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1 Contabilidad Tema 7

Tema 7. Impuesto sobre el Valor Aadido (IVA), Impuesto General Indirecto Canario (IGIC) y otros Impuestos Indirectos. Contabilizacin de las relaciones con la Seguridad Social y con la Hacienda Pblica (Agencia Estatal de Administracin Tributaria).

1. IMPUESTO SOBRE EL VALOR AADIDO (IVA), IMPUESTO GENERAL INDIRECTO CANARIO (IGIC) Y OTROS IMPUESTOS INDIRECTOS.

A. El IVA.

El impuesto sobre el Valor Aadido (IVA) es la base del sistema espaol de imposicin indirecta.

Se trata de un impuesto que grava el consumo de bienes y servicios en territorio espaol. Opera a lo largo de las diversas fases de la produccin de bienes y servicios, gravando el incremento de valor que se produce con cada entrega de bienes y prestacin de servicios.

La normativa tributaria sustantiva del IVA se contiene en L 37/1992 (LIVA) y RD 1624/1992 que aprueba su reglamento (RIVA). Desde el punto de vista contable, el PGC NRV 12, Impuesto sobre el valor aadido (IVA), Impuesto General Indirecto Canario (IGIC) y otros impuestos indirectos, regula de forma similar todos estos impuestos indirectos, estableciendo los criterios de registro contable a utilizar para reflejar el impuesto en las distintas las operaciones sujetas al mismo. Tambin le es de aplicacin la Resol ICAC 20-1-97.

El IVA recae sobre el consumo de bienes o servicios producidos o comercializados en el desarrollo de actividades empresariales o profesionales. El consumo se configura, a estos efectos, como una manifestacin de la capacidad econmica susceptible de gravamen, siendo el consumidor final el verdadero contribuyente, que queda legalmente obligado a soportar la carga econmica derivada de este tributo. Su funcionamiento puede ser esquematizado como sigue:

1) Cada empresa neutraliza a travs de deducciones el IVA soportado correspondiente al valor aadido acumulado de los bienes y servicios que vayan a ser utilizados o incorporados en el proceso de produccin o distribucin. As, el empresario o profesional que adquiere los bienes o servicios tiene una deuda frente a su proveedor por el importe del IVA que le haya sido repercutido en la entrega y, por otro lado, posee un crdito por el mismo importe frente a la Hacienda Pblica.

2) A su vez, cada empresario traslada a la fase siguiente, mediante su repercusin, el gravamen correspondiente al valor aadido acumulado hasta la fase productiva a la que pertenezca. Surge as una deuda del empresario o profesional que entrega los bienes o servicios frente a la Hacienda Pblica por el importe del IVA que grava la operacin. Al mismo tiempo, el empresario o profesional es acreedor, por igual importe, frente al destinatario de la operacin.

3) Estas operaciones se producen sucesivamente hasta alcanzar al consumidor final, que no puede deducir el impuesto soportado ni repercutir a un tercero el gravamen, y que por lo tanto constituye el autntico contribuyente de este impuesto.

Contabilizacin.

A. Principios y normas de valoracin (PGC NRV 12).

Con carcter general, los principios y normas de valoracin aplicables son los previstos para el registro de crditos y deudas. No obstante, cuando el IVA repercutido no resulte reintegrable o el IVA

soportado no resulte total o parcialmente deducible, el tratamiento contable a aplicar difiere del sealado. En este caso el IVA repercutido ha de integrarse como mayor importe de la venta o prestacin de servicios efectuada y el IVA soportado como mayor importe del gasto incurrido o de la inversin materializada.


Resulta de aplicacin el PGC NRV 12 Impuesto sobre el Valor Aadido, Impuesto General Indirecto Canario (IGIC) y otros impuesto indirectos, en la que se establecen las reglas de registro contable de aquellas operaciones que se separan del sistema general de funcionamiento tributario de este impuesto, obviando cualquier referencia al tratamiento contable general. Para tales singularidades tributarias prev lo siguiente:

a) El IVA soportado no deducible constituye mayor importe de los bienes o servicios adquiridos.

b) En el caso de autoconsumo interno el IVA no deducible se adiciona al coste de los respectivos activos no corrientes.

c) Los ajustes en el IVA soportado no deducible, consecuencia de las regularizaciones previstas en la regla de prorrata, no alteran las valoraciones iniciales de los bienes y servicios adquiridos.

