GRADO EN DERECHO. URJC FUENLABRADA 2010-2011. 2CURSO PROGRAMA DE DERECHO FINANCIERO Y TRIBUTARIO

INTRODUCCIN: I. Concepto de actividad financiera. II. Concepto de Derecho Financiero: notas que caracterizan al Derecho Financiero; Ramas del Derecho Financiero (Derecho Tributario, Derecho Financiero Patrimonial, Derecho Crediticio o de la Deuda Pblica y Derecho Presupuestario) TEMA I: FUENTES DEL DERECHO FINANCIERO Y TRIBUTARIO I.Introduccin. II. La Constitucin como fuente del Derecho Financiero y Tributario. III. La Justicia como valor superior del Ordenamiento Jurdico-Financiero. IV. Principios Constitucionales en materia de Gasto Pblico. V. Principios Constitucionales en materia tributaria: Principio de Generalidad, Principio de Capacidad Econmica, Principio de Igualdad, Principio de Progresividad y Principio de No Confiscatoriedad. VI. Derecho Comunitario. TEMA II: LA LEY Y OTRAS FUENTES DEL DERECHO FINANCIERO Y TRIBUTARIO I.El Principio de Legalidad: 1. Concepto. 2. Caracteres del Principio de Reserva de Ley. 3. Supuestos en materia financiero donde acta el principio de Reserva de Ley. 4. mbito de la Reserva de Ley en materia tributaria. II. Leyes Orgnicas, Leyes no Orgnicas y Leyes Autonmicas. III y IV. Disposiciones normativas con fuerza de ley: Decreto Ley y Decreto Legislativo. V. Las Disposiciones Reglamentarias en materia tributaria. VI. La Costumbre, los Principios Generales del Derecho, los Tratados Internacionales, la Jurisprudencia, la Doctrina cientfica. TEMA III: APLICACIN E INTERPRETACIN DE LA NORMA JURDICO FINANCIERA I.La norma tributaria. II. La aplicacin de la norma tributaria en el espacio y en el tiempo: A) Aplicacin en el espacio: planteamiento, 1. Lmites territoriales. 2. Criterios de Sujecin: puntos de conexin. B). Aplicacin en el espacio: 1. Entrada en vigor. 2. Duracin de la vigencia. 3. Cese de la vigencia. C). Retroactividad en materia tributaria: 1. Concepto. 2. Clases de retroactividad. 3. Lmites a la retroactividad de las normas tributarias. 4. Retroactividad en relacin con las infracciones y sanciones tributarias. III. La interpretacin de la norma financiera: la interpretacin y la calificacin en materia tributaria. IV. La analoga en Derecho Tributario. V. El Conflicto en la aplicacin de la norma tributaria: A) Introduccin. B). Actos o negocios conflictivos. C). Examen de adecuacin. D). Procedimiento. E). Efectos de la declaracin del Conflicto. VI. Simulacin: A). Concepto y clases. B). Procedimiento. C). Efectos.

TEMA IV: CONCEPTO Y CATEGORAS PROPIAS DEL DERECHO TRIBUTARIO I. El Derecho Tributario como parte del Derecho Financiero. II. El Tributo: A) Concepto. B) Caractersticas. C) Finalidades. D) Clases. III. El Impuesto: A). Concepto. B) Caractersticas. C) Clases. IV. La Tasa: A) Concepto. B). Caractersticas. C) Elementos esenciales de la tasa. V. La Contribucin Especial: A) Concepto. B) Caractersticas. C) Elementos esenciales. VI. Los Precios Pblicos: A) Concepto. B) Caractersticas.

TEMA V: LA OBLIGACIN TRIBUTARIA: EL HECHO IMPONIBLE I.La Relacin Jurdico-Tributaria. Concepto legal y contenido. II. La Obligacin Tributaria Principal: A) Concepto. B) Caractersticas. III. Obligaciones Tributarias Accesorias: A) El inters de demora. B) Recargos por presentacin de declaracin o autoliquidacin fuera de plazo, sin requerimiento previo de la Administracin. C) Los recargos del perodo ejecutivo. IV. El Hecho Imponible: A) Planteamiento. B). Concepto. C) Caractersticas. D) Elementos. V. El Devengo y la Exigibilidad. VI. Las exenciones: A) Concepto. B) Clases de exenciones. VII. Supuestos de no sujecin. TEMA VI: LOS OBLIGADOS TRIBUTARIOS I.Introduccin. II. Los obligados tributarios: clases. III. Los sujetos activos de la obligacin tributaria. IV. El sujeto pasivo de la obligacin tributaria. A) Concepto. B) Caractersticas. C) Contribuyente: a) concepto, b) caractersticas. D) Sustituto: a) concepto, b) caractersticas. V. Los obligados a realizar pagos a cuenta. A) Planteamiento. B) El obligado a realizar pagos fraccionados. C) El retenedor. D) Obligados a practicar ingresos a cuenta. VI. Los obligados en las obligaciones entre particulares resultantes del tributo. A) Planteamiento. B) Obligados a repercutir. C) El obligado a soportar la repercusin. D) Obligados a soportar la retencin. E) Obligados a soportar el ingreso a cuenta. VII. Los sucesores: A) Planteamiento. B) Sucesores de personas fsicas. C) La sucesin en las deudas de las personas jurdicas. VIII. Los responsables del tributo: A) Concepto. B) Caractersticas C) Clases: a) responsabilidad subsidiaria: caracteres, b) responsabilidad solidaria: caracteres. TEMA VII: LA CUANTIFICACIN DE LA OBLIGACIN TRIBUTARIA I.La cuantificacin de la obligacin tributaria. II. La base imponible: A) Concepto. B) Naturaleza. C) Funciones. III. Los mtodos de determinacin de la base imponible: A) Estimacin directa: a) concepto, b) caractersticas. B) Estimacin objetiva: a) concepto, b) caractersticas. C) Estimacin indirecta: a) concepto, b) circunstancias que determinan la aplicacin del rgimen de estimacin indirecta, c) medios indirectos para calcular la base, d) procedimiento. IV. La base liquidable. V. El tipo de gravamen: a) concepto, b) clases. VI. La cuota tributaria. VII. La deuda tributaria.

TEMA VIII: LA EXTINCIN DE LA OBLIGACIN TRIBUTARIA I.La extincin de la obligacin tributaria. II. El pago: a) concepto, b) sujetos: acreedor y deudor, c) objeto, d) plazos, e) forma de pago, f) suspensin, aplazamiento y fraccionamiento, g) efectos del pago. III. La prescripcin: a) concepto, b) plazos, c) inicio del plazo, d) interrupcin del plazo, e) efectos. IV. Otras formas de extincin de la deuda tributaria: A) Compensacin: a) concepto, b) requisitos. B) Extincin de deudas de las entidades de Derecho Pblico mediante deducciones por transferencia. C) Condonacin. D) Insolvencia. V. Garantas del crdito tributario TEMA IX: LA APLICACIN DE LOS TRIBUTOS I I. La aplicacin de los tributos. II. Las actividades Administrativas de informacin y asistencia a los obligados tributarios. III. La colaboracin social en la aplicacin de los tributos. IV. La colaboracin social en sentido estricto. TEMA X: LA APLICACIN DE LOS TRIBUTOS II I.Las normas comunes sobre actuaciones y procedimientos tributarios. II. La iniciacin. La denuncia. III. El desarrollo de la instruccin. IV. La prueba. V. La entrada en el domicilio de los obligados tributarios. VI. La terminacin de los procedimientos tributarios. VII. Las notificaciones. TEMA XI: ACTUACIONES Y PROCEDIMIENTO DE GESTIN TRIBUTARIA I.La Gestin Tributaria. II. Las formas de iniciacin. III. Los procedimientos de Gestin Tributaria. TEMA XII: ACTUACIONES Y PROCEDIMIENTO DE INSPECCIN I. Las actuaciones y el procedimiento de Inspeccin. II Las funciones de la Inspeccin de los Tributos. III. Las facultades de la Inspeccin de los Tributos. IV. La documentacin de las actuaciones de la Inspeccin Tributaria. V. El Procedimiento de Inspeccin. VI. Otras actuaciones de la Inspeccin Tributaria. TEMA XIII: ACTUACIONES Y PROCEDIMIENTO DE RECAUDACIN I.La Recaudacin Tributaria. II. Los rganos recaudadores. III. Las modalidades de recaudacin. IV. El Procedimiento de Apremio. V. Los otros procedimientos de recaudacin. Remisin. TEMA XIV: LAS VIOLACIONES DEL ORDENAMIENTO JURDICO TRIBUTARIO Y SU SANCIN I.Las violaciones del Ordenamiento Jurdico-Tributario. II. Las infracciones tributarias. III. Las clases de infracciones. IV. Las sanciones tributarias. V. Los sujetos infractores. VI. Las infracciones y sanciones tributarias, en particular. VII. La extincin de la responsabilidad derivada de las infracciones tributarias y de las sanciones tributarias. VIII. El Procedimiento Sancionador en materia tributaria.

TEMA XV: LOS PROCEDIMIENTOS ESPECIALES DE REVISIN I. Los procedimientos especiales de revisin. II. El Recurso de Reposicin. III. La Reclamacin Econmico-Administrativa. IV. El Recurso Contencioso Administrativo en materia tributaria.

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TEMA III: APLICACIN E INTERPRETACIN DE LA NORMA JURDICOFINANCIERA

I.

LA NORMA TRIBUTARIA

Hasta mediados del siglo XX eran consideradas como normas polticas puramente organizativas o internas, su enfoque cientfico era econmico pero no jurdico; hoy en da su carcter jurdico se pone de manifiesto en la Constitucin espaola, concretamente en su artculo 31, por lo tanto, entendemos que: En las normas tributarias concurren las caractersticas propias de toda norma jurdica: existencia de una voluntad que proviene del Poder Legislativo que determina el nacimiento de una obligacin de hacer o de no hacer vinculando una sancin en caso de incumplimiento de tal obligacin.

II.

LA APLICACIN DE LA NORMA TRIBUTARIA EN EL ESPACIO Y EN EL TIEMPO

A). APLICACIN EN EL ESPACIO

PLANTEAMIENTO Al analizar este concepto hay que tener en cuenta dos aspectos: primero se refiere a los lmites territoriales dentro de los cuales puede ser aplicada una norma jurdica dictada por un Ente Pblico

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segundo atae al punto de conexin que la Ley establece para sujetar un hecho, acto, negocio o situacin general

Todo ello referido tanto a las normas emanadas del Estado como de las Comunidades Autnomas.

1. LMITES TERRITORIALES La LGT no contiene una regla especfica sobre lmites territoriales de la norma tributaria del Estado, y esto es as porque se sobreentiende que los lmites territoriales de la norma tributaria vienen prefijados por los criterios de residencia o territorialidad a los que hace referencia el art. 11 LGT y por las consecuencias que de ellos se desprenden. Estas consecuencias ntimamente relacionadas con el juego de los Convenios Internacionales, acaban diseando el alcance territorial de las normas del Estado.

Por otro lado, es fcil deducir del artculo 9 de la Ley Orgnica de Financiacin de las Comunidades Autnomas (LOFCA) que las normas que las Comunidades Autnomas dicten en ejercicio de su poder tributario slo tendr efectos jurdicos en el territorio de la propia Comunidad. Relacionando el art. 11 LGT con el art 9 LOFCA deducimos que: la aplicacin espacial en todo el territorio nacional corresponde a la ley estatal. Mientras que la aplicacin espacial de la norma autonmica no puede rebasar el espacio territorial de la correspondiente Comunidad Autnoma.

