioso-administrativo, Sección 2ª, Sentencia de 7 Jun. 2012, rec. 3275/2011) (Ref. 79176/2012 ) .................................... 100

IRNR

136.025 Valor de adquisición de la cuota del 27,5% de un inmueble. El acuerdo de comproba-ción de valores, carece por completo de motivación, limitándose a la afi rmación apo-díctica de que el valor de mercado del bien es de determinada cantidad en aplicación de las Normas Técnicas de Valoración para la obtención del Valor Mínimo Atribuible, en alusión al DF 188/2006, de 28 de noviembre. Los informes periciales aportados es-tablecen valores muy próximos, por lo que merecen ser acogidos ante la total ausencia de motivación en la valoración efectuada por la Administración y de crítica en la con-testación a la demanda, si bien ha de estarse al informe aportado en la vía económico administrativa, puesto que el planteamiento efectuado en dicha vía le vincula. (Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, Sala de lo Contencioso-administrativo, Sección 2ª, Sentencia de 16 May. 2012, rec. 1055/2010) (Ref. 153726/2012) ............................. 104

I. Sociedades

136.026 Deducciones. Inversión en activos fi jos materiales nuevos. Interpretación literal del ar-tículo 37.4 d) NF 3/1996 según redacción dada por la NF 2/2004. La recurrente considera erróneamente que cuando se habla del cómputo de 60.100 euros y del «cumplimiento de los requisitos a que se refi ere esta letra» se dice que del activo según balance deben ser excluidas determinadas partidas. Lo que alude dicha expresión son los requisitos de la inversión a computar que han de tener una magnitud económica mínima y además un doble y alternativo requisito porcentual. Por tanto para que se ex-cluyan las inversiones de los ap. 1, 2, 3 y 4 y las sumas del ap. 7 es para verifi car si la inversión computable alcanza, al menos, esos porcentajes del 10 ó del 15 por 100 que la hagan fi scalmente deducible. Deducción por Actividades de Conservación y Mejora del Medio Ambiente. Tampoco procede la deducción pretendida. No consta en el



ÍNDICE

expediente el Certifi cado del Gobierno Vasco, (ni de la DFB), acreditativo de la existen-cia de un proyecto aprobado ofi cialmente sobre limpieza de suelos contaminados; no puede hacerse equivaler a él la simple constancia de que unos residuos de arena de moldeo producidos industrialmente por la recurrente son aceptados en un determinado vertedero. (Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, Sala de lo Contencioso-adminis-trativo, Sección 1ª, Sentencia de 2 Mar. 2012, rec. 333/2011) (Ref. 151016/2012) .. 106

136.027 Sociedad dedicada al arrendamiento de locales. Se entenderá que el arrendamiento o compraventa de inmuebles tiene la consideración de actividad económica cuando además de disponer de un local se utilice una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa en la ordenación de la actividad, circunstancia no acreditada. No puede entenderse que ejerciese una actividad económica en los ejercicios de re-ferencia con lo cual ni puede acogerse al régimen especial de la pequeña empresa ni se puede considerar que los elementos del inmovilizado que generaron el benefi cio extraordinario y su posterior reinversión estuviesen afectos al ejercicio de la menciona-da actividad. PRESCRIPCIÓN. De la prescripción de la acción para liquidar la deuda a los ejercicios 2006 y 2007 en cuanto que la plusvalía imputada a esos ejercicios se había generado en 2002. No es de aplicación al caso la regla de imputación de las pérdidas y ganancias al ejercicio en que se produjo su devengo sino la especial relativa al diferimiento de los benefi cios extraordinarios a partir del primer ejercicio concluido después de los 3 años posteriores a la fecha de entrega o puesta a disposición del ele-mento patrimonial que generó el benefi cio extraordinario. (Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, Sala de lo Contencioso-administrativo, Sección 1ª, Sentencia de 7 May. 2012, rec. 1435/2010) (Ref. 152130/2012) ..................................................................... 110

136.028 Incremento patrimonial. Plusvalía que se ha producido como consecuencia de la en-trega de terrenos de la sociedad en pago de deuda por gastos de urbanización en ejecución de un laudo arbitral, en el cual se declara extinguido el contrato por imposibi-lidad manifi esta sobrevenida de su cumplimiento, con la consecuencia de la restitución recíproca de lo que ha sido objeto del contrato, fi jándose el reparto de los terrenos con sus edifi caciones. Imputación temporal. Es en ese momento en el que debe computarse el incremento patrimonial porque hasta entonces no ha existido transmisión efectiva de la propiedad. Cuantifi cación del incremento patrimonial: éste se genera en la permuta entre las dos entidades respecto de los terrenos entregados por una a otra, mientras que en relación con las obras de recalifi cación y urbanización, se estaría en presencia de un crédito de una respecto a la otra, la cual satisface mediante la entrega de los terrenos en pago de tales obras. Exenciones. Objetivas. Reinversión en activos fi jos. No puede aplicarse a las obras de urbanización ejecutadas en los terrenos dado que no cumplen los requisitos fi jados en la normativa aplicable. (Tribunal Supremo, Sala Tercera de lo Contencioso-administrativo, Sección 2ª, Sentencia de 16 Jul. 2012, rec. 2169/2009) (Ref. 105780/2012) ....................................................................................... 112