B. Procedimientos y relaciones contables ms usuales

Sistema de cuentas

Aunque de aplicacin no obligatoria, en el cuadro de cuentas previsto por el PGC para el tratamiento contable del IVA, se establece el siguiente esquema de cuentas:

Grupo 4. ACREEDORES Y DEUDORES POR OPERACIONES DE COMERCIALES.

Subgrupo 47. Administraciones Pblicas.

Cuenta 470 Hacienda Pblica, deudora por diversos conceptos.

Subcuenta 4700 Hacienda Pblica, deudora por IVA. Esta subcuenta recoge el exceso, en cada perodo impositivo, del IVA soportado deducible sobre el IVA repercutido. En caso de compensacin, lo es contra el IVA repercutido de un perodo posterior. En caso de que se solicite su devolucin, es necesario esperar hasta el momento en que la Hacienda Pblica proceda a su reintegro.

Cuenta 472 Hacienda Pblica, IVA soportado.

Subcuenta 4720 IVA soportado. Subcuenta prevista por la Resol ICAC 16-12-92, refleja el IVA soportado por la empresa con motivo de la adquisicin e importacin de bienes y servicios y otras operaciones legalmente previstas, siempre y cuando tenga carcter deducible y concurran

las circunstancias que habiliten para el ejercicio del derecho a la deduccin. Se compensa peridicamente, en cada liquidacin, anulando su saldo con el IVA repercutido del perodo y, si este resultase insuficiente para proceder a la compensacin total, la diferencia se recoge en la cuenta 4700 Hacienda Pblica, deudora por IVA.

Cuenta 475 Hacienda Pblica, acreedora por conceptos fiscales.

Subcuenta 4750 Hacienda Pblica, acreedora por IVA. Refleja el exceso, tras cada liquidacin, del IVA devengado sobre el IVA soportado deducible. Se salda tras el correspondiente pago.

Cuenta 477 Hacienda Pblica, IVA repercutido.

Subcuenta 4770 IVA repercutido. Subcuenta prevista por la Resol ICAC 16-12-92, en ella se integra el IVA devengado a la entrega de bienes, prestaciones de servicios realizadas por la empresa y otras operaciones en las que legalmente se establezca (supuestos de inversin del sujeto pasivo y adquisiciones intracomunitarias). Se liquida peridicamente, saldndola contra el IVA soportado deducible. El posible exceso no compensado lo recoge la cuenta 4750 Hacienda Pblica, acreedora por IVA.

Grupo 6. COMPRAS Y GASTOS.

Subgrupo 63. Tributos.

Cuenta 631 Otros tributos. Con el desarrollo que resulte preciso, esta cuenta ha de recoger aquellas liquidaciones de IVA a tanto alzado, si su importe no se aplica a ajustar los gastos e inversiones que han recogido el IVA soportado no deducible y los ingresos por ventas en que se ha integrado el IVA repercutido no liquidable.

Su contrapartida en el haber es, por lo general, cuentas del subgrupo 47. Administraciones Pblicas.

Cuenta 634 Ajustes negativos en la imposicin indirecta.

Subcuenta 6341 Ajustes negativos en IVA de activo corriente.


Subcuenta 6342 Ajustes negativos en IVA de inversiones.

Estas subcuentas recogen el importe de las diferencias negativas que resulten de regularizaciones en el IVA soportado deducible en aplicacin de la regla de prorrata y del rgimen de regularizacin de bienes de inversin. Su contrapartida, en el Haber, es la cuenta 4720 IVA soportado.

Cuenta 637 Imposicin Indirecta, regmenes especiales.

Subcuenta 6371 Rgimen simplificado, IVA.