2. CRITERIOS DE SUJECIN: PUNTOS DE CONEXIN Analizaremos tales puntos de conexin con relacin al sistema tributario estatal, al autonmico y al ordenamiento internacional. a). Con respecto al sistema tributario estatal (art. 11 LGT)

Deducimos de la lectura de este artculo que son dos los criterios de sujecin residencia y territorialidad. La residencia hace referencia a las personas fsicas o jurdicas (Ej. La Ley del IRPF, es una ley estatal y sujeta, al pago de este impuesto, a todas las personas fsicas que tengan su residencia habitual en el Estado Espaol, siempre que, obtengan renta a lo largo del perodo impositivo). La territorialidad se refiere fundamentalmente a los bienes y derechos (Ej. En el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales (ITP), el punto de conexin es el lugar donde ests situados los bienes)

b).Con respecto al sistema tributario autonmico (general, no especialidades forales) Los arts. 22 y siguientes de la Ley 21/2001, de 27 de diciembre de Medidas Fiscales, Administrativas y del nuevo sistema de financiacin de las Comunidades Autnomas, regulan los distintos puntos de conexin con la respectiva Comunidad Autnoma predicables de los distintos impuestos cedidos a favor de sta ltima (residencia, lugar de celebracin de los contratos, situacin de los bienes etc). c). Por ltimo tambin es necesario fijar los criterios de sujecin y correspondientes puntos de conexin en el mbito internacional. Aqu entran en juego los CONVENIOS DE DOBLE IMPOSICIN La DOBLE IMPOSICIN INTERNACIONAL designa la situacin por la que en varios Estados surgen obligaciones tributarias distintas por: la misma manifestacin de riqueza (identidad objetiva ) el mismo perodo impositivo (identidad temporal) y, a cargo de la misma persona (identidad subjetiva)

El requisito para que se de la DOBLE IMPOSICIN es que exista esta triple identidad: objetiva, subjetiva y temporal. Las medidas para evitar la DOBLE IMPOSICIN pueden ser de dos tipos: Normas internas (reguladas por cada estado), y Tratados Internacionales (bilaterales o multilaterales)

Las normas internas o unilaterales son numerosas en nuestro Derecho interno.

B). APLICACIN EN EL ESPACIO

1. ENTRADA EN VIGOR Art. 10.1 LGT, Las normas tributarias entrarn en vigor a los 20 das de su completa publicacin en el Boletn Oficial que corresponda (Estado o Comunidad Autnoma), si en ellas no se dispone otra cosa,() 2. DURACIN DE LA VIGENCIA (ltimo inciso art. 10.1 LGT) (.) se aplicarn por tiempo indefinido, salvo que se fije un plazo determinado.

3. CESE DE LA VIGENCIA a). El cese en las normas de vigencia temporal vendr determinado por el plazo prefijado en la norma. b). El cese en las normas de vigencia indefinida se produce a travs de la derogacin. Art. 9. 2. LGT las leyes y reglamentos que modifiquen normas tributaria contendrn una relacin completa de las normas derogadas y la nueva redaccin de las que resulten modificadas. En este artculo se consagra como pauta general la derogacin expresa y especfica frente a la tcita y genrica. (Ver a ttulo de ejemplo, la Disposicin Derogatoria nica de la LGT). C). Por ltimo, y en relacin con el art. 164 CE, hay que entender que la declaracin de inconstitucionalidad de una ley determinar que slo subsistir su vigencia en la parte no afectada por la inconstitucionalidad. De lo que deducimos que la declaracin de inconstitucionalidad constituye una forma de cese de la vigencia de las normas.

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C). RETROACTIVIDAD EN MATERIA TRIBUTARIA 1. CONCEPTO Una ley es retroactiva cuando extiende su eficacia a actos jurdicos realizados o a situaciones creadas bajo el imperio de una ley anterior. Produce efectos de cara al pasado. 2. CLASES La retroactividad puede ser de dos tipos: absoluta y relativa

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Absoluta: recogida en el art. 9.3 CE que establece el Principio de irretroactividad referido a las disposiciones sancionadoras no favorables o restrictivas de derechos individuales. Las leyes tributarias no constituyen en s disposiciones sancionadoras no favorables o restrictivas de derechos individuales, por lo tanto no les sera de aplicacin el art. 9.3 de la Constitucin. As lo ha puesto de manifiesto el Tribunal Constitucional en Sentencia 173/1996, de 31 de octubre ..hemos declarado reiteradamente que no existe una prohibicin constitucional de la legislacin tributaria retroactiva que puede hacerse derivar del Principio de irretroactividad , tal y como est consagrado en el art. 9.3 CE.

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Relativa: recogida en el art. 2.3 del Cdigo Civil las leyes no tendrn efectos retroactivos, si no dispusieran lo contrario. En el mismo sentido el art. 10.2 LGT determina: salvo que se disponga lo contrario, las normas tributarias no tendrn efecto retroactivo y se aplicarn: a los tributos sin perodo impositivo devengados, a partir de su entrada en vigor y a los dems tributos cuyo periodo impositivo se inicie desde este momento. Este precepto consagra, con carcter general la irretroactividad de las normas tributarias, aunque abre la puerta a la retroactividad de la norma tributaria en el caso en que en dicha norma as lo dispongan: salvo que se disponga lo contrario las normas tributaria no tendrn efectos retroactivos.

3. LMITES A LA RETROACTIVIDAD Sern inconstitucionales aquellas leyes, cuya retroactividad vulnere los Principios tutelados por la Constitucin: Capacidad Econmica (tributar segn los ingresos actuales), Seguridad Jurdica (certeza en el Derecho que se nos va a aplicar) 4. RETROACTIVIDAD EN SANCIONES TRIBUTARIAS RELACIN CON LAS INFRACCIONES Y

Art. 10.2 LGT (regla especial): Las normas que regulen el rgimen de infracciones y sanciones tributarias y el de los recargos tendrn efectos retroactivos respecto de los actos que no sean firmes cuando su aplicacin resulte ms favorable para el interesado

III.

LA INTERPRETACIN DE LA NORMA FINANCIERA: LA INTERPRETACIN Y LA CALIFICACIN EN MATERIA TRIBUTARIA

A). INTERPRETACIN Interpretar significa conocer el sentido de una norma, constituye un momento necesario en el proceso de aplicacin de las normas. La interpretacin de la norma jurdico-financiera no tiene en s singularidad alguna, por lo tanto, habr que tener en cuenta lo que dice le Derecho Comn, art. 3.1 Cdigo Civil (Cc) las normas se interpretarn segn el sentido propio de sus palabras, en relacin con el contexto, los antecedentes histrico-legislativos y la realidad social del tiempo en el que han de ser aplicadas, atendiendo fundamentalmente al espritu y a la finalidad de aquellas.

De la misma forma se expresa el art. 12.1 LGT las normas tributarias se interpretarn con arreglo a lo dispuesto en el apartado 1 del art. 3 del Cc. Sin embargo, es importante tener en cuenta, que a la hora de interpretar la norma tributaria, deben prevalecer entre todos los mtodos previstos, los valores superiores y principios constitucionales financieros.

B). CALIFICACIN La calificacin en materia tributaria constituye una actividad administrativa de determinacin de la verdadera naturaleza de un hecho, acto o negocio, dejando al margen la forma o denominacin que los interesados hubieran dado a tal hecho, acto o negocio. (art. 13 LGT, leer). Este artculo consagra la naturaleza estrictamente jurdica del hecho, acto o negocio en cuestin con rechazo de otros criterios (econmicos y extrajurdicos) en la tarea calificadora en el campo tributario. IV. LA ANALOGA EN DERECHO TRIBUTARIO.

Segn el art. 7.1 LGT resulta, predicable de la norma financiera en general lo que dispone el art. 4.1 Cc. Este precepto seala: Proceder la aplicacin analgica de las normas cuando stas no contemplan un supuesto especfico, pero regulan otro semejante entre los que se aprecie identidad de razn

No obstante la norma tributaria cuenta con una especialidad en dicha materia: art. 14 LGT: No se admitir la analoga para extender ms all de sus trminos estrictos el hecho imponible, de las exenciones y dems beneficios o incentivos fiscales. En relacin con este artculo vamos a citar dos teoras que aporta la Doctrina cientfica: MARTN QUERALT: quedarn fuera del mbito de la analoga en Derecho Tributario todos los elementos esenciales del tributo cubiertos por la reserva de ley PREZ ROYO: este autor reduce esta prohibicin al hecho imponible y a las exenciones, basndose en el Principio de Seguridad Jurdica.

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V.

EL CONFLICTO EN LA APLICACIN DE LA NORMA TRIBUTARIA

A). INTRODUCCIN El art. 15 LGT incluye una clusula general antielusin. Esta figura pretende configurarse (segn la exposicin de motivos de la LGT), como un elemento efectivo contra el fraude sofisticado. Pero Acaso resulta admisible que se combata el fraude sofisticado con un instrumento que excluye de raz la imposicin de sanciones por fraude? Como todos sabemos los ciudadanos tienen una tendencia natural a tratar de minimizar su carga tributaria siendo capaces de ingeniar creaciones jurdicas que permitan conseguir los resultados prcticos deseados con un menor coste fiscal. Surge as el fenmeno de la ELUSIN FISCAL (concepto opuesto a la EVASIN FISCAL o a LA ECONOMA DE OPCIN) ELUSIN FISCAL: no se infringe la Ley tributaria sino que se evita su aplicacin EVASIN FISCAL: se vulnera directamente la Ley tributaria, normalmente con ocultacin. ECONOMAS DE OPCIN: se elige lcitamente entre diversas alternativas jurdicas en funcin de su menor carga fiscal.

La determinacin del conflicto deber examinarse caso por caso. Slo la inspeccin de los tributos puede declarar el conflicto (art. 139.1 LGT). No parece que exista margen de apreciacin en otras fases de aplicacin de los tributos.

B). ACTOS O NEGOCIOS CONFLICTIVOS Ej: Con el fin de evadir un impuesto que grava la compra-venta se constituye una sociedad (operacin gravada por el Impuesto de Operaciones Societarias). El Socio (A) aporta un inmueble valorado en 160.000 euros. El socio (B) aporta 160.000 euros en metlico. Acto seguido se disuelve la sociedad, el socio (A) se queda con los 160.000 euros en metlico y el socio (B) se queda con el inmueble. De la lectura del art. 15 de la LGT se deduce que EL CONFLICTO en la aplicacin de la norma requiere la concurrencia de un presupuesto y de dos: requisito Presupuesto: que los actos o negocios eviten total o parcialmente la realizacin del hecho imponible.

