DEPARTAMENTO DE ADMINISTRAÇÃO E ECONOMIA

CURSO DE ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA

CONTABILIDADE PÚBLICA

RESUMO DO MANUAL DE CONTABILIDADE APLICADA AO SETOR PÚBLICO DO TESOURO NACIONAL

5ª EDIÇÃO

DOCENTE:

MARA LUIZA GONÇALVES FREITAS

DISCENTES:

FERNANDA LETÍCIA SILVA ARAÚJO

GISELE APARECIDA CUSTÓDIO

JOÃO BATISTA DA PAIXÃO

SALETE PEREIRA DE JESUS

LAVRAS

2014

Parte Geral

Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público

CONTABILIDADE APLICADA AO SETOR PÚBLICO

CONTEXTUALIZAÇÃO

A ciência contábil no País vem passando por significativas transformações rumo

à convergência aos padrões internacionais.

No setor público, a Portaria MF nº 184, de 25 de agosto de 2008 e o Decreto nº

6976, de 7 de outubro de 2009, estabeleceu que a Secretaria do Tesouro Nacional deve

promover a busca da convergência aos padrões internacionais de contabilidade do setor

público, respeitados os aspectos formais e conceituais estabelecidos na legislação

vigente.

O processo de evolução da contabilidade do setor público deve ser analisado de

forma histórica e contextualizada com o próprio processo de evolução das finanças

públicas no País, no século XX, devido ao fato daquela estar inserida nesse contexto.

Um importante marco na construção de uma administração financeira e contábil

sólidas no País foi à edição da lei nº 4320, de 17 de março de 1964. Esta lei estabeleceu

importantes regras para propiciar o equilíbrio das finanças públicas no País, utilizando o

orçamento público como o mais importante instrumento para atingir esse objetivo.

Assim, o orçamento público ganhou tanta importância com a lei nº 4320/64 que

as normas para os registros contábeis e as demonstrações contábeis previstas por essa

lei, que vigem até hoje, propiciaram interpretações muito voltadas para os conceitos

orçamentários, em detrimento da evidenciação dos aspectos patrimoniais.

Em 1986, foi publicado o Decreto nº 95452/86, que criou a Secretaria do

Tesouro Nacional (STN), do Ministério da Fazenda, com a atribuição de administrar os

sistemas de programação financeira, de execução orçamentária e de contabilidade

pública.

A criação da STN foi sucedida pela instituição do Sistema Integrado de

Administração Financeira (SIAFI), na União, que realiza o controle da execução

orçamentária, financeira e patrimonial utilizando um Plano de Contas único para a

Administração Pública Federal.

Em maio de 2000 foi publicada a Lei Complementar nº 101 – Lei de

Responsabilidade Fiscal – LRF, que estabeleceu para toda a federação, direta ou

indiretamente, limites de dívida consolidada, garantias, operações de crédito, restos a

pagar e despesas de pessoal, com o intuito de propiciar o equilíbrio das finanças

públicas e instituir instrumentos de transparência da gestão fiscal.

Um marco importante para a implantação de um novo padrão de contabilidade

aplicada ao setor público foi à edição, pelo Conselho Federal de Contabilidade – CFC,

das Normas Brasileiras de Contabilidade Aplicadas ao Setor Público, NBC T 16 ou

NBCT SP. Tais normas representam um primeiro passo rumo à convergência da

contabilidade do setor público brasileiro aos padrões internacionais.

Para ratificar a construção desse novo marco regulatório, foi publicado o decreto

nº 6.976, de 2009, que em seu artigo 7º, inciso XXIV, atribui à Secretaria do Tesouro

Nacional - STN do Ministério da Fazenda a competência de exercer as atribuições

definidas pelo art. 113 da Lei nº 4.320, de 1964, a saber: atender a consultas, coligir

elementos, promover o intercâmbio de dados informativos, expedir recomendações

técnicas, quando solicitadas, e atualizar, sempre que julgar conveniente, os anexos que

integram aquela Lei.

Dessa forma, o Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público (MCASP)

visa colaborar com o processo de elaboração e execução do orçamento, além de

contribuir para resgatar o objeto da contabilidade como ciência, que é o patrimônio.

Com isso, a contabilidade poderá atender a demanda de informações requeridas por seus

usuários, possibilitando a análise de demonstrações contábeis adequadas aos padrões

internacionais, sob os enfoques orçamentário e patrimonial, com base em um Plano de

Contas Nacional.

PARTE I

PROCEDIMENTOS CONTÁBEIS ORÇAMENTÁRIOS

Esta Parte, intitulada Procedimentos Contábeis Orçamentários, visa dar

continuidade ao processo que busca reunir conceitos, regras e procedimentos relativos

aos atos e fatos orçamentários e seu relacionamento com a contabilidade. Também tem

como objetivo a harmonização, por meio do estabelecimento de padrões a serem

observados pela Administração Pública, no que se refere à receita e à despesa

orçamentária, suas classificações, destinações e registros, de modo a permitir a

evidenciação e a consolidação das contas públicas nacionais.

Para cumprimento do objetivo de padronização dos procedimentos, este Manual

procura descrever rotinas e servir como instrumento orientador para os procedimentos

relacionados às receitas e às despesas orçamentárias. Busca, assim, melhorar a

qualidade e a consistência das informações prestadas a toda a sociedade, de modo a

possibilitar o exercício da cidadania no processo de fiscalização da arrecadação das

receitas e da execução das despesas, bem como o efetivo controle social sobre as contas

dos Governos Federal, Estaduais, Distrital e Municipais.

É importante destacar que o Manual não altera as regras orçamentárias fixadas

pela Lei nº 4.320/1964, pela Portaria MOG nº 42/1999, ou pela Portaria Interministerial

nº 163/2001 e suas alterações, que continuam sendo a base normativa para a elaboração

e execução dos orçamentos nos três níveis de governo.

A receita e a despesa orçamentárias assumem, na Administração Pública,

fundamental importância, pois representam o montante que o Estado se apropria da

sociedade por intermédio da tributação e a sua contrapartida aos cidadãos por meio da

geração de bens e serviços. Também se torna importante em face de situações legais

específicas, como a distribuição e destinação da receita entre as esferas governamentais

e o cumprimento dos limites legais para a realização de despesas, impostos pela Lei

Complementar nº 101, de 4 de maio de 2000 – Lei de Responsabilidade Fiscal (LRF).

É relevante destacar que a relação entre a receita e a despesa é fundamental para

o processo orçamentário, visto que a previsão da receita dimensiona a capacidade

governamental em fixar a despesa, entendendo a receita orçamentária como o

mecanismo de financiamento do Estado, sendo considerada também a decorrente de

operações de crédito. Além disso, de acordo com o art. 9º da Lei de Responsabilidade

Fiscal, a arrecadação é instrumento condicionante da execução orçamentária da despesa.

O conhecimento dos aspectos relacionados à receita e à despesa no âmbito do

setor público, principalmente diante da Lei de Responsabilidade Fiscal, é de suma

importância, pois contribui para a transparência das contas públicas e para o

fornecimento de informações de melhor qualidade aos diversos usuários, especialmente

por intermédio do Relatório Resumido de Execução Orçamentária (RREO) e o

Relatório de Gestão Fiscal (RGF). Dessa forma, esta Parte subsidia a realização de

análises acerca da carga tributária suportada pelos diversos segmentos da sociedade,

além de permitir a avaliação da programação da despesa pública e do equilíbrio fiscal

das contas públicas.

PRINCÍPIOS ORÇAMENTÁRIOS

Os Princípios Orçamentários visam estabelecer regras norteadoras básicas, a fim

de conferir racionalidade, eficiência e transparência para os processos de elaboração,

execução e controle do orçamento público. Válidos para os Poderes Executivo,

Legislativo e Judiciário de todos os entes federativos – União, Estados, Distrito Federal

e Municípios – são estabelecidos e disciplinados por normas constitucionais,

infraconstitucionais e pela doutrina.

UNIDADE OU TOTALIDADE

Previsto, de forma expressa, pelo caput do art. 2o da Lei no 4.320, de 1964,

determina existência de orçamento único para cada um dos entes federados – União,

Estados, Distrito Federal e Municípios – com a finalidade de se evitarem múltiplos

orçamentos paralelos dentro da mesma pessoa política.

Dessa forma, todas as receitas previstas e despesas fixadas, em cada exercício

financeiro, devem integrar um único documento legal dentro de cada esfera federativa: a

Lei Orçamentária Anual – LOA.

UNIVERSALIDADE

Estabelecido, de forma expressa, pelo caput do art. 2o da Lei no 4.320, de 1964,

recepcionado e normatizado pelo §5o do art. 165 da Constituição Federal, determina

que a LOA de cada ente federado deva conter todas as receitas e despesas de todos os

poderes, órgãos, entidades, fundos e fundações instituídas e mantidas pelo Poder

Público.

ANUALIDADE OU PERIODICIDADE

Estipulado, de forma literal, pelo caput do art. 2o da Lei no 4.320, de 1964,

delimita o exercício financeiro orçamentário: período de tempo ao qual a previsão das

receitas e a fixação das despesas registradas na LOA irão se referir.

Segundo o art. 34 da Lei no 4.320, de 1964, o exercício financeiro coincidirá

com o ano civil, ou seja, de 1o de janeiro a 31 de dezembro de cada ano.

EXCLUSIVIDADE

Previsto no §8o do art. 165 da Constituição Federal, estabelece que a LOA não

contenha dispositivo estranho à previsão da receita e à fixação da despesa. Ressalvam-

se dessa proibição a autorização para abertura de crédito suplementar e a contratação de

operações de crédito, nos termos da lei.

ORÇAMENTO BRUTO

Previsto pelo art. 6o da Lei no 4.320, de 1964, obriga registrarem-se receitas e

despesas na LOA pelo valor total e bruto, vedadas quaisquer deduções.

LEGALIDADE

Apresenta o mesmo fundamento do princípio da legalidade aplicado à

administração pública, segundo o qual cabe ao Poder Público fazer ou deixar de fazer

somente aquilo que a lei expressamente autorizar, ou seja, se subordina aos ditames da

lei. A Constituição Federal de 1988, no art. 37, estabelece os princípios da

administração pública, dentre os quais o da legalidade e, no seu art. 165, estabelece a

necessidade de formalização legal das leis orçamentárias:

“Art. 165. Leis de iniciativa do Poder Executivo estabelecerão:

I – o plano plurianual;

II – as diretrizes orçamentárias;

III – os orçamentos anuais.”

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Princípio básico da atividade da Administração Pública no regime democrático

está previsto no caput do art. 37 da Magna Carta de 1988. Justifica-se especialmente

pelo fato de o orçamento ser fixado em lei, sendo esta a que autoriza aos Poderes a

execução de suas despesas.

TRANSPARÊNCIA

Aplica-se também ao orçamento público, pelas disposições contidas nos arts. 48,

48-A e 49 da Lei de Responsabilidade Fiscal – LRF, que determinam ao governo, por

exemplo: divulgar o orçamento público de forma ampla à sociedade; publicar relatórios

sobre a execução orçamentária e a gestão fiscal; disponibilizar, para qualquer pessoa,

informações sobre a arrecadação da receita e a execução da despesa.

