Contabilidad de Costos I - 2012-2013

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DE COSTOS IDE COSTOS IDE COSTOS IDE COSTOS I

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DR. GONZALO ZURITA VALLEJO, MDR. GONZALO ZURITA VALLEJO, MDR. GONZALO ZURITA VALLEJO, MDR. GONZALO ZURITA VALLEJO, M....SCSCSCSC. . . .

PARA LOS ESTUDIANTES DEL PARA LOS ESTUDIANTES DEL PARA LOS ESTUDIANTES DEL PARA LOS ESTUDIANTES DEL

TERCER NIVEL TERCER NIVEL TERCER NIVEL TERCER NIVEL

DE LA CARRERA DE DE LA CARRERA DE DE LA CARRERA DE DE LA CARRERA DE

ADMINISTRACION DE EMPRESAS ADMINISTRACION DE EMPRESAS ADMINISTRACION DE EMPRESAS ADMINISTRACION DE EMPRESAS

DE LA UNIVERSIDAD POLITECNICA SALESIANA DE LA UNIVERSIDAD POLITECNICA SALESIANA DE LA UNIVERSIDAD POLITECNICA SALESIANA DE LA UNIVERSIDAD POLITECNICA SALESIANA

QUITO, D.M.QUITO, D.M.QUITO, D.M.QUITO, D.M.

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Dr. Gonzalo Zurita Vallejo, M.Sc. CONTABILIDAD DE COSTOS I Compilación - 2012-2013

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1. CONCEPTOS BASICOS. 1.1 Concepto y objetivos de la Contabilidad de Costos. 1.1.1 Concepto

La Revolución Industrial fue un periodo histórico comprendido entre la segunda mitad del siglo XVIII y principios del XIX, en el que Inglaterra en primer lugar, y el resto de Europa continental después, sufren el mayor conjunto de transformaciones socioeconómicas, tecnológicas, y culturales de la Historia de la humanidad, desde el Neolítico.

La economía basada en el trabajo manual fue reemplazada por otra dominada por la industria y la manufactura. La Revolución comenzó con la mecanización de las industrias textiles y el desarrollo de los procesos del hierro. La expansión del comercio fue favorecida por la mejora de las rutas de transportes y posteriormente por el nacimiento del ferrocarril. Las innovaciones tecnológicas más importantes fueron la máquina de vapor y la denominada Spinning Jenny (máquina hiladora multi-bobina, 1764)) una potente máquina relacionada con la industria textil. Estas nuevas máquinas favorecieron enormes incrementos en la capacidad de producción. La producción y desarrollo de nuevos modelos de maquinaria en las dos primeras décadas del siglo XIX facilitó la manufactura en otras industrias e incrementó también su producción. Por tanto se hizo indispensable conocer el costo de la fabricación de los productos industriales. Así es que en la revolución industrial se aumenta la cantidad de productos y se disminuye el tiempo en el que estos se realizan, dando paso a la producción en serie, ya que se simplifican tareas complejas en varias operaciones simples que pueda realizar cualquier obrero sin necesidad de que sea mano de obra calificada, y de este modo bajar costos en producción y elevar la cantidad de unidades producidas bajo el mismo costo fijo.

Costo, en un amplio sentido financiero, es toda erogación o desembolso de dinero o su equivalente para obtener algún bien o servicio. En este sentido hablamos del costo de un viaje, lo que cuesta una carrera universitaria, comprar un artículo, construir un edificio, fabricar un producto, dar un servicio, etc. Contabilidad de costos, en un sentido también general, sería el arte o la técnica empleada para recoger, registrar y reportar la información relacionada con los costos y, con base en dicha información, tomar decisiones adecuadas relacionadas con la planeación y el control de los mismos. Por tanto, el campo en donde la contabilidad de costos se ha desarrollado ampliamente ha sido el industrial o manufacturero, es decir, el campo relacionado con los costos de fabricación de los productos. Por esta razón, cuando se habla de contabilidad de costos sin especificar su tipo se entiende que se trata de contabilidad de costos de la manufactura y es a este campo específico al cual está dedicado este curso. Por tanto siempre que hablemos de contabilidad de costos de aquí en adelante, nos estaremos refiriendo a la contabilidad de costos de la manufactura. Después de la anterior explicación, podemos intentar una definición más formal de lo que es contabilidad de costos diciendo que es un subsistema especializado de la contabilidad general de una empresa industrial. La contabilidad de costos tiene clientes internos y externos, entre los primeros están los administradores, que continuamente requieren información clara, exacta y oportuna. El principal usuario externo es el Estado, fundamentalmente por razones impositivas. Así, los contadores de costos se han vuelto más sensibles a presentar informes de calidad y con la oportunidad deseada. 1.1.1.1 Contabilidad de costos y Contabilidad General. Dijimos que la contabilidad de costos es una parte especializada de la contabilidad general de una empresa industrial. La manipulación de los costos de producción para la determinación del costo unitario de los productos fabricados es lo suficientemente extensa como para justificar un subsistema dentro del sistema contable general. Este subsistema encargado de todos los detalles referentes a los costos de producción, es precisamente la contabilidad de costos. La contabilidad general cubre todas las transacciones financieras de la empresa con miras a la preparación de los estados financieros como el Balance General y el de Rentas y Gastos, entre otros. Las cifras referentes al costo de los inventarios en el Balance General, el costo de los productos vendidos en el Estado de Rentas y Gastos y otra serie de informes para el control de los costos y la toma de decisiones, se obtiene mediante la contabilidad de costos. En las empresas de cierta magnitud existe aparte del Contador General un Contador de Costos con una oficina aparte, inclusive físicamente separada de la administración central; esto no quiere decir que la contabilidad de costos sea una contabilidad totalmente separada de la contabilidad general, con plan de cuentas aparte, libros aparte y casi estados financieros aparte. Esto no es así.


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Las cuentas que tienen que ver con los costos, están dentro del plan de cuentas de la contabilidad general y los registros de la información de costos en los libros y medios magnéticos, se efectúan en forma básicamente igual a cualquier otra transacción financiera de la empresa para luego ser consolidados en la contabilidad general. 1.1.2 Objetivos de la Contabilidad de Costos. La contabilidad de costos tiene dos objetivos: a) Determinar los costos. La contabilidad de costos se ocupa de la clasificación, acumulación, análisis y asignación de costos. El

contador de costos clasifica los costos de acuerdo a patrones de comportamiento, actividades y procesos con los cuales se relacionan los productos y otras categorías, dependiendo del tipo de medición que se desee. Los costos pueden acumularse en cuentas, trabajos, procesos, productos u otros segmentos del negocio. Teniendo esta información, el contador de costos calcula, analiza e informa a los estamentos administrativos.

b) Controlar los costos. Con la información preparada y recibida de la contabilidad de costos, los administradores proceden a efectuar análisis de costos con la finalidad de tomar decisiones que permitan ejercer el control, mismo que estará orientado a minimizar los costos con la finalidad de maximizar las utilidades.

1.1.3 Propósitos de la Contabilidad de Costos. El sistema de contabilidad es el principal, y el de mayor credibilidad en el sistema de información cuantitativa de las empresas. Este sistema debe proporcionar información para cuatro propósitos fundamentales: Propósito 1: reportes rutinarios internos a los administradores para (a) la planeación de costos y control de costos de operaciones; y (b) la evaluación del desempeño del personal y sus actividades. Propósito 2: informes internos rutinarios para los administradores sobre la rentabilidad de productos, clientes, categorías de marca, canales de distribución y demás. Se utiliza esta información para tomar decisiones en la asignación de recursos, y en algunos casos para decidir sobre precios. Propósito 3: informes internos no rutinarios para los administradores para decisiones estratégicas y tácticas sobre asuntos como la formulación de políticas globales y planes a largo plazo, desarrollo de nuevos productos, investigación de equipos y órdenes o situaciones especiales. Propósito 4: reportes externos por medio de la emisión de estados financieros para los inversionistas, autoridades gubernamentales, y otros interesados externos. Para satisfacer los propósitos externos, los negocios deben reportar ingresos y costos de inventarios, de acuerdo con los principios de contabilidad generalmente aceptados que guían la contabilidad financiera.

1.2 Diferencias con la Contabilidad Financiera y Gerencial (y de Costos) La contabilidad gerencial (administrativa), enfoca su atención en los clientes internos, mide y reporta información financiera y de otra índole para ayudar a los administradores a cumplir las metas de la empresa. Se ocupa de los siguientes propósitos del sistema de contabilidad arriba listados. “Diferentes costos para diferentes propósitos” es la idea central de la contabilidad gerencial. La contabilidad financiera se enfoca en los informes externos. Se ocupa del cuarto propósito que debe cumplir un sistema contable. La contabilidad de costos es la contabilidad gerencial más una parte de la contabilidad financiera, al grado de que la contabilidad de costos proporciona información que ayuda a cumplir los requisitos de los informes externos. Los medios por los que se reporta la información de la contabilidad de costos constituyen un sistema de contabilidad de costos o sistema de costeo. La contabilidad financiera está limitada por los P.C.G.A. y las NIIF, estos principios restringen el conjunto de reglas de medición de costos e ingresos, y los tipos de partidas se clasifican como activos, pasivos, o recursos propios de los socios en las hojas del balance. En contraste, la contabilidad gerencial (administrativa) no está restringida por esos principios contables que son aceptables para los reportes financieros. La contabilidad gerencial asume una perspectiva histórica. Los informes que genera, se enfocan en lo que ha sucedido en el pasado; en contraste, la contabilidad gerencial enfoca al futuro, proporcionando presupuestos y otras proyecciones posibles además de los informes históricos. Se debe recalcar que los sistemas de información de contabilidad de costos, gerencial y financiera son parte de un solo sistema de información contable. Los reportes de estas contabilidades (financiera, gerencial y de costos), se derivan siempre de la misma base de datos. 1.2.1 Diferencias contables. Los comerciantes y distribuidores minoristas y mayoristas compran artículos terminados que no requieren ningún procesamiento adicional, salvo el re empaque. Las mercaderías en existencia al final de un período contable se describen como inventario de mercaderías.


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Por otra parte, las empresas manufactureras compran materiales (materias primas) y las procesan para convertirlas en productos terminados. Los materiales (materias primas) que todavía no han sido procesadas se incluyen en el inventario de materiales. En cualquier momento, como por ejemplo al final de un período contable, en la fábrica puede haber materiales que estén sólo parcialmente convertidos en productos terminados. Esta producción incompleta y los costos que se han consumido (utilizado) para ello se incluyen en el inventario producción en proceso. Los productos terminados, o mercaderías, que han sido comprados durante el período contable para la reventa por los comerciantes y distribuidores, se describen en sus estados de ingreso como Compras de mercaderías o simplemente Compras. Los productos terminados que han sido fabricados durante un período contable para su venta se describen en el Estado de costo producción y venta como costos de artículos fabricados (costo de ventas). 1.2.2 Diferencias en los estados financieros. En los estados financieros, estas diferencias se reducen a lo que se describe en el siguiente esquema:

B A L A N C E G E N E R A L EMPRESA COMERCIAL EMPRESA INDUSTRIAL Activos Corrientes: Activos Corrientes: ………………………………………. $ xxxxxx ……………………………………. $ xxxxxx Inventario: Inventarios: De Mercaderías………………….. $ xxxxxx De Materiales………………….. $ xxxxx De Productos en Proceso …… $ xxxxxx De Artículos Terminados .…… $ xxxxxx (Una sola cuenta de inventario) (Tres cuentas de inventario)

Todas las otras cuentas son iguales en estos dos tipos de empresas.

E S T A D O D E R E N T A S Y G A S T O S

EMPRESA COMERCIAL EMPRESA INDUSTRIAL Ventas…………………………….. $ xxxxxx Ventas …………………………. $ xxxxxx Costo de Ventas (*)……………… $ xxxxxx Costo de Producto vendido (*) $ xxxxxx Margen Bruto…………………….. $ xxxxxx Margen Bruto …………………. $ xxxxxx (*) (Costo de ventas = Precio de compra de las mercaderías) (Costo de los productos vendidos = Costo de los materiales + costos de transformación de ésta en artículos terminados)

Todas las otras cuentas son iguales en estos dos tipos de empresas.

En cuanto al Estado de Rentas y Gastos, más que en la nomenclatura, la diferencia está en el cálculo del costo de los productos vendidos que para la empresa comercial equivale al precio de compra de las mercaderías, en tanto que para la empresa industrial equivale al precio de compra de los materiales más los costos de transformación de ésta en producto terminado. Por lo demás no hay diferencia en este estado. Ambas empresas tienen gastos de administración, de ventas, de distribución, etc. que se deducen a continuación del margen bruto, para obtener el resultado (ganancia o pérdida) del período. En el Cuadro No. 1.1 se presenta un resumen de algunas diferencias clave entre compañías de los sectores de servicio, comercio y producción.


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CUADRO No. 1.1 Sectores de servicio, comercio y producción.

Servicios Comercio Producción Ejemplos Oficinas de contabilidad

Agencias de publicidad Compañías consultoras Despachos de abogados Consultorios médicos Estaciones de TV

Librerías Tiendas por departamentos Distribuidoras Supermercados Mayoristas

Fabricantes de automóviles Fabricantes de computadores Productoras de papel Plantas siderúrgicas Plantas procesadoras de alimentos

Producto primario visto por el cliente

Intangibles (por ejemplo, asesoría, diversión)

Productos tangibles en la misma forma básica como compran a los proveedores

Productos tangibles convertidos de los materiales comprados a los proveedores

Tipo de inventario que tienen

Ninguno Mercaderías Materiales (Materia prima) Producción en proceso Artículos terminados

1.3 Funciones de la Contabilidad de Costos. Las funciones de la contabilidad de costos emanan de los dos objetivos vistos anteriormente, estas son: 1. Determinar el costo de los inventarios de productos fabricados tanto unitario como total, con miras a la presen tación del balance general. 2. Determina el costo de los productos vendidos, con el fin de poder calcular el resultado. 3. Dotar a la gerencia de una herramienta útil para la planeación y el control sistemático de los costos de produc- ción. 4. Servir de fuente de información de costos para estudios económicos y decisiones especiales relacionados principalmente con inversiones de capital a largo plazo, tales como reposición de maquinaria, expansión de planta, fabricación de productos nuevos, fijación de precios de venta, etc. Las dos primeras funciones emanan del primer objetivo de costos que es determinar el costo de los productos, que permite preparar los estados financieros y cumplir con las informaciones que se deben suministrar al Estado, a los accionistas, a las instituciones de crédito, proveedores, etc. Las otras dos se refieren al control de costos que debe efectuar la función administrativa, mediante el suministro de información relevante y oportuna, que permita a la gerencia tomar decisiones adecuadas. Un buen sistema de contabilidad de costos no debe limitarse únicamente a la función contable básica, sino que debe también suministrar a la gerencia información necesaria para la función administrativa, que en términos generales podría denominar la función de “control de costos”. 1.4 Costo y Gasto. 1.4.1 La naturaleza de los costos. Los costos en contabilidad emergen de transacciones de buena fe que generalmente tienen raíces legales o contractuales. El “costo” representa la suma de erogaciones, es decir, el costo inicial de un activo o servicio adquirido se refleja en el desembolso de dinero efectivo y otros valores, como un pasivo adquirido. Además del precio de adquisición de un activo, se puede incurrir en otros costos preliminares para permitir que el activo rinda los servicios esperados. En esta categoría se incluyen los cargos de transporte por recepción de materiales y equipo, y el costo de instalar los activos fijos de acuerdo al Principio de la Valuación de los P.C.G.A. y las NIIF. Un negocio incurre en costos y gastos con el propósito de obtener ingresos. Un edificio, un camión de reparto o un empleado asalariado representan un potencial de servicios del cual se espera que genere o mantenga una corriente de ingresos. La utilidad del negocio se basa en la relación que existe entre el ingreso bruto y los costos. Una función importante de la contabilidad de costos es la de asignar costos a los productos fabricados y comparar estos costos con el ingreso resultante de su venta. 1.4.2 Costo, Gasto y Pérdida. Los costos deben diferenciarse de los gastos y de las pérdidas. 1. Costo es el valor o precio de un bien o de un servicio, con la condición de que su potencial de uso este vivo, en consecuencia estará registrado el Balance General como un activo. Ejemplo: las maquinarias, los materiales. 2. Gasto es el costo que habiendo originado un valor compensatorio, debe ser trasladado al estado de Rentas y Gastos en el período ocasionado. Ejemplo: el costo de los artículos vendidos. 3. Pérdida es la disminución del Patrimonio por el cual no se recibe ningún valor compensatorio, excepto el retiro de un socio. Ejemplo: la destrucción de la planta por un incendio.


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1.4.3 Clasificación primaria del costo. En una empresa industrial podemos distinguir tres funciones básicas: producción, ventas y administración. Para llevar a cabo cada una de estas tres funciones, la empresa tiene que efectuar ciertos desembolsos por pagos de salarios, arrendamientos, servicios básicos, materiales, etc. Estas erogaciones reciben respectivamente el nombre de costos de producción, gastos administrativos y gastos de ventas, según la función a que pertenezcan. Los costos de producción se transfieren al inventario de productos fabricados. En otras palabras, el costo de los productos fabricados está dado por los costos de producción en que fue necesario incurrir para su fabricación. Por esta razón a los desembolsos relacionados con la producción es mejor llamarlos costos y no gastos, puesto que se incorporan en los bienes producidos y quedan, por tanto inventariados hasta cuando se vendan los productos. Los desembolsos que no son claramente identificados como costos o gastos y que pertenecen a más de un período se capitalizan para luego ser trasladados a costos o a gastos dependiendo de su fin. Los gastos, por el contrario, no se inventarían sino que, como su nombre lo indica, se gastan en el período en el cual se incurren y aparecen como tales en el estado de resultados. La clasificación primaria de los desembolsos o acumulaciones se presenta en el Cuadro No. 1.2.

CUADRO No. 1.2

Clasificación primaria del costo conforme a los principios de contabilidad generalmente aceptados

Desembolsos Sector

Servicios Sector

Comercial Sector

Industrial 1. Costos Inventariables

Los servicios no pueden almacenarse, de manera que no hay inventarios ni costos inventariables.

Costo de mercaderías compradas para su reventa, sumadas los fletes, aranceles de aduana, bodegaje y otros relacionados directamente con la compra.

Costos de fabricación asociados con la fabricación de productos para su venta: materiales, mano de obra directa y costos de fabricación.

2. Costos Capitalizables

Incluye: Equipos de oficina, calculadoras y cosas semejantes.

Incluye: Accesorios, equipos, computadoras y cosas semejantes.

Activos fijos, Diferidos y Agotables Maquinaria, Prepagados

3. Costos Gastables (del Período)

Incluye: a) desembolsos de costos capitalizables como la depreciación de las computadoras. b) Costos pagados tan pronto surgen, como diseño de nuevos servicios, sueldos y salarios, costos de mercadotecnia, etc.

Incluye: a) desembolsos de costos capitalizables no inventariables como la depreciación de accesorios, computadoras. b) Costos pagados tan pronto surgen, como, sueldos y salarios, arriendos, costos de mercadotecnia, etc.

Incluye a) desembolsos de costos capitalizables no inventariables como la depreciación de equipos no utiliza dos en los procesos de producción b) Las amortizaciones de los prepagados, c) Costos pagados tan pronto surgen, como, sueldos y salarios, costos de mercadotecnia, distribución, servicio al cliente, etc.

1.4.4 Postulado de la integración de los costos. En la contabilidad de las empresas comerciales, el vocablo costo es sinónimo de precio de compra. Se adquieren artículos debido a su potencial de servicio. Si un determinado artículo posee potencial de servicio para futuros períodos contables, su costo queda clasificado como parte del activo. Cuando su potencial de servicio termina, debido, en general, a actos que originan ingresos, el costo de ese artículo se lo considera como un gasto del período en que dejó de mantener su potencial. (Li, 1969: 28). Sin embargo cuando se aplica ese criterio a las empresas industriales, se tropieza con un tipo muy especial de operación, que ocurre cuando termina el potencial de servicio de artículos que no afectan a operaciones productoras de ingresos, sino a las actividades manufactureras. ¿Representa eso un gasto?


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Considerándolo intuitivamente, no parece razonable que se tome como gasto el potencial de servicio empleado en el proceso de fabricación para obtener productos que se pueden vender. Pero no hay otra alternativa. Para remediar la situación, la contabilidad ha creado una hipótesis importante: el postulado de la integración de los costos. El postulado afirma que los costos tienen fuerza de cohesión cuando en forma apropiada se ponen en contacto. Dentro del mismo los potenciales de servicio empleados en el proceso de fabricación no son consumidos, sino simplemente transformados. Las transformaciones del potencial de servicio no son gastos, sino costos adicionados a los productos en fabricación. En otras palabras, debe reconocerse que tales transformaciones representan un valor de activo. (Li, 1969: 29) 1.4.5 Objetos del costo. Los contadores usualmente definen el costo como un recurso que se sacrifica o al que se renuncia para alcanzar un objetivo específico. Para guiarse en las decisiones, los administradores desean saber el costo de algo. Llamamos a este algo un objeto del costo y lo definimos como algo para lo cual se desea una medición separada de costos. Ejemplos de objetos de costos incluyen un producto, un servicio, un proyecto, un consumidor, una categoría de marca, una actividad, un departamento, un programa. En el Cuadro No. 1.3 se muestra una ilustración para cada uno de estos objetos de costos. Se escogen los objetos de costo no solo por sí mismos, sino para ayudar en la toma de decisiones.

CUADRO No. 1.3 Ejemplos de objetos de costos

Producto Ilustración Producto Un par de zapatos. Servicio Vuelo de Tame de Quito a Guayaquil.

Proyecto Soterramiento de los cables. Cliente Todos los productos comprados por la Universidad a Kiwy.

Categoría de marca Todos los refrescos vendidos por la embotelladora Pepsi–Cola con “Pepsi” en su logotipo.

Actividad Una prueba para determinar el nivel de calidad de un DVD. Departamento Un departamento dentro de la Universidad que estudia las normas y

procesos de admisión. Programa El programa atlético de la universidad.

1.4.6 Acumulación y asignación de costos. Un sistema de costeo típico da cuenta de los costos en dos etapas: 1. Acumula los costos por medio de alguna clasificación natural, tales como materiales, mano de obra, combustibles, depreciación, seguros, publicidad, etc. La acumulación de costos es la recopilación de datos de costos en alguna forma organizada por medio de un sistema de contabilidad. 2. Asigna estos costos al objeto del costo. La asignación de costos es un término general que abarca el traspaso de los costos cumulados hacia un obje- to de costo. 1.4.7 Factor de costo. Un factor de costo es cualquier variable que afecte a los costos en su total. Es decir, que un cambio en el factor de costos ocasionará un cambio en el costo total de un objeto de costo relacionado. En el Cuadro No. 1.4 se presenta ejemplos de factores de costo en cada una de las funciones comerciales de la cadena de valor. Algunos factores de costos son medidas financieras que se encuentran en los sistemas contables (tales como dólares de mano de obra directa, dólares de venta), mientras que otros son variables no financieras (como número de piezas por producto, número de visitas de servicio, número de montajes, etc.).

CUADRO No. 1.4 Ejemplos de factores de costos para las áreas funcionales en la

la cadena de valor de las empresas (Horngren, 1966: 30)

Función en el negocio Ejemplos de factores de costo Investigación y Desarrollo

� Número de proyectos. � Horas hombre de un proyecto. � Costo de mano de obra de un proyecto.

Diseño de Productos, Servicios y Procesos

� Número de productos. � Número de piezas por producto. � Número de horas de ingeniería.

Producción

� Número de unidades producidas. � Número de montajes. � Costos de la mano de obra directa.


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Mercadotecnia

� Número de anuncios. � Número del personal de ventas. � Dólares por ventas.

Distribución

� Número de artículos distribuidos. � Número de clientes. � Peso de los artículos distribuidos.

Servicio al cliente

� Número de llamadas de servicio. � Número de productos a los que se dio servicio. � Horas dando servicio.

Estrategia y Administración � Número de miembros del consejo de administración. � Horas hombre de los abogados subcontratados.

1.5 Clasificación del costo. 1.5.1 Por su naturaleza. Los costos se clasifican en: a) Materiales o materia prima. b) Mano de obra directa (M.O.D.). c) Costos indirectos de fabricación (C.I.F.). A su vez los C.I.F. se clasifican en: Materiales indirectos o Suministros, M.O.I. y Carga fabril.

1.5.2 Por su alcance. Se clasifican en: a) Costos totales: inversión realizada en materiales, fuerza laboral (M.O.D.) y carga fabril (C.I.F.) para producir bienes. b) Costos unitarios: son costos promedios. Normalmente los contadores de costos calculan el costo unitario de un producto fabricado mediante un proceso de promedios. El costo unitario promedio se obtiene dividiendo los costos totales de un período por el número de unidades producidas en el mismo período. Un ejemplo se ilustra en el Cuadro No. 1.5, a los $ 93 se les llama costo total promedio del producto por unidad, costo de fabricación promedio por, costos unitarios total promedio, o simplemente costo unitario unidad ($9.300/100). De acuerdo con lo anterior, el costo de las materias primas por unidad se puede descomponer en $ 29 por materiales ($2.900/100), $ 34 por mano de obra directa ($3.400/100) y $ 30 por C.I.F. ($3000/100).

CUADRO No. 1.5

Cálculo del costo total y costo unitario para el mes de febrero de 200X para 100 unidades producidas

Detalles Costo total Incurrido en dólares

Costo por Unidad en dólares

Materiales: Insumo a Insumo b Total Mano de obra directa: Operación 1 Operación 2 Total Costos indirectos de fabricación: Mano de obra indirecta Suministros Depreciaciones Seguros Impuestos prediales Servicios básicos Total Costos totales

800 2.100 2.900 2.000 1.400 3.400 1.200 800 600 100 100 200 3.000 9.300

8.00 21.00 29.00 20.00 14.00 34.00 12.00 8.00 6.00 1.00 1.00 2.00 30.00 93.00


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1.5.3 Por la identidad. Este agrupamiento permite identificar los elementos del costo según el grado de relación o vinculación que tienen con el producto o servicio; en este sentido los costos pueden ser: a) Directos: aquellos que pueden ser fácil, precisa e inequívocamente asignados o vinculados con un producto, un servicio o un proceso (un objeto de costo). Las características de los costos directos son: presencia evidente en el producto; su costo es importante en el bien; la cantidad es representativa y su seguimiento se puede realizar de manera económicamente factible. b) Indirectos: aquellos que tienen cierto grado de dificultad para asignarlos con precisión y, por tanto, es mejor tratarlos como indirectos a fin de evitar confusiones y asignaciones injustas; pueden estar relacionados con el objeto del costo pero no puede hacerse su seguimiento en forma económicamente factible. Los costos indirectos son cargados al objeto del costo utilizando una base de adjudicación (asignación) de costo. La tecnología disponible para la recopilación de datos también afecta a la factibilidad económica del seguimiento de partidas de costo como costos directos o indirectos de objetos de costos. La inclusión del lector del código de barras o lector óptico permite a las plantas tratar como costos directos a ciertos materiales que anteriormente se clasificaban como costos indirectos (tornillos, tuercas, clips). Los administradores prefieren tomar decisiones sobre la base de costos directos porque creen que los costos directos son más precisos que los costos indirectos. 1.5.4 Por su relación con el nivel de producción o por el comportamiento. a) Costo fijo. b) Costo variable. c) Semifijo o semivariable o mixto. Estos costos los desarrollaremos en el punto 1.7.

1.5.5 Por el momento en el que se determinan. Los elementos del costo pueden calcularse y registrarse en: a) Valores históricos, reales o incurridos: así se obtienen costos más precisos, puesto que a medida que se produ cen los bienes, simultáneamente se determinan cuánto cuestan, con base en los documentos fuente. b) Valores predeterminados, precalculados o presupuestados: de esta forma tendremos costos algo razonables, que se calculan por anticipado, permite hacer aproximaciones que generarán costos aproximados a los reales. Estos costos han ayudado en el pasado y aún siguen proporcionando información importante, pero están cuestionados y con razón; en respuesta a las falencias de estos métodos. En los últimos veinte años han aparecido modelos alternos como el Costo Basado en Actividades (ABC), o el método basado en la Teoría de las Restricciones (TRUPUT), que cuestiona los métodos tradicionales de costeo, aunque sí ayuda a una mejor toma de decisiones en torno a la meta de toda empresa que es “ganar todo lo que se pueda, hoy, mañana y siempre”. 1.5.6 Por el método. Este agrupamiento permite identificar las formas de calcular los costos, así: a) Método absorbente o total: es el que para la determinación del costo de producción suma todos los costos de fabricación ya sean fijos o variables. b) Método directo o variable: es el que para la determinación del costo de producción suma exclusivamente los elementos variables o directos de la producción, dejando los costos fijos de la producción como Costos del pe- ríodo (gastos). 1.5.7 Por el grado de control. Los elementos del costo se clasifican en: a) Controlables: aquellos que dependen de los ejecutores y por tanto pueden ser mejorados, corregidos o direc - cionados a fin de buscar mejorar su aporte e incidencia de uso. b) Incontrolables: aquellos que no son manejados por los responsables, puesto que su uso está ya definido y dependen de ciertas reglas invariables o su incidencia es de difícil predicción. 1.5.8 De acuerdo con la función que incurren: De acuerdo a la cadena de valor de las empresas, el costo puede ser clasificado entre otros: a) De producción: Materiales, Mano de obra directa, Costos generales de fabricación. b) De mercadotecnia. c) De distribución, d) De servicio al cliente, etc. 1.5.9 De acuerdo con el tiempo en que se cargan o enfrentan a los ingresos: a) Costos del producto (Costo de venta). b) Costos del período (Gastos).