Requisitos: a). que individualmente considerados, o en su conjunto, sean notoriamente artificiosos o impropios para la consecucin del resultado obtenido b). que de su utilizacin no resulte efectos jurdicos o econmicos relevantes, distintos del ahorro fiscal y de los efectos que se hubieran obtenido con los actos o negocios usuales o propios (si nos remitimos al ejemplo expuesto, podemos observar que slo se ha constituido la sociedad para realizar una compraventa y pagar menos impuestos ya que el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales que grava la compra-venta- es ms costoso que el Impuesto de Operaciones Societarias que grava la constitucin y disolucin de sociedades, sin que exista ningn otro efecto jurdico relevante)

C. EXMEN DE ADECUACIN La LGT obligar a examinar los actos o negocios potencialmente conflictivos a travs de un doble test formal y material: examen formal: se trata de dar respuesta a la siguiente pregunta Es normal conseguir el resultado obtenido a travs de ellos?, (si nos remitimos al ejemplo, la pregunta sera la siguiente Es normal que el resultado sea una compra-venta cuando el negocio jurdico realizado es una constitucin y disolucin de sociedades?). examen material: se abordar la siguiente cuestin Existen efectos jurdicos o econmicos especficos relevantes?,Tiene sentido la operacin jurdica si se ignora el elemento fiscal? (Volviendo al ejemplo, exclusivamente se ha pretendido pagar menos impuestos, la constitucin y disolucin de la sociedad ha sido una mera tapadera)

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La LGT hace una objetivacin del CONFLICTO, en ella se reduce a la irrelevancia la intencin del contribuyente. En definitiva el CONFLICTO viene motivado no por un propsito, sino por un resultado.

D. PROCEDIMIENTO (Art. 15.2 LGT) Para que la Administracin tributaria pueda declarar el conflicto en la aplicacin de la norma tributaria ser necesario el previo informe favorable de la Comisin Consultiva a que se refiere el art. 159 de esta Ley.

Desde el punto de vista procedimental, la Ley prev que cuando el rgano actuante (inspeccin de los tributos) crea que concurre el presupuesto de hecho del CONFLICTO, lo comunicar al interesado, y le conceder un plazo de 15 das para presentar alegaciones y aportar o proponer las pruebas que estime procedentes. Recibidas las alegaciones y practicadas, en su caso, las pruebas propuestas, el rgano actuante remitir el expediente completo a la Comisin Consultiva. El informe de la Comisin vincular al rgano de inspeccin sobre la declaracin del CONFLICTO y ni el informe, ni los dems actos dictados en aplicacin de lo dispuesto en el art. 159 LGT ser susceptible de recurso o reclamacin.

E. EFECTOS (Art. 15.3 LGT) Segn el citado artculo los efectos de la declaracin de conflicto son: a). se aplicar la norma que hubiera correspondido a los actos o negocios usuales, eliminando las ventajas obtenidas. b). se liquidarn intereses de demora (art. 26 LGT). c). no proceder la imposicin de sanciones

VI.

SIMULACIN (Art. 16 LGT)

A. CONCEPTO Y CLASES

Existe simulacin cuando se oculta bajo la apariencia de un negocio jurdico normal otro propsito negocial. Podemos hablar de dos tipos de simulacin: Simulacin absoluta: cuando detrs de la apariencia negocial no existe ningn otro negocio (Ej. Venta celebrada para hacer aparecer ante terceros acreedores a cuya accin se pretende escapar- que un determinado bien, ha salido del patrimonio de su anterior propietario, el cual, sin embargo, est de acuerdo con el aparente comprador, en que no exista pago del precio y que el bien sigue en poder de su dueo). Simulacin relativa: cuando el negocio aparente encubre otro, que es el que en realidad quieren las partes. (Ej. Compra-venta que en realidad oculta una donacin porque ambas partes estn de acuerdo acuerdo que se mantiene oculto- en que no exista pago del precio.

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En toda simulacin existe un acuerdo simulatorio o concierto entre las partes sobre el verdadero contenido de la operacin, (este acuerdo puede hacerse constar en un contrato privado en el que se expone el verdadero contenido del negocio y, luego en escritura pblica se hace constar un contenido diferente) En ocasiones este acuerdo simulatorio no queda reflejado por escrito (Ej. Donaciones entre padres e hijos). En estos casos, es esencial la ocultacin de la voluntad real de las partes a terceros. El art. 16.1 LGT determina los actos o negocios en que se produzca la existencia de simulaci , el hecho imponible gravado ser el efectivamente realizado por las partes. B).PROCEDIMIENTO El art. 16.2 de la LGT reconoce a la Administracin la facultad de declarar ella misma la existencia de simulacin, sin que dicha calificacin produzca otros efectos que los exclusivamente tributarios (sin que altere los efectos jurdico privados entre las partes derivadas del negocia simulado). C).EFECTOS Art. 16. 2 y 3 LGT: 1. Se gravar el hecho imponible efectivamente realizado por las partes y no el simulado por el obligado tributario. 2. Se exigirn los intereses de demora regulados en el art. 26 LGT.

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3. No se excluir la aplicacin de sanciones.

TEMA IV: CONCEPTO Y CATEGORAS PROPIAS DEL DERECHO TRIBUTARIO.

I.

EL DERECHO TRIBUTARIO COMO PARTE DEL DERECHO FINANCIERO

(Este epgrafe lo hemos estudiado en el tema introductorio y, por lo tanto, nos remitimos a l)

II.

EL TRIBUTO

A. CONCEPTO Art. 2.1 LGT prrafo 1: los tributos son ingresos pblicos que consisten en prestaciones pecuniarias exigidos por la Administracin pblica como consecuencia de la realizacin del supuesto de hecho al que la ley vincula el deber de contribuir, con el fin primordial de obtener ingresos necesarios para el sostenimiento de los gastos pblicos B. CARACTERSTICAS 1. El Tributo es un ingreso de los entes pblicos destinado a la financiacin de los gastos pblicos. 2. Es un ingreso de Derecho Pblico, es decir, se trata de una prestacin coactiva no voluntaria y no sometida a modificaciones fruto de la conveniencia de los afectados. 3. Es un ingreso que presenta distintas modalidades: impuestos, tasas y contribuciones especiales. 4. Es un ingreso de contenido pecuniario o dinerario. 5. No constituye nunca la sancin de un ilcito (no se paga por vulnerar una norma, sino por haber realizado el hecho imponible previsto en la norma que origina el nacimiento de la obligacin tributaria de pago). 6. Estamos ante una prestacin legalmente establecida con base en el Principio de Capacidad Econmica del llamado a satisfacerlo tal como demanda el art. 31.1 CE.

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C. FINALIDADES De la lectura del artculo 2. 1 y 2 de la LGT se deduce la doble finalidad de los tributos: Finalidad fiscal o recaudatoria: a travs de los tributos se pretende obtener ingresos para financiar los gastos pblicos. Finalidad extrafiscal: adems de recaudar recursos para financier los gastos pblicos, los tributos sirven como instrumentos de poltica econmica (Ej. Conseguir el pleno empleo, mejorar y proteger el medioambiente etc).

D. CLASES Art. 2.2 LGT Los tributos, cualquiera que sea su denominacin, se clasifican en tasas, contribuciones especiales e impuestos

III.

EL IMPUESTO

A. CONCEPTO Art. 2.2,c) LGT: Impuestos son los tributos exigidos sin contraprestacin cuyo hecho imponible est constituido por negocios, actos o hechos que ponen de manifiesto la capacidad econmica del contribuyente Los impuestos gravan cualquier manifestacin de capacidad econmica (la obtencin de renta Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas (IRPF) , el Impuesto de Sociedades (IS)-, el gasto de la renta Impuesto sobre el Valor Aadido (IVA), la posesin de un patrimonio Impuesto sobre el Patrimonio (IP), las transmisiones onerosas Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales (ITP)-, lucrativas Impuesto sobre Donaciones etc). B. CARACTERSTICAS 1. El impuesto es una categora tributaria (art. 2.2, c) LGT). 2. Se distingue de las dems categoras tributarias tasas y contribuciones especiales- porque son exigidos sin contraprestacin. La referencia a ausencia de contraprestacin es imprecisa y jurdicamente desacertada ya que el impuesto es una obligacin que nace de la ley y , por lo tanto, no puede considerarse como una obligacin contractual donde s podra hablarse de contraprestacin.

En definitiva, lo que quiere decir el legislador cuando se refiere a la ausencia de contraprestacin es que en el impuesto no aparece especficamente contemplada actividad administrativa alguna que beneficie particularmente al obligado tributario, frente a lo que ocurre en la tasa y en la contribucin especial, donde al Administracin presta un servicio, realiza una actividad o una obra pblica que beneficia o aumenta de valor los bienes del contribuyente.

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3. El hecho imponible del impuesto est constituido por negocios, actos o hechos que ponen de manifiesto en mayor o menor medida la capacidad econmica del obligado al pago.

C. CLASES 1. IMPUESTOS PERSONALES Y REALES Personales: tienen como fundamento un presupuesto objetivo (materia a gravar) que no puede ser pensado ms que por referencia a una persona determinada (IRPF). Reales: son aquellos cuyo presupuesto objetivo se determina con independencia del elemento personal (IVA)

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2. IMPUESTOS SUBJETIVOS Y OBJETIVOS Subjetivos: son aquellos en los que en ciertos elementos de cuantificacin (base imponible, cuota) se tienen en cuenta circunstancias personales del contribuyente (edad, nmero de hijos, ascendientes a cargo del contribuyente etc) (IRPF). Objetivos: no tienen en cuenta tales circunstancias (IVA)

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3. IMPUESTOS DIRECTOS E INDIRECTOS Directos: gravan la renta y el patrimonio y en ellos no se permite la repercusin de la carga tributaria, es decir, el contribuyente (que es el que realiza el hecho imponible), es el ltimo destinatario del impuesto. (IRPF, IP). Indirectos: gravan la circulacin de bienes, o el gasto de la renta y en ellos se permite la repercusin de la carga tributaria (Ej, en el IVA, uno de los hechos imponibles del impuesto es la entrega de bienes y servicios, el que realiza la entrega es el que realiza el hecho imponible y, por lo tanto, el contribuyente del impuesto, sin embargo, el ltimo destinatario del impuesto es el consumidor de dichos bienes o el beneficiario de dichos servicios, por lo tanto se da la repercusin de la carga tributaria que es soportada por el consumidor).

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4. IMPUESTOS INSTANTNEOS Y PERIDICOS Instantneos: el presupuesto de hecho consiste en una accin que se agota en el acto mismo de su realizacin (Ej. D. Pedro recibe como donacin de su to Juan un piso en la calle Velazquez de Madrid, ha realizado el hecho imponible del Impuesto sobre Donaciones ya que se ha producido una transmisin lucrativa y, por lo tanto, tendr que liquidar y pagar dicho impuesto, se trata de un impuesto instantneo porque el hecho imponible se produce como un hecho aislado en el tiempo). Peridicos: el hecho imponible consiste en un estado duradero en relacin con un periodo de tiempo determinado (Ej. En el IRPF, el hecho imponible es la obtencin de renta en el periodo impositivo un trabajador que lleve 25 aos en su empresa lleva siendo contribuyente por dicho impuesto durante todo este perodo de tiempo, es decir, el hecho imponible se prolonga en el tiempo (25 aos), de forma que el legislador se ve obligado por razones prcticas a fraccionarlo en distintos periodos el periodo impositivo en el IRPF es el ao natural- , en consecuencia podemos decir que el IRPF es un impuesto peridico).

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5. IMPUESTOS FISCALES Y EXTRAFISCALES Fiscales: son aquellos impuestos cuya finalidad es recaudar ingresos para hacer frente a los gastos pblicos.

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Extrafiscales: son aquellos impuestos cuya finalidad es la consecucin de fines de poltica econmica.