RECEITA ORÇAMENTÁRIA

O orçamento é um importante instrumento de planejamento de qualquer

entidade, seja pública ou privada, e representa o fluxo previsto de ingressos e de

aplicações de recursos em determinado período.

Para fins contábeis, quanto ao impacto na situação líquida patrimonial, a receita

pode ser “efetiva” ou “não efetiva”.

Receita Orçamentária Efetiva é aquela que, no momento do reconhecimento do crédito,

aumenta a situação líquida patrimonial da entidade. Constitui fato contábil modificativo

aumentativo.

Receita Orçamentária Não Efetiva é aquela que não altera a situação líquida

patrimonial no momento do reconhecimento do crédito e, por isso, constitui fato

contábil permutativo, como é o caso das operações de crédito.

Em sentido amplo, os ingressos de recursos financeiros nos cofres do Estado

denominam-se receitas públicas, registradas como receitas orçamentárias, quando

representam disponibilidades de recursos financeiros para o erário, ou ingressos

extraorçamentários, quando representam apenas entradas compensatórias.

CLASSIFICAÇÕES DA RECEITA ORÇAMENTÁRIA

O detalhamento das classificações orçamentárias da receita, no âmbito da União,

é normatizado por meio de portaria da Secretaria de Orçamento Federal – SOF, órgão do

Ministério do Planejamento, Orçamento e Gestão.

As receitas orçamentárias são classificadas segundo os seguintes critérios:

1. Natureza;

2. Fonte/Destinação de Recursos; e

3. Indicador de Resultado Primário.

CLASSIFICAÇÃO DA RECEITA ORÇAMENTÁRIA POR NATUREZA

O § 1º do art. 8º da Lei nº 4.320/1964 define que os itens da discriminação da

receita, mencionados no art. 11 dessa lei, serão identificados por números de código

decimal. Convencionou-se denominar este código de natureza de receita.

Assim, a natureza de receita é a menor célula de informação no contexto

orçamentário para as receitas públicas; por isso, contém todas as informações

necessárias para as devidas alocações orçamentárias.

A fim de possibilitar identificação detalhada dos recursos que ingressam nos

cofres públicos, esta classificação é formada por um código numérico de 8 dígitos que

subdivide-se em seis níveis – Categoria Econômica, Origem, Espécie, Rubrica, Alínea e

Subalínea.

CATEGORIA ECONÔMICA DA RECEITA

O §§1o e 2o do art. 11 da Lei no 4.320, de 1964, classificam as receitas

orçamentárias em “Receitas Correntes” e “Receitas de Capital”.

1. Receitas Correntes

Receitas Orçamentárias Correntes são arrecadadas dentro do exercício

financeiro, aumentam as disponibilidades financeiras do Estado, em geral com efeito

positivo sobre o Patrimônio Líquido e constituem instrumento para financiar os

objetivos definidos nos programas e ações orçamentários, com vistas a satisfazer

finalidades públicas.

2. Receitas de Capital

Receitas Orçamentárias de Capital também aumentam as disponibilidades

financeiras do Estado e são instrumentos de financiamento dos programas e ações

orçamentários, a fim de se atingirem as finalidades públicas. Porém, de forma diversa

das Receitas Correntes, as Receitas de Capital em geral não provocam efeito sobre o

Patrimônio Líquido.

ORIGEM DA RECEITA

A Origem é o detalhamento das Categorias Econômicas “Receitas Correntes” e

“Receitas de Capital”, com vistas a identificar a natureza da procedência das receitas no

momento em que ingressam no Orçamento Público.

ESPÉCIE

É o nível de classificação vinculado à Origem que permite qualificar com maior

detalhe o fato gerador das receitas. Por exemplo, dentro da Origem Receita Tributária,

identifica-se as espécies “Impostos”, “Taxas” e “Contribuições de Melhoria”.

RUBRICA

Agrega determinadas espécies de receitas cujas características próprias sejam

semelhantes entre si; dessa forma, detalha a espécie, por meio da especificação dos

recursos financeiros que lhe são correlatos. Por exemplo, a rubrica “Impostos sobre o

Patrimônio e a Renda” corresponde ao detalhamento da Espécie “Impostos”.

ALÍNEA

A alínea é o detalhamento da Rubrica e exterioriza o “nome” da receita que

receberá o registro pela entrada de recursos financeiros. Por exemplo, a alínea

“Impostos sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza” corresponde ao

detalhamento da Rubrica “Impostos sobre o Patrimônio e a Renda”.

SUBALÍNEA

A subalínea constitui o nível mais analítico da receita, utilizado quando há

necessidade de se detalhar a Alínea com maior especificidade. Por exemplo, a subalínea

“Pessoas Físicas” é detalhamento da Alínea “Impostos sobre a Renda e Proventos de

Qualquer Natureza”.

PARTE II

POCEDIMENTOS CONTÁBEIS PATRIMONIAIS

Esta Parte, intitulada Procedimentos Contábeis Patrimoniais, visa dar

continuidade ao processo de reunião de conceitos, regras e procedimentos relativos aos

atos e fatos patrimoniais e seu relacionamento com a Contabilidade Aplicada ao Setor

Público. Visa também à harmonização, por meio do estabelecimento de padrões a serem

observados pela Administração Pública, no que se refere às variações patrimoniais

aumentativas e diminutivas, suas classificações, destinações e registros, para permitir a

evidenciação e a consolidação das contas públicas nacionais.

O atendimento do enfoque patrimonial da contabilidade compreende o registro e

a evidenciação da composição patrimonial do ente público (arts. 85, 89, 100 e 104 da lei

nº 4.320/1964). Nesse aspecto, devem ser atendidos os princípios e normas contábeis

voltados para o reconhecimento, mensuração e evidenciação dos ativos e passivos e de

suas variações patrimoniais, contribuindo para o processo de convergência às normas

internacionais, respeitada a base legal nacional. A compreensão da lógica dos registros

patrimoniais é determinante para o entendimento da formação, composição e evolução

desse patrimônio.

Nesse sentido, esta Parte aborda a composição, a mensuração, a estruturação e as

variações que geram reflexos no patrimônio público, além de apresentar temas

específicos, como o sistema de custos e reflexos da depreciação, a amortização e a

exaustão no patrimônio.

PRINCÍPIOS DE CONTABILIDADE

Ressalta-se que a Contabilidade Aplicada ao Setor Público constitui ramo da

ciência contábil e deve observar os princípios de contabilidade, que representam a

essência das doutrinas e teorias relativas a essa ciência, consoante o entendimento

predominante nos universos científico e profissional do país.

PRINCÍPIO DA ENTIDADE

Segundo o Apêndice II à Resolução CFC nº 750/1993, o princípio da entidade

afirma-se, para o ente público, pela autonomia e responsabilização do patrimônio a ele

pertencente. A autonomia patrimonial tem origem na destinação social do patrimônio e a

responsabilização pela obrigatoriedade da prestação de contas pelos agentes públicos.

PRINCÍPIO DA CONTINUIDADE

Sob a perspectiva do setor público, a continuidade está vinculada ao estrito

cumprimento da destinação social do seu patrimônio, ou seja, a continuidade da

entidade se dá enquanto perdurar sua finalidade (Apêndice II à Resolução CFC nº

750/1993).

PRINCÍPIO DA OPORTUNIDADE

Para o setor público, o princípio da oportunidade é base indispensável à

integridade e à fidedignidade dos registros contábeis dos atos e dos fatos que afetam ou

possam afetar o patrimônio da entidade pública, observadas as Normas Brasileiras de

Contabilidade aplicadas ao Setor Público.

A integridade e a fidedignidade dizem respeito à necessidade de as variações

serem reconhecidas na sua totalidade, independentemente do cumprimento das

formalidades legais para sua ocorrência, visando ao completo atendimento da essência

sobre a forma (Apêndice II à Resolução CFC nº 750/1993).

PRINCÍPIO DO REGISTRO PELO VALOR ORIGINAL

Sob a perspectiva do setor público, nos registros dos atos e fatos contábeis será

considerado o valor original dos componentes patrimoniais que, ao longo do tempo, não

se confunde com o custo histórico. Ou seja, o registro pelo valor original corresponde ao

valor resultante de consensos de mensuração com agentes internos ou externos, com

base em valores de entrada – a exemplo de custo histórico, custo histórico corrigido e

custo corrente; ou valores de saída – a exemplo de valor de liquidação, valor de

realização, valor presente do fluxo de benefício do ativo e valor justo (Apêndice II à

Resolução CFC nº 750/1993).

PRINCÍPIO DA COMPETÊNCIA

O princípio da competência é aquele que reconhece as transações e os eventos

nos períodos a que se referem, independentemente do seu pagamento ou recebimento,

aplicando-se integralmente ao Setor Público.

Os fatos que afetam o patrimônio público devem ser contabilizados por

competência, e os seus efeitos devem ser evidenciados nas demonstrações contábeis do

exercício financeiro com o qual se relacionam complementarmente ao registro

orçamentário das receitas e das despesas públicas. (Resolução CFC nº 1.111/07).

PRINCÍPIO DA PRUDÊNCIA

O princípio da prudência adquire relevância quando são feitas estimativas, tais

como os passivos contingentes que representam obrigações possíveis, ou ativos

contingentes que são possíveis ativos, cuja existência depende de fatores imprevisíveis,

tais como resultados dos julgamentos de processos judiciais. Nesse caso, se existirem

alternativas igualmente válidas para a quantificação do fato, será escolhida aquela que

resultar no maior valor para o passivo e/ou o menor para o ativo.

PATRIMÔNIO PÚBLICO

Patrimônio público é o conjunto de direitos e bens, tangíveis ou intangíveis,

onerados ou não, adquiridos, formados, produzidos, recebidos, mantidos ou utilizados

pelas entidades do setor público, que seja portador e represente um fluxo de benefícios,

presente ou futuro, inerente à prestação de serviços públicos ou à exploração econômica

por entidades do setor público e suas obrigações.

O patrimônio público compõe-se dos seguintes elementos:

1. Ativo – compreende os recursos controlados pela entidade como resultado de eventos

passados e do qual se espera que resultem para a entidade benefícios econômicos

futuros ou potencial de serviços;

2. Passivo – compreende as obrigações presentes da entidade, derivadas de eventos

passados, cujos pagamentos se esperam que resultem para a entidade saídas de recursos

capazes de gerar benefícios econômicos ou potencial de serviços.

3. Patrimônio Líquido, Saldo Patrimonial ou Situação Líquida Patrimonial – é o

valor residual dos ativos da entidade depois de deduzidos todos seus passivos.

ATIVO

Ativos são recursos controlados pela entidade como resultado de eventos

passados e do qual se espera que resultem para a entidade benefícios econômicos

futuros ou potencial de serviços.

Os ativos devem ser classificados como circulante quando satisfizerem a um dos

seguintes critérios:

a) estiverem disponíveis para realização imediata; e

b) tiverem a expectativa de realização até doze meses após a data das demonstrações

contábeis.