Subcuenta 6373 Rgimen de la agricultura, ganadera y pesca, IVA. Esta cuenta y subcuentas, previstas por la Resol ICAC 20-1-97 norma 8, aunque no se contemplan de forma expresa en el PGC, pueden utilizarse estableciendo el siguiente movimiento:

a) Se cargan por el importe a ingresar a la Hacienda Pblica en el rgimen simplificado, con abono, en general, a la cuenta 475 Hacienda Pblica, acreedora por conceptos fiscales.

b) Se abonan: o por el importe recibido como compensacin en el rgimen de la agricultura,

ganadera y pesca, con cargo generalmente a cuentas del subgrupo 43. Clientes 57. Tesorera;

o al cierre del ejercicio en el rgimen simplificado con cargo, en general, a cuentas del subgrupo 70. Ventas de mercaderas, de produccin propia, de servicios, etc. 75. Otros ingresos de gestin.

c) Se abonan o cargan, con cargo o abono a la cuenta 129 Resultado del ejercicio.

Cuenta 639 Ajustes positivos en la imposicin indirecta.

Subcuenta 6391 Ajustes positivos en IVA de activo corriente.

Subcuenta 6392 Ajustes positivos en IVA de inversiones. Recogen el importe de las diferencias positivas que resulten de regularizaciones en el IVA soportado deducible en aplicacin de la regla de prorrata y del rgimen de regularizacin de bienes de inversin. Su contrapartida, en el debe, es la cuenta 4720 IVA soportado.

C. Operaciones especiales.

1. Operaciones intracomunitarias.

Para las operaciones intracomunitarias (las realizadas entre pases miembros de la Unin

Europea), se establece un rgimen de tributacin especial que las diferencia de las operaciones de importacin/exportacin, reservndose estos conceptos para operaciones realizadas con pases no

pertenecientes a la Unin Europea. El objetivo ltimo perseguido es la tributacin en origen (en el pas donde se realiza la adquisicin). Ahora bien, el hecho de que existan problemas estructurales y diferencias de tipos impositivos entre los distintos Estados miembros, obliga a un perodo transitorio de adaptacin y armonizacin que, en principio, se estableci para cuatro aos (hasta 1996 inclusive), si bien, al no haberse producido ninguna regulacin posterior, debe entenderse prorrogado. Durante este perodo transitorio se mantiene la tributacin de las operaciones intracomunitarias en el pas de destino.

2. Operaciones de autoconsumo.

Para el estudio de su tratamiento contable, debemos distinguir los supuestos de autoconsumo externo e interno.

a) En el caso de autoconsumo externo, esto es, el consistente en la transferencia de bienes o prestacin de servicios desde el patrimonio empresarial del sujeto pasivo a su patrimonio personal o al de terceros sin contraprestacin, el devengo del IVA repercutido (autorrepercutido) se produce por el valor de mercado de los bienes entregados o de los servicios prestados, con contrapartida en cuentas de gastos extraordinarios.

b) En el supuesto de autoconsumo interno, por traslado de bienes desde un sector a otro diferenciado de actividad o por afectacin de un bien del circulante a bien de inversin, contablemente se debe proceder a registrar una deuda fiscal con cargo a las cuentas de gastos por ajuste de IVA.


3. Tratamiento contable de los regmenes especiales.

El tratamiento contable del IVA en los regmenes especiales presenta ciertas peculiaridades con respecto al rgimen general. La Resol ICAC 20-1-97 desarrolla el tratamiento contable que las empresas sometidas a cada uno de estos regmenes en el IVA deben realizar en relacin con los mismos y es de aplicacin en tanto en cuanto no se opone a lo establecido en el PGC en vigor.

B. El impuesto General Indirecto Canario.

El Impuesto General Indirecto Canario (IGIC), regulado por L 20/1991, es un impuesto sobre el consumo que grava, en todas las fases del proceso productivo, el valor de los factores de produccin incorporados en cada una de ellas. Se trata de un impuesto muy similar al IVA. As, el importe del IGIC

soportado, que no tenga carcter deducible, forma parte del precio de adquisicin o coste de produccin del bien o servicio adquirido. Presenta, sin embargo, algunos rasgos propios, de los cuales los ms significativos son:

No sujecin del autoconsumo.