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1.6 Elementos del Costo de Producción, Costo Primo y Costo de Conversión. Como señalamos en el Cuadro No. 1.2, los costos de producción son los que se inventarían por estar formando el costo de los productos fabricados. Estos costos de producción se pueden dividir en tres clases o elementos: 1. Materiales (Materia prima); Mano de obra directa y Costos indirectos de fabricación 1.6.1. Fórmulas básicas de costos:

Costo de producción = Materiales utilizados + M.O.D. + C.I.F. Costo primo = Materiales + M.O.D.

Costo de conversión = M.O.D. + C.I.F. 1.6.1 Particularidades de los tres elementos del costo. 1.6.1.1 Materiales. En la fabricación de un producto entran diversos materiales. Algunos de estos materiales quedan formando parte integral del producto, como sucede con las materias primas y otros insumos que integran físicamente el producto. Estos reciben el nombre de materiales directos y su costo constituye el primer elemento integral del costo total del producto terminado. Otros insumos o suministros que se usan para completar la fabricación, para lubricar las maquinarias, para el mantenimiento de las plantas, etcétera reciben el nombre de materiales indirectos y su costo se incluye dentro del tercer elemento denominado C.I.F. El tema de los materiales lo analizaremos más detenidamente en la Unidad 2. 1.6.1.2 Mano de obra directa. Para la transformación de los materiales en productos terminados hace falta la participación del trabajador por el cual la empresa paga una compensación llamada salario. Este tema lo trataremos ampliamente en la Unidad 3. La mano de obra directa representa el costo de los servicios de los obreros que trabajan directamente con el producto, y no el costo de los trabajadores de apoyo como supervisión, aseo, mantenimiento u otros que no tengan relación directa con el producto. La suma de los materiales y la mano de obra directa se conoce con el nombre de costos primos. 1.6.1.3 Los costos indirectos de fabricación. Además de los materiales y de la mano de obra directa, hacen falta para la fabricación de los productos otra serie de costos como servicios básicos, arrendamientos de planta, seguros, depreciaciones de activos fijos, mantenimiento, etc. Todos estos costos junto con los materiales indirectos y la mano de obra indirecta, forman el grupo de los llamados Costos Indirectos de Fabricación, que constituyen el tercer elemento integral del costo del producto terminado. Este tema desarrollaremos en la Unidad 4. Los tres elementos se fusionan entre sí y su transformación los convierte en el costo de los productos terminados, también llamados costos de los productos fabricados. 1.6.1.4 Componente del costo industrial. La relación de cantidad de cada uno de estos tres elementos con el costo total de los productos terminados, se conoce como componente del costo industrial, y se lo expresa en %. 1.6.2 Registro de la transformación del costo. Además de clasificar los costos del proceso de fabricación en los tres elementos, la contabilidad de costos abre una cuenta nueva, conocida con el nombre de Producción en Proceso. La finalidad de esta cuenta es reflejar la operación manufacturera. Siempre que entre un elemento del costo en el proceso de fabricación, se reflejará en la cuenta de producción en proceso. Por tanto la producción en proceso como los tres elementos del costo son cuentas del activo. Al terminar el proceso de fabricación, los elementos del costo se transforman en Producto Terminado disponible para la venta. Significa la terminación del proceso de fabricación y el inicio de las operaciones de venta. 1.6.2.1 Los asientos tipo. La contabilidad de costo tiene un registro especial únicamente en lo referido a sus tres elementos, los cuales se reflejan en asientos tipos. Antes de estudiar estos asientos, debemos tener en claro que el IVA y las retenciones son parte de las transacciones. Para facilitar el manejo de los costos prescindiremos de ellos en los ejemplos desarrollados.


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1.6.2.1.1 Contabilización de los materiales

Transacción Ejemplo CUENTAS DEBE HABER 1. Por la compra

Factura No.876 de Importadora Grau por $ 10.000

MATERIALES PROVEEDORES

10.000 10.000

2. Por los costos conexos con la compra

Fletes, manejos, transportes, seguros, aranceles, etc. Se paga con cheque el flete a transportes Moreira por $ 150

MATERIALES BANCOS

150 150

3. Por las devoluciones al proveedor

Se devuelve a Importadora Grau el 10% de la factura No. 876

PROVEEDORES MATERIALES

1.000 1.000

4. Por la Utilización en la producción

Con la Orden de Requisición No. 489, se remiten a la planta $ 3.000 de materiales para ser utilizados en la Orden de producción No. 001-04

PRODUCCION EN PROCESO

MATERIALES

3.000

3.000

5. Por la devolución a la bodega

De la Orden de producción No. 001-04 se devuelven materiales sobrantes por $ 150

MATERIALES PRODUCCION EN PROCESO

150 150

1.6.2.1.2 Contabilización de la Mano de Obra Directa.

Transacción E j e m p l o C U E N T A S DEBE HABER 6. Por el rol de pagos

El rol de pagos de la planta registra a todos los trabajadores, ya sean mano de obra directa o indirecta, por lo cual debe ponerse cuidado al elaborar este asiento. Supongamos los datos.

MANO DE OBRA DIRECTA CONTROL C.I.F. Mano de obra indirecta

CUENTAS POR PAGAR BANCOS

1.200

160

400 960

7. Por las Cargas y los beneficios sociales

Estos valores que no están registrados en los roles de pago, son proporcionados por el Departamento de Personal. Para nuestros trabajos supondremos que estos valores representan el 25% de los valores pagados en el rol.

MANO DE OBRA DIRECTA CONTROL C.I.F. Mano de obra indirecta CUENTAS POR PAGAR

300

40

340

8. Por el traspaso a la producción

Por el valor total registrado en la cuenta M.O.D. que debe quedar en cero.

PRODUCCION EN PROCESO MANO DE OBRA INDIRECTA

1.500 1.500

1.6.2.1.3 Contabilización de los Costos indirectos de fabricación (C.I.F.)

Transacción E j e m p l o C U E N T A S DEBE HABER 9. Por los C.I.F. reales

Los valores se encuentran en los documentos fuente sean estos las facturas u otros documentos contables

CONTROL C.I.F. Luz eléctrica 150 Arriendos 300 Depreciación 400

DEPRECIACION ACUMULADA BANCOS

850

400 450

10. Por la Asignación de los C.I.F. a la producción

El C.I.F. asignado es un valor que nace del presupuesto de los C.I.F. y que se registra a la producción utilizando una base de asignación. En el ejemplo supondremos que se asignan $ 0,50 por cada $ de mano de obra directa.

PRODUCCION EN PROCESO

C.I.F. ASIGNADO

750

750

11. Por el cierre de las cuentas de los C.I.F.

Al finalizar el período contable deben cerrarse las dos cuentas de los C.I.F (reales y asignados) lo que dará como consecuencia la aparición de una diferencia que por el momento la conoceremos como Variación Neta. En consecuencia las cuentas: Control C.I.F. y C.I.F. Asignado deberán quedar en cero.

C.I.F. ASIGNADO VARIACION NETA

CONTROL C.I.F.

750 100

850


12

1.6.2.1.4 Contabilización de los Artículos terminados Transacción E j e m p l o C U E N T A S DEBE HABER

12. Por los artículos terminados

Conforme los artículos en proceso se van convirtiendo en artículos terminados, los valores correspondientes deben ser trasladados a su cuenta respectiva. Supongamos que el 30% de la producción en proceso está terminada (30% de $ 5.100)

ARTICULOS TERMINADOS PRODUCCION EN PROCESO

1.530

1.530

En este punto termina la contabilidad de costos, recordemos por tanto los asientos de las ventas y el costo de ventas de la contabilidad general.

1.6.2.1.5 Contabilización de los Artículos Vendidos.

Transacción Ejemplo C U E N T A S DEBE HABER 13. Por las ventas

Supongamos que el 70% de los artículos terminados han sido vendidos al contado en $ 2.540

CAJA

IVA EN VENTAS VENTAS

2.844,80

304,80 2.540.00

14. Por la regu- larización del inventario

Por el costo de los artículos vendidos

COSTO DE VENTAS

ARTICULOS TERMINADOS

1.071

1.071

1.6.2.1.6 Ejercicio:

Conceptos Importe en $ Compra de materiales a crédito 20.100

Pago fletes por la compra 1.150 Pago derechos arancelarios 1.300

Devuelve al proveedor 2.000 Paga la Mano de obra indirecta 2.620

Paga el mantenimiento de maquinaria de la fábrica 400 Depreciaciones de fábrica en línea recta 250

Compra de suministros con cheque 4.000 Paga la Mano de obra directa 9.840

Paga la energía eléctrica de la fábrica 410 Paga los seguros de la fábrica 120

Envío de materiales a la planta 12.500 Se calculan las cargas y beneficios sociales de la fábrica ¿¿¿¿¿

Se calculan las cargas y beneficios sociales de M.O.I. 580 La planta devuelve a la bodega materiales sobrantes 150

Suponga que los materiales y otros elementos del costo han sido para fabricar 10.000 unidades, están terminados 9.500 unidades. El C.I.F. asignado (lo que se debe contabilizar) es de $ 0,50 por cada unidad en proceso o terminada. Se han vendido 8.000 unidades con una utilidad del 25%, pagan 50% al contado. Preparar todos los asientos contables y los mayores. 1.7 Los costos fijos, variables y semivariables. Esta clasificación permite comprender cómo se mantienen o reaccionan los costos conforme se modifica el factor del costo (el volumen o nivel de actividad). En este sentido los costos pueden clasificarse en: a) Variables: son aquellos que en su total crecen o disminuyen (varían) de inmediato y en forma directa y

proporcional al cambio de los factores del costo. Dicho de otra forma cambian o fluctúan en relación directa a una actividad o volumen dado, esta actividad puede estar referida a la producción o a las ventas; por ejemplo: los materiales cambian de acuerdo con las funciones de producción y las comisiones de acuerdo con las ventas.


13

b) Fijos: son aquellos que en su total no cambian (varían) a pesar de que los factores del costo cambien. Dicho de otra manera, son los que permanecen constantes dentro de un período determinado, sin importar

si cambia el volumen; por ejemplo: los sueldos, la depreciación en línea recta, el alquiler del edificio, etcétera. Dentro de los costos fijos tenemos dos categorías: b.1) Costos fijos discrecionales son susceptibles de ser modificados; por ejemplo: los sueldos, el alquiler del edificio, los seguros, etc. b.2 Costos fijos comprometidos son los que no aceptan modificaciones; también son los llamados costos sumergidos; por ejemplo: la depreciación de la maquinaria.

c) Mixtos o semivariables están integrados por una parte fija y una parte variable; son ejemplos característicos los departamentos de servicios que apoyan la producción.

1.7.1 Características de los costos fijos y variables. 1.7.1.1 Características de los costos fijos. a) Controlabilidad. Todos los costos fijos son controlables respecto a la duración del servicio que prestan a la empresa. b) Están relacionados estrechamente con la capacidad instalada. Los costos fijos resultan del establecimiento de la capacidad para producir algo o para realizar alguna actividad. Lo importante es que dichos costos no sean afectados por cambios de la actividad dentro de un nivel relevante. c) Están relacionados con un nivel relevante. Los costos fijos deben estar relacionados con un intervalo relevante de actividad. Permanecen constantes en un amplio intervalo que puede ir desde cero hasta el total de la acti vidad. d) Regulados por la administración. La estimación de algunos costos fijos es fruto de las decisiones específicas de la administración, pero pueden variar según dichas decisiones (costos fijos discrecionales). e) Están relacionados con el factor tiempo. Muchos de los costos fijos se identifican con el transcurso del tiempo y se relacionan con el período contable. f) Son variables por unidad y fijos en su totalidad. 1.7.1.2 Características de los costos variables: a) Controlabilidad. Son controlables a corto plazo. b) Son proporcionales a una actividad. Los costos variables fluctúan en proporción a una actividad, más que a un período específico. Tienen un comportamiento lineal relacionado con algún nivel de actividad. c) Están relacionados con un nivel relevante. Los costos variables deben estar relacionados con una actividad dentro de un nivel normal o categoría relevante de actividad; fuera de ese nivel puede cambiar el costo variable unitario. d) Son regulados por la administración. Algunos de los costos variables pueden ser modificados por las decisiones de la gerencia. e) Son variables en su totalidad y fijos por unidad.


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1.7.2 Representación gráfica.

COSTO VARIABLE COSTO FIJO

y y Costo en $ x x Factor del costo COSTO SEMIVARIABLE O MIXTO y x


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1.7.2.3 Representación gráfica (Deber)

1.8 Inventarios de una empresa industrial. Recordemos que las empresas industriales, compran materiales para transformarlas en algo nuevo y distinto que constituye los productos terminados que posteriormente han de vender. Es solamente este aspecto de la producción o transformación de materias primas lo que causa diferencias entre la contabilidad de las empresas comerciales y las industriales. En estas últimas necesitan de un sistema de costos para poder determinar el costo de los productos fabricados que han de figurar en los inventarios en el balance general y el costo de los productos vendidos que han de figurar en el estado de resultados. Como ya señalamos en un punto anterior los inventarios de la empresa industrial son tres: 1. Inventario de Materiales. Son las materias primas o materiales y suministros para la producción que no han re cibido todavía ningún tratamiento y que por lo tanto están físicamente en la bodega. 2. Inventario de Productos en proceso. Son los valores de los materiales y suministros utilizados en la producción, sumados los costos de la mano de obra directa y los costos indirectos de fabricación, estos productos todavía no se encuentran terminados, en consecuencia, están todavía en la planta. 3. Inventario de Artículos terminados. Por último, los materiales que han sido totalmente transformados en un nuevo producto, son trasladados a la bodega de artículos terminados.

Señale a cuál de estas representaciones gráficas pertenecen los siguientes costos:

1. Depreciación del equipo; el importe se computa por el método de la línea recta.

2. Costo de lubricantes de la maquinaria. El costo unitario disminuye a medida que se usan más kilogramos

de lubricante. Por ejemplo, si se usa 0.453 kilogramo, el costo es de $ 10; si se utiliza 0.907 kilogramos el

costo es $ 19.98; si se utilizan 1.360 kilogramos el costo es de $ 29.94. El costo mínimo de 0.453 kilogramo

es de $ 9.25.

3. Depreciación del equipo. Se calcula la depreciación por el método de hora-máquina.

4. Renta de un edificio industrial cedido por el municipio. El contrato estipula que se pague cuota fija, a

menos que se trabajen 200.000 horas-hombre, caso en el cual la renta será de cero dólares.

5. Energía eléctrica. Se trabaja a base de precio alzado fijo, más un costo variable si se excede de un cierto

número de kilovatios-hora.

6. Renta de un edificio industrial donado por el gobierno de la provincia; el convenio estipula que se paguen

$ 100.000, menos $ 1 por cada hora de nano de obra directa que exceda de 200.000 horas. La renta mínima

obligatoria es de $ 20.000.

7. Impuesto nacional de compensación por desempleo durante el año; el personal obrero es un número fijo

de trabajadores durante todo el año. El salario promedio es de $ 6.000 por trabajador.

8. Salarios de la cuadrilla de mantenimiento; se requiere un reparador por cada 1.000 horas-máquina o

menos; es decir, de 0 a 1.000 horas se requiere un reparador; de 1.000 a 2.000 horas, 2 reparadores, etc.

9. Agua. La cuenta se calcula como sigue:

Por los primeros 1.000.000 de galones, $ 0,003 por cada uno.

Por los siguientes 10.000 galones $ 0.006 por cada uno.

Por los siguientes 10.000 galones, $ 0.009 cada uno.

Nota; Obsérvese que no hay comentario para las gráficas E, I, L


16

1.9 Sistemas de Costeo.

1.9.1 Costeo por absorción o costeo total. Los administradores y los contadores se enfrentan a la decisión de cuál es el método de costeo más idóneo que deben utilizar para valorar los inventarios. Esta decisión afectará al ingreso declarado, que es una medida fundamental de evaluación del desempeño de los administradores. Dos son los métodos fundamentales para costear los inventarios de las industrias, estos son el costeo absorbente o total y el costeo variable o directo. Estos dos métodos difieren solamente en un punto conceptual: si los costos indirectos de fabricación fijos son un costo inventariable o no. Ya sabemos que los tres elementos del costo de fabricación son: los materiales, la mano de obra directa y los costos indirectos de fabricación. Conocemos también que los materiales y la mano de obra directa son costos variables y que los costos indirectos de fabricación (C.I.F.) pueden ser fijos, variables o mixtos. Como base para seguir desarrollando el tema, presentamos en el Cuadro No. 1.6 los costos de la empresa Zurmal. Es evidente, que con esta información no se puede determinar el costo unitario de fabricación; necesitamos conocer el volumen de la producción.

CUADRO No 1.6 Información de costos

El costo total unitario depende del volumen de la producción y varía en sentido inverso a ella. Si el volumen de la producción es de 300.000 unidades al año, el costo unitario total sería de $ 1,20, y si el volumen es de 400.000 unidades al año, el costo total unitario sería de $ 0,90 de dólar. Estos valores se muestran calculados en el Cuadro No. 1.7.

CUADRO No. 1.7 Costeo Absorbente unitario con diferente volumen

ZURMAL S. A.

Influencia del volumen de producción en el costo unitario 1. Volumen total de la producción (unidades)

300.000 360.000 400.000

2. Importe total de la parte fija de los costos indirectos de fabricación

360.000

360.000

360.000

3. Costo unitario de la parte fija $ 1,20 $ 1,00 $ 0,90 4. Materiales directos + mano de obra directa + la parte variable de los costos indirectos de fabricación, por unidad (Cuadro No. 1.6)

$ 24,50

$ 24,50

$ 24,50

Costo total unitario de la producción $ 25,70 $ 25,50 $25,40

Nótese que al calcular el costo unitario total de la producción, la parte fija de los costos indirectos de fabricación se prorratean entre las unidades fabricadas, que la absorben. Debido a esta circunstancia, se da a este método el nombre de costeo por absorción; y como así mismo tomó en consideración a todos los costos de fabricación para encontrar el costo unitario de producción también a este método se lo conoce con el nombre de costeo total. Aunque generalmente se utiliza el costo por absorción, el hecho de que el costo unitario calculado según él varíe en sentido inverso al volumen de producción, es desconcertante para los administradores que no están familiarizados con la metodología contable de costos.

ZURMAL S.A. Elementos del

costo Dólares por unidad de

producción Dólares por un año

Materiales directos 4,50

Mano de obra directa

10,00

Costos indirectos de fabricación:

Parte variable 10,00 Parte fija 360.000,00

Totales 24,50 360.000,00


17

1.9.2 Costeo variable. El costeo variable, difiere sustantivamente con el sistema absorbente, en el criterio de que los costos fijos no son inventariables. Por consiguiente con el método del costeo variable, únicamente los elementos variables o directos de fabricación son considerados para costear y obtener el costo total de producción. En el Cuadro No. 1.8, se muestra este cálculo: Entonces, ya podemos dar las definiciones para los dos métodos de costeo de inventarios (Horngren, 1996: 308): a) Costeo por absorción es un método de valoración de los inventarios, en el que todos los costos de fabrica- ción ya sean directos o indirectos, por tanto variables como fijos se consideran como costos inventariables. Es decir que el inventario “absorbe” todos estos costos. b) Costeo variable es un método de valoración de inventarios, en el que solo los costos directos de fabricación, y por tanto variables, se incluyen como inventariables; se excluyen de los inventarios los costos indirectos de fabricación fijos que son tratados como costos del período (gastos) en el ejercicio que se incurrieron.

CUADRO No. 1.8

Costeo variable unitario con diferente volumen

ZURMAL S. A.

Influencia del volumen de producción en el costo unitario

1. Volumen total de la producción (unidades)

300.000

360.000

400.000

2. Materiales directos + mano de obra directa + la parte variable de los costos indirectos de fabricación, por unidad (Cuadro No. 1.6)

$ 7.350.000

$ 8.820.000

$ 9.800.000 Costo total unitario de la producción $ 24,50 $ 24,50 $24,50

1.9.3 Aplicación: Suponiendo una capacidad fija para producir y vender, las utilidades a corto plazo aumentan o disminuyen como consecuencia de las fluctuaciones de los costos variables, cambios de los precios de venta, y cambios en la mezcla de los productos que se venden. Supongamos ahora que la gerencia afronta las siguientes opciones independientes entre sí: Opción 1: La planta está operando a toda capacidad. Es posible producir y vender 125.000 unidades adicionales del producto K, pero solo si se reduce en 50.000 unidades el producto W; Opción 2: El gerente de ventas estima que si al precio de K se reduce 40 centavos, se podría aumentar en 25 % el número de unidades vendidas; Opción 3: El plan de utilidades de la compañía para el siguiente período incluye un pronóstico de ventas de 210.000 unidades de K y 310.000 unidades del producto W. El gerente quiere saber qué efecto tendrán dichas ventas sobre las utilidades. El efecto sobre las utilidades de cada una de estas posibilidades no se puede medir con base a la información del estado de resultados bajo el sistema absorbente del período anterior que se presenta en el Cuadro No. 1.9.

CUADRO No. 1.9

Zurmal S. A. Estado de resultados bajo el sistema absorbente

Al ………………………………..

Línea producto K Línea producto W T o t a l Unidades vendidas 200.000 300.000

Precio de venta $ 10 4 16 Ventas

Menos: Costo del producto Margen Bruto

Menos: Costos del período Utilidad

2.000.000 1.200.000

800.000 560.000 240.000

4.800.000 3.600.000 1.200.000

840.000 360.000

6.800.000 4.800.000 2.000.000 1.400.000

600.000

Veamos en el Cuadro No. 1.10, el mismo estado de resultados pero bajo el sistema variable:


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CUADRO No. 1.10

Zurmal S. A. Estado de resultados bajo el sistema variable

Al………………………………..

Línea producto K Línea producto W T o t a l Unidades vendidas 200.000 300.000

Precio de venta $ 10 4 16 Ventas

Menos: Costo del producto Margen de contribución

Menos: Costos del período Utilidad

2.000.000 1.000.000 1.000.000

4.800.000 1.920.000 2.880.000

6.800.000 2.920.000 3.880.000 3.280.000

600.000

El efecto de cada una de estas posibilidades alternativas puede calcularse rápidamente bajo el sistema de costeo variable, utilizando el margen de contribución unitario, tal como se muestra a continuación. Opción 1: Contribución adicional del producto K 125.000 unidades a $ 5 $ 625.000 Menos: Contribución reducida de W 50.000 unidades a $ 9.60 $ 480.000 Aumento neto en las utilidades $ 145.000 Opción 2: Ventas (200.000 unidades + 25 %) ($10 – $0.4) $ 2.400.000 Menos: Costos variables de 250.000 a $ 5 $ 1.250.000 Nuevo margen de contribución $ 1.150.000 Margen de contribución anterior $ 1.000.000 Aumento del margen de contribución $ 150.000 Opción 3: Margen de contribución 210.000 unidades de K a $ 5 $ 1.050.000 310.000 unidades de W a $ 9.60 $ 2.976.000 Total $ 4.026.000 Menos: Costos fijos $ 3.280.000 Utilidad proyectada $ 746.000 Utilidad actual $ 600.000 Aumento de utilidades $ 146.000 1.9.4 Sistemas alternativos de costeo de inventarios (Horngren, 1996: 312). En el Cuadro No. 1.11 se presenta una comparación resumida de la cuenta de Producción en proceso conforme a ocho sistemas alternativos de costeo de inventarios: Costeo Variable Costeo Absorbente 1. Costeo real 5. Costeo real 2. Costeo normal 6. Costeo normal 3. Costeo presupuestado 7. Costeo presupuestado. 4. Costeo estándar 8. Costeo estándar Los valores especificados en el mencionado cuadro, representan los débitos de la cuenta Producción en proceso (esto es las cantidades asignadas al producto) bajo sistemas alternativos de costeo de inventario. El costeo variable ha sido un tema controversial entre los contadores; no tanto porque exista desacuerdo acerca de la necesidad de separar entre costos variables y costos fijos para la planeación y control administrativos, sino porque hay cierta duda acerca del uso del costeo variable para los reportes externos. Los que favorecen el costeo variable para los reportes externos, sostienen que la porción fija de los costos indirectos de fabricación está relacionado más de cerca con la capacidad de producir que con la fabricación de unidades específicas. Los que se oponen al costeo variable sostienen que los inventarios deben llevar un componente de costos indirectos de fabricación fijos en la producción. ¿Por qué? Por que se necesitan tanto los costos variables y los fijos de producción para fabricar los bienes, por tanto ambos tipos deben ser inventariables, sin que importen las diferencias que presentan sus patrones de conducta.


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CUADRO No. 1.11 Comparación de los sistemas de costeo de inventarios

Inventario de producción en proceso

Costeo real

Costeo normal Costeo presupuestado

Costeo estándar

--------------------------C

OSTEO P

OR A

BSORCIO

N----

--------------

--------

--------COSTEO V

ARIA

BLE

--------

Costos directos de producción

(Precios reales) x (Cantidades reales utilizadas)

(Precios reales) x (Cantidades reales utilizadas)

(Precios presupuestados) x (Cantidades reales utilizados)

(Precios estándar) x (Cantidad estándar permitidos para la producción real alcanzada)

Costos

indirectos variables de producción

(Tasa de asignación real de costos indirectos variables) x (Base de asignación)

(Tasa de asignación presupuestada de costos indirectos variables) x (Base de asignación)

(Tasa de asignación presupuestada de costos indirectos variables) x (Base de asignación)

(Tasa de asignación presupuestada de costos indirectos variables) x (Volumen real estandarizado)

Costos indirectos fijos de producción

(Tasa de asignación real de costos indirectos variables) x (Base de asignación)

(Tasa de asignación presupuestada de costos indirectos fijos) x (Base de asignación)

(Tasa de asignación presupuestada de costos indirectos fijos) x (Base de asignación)

(Tasa de asignación presupuestada de costos indirectos fijos) x (Volumen real estandarizado)

1.10 Estados Financieros de una empresa industrial, relaciones. 1.10.1 Estado de Situación o Balance General. El balance de situación o balance general de una empresa industrial no tiene ningún cambio con los de las empresas comerciales, excepto por el número de inventarios, que para las primeras son tres y para las segundas es sólo uno. Este estado es tan importante como el de resultados, porque integra la situación económica y financiera de la empresa a una determinada fecha. La situación financiera se refiere a la capacidad de pago oportuno de deudas y compra de bienes y servicios para la operación y la posición actual de los activos, deudas y aportes patrimoniales. En el Cuadro No.1.12 se presenta un modelo.


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CUADRO No. 1.12 Modelo de Balance de Situación

EMPRESA TEXTIL LA NACIONA S.A. Estado de situación (Balance General) (expresado en US $)

Del al de 200X

C u e n t a s

Parcial

Total

C u e n t a s

Parcial

Total ACTIVO PASIVO Corriente xxx Corriente xxx Caja y Bancos xxx Remuneraciones por pagar xxx Inventario de productos xxx IESS por pagar xxx Inventario de P. en Proceso xxx Préstamos bancarios xxx Inventario de materiales xxx Deudas al fisco xxx Clientes xxx Proveedores xxx Prepagados xxx Otras acreencias xxx No corriente xxx Largo plazo xxx Propiedad planta y equipo: Provisión jubilación patronal xxx Terrenos xxx Préstamos bancarios xxx Edificios xxx Otras acreencias xxx - Depreciación acumulada (xxx) Equipos y maquinarias xxx - Depreciación acumulada (xxx) Diferidos y contingentes xxx Herramientas xxx - Depreciación acumulada (xxx) TOTAL DEL PASIVO xxx Otros no corrientes xxx PATRIMONIO Inversiones permanentes xxx Capital Social Acciones emitidas xxx Reservas de capital Reserva legal xxx Resultados acumulados xxx Resultados del ejercicio xxx TOTAL DEL PATRIMONIO xxx TOTAL DE ACTIVOS

XXX

TOTAL PASIVO Y PATRIMONIO

XXX

Gerente Contador


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1.10.2 Estado de Resultados o de Pérdidas y Ganancias. Es quizá uno de los más importantes e interesantes de los informes contables, no tiene ninguna diferencia con los de la empresa comercial, refleja la situación económica de una entidad en un período determinado; es decir, la capacidad gerencial para hacer rentables los recursos activos y pasivos. Si esos recursos se han manejado correcta y eficientemente, el patrimonio se incrementará; de lo contrario se reducirá y será motivo de obvia preocupación para propios y extraños. Un modelo de la estructura y contenido de este informe se presenta en al Cuadro No. 1.13.

CUADRO No. 1.13 Modelo de estado de pérdidas y ganancias

EMPRESA TEXTIL LA NACIONA S.A. Estado de pérdidas y ganancias (expresado en US $)

Del al de 200X

C u e n t a s

Parcial

Total

Ventas de artículos terminados xxx

Menos costo de producción y ventas xxx Margen Bruto xxx

Menos gastos operacionales

xxx

Sueldos xxx Comisiones vendedores xxx

Servicios básicos xxx Depreciaciones xxx

Impuestos xxx Publicidad y promociones xxx

Otros xxx Utilidad operacional xxx

Rentas no operacionales

xxx

Arriendos ganados xxx Ventas de desechos xxx

Gastos no operacionales xxx Ayudas económicas xxx

Utilidades antes de partidas extraordinarias

xxx

Ingresos y gastos extraordinarios

xxx

Indemnizaciones de seguros xxx Pérdidas fortuitas xxx

Utilidad contable del ejercicio

xxx

Menos: Participación de trabajadores xxx Menos: Impuesto a la renta causado xxx

Utilidad neta del ejercicio

xxx

Gerente Contador


22

1.11 Estado de Costo Producción y Ventas. Es el informe contable específico de las empresas industriales; integra el costo de producción y el costo de ventas de los artículos terminados del período, mediante la presentación ordenada y sistemática de las cuentas que denotan “inversiones” efectuadas en los distintos elementos del costo, y de los tres inventarios de la contabilidad de costos, hasta obtener el costo del producto vendido (costo de ventas). Por didáctica presentamos a continuación un ejemplo en el cual se encuentran esquematizados los tres estados de la contabilidad industrial

CUADRO No. 1.14 Estado de resultados

Compañía CYMA S.A. Estado de Ingresos

Por el mes que termina el 28 de febrero de 200X

Ventas Menos: Costo del producto (Cuadro No. 8) Margen Bruto Menos: Costos del período Utilidad

$ 10.000 6.500 3.500 2.500 $ 1.000

CUADRO No. 1.15 Estado de costo del producto vendido

CUADRO No. 1.16 Estado de costo de artículos fabricados

Compañía CYMA S.A. Estado de Costo de Artículos Fabricados

Por el mes que termina el 28 de febrero de 200X

Inventario de materiales 1-II-200X Más: Compras Materiales disponibles Menos: Inventario de materiales al 28-II-200X Materiales utilizados Más: Mano de ora directa Más: Costos Indirectos de fabricación Costo previo Más: Trabajo en proceso al 1-II-200X Menos: Trabajo en proceso al 28-II-200X Costo de Producción

$ 3.000 6000 9.000 6.000 3.000 2.000 2.500 7.500 1.200 1.700 $ 7.000

Compañía CYMA S.A.