Os demais ativos devem ser classificados como não circulantes.

PASSIVO

Passivos são obrigações presentes da entidade, derivadas de eventos passados,

cujos pagamentos se esperam que resultem para a entidade saídas de recursos capazes

de gerar benefícios econômicos ou potencial de serviços.

Os passivos devem ser classificados como circulantes quando corresponderem a

valores exigíveis até doze meses após a data das demonstrações contábeis. Os demais

passivos devem ser classificados como não circulantes.

PATRIMÔNIO LÍQUIDO/SALDO PATRIMONIAL

O Patrimônio Líquido/Saldo Patrimonial representa o valor residual dos ativos

da entidade depois de deduzidos todos seus passivos.

Quando o valor do passivo for maior que o valor do ativo, o resultado é

denominado passivo a descoberto.

Integram o Patrimônio Líquido: patrimônio/capital social, reservas de capital,

ajustes de avaliação patrimonial, reservas de lucros, ações em tesouraria, resultados

acumulados e outros desdobramentos do saldo patrimonial.

No Patrimônio Líquido, deve ser evidenciado o resultado do período segregado

dos resultados acumulados de períodos anteriores.

VARIAÇÕES PATRIMONIAIS

As variações patrimoniais são transações que resultam em alterações nos

elementos patrimoniais da entidade do setor público, mesmo em caráter compensatório,

afetando, ou não, o seu resultado.

Assim, todas as alterações ocorridas no patrimônio são denominadas Variações

Patrimoniais e podem ser classificadas em:

- Quantitativas; são decorrentes de transações que aumentam ou diminuem o

patrimônio líquido;

- Qualitativas; decorrem de transações que alteram a composição dos elementos

patrimoniais sem afetar o patrimônio líquido.

As variações patrimoniais quantitativas decorrem de transações que aumentam

ou diminuem o patrimônio líquido, subdividindo-se em:

- Variações patrimoniais aumentativas – quando aumentam o patrimônio líquido

(receita sob o enfoque patrimonial);

- Variações patrimoniais diminutivas – quando diminuem o patrimônio líquido

(despesa sob o enfoque patrimonial).

RESULTADO PATRIMONIAL

O resultado patrimonial corresponde à diferença entre o valor total das variações

patrimoniais aumentativas e o valor total das variações patrimoniais diminutivas de um

dado período.

Caso o total das variações patrimoniais aumentativas sejam superiores ao total

das variações patrimoniais diminutivas, diz-se que o resultado patrimonial foi

superavitário ou que houve um superávit patrimonial. Caso contrário, diz-se que o

resultado patrimonial foi deficitário ou que houve um déficit patrimonial.

AVALIAÇÃO E MENSURAÇÃO DOS ATIVOS E PASSIVOS EM ENTIDADES

DO SETOR PÚBLICO

Avaliação: atribuição de um valor monetário a itens do ativo ou passivo cuja obtenção

decorreu de julgamento fundado em consenso entre as partes e que traduza, com

razoabilidade, o processo de evidenciação dos atos e fatos da gestão.

Mensuração: ato de constatação de valor monetário para itens do ativo ou passivo,

expresso processo de evidenciação dos atos e fatos da gestão, revelado mediante a

aplicação de procedimentos técnicos suportados em análises tanto qualitativas quanto

quantitativas.

Reavaliação: adoção do valor de mercado ou do valor de consenso entre as partes. As

disponibilidades em moeda estrangeira são expressas no balanço patrimonial do final do

exercício ao câmbio vigente nessa data. Os ajustes e as diferenças de câmbio apurados

são contabilizados em contas de resultado.

Os direitos de créditos e as obrigações serão avaliados pelo valor original, feita a

conversão, quando em moeda estrangeira, à taxa de câmbio vigente na data do balanço.

Os riscos de recebimentos de dívidas devem ser reconhecidos por meio de uma conta de

ajuste, a qual será reduzida ou anulada quando deixarem de existir os motivos que a

originaram.

Os ajustes e as diferenças de câmbio apuradas são contabilizados em contas de

resultado.

Os estoques são mensurados com base no valor de aquisição ou valor de

produção ou construção. Os gastos de distribuição, de administração geral e os

financeiros não são incorporáveis no valor de produção. O método de custeio das saídas

dos estoques adotado é o custo médio ponderado. Quando houver deterioração física

parcial, obsolescência, bem como outros fatores análogos, deverá ser utilizado o preço

de mercado. Relativamente às situações previstas nos itens anteriores, as diferenças

serão expressas em contas de ajustamento dos estoques em contas de resultado.

As participações no capital de empresas serão mensuradas de acordo com o

custo de aquisição, ou, quando relevantes, pelo método da equivalência patrimonial. Os

ajustes apurados são contabilizados em contas de resultado.

O ativo imobilizado, incluindo os gastos adicionais ou complementares, deve ser

mensurado ao valor de aquisição ou ao valor de produção e construção. Quando os

respectivos elementos tiveram vida útil limitada, ficam sujeitos a depreciação,

amortização ou exaustão sistemática durante esse período, sem prejuízo das exceções

expressamente consignadas. Quando se tratar de ativo imobilizado obtido a título

gratuito deverá ser considerado o valor resultante da avaliação obtida com base em

procedimento de valorização desses bens devidamente justificada.

No caso de transferências de ativos, o valor a atribuir será o valor contábil

constante nos registros da entidade de origem, desde que em conformidade com os

critérios de avaliação estabelecidos na presente norma, salvo se existir valor diferente

fixado no instrumento que autorizou a transferência. Os bens de uso comum, que

absorvem ou absorveram recursos públicos, serão incluídos no ativo permanente da

entidade responsável pela sua administração ou controle, estejam ou não afetos à sua

atividade operacional. A valorização dos bens de uso comum será efetuada, sempre que

possível, ao valor de aquisição ou ao valor de produção e construção.

Investimentos

As participações em empresas e em consórcios públicos ou público-privados em

que a administração tenha influência significativa são mensuradas ou avaliadas pelo

método da equivalência patrimonial, que também é utilizado para os investimentos em

coligadas ou em controladas e em outras sociedades que façam parte de um mesmo

grupo ou estejam sob controle comum.

Imobilizado

Segundo informações prestadas pela Secretaria do Patrimônio da União, para os

imóveis da União, conforme manual do Sistema de Gerenciamento dos Imóveis de Uso

Especial da União – SPIUnet, a avaliação obedece aos seguintes critérios:

a) As reavaliações dos imóveis cadastrados no Sistema SPIUnet que integram

estas demonstrações são elaboradas pelas Unidades Gestoras às quais se encontram

jurisdicionados, levando em consideração as alterações que agregam valor ao

Patrimônio Imobiliário;

b) Os valores das reavaliações são calculados pelo Sistema conforme critérios

pré-definidos, considerando os parâmetros e características específicas dos imóveis e

preços unitários regionais, atualizados periodicamente pelas unidades gestoras – UG.

Intangível

Os direitos que tenham por objeto bens incorpóreos destinados à manutenção da

atividade pública ou exercidos com essa finalidade são mensurados ou avaliados com

base no valor de aquisição ou de produção, deduzido do saldo da respectiva conta de

amortização acumulada.

DEPRECIAÇÃO, AMORTIZAÇÃO E EXAUSTÃO

Quando os elementos do ativo imobilizado tiverem vida útil econômica limitada,

ficam sujeitos à depreciação, amortização ou exaustão sistemática durante esse

período.

Os institutos da depreciação, amortização e exaustão têm como característica

fundamental a redução do valor do bem. A depreciação é feita para elementos

patrimoniais tangíveis e tem múltiplas causas da redução do valor - o uso, a ação da

natureza e obsolescência, de forma que se inicia a partir do momento em que o item do

ativo se tornar disponível para uso.

A amortização é realizada para elementos patrimoniais de direitos de

propriedades e bens intangíveis. A causa que influencia a redução do valor é a existência

ou exercício de duração limitada, prazo legal ou contratualmente limitado.

Por fim, a exaustão é realizada para elementos de recursos naturais esgotáveis e

a principal causa da redução do valor é a exploração. Exemplos de elementos do

patrimônio que sofrem a depreciação, amortização e exaustão, respectivamente, são

veículos, softwares e os recursos minerais.

PARTE III

PROCEDIMENTOS CONTÁBEIS ESPECÍFICOS

FUNDEB

O Fundo de Manutenção e Desenvolvimento da Educação Básica e de

Valorização dos Profissionais da Educação – Fundeb - é um fundo de natureza contábil,

instituído pela Emenda Constitucional n.º 53/2006, e regulamentado pela Medida

Provisória 339/2006, de 28 de dezembro do mesmo ano, convertida na Lei nº

11.494/2007, sendo iniciada a sua implantação em 1º de janeiro de 2007. Essa

implantação foi realizada de forma gradual, alcançando a plenitude em 2009, sendo que

o fundo está funcionando com todo o universo de alunos da educação básica pública

presencial no âmbito dos estados e municípios e os percentuais de receitas que o

compõem terão alcançado o patamar de 20% de contribuição.

Desde a promulgação da Constituição Federal de 1988, 25% das receitas dos

impostos e transferências dos Estados, Distrito Federal e Municípios se encontram

vinculados à Educação.

Com a Emenda Constitucional nº 14/1996, cerca de 60% desses recursos da

educação passaram a ser subvinculados ao Ensino Fundamental (60% de 25% = 15%

dos impostos e transferências), sendo que parte dessa subvinculação de 15% passava

pelo Fundef, cuja partilha dos recursos, entre o Governo Estadual e seus municípios,

tinha como base o número de alunos do Ensino Fundamental atendidos em cada rede de

ensino.

CARACTERÍSTICAS

COMPOSIÇÃO FINANCEIRA

O fundo é composto, na quase totalidade, por recursos dos próprios Estados,

Distrito Federal e Municípios.

Além desses recursos, ainda compõe o Fundeb, a título de complementação, uma

parcela de recursos federais, sempre que, no âmbito de cada estado, seu valor por aluno

não alcançar o mínimo definido nacionalmente.

A complementação da União está definida em, no mínimo:

· 2,0 bilhões de reais em 2007;

· 3,0 bilhões de reais em 2008;

· 4,5 bilhões de reais em 2009; e

· 10% do valor total do fundo a partir de 2010.

NATUREZA DO FUNDEB

O FUNDEB não é considerado nem federal, estadual e municipal por se tratar de

natureza contábil formado pelos recursos arrecadados das três esferas do governo,

dependendo do ponto de vista, o fundo tem seu vínculo com a esfera federal (a União

participa da composição e distribuição dos recursos), a estadual (os Estados participam

da composição, da distribuição, do recebimento e da aplicação final dos recursos) e a

municipal (os Municípios participam da composição, do recebimento e da aplicação

final dos recursos).

É importante destacar, no entanto, que a sua instituição é estadual, conforme

prevê a Emenda Constitucional nº 53, de 19/12/2006, como segue:

“Art. 1º. É instituído, no âmbito de cada Estado e do Distrito

Federal, um fundo de Manutenção e Desenvolvimento da

Educação Básica e de Valorização dos Profissionais da

Educação - Fundeb, de natureza contábil, nos termos do art. 60

do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias - ADCT.”