Establecimiento de un tipo cero.

Incorporacin de nuevas exenciones.

La contabilizacin de este impuesto se regula especfica y exhaustivamente a travs de la Resol ICAC 16-12-92. Por su parte, la Resol ICAC 20-1-97 desarrolla el tratamiento contable de los regmenes especiales del IVA e IGIC, debindose tener en consideracin, respecto al rgimen simplificado, la ICAC

consulta nm. 2, BOICAC nm. 56. En lo que respecta a las normas de registro y valoracin, se aplican, las previstas por el PGC para el IVA (NRV 12), con la salvedad de que, al no estar sujetas al IGIC las operaciones de autoconsumo, no resulta preciso efectuar referencia alguna sobre su tratamiento contable.

Para elaborar un sistema de cuentas de utilizacin se han desarrollado diversas cuentas del PGC.

As, el cuadro de cuentas previsto para el tratamiento contable del IGIC es el que a continuacin se indica:

Cuenta 470 Hacienda Pblica, deudora por diversos conceptos.

Subcuenta 4707 Hacienda Pblica, deudora por IGIC. Esta subcuenta recoge el exceso, en cada perodo impositivo, del IGIC soportado deducible sobre el IGIC repercutido. Dicho exceso se ha de cargar con abono a la cuenta 4727 IGIC soportado. En caso de que se compense, se abona con cargo a la cuenta 4777 IGIC repercutido, de un perodo posterior. En caso de que se solicite su devolucin, se debe esperar hasta el momento en que la Hacienda Pblica proceda a su reintegro, y cuando este se produzca, se abona con cargo a las cuentas del grupo 57. Tesorera.

Cuenta 472 Hacienda Pblica, IVA soportado.

Subcuenta 4727 IGIC soportado. Refleja el IGIC devengado con motivo de la adquisicin e importacin de bienes y servicios y otras operaciones legalmente previstas, siempre y cuando tenga carcter deducible. Se compensa peridicamente, en cada liquidacin, anulando su saldo con el IGIC repercutido del perodo y, si este resulta insuficiente para proceder a la compensacin total, recogiendo la diferencia en la cuenta 4707 Hacienda Pblica, deudora por IGIC.

Cuenta 475 Hacienda Pblica, acreedora por conceptos fiscales. - Subcuenta 4757 Hacienda Pblica, acreedora por IGIC. Refleja el exceso, tras cada liquidacin, del IGIC repercutido sobre el IGIC soportado deducible. Se abona con cargo a la cuenta 4777 IGIC repercutido. Se salda tras el correspondiente pago, con abono a cuentas del grupo 57. Tesorera.

Cuenta 477 Hacienda Pblica, IVA repercutido.

Subcuenta 4777 IGIC repercutido. En esta subcuenta se integra el IGIC devengado a la entrega de bienes, prestacin de servicios y otras operaciones en las que legalmente se establezca. Se abona cuando se devengue el impuesto, con cargo a cuentas de deudores o clientes de los grupos 2, 4 5 (Inmovilizado, Activo no corriente y Acreedores y deudores por operaciones comerciales), o a cuentas del subgrupo 57. Tesorera. Se liquida peridicamente, saldndola contra el IGIC soportado (cuenta 4727). El posible exceso no compensado lo ha de


recoger la cuenta 4757 Hacienda Pblica, acreedora por IGIC.

Cuenta 631 Otros tributos. Con el desarrollo que resulte preciso, ha de recoger aquellas liquidaciones de IGIC a tanto alzado (rgimen simplificado), siempre que su importe no se aplique a ajustar los gastos e inversiones que han recogido el IGIC soportado no deducible y los ingresos por ventas en que se ha integrado el IGIC repercutido no liquidable. Se abona, por lo general, a la cuenta 4757 Hacienda Pblica, acreedora por IGIC.