136.029 Entidades parcialmente exentas. Entidades de gestión de los derechos de propiedad in-telectual. De conformidad con la Ley de Propiedad Intelectual, con la organización de sus medios personales y materiales, lleva a cabo una actividad económica de gestión y administración en nombre propio y por cuenta e interés de los artistas, siendo que los ingresos recaudados por las Entidades Gestoras como consecuencia de esa actuación se perciben como pasivo o cuentas a pagar, por lo que no deben considerarse ingresos propios a efectos del Impuesto de Sociedades y sin que puede oponerse a ello que el ingreso tiene su origen en derechos de los que en el momento de producirse, al menos en algunos casos, se desconoce quien es su titular o que en otros pueda producirse la prescripción. Posición doctrinal que ha estimado que no tiene sentido que la recaudación



EDUKIEN AURKIBIDEA

íntegra obtenida, derivada del derecho de propiedad de los socios, sea considerada in-greso propio de la entidad gestora. (Tribunal Supremo, Sala 3ª de lo Contencioso-adminis-trativo, Sección 2ª, Sentencia de 4 Oct. 2012, rec. 2290/2008) (Ref. 154016/2012) ... 113

136.030 Régimen fi scal especial de las fusiones empresariales. Fusión por absorción. Operación de reestructuración empresarial realizada con fi nes de fraude o evasión fi scal. El requi-sito de que la operación se hubiese realizado con fi nes de fraude o evasión fi scal, a que se refi ere el art. 110.2 LIS 1995, no cabe entenderse como una remisión a la fi gura del fraude de ley de la LGT contenida en el art. 24 de la LGT. Inexistencia de motivos económicos válidos, porque el objetivo de la operación diseñada era preponderante-mente fi scal. Fusión apalancada: operación consistente en que, primero, una sociedad existente o creada al efecto se endeuda para adquirir el control de otra, es decir, rea-liza una “compra apalancada” o Leveraged Buy Out (LBO), y después la adquirente absorbe a la controlada, dando lugar a la que se conoce como fusión hacia delante, o es absorbida por ella, produciéndose la fusión inversa. El coste fi nanciero de la ope-ración termina recayendo en todo caso sobre el patrimonio de la sociedad adquirida. La simplifi cación administrativa y el ahorro de costes alegados por la entidad no son motivos económicos sufi cientes y en cuanto a la exigencia de llevar a término la fusión, en virtud de las obligaciones asumidas por la prestataria en la cláusula undécima del préstamo suscrito entre la entidad bancaria y la adquirente, es una consecuencia obli-gada de la fórmula utilizada para la adquisición, que fue el objeto de la transacción efectuada. Cuestión cuyo conocimiento corresponde al Tribunal de instancia, no con-curriendo ninguna de las circunstancias que habilitan al TS para revisar la apreciación de las pruebas llevada a cabo por el Tribunal a quo. (Tribunal Supremo, Sala 3ª de lo Contencioso-administrativo, Sección 2ª, Sentencia de 12 Nov. 2012, rec. 4299/2010) (Ref. 169838/2012) .............................................................................................................. 113

Impuestos Especiales

136.031 IMPUESTO SOBRE HIDROCARBUROS. Devolución de ingresos indebidos. Cuotas re-percutidas del Impuesto sobre las Ventas Minoristas. Improcedencia de la devolución pretendida. El Impuesto no contraviene la Directiva 92/12, pues a pesar de que la Comisión Europea solicitó formalmente a España el ajuste de su legislación al Impuesto sobre ventas minoristas de determinados hidrocarburos, las recomendaciones no son vinculantes para los Estados miembros, de tal manera que la Directiva no produce efec-tos sobre la vigencia y efi cacia de las normas internas al respecto (estatales o forales). Análisis de las previsiones doctrinales y jurisprudenciales sobre el efecto directo de las Directivas. Aplicación de la doctrina contenida en sentencias precedentes. (Sentencia del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco de 09/03/2012, rec. 368/2011) (Ref. 152131/2012) ........................................................................................................................ 114

Disposiciones Xedapenak

136.032 Decreto Foral 42/2012, de 22 de octubre, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. (BOG Num. 209, 02-11-2012) (Ref. 18317/2012) .......................................................................................................................... 122

136.033 Orden Foral 924/2012 por la que se deroga la Orden Foral 274/2012, de 23 de marzo, por la que se modifi có la Orden Foral 1034/2010 de 3 de diciembre, por la que se regula el Censo de Representación Voluntaria del Departamento de Hacienda y Finanzas de la Diputación Foral de Gipuzkoa. (BOG Núm. 213, 08-11-2012) (Ref. 18642/2012) ........... 136



ÍNDICE

136.034 Instrumento de Ratifi cación del Protocolo de enmienda al Convenio de Asistencia Ad-ministrativa Mutua en Materia Fiscal, hecho en París el 27 de mayo de 2010 y tex-to consolidado del Convenio de Asistencia Administrativa Mutua en Materia Fiscal, hecho en Estrasburgo el 25 de enero de 1988 (BOE Num. 276, 16-11-2012) (Ref. 19146/2012) .......................................................................................................................... 136