DESTINAÇÃO DE RECURSOS

Os recursos do Fundeb destinam-se ao financiamento de ações de manutenção e

desenvolvimento da educação básica pública, independentemente da modalidade em

que o ensino é oferecido (regular, especial ou de jovens e adultos), da sua duração

(Ensino Fundamental de oito ou de nove anos), da idade dos alunos (crianças, jovens ou

adultos), do turno de atendimento (matutino e/ou vespertino ou noturno) e da

localização da escola (zona urbana, zona rural, área indígena ou quilombola),

observando-se os respectivos âmbitos de atuação prioritária dos Estados e Municípios,

conforme estabelecido nos §§ 2º e 3º do art. 211 da Constituição:

“§ 2º Os Municípios atuarão prioritariamente no Ensino

Fundamental e na Educação Infantil. (Redação dada pela

Emenda Constitucional nº 14, de 1996) § 3º Os Estados e o

Distrito Federal atuarão prioritariamente no Ensino

Fundamental e médio. (Incluído pela Emenda Constitucional nº

14, de 1996).”

DISTRIBUIÇÃO DE RECURSOS

Os Municípios receberão os recursos do Fundeb com base no número de alunos

da Educação Infantil e do Ensino Fundamental e os Estados com base no número de

alunos do Ensino Fundamental e Médio, observada a seguinte escala de inclusão:

Alunos do Ensino Fundamental regular e especial considerados:

· 100% desde 2007.

Alunos da Educação Infantil, Ensino Médio e educação de jovens e adultos - EJA

considerados:

· 33,33% em 2007; 66,66% em 2008 e 100% desde 2009.

O cálculo para a distribuição dos recursos de complementação da União é

realizado em 4(quatro) etapas subsequentes:

1) cálculo do valor anual por aluno do fundo, no âmbito de cada Estado e do Distrito

Federal, obtido pela razão entre o total de recursos de cada fundo e o número de

matrículas presenciais efetivas nos âmbitos de atuação prioritária (§§ 2o e 3o do art. 211

da Constituição Federal), multiplicado pelos fatores de ponderações aplicáveis;

2) Dedução da parcela da complementação da União de que trata o art. 7º da Lei – até

10% para financiamento de programas direcionados à melhoria da qualidade da

educação básica.

3) distribuição da complementação da União, conforme os seguintes procedimentos:

i. ordenação decrescente dos valores anuais por aluno obtidos nos fundos de cada

Estado e do Distrito Federal;

ii. complementação do último fundo até que seu valor anual por aluno se iguale ao valor

anual por aluno do fundo imediatamente superior;

iii. uma vez equalizados os valores anuais por aluno dos fundos, conforme operação II,

a complementação da União será distribuída a esses 2 (dois) fundos até que seu valor

anual por aluno se iguale ao valor anual por aluno do fundo imediatamente superior;

iv. as operações II e III são repetidas tantas vezes quantas forem necessárias até que a

complementação da União tenha sido integralmente distribuída, de forma que o valor

anual mínimo por aluno resulte definido nacionalmente em função dessa

complementação;

4) verificação, em cada Estado e no Distrito Federal, da observância do disposto no § 1º

do art. 32 (valor por aluno no Ensino Fundamental não pode ser inferior ao antigo

Fundef) e no art. 11 (percentual de até 15% de apropriação dos recursos do fundo para

educação de jovens e adultos) da lei, procedendo-se aos eventuais ajustes em cada

fundo.

CONTABILIZAÇÃO

PROCEDIMENTOS CONTÁBEIS

As receitas que compõem a base de cálculo do Fundeb deverão ser registradas

contabilmente pelos seus valores brutos, em seus respectivos códigos de variações

patrimoniais aumentativas, no momento do fato gerador da receita tributária. De acordo

com a estrutura do Plano de Contas aplicado ao Setor Público, os impostos são

registrados no grupo de contas “Variação Patrimonial Aumentativa - Impostos”, desde

que a competência para arrecadação seja do ente federativo devendo ser observado o

detalhamento específico da conta. As transferências são registradas no grupo de contas

“Variação Patrimonial Aumentativa - Transferências Intergovernamentais”, devendo ser

observado o devido detalhamento da conta contábil. No momento do recebimento do

tributo ou transferência, além do registro da entrada do disponível, ocorre a

contabilização da conta de receita orçamentária, na classe de Controles da Execução do

Planejamento e Orçamento, cuja natureza de receita deve ser informada como

detalhamento da conta contábil ou com uso da conta corrente.

Os valores percentuais deduzidos da arrecadação das receitas e aqueles retidos

automaticamente das transferências, ambos destinados à formação do Fundeb, são

registrados em conta contábil de variação patrimonial diminutiva, acompanhados de

dedução parcial da receita orçamentária realizada no valor da parcela deduzida.

A operacionalização das deduções das receitas orçamentárias é descrita na Parte

I deste Manual – Procedimentos Contábeis Orçamentários.

PARCERIAS PÚBLICO-PRIVADAS (PPP)

Instituídas no Brasil por meio da Lei nº 11.079/2004, que estabelece normas

gerais para licitação e contratação de parceria público-privada no âmbito dos Poderes da

União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, as parcerias público-privadas

(PPP) são uma forma de contratação por meio da qual o Governo transfere a uma

empresa privada a atribuição de realizar um projeto de interesse público.

As PPP correspondem a uma modalidade de concessão, mas diferenciam-se das

concessões comuns, assim entendida a concessão de serviços públicos ou de obras

públicas de que trata a Lei nº 8.987/1995 (Lei de Concessão e Permissão para prestação

de serviços públicos), pelo fato das concessões comuns não envolverem contraprestação

pecuniária do parceiro público ao parceiro privado (§3º do art. 2º da Lei nº

11.079/2004).

CONTRATAÇÃO

O contratante de uma PPP é o parceiro público, que pode ser órgão da

Administração Pública direta, fundos especiais, as autarquias, as fundações públicas,

empresas públicas, as sociedades de economia mista e demais entidades controladas

direta ou indiretamente pela União, Estados, Distrito Federal e Municípios.

O parceiro privado contratado é sempre uma Sociedade de Propósito Específico

(SPE), constituída por uma empresa privada vencedora do processo de licitação da PPP.

TIPOS

As PPP podem ser de dois tipos:

a) Concessão patrocinada: concessão de serviços públicos ou de obras públicas de que

trata a Lei nº 8.987/1995, quando envolver, adicionalmente à tarifa cobrada dos

usuários, contraprestação pecuniária do parceiro público ao parceiro privado.

b) Concessão administrativa: contrato de prestação de serviços de que a Administração

Pública seja usuária direta ou indireta, envolvendo ou não a execução de obra ou

fornecimento e instalação de bens.

ASPECTOS ECONÔMICO-CONTÁBEIS DAS PPP

ESSÊNCIA ECONÔMICA

A classificação contábil das Parcerias Público-Privadas (PPP) requer a

observância da essência econômica das transações sobre seus aspectos formais, em

consonância com as normas do Conselho Federal de Contabilidade (CFC), conforme

art. 1°, § 2° da Resolução CFC n° 750/1993 e suas alterações trazidas pela Resolução

CFC nº 1.282/2010:

“CAPÍTULO I DOS PRINCÍPIOS E DE SUA OBSERVÂNCIA

Art. 1º Constituem PRINCÍPIOS DE CONTABILIDADE (PC) os

enunciados por esta Resolução.

§ 1º A observância dos Princípios de Contabilidade é obrigatória no

exercício da profissão e constitui condição de legitimidade das Normas

Brasileiras de Contabilidade (NBC).

§ 2º Na aplicação dos Princípios de Contabilidade há situações

concretas e a essência das transações deve prevalecer sobre seus

aspectos formais. (Redação dada pela Resolução CFC nº. 1.282/10)”

CONTABILIZAÇÃO DOS CONTRATOS DE PPP1

Nos contratos de PPP, a despesa orçamentária nas concessões patrocinadas, em

geral, é corrente de subvenções econômicas, visto que na essência a contraprestação do

parceiro público é considerada ajuda financeira relacionada ao objeto da parceria.

Já nas concessões administrativas a essência da despesa orçamentária é corrente

de prestação de serviços, pois nestes casos há contraprestações decorrentes de serviços

prestados diretamente ou indiretamente ao parceiro público, podendo haver outras

despesas, de acordo com os objetos definidos no contrato.

OPERAÇÃO DE CRÉDITO

Esta instrução de procedimentos contábeis visa a assegurar o correto registro e a

padronização de rotinas contábeis relativas às operações de crédito, discriminando-as

em face de sua relevância à luz da legislação aplicável, bem como a consolidar e a

harmonizar entendimentos sobre o assunto.

CONCEITO DE OPERAÇÃO DE CRÉDITO

O conceito de operação de crédito foi estabelecido de forma exemplificativa pela

LRF e corresponde ao compromisso financeiro assumido em razão de:

· Mútuo;

· Abertura de crédito;

· Emissão e aceite de título;

· Aquisição financiada de bens;

· Recebimento antecipado de valores provenientes da venda a termo de bens e serviços;

· Arrendamento mercantil; e

· Outras operações assemelhadas, inclusive com o uso de derivativos financeiros.

LIMITES E EXIGÊNCIAS LEGAIS

As operações de crédito estão sujeitas às exigências aplicáveis às demais

despesas e às seguintes:

a) Existência de prévia e expressa autorização para a contratação, no texto da lei

orçamentária, em créditos adicionais ou lei específica para o montante total da operação

contratada;

b) Inclusão no orçamento ou em créditos adicionais dos recursos provenientes da

operação com entrada no exercício a que se refere o orçamento, quando houver, exceto

no caso de operações por antecipação de receita;

c) Autorização específica do Senado Federal, quando se tratar de operação de crédito

externo;

A realização de operações de crédito depende, ainda, de autorização prévia do

Ministério da Fazenda que, por meio da Secretaria do Tesouro Nacional, verifica os

limites de endividamento aplicáveis aos entes pleiteantes e demais condições.

O PAPEL DA CONTABILIDADE

A LRF tem como objetivo garantir o equilíbrio fiscal dos Entes da Federação, o

que só é possível com a adoção de medidas de prevenção de riscos fiscais e de correção

de desvios27. Por essa razão, o controle das operações de crédito mostra-se

fundamental, visto que tais operações embutem um risco de não adimplemento das

obrigações, geralmente refletido na cobrança de juros, os quais serão incorporados ao

valor original da dívida.

O papel da contabilidade passa, então, a ser fundamental, visto que as principais

informações relativas a operações de crédito realizadas devem ser capturadas a partir de

registros contábeis específicos, como os descritos no presente Manual.

REGIME PRÓPRIO DE PREVIDÊNCIA SOCIAL (RPPS)

A Lei nº 9.717/1998 dispõe sobre regras gerais para organização e o

funcionamento dos regimes próprios de previdência social dos servidores públicos da

União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, dos militares dos Estados e

do Distrito Federal e dá outras providências.