Estado de costo del producto vendido Por el mes que termina el 28 de febrero de 200X

Inventario de artículos terminados al 1-II-200X Más: Costos de producción (Cuadro No. 10) Disponible para vender Menos: Inventario de artículos terminados al 28-II-200X Costo de Producto Vendido

$ 1.500 7.000 8.500 2.000 $ 6.500


23

A continuación presentamos un modelo integrado, los tres presentados como uno solo.

CUADRO No. 1.17 Modelo de estado de Costo Producción y Ventas

1.11.1 Estados de resultados alternativos. Por último presentamos un modelo de los estados alternativos que obedecen a la teoría de los sistemas de costeo: a) con el método absorbente o total y b) con el método variable o directo. Como se advierte al desarrollar los modelos, los inventarios en los dos métodos son diferentes, en consecuencia, los resultados también deben ser diferentes. En el Cuadro No. 1.18 se presenta un ejemplo de este estado de resultados utilizando los dos métodos de costeo. En este modelo se muestra el estado de resultados por el costeo absorbente que utiliza el formato del margen bruto, y el estado de resultados por el costeo variable que utiliza el formato del margen de contribución. Las empresas que utilizan costeo por absorción no suelen hacer diferencia alguna entre costos variables y costos fijos en su sistema de contabilidad.

EMPRESA LA NACIONAL S.A.

Estado de Costo Producción y Ventas (expresado en US Dólares) Del …. al ……………… 200X

Ventas xxx Menos: Costo de ventas:

xxx

Materiales :

Inventario inicial xxx Más: Compras xxx Disponible para la producción xxx Menos: Inventario final xxx xxx

Más: Mano de obra directa

xxx

Costos indirectos de fabricación

xxx

Producción en proceso del período

xxx

Más: Inventario inicial de producción en proceso xxx Menos: Inventario final de producción en proceso xxx Artículos terminados en el período

xxx

Más: Inventario inicial de artículos terminados xxx Menos: Inventario final de artículos terminados xxx MARGEN BRUTO

xxx

Menos: Costos del período

xxx

Utilidad antes de ……

xxx

Gerente Contador


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CUADRO No. 1.18 ZURMAL S. A.

Estados alternativos de resultados, conforme el costeo por absorción y conforme al costeo variable para el año que terminó el 31 de diciembre de 200X

CO STEO PO R AB SO RCIÓ NVentas (50.000 unidades x $ 17) 850.000Costo de producto vendidos:M ateria les:Inventario inic ial 120.000Com pras 500.000Disponible 620.000M enos: Inventario final 70.000 550.000M ano de obra directa 65.000Costos indirectos de fabricación variables 20.000Costos indirectos de fabricación fijos 25.000 45.000Producción en proceso del período 660.000M ás Inventario in icia l de producción en proceso 0.000M enos: Inventario final de producción en proceso 40.000 -40.000Productos term inados en el período 620.000M ás Inventario in icia l de productos term inados 0.000M enos Inventario final de productos term inados (12.000 unidades a $ 10.00 cada una) 120.000 120.000 500.000M argen bruto 350.000M enos: Costos del périodo variables 84.000M enos: Costos del período fijos 67.000 151.000Ingresos de operación 199.000

CO STEO VARIA BLEVentas (50.000 unidades x $ 17) 850.000M enos los Variables:a) De producción:Costo de producto vendidos:M ateria les:Inventario inic ial 120.000Com pras 500.000Disponible 620.000M enos: Inventario final 70.000 550.000M ano de obra directa 65.000Costos indirectos de fabricación variables 20.000Producción en proceso del período 635.000M ás Inventario in icia l de producción en proceso 0.000M enos: Inventario final de producción en proceso 40.000 40.000Productos term inados en el período 595.000M ás Inventario in icia l de productos term inados 0.000M enos: Inventario final de productos term inados (12.000 unidades a $ 9,596 cada una) 115.161 115.161

479.839b) Costos del período 84.000 563.839M argen de contribución 286.161M enos los Fijos:a) De producción 25.000b) Del período 67.000 92.000Ingresos de operación 194.161

La diferencia en los dos métodos de costeo la encontramos en los valores que están registrados en los Inventa- rios finales comparados con los valores de los Ingresos de operación, la diferencia entre estos dos rubros, se refleja y demuestra de la siguiente forma:

Métodos de costeo Saldos de todos lo inventarios finales

Valor de los resultados del ejercicio

Absorbente 230.000 199.000 Variable 225.161 194.161

Diferencia 4.839 4.839 El sistema de costeo variable concentra su atención principal en el margen de contribución, que es el exceso de las ventas sobre los costos variables, en fórmula se puede expresar así: Margen de contribución = Ventas – (Costos variables de producción + Costos variables del período) Cuando se expresa como un porcentaje de las ventas, el margen de contribución se conoce como índice de contribución o índice marginal, su fórmula es:

Índice marginal = Margen de Contribución Ventas


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El índice de contribución es una cifra clave computada bajo el sistema de costeo variable, puesto que revela el número de centavos disponibles por cada unidad monetaria de ventas, para cubrir los costos fijos y generar utilidades, aspecto que tiene gran importancia para la gerencia.

1.12 Ejercicios de aplicación. Al 31 de un mes de 200X, la empresa Cervecería La Santa Espuma presenta las siguientes transacciones expresada en dólares:

Mano de obra directa 20.080 Alimentación de planta 500 Seguros de la fábrica 500 Combustibles para la fábrica 1.500

Energía eléctrica de la fábrica 900 Servicio de limpieza de la fábrica 400 Compra de materiales 9.500 Gastos administrativos 800

Inventario inicial de materiales 8.000 Gastos de venta 1.000 Mano de obra indirecta 5.000 Gastos de servicio al cliente 1.100

Inventario inicial de P. en Proceso 2.100 Arriendo de la fábrica 200 Inventario inicial de Art. Terminados 8.000 Impuestos de la fábrica 90

Inventario final de materiales 1.000 Intereses bancarios 20 Inventario final de P. en Proceso 9.000 Arriendos ganados 900

Inventario final de Art. Terminados 6.000 Depreciación de la fábrica 500 Ventas 100.000 Sueldo del Gerente General 500

1. Preparar los asientos suponiendo que todos los desembolsos se hacen con cheques y mayorizar. 2. Balance de comprobación 3. Elaborar el estado de costo producción y ventas, separadas en tres estados. 4. Preparad el estado de costo producción y ventas unificadas. 4. Calcular el componente del costo industrial (estructura del costo). 1.12.1 Otro ejercicio. La empresa El Mueble Cía. Ltda. presenta los siguientes saldos ajustados correspondientes a un mes de 200X,

Conceptos Importe en $ Mano de obra directa 8.840 Energía eléctrica de la fábrica 410 Seguros de la fábrica 120 Compra de materiales 20.100 Inventario inicial de materiales 13.000 Mantenimiento de maquinaria de la fábrica 400 Depreciaciones de fábrica 250 Mano de obra indirecta 2.320 Transporte de empleados de planta 400 Compra de suministros que se utilizan 4.000 Arriendo de la planta 2.000 Inventario final de materiales 6.000 Cargas y beneficios sociales de la fábrica 2.460 Cargas y beneficios sociales de MOI 580 Inventario final de Productos en Proceso 4.000 Inventario final de Artículos terminados 7.030

Producción 100 juegos de comedor Venta de 70 juegos de comedor a razón de $ 1.100 cada uno. Gastos administrativos $ 3.800 Gastos de ventas 5.100 Gastos financieros 2.900 1. Preparar los asientos con bancos, proveedores, cuentas por pagar etc., según cada caso. 2. Los mayores en T. 3. Determinar el costo promedio unitario de producción de este período si la empresa ha terminado 80 juegos de comedor (con dos decimales aproximados). 4. Determinar el número de unidades que quedan en bodega a fines del mes de octubre. 5. Preparar los estados alternativos.


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2. COSTOS POR ÓRDENES DE PRODUCCION: MATERIA PRIMA. 2.1 Tipos de producción: sistemas de acumulación de costos. El costo de un producto se obtiene sumando el valor económico de los elementos que lo componen, es decir, materiales, mano de obra directa y costos indirectos de fabricación (M+MOD+C.I.F.) que se incorporan sostenidamente a éste hasta alcanzar su plena realización (acabado o terminado). Este proceso de acumulación requiere datos e informes que se obtienen de las unidades de servicios y centros productivos, a través de procedimientos y métodos ordenados. El tratamiento contable y su posterior proceso dependerán de la forma de fabricación y del sistema de costeo. Para lograr estos objetivos, la contabilidad de costos sigue una serie de normas y procedimientos contables que son los que constituyen precisamente los sistemas de acumulación de costos. 2.1.1 Formas de fabricación. Las formas de fabricación dependen de la naturaleza del producto, la infraestructura instalada y las estrategias de comercialización que se utilizan. Se pueden reconocer tres formas de fabricación: bajo pedido específico, por lotes y en serie o producción continua. 2.1.1.1 Fabricación bajo pedido específico. Consiste en producir un bien o un grupo de bienes atendiendo instrucciones, condiciones técnicas y caracterís -ticas específicas del cliente. Para esta forma de fabricación es necesario que la empresa, adecúe su capacidad instalada a las condiciones particulares del producto deseado, utilizando materiales e insumos requeridos por el cliente; la venta del artículo está asegurada e incluso el precio puede concertarse por anticipado. Bajo esta forma se fabrican casas, artículos de imprenta, prótesis, joyas, carrocerías, zapatos y trajes a la medida, vehículos especiales, aviones, buques y en general productos específicos. Entre los servicios que se ofrece bajo estas características, están: atención médica, reparación de bienes, consultorías y auditorías. 2.1.1.1.1 Características. a) Requiere acoplar permanentemente la infraestructura de equipos y espacios físicos a las particularidades de los bienes que se van a producir. b) El diseño, medidas, colores, tipo de materiales, etc., deben responder a las exigencias del cliente. c) El número de unidades a producir es limitado, sujeto al pedido concreto del cliente. d) El costo de fabricación será mayor respecto al de otra forma de producción. e) El precio se negocia con anticipación. f) No requiere inversión en busca de clientes. g) El producto será plenamente identificable, cualquiera sea el grado de avance en el proceso de producción. 2.1.1.2 Fabricación por lotes. Consiste en producir un lote de bienes atendiendo instrucciones, condiciones técnicas y características de mode-los preestablecidos. Esta forma requiere que la fábrica adecúe su capacidad instalada a las condiciones particu-lares del producto, utilizando materiales e insumos específicos. La colocación del producto tendrá un grado de dificultad puesto que habrá que buscar a los clientes. El precio tendrá que negociarse. Bajo esta forma se fabri-can casas en conjuntos residenciales, vestidos de temporada, muebles para el hogar u oficinas, así como la crian-za de hatos ganaderos, el procesamiento de la carne, la siembra y cultivo de productos agrícolas, productos farmacéuticos, entre otros. 2.1.1.2.1 Características. a) Requiere de mejor y mayor infraestructura en equipos, espacios físicos y tecnología. b) Diseños, medidas, colores, etc., básicamente responden a modelos definidos en catálogos. c) El número de unidades a producir será limitado, pero mayor al de un pedido específico (una parte puede co - rresponder a un pedido específico). d) El costo de fabricación será un poco más bajo que si se produjera bajo pedido; en todo caso, resulta más alto que el de la fabricación en serie. e) El precio se fijará a partir del costo y la ley de la oferta y la demanda. f) Requiere de alguna inversión en busca de clientes. g) El producto será plenamente identificable, cualquiera sea el grado de avance en el proceso de producción. 2.1.1.3 Fabricación en serie o producción continua. Consiste en producir un grupo de bienes similares atendiendo a condiciones y características algo generales. Esta forma de producción requiere que la fábrica adecúe su capacidad instalada de manera única e invariable utilizan -do materiales predeterminados en estudios de mercado, la colocación de los productos terminados requiere estra tegias y políticas de comercialización exigentes a fin de persuadir a la población para que compre los productos. El precio se establece luego de conocer el costo de producción. Bajo esta forma se fabrican: útiles de oficina y


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aseo personal, artículos de primera necesidad como leche, electrodomésticos, textiles, hidrocarburos, cemento, hierro, en general bienes de consumo masivo. 2.1.1.3.1 Características. a) Requiere de infraestructura instalada suficiente y competente; es decir máquinas modernas, tecnología avan - zada, espacios confortables y funcionales. b) El diseño del producto, la cantidad a producir y la identificación de la clientela potencial. c) El costo del producto será menor en relación con el de producción en lotes y bajo pedido. d) El precio se establece en función de la oferta y la demanda del producto. e) Requiere campañas de publicidad, a fin de masificar las ventas. f) El producto pasa por una serie de fases sucesivas (procesos) antes de su terminación. 2.1.2 Relación de la forma de fabricación con los sistemas de acumulación de costos. Con el tiempo se ensayaron ciertas formas de acumular costos, las cuales dieron origen a los denominados siste-mas de acumulación de costos; tan solo dos sistemas están reconocidos formalmente por enmarcarse en las nor-mas internacionales de contabilidad y en armonía con las leyes tributarias del país: 1) Por órdenes de producción y 2) Por procesos. Si vinculamos las características de las formas de fabricación con los sistemas de acumulación del costo se puede asegurar que: 1. La fabricación bajo pedido específico y por lotes se puede controlar a través del sistema de órdenes de trabajo. 2. La fabricación en serie o producción continua se puede controlar bajo el sistema de producción por procesos. Sin embargo pueden presentarse casos especiales en los que, por ejemplo, dentro de una misma empresa se utilice el sistema de órdenes de producción para controlar la fabricación de artículos específicos ordenados por un cliente, o un artículo como subproducto de una línea productiva continua y que por tanto, para este último se utilice el sistema por procesos. 2.2 El Sistema de Costos por Órdenes de Producción. El sistema tradicional de acumulación de costos denominado por órdenes de trabajo, también conocido con los nombres de costos por órdenes específicas de fabricación, por lotes de trabajo o por pedidos de clientes (en esta guía diremos Ordenes de trabajo, O. T.) es propio de aquellas empresas cuyos costos se pueden identificar con el producto o el lote en cada O.T. en particular, a medida que se van realizando las diferentes operaciones de producción en esa orden específica. Así mismo, es propio de las empresas que producen sus artículos con base en el ensamblaje de varias partes hasta obtener un producto final, en donde los diferentes productos pueden ser identificados fácilmente por unidades o lotes individuales, como en las industrias de artes gráficas en general, calzado, muebles, construcción civil, talleres de mecánica, sastrerías, siembras y cultivos, crianza de animales de engorde, producción de lácteos por lotes, de quesos, de vinos y licores, etc. En este sistema la unidad del objeto del costo es la Orden de Trabajo (O.T.) que es un lote de productos iguales. La fabricación de cada lote se emprende mediante una orden de producción. Los costos se acumulan para cada orden de producción por separado y la obtención de los costos unitarios es cuestión de una simple división de los costos totales de cada orden, por el número de unidades producidas en dicha O.T. 2.3 Flujo de costos, Objetivos y Características, 2.3.1. Características. Las características fundamentales son: 1. Persigue (registra) los costos sin importar el tiempo que se tome en terminar la producción. 2. Es el único sistema de costos en el cual la cuenta Producción en Proceso tiene auxiliares, conocido con el nombre de Hoja de costo. 3. Apto para las empresas que tienen fabricación por pedidos o en lotes. 4. Requiere que los elementos del costo se clasifiquen en directos e indirectos, por tanto, los elementos son: a) materiales directos, b) mano de obra directa y c) costos indirectos de fabricación. 5. Inicia con una orden de trabajo que prepara y emite formalmente una autoridad competente de la empresa. 6. El objeto del costo es una O.T. 7. Funciona con costos reales para materiales y M.O.D. y predeterminados para los C.I.F. 2.3.2 Objetivos. El sistema de costos por órdenes de trabajo tiene, entre otros, los siguientes objetivos: 1. Calcular el costo de producción de cada pedido (O.T.) o lote de bienes que se elabora, mediante el registro de los tres elementos del costo en las denominadas hojas de costo. 2. Mantener en forma adecuada el conocimiento lógico del proceso de manufactura de cada artículo. Así, es posible seguir en todo momento el proceso de fabricación que se puede interrumpir sin perjuicio del control físi - co, de la calidad del producto y del registro contable. 3. Mantener un control de la producción, aun después que se haya terminado, a fin de reducir los costos en la elaboración de nuevos lotes o de nuevos productos.


28

2.3.3 Flujo de costos. La técnica que se utiliza para graficar el flujo de este sistema se denomina árbol de transición; esta es una forma fácil de presentar una secuencia del proceso. El Cuadro No. 2.1 está dividido en tres columnas: la de la derecha, explica por qué se debe hacer o no hacer una tarea o actividad; la columna del centro va indicando los avances dentro de la secuencia del proceso, la columna de la izquierda dice qué se tiene que hacer, quién debe hacerlo (competencia) y los documentos que se van generando cada vez que se avanza en el proceso o flujo; por tanto, se debe leer de derecha a izquierda y de abajo hacia arriba.

CUADRO No. 2.1

Flujo operativo del sistema de costos por Órdenes de Trabajo

Continúa en 2.1.1

Contabilidad: jornaliza, mayoriza y registra en los auxiliares Hojas de Costo. Documentos: libros principales y auxiliares. Compete: Contador de costos

Se cuenta con la orden de requisición legalizada que evidencia la entrega de los

materiales

El registro de los materiales en la Hoja de costos y demás libros

contables es esencial, por tanto debe ser completo y oportuno.

Solo si están de acuerdo en

productos, precios y plazos se puede garantizar una relación

buena y duradera.

Planta: emite la orden de requisición. Bodega: con copia de la orden entrega los materiales. Documento: Orden de requisición. Compete a: supervisor de producción y bodeguero

En la orden de requisición se deben listar y valorar los materiales que

van a la planta, pero fundamentalmente debe

identificarse el número de la orden de trabajo

La orden de producción es el

documento clave para accionar toda la infraestructura del proceso de producción y el registro contable.

Planta: recibe los materiales e ingresa los mismos al proceso productivo. Documento: orden de requisición. Compete: supervisor de producción.

Cliente: aprueba la cotización. Empresa: emite la orden de producción. Documento: orden de producción. Compete a: jefe de producción.

Cliente: Solicita cotización para un producto o lote de productos. Empresa: estudia la factibilidad técnica y económica. Documento: pedido y cotización. Compete a: cliente y empresa.

Las empresas dependen de los clientes.

Los clientes necesitan a las empresas.

Se deben establecer nexos apropiados para tener una relación

estable.

Se tiene la orden de requisición debidamente

expedida

Se dispone de la orden de producción y de la orden de

requisición que serán distribuidas internamente.

Se dispone de la cotización técnica y

económica.

Inicio

Pasa a 2


29

CUADRO No. 2.1.1 Continuación

Continúa en 2.1.2

Contabilidad: registra en diario, mayor y hojas de costo tomando la información de la hoja resumen de las boletas de tiempo. Documentos: libros principales y auxiliares. Compete: Contador de costos

Se tiene la hoja de resumen de boletas de

tiempo que servirán para el registro en las hojas de

costo.

El registro en el diario, mayor y hoja

de costos asegura el cargo a Producción en proceso por lo que

debe ser preciso y oportuno.

Todos los días se debe

efectuar un control exigente

de asistencia y trabajo efectivo.

El control es muy importante

en este y en los demás elementos del costo.

Los reportes diarios de trabajo efectivo y de horas improductivas, permiten asignar el costo a cada

orden de trabajo en las respectivas hojas de costo.

Contabilidad: prepara el resumen de las boletas de tiempo. Documento: las boletas de tiempo. Compete: Contador de costos.

Departamento de nómina: Al fin de la semana, quincena o mes prepara el rol de pagos y de provisiones por cargas y beneficios sociales con base en los contratos, el registro de asistencia. Planta: cronometra todos los trabajos y registra en boletas de tiempo. Documentos: Rol de pagos, provisiones y boletas de tiempo. Compete a: Jefe de Personal, y cronometristras de planta.

Personal: controla todos los días la asistencia de los trabajadores. Cronometrista: controla a diario el aprovechamiento de las horas trabajadas. Reporta en la boleta de tiempo. Documentos: Control de asistencia y boletas de tiempo. Compete a: Personal y supervisor cronometrista.

El flujo de despachos

se recicla permanentemente.

En caso de devoluciones el procedimiento se inicia en la planta.

El control de la materia prima despachada es fundamental.

Se tienen los roles de pagos y de provisiones de

las cargas y beneficios sociales.

Se dispone del costo de cada hombre.

Se dispone de las estadísticas sobre horas

utilizadas por las diferentes ordenes de trabajo.

Se tienen reportes diarios de asistencia y boletas de

tiempo.

2

Pasa a 3

Se tienen asientos en el diario y en la hoja de

costos.


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CUADRO No. 2.1.2 Continuación

Planta: envía los artículos terminados a la bodega. Hace firmar la recepción. Contabilidad: registra en libros y auxiliares. Documentos: nota de ingreso a la bodega. Compete a: Contador de costos.

Se tiene la hoja de costos

liquidada. Se dispone de la nota de

artículos terminados.

La entrega de los productos a la bodega debe ser inmediata.

Si existen novedades (unidades dañadas o defectuosas) debe

indicarse en la nota de artículos terminados.

El cargo de los C.I.F. con la tasa predeterminada permitirá liquidar

la hoja de costo, tan pronto se termine la producción.

Desde la planta se informará que la

O.T. ha concluido. Este reporte debe ser oportuno. Liquidar significa sumar todos los

valores de los elementos del costo y pasar al resumen de la hoja de

costos.

Contabilidad: liquida la hoja de costos. Elabora nota de artículos terminados. Documento: hoja de costos. Compete: Contador de costos.

Contabilidad: registra en diario, mayores y hoja de costo el valor de los C.I.F. que le corresponden a cada O.T. Documentos: Libros de contabilidad y hojas de costo. Compete a: Contador de costos.

Contabilidad: verifica las tasas predeterminadas de los C.I.F. Calcula el valor de los C.I.F. que debe aplicarse a cada orden de trabajo y registra en la Hoja de costo. Documentos: Hoja de costo y presupuestos de los C.I.F. Compete a: Contador de costos.

Al inicio del año debe estar preparado el presupuesto de

Los C.I.F. La tasa de asignación

predeterminada de los C.I.F. es un mecanismo que aproxima el costo

de los C.I.F.

TAPCIF = Presupuesto C.I.F. Volumen presupuestado

Se tiene la hoja de costos con todos los valores que le

corresponden (costo primo y C.I.F.)

Se tiene el valor que le corresponde

a cada O.T.

3

Fin del proceso, continúa el proceso de facturación

y ventas.

Se dispone de las tasa de asignación de los C.I.F.


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2.4 Procedimientos para la Orden de Producción y la Hoja de Costos. 2.4.1 La orden de producción. Los procedimientos se inician en el momento en que el cliente solicita la cotización; tan pronto como se concreta el pedido, la empresa debe emitir una orden de trabajo y finaliza con la recepción de los artículos terminados en la bodega. A partir de ese momento comienza a operar el proceso conocido como el de facturación y ventas. Tan pronto se haya concertado el trabajo con un cliente, se debe emitir la orden de producción o de trabajo desde la unidad de ventas o de producción, según se haya establecido en las competencias.

CUADRO No. 2.2 Modelo de una orden de producción

En este espacio el estudiante dibujará un modelo luego de realizar una investigación sobre el tema. 2.4.2 La hoja de costos. La hoja de costos será abierta tan pronto se expida la orden de producción, debe estar actualizada conforme se utilicen y apliquen los elementos del costo en el libro mayor (ya que esta hoja es un auxiliar de la cuenta Producción en Proceso). Una vez que se conozca con certeza que ha concluido el proceso de producción se debe liquidar la orden de producción (cerrar el auxiliar).

CUADRO No. 2.3 Modelo de hoja de costo

En este espacio el estudiante dibujará un modelo luego de realizar una investigación sobre el tema.


32

2.5 Concepto de materia prima directa e indirecta. 2.5.1 Materiales directos. Los materiales directos constituyen el primer elemento de los costos de producción. Estos materiales son los que efectivamente forman parte del producto que se está fabricando. Sin embargo, hay una excepción a esta regla: a veces el material puede entrar realmente en el producto terminado pero tener un valor insignificante y de difícil asignación o identificación con la correspondiente orden de producción, en cuyo caso puede resultar más conveniente contabilizarlo como material indirecto. Un artículo de madera, por ejemplo, puede necesitar para su fabricación de una pequeña cantidad de alguna pega. Esta pega queda formando parte del producto terminado y técnicamente se puede considerar como material directo; no obstante, su contabilización como material directo implicaría la determinación de cuánta pega se usó para cada una de las órdenes de producción, lo que recargaría el “costo de la contabilidad de costos”, pues genera el costo del tiempo necesario para calcular la cantidad de pega, de la papelería empleada para recoger dicha información, etc. Tratándose de un material de poco valor, no vale la pena tanta molestia y por tanto este tipo de material se tratará como un material indirecto que iría a formar parte de los C.I.F. Hay también entonces un factor de conveniencia económica de asignación, (no ser económicamente factible) para que los materiales sean tratados contablemente como directos. 2.5.2 Materiales indirectos. Por tanto, materiales indirectos son todos aquellos usados en la producción, excepción hecha de los materiales directos. Como se explicó en la Unidad 1, esta categoría incluyen materiales tales como aceites, lubricantes, materiales de aseo, etc., lo mismo que todos aquellos materiales que aun entrando en el producto terminado, no reúnen las condiciones de conveniencia económica de asignación a las órdenes de producción, que justifique su tratamiento como materiales directos. 2.6 Procedimientos de compras, devoluciones al proveedor. La compra de los materiales debe contar con procedimientos que garanticen un buen control interno. Sin entrar en demasiados detalles que el estudiante interesado puede encontrar en libros de auditoría y de control interno, o recordar lo recibido en Contabilidad II del período pasado. 2.6.1 Ciclo de los materiales. Son varias las fases que conforman lo que se denomina el ciclo de los materiales: 1. Identificación de las necesidades: fase que activa a las demás, consiste en dar aviso a los responsables para

que inicien el proceso de compras, corresponde al bodeguero dar este aviso según las existencias vayan quedando en los niveles de reposición, o en función de las órdenes de trabajo que se hayan expedido y del plan de adquisiciones que se prepara periódicamente.

2. Cotización y selección del proveedor: esta fase debe ser expedita y segura, a cargo del departamento de compras, el cual se maneja esta labor compleja y delicada; es compleja porque se debe buscar las mejores alternativas del mercado nacional o internacional, los mejores productos a los mejores precios y bajo las mejores condiciones de pago y de tiempos de entrega.

3. Emisión de la orden de compra: mediante una orden escrita se asegura que la cantidad, tipo de bien, condi-ciones de pago y otros requisitos queden perfectamente entendidos por los proveedores; sólo así se evitarán las devoluciones que no convienen. Esta actividad debe estar a cargo del departamento de compras, el cual debe coordinar debidamente lo relacionado con transporte, aseguramiento, puntualidad de la entrega, etc.

CUADRO No. 2.4

En este espacio el estudiante dibujará un modelo luego de realizar una investigación sobre el tema.Orden de compra


33

4. Recepción y verificación del pedido: proceso fundamental que consiste en recibir a satisfacción los materiales y suministros comprados. Puede estar a cargo del bodeguero, o puede existir un departamento especial para esta actividad, con la asistencia de los encargados de compras. Es necesario verificar el contenido y conciliar con la orden de pedido y la factura. Este proceso da lugar al registro contable que se hace a través de la factura en reconciliación con la orden de compra y la nota de entrega. 5. Acondicionamiento: tan pronto se han recibido los materiales (y otros inventarios) se deben acomodar en los

lugares apropiados y bajo condiciones técnicas de seguridad y conservación. Como registro de control se debe mantener un Sistema de Inventario Perpetuo.

6. Devoluciones internas: Se pueden dar en dos instancias: a) Materiales en buen estado: previa liquidación de la hoja de costo, será necesario depurar los datos y reali - zar los ajustes que se requieran; para ello se debe propiciar la devolución de materiales que no hayan sido usados efectivamente en una orden específica por alguna razón. El reingreso de estos materiales a bodega será siempre que se encuentren en buen estado, constará en la nota de devolución y serán valorados al pre cio de la última transferencia. b) Materiales obsoletos: en caso de que los materiales no sean utilizables por su estado de obsolescencia total, es decir que no pueden ser utilizados posteriormente deben reingresar a la bodega en calidad de desperdi - cio como veremos posteriormente. 7. Devoluciones a proveedores: Excepcionalmente se presentarán devoluciones de materiales, cuando éstos no

satisfacen plenamente los requerimientos de la empresa. Las causas fundamentales son daños irreparables en el transporte y desajustes en las características técnicas de los bienes comprados. En este caso es necesario concertar con el proveedor de manera anticipada sobre la responsabilidad de costo del transporte del retorno o alternativamente las rebajas en el precio, en caso de que los materiales puedan ser utilizados como comple-mentarios (así se evitaría la devolución).