136.035 Orden Foral 1019/2012, de 15 de noviembre, por la que se aprueba el nuevo modelo 840 del Impuesto sobre Actividades Económicas. (BOG Num. 221, 20-11-2012) (Ref. 19363/2012) .......................................................................................................................... 136

136.036 Orden Foral 1020/2012, de 15 de noviembre, por la que se aprueba el modelo 842 del Impuesto sobre Actividades Económicas de comunicación del importe neto de la cifra de negocios. (BOG Num. 221, 20-11-2012) (Ref. 19364/2012)............................ 137

136.037 Orden Foral 1045/2012, de 21 de noviembre, por la que se aprueban los términos de la colaboración en la gestión tributaria del Departamento de Hacienda y Finanzas de la Diputación Foral de Gipuzkoa con el Colegio Ofi cial de Gestores Administrati-vos del País Vasco. (BOG Núm. 227, 28-11-2012) (Ref. 19882/2012) ...................... 137

136.038 Orden HAP/2549/2012, de 28 de noviembre, por la que se desarrollan para el año 2013 el método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y el régimen especial simplifi cado del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE Num. 288, 30-11-2012) (Ref. 19997/2012) ...................................................................... 137

Fiscalidad municipal Zerga ordenantzak

BERASTEGI

136.039 Ordenanzas Fiscales reguladoras del Impuesto sobre Bienes Inmuebles, del Im-puesto sobre Actividades Económicas, del Impuesto sobre Vehículos de Tracción Mecánica, del Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obras y del Impues-to sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza urbana, de 14 de noviembre de 2012, del Ayuntamiento de Berastegi. (BOG Núm. 219, 16-11-2012) (Ref. 19193/2012) ....................................................................................................... 139

ELDUAIN

136.040 Ordenanzas fiscales reguladoras del Impuesto sobre Bienes Inmuebles, Impuesto sobre Actividades Económicas, Impuesto sobre Vehículos de Tracción Mecáni-ca, Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obras e Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, de 22 de noviem-bre de 2012, del Ayuntamiento de Elduain. (BOG Núm. 226, 27-11-2012) (Ref. 19819/2012) ........................................................................................................... 139

LIZARTZA

136.041 Modifi cación de la Ordenanza reguladora del Impuesto sobre Vehículos de Tracción Mecánica, de 16 de noviembre de 2012, del Ayuntamiento de Lizartza. (BOG Núm. 223, 22-11-2012) (Ref. 19533/2012) ................................................................................. 140



EDUKIEN AURKIBIDEA

Documentos Dokumentuak

136.042 Ley 9/2012, de 14 de noviembre, de reestructuración y resolución de entidades de crédito. (BOE Num. 275, 15-11-2012) (Ref. 19065/2012) .............................................. 141

136.043 Orden de 24 de octubre de 2012, de la Consejera de Cultura, para el desarrollo y promoción del «Bono Cultura» (BOPV Num. 225, 21-11-2012) (Ref. 19431/2012) ..... 141

136.044 Real Decreto 1558/2012, de 15 de noviembre, por el que se adaptan las normas de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, a la normativa comunitaria e internacional en materia de asistencia mutua, se establecen obligaciones de información sobre bienes y derechos situados en el extranjero, y se modifi ca el reglamento de procedimientos amistosos en materia de imposición directa, aprobado por Real Decreto 1794/2008, de 3 de noviembre. (BOE Num. 283, 24-11-2012) (Ref. 19662/2012) .......................................................................................................................... 142

136.045 Resolución de 27 de noviembre de 2012, de la Presidencia de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por la que se modifi ca la de 28 de julio de 1998, por la que se estructuran los servicios de Aduanas e Impuestos Especiales dependientes de las De-legaciones Especiales y de las Delegaciones de la Agencia Estatal de Administración Tributaria. (BOE Num. 288, 30-11-2012) (Ref. 20002/2012) ......................................... 142

Addenda Eranskina

136.046 Decreto Foral 85/1994, de 15 de noviembre, del Territorio Histórico de Gipuzkoa, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (BOG Num. 85, 07-12-1994) (Ref. 6045/1994) ........................................................................... 143

136.047 Orden EHA/3257/2011, de 21 de noviembre, por la que se desarrollan para el año 2012 el método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y el régimen especial simplifi cado del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE Num. 287, 29-11-2011) (Ref. 22199/2011) ........................................................................ 143

Reseñas / Xedapen aipamenak ..................................................................................... 145

Calendario del Contribuyente / Zergadunaren Egutegia ...................................... 147

Almacén de productos / Produktu biltegia ............................................................ 159


N FFG 183 - Wolters Kluwerpdfs.wke.es/1/0/1/4/pd0000091014.pdf · 2013. 1. 16. · de la...

Documents

Transcript of N FFG 183 - Wolters Kluwerpdfs.wke.es/1/0/1/4/pd0000091014.pdf · 2013. 1. 16. · de la...