Cuenta 634 Ajustes negativos en la imposicin indirecta.

Subcuenta 6343 Ajustes negativos en IGIC, de activo no corriente.

Subcuenta 6344 Ajustes negativos en IGIC, de inversiones. Deben recoger posibles gastos de regularizaciones en el IGIC soportado deducible en aplicacin de la regla de prorrata, as como las rectificaciones en funcin del destino final de los bienes y servicios adquiridos. Su contrapartida, en el haber, es la cuenta 4727 IGIC soportado. El saldo al cierre del ejercicio se ha de abonar con cargo a la cuenta 129 Resultado del ejercicio.

Cuenta 637 Imposicin indirecta, regmenes especiales.

Subcuenta 6372 Rgimen simplificado, IGIC.

Subcuenta 6374 Rgimen de la agricultura, ganadera y pesca, IGIC. Esta cuenta recoge el registro del IGIC que se produce como consecuencia de la aplicacin de los regmenes especiales.

Cuenta 639 Ajustes positivos en la imposicin indirecta.

Subcuenta 6393 Ajustes positivos en IGIC de activo corriente.

Subcuenta 6394 Ajustes positivos en IGIC de inversiones.

Recogen un menor gasto por regularizaciones en el IGIC soportado deducible en aplicacin de la regla de prorrata, as como las rectificaciones en funcin del destino final de los bienes y servicios adquiridos. Su contrapartida, en el debe, es la cuenta 4727 IGIC soportado. Se abonan por el saldo, al cierre del ejercicio, con cargo a la cuenta 129 Resultado del ejercicio.

El IGIC no est recogido expresamente en las cuentas anuales del PGC, ya que estas slo mencionan al IVA en general. No obstante, si el impuesto que afecta a la actividad de la entidad es el IGIC, deber incluirse de la misma forma y en los mismos apartados de las cuentas anuales que los establecidos para el IVA.

C. Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurdicos Documentados.

El Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurdicos Documentados (ITP y AJD) es

un impuesto de naturaleza indirecta que grava determinados hechos imponibles que se agrupan en tres modalidades:

- Transmisiones patrimoniales onerosas (TPO). - Operaciones societarias (OS). - Actos jurdicos documentados (AJD).

Habida cuenta del tipo de actos que se pretende someter a imposicin, la normativa de aplicacin

desarrolla, para cada una de las modalidades, una amplia casustica de sujeciones, exenciones, determinaciones de la base imponible, tipos impositivos y modalidades de liquidacin. A los efectos de su

tratamiento contable, centramos el anlisis en aquellos actos sujetos y no exentos con trascendencia para las empresas, ignorando los supuestos de tributacin que, por su propia naturaleza, son propios de las relaciones entre particulares.

1. Transmisiones patrimoniales onerosas

Esta modalidad impositiva (TPO) constituye el ncleo principal del impuesto. Ello no obstante, se trata de un tributo que grava de forma preponderante operaciones entre particulares, esto es, que no son actos, habituales o no, del trfico empresarial. Consecuentemente, su trascendencia a efectos contables es muy limitada, pudiendo afirmarse que slo puede liquidarse un acto por TPO si el mismo no se halla sujeto previamente a IVA (n 3600 s.).

Distinguimos, para su tratamiento contable, segn la operacin sealada:


a. Las adquisiciones a ttulo oneroso no presentan problema alguno de calificacin contable. El ITP que devenguen se incluye como mayor valor en el precio de adquisicin de los bienes muebles o inmuebles adquiridos (ver ejemplo en el n 3882).

b. En la constitucin de derechos reales, el devengo del impuesto por la empresa adquirente implica tambin un mayor valor del precio de adquisicin de los derechos reales de que se trate.

c. En la constitucin de arrendamientos (de ciertas clases de inmuebles, en cuanto exentos de IVA), el impuesto devengado debe imputarse a resultados, a travs de la cuenta 621 Arrendamientos y cnones, por una cuanta que est en funcin del perodo de duracin del contrato de arrendamiento.

d. En la constitucin de concesiones administrativas que sean susceptibles de transmisin y, por tanto, mantengan un valor econmico, el devengo del impuesto por el concepto TPO se debe integrar como mayor valor de la concesin administrativa y recibe el tratamiento contable previsto para la cuenta 202 Concesiones administrativas.