A padronização do Plano de Contas para o Regime Próprio da Previdência

Social (RPPS) ocorre por meio da Portaria nº 916 de 15 de julho de 2003 e suas

atualizações.

As contas contábeis utilizadas neste capítulo seguem o Plano de Contas aplicado

ao RPPS, que tem a mesma estruturação e codificação do Plano da Administração

Pública Federal, cujo objetivo precípuo é a padronização dos procedimentos contábeis

nas três esferas de governo.

DÍVIDA ATIVA

A Dívida Ativa, regulamentada a partir da legislação pertinente, abrange os

créditos a favor da Fazenda Pública, cuja certeza e liquidez foram apuradas, por não

terem sido efetivamente recebidos nas datas aprazadas. É, portanto, uma fonte potencial

de fluxos de caixa, com impacto positivo pela recuperação de valores, espelhando

créditos a receber, sendo contabilmente reconhecida no Ativo.

Não se confunde com a Dívida Pública, que representa as obrigações do ente

público para com terceiros, e que é contabilmente registrada no Passivo.

NORMAS DE CONTABILIDADE APLICÁVEIS AO REGISTRO DA DÍVIDA

ATIVA

Importante salientar que os conceitos patrimoniais não devem ser confundidos

com os conceitos orçamentários. O tratamento diferenciado traz diferentes abordagens e

reflexos nas demonstrações contábeis do Setor Público. Os créditos são reconhecidos e

escriturados sob o aspecto patrimonial, não guardando relação direta com os aspectos

orçamentários.

De acordo com o artigo 35 da Lei nº 4.320/1964, à medida que os créditos são

arrecadados, estes serão reconhecidos como receita no respectivo exercício. Assim, faz-

se o controle da execução do orçamento, que independe dos registros sob o enfoque

patrimonial.

O patrimônio é o objeto da Ciência Contábil, que tem como objetivo a correta

representação da situação patrimonial da entidade pública nos aspectos orçamentários,

econômicos, financeiros e físicos. A contabilidade deve ser um instrumento gerencial

que auxilie na tomada de decisão, registrando, controlando e interpretando os fatos

ocorridos no patrimônio das entidades.

As demonstrações contábeis são uma representação estruturada da posição

patrimonial, e financeira e do desempenho financeiro de uma entidade, devendo

oferecer informações a respeito da correta posição patrimonial, de maneira que sejam

úteis para a tomada de decisão por parte de seus usuários.

As demonstrações devem permitir realizar previsões e prospecções, fornecendo

informações úteis para prever os recursos que podem ser gerados pelas operações em

continuidade e os riscos e incertezas associados às mesmas.

As Normas Internacionais de Contabilidade do Setor Público nº 09 e 23 (IPSAS

09 e 23) trazem as definições das receitas com contraprestação e sem contraprestação.

Essas receitas poderão ser inscritas em dívida ativa, nos casos previstos e citados neste

capítulo do manual.

A receita com contraprestação, segundo as NICSP, é definida como sendo

aquela em que a entidade recebe ativos ou serviços ou tem passivos extintos e dá

diretamente valor igual a outra entidade. Já as receitas sem contraprestação são

definidas como aquelas em que a entidade recebe ativos ou serviços ou tem passivos

extintos sem dar valor aproximadamente igual em troca.

PROCEDIMENTOS CONTÁBEIS

O primeiro procedimento, mais detalhado, trata os créditos de forma individual e

requer uma maior integração entre as diversas etapas e unidades envolvidas. Assim, há

lançamentos em uma unidade originária do crédito e outros em uma unidade

responsável pela apuração da certeza e liquidez. Os entes que não segregam tais

unidades devem adaptar esses lançamentos para apenas uma única unidade.

O segundo procedimento trabalha com o uso de informações consolidadas por

tipo de movimentação, tratando os valores registrados de forma global, permitindo que

uma grande quantidade de lançamentos seja condensada, de modo a facilitar o registro.

Este procedimento deve ser utilizado quando houver dificuldade de integração entre as

diversas unidades participantes do processo.

RPPS – REGIME PRÓPRIO DE PREVIDÊNCIA SOCIAL

Os órgãos administradores do Regime Próprio de Previdência Social (RPPS) que

inscreverem na Dívida Ativa do RPPS os créditos a receber de devedores que sejam

integrantes dos orçamentos fiscais e da seguridade social registrarão como receita

intraorçamentária o respectivo recebimento e não como receita orçamentária, de acordo

com a Portaria MPS nº 95/2007.

A Dívida Ativa inscrita pelo RPPS que tenha como devedor o ente público de

relacionamento não deverá ser registrada em seu Ativo, porém deverá ser registrada em

contas de controle, para fins de acompanhamento. Ao contrário, esses valores deverão

estar registrados no Passivo do respectivo ente público devedor.

DESPESAS RELACIONADAS À DÍVIDA ATIVA

As despesas a que a Fazenda Pública seja obrigada em decorrência de

condenações judiciais 87 vinculadas a cobranças de processos judiciais inscritos em

Dívida Ativa deverão ser reconhecidas e pagas pelo processo normal, sem trânsito pelas

contas relativas à Dívida Ativa.

Despesas acessórias ou de pequena monta, relacionadas aos processos de

cobrança, também deverão ser apropriadas como encargos, sem reflexo na Dívida Ativa.

CONSÓRCIOS PÚBLICOS

Os consórcios públicos são parcerias formadas por dois ou mais entes da

Federação para a gestão associada de serviços públicos e foram previstos inicialmente

no artigo 241 da Constituição Federal de 1988 (CF/88).

Os entes públicos que contratarem consórcios públicos para a realização de

serviços públicos de interesse comum, na condição de entes consorciados, deverão

aplicar as normas desse manual no que se refere à contabilização e evidenciação de suas

informações orçamentárias, financeiras e patrimoniais.

PROCEDIMENTOS CONTÁBEIS ORÇAMENTÁRIOS

LEI ORÇAMENTÁRIA DO ENTE CONSORCIADO

Para o atendimento dos objetivos estabelecidos para o consórcio público, cada

ente da Federação consorciado consignará em sua lei orçamentária anual ou em créditos

adicionais, por meio de programações específicas, dotações suficientes para suportar as

despesas com transferências a consórcio público, nos limites das obrigações assumidas

decorrente do contrato de rateio.

Será excluído do consórcio público o ente que não consignar, em sua LOA,

dotação suficiente para suportar despesas assumidas mediante contrato de rateio.

RECEBIMENTO PELO CONSÓRCIO PÚBLICO

As receitas de transferências recebidas pelos consórcios públicos em virtude do

contrato de rateio deverão ser classificadas em códigos de fonte/destinação de recursos,

desenvolvidos pelos consórcios, que reflitam as finalidades da transferência.

Os recursos recebidos mediante contrato de rateio, quando utilizados em

exercícios seguintes, deverão atender ao objeto de sua vinculação, conforme parágrafo

único do art. 8º da Lei Complementar nº 101/2000. Caso a não utilização desses

recursos no exercício em que foram recebidos implique o não atendimento dos limites

mínimos anuais previstos no § 2º do art. 198 e no art. 212 da Constituição Federal

(ações e serviços públicos de saúde e manutenção e desenvolvimento de ensino,

respectivamente) a diferença será acrescida ao montante mínimo do exercício

subsequente, sem prejuízo da base anual de impostos e transferências prevista

constitucionalmente.

CONTABILIZAÇÃO

A execução orçamentária das receitas e despesas do consórcio público deverá

obedecer às normas gerais de direito financeiro aplicáveis às entidades públicas, sendo

que o registro contábil orçamentário abrangerá as etapas de previsão e execução das

receitas e das despesas, nas respectivas classificações orçamentárias.

Os entes da Federação consorciados evidenciarão sua participação no consórcio

público em seu balanço patrimonial como ativo não circulante – investimentos,

devidamente atualizado por equivalência patrimonial.

A doação de bens por parte dos entes consorciados e a transferência de recursos

em virtude de contrato de rateio serão registradas, do ponto de vista patrimonial, como

aumento de participação no consórcio público.

PARTE IV

PLANO DE CONTAS APLICADO AO SETOR PÚBLICO

A ciência contábil tem como finalidade principal o fornecimento de

informações, contribuindo de forma significativa para a adequada tomada de decisão.

Assim, o papel desempenhado pelo contador ganha relevância, com o objetivo principal

de adequar as práticas contábeis, as demonstrações e a evidenciação da informação

(disclosure) às novas necessidades dos usuários.

No Brasil, a contabilidade aplicada ao setor público efetua de modo eficiente o

registro dos atos e fatos relativos ao controle da execução orçamentária e financeira. No

entanto, muito ainda se pode avançar no que se refere à evidenciação do patrimônio

público.

Esta necessidade de melhor evidenciação dos fenômenos patrimoniais e a busca

por um tratamento contábil padronizado dos atos e fatos administrativos no âmbito do

setor público tornou imprescindível a elaboração de um Plano de Contas Aplicado ao

Setor Público (PCASP) com abrangência nacional.

Assim, desde a criação desse grupo técnico têm sido realizados estudos e

discussões com a participação de diversos órgãos e entidades técnicas representativas da

sociedade, que resultaram nas seguintes diretrizes para o PCASP:

I. Adoção de estrutura de plano de contas padronizada nas três esferas de

governo, para fins de consolidação nacional e compatibilização com a elaboração de

relatórios e demonstrativos previstos na legislação vigente e nas normas de

contabilidade, e para, ainda, contemplar peculiaridades inerentes às empresas estatais

dependentes, sendo facultativo para as empresas estatais independentes;

II. Flexibilidade para que os entes detalhem em níveis inferiores, a partir do

nível de detalhamento definido como mínimo a ser observado, de modo adequado às

suas peculiaridades;

III. Divulgação da estrutura do Plano de Contas Aplicado ao Setor Público, com

prazo para implantação facultativa a partir de 2010 e obrigatória em 2012 para a União,

Estados e DF e em 2013 para os Municípios; e

IV. Elaboração de manual do Plano de Contas Aplicado ao Setor Público,

descrevendo o elenco das contas e suas funções e demais procedimentos a serem

observados.

PLANO DE CONTAS

É a estrutura básica da escrituração contábil, formada por um conjunto de contas

previamente estabelecido, que permite obter as informações necessárias à elaboração de

relatórios gerenciais e demonstrações contábeis conforme as características gerais da

entidade, possibilitando a padronização de procedimentos contábeis.

Conta é a expressão qualitativa e quantitativa de fatos de mesma natureza,

evidenciando a composição, variação e estado do patrimônio, bem como de bens,

direitos, obrigações e situações nele não compreendidas, mas que, direta ou

indiretamente, possam vir a afetá-lo.

A estrutura do plano de contas é influenciada pela teoria das contas, que explica

a representação e a classificação das contas contábeis.

a) Teoria Personalista - cada conta assume a configuração de uma pessoa no

seu relacionamento com a entidade.

b) Teoria Materialista - as contas representam relações materiais e se

classificam em dois grandes grupos:

i. Contas integrais: representam bens, direitos e obrigações exigíveis;

ii. Contas diferenciais: representam as contas do patrimônio líquido e suas variações,

inclusive as receitas e despesas.

c) Teoria Patrimonialista: entende que o objeto de estudo da contabilidade é o

patrimônio e que a finalidade contábil é a administração do mesmo.