IV.

LA TASA

A) CONCEPTO De conformidad con los arts. 2.2, a) LGT , 6 Ley de Tasas y Precios Pblicos (LTPP) y 7.1 LOFCA : Las tasas son los tributos cuyo hecho imponible consiste en la utilizacin privativa o aprovechamiento especial del dominio pblico en la prestacin de servicios o en la realizacin de actividades en rgimen de Derecho pblico que se refieren, afecten o beneficien de modo particular al obligado tributario, cuando los servicios no sean de solicitud o recepcin voluntaria por los obligados tributarios o no se presten o realicen por el sector privado.

B). CARACTERSTICAS 1. La Tasa es un tributo (art. 2.2, a) LGT) 2. El hecho imponible de la Tasa est constituido Por la utilizacin privativa o aprovechamiento especial del dominio pblico Por la prestacin de servicios o realizacin de actividades en rgimen de Derecho pblico que se refieran , afecten o beneficien de modo particular al obligado tributario (se entender que los servicios se prestan o las actividades se realizan en rgimen de Derecho Pblico cuando se lleven a cabo, mediante cualquiera de las formas previstas en la legislacin Administrativa y la gestin del servicio y su titularidad correspondan al ente pblico).

Ahora bien, es necesario que tal prestacin de servicios o realizacin de actividades en rgimen de Derecho Pblico renan dos circunstancias para que nos encontremos ante el hecho imponible de la Tasa: a). Que los servicios o actividades no sean de solicitud voluntaria para los obligados tributarios (obligatoriedad, coactividad). A estos efectos no se considera voluntaria la solicitud (arts. 6 LTPP y 7.1 LOFCA) a). Cuando venga impuesta por disposiciones legales o reglamentarias a). Cuando los bienes, servicios o actividades requeridos sean imprescindibles para la vida privada o social del solicitante. b). Que no se presten o se realicen por el sector privado (monopolio a favor del sector pblico).

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3. La Tasa se cobra, en funcin del Principio de Equivalencia: Art. 7 LTPP, Las tasas tendern a cubrir el coste del servicio o de la actividad que constituye el hecho imponible. Art. 7.3 LOFCA, El rendimiento previsto por cada tasa por la prestacin o realizacin de actividades no podr sobrepasar el coste de dicho servicio o actividad.

D. ELEMENOS ESENCIALES DE LA TASA 1 Hecho imponible (art. 13 LTPP) A ttulo de ejemplo enumeramos algunas prestaciones de servicios o realizacin de actividades en rgimen de Derecho Pblico que constituyen el hecho imponible de la Tasa: Expedicin de certificados o documentos a instancia de parte Valoraciones y tasaciones Inscripciones y anotaciones en Registros oficiales o pblicos Utilizacin privativa o aprovechamiento especial del dominio pblico Los servicios acadmicos o complementarios, etc.

2. Sujeto pasivo (art. 16 LTPP) a). Personas fsicas o jurdicas beneficiarias de la utilizacin privativa o aprovechamiento especial del dominio pblico. b). Aqullos a quienes beneficien o afecten, personalmente o en sus bienes, los servicios o actividades pblicas que constituyen el hecho imponible de la tasa en cuestin.

3. Elementos cuantitativos (art. 19 LTPP) a). El importe de la tasa en la utilizacin privativa o aprovechamiento especial del dominio pblico se fijar tomando como referencia el valor de mercado correspondiente. En el supuesto de las tasas por prestacin de servicios o por la realizacin de actividades para la determinacin de dicho importe se tomarn en cuenta los costes directos o indirectos, la amortizacin del inmovilizado y, en su caso, los costes necesarios para garantizar el mantenimiento y desarrollo razonable del servicio o actividad por cuya prestacin o realizacin se exige en la tasa. b). La cuota tributaria de la tasa podr consistir en: Una cantidad fija sealada al efecto Una cantidad determinada en funcin de un tipo de gravamen aplicable sobre el hecho imponible Una cantidad establecida conjuntamente por ambos procedimientos 4. El pago (art. 21 LTPP) El pago podr realizarse en efectivo o mediante efectos timbrados.

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V.

LA CONTRIBUCIN ESPECIAL

A. CONCEPTO (Arts. 2.2, b) LGT, 8 LOFCA y 28 Texto Refundido Ley Reguladora de Haciendas Locales (TRLHL)) Contribuciones especiales son los tributos cuyo hecho imponible consiste en la obtencin por el obligado tributario de un beneficio o de un aumento de valor en sus bienes , como consecuencia de la realizacin de obras pblicas o del establecimiento o ampliacin de servicios pblicos. Ejemplo: obras pblicas de canalizacin de aguas en la parte baja de un municipio que tiene tendencia a inundarse cuando las lluvias son torrenciales. Esta obra, aumenta de valor los inmuebles y negocios de los ciudadanos que vivan en dicha zona, por lo tanto, podra financiarse a travs de contribuciones especiales. Existe un beneficio particular para dichos ciudadanos y para el resto del municipio un beneficio general. Lo que se grava mediante la contribucin especial es ese beneficio particular. Ejemplo: ampliacin del metro de Madrid al barrio de Viclvaro, esta obra pblica pude financiarse mediante contribuciones especiales, ya que las personas que tienen sus inmuebles en un lugar bien comunicado revalorizan dichos inmuebles, como en el caso anterior, existe un beneficio particular y otro general para el resto de las personas que utilicen dicho transporte pblico aunque no vivan en el barrio de Viclvaro. En ambos casos es posible identificar a los beneficiarios de dichos gastos y repartir entre ellos el coste de la inversin o parte de ella, puesto que, aunque existan unos sujetos especialmente beneficiados, la inversin aprovecha al conjunto de la colectividad. La naturaleza o fundamento de las contribuciones especiales es el mismo que el de las tasas: se trata, en ambos casos, de tributos basados en el principio del beneficio o de equivalencia. Se trata de una prestacin coactiva, al menos en los casos en que la obra se hace sin solicitud de los propietarios, que es lo que suele suceder. B. CARACTERSTICAS 1. Las contribuciones especiales son tributos, por esta razn le resultan aplicables los Principios del art. 31.1 CE.

2. Se diferencian del Impuesto y de la Tasa por su hecho imponible obtencin por el obligado tributario de un beneficio o de un aumento de valor en sus bienes como consecuencia de la realizacin de obras pblicas o el establecimiento o ampliacin de servicios pblicos. 3. La exigencia de la contribucin especial est ligada de una manera directa e inmediata a una actividad pblica cierta y determinada. 4. Mientras que en la tasa la actividad pblica puede ser muy variada. En el caso de la contribucin especial la actividad pblica que se desencadena slo puede establecerse como consecuencia de la realizacin de obras pblicas o del establecimiento o ampliacin de servicios pblicos. Por otro lado, mientras que en la tasa se aprecia un beneficio particular en la contribucin especial adems del beneficio particular existe otro general para el resto de los ciudadanos. 5. Afectacin de los ingresos que provienen de la contribucin especial a los gastos generados por la obra pblica que se ha realizado o el servicio que se ha establecido o ampliado. C. ELEMENTOS ESENCIALES Para el estudio de este epgrafe nos remitimos al libro del Profesor D. Lus M. Cazorla Prieto: Derecho Financiero y Tributario (Parte General) 9. Edicin. Editorial Aranzadi.

VI.

LOS PRECIOS PBLICOS

A). CONCEPTO Art. 24 LTPP: Tendrn la consideracin de precios pblicos las contraprestaciones pecuniarias que se satisfagan por la prestacin de servicios o realizacin de actividades efectuadas en rgimen de Derecho Pblico cuando, prestndose tambin por el sector privado, sean de solicitud voluntaria por parte de los administrados. B). CARACTERSTICAS 1. El Precio Pblico no es un tributo, ya que no constituye una prestacin pecuniaria ligada al deber de contribuir.

2. Inicialmente, el precio pblico tiene una clara conexin con la tasa ya que en los dos casos se paga una cantidad por la prestacin de un servicio o la realizacin de una actividad en rgimen de Derecho Pblico. Las diferencias empiezan a partir de aqu. Para que los servicios o actividades que se presten sean objeto del precio pblico y no de la tasa deben darse dos circunstancias: a). que tales servicios o actividades se presten tanto por el sector pblico como por el sector privado (ausencia de monopolio a favor del sector pblico, es decir, concurrencia en la prestacin del servicio o realizacin de la actividad por el sector pblico y por el sector privado). b). que los servicios o actividades a los que nos hemos referido, sean de solicitud voluntaria por parte de los administrados (voluntariedad, es decir, no coactividad)

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3. La cuanta del precio pblico debe cubrir, como mnimo, el precio del servicio. Ejemplo de precio pblico: un Ayuntamiento construye un polideportivo donde oferta clases de natacin, gimnasia rtmica, danza espaola etc. La cantidad que paguemos por realizar dichas actividades ser un precio pblico porque no existe ni coactividad ni monopolio, siempre tendremos un gimnasio privado donde podamos ir para recibir dichas clases.

TEMA V: LA OBLIGACIN TRIBUTARIA: EL HECHO IMPONIBLE

I.

LA RELACIN JURDICO TRIBUTARIA. CONCEPTO LEGAL Y CONTENIDO

La LGT incluye en su art. 17.1 una definicin expresa de relacin jurdico tributaria en los siguientes trminos: Se entiende por relacin jurdico tributaria el conjunto de obligaciones y derechos, derechos y potestades originados por la aplicacin de los tributos La relacin jurdico tributaria es, antes que nada, la que se constituye por la de crdito y deuda entre el ente pblico acreedor y el sujeto pasivo deudor, en cambio, la definicin de la LGT viene a decir simplemente que relacin jurdico tributaria es la que se establece con ocasin de la aplicacin de las normas tributarias. En cuanto al contenido de esta relacin podemos decir, que de la misma pueden derivarse obligaciones materiales y formales para el obligado tributario y para la Administracin, as como la imposicin de sanciones tributarias en caso de incumplimiento. O sea, que el contenido de la relacin est integrado por obligaciones materiales, es decir, de ingreso, y por obligaciones formales y, en su caso, por las sanciones derivadas de la infraccin de esos deberes materiales y formales.

La clasificacin que hace la LGT de las obligaciones o deberes que integran el contenido de la relacin jurdico tributaria, podemos agruparlos de la siguiente forma: A). Obligaciones materiales a cargo del sujeto pasivo y dems obligados tributarios: La obligacin principal o derivada del hecho imponible Obligaciones a cuenta, que son instrumentales respecto de la anterior: ingresos fraccionados y retenciones o ingresos a cuenta por pagos en especie. Obligaciones entre particulares resultantes de las normas del tributo. Entra en esta categora, entre otras, la obligacin del sujeto pasivo de soportar la retencin Obligaciones accesorias: intereses de demora, recargos por pago espontneo fuera de plazo y recargos del perodo ejecutivo.