2. Operaciones societarias

El hecho imponible que se sujeta al concepto impositivo de operaciones societarias (OS) puede tener las siguientes manifestaciones:

- La constitucin de la sociedad. - El aumento y disminucin de capital. - La fusin, escisin y disolucin de sociedades. - Las aportaciones de los socios para compensar prdidas. - El traslado a Espaa del domicilio social o de la sede de direccin efectiva desde un tercer pas.

Segn el PGC, NRV 9.4 , los gastos derivados de las transacciones realizadas con instrumentos

de patrimonio propio, incluidos los gastos de emisin de estos instrumentos, tales como honorarios de letrados, notarios y registradores, impresin de boletines, tributos, publicidad y dems, se registran directamente contra el patrimonio neto como menores reservas.

3. Actos jurdicos documentados

Esta modalidad del ITP y AJD admite a su vez tres manifestaciones principales del hecho imponible por este concepto:

- Documentos notariales. - Documentos mercantiles. - Documentos administrativos.

Dada la casi infinita variedad de actos y contratos que renen las caractersticas que los hacen

aptos para ser gravados por este concepto impositivo, establecemos como norma general de su tratamiento contable, la inclusin del impuesto liquidado como mayor valor de los bienes o derechos adquiridos por el sujeto pasivo, si dicha adquisicin tiene lugar. Si el devengo del impuesto no conlleva adquisicin de bien o derecho alguno, se ha de proceder al registro del importe liquidado como gasto, normalmente a travs de la cuenta 631 Otros tributos.

D. Impuestos especiales

Estos impuestos, que gravan el consumo de determinados bienes, estn regulados, en sus

aspectos fundamentales, por la L 38/1992 de Impuestos Especiales (LIE), y por el RD 1165/1995 que aprueba su reglamento (RIE), objetos ambos de diversas modificaciones posteriores. Dichas normas establecen tres categoras impositivas perfectamente diferenciadas:

- Impuestos Especiales de Fabricacin. - Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte. - Impuesto Especial sobre el Carbn.

El tratamiento contable a aplicar en relacin a cada una de estas modalidades impositivas es


tambin diferente. La primera de ellas afecta a las ventas de la empresa, mientras que la segunda grava las adquisiciones de una especfica clase de bienes, normalmente los vehculos automviles de turismo.

E. Impuesto sobre las Ventas Minoristas de determinados Hidrocarburos.

El Impuesto sobre las Ventas Minoristas de determinados Hidrocarburos (IVMDH) recae sobre el

consumo de los productos incluidos en su mbito objetivo de aplicacin, gravando en fase nica, las ventas minoristas de los mismos. Es un impuesto estatal cedido a las Comunidades Autnomas.

En lo que se refiere a su tratamiento contable, resultan aplicables, con carcter general, los

principios y normas de registro y valoracin contenidas en el PGC, puesto que no existe una regulacin contable especfica de este impuesto. Asimismo, hay que considerar el registro contable del IVMDH desde una doble perspectiva: desde la de los sujetos pasivos del mismo y desde la de los adquirentes, en su condicin de consumidores finales, de los productos.

a) Para los empresarios consumidores finales, que adquieran los productos sujetos al IVMDH, dado que no es un impuesto recuperable directamente de la Hacienda Pblica, su importe forma parte del precio de adquisicin de los bienes correspondientes (PGC NRV 10 y MC aptdo.5), cargndose el mismo en la cuenta correspondiente del subgrupo grupo 60. Compras. No obstante, tngase en cuenta la posible devolucin de las cuotas soportadas por la adquisicin de gasleo de uso general.

b) Los sujetos pasivos que realicen las operaciones sujetas al IVMDH, contabilizan las ventas sin incluir los impuestos que gravan las correspondientes operaciones.