As contas contábeis podem ainda ser classificadas quanto à:

a) Natureza do saldo:

i. Conta Devedora – aquela de possui saldo predominantemente devedor;

ii. Conta Credora – aquela que possui saldo predominantemente credor;

iii. Conta Híbrida ou Mista – aquela que possuí saldo devedor ou credor.

b) Variação na natureza do saldo:

i. Conta Estável – aquela que só possui um tipo de saldo; e

ii. Conta Instável – aquela que possui saldo devedor ou credor.

c) Movimentação que sofrem:

i. Conta Unilateral: aquelas que são utilizadas para lançamentos a débito ou a crédito

exclusivamente; e

ii. Conta Bilateral: aquela que são utilizadas para lançamentos a débito e a crédito;

d) Frequência das movimentações no período:

i. Conta Estática: pouca movimentação no período; e

ii. Conta Dinâmica: frequente movimentação no período.

e) Necessidade de desdobramento:

i. Conta Sintética: aquela que funciona como agregadora, possuindo conta em nível

inferior; e

ii. Conta Analítica: aquela que recebe escrituração, não possuindo conta em nível

inferior.

ASPECTOS GERAIS DO PLANO DE CONTAS APLICADO AO SETOR PÚBLICO

O PCASP atende às necessidades dos entes da Federação e dos demais usuários

da informação contábil e está em conformidade com os princípios da administração

pública, com as leis de finanças e orçamento público e com as normas e princípios

contábeis.

Esse plano foi concebido para possibilitar, de maneira uniforme e sistematizada,

o registro contábil de atos e fatos no setor público, proporcionando flexibilidade no

gerenciamento e consolidação dos dados, atendendo assim às necessidades de

informações dos que atuam na área pública.

O PCASP é a estrutura primária para gerar os demonstrativos contábeis,

inclusive os demonstrativos do Relatório Resumido de Execução Orçamentária e do

Relatório de Gestão Fiscal e aqueles necessários à geração de informações ao público,

incluindo os organismos internacionais.

ENCERRAMENTO DO EXERCÍCIO

O encerramento do exercício contábil implica em alguns procedimentos

específicos que devem ser adotados por todos os entes da Federação. Dessa forma, com

o intuito de orientar os diversos órgãos e entidades do Setor Público, foram definidos,

de forma ilustrativa, alguns parâmetros que visam à eficiência desse processo.

Inicialmente, apesar de não ser obrigatório, é prudente estabelecer em ato

regulamentar próprio cronograma com datas limites para a execução orçamentária,

conforme especificidades dos atos e fatos da gestão. Tal procedimento contribui

substancialmente para um adequado controle, acompanhamento e registro contábil

tempestivo. No exemplo da União, o órgão central de contabilidade estabelece um

cronograma que deve ser seguido pelas setoriais contábeis, que por sua vez, definem

datas limites, para suas respectivas unidades vinculadas, em conformidade com aquelas

definidas pelo órgão central. Dessa forma, tanto o órgão central quanto as setoriais

contábeis conseguem acompanhar adequadamente os procedimentos de encerramento

de exercício.

MECANISMO PARA CONSOLIDAÇÃO DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS

A Lei de Responsabilidade Fiscal (LRF), em seu artigo 51, prevê que “o Poder

Executivo da União promoverá, até o dia trinta de junho, a consolidação, nacional e por

esfera de governo, das contas dos entes da Federação relativas ao exercício anterior, e a

sua divulgação, inclusive por meio eletrônico de acesso público”. Essa determinação

legal gera para o Tesouro Nacional, como órgão central de contabilidade, a

responsabilidade de padronizar os procedimentos com a finalidade de promover a

consolidação das demonstrações contábeis, que é um dos aspectos da consolidação

nacional das contas.

Assim, é necessária a utilização, no PCASP, do mecanismo de exclusão de

saldos recíprocos para elaboração do balanço patrimonial, balanço financeiro,

demonstração dos fluxos de caixa e demonstração das variações patrimoniais

consolidados.

PARTE V

DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS APLICADAS AO SETOR PÚBLICO

O Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público, Parte V –

Demonstrações Contábeis Aplicadas ao Setor Público, tem como objetivo padronizar os

conceitos, as regras e os procedimentos relativos às demonstrações contábeis do setor

público a serem observados pela União, Estados, Distrito Federal e Municípios,

permitindo a evidenciação e a consolidação das contas públicas em âmbito nacional, em

consonância com os procedimentos do Plano de Contas Aplicado ao Setor Público

(PCASP).

As demonstrações contábeis assumem papel fundamental, por representarem

importantes saídas de informações geradas pela Contabilidade Aplicada ao Setor

Público, promovendo transparência dos resultados orçamentário, financeiro, econômico

e patrimonial do setor público.

BALANÇO ORÇAMENTÁRIO

O Balanço Orçamentário, definido pela Lei nº 4.320/1964, demonstra as receitas

e despesas previstas em confronto com as realizadas.

Em sua estrutura, deve evidenciar as receitas e as despesas orçamentárias por

categoria econômica, confrontar o orçamento inicial e as suas alterações com a

execução, demonstrar o resultado orçamentário e discriminar:

(a) as receitas por fonte (espécie); e

(b) as despesas por grupo de natureza.

BALANÇO FINANCEIRO

Segundo a Lei nº 4.320/1964, O Balanço Financeiro demonstrará a receita e a

despesa orçamentárias bem como os recebimentos e os pagamentos de natureza

extraorçamentária, conjugados com os saldos em espécies provenientes do exercício

anterior, e os que se transferem para o exercício seguinte.

Assim, o Balanço Financeiro é um quadro com duas seções: Ingressos (Receitas

Orçamentárias e Recebimentos Extraorçamentários) e Dispêndios (Despesa

Orçamentária e Pagamentos Extraorçamentários), que se equilibram com a inclusão do

saldo em espécie do exercício anterior na coluna dos ingressos e o saldo em espécie

para o exercício seguinte na coluna dos dispêndios.

BALANÇO PATRIMONIAL

O Balanço Patrimonial é a demonstração contábil que evidencia, qualitativa e

quantitativamente, a situação patrimonial da entidade pública, por meio de contas

representativas do patrimônio público, além das contas de compensação.

A avaliação dos elementos do ativo e passivo pode ser realizada mediante a

utilização da análise por quocientes, dentre os quais se destacam os índices de liquidez e

endividamento. É importante destacar que, na análise do endividamento, é necessário

segregar as operações de crédito que podem ser refinanciadas daquelas que não podem

ser refinanciadas. As operações de crédito que não podem ser refinanciadas estão

integralmente sujeitas à análise dos índices que incluem o passivo circulante e não

circulante. Já as operações de crédito refinanciáveis podem ser utilizadas como

justificativa para um eventual índice de liquidez desfavorável.

DEMONSTRAÇÃO DOS FLUXOS DE CAIXA

A demonstração dos fluxos de caixa tem o objetivo de contribuir para a

transparência da gestão pública, pois permite um melhor gerenciamento e controle

financeiro dos órgãos e entidades do setor público.

As informações dos fluxos de caixa são úteis para proporcionar aos usuários da

informação contábil instrumento para avaliar a capacidade de a entidade gerar caixa e

equivalentes de caixa, bem como suas necessidades de liquidez.

Assim, a Demonstração dos Fluxos de Caixa permite aos usuários projetar

cenários de fluxos futuros de caixa e elaborar análise sobre eventuais mudanças em

torno da capacidade de manutenção do regular financiamento dos serviços públicos.

A DFC é também um importante instrumento de avaliação da gestão pública,

pois permite inferir, em nível macro, quais foram as decisões de alocação de recursos na

prestação de serviços públicos, em investimentos e financiamentos, além de que

permitir a verificação de como a administração influenciou na liquidez da entidade, de

forma a prevenir insolvência futura.

DEMONSTRAÇÃO DAS MUTAÇÕES NO PATRIMÔNIO LÍQUIDO

A Demonstração das Mutações no Patrimônio Líquido será obrigatória apenas

para as empresas estatais dependentes e para os entes que as incorporarem no processo

de consolidação das contas.

Havendo divergências nas informações, deverão ser analisados e corrigidos por

meio de critérios e regras técnicas, assegurando a fidedignidade da informação.

As Demonstrações das Variações Patrimoniais tem função semelhante à Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) da área empresarial e evidencia as alterações verificadas no patrimônio. Consistem em: variações quantitativas, decorrentes de transações no setor público que aumentam ou diminuem o patrimônio líquido e nas qualitativas, decorrentes de transações no setor público que alteram a composição dos elementos patrimoniais sem afetar o patrimônio líquido.

É importante ressaltar que a DRE apura o resultado em termos de lucro ou

prejuízo líquido, já no setor público, o resultado patrimonial é um medidor do quanto o

serviço público ofertado promoveu alterações quantitativas dos elementos patrimoniais.

A avaliação de gestão, a partir da Demonstração das Variações Patrimoniais, tem

o objetivo de apurar o quanto e de que forma a administração influenciou nas alterações

patrimoniais quantitativas e qualitativas do setor público, além de contribuir para a

transparência da gestão pública.

As informações dos fluxos de caixa são úteis para proporcionar aos usuários da

informação contábil instrumento para avaliar a capacidade de a entidade gerar caixa e

equivalentes de caixa, bem como suas necessidades de liquidez. Assim, a Demonstração

dos Fluxos de Caixa permite aos usuários projetar cenários de fluxos futuros de caixa e

elaborar análise sobre eventuais mudanças em torno dos serviços públicos.

A Demonstração dos Fluxos de Caixa deve ser elaborada pelo método direto e

visa evidenciar a análise do desempenho financeiro do setor público, permitindo:

· avaliar a situação presente e futura do caixa da entidade, permitindo análise de

liquidez;

· conhecer a capacidade de expansão das despesas com recursos próprios gerados pelas

operações;

· analisar imediatamente a disponibilidade e o impacto da mesma nas finanças da

entidade, quando da inserção de nova despesa na programação;

· avaliar a previsão de quando é possível contrair novas despesas sem que isso

comprometa as finanças públicas;

inferir, em nível macro, quais foram as decisões de alocação de recursos na prestação

de serviços públicos, em investimentos e financiamentos;

permitir a verificação de como a administração influenciou na liquidez da entidade, de

forma a prevenir insolvência futura, entre outros.

A Demonstração das Mutações no Patrimônio Líquido será obrigatória apenas

para as empresas estatais dependentes e para os entes que as incorporarem no processo

de consolidação das contas. Seu objetivo é demonstrar déficit ou superávit patrimonial

do período; as mutações no patrimônio líquido reconhecida diretamente no mesmo; os

efeitos decorrentes das mudanças nos critérios contábeis e os efeitos decorrentes da

retificação de erros cometidos em exercícios anteriores; as contribuições dos

proprietários e distribuições recebidas por eles como proprietários.