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B). Obligaciones materiales de la Administracin. Son las de devolucin o reintegro del coste de garantas: Obligaciones de devolucin derivadas de la normas del tributo. La Administracin est obligada a realizar devoluciones cuando la deuda tributaria es inferior al importe de los ingresos a cuenta (Ej. IRPF, IS. Aunque pueden surgir tambin en otros tributos. Singularmente en el IVA, como derivacin del sistema de repercusin que antes hemos citado: cada sujeto del IVA estar obligado a soportar la repercusin del IVA en cada una de sus compras y estar obligado a repercutir el IVA en sus ventas; -que es el perodo de pago del IVA-, la suma de los IVAs soportados en el mismo perodo, si resulta una cantidad positiva, deber ingresarla, si el resultado es negativo por ser los IVAs soportados superiores a los repercutidos-, esa cantidad negativa se restar de la que resulte el prximo trimestre; si al cabo del ao, la cuenta es negativa, solicitar la devolucin que ser realizada por Hacienda) Obligaciones de devolucin de ingresos indebidos. A diferencia de las anteriores, que forman parte de la vida normal de la relacin, estas otras obligaciones nacen como consecuencia de circunstancias anormales, de la realizacin de pagos que resultan indebidos y que son declarados como tales en el correspondiente procedimiento.

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Reintegro del coste de los avales y dems garantas, en el caso de resolucin favorable al obligado tributario en el recurso contra un acto cuya ejecucin hubiera sido suspendida previa presentacin de aval.

C). Obligaciones y deberes formales a cargo de los obligados tributarios Son las que enumera el art. 29 LGT, entre las cuales podramos citar: los deberes de declaracin (de diferentes clases), de facturacin, de contabilidad, de uso del Nmero de Identificacin Fiscal (NIF), de soportar inspecciones etc. La reforma de la LGT por obra de la Ley 36/2006 de Prevencin del Fraude Fiscal ha aadido que: las disposiciones reglamentarias podrn regular las circunstancias relativas al cumplimiento de las obligaciones tributarias formales. D). Obligaciones y deberes procedimentales a cargo de la Administracin Aunque la LGT no les dedica un artculo propio en la Seccin sobre contenido de la relacin jurdico tributaria, existen tambin deberes a cargo de la Administracin en la aplicacin de los tributos. El primero es el impulso de los procedimientos que se establezcan en el curso de esa aplicacin. Pero este deber general, puede descomponerse en una serie de obligaciones concretas: de resolver expresamente, de notificar, de tratar respetuosamente a los obligados tributarios, etc

II.

LA OBLIGACIN TRIBUTARIA PRINCIPAL (Art. 19 LGT)

A. CONCEPTO La obligacin tributaria principal tiene por objeto el pago de la cuota tributaria La obligacin tributaria es la situacin jurdica pasiva ms importante en el seno de la relacin jurdica por la que se canaliza la exigencia y satisfaccin de los tributos, y de la que es correlativa la situacin activa del Ente Pblico correspondiente o derecho de crdito tributario. B. CARACTERSTICAS 1). Estamos ante una obligacin de Derecho Pblico 2). Estamos ante una obligacin Ex lege. Es decir, la obligacin tributaria tiene su origen el la ley con exclusin de otros cauces. Es una obligacin de dar, siendo su objeto la entrega de dinero a ttulo de tributo, dinero destinado a la financiacin de gasto pblico. OBLIGACIONES TRIBUTARIAS ACCESORIAS

III.

Art. 25.1 LGT: Son obligaciones tributarias accesorias las obligaciones de satisfacer el inters de demora, los recargos por declaraciones extemporneas y los recargos del perodo ejecutivo. A. INTERS DE DEMORA a). CONCEPTO (Art. 26.1, prrafo 1. LGT) El inters de demora es una prestacin accesoria que se exigir a los obligados tributarios y a los sujetos infractores como consecuencia de: La realizacin de un pago fuera de plazo La presentacin de una declaracin o autoliquidacin de la que resulta una cantidad a pagar una vez finalizado el plazo establecido al efecto en la normativa tributaria. El cobro de una devolucin o, En el resto de los casos previstos en la normativa tributaria.

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Por otro lado, el prrafo 2 del art. 26.1 aade: la exigencia del inters de demora no requiere ni la previa intimacin de la Administracin tributaria ni que el retraso del obligado sea culpable.

b). CARACTERSTICAS Automatismo: sin requerimiento previo de la Administracin. Objetivo: el inters de demora se cobra con independencia de la culpabilidad del obligado.

c). NATURALEZA La naturaleza del inters de demora es indemnizatoria, pues persigue reparar el dao que el retraso correspondiente haya ocasionado a la Administracin Tributaria El establecimiento y la modificacin de la obligacin de abonar inters de demora estn sujetos a la Reserva de Ley (art. 8, e) LGT) d) SUPUESTOS Los supuestos donde puede exigirse intereses de demora estn contenidos en el art. 26.2 LGT (leer) e) DETERMINACIN (Art. 26.6 LGT)

El inters de demora ser el inters legal del dinero vigente a lo largo del perodo en el que aqul resulte exigible, incrementado en un 25%, salvo que la Ley de Presupuestos Generales del Estado establezca otra cosa. El inters de demora se calcular sobre el importe no ingresado en plazo o sobre la cuanta de la devolucin cobrada improcedentemente y ser exigible durante el tiempo que comprenda el retraso del obligado (art. 26.3 LGT) B). RECARGOS POR PRESENTACIN DE DECLARACIN O AUTOLIQUIDACIN FUERA DE PLAZO, SIN REQUERIMIENTO PREVIO DE LA ADMINISTRACIN (Art. 27 LGT) Estos recargos sern: Del 5% si la presentacin de la declaracin o autoliquidacin se efecta dentro de los tres primeros meses desde la terminacin del perodo voluntario de declaracin e ingreso. Del 10% si se efecta la presentacin de la declaracin o autoliquidacin entre los tres y los seis primeros meses desde la terminacin del perodo voluntario de declaracin e ingreso. Del 15% si se efecta la presentacin de la declaracin o autoliquidacin entre los seis y los doce meses desde la terminacin del perodo voluntario de declaracin e ingreso.

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En todos estos se excluyen las sanciones que hubieran podido exigirse y los intereses de demora devengados hasta la presentacin de la declaracin o autoliquidacin. el recargo ser del 20% si la presentacin de la declaracin o autoliquidacin se efecta una vez transcurridos doce meses desde el trmino del perodo voluntario de presentacin e ingreso

En este caso slo se excluyen las sanciones pero no los intereses de demora. Cuando junto a la declaracin o autoliquidacin presentada fuera de plazo sin requerimiento previo de la Administracin, (declaraciones o autoliquidaciones extemporneas), no se acompae el ingreso, ni se presente solicitud de aplazamiento, fraccionamiento o compensacin, los recargos del artculo 27 de la LGT sern compatibles con los recargos del perodo ejecutivo regulados en el artculo 28 de la misma Ley, as como los intereses que correspondan sobre el importe de la declaracin. C). RECARGOS DEL PERODO EJECUTIVO (Art 28 LGT) Los recargos del perodo ejecutivo son los siguientes:

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El recargo ejecutivo que ser del 5% y se aplicar cuando se satisfaga la totalidad de la deuda no ingresada en perodo voluntario antes de la notificacin de la providencia de apremio. El recargo de apremio reducido que ser del 10% cuado se satisfaga la totalidad de la deuda y el recargo dentro del plazo fijado en la providencia de apremio (plazo fijado en el art. 62.5 LGT). El recargo de apremio ordinario que ser del 20% cuando no se pague la totalidad de la deuda en el plazo fijado en la providencia de apremio 1.

Este ltimo recargo es compatible con el cobro de intereses de demora. Sin embargo, cuando proceda el recargo ejecutivo (5%) o el recargo de apremio reducido (10%) no sern exigibles los intereses de demora devengados desde el inicio del perodo ejecutivo. Por ltimo, la exigencia de todos los recargos hasta aqu expuestos es compatible con las costas que, en su caso, se hayan ocasionado en el procedimiento de apremio (art. 161.4 LGT).

IV.

EL HECHO IMPONIBLE

A). PLANTEAMIENTO El hecho imponible constituye un aspecto fundamental cuya realizacin origina el nacimiento de la obligacin de pago del tributo. El hecho imponible es un elemento esencial del tributo y, por lo tanto, su determinacin est sujeta a la reserva de ley. El hecho imponible debe basarse en una manifestacin de riqueza indicativa de capacidad econmica. B). CONCEPTO (Art. 20.1 LGT)

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Segn el art. 161.1 LGT el procedimiento de apremio se iniciar mediante providencia de apremio notificada al obligado tributario en la que se identifica la deuda pendiente, se liquidarn los recargos a los que se refiere el art. 28 LGT y se requerir para que efecte el plazo. La providencia de apremio es el ttulo ejecutivo y una vez incumplidos los plazos de pago previstos en la misma, la Administracin puede ejecutar los bienes del deudor con el fin de hacer efectiva la deuda pendiente (profundizaremos sobre estos conceptos en el tema destinado a la Recaudacin de los Tributos, dentro de los Procedimientos de Gestin Tributaria).

El hecho imponible es el presupuesto fijado por la ley para configurar cada tributo y cuya realizacin origina el nacimiento de la obligacin tributaria principal (A ttulo de ejemplo, en el IRPF el hecho imponible es la obtencin de renta por la persona fsica en el perodo impositivo; en el IS la obtencin de renta por la persona jurdica en el perodo impositivo; el en IP la titularidad de un patrimonioetc.) C). CARACTERSTICAS 1. Constituye un elemento plenamente integrado en la estructura jurdica de la obligacin tributaria y previsto como tal en la ley. 2. El hecho imponible como presupuestode la obligacin tributaria debe quedar fijado por la ley. 3. El hecho imponible se articula, entro otros extremos, para configurar cada tributo, es decir, identifica y atribuye caractersticas propias a cada tributo. 4. La realizacin del hecho imponible origina el nacimiento de la obligacin tributaria principal, es decir, si no se realiza el hecho imponible tipificado en la ley, no existe obligacin tributaria de pago.

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D) ELEMENTOS a) Elemento objetivo del hecho imponible: es un acto, un hecho o una situacin de una persona o de sus bienes que pueden ser contemplados desde varias vertientes: la materia est constituida por los negocios, actos o hechos a los que se refiere el art. 2.2, c) LGT. la espacial se refiere al mbito de aplicacin territorial del hecho imponible (aplicacin de la norma tributaria en el espacio). la temporal atae al momento del nacimiento de la obligacin tributaria, es decir, cuando se entiende totalmente realizado el hecho imponible (devengo).

b) Elemento subjetivo del hecho imponible: este elemento determina el contribuyente afectado por la obligacin tributaria. Determinando, por otro lado, la naturaleza personal del impuesto en cuestin. V. EL DEVENGO Y LA EXIGIBILIDAD

A). DEVENGO (Art. 21.1 LGT)

El devengo constituye un preciso instante en el tiempo en el que se entiende legalmente realizado el hecho imponible, surgiendo la obligacin tributaria de pago. (El devento en el IRPF es el 31 de diciembre) La determinacin del devengo est sujeta a la reserva de ley. B). EXIGIBILIDAD (Art. 21.2 LGT) Este artculo de la LGT distingue conceptualmente devengo y exigibilidad del tributo: La ley propia de cada tributo podr establecer la exigibilidad de la cuota o cantidades a ingresar, o de parte de la misma en un momento distinto al del devengo del tributo. (Ej, Hemos visto que el devengo en el IRPF es el 31 de diciembre, sin embargo el perodo de exigibilidad va del 1 de mayo al 30 de junio del ao siguiente, por lo tanto, no tienen por qu coincidir devengo y exigibilidad).

VI.