2. CONTABILIZACIN DE LAS RELACIONES CON LA SEGURIDAD SOCIAL Y CON LA HACIENDA PBLICA (AEAT).

A. Seguridad social. Bsicamente, el funcionamiento del sistema de la Seguridad Social consiste en recibir unos

fondos que deben permitir la cobertura de una serie de prestaciones tales como la asistencia sanitaria y social, la prestacin de servicios sociales, la asuncin de gastos derivados de situaciones de incapacidad laboral temporal, las prestaciones familiares por hijo a cargo y una serie de prestaciones econmicas materializadas en el abono de las pensiones correspondientes a situaciones de jubilacin, incapacidad permanente, desempleo o fallecimiento. Este sistema se nutre de recursos financieros procedentes fundamentalmente de tres vas: las aportaciones del Estado a travs de sus Presupuestos Generales, las aportaciones de los trabajadores y las aportaciones de las empresas (LGSS art.86).

Las aportaciones de los trabajadores, o cuota obrera, representan su cotizacin al sistema,

obligatoria desde el momento de iniciacin de su actividad laboral, pero es el empresario el sujeto responsable del cumplimiento de este deber, lo que le obliga a descontar a los trabajadores su aportacin en el momento de hacerles efectivas las retribuciones y a ingresar su importe, junto a su propia aportacin, el mes siguiente al de su devengo. Sin embargo, aunque realice el pago de estas aportaciones, la empresa nicamente acta como recaudador, de modo que en sus libros nunca pueden aparecer registradas como gasto las cotizaciones de sus trabajadores (LGSS art.15, 103, 104 y 113).

Las aportaciones de la empresa, o cuota patronal, se devengan tambin en los mismos trminos,

por el hecho de ejercer una actividad, y deben ser ingresadas en la Seguridad Social por meses vencidos. En estos casos la empresa s debe afrontar un gasto con origen en la relacin establecida con sus trabajadores, lo que le confiere el carcter de complemento adicional del coste de la mano de obra, una componente ms de su retribucin a corto plazo, y determina que sean contabilizadas dentro de este subgrupo con cargo por las cuotas devengadas en la cuenta 642 Seguridad Social a cargo de la empresa y abono a la cuenta 476 Organismos de la Seguridad Social, acreedores.

La aportacin de la empresa, como sucede con la de los trabajadores, se determina aplicando

unos determinados porcentajes a la base de cotizacin, por lo que siempre estn en relacin con el gasto por sueldos y salarios.


Las cuotas de la Seguridad Social de autnomos deben contabilizarse como gastos de personal en la medida en que dichas cantidades se encuentren entre las remuneraciones pactadas con el personal de la empresa (entre el cual puede estar el titular de la explotacin en caso de empresario individual) como contraprestacin por su trabajo.

No tienen la consideracin de gastos las cantidades adelantadas al trabajador por la empresa, como anticipo de las cantidades debidas por la Seguridad Social en los casos de incapacidad temporal de aqul. La operacin originar un cargo en la cuenta 471 Organismos de la Seguridad Social deudores (con abono a las cuentas de tesorera correspondientes), que se saldar en el momento del ingreso de las cuotas de cotizacin del conjunto de los trabajadores (ICAC consulta nm. 1, BOICAC nm. 54).

Como vemos, tambin la Seguridad Social puede estar en una situacin deudora, en cuyo caso se

utiliza la cuenta 471. Organismos de la Seguridad Social, deudores, que constituyen crditos a favor de la empresa, de los diversos Organismos de la Seguridad Social, relacionados con las prestaciones sociales que ellos efectan. Dicha cuenta figurar en el activo del balance.