São partes integrantes das demonstrações contábeis as notas explicativas que

contêm informações adicionais em relação à apresentada no corpo das demonstrações e

oferecem descrições narrativas e aberturas de itens anteriormente divulgados, além de

informações acerca de itens que não se enquadram nos critérios de reconhecimento nas

demonstrações contábeis.

As notas explicativas podem ser apresentadas tanto na forma descritiva como

forma de quadros analíticos, ou mesmo englobar outras demonstrações complementares

necessárias para a melhor evidenciação dos resultados.

A entidade deve evidenciar os julgamentos que a administração tenha feito no processo

de aplicação das políticas contábeis, as premissas-chave relativas ao futuro e outras

fontes de incerteza das estimativas, na data de apresentação das demonstrações

contábeis; o reconhecimento de inconformidades provavelmente relevantes

(accountability).

As notas devem ser apresentadas de maneira sistemática, de forma que cada item

constante das demonstrações contábeis faça referência à sua respectiva informação

adicional relacionada nas notas.

PARTE VI

PERGUNTAS E RESPOSTAS

A parte VI do Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público é dedicado a

perguntas e respostas, com as dúvidas mais frequentes. As respostas são detalhadas e

simplificadas, exemplos:

Em relação aos semoventes, qual é a classificação contábil da aquisição de

uma cadela para detecção de narcóticos, para fazer a incorporação

patrimonial, uma vez que o elemento de despesa no empenho foi 52 -

Equipamentos e Material Permanente?

A classificação contábil para a aquisição de animais de trabalho deve ser em

conta específica no grupo do ativo imobilizado. Esses animais são também

objetos de depreciação. O registro contábil da quota de depreciação desses ativos

será a débito de uma conta de VPD (grupo de desvalorização e perdas com

ativos) e a crédito da conta de depreciação acumulada (retificadora do ativo).

Como registrar contabilmente os depósitos judiciais?

A Lei nº 9.703/1998 estabelece que os depósitos judiciais e extrajudiciais, em

dinheiro, de valores referentes a tributos e contribuições federais, inclusive seus

acessórios, serão efetuados na Caixa Econômica Federal (CEF) e repassados

para a Conta Única do Tesouro Nacional, independentemente de qualquer

formalidade, no mesmo prazo fixado para recolhimento dos tributos e das

contribuições federais. Após o encerramento da lide ou do processo litigioso, o

valor do depósito será devolvido ao depositante ou transformado em pagamento

definitivo do tributo ou contribuição.

De forma análoga, as Leis nº 10.819, de 16 de dezembro de 2003, e nº 11.429,

de 26 de dezembro de 2006, estabelecem, no âmbito dos municípios, dos estados

e do Distrito Federal, respectivamente, que os depósitos judiciais, em dinheiro,

referentes a tributos e seus acessórios, de competência desses entes, inclusive os

inscritos em dívida ativa, serão efetuados, a partir da data da publicação dessas

leis, em instituição financeira oficial da União ou do estado (no caso dos

municípios ao estado a que pertença), mediante a utilização de instrumento que

identifique sua natureza tributária. A legislação citada também dispõe que os

entes poderão instituir fundo de reserva, destinado a garantir a restituição da

parcela dos depósitos que lhes seja repassada. Aos estados, Distrito Federal e

municípios que instituírem o fundo de reserva, será repassada pela instituição

financeira a parcela correspondente a setenta por cento do valor dos depósitos de

natureza tributária nela realizados a partir da vigência da lei. Em virtude das leis

acima citadas, a parte dos depósitos judiciais transferidos ao Tesouro do ente

será registrada como receita orçamentária, visto que podem ser utilizados para

cobertura das despesas orçamentárias. Porém, ao classificar a receita

orçamentária deverá haver um registro de uma obrigação patrimonial

correspondente, o que manterá a adequação do resultado contábil.

PARTE VII

EXERCÍCIO PRÁTICO

Aplicado à União, Estados, Distrito Federal e Municípios

Válido a partir do exercício de 2013

Portaria STN nº 437/2012

A contabilidade Pública é um dos ramos mais complexos da ciência contábil e

tem por objetivo captar, registrar, acumular, resumir e interpretar os fenômenos que

afetam as situações orçamentárias, financeiras e patrimoniais das entidades de direito

público interno, ou seja, a União, Estados, Distrito Federal e Municípios, através de

metodologia especialmente concebida para tal, que se utiliza de contas escrituradas

segundo normas específicas que constituem o Sistema Contábil Público.

Com o intuito de facilitar o entendimento do Plano de Contas Aplicado ao Setor

Público (PCASP), bem como da elaboração das demonstrações contábeis, foi elaborado

um exercício prático que simula fatos típicos da administração pública, com os

respectivos lançamentos contábeis, utilizando os códigos de contas do PCASP.

Os fatos são aplicáveis a todos os Entes da Federação. São listados todos os fatos

com a indicação dos títulos das contas, entretanto sem a informação do código e

natureza da informação, com a finalidade de possibilitar a reflexão dos interessados na

adequada classificação contábil. Para tanto, um plano de contas simplificado está

descrito. Posteriormente, os lançamentos estão disponibilizados com todas as

informações para efeitos de conferência. Na sequência, estão apresentados o balancete

contábil e as respectivas demonstrações contábeis.

Para compreender melhor o exercício prático aplicado a contabilidade pública, é

preciso analisar detalhadamente cada etapa de lançamento das contas públicas.

PARTE VIII

DEMONSTRATIVO DE ESTATÍSTICAS DE FINANÇAS PÚBLICAS

O Demonstrativo de Estatísticas de Finanças Públicas (DEFP) busca alinhar as

práticas estatísticas do país às normas internacionais, com o objetivo de adequar a

estatística fiscal brasileira à praticada pela maioria dos países, assim como, visa orientar

e harmonizar a elaboração das estatísticas de finanças públicas, no âmbito do setor

público, ao Manual de Estatísticas de Finanças Públicas 2001 (MEFP 2001) do Fundo

Monetário Internacional (FMI).

Em 2001, foi publicada pelo Fundo Monetário Internacional a segunda edição do

Manual de Estatísticas de Finanças Públicas – MEFP, revisando a primeira publicação

de 1986, com o objetivo de promover maior transparência e conhecimento das finanças

e das operações governamentais.

A edição de 2001 do MEFP possibilita a completa integração de fluxos e

estoques, bem como a determinação do impacto das políticas fiscais na evolução

temporal do Patrimônio Líquido do país.

O MEFP 2001 introduziu importantes mudanças em relação ao tratamento

anterior dado às estatísticas nacionais e a principal delas refere-se à cobertura

institucional, cujo enfoque é o Setor Governo Geral definido na base de unidades

institucionais.

O DEFP é uma aplicação do MEFP 2001 ao caso brasileiro, considerando as

especificidades de nossa conformação institucional e legal, definida em normas como a

Lei no 4.320, de 17 de março de 1964, e a Lei Complementar nº 101, de 4 de maio de

2000, bem como nossas regras e procedimentos contábeis.

O DEFP dispõe sobre os principais conceitos e classificações que norteiam o

MEFP 2001 e orienta os gestores da União, dos Estados, DF e Municípios e suas

respectivas empresas públicas a classificar e adequar os fatos econômicos ocorridos e

registrados na contabilidade pública.

OBJETIVO DO DEFP

O objetivo do DEFP é proporcionar um arcabouço conceitual que facilite

análises de política fiscal e possibilite quantificar as ações do Setor Público, ou seja, dos

setores de Governo Geral e de Corporações, este constituído pelas unidades

institucionais (entidades) controladas pelos governos que exercem atividades

comerciais.

MUDANÇA METODOLÓGICA EM RELAÇÃO AO MEFP 1986

As principais diferenças em relação ao MEFP 1986 são resumidas a seguir:

- ABRANGÊNCIA

- REGIME DE REGISTRO DE EVENTOS ECONÔMICOS

- AVALIAÇÃO

- BALANÇO PATRIMONIAL

- INTEGRAÇÃO DE FLUXOS E ESTOQUES

- ARCABOUÇO ANALÍTICO

ESTRUTURA DO DEFP

A estrutura do DEFP está disposta nos seguintes temas:

1. Introdução;

2. Abrangência;

3. Fluxos, Estoques e Regras Contábeis;

4. Arcabouço Analítico do MEFP 2001;

5. Receitas;

6. Despesas;

7. Balanço Patrimonial;

8. Transações Ativas e Passivas;

9. Outros Fluxos Econômicos;

10. Dívida Pública;

11. Consolidação; e

12. Métodos de Estimação e Política de Revisão das Informações.

Compõem este DEFP os Apêndices I e II, contendo, respectivamente, os

Demonstrativos Fiscais e as Tabelas de Derivação.

O MEFP 2001 trata as seguintes entidades como unidades institucionais:

corporações, as quase corporações, as instituições sem fins lucrativos e as unidades

de governo. No MEFP 2001 os setores estão estruturados em Governo Geral (Central,

Estadual e Municipal) e Corporações Públicas (Financeiras e não Financeiras),

consolidando o Setor Público.

FLUXOS, ESTOQUES E REGRAS CONTÁBEIS NO MEFP 2001

As estatísticas das unidades institucionais do Governo Geral/Setor Público

relacionam-se com os fluxos e estoques. Os fluxos refletem a criação, transformação,

troca, transferência ou extinção de valor econômico. Envolvem mudança do volume,

composição ou valor de ativos, passivos e patrimônio líquido (PL) da unidade. Os

estoques significam a posição dos ativos e passivos de uma unidade e seu patrimônio

líquido em um determinado momento.

REGRAS CONTÁBEIS

As regras contábeis para o registro dos fluxos e dos estoques no MEFP 2001 têm

por objetivo assegurar que os dados gerados pelo sistema se ajustem às normas aceitas

para compilação de estatísticas econômicas.

SISTEMA CONTÁBIL

O MEFP 2001 utiliza a contabilidade praticada pela maioria dos países, ou seja,

a de partidas dobradas. Assim, a contabilidade pública brasileira deve estar alinhada à

praticada internacionalmente, observando as Normas Internacionais de Contabilidade

Aplicadas ao Setor Público, O MEFP 2001 utiliza o regime de competência para

determinar em que momentos se registram os fluxos.

PLANO DE CONTAS APLICADO AO SETOR PÚBLICO – PCASPO Governo Federal realizou importantes ações para o processo de convergência

da contabilidade pública aos padrões internacionais. Foi publicada a Portaria MF nº 184,

de 25 de agosto de 2008, que dispõe sobre as diretrizes a serem observadas pelos entes

públicos quanto aos procedimentos, práticas, elaboração e divulgação das

demonstrações contábeis, de modo a conformá-las às Normas Internacionais de

Contabilidade Aplicadas ao Setor Público com o objetivo de uniformizar as práticas

contábeis, foi publicada a Portaria nº 467, de 6 de agosto de 2009, que aprova o Plano

de Contas Aplicado ao Setor Público (PCASP), volume V do Manual de Contabilidade

Aplicada ao Setor Público (MCASP). Esse volume aborda os aspectos relacionados ao

Plano de Contas, padronizando-o nacionalmente, adequando-o aos dispositivos legais

vigentes, aos padrões internacionais de Contabilidade do Setor Público e às regras e

procedimentos de Estatísticas de Finanças Públicas reconhecidos por organismos

internacionais.