LAS EXENCIONES (Art. 22 LGT)

A). CONCEPTO Son supuestos de exencin aquellos en que a pesar de realizarse el hecho imponible, la ley exime del cumplimiento de la obligacin tributaria principal

Podra decirse que en los supuestos de exencin se da la existencia de dos normas: La primera la norma de imposicin que define el hecho imponible y asocia a su realizacin el nacimiento de la obligacin tributaria de pago. La segunda la norma de exencin que contrarresta los efectos de la primera permitiendo que no nazca la obligacin tributaria para determinados supuestos o para determinados sujetos, a pesar de haberse realizado el hecho imponible.

En definitiva, con el trmino exencin se define una modalidad de sujecin al tributo caracterizada porque no existe obligacin tributaria de pago. La exencin tributaria puede considerarse como una especie (la ms caracterstica o tpica) de un gnero ms amplio: el de los beneficios tributarios. Efectivamente, la exencin constituye un beneficio, es el resultado de una norma de favor. El alcance de este tipo de normas puede llegar hasta la total anulacin del efecto del hecho imponible (exencin total o propiamente dicha) o bien reducirse a un aligeramiento de la carga tributaria (bonificaciones, deducciones, etc)

La razn de ser de las normas de creacin de beneficios fiscales suelen responder a una finalidad extrafiscal o de estmulo de determinadas actividades . As sucede, por ejemplo, en el caso de deducciones previstas en el IRPF o en el IS en relacin con ciertas formas de colocacin del ahorro (seguros de vida, planes de pensiones, etc). En otras ocasiones, sin embargo, el beneficio fiscal responde estrictamente a la lgica del principio de capacidad econmica. Podemos pensar, dentro del mismo IRPF, en las deducciones a practicar en razn de cargas familiares.2 El establecimiento, modificacin, supresin o prrroga de las exenciones est sometida a la reserva de ley tributaria (art. 8.d) LGT). B).CLASES 1. EXENCIONES OBJETIVAS Y SUBJETIVAS Objetivas: junto a la norma definitoria del hecho imponible, loa norma de exencin declara exentos uno o varios negocios, actos o hechos incluidos genricamente dentro de las primera de las normas apuntadas, con relacin a los cuales, a la postre, no nace la obligacin tributaria principal. Ej. Exencin por reinversin de vivienda habitual en el IRPF. Subjetivas: Se excluye el nacimiento de la obligacin tributaria con respecto a determinados sujetos Ej. Exenciones previstas en el art. 7 letras a, b y c de la LIRPF.

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2. EXENCIONES TEMPORALES Y PERMANENTES Temporales: exencin con vigencia temporal limitada. Ej. En casos de catstrofes naturales (incendios, inundaciones, etc), se puede eximir, en ese perodo impositivo, de el pago de la contribucin territorial rstica o urbana a personas que hayan sufrido daos en su patrimonio) Permanentes: exencin sin limitacin inicial de vigencia temporal

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3. EXENCIONES TOTALES Y PARCIALES Totales: excluyen, por completo, la obligacin tributaria. Ej. Exencin por reinversin en vivienda habitual, se exime de tributacin toda la ganancia patrimonial obtenida por la transmisin de la primera vivienda, siempre y cuando se reinvierta en la nueva toda la cantidad obtenida por la venta de la primera. Parciales: disminuyen en distinto grado el importe de la obligacin tributaria, sin que sta desaparezca. Ej. Si, en el ejemplo anterior, slo se reinvierte en la nueva vivienda parte de la cantidad obtenida por la transmisin de la primera, la exencin no es total sino parcial.

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F. PREZ ROYO: Derecho Financiero y Tributario. Parte General. Cvitas, pg. 148

17 Edicin. Editorial Thomson

VII.

SUPUESTOS DE NO SUJECIN (Art. 20.2 LGT)

La ley podr completar la delimitacin del hecho imponible mediante la mencin de los supuestos de no sujecin El sentido de las norma de no sujecin es, segn la doctrina y este mismo precepto, el de aclarar o completar la definicin del hecho imponible, a travs de una determinacin negativa, que explicita o aclara supuestos que caen fuera de su mbito. Posemos decir, que los supuestos de no sujecin son una delimitacin negativa del hecho imponible, precisan los confines del hecho imponible, explican, que ste, pese a algunas apariencias, no ha tenido lugar3 Estos supuestos no estn incluidos en la norma delimitadora del hecho imponible, es decir, en estos casos no se realiza el hecho imponible, por lo tanto, no nace la obligacin tributaria de pago. Las normas que delimitan la no sujecin son meramente didcticas o aclaratorias. No contienen ningn mandato jurdico, al contrario de lo que ocurre en las normas de exencin (que contrarrestan el mandato legal de la norma de imposicin)

Ejemplo: Art. 6.4 LIRPF: no estarn sujetas a este impuesto la renta que se encuentra sujeta al Impuesto de Sucesiones y Donaciones (ISD). Art. 46.2, e) LIRPF: contrato de seguro de accidente laboral. Impuesto Municipal de Circulacin (IVTM): Despus de definir el hecho imponible como la titularidad de vehculos de motor aptos para circular precisa : No estarn sujetos a este impuesto los vehculos que habiendo sido dados de baja en los registros por antigedad de su modelo, puedan ser autorizados para circular excepcionalmente con ocasin de exhibiciones, certmenes o carreras limitadas a los de su naturaleza.

TEMA VI: LOS OBLIGADOS TRIBUTARIOS

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F. PREZ ROYO: Derecho Financiero y Tributario, op, cit, pg 145

I.

INTRODUCCIN

Continuando con la exposicin de los elementos esenciales del tributo (o de la relacin jurdico tributaria), abordamos en este tema el estudio de los sujetos de dicha relacin. La LGT dedica a los obligados tributarios un Captulo que presenta importantes novedades desde el punto de vista sistemtico si la comparamos con la LGT del 63, ya derogada como todos sabemos. Empezando por el encabezamiento del Captulo en el que la clsica expresin el sujeto pasivo, se sustituye por la indicada de los obligados tributarios. En la formulacin clsica de la teora de la relacin jurdico tributaria, se hablaba del sujeto pasivo para designar la posicin clave en el mbito de la sujecin a los poderes de la Hacienda Pblica: la posicin deudora en la relacin obligacional. Existen otros deudores: de deudas distintas de la principal (los retenedores), o bien deudores que responden junto al sujeto pasivo como garanta (los responsables). El concepto de obligados tributarios, como rtulo genrico para definir a los titulares de posiciones pasivas en la relacin con la Administracin tributaria, tiene su origen en un Texto Reglamentario, el Reglamento de Inspeccin de 1986. Ahora ha saltado al rango de legal, junto con preceptos que, procedentes igualmente de disposiciones reglamentarias (en este caso el Reglamento de Recaudacin), se incorporan tambin a ste Captulo4. En contraposicin a la posicin pasiva en la relacin jurdico tributaria (sujeto pasivo y resto de obligados tributarios) no podemos dejar de mencionar la posicin activa que se identifica con el acreedor en la relacin anteriormente mencionada. Esta categora corresponde al Ente pblico titular del derecho de crdito. Pero lo que interesa conocer, ms all de cual sea el Ente beneficiario de la prestacin, es el rgano que tiene la competencia para gestionar los tributos (recibir el pago, practicar la liquidacin, para exigir por va coactiva el cumplimiento, etc). Adems, debemos sealar, como indica expresamente el propio Derecho Positivo, que lo que caracteriza la posicin del sujeto activo del tributo es que su pretensin se hace efectiva a travs de un procedimiento Administrativo.

II. Art. 35 LGT:

LOS OBLIGADOS TRIBUTARIOS: CLASES

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F. PREZ ROYO, op. Cit. Pg. 150

35.1 LGT: Son obligados tributarios las personas fsicas o jurdicas yh las entidades a las que la normativa de cada tributo impone el cumplimiento de obligaciones tributarias) El art. 35.2 LGT incluye la lista de los obligados tributarios: entre otros, son obligados tributarios: a). los contribuyentes b). los sustitutos del contribuyente c). los obligados a realizar pagos fraccionados d). los retenedores e). los obligados a practicar ingresos a cuenta f). los obligados a repercutir g). los obligados a soportar la repercusin h). los obligados a soportar la retencin i). los obligados a soportar los ingresos a cuenta j). los sucesores k). los beneficiarios de supuestos de exencin o devolucin cuando no tengan la condicin de sujetos pasivos.

Esta lista que contiene al art. 35 no es una lista cerrada, en realidad para la LGT son obligados tributarios todos aquellos que tengan obligaciones, tanto materiales como formales. Sin embargo, hay que destacar, la figura del sujeto pasivo, o mejor dicho, del contribuyente. Esta es la nica figura subjetiva imprescindible en la configuracin del tributo. La figura que aparece en la definicin de todos los tributos, como centro de imputacin de la obligacin principal, derivada del hecho imponible. Las restantes figuras podrn aparecer o no en funcin de la tcnica de exaccin de cada tributo y de las circunstancias que se produzcan en su aplicacin (leer el art. 35 completo).

III.

LOS SUJETOS ACTIVOS DE LA OBLIGACIN TRIBUTARIA

El Sujeto Activo de la obligacin tributaria principal es el titular del derecho de crdito tributario. En definitiva, es el Ente Pblico dotado de competencia financiera 5 para exigir los tributos, forma parte de la relacin jurdico tributaria como acreedor o titular del crdito tributario.

En los tributos estatales desde el 1 de enero de 1992, la gestin tributaria se encomienda a la Agencia Estatal de Administracin Tributaria (AEAT).

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Competencia financiera es el conjunto de potestades administrativas para la gestin de los tributos

En los tributos de las Comunidades Autnomas, tanto los propios como los cedidos por el Estado, la gestin se encomienda a las Consejeras de Hacienda (CCAA de rgimen general). En el Pas Vasco y Navarra la gestin se encomienda a las Diputaciones Forales. En los tributos locales la gestin se encomienda a los Ayuntamientos.

IV.

EL SUJETO PASIVO DE LA OBLIGACIN TRIBUTARIA PRINCIPAL

A. CONCEPTO El sujeto pasivo, como tal, no aparece en la lista que enumera el art. 35 de la LGT, pero en este concepto se engloban los dos primeros elementos de ella: contribuyente y sustituto. Art. 36.1 LGT Es sujeto pasivo el obligado tributario que, segn la ley, debe cumplir la obligacin tributaria principal, as como las obligaciones formales inherentes a la misma, sea como contribuyente o como sustituto del mismo. No perder la condicin de sujeto pasivo quien deba repercutir la cuota tributaria a otros obligados, salvo que la ley de cada tributo disponga otra cosa. En el mbito aduanero, tendr adems la consideracin de sujeto pasivo el obligado al pago del importe de la deuda aduanera, conforme a lo que en cada caso establezca la normativa aduanera. De la propia definicin resulta que el sujeto pasivo no es uno ms de los obligados tributarios: es el obligado tributario principal. B. CARACTERSTICAS 1. Es sujeto pasivo las personas fsicas o jurdicas, as como las entidades a las que la normativa de cada tributo les impone obligaciones tributarias (herencias yacentes, comunidades de bienes, etc)

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2. El sujeto pasivo es un elemento esencial del tributo y por lo tanto, slo puede determinarse por ley (estatal o autonmica). Segn el art. 17.4 LGT

los elementos de la obligacin tributaria no podrn ser alterados por actos o convenios entre los particulares, que no producirn efectos frente a la Administracin, sin perjuicio de sus consecuencias jurdico privadas. Ej: titular de un inmueble en la C) Serrano de Madrid que decide arrendar el inmueble y pacta en contrato de arrendamiento con el arrendador que sea ste ltimo el que se haga cargo del pago del IBI (Impuesto sobre Bienes Inmuebles o Contribucin Urbana). De cara a la Ley el sujeto pasivo del impuesto es el Titular del mismo, y si el arrendatario no lo paga en el perodo voluntario de pago, la Administracin Tributaria exigir el pago con los recargos e intereses de demora correspondientes al dueo del piso. Por que los elementos de la obligacin tributaria no podrn ser alterados por actos o convenios entre particulares, que no producirn efectos frente a la Administracin (). 3. El sujeto pasivo debe cumplir tanto con la obligacin tributaria principal, as como con las obligaciones formales inherentes a la misma. 4. El Sujeto pasivo puede serlo a ttulo de contribuyente o de sustituto del contribuyente.