CUADRO No. 2.5

Nota de Devolución En este espacio el estudiante dibujará un modelo luego de realizar una investigación sobre el tema.

8. Transferencia los centros de producción: Con el pedido de materiales elaborado por el departamento de

producción y debidamente autorizado por autoridad competente, (este documento se conoce con el nombre de Requisición de Materiales), el bodeguero enviará a la planta los materiales solicitados a fin de atender la fabricación de un de trabajo específico.

9. Pago a proveedores: con el proceso de cancelación de las facturas y la retención de impuestos en la fuente se cierra el ciclo de materiales. Esta fase también requiere de registros contables.

2.7 Clases de inventarios, sistemas de inventarios, métodos de valuación y determinación

de existencias. 2.7.1 Clases de inventarios. En una empresa industrial, ya dijimos que existen tres clases de inventarios: de materiales, de producción en proceso y de artículos terminados. En la bodega, bajo la denominación de materiales pueden subsistir otros ítems que merecen ser tratados como una clase diferente a los comúnmente conocidos como materiales o materia prima. Entre otros podríamos citar a los suministros (materiales indirectos), partes y repuestos, insumos para limpieza, etc. Que deben ser registrados en subcuentas separadas para facilitar el control y la contabilización de los mencionados insumos.


34

2.7.2 Sistemas de inventarios. Puede decirse que existen dos sistemas de inventarios dependiendo del momento en que se realicen: 1. Inventario permanente o perpetuo: Con la técnica moderna, los inventarios se llevan en procesos

computarizados, conocidos como sistema de inventario perpetuo o permanente. Existen programas muy especializados que en forma minuciosa tratan toda la problemática relacionada con los inventarios perpetuos.

2. Inventario físico: Al finaliza un período contable, o de manera imprevista en cualquier momento se debe aplicar pruebas para verificar los saldos contables con los físicos para proceder a la conciliación contable de ser del caso.

2.7.3 Métodos de valuación y determinación de existencias. Los principales métodos (ya estudiados en ciclos anteriores en el control de mercaderías) utilizados para la determinación del costo descargo del inventario permanente y el debido registro a las respectivas órdenes de trabajo son: 1. Precio del costo originario, 2. Precio del promedio de costos, 3. Precio del costo cronológico o fifo o peps, 4. Precio del costo de la última compra, 5. Precio del costo de reposición, 6. Precio de mercado, 7. Precio estándar. 2.8 Requisiciones de materiales, devoluciones de producción.

2.8.1 Requisición de materiales. Para retirar materiales de la bodega con destino a la producción, es necesario presentar al bodeguero un docu-mento conocido con el nombre de “Requisición de materiales”.

CUADRO No. 2.6 Orden de Requisición de materiales

En este espacio el estudiante dibujará un modelo luego de realizar una investigación sobre el tema. Cabe recalcar que el dato indispensable que debe contener este documento es el Número de la Orden de Trabajo para la cual se están solicitando los materiales, los suministros u otros elementos que existan en la bodega. De acuerdo a las necesidades de los departamentos de producción, la jefatura de estos departamentos o secciones preparan la “Orden de Requisición”, en el cual se detalla claramente por lo menos lo siguiente: 1. Descripción del material, 2. La cantidad, 3. El número de la orden de trabajo o el proceso en el cual se van a utilizar, 4. Posteriormente se valorizarán. El primer problema que se presenta con relación al consumo de los materiales es la determinación de su costo al entrar en la fabricación o al ser consumida. Este costo primario de los materiales estará compuesto por: 1. El precio neto de la compra, valor que consta en la factura. 2. Los desembolsos a cargo del comprador por los conceptos de fletes, transportes, acarreos, seguros, impuestos

y demás realizados hasta tener los materiales en la bodega.

Dr. Gonzalo Zurita Vallejo, M.Sc. CONTABILIDAD DE COSTOS I Compilación

3. Los gastos de conservación de los materiales, vigilancia, seguro y la compensación por mermas y quebrantos hasta el momento de su entrega a los departamentos de producción.

Tenemos pues, cuatro conceptos para el costo de los materiales que se utilizarán en los procesos de producción:1. Costo de compra en el origen,2. Costo de compra puesto en nuestra bodega,3. Costo en el momento de entrada en la producción por las partidas consumidas,4. Costo total incluyendo compensaciones por mermas y desperdicios.Si una partida sufre pérdidas de peso o mermas desde el momento de la entrada a la bodega hasta su utilización, hemos de distinguir dos casos: 1. Que las mermas sean por vicio propio del material,2. Que tengan cualquier otro origen.Para el cálculo de los costos a cargo de la producción, las primeras mermas pueden tenerse en cuenta y repartir el valor de la merma entre la cantidad camente. Cualquier otra merma o disminución, pérdida de valor, etc., debe imputarse al servicio de la bodega y no a la sección de producción. 2.8.2 Devoluciones de producción.Las devoluciones a la planta ya fueron tratadas en el punto 6 del Ciclo de los materiales. 2.9 Contabilización de la materia prima y traslado Los asientos contables que se utilizan en la contabilidad de costos por órdenes de trabajo no cambian de ninguna manera a los que vimos en la UnidadMateriales, Mano de Obra Directa La diferencia está en que para la utilización de los materiales el asiento tipo no permite conocer a qué orden de trabajo hay que cargar los materiales, hemos dicho que este dato debe estar registrado en la respectiva orden de requisición, por tanto es menester hacer un resumen para conocer a lo largo de un período contable cuanto material ha sido entregado para ser utilizado por cada orden de trabajo. En el Cuadro 2.7 se presenta gráficamente el proceso de los materiales desde el momento en que sentrega de los materiales a la bodega hasta el registro en el auxiliar de la producción en proceso que es la hoja de costo.

Diagrama de los procedimiento de registro de materiales en el sistema de ordenes de trabajo

O.R. 06 O.R. 05

1303 1301

RESUMEN DE O. REQUISICION

Semana:

Ordenes de trabajo No.

1301

$ 100

$ 100

. CONTABILIDAD DE COSTOS I Compilación

35

Los gastos de conservación de los materiales, vigilancia, seguro y la compensación por mermas y quebrantos momento de su entrega a los departamentos de producción.

Tenemos pues, cuatro conceptos para el costo de los materiales que se utilizarán en los procesos de producción:origen,

Costo de compra puesto en nuestra bodega, mento de entrada en la producción por las partidas consumidas,

Costo total incluyendo compensaciones por mermas y desperdicios. Si una partida sufre pérdidas de peso o mermas desde el momento de la entrada a la bodega hasta su utilización,

Que las mermas sean por vicio propio del material, Que tengan cualquier otro origen.

Para el cálculo de los costos a cargo de la producción, las primeras mermas pueden tenerse en cuenta y repartir el valor de la merma entre la cantidad restante. Generalmente se admiten unos porcentajes calculados estadísti

otra merma o disminución, pérdida de valor, etc., debe imputarse al servicio de la bodega y

2.8.2 Devoluciones de producción. evoluciones a la planta ya fueron tratadas en el punto 6 del Ciclo de los materiales.

Contabilización de la materia prima y traslado de valores a la Hoja de C

Los asientos contables que se utilizan en la contabilidad de costos por órdenes de trabajo no cambian de ninguna la Unidad 1, esta aseveración es válida para los tres elementos del costo, a saber:

Materiales, Mano de Obra Directa y C.I.F. La diferencia está en que para la utilización de los materiales el asiento tipo no permite conocer a qué orden de trabajo hay que cargar los materiales, hemos dicho que este dato debe estar registrado en la respectiva orden de

to es menester hacer un resumen para conocer a lo largo de un período contable cuanto material ha sido entregado para ser utilizado por cada orden de trabajo.

se presenta gráficamente el proceso de los materiales desde el momento en que sentrega de los materiales a la bodega hasta el registro en el auxiliar de la producción en proceso que es la hoja

CUADRO No. 2.7 Diagrama de los procedimiento de registro de materiales en el sistema de ordenes de trabajo

O.R 07

DIARIO

D Total

Pro. Proceso 10.000

$ 200

Materiales $ 100 $ 300

RESUMEN DE O. REQUISICION

AUXILIARES

$ 100

Ordenes de trabajo No.

HOJA DE COSTO O.T. 1303

1302 1303

Total

Materiales

$ 100

$ 100

$ 200

$ 200 $ 200

$ 100 $

200 $

10.000

. CONTABILIDAD DE COSTOS I Compilación - 2012-2013

Los gastos de conservación de los materiales, vigilancia, seguro y la compensación por mermas y quebrantos

Tenemos pues, cuatro conceptos para el costo de los materiales que se utilizarán en los procesos de producción:

Si una partida sufre pérdidas de peso o mermas desde el momento de la entrada a la bodega hasta su utilización,

Para el cálculo de los costos a cargo de la producción, las primeras mermas pueden tenerse en cuenta y repartir restante. Generalmente se admiten unos porcentajes calculados estadísti-

otra merma o disminución, pérdida de valor, etc., debe imputarse al servicio de la bodega y

evoluciones a la planta ya fueron tratadas en el punto 6 del Ciclo de los materiales.

la Hoja de Costos.

Los asientos contables que se utilizan en la contabilidad de costos por órdenes de trabajo no cambian de ninguna 1, esta aseveración es válida para los tres elementos del costo, a saber:

La diferencia está en que para la utilización de los materiales el asiento tipo no permite conocer a qué orden de trabajo hay que cargar los materiales, hemos dicho que este dato debe estar registrado en la respectiva orden de

to es menester hacer un resumen para conocer a lo largo de un período contable cuanto

se presenta gráficamente el proceso de los materiales desde el momento en que se solicita la entrega de los materiales a la bodega hasta el registro en el auxiliar de la producción en proceso que es la hoja

Diagrama de los procedimiento de registro de materiales en el sistema de ordenes de trabajo

MAYOR

H

Producción Proceso

10.000

10.000

O.T.1301

HOJA DE COSTO O.T. 1303

Materiales M.O.D. C.I.F.


36

2.10 Tratamiento de materiales de desecho y desperdicio. 2.10.1 Materiales de desecho y desperdicios La mayoría de procesos manufactureros, si no todos, producen automáticamente cierta cantidad de sobrantes de la producción que pueden ser materiales de desecho o desperdicios. El desecho: es el sobrante de la producción que tiene algún valor en el mercado, o sea, que puede ser vendido. El desperdicio: es el sobrante de la producción que no tiene valor en el mercado, o sea que no puede ser vendi-do, por tanto es basura y como tal debe ser tratado. 2.10.1.1 Tratamiento contable. Antes de continuar con el procedimiento contable de los desechos, aclaremos que los desperdicios quedan regis-trados cuando se solicitaron los materiales a la bodega, y por tanto están formando parte del costo de los artí-culos en proceso o terminados. Los desechos, de acuerdo con las políticas de la empresa pueden: a. Inventariarse (contabilizar) conforme aparecen. b. Contabilizar cuando se venden c. Reutilizarse en la empresa. A los desechos que aparecen alguna vez en el proceso productivo, se los conoce como anormales, y, los valores deben afectar a la orden de producción de la cual provinieron. A los desechos que aparecen siempre en el proceso productivo, se los conoce como normales, y, los valores deben afectar a toda la producción para lo cual se utiliza el recurso de la cuenta control C.I.F. Los asientos modelo serían:

2.11 Ejercicios de aplicación La Industrial Ltda. Tiene un sistema de costos por órdenes de trabajo. Para los materiales utiliza el costo promedio. Durante el último mes ha tenido las siguientes transacciones:

T r a n s a c c i o n e s En US $ Compra materiales a crédito 50.000 Utiliza materiales así: O/R No. 101 para la O.T. No. 15 O/R No. 101 para la O.T. 17

6.000

10.000 Se compra y utilizan Lubricantes 2.000 Se compra y utilizan Repuestos 7.500 Se pagan los Fletes por compra de materiales

1.200

Se devolvieron materiales a bodega no utilizados en la O.T. No. 177

200

De la O.T. No. 15 por esta sola vez han aparecido desechos que se inventarían

80

Se han vendido los desechos inventariados

90

Utilizando la metodología estudiada, preparar todos los documentos y los papeles de trabajo necesarios para registrar los asientos, en el Libro Diario, Mayores y los Auxiliares.

Transacción Cuando aparecen esporádicamente (Anormal)

Cuando siempre aparecen (Normal)

A S I E N T O DEBE HABER A S I E N T O DEBE HABER Cuando se inventaría

Inventario desechos Producción en proceso

Materiales

xxx xxx

Inventario desechos Control C.I.F.

xxx xxx

Cuando se venden

Caja Venta desechos

xxx xxx

Caja Venta desechos

xxx xxx

Cuando es utilizado por la empresa

Producción en proceso Materiales

Inventario desechos

xxx

xxx

Producción en proceso Materiales

Reaprovechamiento

xxx

xxx


37

3. COSTOS POR ÓRDENES DE PRODUCCIÓN: MANO DE OBRA.

3.1 Concepto de mano de obra directa e indirecta La mano de obra representa el esfuerzo físico e intelectual que realiza el hombre con objeto de transformar en artículos terminados, obras concluidas, espacios cultivados, etc., que estarán listos para la venta, utilizando su destreza, experiencia y conocimientos; esta labor estará facilitada por el uso de la tecnología, maquinarias y herramientas dispuestas para el efecto. Lo mismo que con los materiales, nuestro objetivo será ver cuáles de estos costos se pueden convenientemente asignar a órdenes de trabajo específicas (mano de obra directa) y cuáles tendrán que ser asignadas a las distintas órdenes de trabajo indirectamente, mediante una base más o menos arbitraria (mano de obra indirecta). Lo primero que debe aclarar una empresa en relación con su fuerza laboral es qué parte de ésta corresponde a producción, qué parte a administración y qué parte a ventas, etcétera. Dentro del personal de producción, tenemos varias clasificaciones. La más común es la que agrupa a todo el personal en dos categorías de empleados y obreros. La compensación de los primeros se denomina sueldo y se suele pagar quincenal o mensualmente. La compensación a los segundos se denomina salario o jornal porque se calcula con base en las horas diarias trabajadas y se suele pagar semanalmente. Del personal clasificado como de producción tenemos lo que se conoce como “La oficina de planta”, formada por la parte administrativa de la misma: gerente de producción, contador de costos, supervisores, secretarias, cronometristas, etc., estos serán parte de la mano de obra indirecta. Dentro de los obreros tenemos los que prestan servicios generales como los cuidadores, barrenderos, porteros, mecánicos, ayudantes, etc. Llamados comúnmente trabajadores indirectos. Finalmente los que directamente transforman los materiales en productos terminados bien sea manualmente o por medio de máquinas. Estos reciben el nombre de trabajadores directos. Sin embargo lo que interesa a la contabilidad de costos por órdenes de trabajo es determinar hasta qué punto los salarios devengados se pueden identificar convenientemente con las distintas órdenes de producción y cuáles no. En otras palabras, cuales constituyen mano de obra directa y cuáles mano de obra indirecta. 3.1.1 Mano de Obra Directa. En un sistema de costos por órdenes de trabajo es necesario identificar con las distintas órdenes el costo de la mano de obra de los trabajadores directos cuando se desempeñan como tales. La remuneración total de estos trabajadores (salario más cargas y beneficios sociales) por el tiempo empleado en labores productivas, es lo que constituye el costo de la Mano de Obra Directa que se carga en las hojas de costos como parte de la cuenta Producción en Proceso. Se excluye por lo tanto de dicho costo la remuneración pagada a trabajadores directos por: 1. Tiempo no productivo: tiempo remunerado durante el cual el trabajador directo no realiza ninguna función productiva, como por ejemplo cuando hay cortes de energía, daños en las máquinas, tiempo para la alimen tación, permisos por enfermedad, reuniones sindicales, etc. 2. Trabajo indirecto: tiempo dedicado eventualmente por los trabajadores directos a labores que no sean la transformación, como por ejemplo labores de mantenimiento, aseo, reparación de máquinas, etc. 3) Recargo por trabajo extra: cuando los obreros trabajan en horas adicionales o en días no laborables reciben

un recargo adicional sobre su salario. Este recargo se suele excluir del costo de la M. O. Directa. Los tres conceptos anteriores forman parte de la Mano de Obra Indirecta. 3.1.2 Mano de Obra Indirecta. La remuneración total pagada a todos los trabajadores de producción por conceptos distintos a los que incluyen la Mano de Obra Directa, son costos indirectos de mano de obra que eventualmente tendrán que prorratearse a las distintas órdenes de trabajo. La Mano de Obra Indirecta forma parte de los C.I.F. Para detallar este concepto se utiliza la cuenta Control C.I.F., acompañada de la subcuenta Mano de Obra Indirecta. En la práctica sin embargo, la mano de obra indirecta se suele dividir en conceptos que se detallan por separado, tales como los siguientes: 1. Jefatura y Supervisión: en esta subcuenta se lleva la remuneración de los jefes y supervisores de producción. 2. Oficinistas de producción: en esta subcuenta se registra las remuneraciones de los empleados de oficina co - rrespondientes a producción. 3. Tiempo no productivo: en esta subcuenta se registra las remuneraciones de los trabajadores directos por el tiempo no productivo explicado en párrafos anteriores. 4. Recargo por horas extras: en esta subcuenta se registra el excedente que sobre la remuneración básica o normal se haya pagado a los trabajadores directos por trabajos extras. El recargo por trabajos extras de los demás trabajadores indirectos, también se suele incluir en esta subcuenta. 5. Trabajo indirecto: en esta subcuenta se lleva la remuneración de los trabajadores indirectos y la remuneración por labores que no son de manufactura, ejecutadas eventualmente por los trabajadores directos. 6. Cargas y beneficios sociales: En algunas empresas se suele registrar en esta subcuenta los valores correspon - dientes a este concepto, por lo cual se excluirán estos valores de las subcuentas antes detalladas.


38

3.2 Formas de controlar la presencia del recurso humano. Existen varias formas de controlar la presencia (asistencia) del talento humano, las más utilizadas son: Tarjeta reloj. Tarjeta de asistencia y acceso con banda magnética. Registro de la huella de la mano acompañada de una clave. Registro de la huella digital acompañada de una clave. Registro por medio de la identificación del iris del ojo. Registro por medio de la utilización de las ondas de la voz. O simplemente un registro manual. La información capturada por intermedio de cualquiera de estos tipos de registro y control abarcará por lo menos los siguientes datos: Nombre del trabajador (o empleado), Número o código del trabajador (Cédula de Ciudadanía o de Identidad), La clase de trabajo (directo, indirecto), El salario básico por hora, día, semana, mes según sea el caso). El departamento de personal es el responsable de este tipo de registro y control, ya que conoce y aplica la legislación laboral, administra el Contrato Colectivo de haberlo, conocen las deducciones o retenciones legales que deben hacerse al personal, y por tanto son los responsables de la preparación del rol de pagos. 3.3 Formas de controlar la participación del recurso humano en la producción De la información obtenida con cualquier control de la presencia del talento humano anteriormente señalados, no se puede saber para quién estuvo trabajando el obrero, en consecuencia no se puede registrar estos valores a las respectivas hojas de costo. La función de cronometraje (en la planta) sirve para mantener un registro de las horas trabajadas, de la naturaleza de las asignaciones del trabajo y de las unidades producidas y para que O.T. trabajó. El cronometraje que permite a la contabilidad de costos el registro de la mano de obra directa para un determinado orden de trabajo se realiza en un registro conocido con el nombre de “Boleta de Tiempo”, misma que anota para cada trabajador los tiempos dedicados a las actividades discriminadas por órdenes de trabajo. Ver Cuadro No. 3.1.

CUADRO No. 3.1

Hora de inicioHora de

terminación Tiempo utilizado Valor por hora TotalOrden de

trabajo No.

BOLETA DE TIEMPO No.

Reloj No. Departamento: Fecha:

Nombre del empleado: Número:

3.4 Sistema de contratación de personal para la fábrica. La administración del Talento Humano es una asignatura especializada, de todas maneras solamente señalaremos que para contratar al personal debe tomarse en consideración por lo menos los siguientes aspectos: Reclutar a los individuos más idóneos. Adiestrarlos y capacitarlos permanentemente. Efectuar evaluaciones periódicas con el propósito de hacer posible la promoción y la reclasificación. Estructurar un plan de incentivos que permita al trabajador superarse continuamente. En el Ecuador, los trabajadores pueden ser contratados de acuerdo a lo que determina el Código del Trabajo en las siguientes modalidades: Contrato a prueba (máximo de 90 días y por una sola vez) Contrato por tiempo definido (generalmente a un año) y Contrato por tiempo indefinido (trabajador permanente) Cualquiera que sea el tipo de contrato, el trabajador está amparado por el Código de Trabajo y tiene derecho a percibir todos los beneficios y cargas sociales. 3.5 Rubros que conforman la mano de obra. Es obligación del empleador reconocer un salario y los demás beneficios y prestaciones sociales, a cambio de haber recibido de los trabajadores el aporte físico o intelectual. Estos sueldos y salarios del personal de producción deben ser pagados oportunamente. El Código de Trabajo prevé que a los trabajadores se les fije el salario que recibirán por su esfuerzo; además, establece la obligación patronal de reconocer y pagar otros beneficios y prestaciones sociales-económicas que se presentan en el Cuadro No. 3.2


39

CUADRO No. 3.2 Cargas y Beneficios Sociales

Denominación Período de computo

Día de pago

Cuantía y disposición legal

Beneficiarios y aspectos particulares

Desde Hasta Horas extras

4 horas en 1 día

12 horas a la semana o 48 en el mes

Fecha de pago de sueldos y salarios

Si es hasta las 24 H00 un recargo del 50%. Si está entre las 24H00 y 06H00 y feriados, sábado y domingos 100% de recargo.

Forma parte del ingreso grabable. La base del cálculo es la remuneración que corresponde a la hora de trabajo diurno (240), sobre este resultado aplicar recargo. Sábados, domingos y feriados 100% de recargo, días ordinarios 50%. Requiere acuerdos y autorización.

Subsidio familiar

Mensual

Mensual

Conjuntamente con el sueldo y salario

Cantidad pactada por mutuo acuerdo por cada carga familiar (hijos menores de 18 años o mayores si son discapacitados, además del cónyuge que no trabaja).

Reciben los servidores que tengan cargas familiares. Se fija en contratos colectivos. Forma parte del ingreso gravable.

Aporte patronal IESS

Primer día del mes

Último día del mes

Hasta el día 15 del mes siguiente, se debe enviar al IESS.

Del SM + otros ingresos normales. Se aplicará el 11,15% + 1% de IECE y SECAP. Art. 159 Ley del IESS.

Tienen derecho todos los servidores afiliados que laboran en relación de dependencia. Este ingreso está exento de impuesto a la renta. El porcentaje indicado es diferente para los servidores del sector público, autónomos organizados y otros grupos ocupacionales.

Aporte personal IESS

Primer día del mes

Último día del mes

Hasta el día 15 del mes siguiente, se debe enviar al IESS.

Del SM + otros ingresos normales. Se aplicará el 9,35. Art. 159 Ley del IESS. Se refiere a los haberes del servidor.

Aplica a todos los servidores afiliados que laboran en relación de dependencia. Constituye la única deducción para el cálculo del impuesto a la renta personal.

Decimotercer sueldo

1 de diciembre 200X-1

30 de noviembre 200X

24 de diciembre 200X

Duodécima parte de los ingresos normales percibidos por el trabajador, en los términos del Art. 94 del Código del trabajo. Proporcional en caso de interrupción laboral.

Recibe todo servidor que labora en relación de dependencia, en proporción al tiempo de trabajo. Creado en 1972. Forma parte de los ingresos gravables.

Decimocuarto sueldo

1 de septiem-bre 200X-1

31 de agosto 200X

15 de septiembre 200X

Un salario mínimo. Art. 113 del Código del Trabajo. Proporcional en caso de interrupción laboral.

Recibe todo servidor que labora en relación de dependencia, en proporción al tiempo de trabajo. Creado en 1968. Forma parte de los ingresos gravables.

Fondo de reserva

1 de julio 2001-1

30 de junio 200X

30 de septiembre 200X (Se puede pagar mensualmente)

Duodécima parte de lo percibido por el trabajador como ingresos normales, calculado en los términos del Art. 94 del Código del Trabajo. Proporcional en caso de interrupción laboral.

Todo trabajador que ha prestado sus servicios a un mismo empleador por un período superior a un año. Creado en 1938. Ingreso exento de impuesto a la renta.

Vacaciones

Desde el primer día

Cumplir el año

Al cumplir 12 meses de trabajo

15 días hasta los cinco años y a partir del sexto un día adicional por cada año máximo 30.

Todo trabajador tiene derecho. Ingreso gravado para el cálculo del impuesto a la renta.

Recargo nocturno

Mensual

Mensual

Conjuntamente con el sueldo o salario

25% de cada hora normal si la hora de la jornada de trabajo se desarrolla a partir de las 19H00 hasta las 06H00.

Forma parte del ingreso gravado. Reciben aquellos que laboran en el tercer turno y parte del segundo turno.

3.5.1 Sistemas de salarios. La mano de obra puede remunerarse sobre la base de la unidad de tiempo trabajada (hora, día, semana, mes) según las unidades producidas o de acuerdo a una combinación de ambos factores. Los sueldos y salarios de ejecutivos, de personal de supervisión, de oficina y demás mano de obra indirecta, tienden a basarse en unidades de tiempo independientes de la producción.


40

El propósito de los incentivos en los planes salariales, es el de alentar y promover la eficiencia. La eficiencia puede mejorar aumentando el rendimiento productivo sin aumentar el tiempo para ello, o disminuyendo el tiempo sin disminuir el rendimiento productivo. Ciertos planes de incentivos permiten que el empleado participe de los ahorros que resultan de esta mayor eficiencia. Los planes de remuneración al trabajo que se analizan a continuación se aplican principalmente a la mano de obra directa (Backer, Jacobsen y Ramírez, 1998: 121): 1. Plan de remuneración constante al destajo con un mínimo garantizado por hora.

El empleado recibe una tasa garantizada por hora para producir un número estándar de unidades de producción. Si produce más unidades del estándar, el empleado gana una cantidad adicional por pieza, calculada según la tasa del salario por hora dividida entre el número estándar de piezas por hora.

2. El plan del 100 % de premio o bonificación. Bajo este plan, el verdadero rendimiento por hora del empleado (promedio para el período de la nómina) de se divide entre el rendimiento estándar por hora, con lo cual se obtiene un factor o razón de eficiencia, que se multiplica por la tasa salarial por hora del empleado para encontrar la remuneración de ese período.

3. El plan Taylor de remuneración diferencial al destajo. Es un plan de remuneración constante al destajo que simplemente utiliza una tasa por pieza para índices de producción más bajos, y otra para los índices de producción más elevados por hora. 4. El plan Gantt de tarea y bonificación. Concede una bonificación al empleado, calculada como porcentaje del pago por hora que está garantizado,

cuando su rendimiento por hora alcanza cierta norma. 5. En el plan de premios Halsey. El empleado tiene un salario mínimo por hora garantizado y se le paga una cantidad adicional como

recompensa por el tiempo efectivamente ahorrado al compararse su tiempo estándar de producción. 6. El plan Emerson de bonificación escalonada.

Ofrecen una escala de bonificaciones, calculada como porcentaje del salario mínimo garantizado, que se gradúa a fin de que esté en concordancia con una escala de factores de eficiencia. El factor de eficiencia se calcula como el tiempo real promedio que se emplea para producir una unidad dividida entre el tiempo estándar.

7. El plan Bedeaux. Es un plan de premios por puntos, la producción se mide en “puntos” que es la medida que corresponde a un minuto de trabajo. El empleado gana además del salario mínimo por hora garantizado, una bonificación por cada punto ganado en exceso de la producción estándar.

3.6 Valoración de la Mano de Obra. 3.6.1 Semana integral. Es obligación del trabajador (en el Ecuador) laborar 40 horas en la semana, generalmente distribuidas en cinco jornadas de 8 horas cada una (Ejemplo: de lunes a viernes). De otro lado, el patrono acuerda con el trabajador un salario-día que no puede ser menor al mínimo vital general (que son $ 292 mensuales), este salario a efectos de reconocimiento y pago debe completarse por el mínimo de días correspondientes, es decir, pese a que asiste a laborar aproximadamente 22 días al mes debe pagarse por 31 (caso de mayo), a este derecho se denomina semana integral. 3.6.2 Cálculo de la Mano de Obra. A partir del contrato de trabajo en el que se fija la remuneración básica y se mencionan los beneficios y cargas sociales a que tiene derecho un obrero, se deben efectuar los cálculos previos, los cuales constarán en los roles respectivos. La remuneración básica se fija en función de un día de trabajo al que se denomina salario, a éste se deben agregar otros beneficios como horas extraordinarias y suplementarias (extras), subsidios, bonos y bonificaciones que directamente se pagan al trabajador, luego de deducir de éste los anticipos y descuentos autorizados por el trabajador u ordenados por autoridad legal competente. También se deben calcular las provisiones (a pagar a futuro inmediato) para décimos, fondos de reserva, vacaciones y otros que constan en el Cuadro No. 3.2. 3.6.3 Ejemplo. Un jefe de taller trabaja para la Industrial Ltda. Con un salario de $ 15 diarios más los beneficios previstos en el Código de Trabajo. Si este trabajador laboró 20 horas adicionales durante el mes (mes de 30 días), en las tardes, tiene dos cargas familiares por las cuales el patrono reconoce $ 5 por cada una y recibe un bono de productividad de $ 50 mensuales.