ARCABOUÇO ANALÍTICO DO MEFP 2001

O governo e suas corporações públicas realizam inúmeras transações. O

arcabouço das estatísticas de finanças públicas é delineado para facilitar a análise

macroeconômica. Embora haja claramente uma relação estreita entre os dados contábeis

e as estatísticas econômicas, eles não atendem aos mesmos objetivos e podem divergir

no tratamento de eventos específicos.

Para o cumprimento dos objetivos analíticos, o arcabouço analítico das EFP

deve produzir dados que (1) estejam estreitamente ligados a outros sistemas estatísticos

macroeconômicos (contas nacionais, balanço de pagamentos e estatísticas monetárias e

financeiras) e (2) permitam ao analista a avaliação da solidez financeira do setor de

governo geral segundo critérios geralmente aplicados a outras organizações da

economia.

O núcleo do arcabouço analítico é um conjunto de quatro demonstrativos

financeiros. Três dos demonstrativos podem ser combinados para demonstrar que toda a

variação dos estoques resulta dos fluxos. São: (4.2) o Demonstrativo de Operações do

Governo; (4.4) o Demonstrativo de Outros Fluxos Econômicos; e (4.5) o Balanço

Patrimonial10. Além disso, o arcabouço inclui um Demonstrativo de Fontes e Usos de

Caixa que fornece informações essenciais sobre liquidez.

Dois importantes resultados analíticos derivam do Demonstrativo de Operações

do Governo. Receita menos despesa é igual a resultado operacional líquido. A

dedução subsequente da aquisição líquida de ativos não financeiros resulta no

empréstimo (+)/endividamento (-) líquido, que também é igual ao resultado líquido

das transações com ativos e passivos financeiras.

Para o MEFP 2001 toda receita (1)13 é um aumento do Patrimônio Líquido

(PL) decorrente de uma transação. Para as unidades de governo as quatro principais

fontes de receita são: os impostos e outras transferências obrigatórias impostas pelas

unidades de governo; as rendas derivadas dos ativos (receitas patrimoniais); as vendas

de bens e serviços; e as transferências voluntárias recebidas de outras unidades.

RECEITAS E SEUS COMPONENTES NO MEFP 2001

Para o MEFP 2001 toda receita (1)13 é um aumento do Patrimônio Líquido

(PL) decorrente de uma transação. Para as unidades de governo as quatro principais

fontes de receita são: os impostos e outras transferências obrigatórias impostas pelas

unidades de governo; as rendas derivadas dos ativos (receitas patrimoniais); as vendas

de bens e serviços; e as transferências voluntárias recebidas de outras unidades. As

receitas são consideradas pelo valor líquido das deduções e retificações. As devoluções

e/ou retificações da receita reduzem ou corrigem o patrimônio líquido e classificam-se

como receita negativa.

CLASSIFICAÇÃO DAS RECEITAS APLICADA AO SETOR PÚBLICO BRASILEIRO

No MEFP 2001 a receita é registrada pelo regime de competência. No entanto,

no caso brasileiro, para fins da estatística fiscal, conforme a legislação atual, a Lei nº

4.320/1964, que dispõe sobre as normas gerais de Direito Financeiro para os entes da

Federação, será considerado o regime de caixa.

DESPESAS E SEUS COMPONENTES NO MEFP 2001

Considera-se despesa (2)20 o fato econômico que reduz o patrimônio líquido

como resultado de uma transação. A atuação dos governos em prover bens e serviços à

população por meios não mercantis e redistribuir renda e riqueza mediante

transferências se faz por meio de transações, que podem ser classificadas por critérios

econômicos ou funcionais. A classificação econômica baseia-se no tipo de despesa

incorrido nas atividades do governo. A classificação funcional fundamenta-se nos

objetivos da despesa incorrida, como por exemplo, saúde, previdência ou educação.

FUNÇÕES DE GOVERNO

A Classificação das Funções de Governo (CFG) é um tipo de classificação

orçamentária utilizada pela administração pública e que representa a agregação dos

créditos distribuídos pelos grandes objetivos das políticas públicas.

CLASSIFICAÇÃO ECONÔMICA DA DESPESA APLICADA AO SETOR PÚBLICO BRASILEIRO

O MEFP 2001 considera a despesa efetiva e obedece ao regime de competência

da despesa. No entanto, no caso brasileiro, para fins de estatística fiscal, em função das

particularidades da legislação brasileira, haverá tratamento dos dados em relação à

despesa do exercício financeiro cujos empenhos foram inscritos em restos a pagar não

processados. Esses empenhos, embora considerados como despesa realizada no

exercício, conforme dispõe a Lei 4.320/1964, não se caracterizam como despesa

liquidada do exercício e sim despesa orçamentária.

Neste caso, as estatísticas elaboradas para um dado exercício devem excluir os

empenhos inscritos em restos a pagar não processados no próprio exercício e considerar

o valor dos empenhos inscritos em restos a pagar não processados em exercícios

anteriores cuja liquidação tenha se efetivado no exercício financeiro a que se referem a

estatística.

BALANÇO PATRIMONIAL

O Balanço Patrimonial (6)24 (ou compilação dos estoques) é o demonstrativo

dos valores dos ativos possuídos em um momento específico e dos direitos financeiros

ou passivos mantidos por outras unidades contra o proprietário desses ativos. O

patrimônio líquido, que é um indicador de riqueza patrimonial, é a diferença entre o

valor total dos ativos e o valor total dos passivos.

Os ativos registrados nas Estatísticas de Finanças Públicas (EFP) são entidades

econômicas sobre as quais as unidades institucionais exercem direitos de propriedade,

individual ou coletivamente, e das quais seus proprietários podem extrair benefícios

econômicos ao mantê-las ou utilizá-las durante um período de tempo.

AVALIAÇÃO DE ATIVOS E PASSIVOS

Ativos e Passivos devem ser avaliados a preços de mercado, que representam o

valor de recuperação do ativo ou passivo no encerramento do exercício contábil (a

quantia que seria paga para adquirir o ativo na data da avaliação).

TRANSAÇÕES ATIVAS E PASSIVAS

Este tópico descreve as transações que afetam os ativos e passivos financeiros de

distintas maneiras e que devem ser consideradas para explicar a coerência entre as

variações dos fluxos e estoques. Essas transações podem ocorrer em decorrência de

compra, troca, pagamento ou transferência.

OPERAÇÕES DE DÍVIDA DO GOVERNO

As unidades de governo geral podem realizar uma série de operações de dívida

ou relacionadas com dívida, como assumir obrigações em função de garantias dadas,

reprogramar e cancelar dívidas. Tais operações podem ser classificadas como transações

ou outros fluxos econômicos.

CONSOLIDAÇÃO

CONTEXTUALIZAÇÃO

O MEFP 2001 recomenda a compilação de estatísticas do setor público e do

governo geral. Como existem diversas transações econômicas entre os diferentes

subsetores e setores, torna-se necessário distinguir os conceitos de estatísticas agregadas

e consolidadas. Assim, a simples agregação corresponde à soma das estatísticas dos

diversos setores, enquanto a consolidação envolve o tratamento dos dados por setor,

produzindo dados para fins de análise.

MÉTODOS DE ESTIMAÇÃO E POLÍTICA DE REVISÃO DAS INFORMAÇÕES

A publicação regular de estatísticas fiscais abrangentes, elaboradas por meio de

metodologias padronizadas, possibilita o acompanhamento sistemático dos indicadores

fiscais do país por parte dos agentes econômicos, bem como a comparabilidade da

situação fiscal nacional com a de outros países.

POLÍTICA DE REVISÃO DE INFORMAÇÕES

Os dados anuais para os entes subnacionais são publicados em meados do ano

subsequente ao do exercício. Como as estatísticas de finanças públicas, segundo o

MEFP 2001, devem ser divulgadas de maneira tempestiva, é necessária a estimação dos

dados e, por consequência, eles devem ser revistos no momento posterior à publicação

das informações.

MANUAL DE CONTABILIDADE APLICADA AO SETOR PÚBLICO - MCASP SÍNTESE DAS ALTERAÇÕES DA 4ª PARA A 5ª EDIÇÃO GERAL

Incluído capítulo para harmonizar as interpretações dos aspectos orçamentários, fiscais e patrimoniais da contabilidade pública, além de esclarecer sobre a adoção inicial dos procedimentos patrimoniais e do PCASP.

PARTE I – PROCEDIMENTOS CONTÁBEIS ORÇAMENTÁRIOS (PCO) 01.04.02.04 – Incluídas atualizações e esclarecimentos referentes às mudanças da Portaria STN/SOF 163/2001, introduzidas pelas recentes Portarias Conjuntas STN/SOF (modalidades de aplicação relativas a consórcios públicos e à regulamentação da Lei Complementar nº 141/2012 – saúde);

01.04.05.03 – Incluídas as classificações orçamentárias das movimentações para instituições multigovernamentais, consórcios públicos e sua contratação direta;

01.04.05.04 – Incluída a classificação orçamentária das despesas para fins de aplicação em saúde (Lei Complementar nº 141/2012).

PARTE II – PROCEDIMENTOS CONTÁBEIS PATRIMONIAIS (PCP) 02.06.00 – Aprimorada a contabilização das receitas por competência conforme as IPSAS;

02.03.02 / 02.03.03 / 02.05.02 / 02.07.01 - Ajustadas definições conceituais conforme IPSAS (e.g. circulante e não circulante, reavaliação, redução a valor recuperável).

02.11.00 – Atualização do capítulo de custos conforme avanços conceituais e sistêmicos no Governo Federal;

PARTE III – PROCEDIMENTOS CONTÁBEIS ESPECÍFICOS (PCE) 03.06.00 – Incluído capítulo sobre contabilização de precatórios (conforme EC 62);

03.07.00 – Incluído capítulo sobre contabilização de consórcios públicos (conforme Lei nº 11.107/2005 e Portaria STN nº 72/2012).

PARTE IV – PLANO DE CONTAS APLICADO AO SETOR PÚBLICO (PCASP) 04.06.02 – Ajustadas definições conceituais conforme IPSAS (e.g. circulante e não circulante);

04.07.02 – Atualizado conforme últimas definições do GTCON (e.g. revisão de contas Inter- União, Inter-Estado e inter-Município de forma a identificar apenas as transações entre partes mais relevantes);

04.07.02 – Alinhado com Plano de Contas do RPPS;

04.07.02 – Alinhado com necessidades específicas das Estatísticas Fiscais (GFSM 2001);

04.10.00 – Lançamentos típicos do setor público aprimorados de forma a abranger as transações e eventos mais relevantes.

PARTE V – DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS APLICADAS AO SETOR PÚBLICO (DCASP)

Excluída a Demonstração do Resultado Econômico (demonstração gerencial não obrigatória);

Efetuadas alterações pontuais nas estruturas das demonstrações contábeis conforme definições das normas brasileiras e internacionais de contabilidade e do GTCON.