B. AEAT.

Podemos encontrar cuentas, en la que la posicin de la Administracin Tributaria interviene como deudora, dentro de las cuales encontramos:

470. Hacienda Pblica, deudora por diversos conceptos Subvenciones, compensaciones, desgravaciones, devoluciones de impuestos y, en general, cuantas percepciones sean debidas por motivos fiscales o de fomento realizadas por las Administraciones Pblicas, excluida la Seguridad Social. Figurar en el activo del balance. El contenido y movimiento de las cuentas citadas de cuatro cifras es el siguiente:

4700. Hacienda Pblica, deudora por IVA. Exceso, en cada periodo impositivo, del IVA so portado deducible sobre el IVA repercutido.

a) Se cargar al terminar cada periodo de liquidacin, por el importe del mencionado exceso, con abono a la cuenta 472. b) Se abonar:

b1) En caso de compensacin en declaracin liquidacin posterior, con cargo a la cuenta 477. b2) En los casos de devolucin por la Hacienda Pblica, con cargo a cuentas del subgrupo 57.

4708. Hacienda Pblica, deudora por subvenciones concedidas Crditos con la Hacienda Pblica por razn de subvenciones concedidas.

a) Se cargar cuando sean concedidas las subvenciones, con abono, generalmente, a las cuentas 172, 740 o cuentas del subgrupo 94. b) Se abonar al cobro, con cargo, generalmente, a cuentas de subgrupo 57.

4709. Hacienda Pblica, deudora por devolucin de impuestos Crditos con la Hacienda Pblica por razn de devolucin de impuestos.

a) Se cargar: a1) Por las retenciones y pagos a cuenta a devolver, con abono a la cuenta 473. a2) Por la cuota de ejercicios anteriores que recupera la empresa como consecuencia de las liquidaciones fiscales del impuesto o impuestos sobre el beneficio, con abono, a la cuenta 6300 o, en su caso, a la cuenta 8300. a3) Tratndose de devoluciones de otros impuestos que hubieran sido contabilizados en cuentas de gastos, con abono a la cuenta 636. Si hubieran sido cargados en cuentas del grupo 2, sern stas las cuentas abonadas por el importe de la devolucin.

b) Se abonar al cobro, con cargo a cuentas del subgrupo 57. Dentro de las posiciones acreedoras de la Administracin Tributaria, estn las siguientes cuentas:

475. Hacienda Pblica, acreedora por conceptos fiscales Tributos a favor de las Administraciones Pblicas, pendientes de pago, tanto si la empresa es contribuyente como si es sustituto del mismo o retenedor. Figurar en el pasivo del balance. El contenido y movimiento de las cuentas citadas de cuatro cifras es el siguiente:


4750. Hacienda Pblica, acreedora por IVA Exceso, en cada periodo impositivo, del IVA repercutido sobre el IVA soportado deducible.

a) Se abonar al terminar cada periodo de liquidacin por el importe del mencionado exceso, con cargo a la cuenta 477. b) Se cargar por el importe del mencionado ex ceso, cuando se efecte su pago, con abono a cuentas del subgrupo 57.

4751. Hacienda Pblica, acreedora por retenciones practicadas. Importe de las retenciones tributarias efectuadas pendientes de pago a la Hacienda Pblica.

a) Se abonar al devengo del tributo, cuando la empresa sea sustituto del contribuyente o retenedor, con cargo a cuentas de los grupos 4, 5 6. b) Se cargar cuando se efecte su pago, con abono a cuentas del subgrupo 57.

4752. Hacienda Pblica, acreedora por impuesto sobre sociedades Importe pendiente del impuesto sobre sociedades a pagar.

a) Se abonar por la cuota a ingresar, con cargo, generalmente, a la cuenta 6300 y, en su caso, a la cuenta 8300. b) Se cargar cuando se efecte su pago, con abono a cuentas del subgrupo 57.

4758. Hacienda Pblica, acreedora por subvenciones a reintegrar. Deudas con la Hacienda Pblica por subvenciones a devolver.

a) Se abonar por el importe de la subvencin que deba ser reintegrada, con cargo, general mente, a las cuentas 172 522. b) Se cargar al reintegro, con abono a cuentas del subgrupo 57.

Las dems cuentas del subgrupo 47, se han tratado en las preguntas especficas relativas a IVA, gastos, etc.

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