41

Se le retiene en la fuente el aporte personal al IESS (9,35%) y los anticipos recibidos de $ 100. El aporte patronal al IESS 12,15%; calcular: 1. El importe de los componentes salariales. 2. El valor que debe recibir. 3. El valor de las provisiones (cargas y beneficios sociales).

Procedimiento Importe en $

Salario

Horas extras

Subsidio familiar

Bono de productividad

Suman (1)

Menos descuentos

Aportes IESS

Anticipos

Valor neto a recibir

Provisiones para cargas y beneficios sociales

Decimotercer sueldo

Decimocuarto sueldo

Fondo de reserva

Aporte patronal IESS

Vacaciones

Suman (2)

Costo total por mes

(1 + 2)

Calcular el % de recargo que significan las cargas y beneficios sociales

Sueldo o Salario

$

Cargas y Beneficios

$

%

3.6.4 Conversión del salario total en valor hora/hombre El valor económico de una hora de mano de obra se obtiene dividiendo el costo total que se reconoce a los trabajadores durante el mes entre el número de horas efectivamente laboradas.

Costo total mano de obra (salarios más cargas y beneficios sociales) Costo hora = --------------------------------------------------------------------------------------------

Número de horas trabajadas durante el mes Esta fórmula se aplica por cada obrero o por grupo de trabajadores, en caso de querer obtener el costo hora/hombre promedio, conocido también como tasa salarial. 3.7 Distribución a las diferentes órdenes de producción. 3.8 Contabilización de la nómina de fábrica y traslado a la Hoja de costos. Estos dos puntos quedan claramente explicados en el Cuadro No. 3.4


Diagrama de los procedimientos de registro de la mano de obra directa en el sistema

TARJETA RELOJ

BOLETA DE TIEMPO No.

91

92

B. No.

MATERIAL

3.8.1 Registro en las hojas de costo.El registro de la mano de obra directa que se carga a las órdeinformación que indique el tiempo trabajado para cada orden. Esta información no se encuentra en las tarjetas de asistencia. Para obtenerla, se necesita un documento que se conoce con el nombre de presentado en el Cuadro No. 3.1.de la orden de trabajo, el tiempo que utilizó para cada orden de trabajo. Cuando un trabajador cambia de actividad a otro, se procede al correspondiente registro. La nómina de pagos de los salarios de los empleados de la empresa industrial se prepara en el Departamento de responsabilidad de las boletas de tiempo debe preparar un detalle desglosado por orden de trabajo para comprobar el tiempo pagado en el rol con el tiempo registrado en las boletas. Se toman las hojas de costo vigentes del períodanotan los valores correspondientes a cada orden. Previamente se debe efectuar un análisis de la información que presentan las boletas de tiempo, puesto que podría suspenderse la actividadque reconocer las denominadas horas improductivas imprevistas por daño de máquinas, ausencia de materiales, suspensión de fluido eléctrico y similares; el costo de estas horas debería cargarse a resultados y no al costo deproducción. En caso de órdenes terminadas en períodos menores al de la liquidación y pago de haberes, la asignación del costo de mano de obra se efectuará con el valorque se terminó el 4 de NN mes, el cargo se hará tomando el número de horas efectivamente usadas multiplicando por el valor hora del mes anterior. A fin del período se conciliarán los pagos y provisiones debidamente reconocidos, con las aplicaciones en las hojas de costo.


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CUADRO No. 3.4 Diagrama de los procedimientos de registro de la mano de obra directa

en el sistema de costos por órdenes de trabajo

ROL DE PAGOS

DIARIO Total Ganado

D

M.O.D. L.M.G.

5.000

M.O.D. L.M.G.

1.250

$ 5.000

RESUMEN BOLETAS DE TIEMPO

O.T. No.

Total

1301 1303 1304

80 40 $ 120

120 50 $ 170

80 160

50 $ 5.000

A U X I L I A R E S

O.T.

1301

HOJA DE COSTO O.T. No. 1303

MATERIAL M.O.D.

C.I.F.

ASIG

200 160

3.8.1 Registro en las hojas de costo. El registro de la mano de obra directa que se carga a las órdenes de trabajo, también necesita una fuente de información que indique el tiempo trabajado para cada orden. Esta información no se encuentra en las tarjetas de asistencia. Para obtenerla, se necesita un documento que se conoce con el nombre de

Cuadro No. 3.1. La boleta de tiempo muestra el nombre o el número del trabajador, el número de la orden de trabajo, el tiempo que utilizó para cada orden de trabajo. Cuando un trabajador cambia de

al correspondiente registro. La nómina de pagos de los salarios de los empleados de la empresa industrial se prepara en el Departamento de Personal, el cronometrista responsabilidad de las boletas de tiempo debe preparar un detalle desglosado por orden de trabajo para comprobar el tiempo pagado en el rol con el tiempo registrado en las boletas. Se toman las hojas de costo vigentes del período, se identifica el sector asignado a la mano de obra directa, y se anotan los valores correspondientes a cada orden. Previamente se debe efectuar un análisis de la información que presentan las boletas de tiempo, puesto que podría suspenderse la actividad y, por consiguiente, se tendrían que reconocer las denominadas horas improductivas imprevistas por daño de máquinas, ausencia de materiales, suspensión de fluido eléctrico y similares; el costo de estas horas debería cargarse a resultados y no al costo de

En caso de órdenes terminadas en períodos menores al de la liquidación y pago de haberes, la asignación del costo de mano de obra se efectuará con el valor-hora, es decir que si queremos liquidar la hoja de costos No. XX que se terminó el 4 de NN mes, el cargo se hará tomando el número de horas efectivamente usadas multiplicando por el valor hora del mes anterior. A fin del período se conciliarán los pagos y provisiones

dos, con las aplicaciones en las hojas de costo.


Diagrama de los procedimientos de registro de la mano de obra directa

MAYOR

H

M.O.D.

5.000

5.000 1.250 6.250

1.250

nes de trabajo, también necesita una fuente de información que indique el tiempo trabajado para cada orden. Esta información no se encuentra en las tarjetas de asistencia. Para obtenerla, se necesita un documento que se conoce con el nombre de Boleta de tiempo, modelo

La boleta de tiempo muestra el nombre o el número del trabajador, el número de la orden de trabajo, el tiempo que utilizó para cada orden de trabajo. Cuando un trabajador cambia de

al correspondiente registro. La nómina de pagos de los salarios de los empleados de que en la planta tiene la

responsabilidad de las boletas de tiempo debe preparar un detalle desglosado por orden de trabajo para

o, se identifica el sector asignado a la mano de obra directa, y se anotan los valores correspondientes a cada orden. Previamente se debe efectuar un análisis de la información

y, por consiguiente, se tendrían que reconocer las denominadas horas improductivas imprevistas por daño de máquinas, ausencia de materiales, suspensión de fluido eléctrico y similares; el costo de estas horas debería cargarse a resultados y no al costo de

En caso de órdenes terminadas en períodos menores al de la liquidación y pago de haberes, la asignación del iquidar la hoja de costos No. XX

que se terminó el 4 de NN mes, el cargo se hará tomando el número de horas efectivamente usadas multiplicando por el valor hora del mes anterior. A fin del período se conciliarán los pagos y provisiones


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El total de cargos en la columna de mano de obra directa de la hoja de costo de las diferentes órdenes de trabajo del mes debe ser igual al asiento global cargando a producción en proceso y abonando a la cuenta de mano de obra directa. Abajo se muestra un modelo del resumen semanal de trabajo.

CUADRO No. 3.5

Resumen semanal de trabajo

Trabajador No. Fecha Ordenes de Trabajo No. M.O.D. Total 1303 1304 1305 1306 1307

J. Piguave 135 10/2 4.30 12.90 17.20 10/3 8.60 4.30 4.30 17.20 10/4 4.30 2.15 2.15 12.90 21.50 10/5 2.15 2.15 8.60 4.30 17.20 10/6 10.75 6.45 17.20 P. Palotes 142 10/2 3.00 18.00 3.00 24.00 (etcétera) Nomina total 128.00 215.00 220.00 400.00 228.00 5.000.00 % Cargas y B. S. 32.00 53.75 55.00 100.00 57.00 1.250.00 TOTAL DE M.O.D. 160.00 268.75 275.00 500.00 285.00 6.250.00

3.8.2 Tratamiento contable de las horas improductivas. El tiempo que la empresa reconoce y paga, pese a que no ha recibido de los trabajadores un aporte efectivo que coadyuve a generar valor agregado en los productos o procesos, se denomina horas improductivas; éstas suelen presentarse por falta de energía, materiales, insumos, daños en las máquinas, o descoordinación en las actividades, pero también se presentan como parte del proceso de cargo y descargo de materiales, calentamiento y mantenimiento de máquinas, e incluso el tiempo destinado a permisos médicos. Si bien estos tiempos deben estar debidamente controlados y reportados para efectos contables y de gestión del talento humano, es pertinente hacer la correspondiente clasificación para contabilizarlos apropiadamente; en efecto, las horas improductivas imprevistas, incontrolables o producto de la administración ineficiente de los talentos humanos deben cargarse a resultados, vale decir, a una cuenta de gasto no operacional. Para efectos tributarios deben identificarse y solicitar al SRI que se consideren como mermas normales, de lo contrario se deben incluir en la conciliación tributaria y por tanto afectarán al cálculo del impuesto a la renta. Las horas perdidas esperadas (normales) deben cargarse al costo de las órdenes y procesos, como es el caso del calentamiento de máquinas, tratamiento de los materiales y similares. En caso de órdenes de trabajo, la asignación a estas horas debe hacerse en proporción directa con las horas productivas consumidas por cada orden. Por ejemplo, si durante el día se perdieron 4 horas-grupo y si durante éste se laboraron efectivamente 30 horas en la O.T. No. 001 y 70 horas en la O.T. No. 002, entonces el 30% de las 4 horas se cargan a la primera y el 70% a la O.T. No. 002. Por lo anterior es importante discriminar las horas perdidas, entre normales y no normales, las primeras deber afectar al costo y las segundas al gasto, sobre estas últimas la gerencia debe tomar acciones oportunas a fin de reducirlas, aunque lo ideal sería eliminarlas. Sólo así se estará contribuyendo a la disminución eficaz de los costos de producción. 3.9 Ejercicios de aplicación. La Industrial Ltda. Paga a sus trabajadores cada diez días. El 10 de enero, el departamento de personal suministra la siguiente información con respecto al pago en esa fecha: Salarios y total de sueldos $ 40.000 Retención de mano de obra directa: 10% para IESS, 2% para cuota sindical; $ 123 por concepto de préstamos a empleados, $ 65 por comisariatos. Horas/hombre MOD 10.000 El análisis del rol es el siguiente: 60% por obreros de producción por 10.000 horas/hombre, 20% por salarios de supervisión de fábrica; 5% para empleados de oficina de planta; 15% por salarios de mantenimiento. 1. Hacer los asientos del pago de la M.O.D. en Libro Diario y preparar los Mayores 2. Registrar el consumo de la M.O.D usada por la producción. 3. Calcular el costo hora/hombre promedio de los obreros directos.


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4. COSTOS POR ÓRDENES DE PRODUCCIÓN: COSTOS INDIRECTOS DE FABRICACIÓN 4.1 Concepto y clasificación de los costos según su comportamiento y forma de valuación. Los costos indirectos de fabricación (C.I.F.), comprenden los bienes naturales, semielaborados o elaborados, de carácter complementario, así como servicios personales, públicos y generales y otros insumos indispensables para la terminación adecuada del producto final o un lote de bienes y servicios. Un costo directo es aquel que puede asignarse específicamente a un segmento del negocio tal como planta, departamento, producto u orden de trabajo. Un costo indirecto no puede identificarse de manera específica con tales segmentos y debe asignarse sobre alguna base elegida para tal propósito. Puede haber varios tipos de costos indirectos de fabricación: 1. Por objeto del gasto 2. Indirectos de planta y departamento 3. Costos generales de planta fijos, variables. Todos estos tipos de clasificación pueden ser útiles. Las computadoras con su capacidad para almacenar datos, hacen posible mantener registros de costos según cualquiera de las características y necesidades de la empresa. La clasificación de los costos por departamento que tiene el control principal sobre su incurrencia es útil para el control administrativo de las operaciones. La clasificación según el objeto del gasto puede ser útil para analizar el costo de producción de un producto en sus distintos elementos. La clasificación en costos fijos o variables es útil en la preparación de presupuestos para operaciones futuras. Los costos clasificados como directos o indirectos con respecto al producto o al departamento son útiles para determinar la rentabilidad de las líneas de producto o la contribución de un departamento a las utilidades de la empresa. Para propósitos de costeo de los productos, todos los costos incurridos en la fabricación se asignan eventualmente a los departamentos de producción a través de los cuales circula el producto en proceso. La acumulación y clasificación de los costos por departamento se llama generalmente distribución o asignación de costos. Los costos indirectos de fabricación y los costos de los departamentos de servicio se reasignan sobre alguna base a los departamentos de producción y se asignan también a la producción a medida que ésta pasa por los departamentos productivos. 4.1.1 Características. Los C.I.F. se caracterizan por ser: 1. Complementarios pero indispensables: los componentes indirectos son fundamentales en el proceso de produc ción; sin ellos no se podría concluir adecuadamente un producto, un lote o parte de éste. 2. De naturaleza diversa: están constituidos por bienes fungibles y permanentes, suministros que se incorporan al

producto y otros que sirven para mantenimiento y limpieza, servicios personales, servicios generales de distinta índole y, en fin, componentes tan variados, que tratarlos, registrarlos, controlarlos y asignarlos es una tarea un poco complicada.

3. Prorrateables: a diferencia de los costos directos, que son fácilmente rastreables, los C.I.F. necesitan mecanismos idóneos de distribución, dada la naturaleza y variedad de sus componentes requieren un control exigente y adecuado.

4. Aproximados: generalmente no se pueden valorar y cargar con precisión a los productos en proceso debido, entre otras razones, a que una orden de trabajo puede iniciarse y terminar en cuestión de horas o días, en tanto que los C.I.F. reales se identifican a fin de mes, por lo que conviene asignarlos mediante aproximaciones razonables.

4.1.2 Rubros que comprenden los C.I.F. Los C.I.F. comprenden los siguientes renglones: 1. Materiales indirectos: son materiales y suministros menores y complementarios, de los que no se puede pres cindir para la fabricación de un producto. Entre los materiales menores para la producción de libros por ejemplo se encuentran las tintas, adhesivos, hilos, plásticos, fundas de empaque, entre otros. 2. Mano obra indirecta: representa el costo de las remuneraciones devengadas por los trabajadores que ejercen

las funciones de planificación, supervisión y apoyo a las actividades productivas. En este grupo se ubican las remuneraciones del gerente de planta, supervisores, jefe de producción, controladores de calidad, cronome-tristas, Contador de costos, bodeguero de materiales, empacador, conserje, tiempo ocioso inherente al proce-so productivo, cargas y beneficios sociales de corto y largo plazo, etcétera.

3. Carga fabril: (otros costos indirectos). Comprenden los servicios o bienes que no han sido incluidos en los conceptos anteriores; ejemplos: a) Depreciación de activos fijos utilizados en la producción. b) Servicios básicos. c) Impuestos sobre la producción. d) Seguros de personas y bienes de la fábrica. e) Mantenimiento de maquinaria y otros activos fijos de la planta. f) Arriendos de equipos, maquinaria y edificios de planta. g) Insumos como: lijas, grasas, útiles de aseo, etc.


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h) Combustibles y lubricantes. i) Alimentación del personal. j) Patentes y regalías de fábrica. k) Pérdidas ocasionales de materiales directos e indirectos. l) Accesorios y repuestos de maquinaria y equipos de planta. m) Tiempo improductivo (en caso de no cargar a resultados). n) Otros conceptos, que aparecen según el tipo de empresa y la naturaleza del producto.

4.1.3 Forma de valuación. 4.1.3.1 C.I.F. reales. Estos costos se registran tan pronto ocurren, es decir, cuando se reconozca su uso, consumo, devengamiento o extinción, manifestados por la presencia de documentos fuente. Ejemplo: una O.R. dirá que los materiales indirectos se incorporaron a la producción; el pago de la factura por el arriendo del mes dice que este costo ya se incorporó al proceso productivo; la factura de los servicios básicos indican que el servicio correspondiente se usó en la producción; es decir, pasaron a formar parte del costo de producción de una o de varias órdenes de trabajo. Todas estas operaciones relacionadas con los C.I.F. reales, se registran en el libro diario, y mayores de acuerdo a lo visto en los asientos tipo del Unidad 1. Como se explicó, no puede hacerse el cargo a las respectivas hojas de costos con base en los C.I.F. reales, básicamente por la inoportunidad en ser reconocidos. Puede haber algún caso de excepción, como el que ocurre en las farmacéuticas que fabrican lotes que duran períodos mensuales completos. De modo que para liquidar las hojas de costos se toman las tasas predeterminadas del C.I.F. que se obtiene del presupuesto de los C.I.F. y que se aplican como lo señalaremos más adelante. 4.1.3.2 C.I.F. aplicados o asignados. Debido a la naturaleza en la composición de los C.I.F. y a las condiciones del sistema de O.T., resulta casi imposible asignarlos a la hoja de costos respectiva, con base a los costos reales o históricos; por tanto, se deben buscar mecanismos de aplicación sistemática a las órdenes respectivas. Para ello se debe preparar el presupuesto que dará origen a la tasa de asignación del C.I.F. El mecanismo apropiado, aunque tenga falencias e impreci-siones, consiste en calcular por anticipado los costos de todos y cada uno de los conceptos que integran los C.I.F., bajo un proceso de presupuestación, de aquí se obtiene una tasa o alícuota que debe ser aplicada a las órdenes de trabajo y registrarlas en las hojas de costo respectivas. Por lo dicho, es necesario estudiar este elemento en dos escenarios complementarios y, a la vez, independientes, esto es por un lado los C.I.F. Reales y por otro los C.I.F. Asignados. 4.2 Contabilización de los costos indirectos reales. Estos C.I.F. históricos o incurridos son de fácil registro como quedó demostrado en los asientos tipos de la Unidad No. 1, tienen como sustento los documentos fuentes que pueden ser facturas o comprobantes internos de la empresa. 4.3 Presupuestos de C.I.F., técnicas para presupuestar los C.I.F. Para la elaboración del presupuesto de los C.I.F. es necesario, ante todo, un análisis del comportamiento de cada uno de dichos costos en relación con las variaciones del nivel de producción. Si el nivel de producción aumenta o disminuye, ¿cómo se comportan los costos? ¿Permanecen estáticos, indiferentes o varían cuando el nivel de producción varía? En el primer caso se trata de costos fijos, en el segundo caso, se trata de costos variables. Tomemos por ejemplo el seguro de incendio de la planta. El costo del seguro está constituido por la prima anual que se paga por este concepto. Cualquiera que sea el nivel de producción de la planta el seguro es el mismo. Se trata entonces de un costo fijo, porque su total no fluctúa cuando hay variaciones en el nivel de producción de la planta. El consumo de lubricantes, por el contrario, es un costo variable pues a mayor actividad, mayor será el consumo de lubricantes y viceversa. Si no hay producción el consumo de lubricantes cesa. Algunos de los C.I.F. no son ni perfectamente fijos ni perfectamente variables, sino de naturaleza mixta; en parte son fijos y en parte son variables. Estos costos reciben el nombre de costos mixtos, semivariables o semifijos. La mano de obra indirecta, por ejemplo, suele ser un costo mixto. Si la producción baja a cero, es de presumir que parte del costo de mano de obra indirecta aun continúa, como puede ser el relacionado con el mantenimiento general de la planta, la vigilancia, etc. Así que a un nivel de producción cero, hay un cierto costo fijo de mano de obra indirecta. Sin embargo, a medida que la fábrica empieza a producir, se necesitarán más trabajadores indirectos y por lo tanto el costo de la mano de obra indirecta empezará a crecer. No necesariamente variará directamente con la producción. El costo de mano de obra indirecta por ejemplo a 5.000 unidades de producción puede ser exactamente el mismo que a cero unidades. Pero quizá a 6.000 unidades ya se necesite un trabajador indirecto adicional, así que el


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costo varía a ese punto, lo mismo que continuará variando a otros puntos superiores en la escala de producción. Este tipo de costo mixto es de los llamados escalonados. En otro caso, la parte variable del costo mixto es proporcional al nivel de producción y no procede por escalas como en el caso anterior. Un ejemplo de este caso podría ser el arrendamiento de una maquinaria por la cual se paga una suma fija de $ 1.000 mensuales más $ 10 por unidad producida. Entonces, el problema es contar con una cifra de C.I.F. antes de que se determine con mayor precisión el monto de los costos incurridos, esto se logra mediante el empleo de una tasa de costos indirectos de fabricación predeterminada, precalculada o presupuestada. El presupuesto de los C.I.F. permite calcular la tasa de C.I.F. predeterminada que se utiliza para aplicar o asignar los C.I.F. a los productos a medida que pasan a través de los departamentos de producción a los cuales el costo haya sido asignado. 4.3.1 El presupuesto de los C.I.F. Para calcular el presupuesto de los C.I.F. se deben dar los siguientes pasos: a) Determinar (calcular) el nivel de actividad real previsto, también conocido como volumen presupuestado, utilizando alguna de las capacidades: instalada o teórica, la práctica, la real o normal, la máxima pero factible. b) Listar los C.I.F. necesarios para ese nivel de actividad. c) Identificar el comportamiento de los C.I.F. d) Proyectarlos utilizando los métodos: - Inspección directa, - Punto alto, punto bajo, - Gráfico de dispersión, - Mínimos cuadrados. e) Calcular la tasa de asignación de los C.I.F., aplicando la fórmula:

Presupuesto de los C.I.F. Volumen presupuestado

4.3.2 Técnicas para proyectar C.I.F. de comportamiento mixto. El comportamiento de muchos C.I.F. es suficientemente claro y no precisan por lo tanto de estudios especiales para analizarlos. Tal es el caso de la mayoría de los costos fijos: seguros, depreciación en línea recta, arrendamientos, etc.; los C.I.F. variables tampoco entrañan ninguna dificultad de analizarlos, como la depreciación por unidades de producción, los combustibles y lubricantes, los suministros, etc. Pero hay otros C.I.F. como los servicios (que apoyan la producción) tienen un comportamiento de difícil análisis, como la alimentación, el transporte, el mantenimiento, la planta eléctrica, etc. Para poder presupuestar es por tanto necesario separar la parte fija de la parte variable de un costo mixto, porque como ya dijimos, la parte fija no cambia cuando el volumen de producción cambia; al contrario la parte variable cambia en proporción a las variaciones del volumen de producción. El trabajo de separar los costos fijos de los costos variables se conoce con el nombre de segmentación de costos, de acuerdo a la importancia de los mismos se puede aplicar uno de los tres métodos señalados en punto 4.3.1, literal d), el método utilizado dependerá del grado de exactitud que se desee para proceder a calcular los presupuestos. 4.3.2.1 Método del Punto alto, punto bajo. Supongamos que se desea encontrar el comportamiento del costo mano de obra indirecta. La compañía cuenta para el análisis los datos de seis años anteriores:

CUADRO No. 4.1 Costos de mano de obra indirecta

Año Nivel de producción

en unidades Costo históricos

en $ Costos ajustados

a $ de 2011 2006 10.000 5.058 15.000 2007 40.000 8.687 20.000 2008 30.000 8.199 15.000 2009 60.000 20.737 30.000 2010 90.000 30.007 35.000 2011 80.000 30.000 30.000

Los datos históricos se tomaron de los libros de la contabilidad para cada uno de los años anotados. Como en la mayoría de los países se presenta el fenómeno de la pérdida progresiva del poder adquisitivo de la moneda, lo primero que debemos hacer es ajustar los datos históricos para convertirlos todos a valor presente. Estos son los que se anotan en la columna de datos ajustados. (Esta materia no corresponde a costos). Una vez ajustados los datos por variaciones en el nivel de precios, tomamos el punto más alto y el más bajo del nivel de producción.


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O b s e r v a c i o n e s:

Costo de mano de obra directa de fabricación

en US $

Factor de costos (Unidades de producción)

La observación más alta del costo y del factor de costos

35.000

90.000

La observación más baja del costo y del Factor de costos

15.000

10.000

Diferencia 20.000 80.000

Diferencia entre los costos asociados con las observaciones más alta y más baja de un factor de costos

Coeficiente de la pendiente w = Diferencia entre las observaciones más alta y más baja del factor de costos $ 20.000 Costo variable unitario = = $ 0.25 por unidad (Coeficiente de la pendiente) 80.000 Recordemos que el costo total de la mano de obra indirecta se encuentra así: Total de costos por mano de obra indirecta de fabricación = Costo fijo + [(Costo variable unitario) (Factor del costo)] Por tanto, podemos encontrar; Costos fijo = Total de costo – [(Costo variable unitario) (Factor de costo)] El término constante, o intercepción no serviría como estimación del costo fijo del ejemplo si no funcionaran las máquinas. Porque el paro de las máquinas y el cierre de la planta están fuera de los límites relevantes. El término de intercepción es el componente constante de la ecuación que proporciona la mejor aproximación lineal de la forma en que se comporta un costo dentro de los límites relevantes, basados en el método alto-bajo. Para calcular la constante, podemos utilizar la observación más alta o más baja del factor de costos. Ambos campos brindan la misma respuesta (porque la técnica de solución resuelve dos ecuaciones lineales con dos parámetros desconocidos, el coeficiente de la pendiente y la constante). En la observación más alta del factor de costos: Costo fijo = $ 35.000 – (0.25) (90.000) = $ 12.500 En la observación más baja del factor de costos: Costo fijo = $ 15.000 – (0.25) (10.000) = $ 12.500 Por tanto, la fórmula del comportamiento, o fórmula Presupuestal para el costo de mano de obra indirecta es: c = g + wD = $ 12.500 + [$ 0.25) (unidades)] En donde c= el costo proyectado. g es la constante (costo fijo). w es la inclinación de la pendiente (costo unitario variable). D es el volumen de producción. El factor variable de $ 0.25 por unidad es en realidad un promedio de la variabilidad de este costo mixto, pues el método del “punto alto – punto bajo” elimina las escalas y trata la parte variable del costo como si fuera una línea recta.


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En la representación gráfica del Cuadro No. 4.2 podemos observar este fenómeno:

CUADRO No. 4.2

Por dicha razón, si aplicamos la fórmula presupuestal al año 2008, por ejemplo, no obtendremos los $ 30.000 sino solamente $ 27.500, que es resultado de 12.500 + (0.25) (60.000). 4.3.2.2 Método del Gráfico de dispersión. Un gráfico de dispersión consiste en representar sobre un cuadrante las distintas cifras de la muestra por medio de puntos. Tomando el mismo ejemplo anterior, tenemos en el Cuadro No. 4.3 un gráfico de dispersión, si eliminamos las líneas que unen los puntos. Estos puntos se hallan dispersos en el gráfico, pero mirados en conjunto se ve a simple vista la tendencia que tienen. El método que vamos a describir consiste en trazar visualmente una línea recta que representa el promedio del conjunto de puntos dispersos. Con base en dicha línea, determinaremos luego la fórmula presupuestal de este costo. Casualmente la línea que une el punto alto y el punto bajo en el Cuadro No. 4.2 pretende ser dicho promedio. Pero como únicamente depende de la posición de estos puntos, sin tener en cuenta los demás, generalmente no representa en forma adecuada el promedio verdadero. En el caso concreto del gráfico del Cuadro No. 4.3 vemos que la línea que une el punto alto y el punto bajo está algo levantada, pues una gran mayoría de los puntos dispersos se encuentran por debajo y apartados de la línea. Para subsanar esta deficiencia podemos trazar a simple vista (en papel milimetrado) una línea que represente mejor el promedio que buscamos. Hecho esto, el gráfico aparecerá como se demuestra en el Cuadro No.4.3

CUADRO No. 4.3

Gráfica de dispersión

La línea que hemos trazado corta el eje vertical entre los $ 10.000. Esto quiere decir que la porción fija de este caso, determinada gráficamente, es de aproximadamente $10.000. Como la línea tuvo en cuenta todos los puntos, se supone que el dato de $ 10.000 para la porción de costos fijos es más exacto que los $ 12.500 obtenido anteriormente con el método del punto alto, punto bajo. Una vez obtenido el costo fijo, la inclinación de la pendiente (el costo variable promedio) por unidad se calcula como sigue:


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1. Se totalizan los datos de los 6 años:

Año Nivel de producción Costos de M.O.I. en $

2006 10.000 15.000 2007 40.000 20.000 2008 30.000 15.000 2009 60.000 30.000 2010 90.000 35.000 2011 80.000 30.000

Totales 310.000 145.000 2. Se calcula el total de los costos fijos para los 6 años: 6 x $ 10.000 = $ 60.000 3. Se calcula el total de los costos variables para los 6 años, restando los costos fijos de los costos totales: $ 145.000 - $ 60.000 = $ 85.000 4. Se calcula la inclinación de la pendiente (costo variable promedio), dividiendo el total de costos variables por la producción total: $ 85.000 / 310.000 0 $ 0,274 La formula presupuestal para este costo, de acuerdo con el método del gráfico de dispersión, es por consiguiente:

$ 10.000 fijos + $ 0,274 (unidades)

4.3.2.3 Método de los Mínimos cuadrados. Sin entrar en demostraciones matemáticas ni estadísticas que no es del caso, el estudiante revisará este tema en la asignatura correspondiente, vamos a explicar el método de los mínimos cuadrados que se basa en la fórmula de la línea recta sobre un cuadrante, Y = a + bX, en donde a representa la porción fija y b la porción variable. Y representa los datos de costo y X los datos de volumen. Estos dos últimos datos son conocidos (se dan en la muestra que estamos analizando en los casos anteriores). Para determinar los valores a y b (en otras palabras la fórmula presupuestal), se desarrollan los siguientes pasos que nacen del Cuadro No. 4.4 que es tabla de los mínimos cuadrados: a) Calcular promedios de los datos de volumen (X) y costo (Y), sumando las cifras y dividiendo por el número de datos. Estos promedios los representamos por X y Y respectivamente. b) Determinar las desviaciones de cada uno de los datos de volumen (X) y costo (Y) respecto a sus respectivos promedios X y Y. Obtenemos datos que denominaremos x y y respectivamente. La suma de estos datos de - ben sumar cero. c) Elevar al cuadrado las desviaciones de los datos de volumen y sumar los resultados, así obtendremos los valo- valores x2 y ∑x2. d) Multiplicar las desviaciones de volumen por las desviaciones de costo y sumar los resultados, para obtener el valor de xy, y ∑xy. e) Efectuar el cálculo del factor variable (El factor b), el cual se obtiene dividiendo la suma obtenida en el literal anterior por la suma obtenida en el literal c), o sea b = ∑xy / ∑x2. f) Calcular la porción fija despejando en la fórmula de la línea recta el factor a: a = Y. - b X Como se observa, sustituimos en la fórmula Y por Y y X por X, porque trabajamos con valores promedio obtenidos en el literal a). A continuación, presentamos cada uno de estos pasos utilizando las cifras de nuestro ejemplo anterior.