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C. CONTRIBUYENTE a) Concepto: art. 36.2 LGT Es contribuyente el sujeto pasivo que realiza el hecho imponible b) Caractersticas: 1. El contribuyente constituye una especie de gnero de sujeto pasivo. 2. La determinacin del contribuyente est sujeta a la reserva de ley (arts. 8, c) y 35. 2, a) LGT). 3. El contribuyente realiza el hecho imponible, origina el nacimiento de la obligacin tributaria, y por tanto, resulta obligado al pago del tributo. 4. Sin embargo, puede ocurrir que el contribuyente, a pesar de realizar el hecho imponible, no sea el que tenga que afrontar la carga tributaria, merced a la articulacin de lo que se denomina tcnicas de interposicin y aseguramiento de la obligacin principal. Ej. Repercusin o sustitucin. 5. La concurrencia de varios sujetos en el lado pasivo de la obligacin determinar que queden solidariamente obligados frente a la Administracin tributaria al cumplimiento de todas las prestaciones, salvo que la ley disponga otra cosa (solidaridad tributaria). 6. Los derechos y garantas de los obligados, en general, y en particular los del contribuyente se consagran en el artculo 34 de la LGT.

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D. SUSTITUTO

a). Concepto: Art. 36.3 LGT Es sustituto el sujeto pasivo que, por imposicin de la ley y en lugar del contribuyente, est obligado a cumplir la obligacin principal, as como las obligaciones formales inherentes a la misma. El sustituto podr exigir del contribuyente el importe de las obligaciones tributarias b). Caractersticas: 1. El sustituto es una modalidad de sujeto pasivo 2. La determinacin del sustituto est sujeta a la reserva de ley. 3. El sustituto no realiza el hecho imponible, lo que realiza es un presupuesto fijado por la ley distinto del hecho imponible. 4. El sustituto desplaza totalmente al contribuyente de la relacin tributaria, quedando como nico obligado frente a la Hacienda Pblica (responder tanto de la obligacin tributaria principal como de las obligaciones formales). 5. El sustituto podr exigir al contribuyente el importe de las obligaciones tributarias satisfechas, salvo que la ley seale otra cosa (tiene derecho a resarcirse de lo pagado). LOS OBLIGADOS A REALIZAR PAGOS A CUENTA

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V.

A. PLANTEAMIENTO Art. 23.1, prrafo 1 LGT: la obligacin tributaria de realizar pagos a cuenta de la obligacin tributaria principal consiste en satisfacer un importe a la Administracin tributaria por el obligado a: realizar pagos fraccionados por el retenedor, o por el obligado a realizar ingresos a cuenta

Todos estos obligados tributarios tienen que efectuar pagos a cuenta de la obligacin principal del contribuyente. Esta obligacin tiene carcter autnomo respecto de la obligacin tributaria principal y su regulacin est sometida a la reserva de ley (art. 8, c) LGT). Se desprende de la naturaleza y funcin de los pagos a cuenta que el contribuyente podr deducir de la obligacin principal el importe de los pagos a cuenta soportados, salvo que la ley propia de cada tributo establezca otra cosa.

B. EL OBLIGADO A REALIZAR PAGOS FRACCIONADOS Art. 37.1 LGT: Es obligado a realizar pagos fraccionados el contribuyente a quien la ley de cada tributo impone la obligacin de ingresar cantidades a cuenta de la obligacin tributaria principal con anterioridad a que sta sea exigible. Los pagos fraccionados deben hacerse en el IRPF y en el IS con carcter trimestral, los propios contribuyentes en determinados supuestos previstos en las leyes de los tributos citados. Es el propio contribuyente de estos impuestos el que, adems de su deber de pagar la obligacin principal y de los deberes formales correspondientes, tiene, adems, en determinados supuestos la obligacin de realizar pagos fraccionados o adelantados, a lo largo del ejercicio (antes de que se produzca el devengo del mismo), que se deducirn de su deuda final. La obligacin de realizar estos pagos es autnoma e independiente de la obligacin principal (lo que se manifiesta, por ejemplo, en que puede ser sancionada de manera separada), pero el sujeto es el mismo, el contribuyente. C. EL RETENEDOR Art. 37.2 LGT: Es retenedor la persona o entidad a quien la ley de cada tributo impone la obligacin de detraer e ingresar en la Administracin tributaria, con ocasin de los pagos que deba realizar a otros obligados tributarios, una parte de su importe a cuenta del tributo que corresponda a stos. Se trata tambin de una figura de ingreso propia del rgimen de gestin del IRPF y del IS. En la retencin, al contrario de lo que ocurre en la sustitucin, el retenedor no reemplaza, en modo alguno, al contribuyente. Al retenedor se le impone una obligacin autnoma e independiente frente a la Administracin tributaria, que cumple detrayendo en la fuente lo que corresponda de los pagos que realiza al contribuyente, quien contina obligado frente a la Hacienda Pblica.

El retenedor est obligado al pago, haya o no llevado a cabo de manera efectiva la retencin sobre el sujeto pasivo. As lo dice con claridad la LIRPF: en todo caso, los sujetos obligados a retener o a ingresar a cuenta asumirn la obligacin de efectuar el ingreso en el Tesoro, sin que el incumplimiento de aquella obligacin pueda excusarle de sta. Ej. El caso ms frecuente es el de la economa sumergida o pagos en dinero negro, ocultados a Hacienda y practicados sin retencin. Si la Administracin descubre que una empresa ha realizado pagos sin retencin, le exigir que ingrese el importe de las que debi haber practicado. El ingreso de las cantidades correctas en concepto de retencin extingue la obligacin tributaria autnoma que sta constituye. El retenedor queda liberado y el contribuyente adquiere el derecho a deducir de su cuota la cantidad ya abonada en tal concepto. La retencin de esta manera se convierte, junto al medio para allegar ingresos pblicos paulatinamente, en un instrumento eficaz de control tributario. D. OBLIGADOS A PRACTICAR INGRESO A CUENTA Art. 37.3 LGT Es obligado a practicar ingreso a cuenta la persona o entidad que satisface rentas en especie o dinerarias y a quien la ley impone la obligacin de realizar ingresos a cuenta en cualquier tributo. La figura del ingreso a cuenta se corresponde con la de la retencin para aquellos pagos que se hacen en especie. La referencia a rentas dinerarias contempla la posibilidad de que la ley de un tributo ordene los pagos a cuenta sin practicar retencin, aunque los pagos se realicen en dinero. El pago a cuenta se calcula en un porcentaje del bien o servicio que se entrega en pago, este porcentaje tiende a igualar los efectos del pago a cuenta con el de la retencin.

VI.

LOS OBLIGADOS EN LAS OBLIGACIONES PARTICULARES RESULTANTES DEL TRIBUTO

ENTRE

A. PLANTEAMIENTO Art. 24.1 LGT: Son obligaciones entre particulares resultantes del tributo las que tienen por objeto una prestacin de naturaleza tributaria exigible entre obligados tributarios.

Entre otras, son obligaciones de este tipo las que se genera como consecuencia de actos de repercusin, de retencin o de ingreso a cuenta previstos legalmente. Se trata de unos obligados que no satisfacen deuda a la Administracin sino que son sujetos de obligaciones entre ellos mismos. B. OBLIGADOS A REPERCUTIR Art. 38.1 LGT: Es obligado a repercutir la persona o entidad que, conforme a la ley, debe repercutir la cuota tributaria a otras personas o entidades y que, salvo que la ley disponga otra cosa, coincidir con aqul que realiza las operaciones gravadas La figura era conocida como traslacin jurdica de la carga tributaria, se habla de traslacin jurdica o legal, y es aquella que aparece expresamente contemplada y regulada en la ley. Se aplica fundamentalmente en la imposicin indirecta (IVA e Impuestos Especiales). En estos impuestos se detecta, a primera vista, una contradiccin entre su caracterizacin legal como impuestos sobre el consumo y la definicin formal de su hecho imponible, que se refiere a entrega de bienes o prestaciones de servicios por parte de empresarios o profesionales (IVA), o bien a la fabricacin de gneros sujetos (Impuestos Especiales). Consecuentemente los sujetos pasivos a ttulo de contribuyentes son los citados empresarios, profesionales o fabricantes. No los consumidores de dichos bienes o servicios, como pareca lgico, en coherencia con la definicin de dichos impuestos como tributos sobre el consumo. Esta contradiccin es superada por la propia Ley mediante la expresa previsin de la repercusin de la cuota tributaria sobre el adquirente hasta llegar al consumidor final (que es el verdadero destinatario del impuesto). Repercusin que es un deber para el sujeto pasivo, quedando el adquirente obligado a soportarla6. C. EL OBLIGADO A SOPORTAR LA REPERCUSIN Art. 38.2 LGT Es obligado a soportar la repercusin la persona o entidad a quien, segn la ley, se deba repercutir la cuota tributaria, y que, salvo que la ley disponga otra cosa, coincidir con el destinatario de las operaciones gravadas. El repercutido no est obligado al pago frente a la Administracin tributaria, pero debe satisfacer al sujeto pasivo el importe de la cuota repercutida

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F. Prez Royo. op cit, pg. 162.

No podemos olvidar que el obligado a soportar la repercusin es el titular de la capacidad econmica que se pone de manifiesto en el gasto de su renta, cuando consume, y que es, en definitiva, el ltimo destinatario del impuesto. Ej. Cuando en el IVA se aplica un 4% a las ventas de alimentos, en lugar del tipo general del 16%, lo que se tiene en cuenta no es el volumen de ganancias de los fabricantes, que puede ser superior en el primer caso, sino el hecho de que el gasto en alimentacin representa por trmino medio una capacidad econmica inferior a otros consumos. D. OBLIGADOS A SOPORTAR LA RETENCIN Art. 38.3 LGT Es obligado a soportar la retencin, la persona o entidad perceptora de las cantidades sobre las que, segn la ley, el retenedor deba practicar retenciones tributarias. E. OBLIGADOS A SOPORTAR EL INGRESO A CUENTA Art. 38.4 LGT: La ley podr imponer a las personas o entidades la obligacin de soportar los ingresos a cuenta de cualquier tributo practicados con ocasin de las rentas en especie o dinerarias que perciban y, en su caso, la repercusin de su importe por el pagador de dichas rentas VII. LOS SUCESORES

A. PLANTEAMIENTO Los sucesores son obligados tributarios (art. 35.1, j) LGT) y , por lo tanto, su regulacin est sujeta a la Reserva de ley. Para un adecuado estudio de los sucesores es necesario distinguir entre sucesores de personas fsicas (art 39 LGT) y los de personas jurdicas y de entidades sin personalidad jurdica (art. 40 LGT). B. SUCESORES DE PERSONAS FSICAS (Sucesin mortis causa) Art. 39.1 LGT: A la muerte de los obligados tributarios, las obligaciones tributarias pendientes se transmitirn a los herederos o legatarios, sin perjuicio de lo que establece la legislacin civil en cuanto a la adquisicin de la herencia En ningn caso se transmitirn las sanciones. Tampoco se transmitir la obligacin del responsable, salvo que se hubiera notificado el acuerdo de derivacin de la responsabilidad antes del fallecimiento.