CUADRO No. 4.4 Tabla de los mínimos cuadrados

Año X

Unidades Y

Dólares x y x2

(000.000) xy

(000.000) 2006 10.000 15.000 - 41.666 - 9.167 1.736 382 2007 40.000 20.000 - 11.666 - 4.167 136 49 2008 30.000 15.000 - 21.666 - 9.167 469 199 2009 60.000 30.000 8.333 5.833 69 49 2010 90.000 35.000 38.333 10.833 1.469 415 2011 80.000 30.000 28.333 5.833 803 165

Totales 310.000 145.000 0 0 4.682 1.258 Promedio X

51.666 ∑x2 ∑xy

Promedio Y 24.167

Los valores fueron redondeados cuando arrojaban decimales. Por este motivo puede haber imprecisiones aparentes en los cálculos.


50

De acuerdo con las cifras anteriores, el factor variable para este caso sería: b = 1.258 / 4.682 = $ 0,268 por unidad. La porción fija, por tanto sería: a = 24.167 - $ 0,268 (51.666) = $ 10.321 La fórmula presupuestal del costo de la M.O.I. en dólares de 2018 sería entonces:

$ 10.321 fijos + $ 0,268 (unidad). 4.3.3 Elaboración del presupuesto de los C.I.F. Una vez establecido el comportamiento de cada uno de los C.I.F. y expresado éste en una fórmula presupuestal, basta aplicar estas fórmulas presupuestales a cada uno de los componentes del C.I.F. con el nivel de producción (volumen en Horas de M.O.D.) también presupuestado, para obtener el presupuesto total de los C.I.F. Para seguir paso a paso el procedimiento presupuestal, vamos a desarrollar un ejerció completo.

CUADRO No. 4.5 Presupuesto de los C.I.F.

Costos indirectos de fabricación

Fórmula presupuestal Fijo en US $

Variable en US $, por cada hora de M.O.D.

Materiales indirectos 0 10 Mano de obra indirecta 3.000 5

Seguros de la fábrica 1.000 0 Depreciación de la maquinaria 1.500 0

Servicios básicos 300 12 Depreciación edificio fábrica 2.000 0

Mantenimiento 1.000 3 Total 8.800 30

Si el volumen presupuestado es de 10.000 horas de M.O.D. (capacidad práctica, por ejemplo), el presupuesto total de los C.I.F. sumaría: $ 8.800 + ($ 30) (10.000) = $ 308.800 4.4 Tasas predeterminadas de los C.I.F. El cálculo de esta tasa se hace con base en los datos presupuestados y después se aplica a un volumen real, dando un resultado que no es propiamente presupuestado ni real, sino aplicado. Puede calcularse una sola tasa predeterminada para toda la planta, o varias para los diferentes departamentos de producción de la empresa, y por eso se habla de una tasa global y de tasas departamentales, de acuerdo con las necesidades de control de la empresa. Se adopta como base de aplicación de los C.I.F. a la producción aquella que refleje de mejor manera la actividad general de la planta o de cada uno de los departamentos de producción. De esta manera, sólo una tasa presupuestada, y no una tasa real, permite calcular el costo total de una orden de trabajo en un período corto. La tasa de asignación presupuestada del C.I.F. se obtiene dividiendo el total de los C.I.F. presupuestados entre el nivel de actividad (volumen) presupuestado. En el ejemplo sería:

T.A.P.C.I.F. = $ 308.300 / 10.000 = $ 30,88

La asignación a la producción en proceso se hace aplicando la siguiente fórmula: C.I.F. Asignado = T.A.P.C.I.F. (Volumen real).

Supongamos que ente ejemplo las horas reales de M.O.D. han sido 9.000, tendríamos un C.I.F. asignado a la producción de: $ 30,88 (9.000) = $ 277.920 4.5 Variaciones de C.I.F., una, dos y tres variaciones. Cabe recordar que en el sistema tradicional de costos por órdenes de trabajo es usual utilizar costeo normal, puesto que el costo primo se expresa en costos históricos o reales, en tanto que el C.I.F. se carga a valores predeterminados (presupuestados), que equivale a decir costos estimados técnicamente. De otro lado, se recuerda que es aceptable que exista en la predeterminación un margen de error hasta de más o menos diez puntos. Así mismos, cabe insistir que durante el período contable, los C.I.F. reales se controlan y acumulan a través de una cuenta temporal que tiene saldo deudor, mientras que la cuenta C.I.F. asignados se controla mediante una cuenta también temporal que tendrá un saldo acreedor. Sin embargo al finalizar el período se deben cerrar estas dos cuentas temporales que no son iguales en valores, por lo que se deberá establecer y analizar las diferencias entre C.I.F. asignados y los C.I.F. reales. Esta diferencia se la conoce como Variación de los C.I.F. Esta variación puede ser favorable o desfavorable según su resultado; se la conoce con el nombre de Variación Neta. La fórmula es: Variación Neta = C.I.F. Real – C.I.F. Asignado


51

4.5.1 Una variación. Cuando se establece la variación neta hablamos de una variación, no se registrar en la contabilidad, solo sirve como elemento de prueba cuando se descompone en diversas variaciones. 4.5.2 Dos variaciones. La variación neta de los C.I.F., se puede descomponer y analizar en dos, llamadas Variación de Presupuesto y Variación de Volumen (Capacidad) respectivamente. 4.5.2.1 Variación de presupuesto. Esta variación mide el grado en que los C.I.F. reales difieren de los C.I.F. presupuestados para el nivel de producción alcanzado (volumen real). Esta variación se calcula para cada uno de los ítems del C.I.F. en la siguiente forma: al final del período se aplica la fórmula presupuestal de cada costo al volumen real alcanzado. La diferencia entre este presupuesto y la cifra real de cada C.I.F., constituye su variación de presupuesto. Para ilustrar esto tomemos las fórmulas presupuestales desarrolladas anteriormente en la elaboración del presupuesto de los C.I.F. El nivel de producción presupuestado (volumen presupuestado) en dicho ejemplo era de 10.000 horas de M.O.D. Supongamos que el volumen real alcanzado en el período fue de sólo 8.000 horas de M.O.D. Aplicando la fórmula presupuestal de cada C.I.F. a este nivel real, tenemos el siguiente presupuesto para las 8.000 horas de M.O.D., lo que se conoce con el nombre de Presupuesto reexpresado a nivel real. (P.R.N.R.)

CUADRO No. 4.6 Presupuesto reexpresado a nivel real

Materiales indirectos ($ 10 x 8.000) $ 80.000 Mano de obra indirecta $ 3.000 + ($ 5 x 8.000) 43.000 Seguros de fábrica 1.000 Depreciación de maquinaria 1.500 Servicios básicos $ 300 + ($ 12 x 8.000) 96.300 Depreciación edificio de planta 2.000 Mantenimiento $ 1.000 + ($ 3 x 8.000) 25.000 Total 248.800

Se solicita al estudiante desarrollar la fórmula del presupuesto reexpresado a nivel real: P.R.N.R = En el cuadro que sigue presentamos un ejemplo de las variaciones de presupuesto con los datos reales de cada costo (según los registros auxiliares de las cuentas Control C.I.F.) y el cálculo de la variación de presupuesto para cada renglón:

CUADRO No. 4.7 Variaciones de presupuesto

(1)

Costo real (2)

P.R.N.R. 8.000 horas

M.O.D.

(3) Variación de Presupuesto

Materiales indirectos $ 85.000 $ 80.000 $ 5.000 D Mano de obra indirecta 40.000 43.000 3.000 F

Seguros de fabrica 1.000 1.000 0 Depreciación de maquinaria 1.500 1.500 0

Servicios básicos 95.000 96.300 1.300 F Depreciación edificio de planta 2.000 2.000 0

Mantenimiento 26.000 25.000 1.000 D Totales 250.500 248.800 1.700 D

Por tanto la fórmula es: Variación de Presupuesto = C.I.F. Real – P.R.N.R. Las variaciones con signo positivo son desfavorables; las variaciones con signo negativo son favorables. La variación desfavorable se da cuando el C.I.F. real > que el P.R.N.R. La variación favorable se da cuando el C.I.F. real < que el P.R.N.R. En el ejemplo observamos que en total obtenemos una variación neta de presupuesto de $ 1.700 desfavorable.


52

Sin embargo, esta cifra de la variación total de presupuesto es poco significativa para la administración de la empresa. Las cifras que interesan son las de las variaciones de cada uno de los renglones de los C.I.F. Se debe investigar la causa de las distintas variaciones con el fin de tomar la acción correctiva que sea necesaria. 4.5.2.2 Variación de volumen (Capacidad). Esta variación es la diferencia entre el total de los C.I.F. presupuestados para el volumen real y el total de los C.I.F. asignados. Siguiendo el mismo ejemplo, recordemos que la T.A.P.C.I.F. fue de $ 30,88 por hora de M.O.D., de acuerdo con el siguiente cálculo: | Presupuesto del C.I.F. $ 308.800

---------------------------------------------------------------- = $ 30,88 Nivel presupuestado 10.000 horas de M.O.D.

Como el volumen real (capacidad real alcanzada) fue de sólo 8.000 horas de M.O.D., el total de C.I.F. asignados fue de 8.000 x $ 30,88 = $ 247.040. El total del P.R.N.R. es de $ 248.800, como se demostró en el Cuadro No. 4.6. La variación de capacidad es, por tanto, $ 1760, calculada como sigue: Total del Presupuesto reexpresado a nivel real $ 248.800 Menos: C.I.F. asignados $ 247.040 Variación de Volumen (Capacidad) $ 1.760 Desfavorable Cuando el volumen real es menor al presupuestado, como en este caso Por tanto la fórmula es: Variación de volumen = P.R.N.R. – C.I.F. Asignados 4.5.2.3 Comentarios a las dos variaciones. Podemos resumir las variaciones en el siguiente esquema: Variación Neta de los C.I.F = C.I.F. real – C.I.F. Asignado $ 3.460 D = $ 250.500 - $ 247.040 Variación de Presupuesto: $ 1.700 D Variación de volumen: $ 1.760 D La suma algebraica de las dos variaciones $ 3.460 D 4.5.3 Tres variaciones. Cuando se estudie el sistema de costos estándar, se descompondrá la variación neta de los C.I.F en: Variación de Presupuesto. Variación de Volumen. Variación de Eficiencia. 4.6 Distribución de las variaciones a los costos, inventarios o resultados. Las variaciones al final del período se pueden cerrar utilizando uno de los siguientes criterios: 1. Cargándolas contra los resultados del período. Bajo este procedimiento, todas las variaciones se cargan a los resultados del período. Las desfavorables como gastos y las favorables como utilidad. 2. Cargándolas al costo de las ventas y a los inventarios finales de producción en proceso y productos terminados. 3. Cargando las variaciones controlables contra los resultados del período y asignando las variaciones no controlables al costo de venta y a los inventarios finales de productos en proceso y productos terminados. 4.7 Contabilización de la asignación de C.I.F. y traslado a la Hoja de Costos. La tarea más difícil está relacionada con los C.I.F., por cuanto no podemos asignarle con base de los costos reales. Entonces debemos valernos de los C.I.F. predeterminados para asignarlos a cada orden de trabajo utilizando alguna base de asignación racional. La base más común para la asignación de los C.I.F. es el costo de la mano de obra directa. Generalmente la elección de la base depende de dos factores: de los componentes de las partidas de costos indirectos de fabricación y de las tendencias del costo de esas partidas y de la facilidad que se tenga para reunir los datos básicos para cada orden de trabajo. Si los componentes de los costos indirectos de fabricación guardan equilibrio entre si y no contienen una partida preponderante como el costo del funcionamiento de las máquinas, es correcta la elección de la mencionada base. El coeficiente o tasa de aplicación de los costos indirectos de fabricación basada en el costo de la mano de obra directa, se encuentra usando la siguiente fórmula: Tasa de asignación de los C.I.F. (basada en el costo de la mano de obra directa) es igual al total de los C.I.F. predeterminados para un período dividida entre el costo de la mano de obra directa presupuestada para el mismo período, (ver numeral 4.4).


Diagrama de los procedimientos de registro de los Costos indirectos de fabricación en el sistema de órdenes de trabajo

PRESUPUESTO DE LOS C.I.F.Volumen : $ 3.000 M.O.D.Los C.I.F.: Arriendo Combustibles Supervisión Seguros de planta Depreciación de maquinariaAlimentación Mantenimiento Suministros

Tasa de asignación de los C.I.F.C.I.F. presupuestado / Volumen presupuestado

$ 900,00 / 3,000 = $ 0,30

C.I.F. Real

$ 850

En el Cuadro 4.8 se muestra el cálculo de la tasa de asignación utilizando como base los dólares pagados de la mano de obra directa y el procedimiento que se sigue para registrar los costos indirectos de fabricación en el sistema de ordenes de trabajo; la tasa se puede determinar utilizando cualquiera de las siguientes bases: el tiempo (horas) de la mano de obra directa; el uso de las horaspeso de la materia prima utilizada, etcétera. Los asientos tipos deen páginas iniciales. 4.8 Bases de asignación (Horngren, 1966: 30 Ejemplos de bases de asignación para las áreas funcionales en el negocio en la cadena de valor

Función en el negocio

Investigación y Desarrollo Diseño de Productos, Servicios y Procesos

Producción


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CUADRO No. 4.8

Diagrama de los procedimientos de registro de los Costos indirectos de fabricación en el sistema de órdenes de trabajo

PRESUPUESTO DE LOS C.I.F. M.O.D. PAGADA EN EL PERIODO

.O.D.

Orden de trabajo 1301

200,00 Orden de trabajo 1302




Depreciación de maquinaria 100,00 Orden de trabajo 1306




Total 900,00

Tasa de asignación de los C.I.F. C.I.F. presupuestado / Volumen presupuestado

(T.A.P.C.I.F.) (Volumen real)$ 900,00 / 3,000 = $ 0,30 ($ 0,30) (2.900) = $

$ 850

O.T. 1301 O.T. 1302 HOJA DE COSTO O. TRABAJO No. 1303

MATERIALES M.O.D. C.I.F.ASIGNADOS

200 160 297

se muestra el cálculo de la tasa de asignación utilizando como base los dólares pagados de la mano de obra directa y el procedimiento que se sigue para registrar los costos indirectos de fabricación en el

; la tasa se puede determinar utilizando cualquiera de las siguientes bases: el tiempo (horas) de la mano de obra directa; el uso de las horas-máquina; el número de unidades producidas; el peso de la materia prima utilizada, etcétera. Los asientos tipos de este componente del costo ya fueron expuestos

Horngren, 1966: 30)

Ejemplos de bases de asignación para las áreas funcionales en el negocio en la cadena de valor

Ejemplos de factores de costo

� Número de proyectos. � Horas hombre de un proyecto. � Costo de mano de obra de un proyecto. � Número de productos. � Número de piezas por producto. � Número de horas de ingeniería. � Número de unidades producidas. � Número de montajes. � Costos de la mano de obra directa. � Horas máquina. � Horas Hombre. � Costo primo.


Costos indirectos de fabricación en el sistema de órdenes de trabajo

M.O.D. PAGADA EN EL PERIODO


100 Orden de trabajo 1302

110



150



300



500


350 Total 2900

C.I.F. Asignado (T.A.P.C.I.F.) (Volumen real) ($ 0,30) (2.900) = $ 870,00

C.I.F. Asignado 573

297 0.T.1303 870

C.I.F.ASIGNADOS 297

se muestra el cálculo de la tasa de asignación utilizando como base los dólares pagados de la mano de obra directa y el procedimiento que se sigue para registrar los costos indirectos de fabricación en el

; la tasa se puede determinar utilizando cualquiera de las siguientes bases: el máquina; el número de unidades producidas; el este componente del costo ya fueron expuestos

Ejemplos de bases de asignación para las áreas funcionales en el negocio en la cadena de valor

factores de costo


54

Mercadotecnia

� Número de anuncios. � Número del personal de ventas. � Dólares por ventas.

Distribución

� Número de artículos distribuidos. � Número de clientes. � Peso de los artículos distribuidos.

Servicio al cliente

� Número de llamadas de servicio. � Número de productos a los que se dio servicio. � Horas dando servicio.

Estrategia y Administración

� Número de miembros del consejo de administración. � Horas hombre de los abogados subcontratados.

De todas maneras puntualicemos algunas de las bases más comunes que pueden ser utilizadas en la producción: 1. Unidades de producto: Si la empresa fabrica un solo producto o si los varios productos que fabrica son

relativamente homogéneos en cuanto a las características de producción, en especial en cuanto al tiempo necesario para su fabricación, la capacidad representativa del nivel de producción se puede expresar simplemente en número de unidades de producto.

2. Horas de Mano de Obra Directa: Si la producción es variada y heterogénea, se puede tomar como común denominador las horas de mano de obra directa como volumen seleccionado. En otras palabras, se expresa la capacidad en horas de M.O.D. en lugar de hacerlo en unidades de producción. Esta base se emplea no solamente debido a la variedad de la producción, sino también porque se estima que la incurrencia de los C.I.F. guarda relación principalmente con el número de horas de M.O.D. que para su elaboración requieren cada una de las órdenes de trabajo.

3. Costo de la Mano de Obra Directa: Si no existen diferencias considerables en la remuneración por hora de los trabajadores directos, en lugar de usar las horas de M.O.D. como común denominador, se puede usar simplemente el costo de la M.O.D. Este método tiene la ventaja de que la información del volumen real se encuentra ya registrada en cada hoja de costo en el campo de M.O.D.

4. Horas Máquina: Si la producción está altamente mecanizada, en lugar de las horas o el costo de la M.O.D., se puede expresar el volumen en horas máquina, pues se considera más lógico que las órdenes de trabajo absorban los C.I.F. en proporción a las horas máquina que requieren para su elaboración.

4.9 Costos departamentales: la hoja de costos, los materiales, mano de obra, contabilización. La necesidad de utilizar eficientemente un mayor número de máquinas, equipos y espacio, mejor tecnología y, en general, una mayor capacidad de producción hace que las grandes empresas se dividan en unidades administrativas, unas encargadas de apoyar a la producción y otras a atender el proceso productivo de la órdenes de trabajo. Al primer grupo se los conoce como centros de servicios. Entre las principales unidades de este tipo tenemos: 1. Diseño del producto. 2. Gerencia de producción. 3. Control de calidad. 4. Mantenimiento de máquinas, equipos, transporte, herramientas y espacios físicos. 5. Aprovisionamiento de materiales e insumos. No se incluyen las unidades administrativas y comerciales cuyos costos de funcionamiento se controlan como gastos (conocidos como costos del período). Al segundo grupo, tan importante o más que el anterior, se denomina centros de costos o centros de producción. Para el caso de una industria del calzado por ejemplo, estaría conformado aproximadamente por: 1. Departamento de corte. 2. Departamento de aparado. 3. Departamento de cosido. 4. Departamento de terminados. 5. Departamento de empaque. Como queda entendido, el número de centros de servicios y productivos dependerá del tamaño y la naturaleza del producto, así como de las facilidades tecnológicas para comenzar, avanzar y terminar el producto que se estará controlando a través de las hojas de costo por departamentos. 4.9.1 Hoja de costos por departamentos. Este sistema tradicional de costos requiere de un libro auxiliar para llevar debida cuenta de las inversiones realizadas por la empresa en materiales, M.O.D. y C.I.F., requeridos para atender el pedido del cliente. Este registro contable se denomina “Hoja de costos” que, para el caso de empresas que requieren mantener el control y registros por departamentos, puede ser el que se presenta en el Cuadro No. 4.9


55

CUADRO No. 4.9

Hoja de costos departamental

INDUSTRIA EL CALZADO S.A Hoja de costos – Departamental

Orden de Trabajo No. Cliente: Artículo: Modelo: Cantidad: Fecha de inicio: Fecha de terminación; Fecha de entrega:

Materiales Mano de obra directa Costos indirectos de fabricación Centro Fecha Docu-

mento Valor Fecha Número

de horas Valor por Hora

Valor Fecha $ Tasa Base de Asigna-ción

Valor

Corte

Suma Suma Suma

Aparado

Suma Suma Suma

Terminado

Suma Suma Suma

Suma total Suma total Suma total L I Q U I D A C I O N

Conceptos Corte Aparado Terminado Total Costo unitario

Materiales Mano de obra directa

Costo primo C.I.F. asignado

COSTO TOTAL DE FABRICACION

COSTO TOTAL DE FABRICACION UNITARIO

Contador de Costos

Como se observa el formato es muy similar a la hoja de costos que se utilizó en capítulos anteriores; la diferencia básica es que cada área asignada a los elementos del costo se ha subdividido por departamentos que intervienen en el proceso productivo. En el ejemplo están sólo tres. También se puede notar que en el resumen, o sea en la liquidación de la hoja de costo, una vez que se ha terminado la producción, requiere información por elemento y por cada departamento, esto guiará la toma de decisiones para un mejoramiento continuo. 4.9.2 Los materiales. a) Compras: Generalmente se hacen según las necesidades de los centros de costos respectivos, que utilizan un tipo específico de materiales; sin embargo, se pueden hacer compras en lotes, lo que le puede resultar más conveniente por transporte, seguros, carga y descarga de materiales. b) Recepción y acondicionamiento: Actividades que corresponden al bodeguero, quien debe contar y verificar la cantidad y calidad de los materiales que recibe. Debe exigir la entrega de la factura. El acondicionamiento lo hará de tal manera que sea fácil ubicar al momento del envío a la planta; debe recordar que cada centro de costo requiere de un tipo específico de material, de tal manera que el almacenamiento debe guardar coherencia con los despachos, que con seguridad serán inmediatos. c) Despachos: Con base en la orden de producción se emite la O.R. mediante la cual se solicita la entrega de los materiales con fines productivos, en este documento a más del número de la O.T. especificará el centro de costos (o departamento) para el cual se envían los materiales. El asiento de registro difiere en que se hará constar el departamento o centro de costos, como se ejemplifica a continuación:


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Fecha Asiento tipo No. 4 Parcial Debe Haber Oct.200X PRODUCCION EN PROCESO 981,00 Centro de costos - corte 474,00 Centro de costos - aparado 367,00 Centro de costos - terminados 140,00

MATERIALES 981,00 Para la O. T. No. 045 4.9.3 Mano de Obra Directa. En relación con este elemento directo, vale la pena señalar lo siguiente: a) Reclutamiento: Este proceso administrativo es clave, puesto que la selección y reclutamiento debe responder a la necesidad de contar con personal especializado en determinada labor. b) Capacitación: En los actuales momentos, la formación y estudio permanente en búsqueda de nuevas formas de hacer las cosas, de adaptarse a las nuevas exigencias del mercado y, por ende, a las nuevas formas de trabajo y la multifuncionalidad, obliga a las personas a ser especialistas y no sólo en una actividad sino en varias, lo cual se consigue con capacitación y entrenamiento permanente. c) Pago oportuno del salario y adicionales: Lo importante para el trabajador es el pago oportuno de su salario, para satisfacer sus necesidades del presupuesto familiar; así se evitará el patrono problemas y podrá exigir mayor productividad. d) Roles de pago y provisiones: Será necesario que la unidad que prepara las nóminas con base a las tarjetas reloj u otro documento de control de asistencia al trabajo, preparen oportunamente el cálculo de las planillas salariales y las cargas y beneficios sociales, es decir se deben elaborar tantos roles como centros productivos se hayan reconocido en la empresa. e) Cálculo, asignación y registro de la MOD: No olvidemos que el costo de la MOD está dada por todos los desembolsos presentes y futuros que realice la empresa. Ejemplo: En el mes de octubre de 200X la Industrial Ltda., preparó los roles por centros de costo, que se resumen así:

CUADRO No. 4.10 Resumen de Roles del mes de octubre de 200X

Conceptos Corte Aparado Terminados Total

Salarios 879,00 1.120,00 578,00 2.577,00 Cargas y beneficios sociales 267,00 436,00 187,00 890,00

Costo total 1.146,00 1.556,00 765,00 3.467,00 Horas laboradas 867 1.034 578

Costo promedio hora 1,32 1,50 1,32

Si la O.T. No. 045 requirió 345 horas en el centro de corte; 467 horas en el centro de aparado y 210 horas en el centro de terminados (el resto de horas lo consumieron las otras O.T.), la asignación y registro de los costos de MOD será: Centro de corte 345 horas x $ 1,32 = $ 455,40 Centro de aparado 467 horas x $ 1,50 = $ 700,00 Centro de terminados 210 horas x $ 1,32 = $ 277,20 El asiento sería:

Fecha Asiento tipo No. 8 Parcial Debe Haber Oct.200X PRODUCCION EN PROCESO 1433.10 Centro de costos - corte 455.40 Centro de costos - aparado 700.50 Centro de costos - terminados 277.20

MANO DE OBRA DIRECTA 1433.10 Para la O. T. No. 045

Estos costos se cargarán a la hoja de costos, según se muestra en el Cuadro No. 4.11


57

CUADRO No. 4.11 Hoja de costos

4.10 Costos departamentales: presupuesto de los C.I.F., tasas predeterminadas, su aplicación, cálculo de variaciones y contabilización. Los C.I.F., fundamental elemento del costo demanda mayor explicación, ya que por su naturaleza y diversidad dificulta la valoración y distribución entre las O.T. y dentro de éstas en los departamentos o centros por los que recorre el producto hasta su terminación. 4.10.1 Características. 1. Algunos de sus componentes se utilizan tanto en los departamentos de servicios como en los de producción, ejemplo, la energía eléctrica, arriendo de fábrica, seguros de protección del personal, etc. 2. La diversidad de componentes (productos y servicios) hacen difícil la tarea de distribución precisa entre la O.T., y dentro de éstas a sus centros productivos. 3. El comportamiento de sus componentes es variado: arriendos, por ejemplo, es fijo, en tanto que los

suministros son variables y el mantenimiento es mixto. 4. El precio de estos servicios y bienes indispensables para completar la producción se conoce en contados casos

de inmediato; la mayoría de las veces se conoce al fin de mes e incluso más tarde; por tanto, hay necesidad de presupuestarlos para poder liquidar la hoja de costos a tiempo, ya que éstos pueden tener una duración muy corta (horas o días).

Estas características obligan a contabilizar los C.I.F. simultáneamente los valores reales y a asignar al producto valores predeterminados, a fin de establecer las variaciones.


Orden de Trabajo No. 045 Cliente: N.N. Artículo: Zapatos formales No. 36 para hombre Modelo: Mocasín Cantidad: 100 pares Fecha de inicio: octubre 3/200X Fecha de terminación; octubre 31/200X Fecha de entrega: noviembre 1/200X

Materiales Mano de obra directa Costos indirectos de fabricación Centro Fecha Documento Valor Fecha Número

de horas Valor por Hora

Valor Fecha $ Tasa Base de Asignación

Valor

Corte 26 oct. O.R. 206 474,00 31 oct. 345 1,32 455,40

Suma 474,00 Suma 455,40 Suma

Aparado 27 oct. O.R. 298 367,00 31 oct. 467 1,50 700,50


Terminado 28 oct. O.R. 301 140,00 31 oct. 210 1,32 277,20


Suma total 981,00 Suma total 1.433,10 Suma total L I Q U I D A C I O N


Materiales 474,00 367,00 140,00 981,00 9,81 Mano de obra directa 455,40 700,50 277,20 1.433,10 14,33

Costo primo 929,40 1.067,50 417,20 2.414,10 24,14 C.I.F. asignado



UNITARIO

Contador de Costos


58

4.10.2 Tratamiento de los C.I.F. reales. La contabilización de los consumos, usos y utilización de bienes y servicios que conforman los C.I.F., se hace como vimos en páginas anteriores, deben estar respaldados con los documentos fuentes, identificando los centros de servicios; veamos dos ejemplos a registro en el libro diario:

Como se puede ver en estos dos ejemplos, además de registrar el costo total del C.I.F., este valor se debe registrar mediante un proceso racional y justo de prorrateo a los centros de costos y servicios, que son usuarios o consumidores de los respectivos bienes o servicios. Para el efecto será necesario vincular el concepto de los C.I.F. con datos y estadísticas relacionados con dichos conceptos: así por ejemplo, en el caso de los arriendos de edificios de fábrica la distribución debería hacerse con base a la superficie que utiliza cada centro de costos. En el Cuadro No. 4.11 se presenta un ejemplo para una fábrica de adoquines que paga $ 500 mensuales de arriendo del edificio (incluye patios, jardines, pasillos, planta, etc.) en donde funcionan los diferentes departamentos.