Slo puede hablarse de sucesin, propiamente dicha, en los casos de muerte del deudor tributario. De acuerdo con las normas generales del ordenamiento privado (normas que reproduce el art. 39 LGT), a la muerte de una persona, sus sucesores a ttulo universal (herederos) se subrogan en la titularidad de las situaciones jurdicas de contenido patrimonial, entre las que se incluyen las deudas tributarias. En el caso de sucesin a ttulo particular , es decir, en los legados ordinarios, el legatario no asume deuda alguna. Pero en el caso en que toda la herencia sea distribuida en legados, la posicin de los legatarios, a este respecto, ser la misma que la de los herederos pues su posicin, en lo que respecta a la responsabilidad en relacin con el pasivo de la herencia, es la misma y as lo dice el art. 891 del Cc: Si toda la herencia se distribuye en legados, se prorratearn las deudas y gravmenes de ella entre los legatarios a proporcin de sus cuotas, a no ser que el testador hubiera dispuesto otra cosa Por otro lado, la precisin que hace el precepto que estamos comentando hace en relacin a los casos en que el causante no fuera deudor principal, sino que lo fuera a ttulo de responsable, la LGT dice que no se transmitir la obligacin, salvo que se hubiera notificado el acuerdo de declaracin de responsabilidad antes del fallecimiento. Por ltimo, y en relacin con las sanciones, stas no se transmitirn a los herederos o legatarios, por el principio de personalidad de la pena. C. SUCESIN EN LAS DEUDAS DE PERSONAS JURDICAS (Art. 40 LGT) La ley contempla distintos supuestos en la sucesin de las deudas de las personas jurdica, que vamos a analizar a continuacin. 1. DISOLUCIN DE SOCIEDADES Y ENTIDADES CON PERSONALIDAD JURDICA En este supuesto tratamos la disolucin con desaparicin de la personalidad jurdica de la sociedad. Antes de llegar a la extincin de la persona jurdica, con la cancelacin registral de los asientos, debe procederse a su liquidacin. No se trata de responder junto a los deudores principales (a ttulo de responsable), sino de sucesin en la condicin de deudor principal. La Ley atribuye esta condicin a los socios de las entidades disueltas y liquidadas. Todos ellos (los antiguos socios) quedarn solidariamente obligados, entre s, a pagar las deudas de la sociedad.

El lmite de su responsabilidad por esta deuda depender de la forma social: Si la entidad disuelta era de las que limitan la responsabilidad de los socios, a stos, en cuanto a sucesores, no les ser exigible un importe superior de la cuota de liquidacin recibida por cada uno en la divisin del haber social. As lo dice el art. 40.1 LGT Las obligaciones tributarias pendientes de las sociedades y entidades con personalidad jurdica disueltas y liquidadas en las que la Ley limita la responsabilidad patrimonial de los socios, partcipes o cotitulares se transmitir a stos, que quedarn obligados solidariamente hasta el lmite del valor de la cuota de liquidacin que les corresponda. Si se trataba de una entidad sin limitacin de responsabilidad, cada socio responder con su patrimonio, sin lmite alguno. Art. 40.1 LGT: En estos casos, las obligaciones tributarias pendientes se transmitirn a los socios, partcipes o cotitulares, que quedarn obligados solidariamente ntegramente a su cumplimiento (respondern incluso con su propio patrimonio.

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2. EXTINCIN SIN LIQUIDACIN DE SOCIEDADES MERCANTILES Art. 40.3 LGT: Las obligaciones tributarias pendientes de stas se transmitirn a las personas o entidades que sucedan o que sean beneficiarias de la correspondiente operacin. Nos ocupamos aqu de un supuesto de disolucin distinto del anterior. Se trata del caso de que una entidad se disuelva por fusin con otra o por absorcin, que es otra forma de fusin. En este caso se producir la transmisin en bloque del patrimonio social, bien sea a la nueva sociedad creada con la fusin, bien a la absorbente. Lo mismo suceder en los casos de escisin, en los que lo que se transmitir, igualmente en bloque (posiciones activas y pasivas), sern las partes en que se divida el patrimonio de la sociedad que se extingue o segrega. El tratamiento de la LGT para estos casos es el de la transmisin de las obligaciones tributarias pendientes a las personas o entidades que sucedan o que sean beneficiarios de la correspondiente operacin. 3. DISOLUCIN DE FUNDACIONES Y ENTIDADES SIN PERSONALIDAD JURDICA Art. 40.4 LGT: Las obligaciones tributarias pendientes de las mismas se transmitirn a los destinatarios de los bienes y derechos de las fundaciones o a los partcipes o cotitulares de dichas entidades.

En este apartado cuatro del art. 40 se agrupan dos supuestos diferentes:

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El de la disolucin de fundaciones, en el que las deudas tributarias pendientes se transmitirn a los destinatarios de los bienes y derechos. El de la disolucin de los entes carentes de personalidad jurdica, en el que las deudas tributarias pendientes se transmitirn a los partcipes o cotitulares de los referidos entes de hecho.

4. ALCANCE MATERIAL EN LA SUCESIN EN LAS DEUDAS DE LAS PERSONAS JURDICAS Por ltimo el apartado cinco del art. 40 de la LGT establece que en los diferentes supuestos de sucesin que hemos tratado, sta se extiende a las sanciones. A diferencia de lo que sucede en el caso de la sucesin en personas fsicas por causa de muerte, en la que se aplica el principio de responsabilidad personal de las infracciones, con la consecuencia de excluir de la sucesin las sanciones imputables al causante, en el caso de las personas jurdicas la responsabilidad derivada de las infracciones cometidas por la sociedad se transmite a los socios, una vez disuelta la entidad. VIII. LOS RESPONSABLES TRIBUTARIOS A. CONCEPTO Art. 41. LGT: La ley podr configura r como responsables solidarios o subsidiarios de la deuda tributaria junto a los deudores principales, a otras personas o entidades Art. 35.5 LGT Tendrn as mismo el carcter de obligados tributarios los responsables Como hemos visto anteriormente, se incluye dentro del concepto de deudor principal a los siguientes sujetos: sujeto pasivo (contribuyente y sustituto), y a los obligados a retener o a ingresar a cuenta. El responsable es una persona que, en virtud de la realizacin del presupuesto de hecho previsto en la norma, queda sujeto al pago de la deuda tributaria, como una garanta personal del crdito tributario, es decir de esta forma con la regulacin de esta figura, la Administracin tributaria se asegura el pago de la deuda, en caso de que no responda el deudor principal. B. CARACTERSTICAS 1. La ley podr configurar (), con esta expresin la LGT quiere dejar constancia de que no es obligatorio que la ley de cada tributo configure un responsable. Los responsables al ser obligados tributarios se consideran elementos esenciales del tributo y, por lo tanto, su determinacin est sujeta a la Reserva de ley.

2. Los responsables no son sujetos pasivos, ni deudores principales. La declaracin de responsables de la deuda tributaria coloca a stos ltimos junto a los deudores principales. De esta afirmacin podemos sacar las siguientes consecuencias: a). Los responsables en ningn caso son deudores principales, la ley los coloca junto a ellos pero no los confunde, por lo tanto, se trata de deudores secundarios o accesorios o complementarios con respecto al que lo sea de modo principal. b). El elemento o presupuesto de hecho desencadenante de la responsabilidad es la falta de pago del deudor principal. c). La declaracin de responsabilidad puede serlo solidaria o subsidiariamente en los trminos que determinen las leyes propias de cada tributo y con alcance general los artculos 41 y siguientes de la LGT. d). Los responsables tienen derecho al reembolso frente al deudor principal en los trminos previstos en la legislacin civil (art. 41.6 LGT).

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3. Aspectos procedimentales de la declaracin de responsabilidad (art. 174 LGT) a). La responsabilidad podr ser declarada en cualquier momento posterior a la prctica de la liquidacin o a la presentacin de la autoliquidacin, salvo que la ley disponga otra cosa. b). El trmite de audiencia previa a los responsables no excluir el derecho que tambin les asiste a formular con anterioridad a dicho trmite las alegaciones que estimen pertinentes y a aportar la documentacin que consideren necesaria. c). El acto de declaracin de la responsabilidad ser notificado a los responsables. El acto de notificacin tendr el siguiente contenido: Texto ntegro del acuerdo de declaracin de responsabilidad. Los medios de impugnacin que puedan ser ejercitados, rgano ante el que hubieran de presentarse y plazo para interponerlos Lugar, plazo y forma en que deba ser satisfecho el importe exigido al responsable. d). El plazo concedido al responsable para efectuar el pago en perodo voluntario ser el establecido en el art. 62.2 LGT. Notificaciones del 1 al 15 hasta el 20 del mes siguiente Notificaciones del 16 en adelante hasta el 5 del segundo mes posterior

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Si el responsable no realiza el pago en dicho plazo, la deuda le ser exigible en va de apremio (recargos ejecutivos, art. 28 LGT).

C. CLASES: RESPONSABILIDAD SUBSIDIARIA Y SOLIDARIA

a). Responsabilidad Subsidiaria: caracteres 1. Constituye la regla general salvo precepto legal en contrario, la responsabilidad ser subsidiaria Art. 41.2 LGT. 2. La declaracin de responsabilidad subsidiaria requiere como elemento determinante y propio la declaracin de fallido del obligado principal y del responsable solidario, si lo hubiera. 3. Despus de la declaracin de fallido, es preciso que se dicte por el rgano competente el acto administrativo de declaracin de la responsabilidad. 4. Con respecto a la extensin de la responsabilidad, sta alcanzar a la totalidad de la deuda tributaria exigida en perodo voluntario. Transcurrido el perodo voluntario o que se concede al responsable, se iniciar el perodo ejecutivo y se exigirn los recargos e intereses de demora La responsabilidad no alcanzar a las sanciones (por el principio de personalidad de la pena) art. 41.4 LGT. 5. El art. 43 LGT, incluye con carcter general supuestos de responsabilidad subsidiaria, citaremos uno a ttulo de ejemplo: Administradores de sociedades que hubieran cometido infracciones tributarias. Es el primero de los casos de responsabilidad subsidiaria: Las infracciones tributarias, al igual que sucede en general con las infracciones administrativas, son imputables a personas, fsicas o jurdicas, titulares de los deberes u obligaciones tributarias de cuyo incumplimiento o violacin se deriva la infraccin. Sin embargo, en el caso de que el infractor sea una persona jurdica, la LGT ha previsto que sea exigible responsabilidad a los administradores que con su comportamiento hayan