CUADRO No. 4.12 Distribución porcentual de C.I.F. reales

No. Centros o departamentos M2 asignados Relación % $ asignados

1 2

De servicios: Dirección Mantenimiento

35 27

12,73 9,82

63,64 49,09

3 4 5

De producción: Mezcla de materiales Dosificación Amoldamiento

80 76 57

29,09 27,64 20,73

145,45 138,18 163,04

Total área efectiva usada 275 100 500,00

Para elaborar esta tabla se toma el área efectiva utilizada; los sitios comunes se ignoran con el fin de que los centros asuman el costo de estos espacios proporcionalmente a los metros asignados, lo que permitirá preparar el siguiente registro contable:

Fecha Asiento tipo No. 9 Parcial Debe Haber Oct.200X CONTROL C.I.F. 500.00 Arriendos Centro dirección 63,64 Centro mantenimiento 49,09 Centro mezcla 145,45 Centro dosificación 138,18 Centro amoldamiento 103,64 BANCOS 500,00

Así se procederá con todos los C.I.F. reales, buscando un parámetro adecuado, en el Cuadro No. 4.13 se propone una guía de estas relaciones, clasificadas por comportamiento y por alcance. Esta guía no necesariamente responde a todas las particularidades y casos especiales que se presentan; sin embargo, pretende ser una ayuda para la toma de decisiones sobre la distribución apropiada de los C.I.F. En la última columna están las letras (F, V, M, C y E) que corresponden a las siguientes clasificaciones de los costos: Por el comportamiento: F = Fijos; V = Variables; M = Mixtos. Esta clasificación facilita la ponderación de los valores, al momento de cuantificar el crecimiento o la reducción del nivel de actividad (volumen), pues mientras más fijos se mantienen constantes durante un rango relevante, las variables reaccionan en forma totalmente proporcional al nivel de actividad.

Fecha Asiento tipo No. 9 Parcial Debe Haber Oct.200X CONTROL C.I.F. 1.000 Suministros Centro de costos – corte 300 Centro de costos - aparado 400 Centro de costos - terminados 200

Energía eléctrica Centro de costos - corte 50 Centro de costos - aparado 20 Centro de costos - terminados 30 BANCOS 1.000 Por las facturas pagadas.


59

Por el alcance: C = Comunes; E = Específicos. Este agrupamiento facilita la tarea de distribución. Para el caso de que un concepto sea común, se debe prorratear entre todos los centros, tanto de servicios como productivos; si en cambio los conceptos se clasifican como específicos, se distribuyen entre los centros de servicios exclusivamente o sólo entre los centros productivos.

CUADRO No. 4.13

Guía para definir parámetros de distribución de los CIF

C o n c e p t o

Parámetro distribuidor

Clase

Compor- Tamiento

Alcance

Arriendo edificio y nave industrial

Metros cuadrados o cúbicos-

F C

Arriendo de maquinaria y equipo en lote

Costo de máquinas asignadas o alternativamente con base en la producción de cada centro.

F E

Seguro de protección de accidentes de personas

Número de personas que laboran en cada centro multiplicado por el grado de riesgo inherente a los respectivos centros.

F E

Seguros de protección de máquinas e quipos

Costos de estos activos por centro o según la producción o rendimiento.

F E

Seguros de protección de inventarios

Según el nivel de producción de cada centro

F E

Energía eléctrica

Según los kilovatios hora medidos (se requiere un estudio técnico al respecto),

M C

Impuesto a la producción

Según el nivel de producción de cada centro productivo.

F E

Alimentación del personal

Número de personas asignadas a cada centro

F C

Combustibles y lubricantes

Según consumo medio de las máquinas por cada centro o por el nivel de producción.

V E

Suministros e insumos de fábrica

Según consumo medido, que puede estandarizarse; alternativamente se puede distribuir con base en el nivel de producción

V E

Materia prima indirecta

Según nivel de producción de cada centro o con base en el consumo medido y estandarizado.

V E

Remuneraciones del personal indirecto

Según el nivel de producción o en función de algún estándar que sea apropiado a la función.

F C

Servicio telefónico Según el número de las personas M C Servicio de agua

Si sólo se requiere para aseo personal, se debe distribuir con base en el número de personas; si se requiere para aseo de espacios físicos, entonces en función del área.

M E

Depreciaciones de activos fijos

Con base en el costo de los activos asignados por cada centro

F / V C

Amortizaciones de fábrica

Puede ser en partes iguales

F C

Seguridad y vigilancia Con base en el total de activos asignados a cada centro. F C Mantenimiento de activos fijos

Con base en el costo de los activos fijos asignados a cada centro; tal vez sea necesario combinar con la antigüedad de los bienes a fin de obtener más precisión.

F C

Reparaciones y adecuaciones de edificios

Asignar al centro que demanda la reparación; si es general, con base en el área asignada a los centros.

F C

Reparaciones y adecuaciones de maquinaria y equipo

Asignar al centro a donde pertenece la maquinaria, si es general y continua la distribución debe hacerse con base en el costo total de estos activos por centro.

F E

Accesorios y repuestos Según el centro solicitante V E Útiles de aseo y limpieza

Según el número de personas.

F C


60

Ejemplo: Partes y piezas electrónicas CIA. Ltda. contabiliza los siguientes C.I.F. reales de un determinado mes:

CUADRO No. 4.14 Los C.I.F. Reales

Item Conceptos Costo en

US $ Clase

1 2 3 4 5 6

Suministros Remuneración del médico

Arriendos edificio planta Seguros del personal

Depreciación de activos fijos Alimentación del personal

1.560,00 548,00 650,00 300,00 190,00 540,00

V – E F – C F – C F – C F – C M - C

Total 3.788,00 Esta empresa cuenta con departamentos o centros que son: Control de calidad (S-1); Corte (P-1); Armado y terminado (P-2). Las estadísticas correspondientes a los parámetros seleccionados para la distribución son:

CUADRO No. 4.15 Las estadísticas

Con base en el Cuadro No. 4.15 se distribuyen los C.I.F. reales del Cuadro No., 4.14, los asientos serían:

Fecha Asiento tipo No. 9 Parcial Debe Haber Oct.200X CONTROL C.I.F. 1.560,00 Suministros Centro P-1 468,00 Centro P-2 1.092,00

MATERIALES 1.560,00 Distribución según consumo medido en porcentajes,

30% y 70%

Fecha Asiento tipo No. 9 Parcial Debe Haber

Oct.200X CONTROL C.I.F. 548,00 Mano de obra indirecta Centro S-1 32,23 Centro P-1 209,53

Centro P-2 306,24

L.M.G. 548,00 Distribución según personas:

a $ 8,05882 por persona


Oct.200X CONTROL C.I.F. 650,00 Arriendos Centro S-1 65,00 Centro P-1 260,00

Centro P-2 325,00 BANCOS 650,00 Distribución según área física asignada:

porcentualmente: 10%, 40% y 50%

Centro

Área asignada

Personas asignadas

Consumo suministros

Producción

Costo activos Fijos

Metro Cuadrad

o

% No. % Unidades % $ %

S - 1 34 10 4 5,8824 0 0 0 1.670,00 9

P - 1 134 40 26 38,2353 30% 5.000 52 5.470,00 29

P - 2 167 50 38 55,8823 70% 4.680 48 11.680,00 62

Total 335 100 68 100 100 9.680 100 19.000,00 100


61

Fecha Asiento tipo No. 9 Parcial Debe Haber Oct.200X CONTROL C.I.F. 300,00 Seguros Centro S-1 17,65 Centro P-1 114,70

Centro P-2 167,65 BANCOS 300,00 Distribución según el número de personas que laboran

en los distintos centros: $ 4,4117645 por persona


Oct.200X CONTROL C.I.F. 190,00 Depreciaciones Centro S-1 17,10 Centro P-1 55,10

Centro P-2 117,80 DEPRECIACION ACUMULADA 190,00 Distribución según el costo de los activos fijos 9%, 29%

y 62.


Oct.200X CONTROL C.I.F. 540,00 Alimentación Centro S-1 31,77 Centro P-1 206,47

Centro P-2 301,76 BANCOS 540,00 Distribución según el número de personas

$ 7,9411762 por persona.

Este procedimiento durante todos los meses del año. Al final se totalizará para calcular las variaciones. 4.10.3 Tratamiento de los C.I.F. asignados. Como ya manifestamos, dependiendo de la naturaleza del bien o de la cantidad de unidades ordenadas y de la tecnología disponible, las O.T. pueden demandar horas o quizá días o meses para ser terminadas, lo cual obliga a las empresas a trabajar con los denominados costos normales: es decir, el costo primo a valores históricos en tanto que los C.I.F. se valoran por anticipado con base en aproximaciones objetivas, aunque no necesariamente precisas. A este proceso lo conocemos con el nombre de presupuestación. 4.10.4 Presupuestos del C.I.F. del período y cálculo de tasas predeterminadas. Todo lo mencionado en páginas anteriores sobre los presupuestos sigue siendo válido, aclarando que si hay varios centros productivos (departamentos), se deben manejar tasas predeterminadas para cada uno de ellos; por tanto, se deben definir volúmenes (niveles de actividad) y las medidas (factor del costo) por cada departamento como prerrequisito para elaborar el presupuesto. Otro de los requerimientos es la definición del horizonte temporal, es decir, la fijación del período presupuestario. La mayoría de las empresas elaboran sus presupuestos para un año que comienza el 1 de enero. La siguiente metodología servirá para presupuestar y calcular las tasas de los C.I.F. 4.10.4.1 Fase de planificación. Al finalizar el año anterior: a) Identificar todos los conceptos (rubros o cuentas) que integran el C.I.F. b) Clasificar y organizar entre (F) fijos, (V) variables, (M) mixtos; del mismo modo, a cada concepto se asigna (C)

si son comunes, es decir si son aplicables a todos los departamentos o centros, y (E) si son específicos, es decir, si sólo se han de asignar a uno de los departamentos o a un grupo exclusivo.

c) Colocar al nivel de cada concepto los valores históricos del año precedente. d) Identificar los centros productivos y asignarles un código convencional, por ejemplo: P-1; o S-1 si son de

servicio. e) Designar, para cada departamento productivo, la unidad de medida idónea (factor de costo) a través de la cual se fijará el volumen de producción y, por tanto, la tasa de reparto o prorrateo. Ejemplo: horas/hombre; unidades físicas, costo de M.O.D., etc.


62

4.10.4.2 Fase para la elaboración del presupuesto. a) Calcular el volumen presupuestado. b) Proyectar los valores históricos, utilizando metodología ya estudiada en páginas anteriores. c) Efectuar la distribución primaria, en función de criterios lógicos que prevean la relación causa y efecto. Utilizar

los parámetros expresados en el Cuadro No.4.13 donde se muestran vinculaciones entre conceptos y parámetros de distribución fundamentados en criterios lógicos de causa y efecto. Como se puede notar, se usan los mismos parámetros para distribuir y contabilizar los C.I.F. reales y para presupuestar.

d) Establecer la sumatoria de los valores de cada centro. e) Reasignar a los centros productivos (distribución complementaria) ya que los productos no se procesan en su

avance por los centros de servicios, por tanto los valores de los centros de servicios deben ser reasignados a los centros productivos, iniciando con el de mayor valor, porque al final los centros de servicio deben quedar en cero. A continuación se ponen otros criterios de redistribución:

CUADRO No. 4.16

Criterios para redistribución

Del centro de servicios Al centro de producción 1. Servicio médico 2. Bodega de materiales 3. Taller de mecánica y electricidad 4. Diseño del producto 5. Control de calidad 6.Supervisión de la planta

1. Número de hombres asignados a cada centro productivo 2. Costo de materiales a usarse por cada centro productivo 3. Costo de maquinaria e instalaciones 4. Partes iguales o volumen de producción 5. Volumen de producción y/o intensidad de control 6. Partes iguales o volumen de producción

f) Obtener la tasa predeterminada. g) La aplicación específica a cada hoja de costo, y dentro de ésta, al centro productivo respectivo, se hará periódicamente o cuando se concluyan los trabajos correspondientes a una O.T. 4.10.4.3 Caso de un presupuesto departamental de los C.I.F. A continuación elaboraremos un caso completo de presupuesto departamental. Para la elaboración del presupuesto de la Industria “Su Calzado Ltda.” que trabaja bajo pedido y por lotes, zapatos de distintos modelos y tamaños para hombres, mujeres y niños. En el presente año (200X) fabricó 550 pares tipo mocasín para hombre, tallas 36 a la 40; 480 pares para mujer, tallas 34 a la 38; 460 pares con cordón para hombre, tallas 34 a la 40. Por lo descrito, se evidencia una producción de la misma naturaleza, algo diferentes pero en esencia similares, dados los modelos, el tamaño y, quizá el tipo de materiales; por lo tanto, el cálculo del volumen de producción podría hacerse usando las unidades físicas. Cuando los productos son muy diferentes, se deben buscar otros parámetros de relación, como horas/máquina, horas/hombre, etc. Continuando con el ejemplo, durante el año corriente se consumieron los siguientes recursos indirectos:

CUADRO No. 4.17 C.I.F. Reales

No. Concepto Clase Importe en $ Observaciones 1 2 3 4

Hilos y pegamentos Remuneración jefe de planta

Arriendos edificio de planta Energía eléctrica

V – E F – E F – C M - C

1.790,00 3.470,00 1.500,00 1.760,00

Son 179 kg. A $ 10 cada kilo El último sueldo es de $ 289,16 El último arriendo es de $ 125,00 $ 160,00 es fijo, cada kw/h cuesta en el último mes $ =0,064

Total 8.520,00 Los productos en mención se trabajan en tres secciones productivas y se cuenta con dos centros de servicios, cuyo detalle es el siguiente: Centros de servicios: Control de calidad S–1; Mantenimiento mecánico S–2 Centros de producción: Corte P–1; Aparado P–2; Terminados P–3

CUADRO No. 4.18 Las estadísticas

Centros No. Hombres

m 2 Consumo

% Kw/h # Inspecciones #

máquinas S – 1 S – 2 P – 1 P – 2 P – 3

4 3 26 45 8

35 45 123 167 40

0 0 30 50 20

121 168 969

1.871 568

0 0 2 Inspecciones por par 2 Inspecciones por par 2 Inspecciones por par

0 0 2 6 2

Suman 86 410 100 3.697 10


63

Condiciones y supuestos para el año próximo (200X + 1) El pronóstico de ventas es el siguiente: 650 pares de zapatos para hombre, tipo mocasín, No. 36 al 40 500 pares de zapatos para mujer, modelo Lady Diana, No. 34 al 38 y 500 pares de zapatos para hombre, con cordón, No. 36 al 40 1.650 pares en total. Las condiciones económicas previsibles para el año próximo presupuestario son: La inflación será del 6% anual; los materiales se comprarán en dos lotes iguales semestrales por adelantado. Los arriendos se incrementarán a partir de marzo en $ 15,00 por mes. El valor del kw/h aumentará a $ 0,07 por kilovatio desde enero. El salario del jefe de planta se aumentará en $ 30,00 mensuales desde mayo. Vamos a preparar: 1. El presupuesto de los CIF departamentales. 2. Calcular las tasas predeterminadas. 3. Aplicar las tasas suponiendo que se ejecutó el 95% del volumen presupuestado. 4. Calcular la variación neta y contabilizar la aplicación a los inventarios que le correspondan. 5. Calcular las variaciones específicas. Notas iniciales: Para el ejemplo sólo se han tomado cuatro conceptos; en realidad son muchos más. Se aplicarán redondeos al cerrar el presupuesto (ponderado); sin embargo las tasas se presentarán hasta con cuatro decimales. Solución del Caso: Se comienza calculando el volumen presupuestado (producción esperada), expresado en número de pares de zapatos, puesto que los bienes a fabricar son homogéneos.

CUADRO No. 4.19

Volumen esperado de producción 200X + 1 200X

Unidades presupuestadas Descripción Unidades producidas 650 500 500

Pares de zapatos para hombre, mocasín Pares de zapatos para mujer, modelo Lady Diana Pares de zapatos para hombre, cordón

550 480

489 1.650 1.519

Por tanto, si en el año anterior el nivel de actividad (volumen de producción) fue de 1.519, y si en el siguiente año se pretende producir 1.650 pares, entonces el incremento será de 8,624% (1650/1519).

CUADRO No. 4.20

La columna Proyectado 200X sirve para poner los costos históricos en valores futuros, un tanto influenciados por la inflación, revisión de precios y demás condiciones macro y microeconómicas previsibles. En otras palabras, es necesario conocer cuánto dinero debería desembolsar la empresa en el año siguiente para adquirir la misma cantidad de bienes y servicios que adquirió el año pasado a un costo total de $ 8.520,00. Como se observa, para el año 200X+1 se requerirá $ 9.086,62; es decir en el mismo nivel de producción (volumen), sin el incremento del 8,624%. A continuación se explica cómo se llegaron a obtener los valores en dólares. Nota No. 1: Hilos y pegante

Presupuesto 200X + 1 (primera parte)

Concepto Clase Histórico 200X

Proyectado 200X

Nota No.


Arriendo edificio de planta Energía eléctrica

V – E F – E F – C M - C

1.790,00 3.470,00 1.500,00 1.760,00

1.816,70 3.709,92 1.650,00 1.910,00

1 2 3 4

Total 8.520,00 9.086.62


64

En el año anterior se consumieron 179 kilos a $ 10,00 cada kilo. Si se planifica comprar a principio de enero y julio en lotes iguales, el primer lote se compraría a $ 10,00, pero este material en el mes de julio costará más, debido a la inflación de los 6 primeros meses (6% anual equivale a 0,5% mensual x 6 meses), por lo que se requiere:

Cantidad Condición Costo unitario futuro Costo total esperado 90 89

$ 10,00 $ 10,00 + 3% inflación

$ 10,00 $ 10,30

$ 900,00 $ 916,70

179 Total $ 1.816,70 Nota No. 2: Remuneración jefe de planta. El jefe de planta gano en el año $ 3.470, por tal razón su salario mensual fue de $ 289,16; entre enero y abril percibirá como salarios $ 289,16 x 4 meses $ 1.156,64 Entre mayo a diciembre su salario incrementado en $ 30,00 será $ 319,16 x 8 $ 2.553,28 Salario anual proyectado $ 3.709,92 Nota No. 3: Arriendo edificio de planta. En el año anterior su costo fue de $ 1.500,00 es decir $ 125,00 mensuales; para el próximo, el contrato establece un incremento de $ 15,00 desde marzo, por tanto tendremos: De enero y febrero $ 125 x 2 meses $ 250.00 De marzo a diciembre $ 140,00 x 10 meses $ 1.400,00 Total de arriendos proyectado $ 1.650,00 Nota No. 4: Energía eléctrica. El año anterior la energía eléctrica tuvo un costo de 0,064 centavos el kw/h; es decir, se consumieron 25.000 kw/h ($ 1.600,00 / $ 0,064). Para el año proyectado la tarifa subirá a $ 0,07 por kw/h. Entonces la facturación será: De enero a diciembre 25.000 kw/h x $ 0,07 $ 1.750,00 Más el valor de la tarifa básica $ 160.00 Total de la energía proyectada $ 1.910,00 4.10.5 Asignación original, ponderación y redistribución. Hasta aquí se han calculado los precios futuros que tendrá los bienes y servicios indirectos requeridos para producir 1.519 pares; como la previsión es fabricar 1.650 pares, entonces se requieren calcular los precios para ese nuevo volumen.

CUADRO No. 4.21

Presupuesto 200X + 1 (primera parte)

Presupuesto de los CIF año 200X+1

Concepto Clase Histórico 200X

1519 pares

Proyectado 200X

1519 pares

Presupuestado 200X+1

1650 pares Hilos y pegamentos

Remuneración jefe de planta Arriendo edificio de planta

Energía eléctrica

V – E F – C F – C M - C

1.790,00 3.470,00 1.500,00 1.760,00

1.816,70 3.709,92 1.650,00 1.910,00

1.973,37 3.709,92 1.650,00 2.060,92

Total 8.520,00 9.086.62 9.394,21 Tan pronto se establezca el presupuesto al nivel de 1.650 pares, se procederá a distribuir los valores asignados presupuestariamente a los centros de servicios entre los centros productivos por cuanto los primeros trabajan para los segundos, en este ejemplo será necesario: a) Ampliar físicamente el Cuadro No. 4.21, es decir, se crearán más líneas a fin de dar paso a este proceso. Cuadro No. 4.22 b) Explicar pormenorizadamente cómo se llega a las cifras del presupuesto departamental y la reasignación de los C.I.F.


65

CUADRO No. 4.22 Presupuesto con redistribución

de los centros de servicios a los centros productivos

Como se indicó en la metodología, es indispensable distribuir los valores presupuestados (ajustados por inflación, revisión de precios, incrementos contractuales, incrementos por volumen de producción, etc.) entre los centros de servicio y centros productivos existentes, con base en criterios (cuadro de distribución complementaria) y datos concretos que vinculen directamente el concepto con los citados centros; en este ejemplo se revisarán cada uno de los criterios utilizados y se explicará la forma de asignación original y complementaria. Distribución de suministros. El costo proyectado de suministros en 200X es de $ 1.816,70 es un concepto variable que se debe ponderar con el nuevo volumen, por lo que se le agrega el 8,624%. Así el presupuesto 200X+1 alcanza a $ 1.973,37 que debe distribuirse exclusivamente entre los centros productivos, ya que son los únicos que consumen suministros; la base de distribución en este ejemplo serán las estadísticas de consumo medio: 30% a P-1 ($ 592,01), 50% a P-2 y 20% a P-3. Remuneración del jefe de planta. Este costo se distribuye según el número de personas que laboran tanto en centros de servicio como en los productivos, ya que dependen del jefe de planta; así, el costo de $ 3.709,92 se divide entre 86 lo que arroja un valor/hombre de $ 43.138604 y luego se va multiplicando por hombres asignados a cada centro. En el ejemplo para S-1 será $ 172.55 que sale de $ 43,1386 (4) etc.); como es un costo fijo, se ubica en la columna respectiva del S-1 fijo. Para todos se procede igual. Arriendo edificio de fábrica. Se distribuye en función del área utilizada por cada uno de los centros. Se pagará $ 1.650,00 por 410 metros cuadrados lo que significa un costo/metro de $ 4,02439, multiplicado por 167 metros de P-2 se le asigna a este cetro $ 672,07; se procede igual para todos, y es fijo. Energía eléctrica. Es un costo mixto, por lo cual la tarifa básica de $ 160,00 se podría dividir entre los 5 centros en partes iguales (existen otras opciones como: área, kw/h instalados), de tal manera que a cada centro le corresponde $ 32,00. El costo variable es $ 1.900,92 = ($ 2.060,92 – 160,00) que necesariamente se deben relacionar con los kw/h instalados (este es un dato que deben proporcionar los técnicos especializados). Para el ejemplo, el total de kw/h instalados es de 3.697; por tanto el precio unitario del kw/h (1902,92 / 3.697) = $ 0,5141791. Para asignar al centro productivo P-3 tendremos $ 0,5141791 (568 kw/h) = $ 292,05 que se registran en la parte variable para luego ser sumada con la parte fija de $ 32,00 dando un total de $ 324,15; se procede igual con todos los departamentos.

Presupuesto departamental y reasignación de los CIF año 200X+1 (segunda parte)

C o n c e p t o Presupuest

ado 200X+1

S - 1

S - 2

P- 1 P – 2 P - 3 Total Fijo Variable Suma Fijo Variable Suma Fijo Variable Suma

Hilos y pegamentos

1.973,37

0,00

0,00

592,01

592,01

986,69

986,69

394,67

394,67

1.973,37

Remuneración Jefe de planta

3.709,92

172,55

129,42

1.121,60

1.121,60

1.941,24

1.941,24

345,11

345,11

3.709,92

Arriendos de edificio de fábrica

1.650,00

140,85

181,10

495,00

495,00

672,07

672,07

160,98

160,98

1.650,00

Energía eléctrica

2.060,92

94,22

118,38

32,00

498,24

530,24

32,00

962,03

994,03

32,00

292,05

324,05

2.060,92

Total 1

9.394,21

407,62

428,90

1.648,60

1.090,25

2.738,85

2.645,31

1.948,72

4.594,03

538,09

686,72

1.224,81

9.394,21

Redistribución complementaria Control de calidad

(407,62)

135,87

135,87

135,88

Mantenimiento máquinas

(428,90)

85,78

257,34

85,78

Total 2

0,00

0,00

2.960,50

4.987,24

1.446,47

9.394,21

Cálculo tasas predeterminadas Dividido entre producción por el nivel centro-pares

1.650

1.650

1.650

Tasas departamentales predeterminadas por par de zapatos

1,794242

3,022569

0,876648


66

4.10.5.1 Distribución complementaria (redistribución) de los CIF asignados originalmente a los centros de servicio. Tan pronto se conozca el presupuesto de cada centro, corresponde redistribuir el costo presupuestado para los departamentos de servicios entre los productivos, por dos razones. Los centros de servicio son proveedores de los productivos o mejor dicho los esfuerzos de los servicios se “venden” a los centros productivos. Lo importante es conocer las tasas predeterminadas de los centros productivos por cuanto para liquidar las hojas de costo resulta vital conocer las tasa completas por cada centro productivo. Por tanto se debe relacionar con algún criterio lógico de causa efecto el trabajo que ejecutan los centros de servicios, para poder asignarlos a los productivos. En el ejemplo los $ 407,62 de control de calidad deben distribuirse con base en el nivel de producción que se espera alcanzar en cada uno de éstos ponderado por la intensidad de control. (número de inspecciones); en el ejemplo todos los centros tienen el mismo volumen y el número de inspecciones, por lo tanto es irrelevante; en el ejemplo se procede así: [$ 407,62 (costo) / 4.950 (pares de zapatos)] = $ 0.0823474 por par. Cada departamento procesa 1.650 pares, por tanto, $ 0.0823474 (1.650) = $ 135,87 valor que se registra en cada centro productivo, cancelando el costo del centro de servicio control de calidad. Mantenimiento puede asignarse utilizando como base el número de máquinas. En el ejemplo de los $ 428,90 le tocarían $ 85,78 al P-1. Calculado así: $ 428,90 (costo) / 10 (total de máquinas) x 2 (máquinas del P-1), etcétera, cancelando el costo del centro de servicio mantenimiento de máquinas) 4.10.5.2 Cálculo de las tasas predeterminadas departamentales (centros productivos). Todo este largo proceso permite calcular las tasas de asignación departamental de los C.I.F. por cada uno de los centros de producción; se obtiene dividiendo el costo total de los centros productivos entre el volumen de cada uno de estos mismos centros. Para el ejemplo tenemos las siguientes tasas predeterminadas.

CUADRO No. 4.23

Tasas predeterminas

Centro Productivo

CIF

Directos

Asignación

S-1

Asignación

S-2

CIF

Totales

Nivel

Actividad

Tasa Predeter- minada del CIF

Corte

Aparado

Terminados

2.738,85

4.594,03

1.224,81

135,87

135,87

135,87

85,78

257,34

85,78

2.960,61

4.987,24

1.446,47

1.650

1.650

1.650

1,79424

3,02257

0,87664

Estos datos están en la parte inferior del presupuesto parte dos de la página. 4.10.6 Aplicación de los CIF a las órdenes de trabajo. Las tasas predeterminadas facilitan la liquidación de las hojas de costo que se abren tan pronto se recibe y concreta un pedido o lote de producción. Debe existir un margen de error que se conocerá con certeza al momento que se calculen las variaciones. Sin embargo, de esta falencia lo importante es que esta aproximación razonable se alcance cumplimentado fielmente los principios fundamenta les de todo presupuesto que son: Objetividad, Prudencia, Oportunidad, Compromiso y Seguimiento. Siguiendo el ejemplo. Supóngase que durante el año 200X+1 se fabricaron las siguientes O.T.

CUADRO No. 4.24 La producción

O.T. No.

Cantidad

Estado o avance

41 42 43 44

45

46

404 368 245 378

100

80

Zapatos para hombre, mocasín, terminados y entregados. Zapatos para mujer, Diana, terminados y entregados. Zapatos para mujer, Diana, terminados y en bodega. Zapatos para hombre, cordón, terminados y entregados. Zapatos para hombre, mocasín, terminados y entregados.

Zapatos para hombre, cordón, terminados y retenidos en planta.

Total 1.575 Representa el 95% del volumen presupuestado.


67

La aplicación de los CIF a la O.T. No. 045 es la siguiente:

Fecha Asiento tipo No. 10 Parcial Debe Haber Oct.200X PRODUCCIOPN EN PROCESO 569,34 Centro P-1 179,42 Centro P-2 302,26 Centro P-3 87,66

C.I.F. ASIGNADO 569,34 Aplicación de los C.I.F. a la O.T. No. 045

De esta forma se procedería a registrar los valores para cada una de las Órdenes de trabajo, tomando las tasas departamentales ya calculadas y aplicando por el número de zapatos de cada una de ellas. En el ejemplo tenemos: Tasas departamentales predeterminadas por par de zapatos: Centro P - 1 $ 1,794242 Centro P – 2 $ 3,022569 Centro P – 2 $ 0,876648 El registro en la hoja de costo se mira en siguiente cuadro.

CUADRO No. 4.25 Hoja de costo con el registro

de todos los elementos del costo


Orden de Trabajo No. 045 Cliente: N.N. Artículo: Zapatos formales No. 36 para hombre Modelo: Mocasín Cantidad: 100 pares Fecha de inicio: octubre 3/200X Fecha de terminación; octubre 31/200X Fecha de entrega: noviembre 1/200X

Materiales Mano de obra directa Costos indirectos de fabricación Centro Fecha Docu-

mento Valor Fecha Número

de horas

Valor por Hora

Valor Fecha $ Tasa Base de Asigna-ción

Valor

Corte 26 oct. O.R. 206

474,00 31 oct. 345 1,32 455,40 31 oct. 1,7942 100 179,42

Suma 474,00 Suma 455,40 Suma 179,42 Aparado 27 oct. O.R.

298 367,00 31 oct. 467 1,50 700,50 31 oct. 3,0226 100 302,26

Suma 367,00 Suma 700,50 Suma 302,26 Terminado 28 oct. O.R.

301 140,00 31 oct. 210 1,32 277,20 31 oct. 0,8766 100 87,66

Suma 140,00 Suma 277,20 Suma 87,66 Suma total 981,00 Suma total 1.433,10 Suma total 569,34

L I Q U I D A C I O N


Materiales 474,00 367,00 140,00 981,00 9,81 Mano de obra directa 455,40 700,50 277,20 1.433,10 14,33

Costo primo 929,40 1.067,50 417,20 2.414,10 24,14 C.I.F. asignado 179,42 302,26 87,66 569,34 5,69


1.108,82

1.369,76

504,86

2.983,44

29,83

COSTO TOTAL DE FABRICACION UNITARIO

11,09

13,70

5,05

29,83

Contador de Costos


68

4.10.7 Variación neta. La variación neta es la diferencia entre los C.I.F. reales y los C.I.F. asignados. Muestra el monto del desfase, que aunque no permite mayor información respecto a las causas y efectos que provocan estas variaciones, brinda una idea general del comportamiento de estas dos cuentas y, por tanto, da a conocer si la empresa tuvo una variación favorable o desfavorable. Lo más importante de este dato es que nos permitirá cerrar esta variación con cargo o abono a los inventarios existentes al final del período. Continuando con el ejemplo supongamos que los CIF reales del año 200X+1, fueron los siguientes:

CUADRO No. 4.26 Los C.I.F. reales

C.I.F. reales del año 200X+1

Conceptos C.I.F. reales Centro S-1

Centro S-2

Centro P-1

Centro P-2

Centro P-3


Arriendos edificio de planta Energía eléctrica

1.945,00

3.710,00 1.600,00 1.960,00

0,00

172,56 136,58 90,91

0,00

129,42 175,61 113,80

583,50

1.121,63 480,00 503,79

972,50

1.941,28 651,71 942,95

389,00

345,11 156,10 308,55

Totales 9.215,00 400,05 418,83 2.688,92 4.508,44 1.198,76 El asiento resumen sería:

Fecha Asiento tipo No. 9 Parcial Debe Haber Oct.200X CONTROL C.I.F. 9.215,00 Control de calidad 400,05 Mantenimiento 418,83 Corte 2.688,92

Aparado 4.508,44 Terminados 1.198,76 L.M.G. 9.215,00 C.I.F. reales registrados durante el período, amparados

en documentos fuente.

Los C.I.F. asignados tendrían los siguientes saldos

CUADRO No. 4.27 C.I.F. asignados a la Ordenes de Trabajo

Orden No.

Cantidad

C.I.F. aplicados a las hojas de costos Corte Aparado Terminado

Total Tasa Valor Tasa Valor Tasa Valor

41 42 43 44

45

46

404 368 245 378

100

80

1,794242 1,794242 1,794242 1,794242 1,794242 1,794242

724,87 660,28 439,59 678,23

179,42

143,54

3,022569 3,022569 3,022569 3,022569

3,022569

3,022569

1.221,12 1.112,31

740,53 1.142,53

302,26

241,80

0,876648 0,876648 0,876648 0,876648

0,876648

0,876648

354,16 322,61 214,78 331,37

87,66

70,13

2.300.15 2.095,20 1.394,90 2.152,13

569,34

455,47

Total 1.575 2.825,93 4.760,55 1.380,71 8.967,19 En resumen, la variación se calcula así:

Variación neta = C.I.F. Real – C.I.F. Asignado C.I.F. reales $ 9.215,00 C.I.F. asignados $ 8.967,19 Variación Neta $ 247,81 (Desfavorable) Variación % 2,76 que se considera tolerable. El asiento para registrar la variación neta:


69


Oct.200X C.I.F. ASIGNADO 8.967,19 VARIACION DE LOS C.I.F. 247,81 CONTROL C.I.F. 9.215,00 Por el cierre de las cuentas de los C.I.F.

Esto puede interpretarse que los C.I.F. asignados a la producción fueron menores que los reales; por tanto, ameritan un ajuste de los inventarios, según la carga porcentual que le corresponde a cada una de las diferentes O.T. como se expresa a continuación:

CUADRO No. 4.28 Liquidación de la variación de los C.I.F.

Ajuste a los inventarios

Orden No.

Cantidad

Estado de avance

%

Resumen %

Ajuste

46

80

Producción en proceso: Zapatos hombre, tipo mocasín, en proceso, 80% avance.

5,08

5,08 12,59

43

245

Artículos terminados: Zapatos mujer, terminados en bodega

15,56

15,56 38,55

41

42 44 45

404

368 378 100

Costos de ventas: Zapatos hombre, tipo mocasín, terminados y entregados. Zapatos mujer, terminados y entregados. Zapatos hombre, de cordón, terminados y entregados. Zapatos hombre, tipo mocasín, terminados y entregados.

25,65 23,37 24,00

6,34

79,36 196,67

Suman

1.575

100,00

100,00

247,81

El asiento:

Fecha Asiento tipo No. 11 Parcial Debe Haber Oct.200X PRODUCCION EN PROCESO 12,59 ARTICULOS TERMINADOS 38,55 COSTO DE VENTAS 196,67 VARIACIONES DE LOS C.I.F. 247,81 Para registrar el ajuste a los inventarios.

4.10.8 Variaciones específicas. Para calcular las variaciones específicas se debe calcular el P.R.N.R. (presupuesto recalculado o ajustado a nivel real), que queda de la siguiente forma: El ejemplo está calculado con valores aproximados:

CUADRO No. 4.29 Presupuesto reexpresado a nivel real


70

4.10.8.1 De presupuesto. Estas variaciones se calculan tomando los C.I.F. reales cargados contablemente durante el año a los centros productivos y centros de servicios, comparándolos con el presupuesto ajustado a nivel real que consta en el total de cada centro productivo. En resumen se obtienen las siguientes variaciones de este tipo, la fórmula es:

Variación de Presupuesto = C.I.F. Real – P.R.N.R.

CUADRO No. 4.30

Variaciones de presupuesto por departamentos y rubros Departamentos

Y Rubros

Variación de calidad Mantenimiento máquinas C o r t e A p a r a d o T e r m i n a d o Total Varia- ción

C. I. F. Variación

C. I. F. Variación

C. I. F. Variación

C. I. F. Variación

C. I. F. Variación Real PRNR Real PRNR Real PRNR Real PRNR Real PRNR

Hilos y pegamentos

0

0

0

0

0

0

583,50

565,10

18,40

972,50

941,84

30,66

389,00

376,73

12,27

61,33

Remuneración jefe de planta

172,56

172,55

0,01

129,42

129,42

0

1121,63

1121,60

0,03

1941,28

1941,24

0,04

345,11

345,11

0

0,08

Arriendos edificio de fábrica

136,58

140,85

(4,27)

175,61

181,10

(5,49)

480,00

495,00

(15,00)

651,71

672,07

(20,36)

156,10

160,98

(4,88)

(50,00)

Energía eléctrica

90,91

91,39

(0,48)

113,80

114,46

(0,66)

503,79

507,59

(3,80)

942,95

950,30

(7,35)

308,55

310,78

(2,23)

(14,52)

Total 1

400,05

404,79

(4,74)

418,83

424,98

(6,15)

2688,92

2689,29

(0,37)

4508,44

4505,45

2,99

1198,76

1193,60

5.16

( 3,11)

Las variaciones de presupuesto, si bien no son significativas, ameritan ser revisadas y controladas a fin de evitar que esta brecha siga creciendo a futuro. En el siguiente resumen se presentan las variaciones de presupuesto: Centros C.I.F. reales P.R.N.R. Variación total

Servicios Productivos

818,88 8.396,12

829,77 8.388,34

10,89 Favorable 7,78 Desfavorable

Totales 9.215,00 9.218,11 3.11 Favorable 4.10.8.2 De volumen (eficiencia o capacidad). Corresponde ahora calcular la variación de eficiencia que con seguridad será desfavorable, por cuanto las unidades producidas son menores que las que se había presupuestado a inicios de año. En efecto, mientras la empresa estimó fabricar 1.650 pares de zapatos, en realidad se fabricaron 1.575 pares. La fórmula para calcular es la siguiente: Variación de volumen (capacidad) = P.R.N.R. - C.I.F. asignado

Presupuesto reexpresado a nivel real

C o n c e p t o Presupues-

tado 200X+1

S - 1

S - 2

P- 1 P – 2 P - 3 Fijo Variable Suma Fijo Variable Suma Fijo Variable Suma

Hilos y pegamentos

1.883.67

0,00

0,00

565,10

565,10

941,84

941,84

376,73

376,73

Remuneración Jefe de planta

3.709,92

172,55

129,42

1.121,60

1.121,60

1.941,24

1.941,24

345,11

345,11

Arriendos de edificio de fábrica

1.650,00

140,85

181,10

495,00

495,00

672,07

672,07

160,98

160,98

Energía eléctrica

1.974,52

91,39

114,46

32,00

475,59

507,59

32,00

918,30

950,30

32,00

278,78

310.78

Total 1

9.218,11

404,79

424,98

1.648,60

1.040,69

2.689,29

2.645,31

1.860,14

4.505,45

538,09

655,51

1.193,60

Redistribución complementaria Control de calidad

(404,79)

134,93

134,93

134,93

Mantenimiento máquinas

(424,98)

85,00

254,98

85,00

Total 2

0,00

0,00

2.909,22

4.895,36

1.413,53


71

Variación centro corte = 2.909,22 - 2.825,93 = 83,29 D Variación centro aparado = 4.895,36 - 4.760,55 = 134,81 D Variación centro terminados = 1.413,53 - 1.380,71 = 32,82 D Total variaciones de los tres centros = 9.218.11 - 8.967,19 = 250,92 D Se evidencia que todos los centros arrojan variaciones desfavorables, puesto que en ningún centro se cumplieron las metas (volúmenes) iniciales; recordemos que la Variación neta es igual a la suma algebraica de las variaciones. (Ver página No. 67)

Variación de presupuesto $ ( 3,11) Variación de volumen $ 250,92 Variación neta $ 247,81 4.11 Liquidación de las Órdenes de Producción. El documento de contabilidad que se usa en el sistema de costos de los pedidos especiales es llamado hoja de costos de trabajo. Contiene la acumulación de los costos por cada trabajo, subdividida en las principales categorías de costo. Bajo un sistema de órdenes de trabajo, a medida que se hacen las requisiciones de materiales y se incurren en la M.O.D., se anotan los trabajos pertinentes en los formularios de requisición de materiales y boletas de tiempo. La hoja de costos de trabajo también puede indicar el costo estimado o el precio de venta. Las hojas de costo de los trabajos constituyen un mayor auxiliar para la cuenta de trabajos en proceso. En cualquier momento, el saldo en esta cuenta es igual a los saldos sumados de las hojas de costos. Cuando se termina un trabajo, el costo se totaliza en la hoja de costos y se usa como base para trasladar el costo de la orden de productos terminados o a costo de ventas. Siguiendo nuestro ejemplo la O.T. No. 045 por la fabricación de 100 pares de zapatos No. 36 para hombre, concluyó oportunamente el 31 de octubre. El contador de costos procedió a liquidarla y registrar la venta suponiendo un precio de $ 35,60 el par, más I.V.A. El resumen de la liquidación es la siguiente, como consta en la respectiva hoja de costo (ver Cuadro No. 4.25).

Resumen de la orden No. 45 Conceptos Corte Aparado Terminados Total Materia prima directa Mano de obra directa

474,00 455,40

367,00 700,50

140,00 277,20

981,00 1.433.10

Costo primo directo CIF aplicados

929,40 179,42

1.067,50 302,26

417,20 87,66

2.414,10 569,34

Costo de fabricación Costo unitario

1.108,82 11,09

1.369,76 13,70

504,86 5,05

2.983,44 29,83

Los asientos serían:

Fecha Asiento tipo No. 12 Parcial Debe Haber Oct.200X ARTICULOS TERMINADOS 2.983,44 PRODUCCION EN PROCESO 2.983,44 Corte 1.108,82 Aparado 1.369,76 Terminado 504,86 Para registrar la O.T. No. 045 ya terminada.

Fecha Asiento tipo No. 13 Parcial Debe Haber Oct.200X CAJA 3.987,20 VENTAS 3.560,00 IVA EN VENTAS 427,20 Para registrar la venta

Fecha Asiento tipo No. 14 Parcial Debe Haber Oct.200X COSTO DE VENTAS 2.983,44 ARTICULOS TERMINADOS 2.983,44 Para rebajar el inventario.


72

4.12 Tratamiento de artículos dañados y defectuosos 4.12.1 Productos dañados El término productos dañados se refiere a aquellos productos que después de su terminación quedan en tal forma imperfecta, que desde un punto de vista práctico y económico no conviene reparar y perfeccionar, sino que se debe disponer de ellos en su estado actual. La cuestión contable que surge aquí, es la de si la pérdida que resulta de los productos dañados se deben cargar a las unidades buenas de la orden de producción de donde provinieron las dañadas, o si se debe distribuir a todas las órdenes producidas en la fábrica. 4.12.2 Productos defectuosos Entendemos por productos defectuosos a aquellos productos que después de su terminación resultaron imperfectos en algún aspecto, pero que desde un punto de vista práctico y económico conviene perfeccionar, mediante un desembolso adicional por concepto de materiales y/o mano de obra y C.I.F. La cuestión contable que aquí surge es la de si los costos adicionales necesarios para corregir las unidades defectuosas, se deben cargar a la orden de producción de la cual provienen estas unidades, o si se deben tratar como un costo indirecto quedando así absorbidos por todas las órdenes fabricadas en el período. La manera de resolver esta cuestión, dependerá de si el hecho de que salgan estas unidades defectuosas es una cuestión ocasional y controlable o si -debido a la naturaleza de la operación manufacturera- es normal que salga una cierta porción de tales unidades, a pesar de todos los esfuerzos en contra. Si se trata de lo primero, los costos adicionales se cargarán a la orden de producción que las produjo; si de lo segundo, el cargo se hace general-mente a Control C.I.F., distribuyendo así automáticamente el costo a todas las órdenes fabricadas. 4.12.3 Criterios para el registro contable. Cuando las unidades dañadas o defectuosas son solamente un suceso ocasional (anormal) y dichas unidades son pocas en relación con las unidades producidas en una orden, esta pérdida debe afectar a la orden de la cual salieron. Por el contrario si siempre salen unidades dañadas o defectuosas en proporción ya determinada con anterioridad, (normal) esta pérdida debe afectar a toda la producción, para lo cual se utilizará la cuenta Control C.I.F. 4.12.4 Registro contable para productos dañados a) Pérdida cargada a la orden de producción de la cual provinieron las unidades dañadas. Para ilustrar esto, digamos que la O. T. No. 92, en la cual se fabricaron 50 escritorios con un costo total de $ 7.000 (materiales directos $ 2.500; Mano de obra directa $ 3.000; C.I.F. asignados $ 1.500). Pero supongamos ahora que 5 de estas cincuenta unidades resultaron dañadas (más bien que defectuosas) y lo único que se puede hacer es venderlas por lo que valen en su estado actual, que se calcula sea aproximadamente a $ 42 cada una. Si la pérdida (la diferencia entre su actual valor de mercado y el costo de fabricación de cada una) se va a cargar a la O. T. No. 92, esto significa en realidad que dicha pérdida se debe dejar en la orden de producción, afectando así (aumentando) el costo unitario de las 45 unidades buenas. El asiento contable sería como sigue:

Fecha Asiento Parcial Debe Haber PRODUCTOS DAÑADOS 210,00 PRODUCCION EN PROCESO 210,00 Materiales 75,00 Mano de obra directa 90,00 C.I.F. Asignado 45,00 Para registrar el inventario

El débito del asiento anterior registra en una cuenta separada de inventario, el valor estimado de mercado de las cinco unidades dañadas (5 x $ 42 0 $ 210). La cuenta de producción en proceso se acredita de acuerdo con la proporción que cada una lleva de los costos total de la orden de producción. Los costos totales de materiales eran de $ 2.500, en tanto que el costo total de la orden de producción era de $ 7.000. Así que la proporción de los $ 210 que corresponden a los costos de materiales es de $ 2.500 / $ 7.000 X 210. El mismo procedimiento se emplea para calcular los otros dos créditos. Se debe entender, sin embargo, que al acreditar el valor estimado de mercado de estas 5 unidades a Productos en proceso, dado que el valor de mercado es menor que el costo de estas 5 unidades, la diferencia queda automáticamente en Producción en proceso, aumentando así el costo unitario de las 45 unidades buenas. Cada una de las 5 unidades tenía un costo total de $ 7.000 / 50 = $ 140, pero dado que solamente se acreditan a productos en proceso $ 42 por unidad, la diferencia ($98) por cada una de las 5 unidades, queda automáticamente absorbida por los 45 unidades. Así que las 45 unidades llevarán un costo unitario de $ 150,90 (más bien que $ 140), calculando como sigue:


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Costo total $ 7.000 Crédito 210 Costo total neto $ 6.790 / 45 = 150.90 como costo unitario. Cuando se venden las unidades dañadas y el producto es mayor o menor que $ 42 por unidad, la diferencia se debería teóricamente cargar o acreditar a la cuenta de producción en proceso, cambiando así una vez más los costos unitarios de la O. T. No. 92. Sin embargo, debido a la molestia que esto crearía, cualquier diferencia que resulte se podría simplemente cargar a una cuenta de resultados, o también a la cuenta Control C.I.F. b) Pérdida cargada a Control C.I.F. Refiriéndonos una vez más a la O. T. No. 92, supongamos que el valor de las 5 unidades dañadas se estima en $ 42 cada una y que cualquier diferencia entre este precio y el costo de fabricación se va a cargar a Control C.I.F. Dado que 5 es el 10% de las 50 unidades producidas en la orden, el costo de estas 5 unidades se calcula como sigue:

Materiales directos 10% de $ 2.500 = $ 250 Mano de obra directa 10% de $ 3.000 = 300 C.I.F. asignados 10% de $ 1.500 = 150

Costo total asignable a las 5 unidades $ 700 Como la pérdida no se va a cargar a las unidades buenas restantes, quiere decir que la cuenta de producción en proceso se acredita con las cantidades que aparecen arriba. El inventario de Productos dañados se cargador $ 210 (el valor de mercado de las 5 unidades) y cualquier diferencia (la pérdida) se carga a Control C.I.F., como sigue:

Fecha Asiento Parcial Debe Haber PRODUCTOS DAÑADOS 210,00 CONTROL C.I.F. 490,00 PRODUCCION EN PROCESO 700,00 Materiales 250,00 Mano de obra directa 300,00 C.I.F. Asignado 150,00 Para registrar el inventario y la pérdida.

La hoja de costos de la O. T. No. 92 recibe el correspondiente ajuste sustrayéndole un total de $ 700 y así no queda directamente afectado por la pérdida, el costo de las unidades buenas. Sin embargo, como se verá en relación con las unidades defectuosas, cuando se usa este procedimiento es de suponer que la tasa predeterminada del C.I.F. refleja la pérdida calculada para el período por concepto de productos dañados y como consecuencia todas las órdenes de producción (incluyendo la No. 92) indirectamente absorben parte de este costo a través de la tasa aplicada de los C.I.F. Cuando se venden posteriormente las unidades dañadas, cualquier diferencia entre lo recibido y los $ 42 por unidad, se acreditan o debitan a Control C.I.F. 4.12.5 Registro contable para productos defectuosos a) Costos adicionales cargados a la orden de producción (a Inventario de productos en proceso) Para ilustrar esto supongamos que se fabricaron 50 escritorios en la orden de producción No. 92, cinco de los cuales resultaron defectuosos. Hasta este punto la orden de producción ha costado un total de $ 7.000, compuesto de los siguientes costos: Materiales directos $ 2.500 Mano de obra directa 3.000 C.I.F. asignados 1.500 $ 7.000 Los costos adicionales para perfeccionar los cinco escritorios defectuosos, fueron: Materiales directos $ 50 Mano de obra directa 200 C.I.F. asignados 100 (50% de la M.O.D.) $ 350 Si estos costos adicionales se van a añadir a los costos de O.P.: No. 92, entonces el asiento de contabilidad generalmente para registrar estos costos cargaría las respectivas cuentas de Productos en proceso, como sigue:


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Fecha Asiento Parcial Debe Haber PRODUCTOS EN PROCESO 350,00 Materiales 50,00 Mano de obra directa 200,00 C.I.F. Asignado 100,00 MATERIALES 50,00 MANO DE OBRA DIRECTA 200,00 CONTROL C.I.F. 100,00 Para registrar los nuevos costos

El efecto del procedimiento ilustrado anteriormente es el aumentar los costos totales de la orden de producción a $ 7.350, aumentando así el costo unitario de cada uno de los escritorios producidos en dicha orden. Las 45 unidades “buenas” absorben así el 90% de los costos adicionales, en tanto que las 5 unidades defectuosas absorben el 10%. Puede que esto no se considere del todo equitativo, pero suele ser el procedimiento empleado cuando las unidades defectuosas son un hecho esporádico y ocasional. b) Costos adicionales cargados a Control C.I.F. Como ya se expuso, cuando el hecho de que salgan unidades defectuosas es una cuestión normal, o sea cuando una orden de producción puede, casi como cuestión de azar, producir un 100% de unidades perfectas, en tanto que otra termina solamente con un 89% de unidades perfectas, entonces la compañía puede optar por distribuir los costos de reparar las unidades defectuosas, a todas las órdenes de producción en la fábrica. De este modo las órdenes “desafortunadas” no reciben todo el impacto de estos costos adicionales y al mismo tiempo las órdenes “afortunadas” tendrán que llevar cada una su participación de estos costos. Como consecuencia, los costos unitarios -sin tener en cuenta la orden en que fueron producidos los artículos- tenderán a ser más comparables. Cuando se usa este procedimiento y refiriéndonos a los datos dados de la O. P: No. 92, los costos adicionales no se cargarían a Producción en proceso, sino más bien a Control C.I.F., como sigue:

Fecha Asiento Parcial Debe Haber CONTROL C.I.F. 250,00 MATERIALES 50,00 MANO DE OBRA DIRECTA 200,00 Para registrar la pérdida.

Dado que estos costos no se cargan a Producción en proceso, no se registran costos adicionales en la hoja de costo de O. T. No. 92. Por lo tanto la O. T. No. 92, aunque produjo 5 unidades defectuosas, no queda directamente afectada por los costos adicionales de reparación. El estudiante debe darse cuenta, sin embargo, que cuando se usa este procedimiento, se supone que la compañía tomó esto en consideración al comienzo del período, cuando calculó su tasa predeterminada de los C.I.F. Es decir, si la política de la compañía es cargar Control C.I.F. con estos costos, entonces este es un costo adicional que se debe calcular cuando se establece la tasa. Se presume entonces que la tasa del 50% de los costos de la mano de obra directa que se usa en este ejemplo, incluye algo con respecto a los costos de reparación por productos defectuosos. Y es debido a esto que todas las órdenes absorberán automáticamente una parte de todos estos costos.


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5. PUNTO DE EQUILIBRIO 5.1 Conceptos básicos, objetivos principales. El punto de equilibrio es aquel en que los ingresos son iguales en importe a sus correspondientes gastos y costos. También se puede decir que es el volumen de ventas que debe lograrse para comenzar a obtener utilidades. Se puede expresar también así: “Es la cifra de ventas que se requiere alcanzar para cubrir los costos y los gastos de la empresa y en consecuencia no obtener ni utilidad ni pérdida” También podemos decir que el análisis del punto de equilibrio es un método de Planeación Financiera, que tiene por objeto proyectar el nivel de ventas netas que necesita una empresa, para no perder ni ganar, en una economía con estabilidad de precios, para tomar decisiones y alcanzar sus objetivos. El Punto de Equilibrio o Punto de Ruptura o Punto de Quiebra es el punto donde el importe de las ventas netas absorbe los costos variables y los costos fijos, es decir, es el momento económico donde se produce el equilibrio entre los ingresos y los costos totales, en este punto se ha dejado de tener pérdida y no se ha empezado a tener beneficio. 5.1.2 Objetivos principales. 1. Determinar en qué momento son iguales los ingresos y los gastos totales. 2. Medir la eficiencia de operación y controlar las sumas por cifras predeterminadas, comparándolas con las cifras reales, para poder desarrollar de forma correcta las políticas de la administración de la empresa. 3. Influye de forma importante en la realización del análisis, planeación y control de los recursos de la entidad. 4. El volumen de producción afectará de forma directa a los costos variables, mientras que los costos fijos no son influidos por este. 5. El tiempo afecta al punto de equilibrio de forma que se puede dar solución a los problemas de forma oportuna. 6. Los artículos y las líneas de producción deben tomarse a consideración para no caer en producciones que no generen utilidades. 7. Los datos reales y presupuestados de los estados financieros permitirán determinar las variaciones que las pro- vocó y así aplicar soluciones. 5.2 Importancia en la producción. El punto de equilibrio revela el número de unidades necesarias que la empresa debe vender para que la misma ni gane ni pierda, por tanto es una poderosa arma que permitirá a los departamentos de producción programar la misma de tal forma que apoye a la consecución de este objetivo. La producción por sí sólo no puede lograr este punto de equilibrio, el esfuerzo debe estar centrado en la fuerza de ventas, ya que si se produce y no se vende definitivamente la empresa no recuperará sus costos ni generará utilidades. Otro factor importante que producción debe tener en cuenta es el manejo apropiado de los costos, en especial el de los fijos que en última instancia son los que no se recuperan si no se vende. 5.3 Relación con los niveles de venta deseados. La determinación del punto de equilibrio permite que una vez que se conoce la cantidad necesaria que se debe vender para no perder, tomar las políticas idóneas para lograr los objetivos de la empresa. Estas decisiones estarán orientadas a procurar la venta de más artículos que reflejan más utilidades y bajar el esfuerzo de venta en los que reportan pérdida o baja utilidad. 5.4 Elementos relacionados para el cálculo del punto de equilibrio. Para continuar con el tema, diremos que la relación utilizada para el análisis del punto de equilibrio se la conoce como “COSTO-VOLUMEN-UTILIDAD”, por tanto, los elementos relacionados con el cálculo del punto de equilibrio son: el costo, el volumen y la utilidad, mismos que están íntimamente relacionados y es conveniente analizar cómo es esta relación, con el fin de poder tomar decisiones adecuadas en los negocios. En términos generales, se trata de ver cómo incide sobre los otros elementos, algún cambio que se haga en uno o varios de ellos. Así, por ejemplo, si se aumenta determinado costo, ¿cómo se afectan el volumen y la utilidad? Si se disminuye el volumen y se incrementan algunos costos, ¿cómo se afecta la utilidad? Etcétera. Debido a la relación de causalidad o mutua dependencia que casi siempre existe entre estos tres elementos, es de esperarse que las variaciones de alguno de ellos, traigan necesariamente efectos de variación sobre los demás. Particularmente los efectos sobre la utilidad, son de gran interés para la gerencia de cualquier empresa. En primer término, definamos lo que entendemos por estos tres elementos: Costo: El término costo, en sentido general, se refiere a todas las erogaciones o desembolsos necesarios en los negocios. En el presente análisis, nos referiremos particularmente a las erogaciones que aparecen en el Estado de Resultados (Pérdidas y Ganancias), es decir, al costo de los productos vendidos (o costo de ventas), los gastos de ventas, los gastos de administración, otros gastos no operativos (intereses, etc.) y los impuestos sobre la renta.


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Volumen: Es la cantidad de determinada actividad. Aquí nos referimos particularmente a las actividades que repercuten más directamente sobre el estado de Resultados o sea la actividad de ventas (volumen de ventas), la cual, está íntimamente ligada con la actividad de producción (volumen de producción), pero sin descuidar que también puede aplicarse el volumen a otros tipos de actividades que no son necesariamente producción, esto se refiere a los servicios. La medida de producción es el número de unidades fabricadas o vendidas. Diferentes industrias utilizan diferente terminología para describir sus medidas de fabricación. Por ejemplo: Industria: Número de unidades Líneas aéreas: Número de millas / pasajero. Hospitales: Número de días / paciente. Hoteles: Número de cuartos ocupados. Universidades: Número de horas / crédito para estudiantes. Utilidad (o pérdida): Es el resultado de las operaciones de la empresa, o sea la diferencia entre todas las rentas (ingresos) y todos los gastos normales del negocio. Las ganancias y pérdidas extraordinarias inciden lógicamente sobre los resultados contables, pero para los análisis del punto de equilibrio, no se tienen en cuenta. Recordemos también las diferentes etapas de la utilidad que se presenta en el Estado de Resultados con la alternativa de costeo variable o directo: : Ventas netas - Costos variables = Margen de contribución - Costos fijos = Utilidad antes de participación de trabajadores - 15% de participación = Utilidad antes de impuestos - 25% de impuesto a la renta = Utilidad neta Este esquema de Estado de Resultados es el que se obtiene en forma expedita cuando se utiliza el costeo directo y, precisamente, esta es la organización y separación de costos fijos y variables, que se necesita para poder efectuar el análisis que veremos a continuación. 5.5 Métodos de cálculo del punto de equilibrio. Para calcular el punto de equilibrio existen tres métodos: 1. El método de la ecuación, 2. El método de margen de contribución, 3. El método gráfico. Ejemplo: Gloria planea vender un paquete de software para la protección contra los virus, en la Feria de la computación de 8 días de duración en la ciudad de Quito, que contará con una gran asistencia. Gloria puede comprar este software a un distribuidor mayorista a $ 25 el paquete, con derecho a devolver todas las unidades que no pueda vender. Las unidades (paquetes) se venderán a $ 40 cada una. Gloria ya ha pagado $ 300 al promotor de la feria, por el alquiler de un espacio de exhibición para esos días. Gloria se pregunta ¿Qué cantidad de unidades debo vender para alcanzar el punto de equilibrio? 5.5.1 Método de la ecuación En este primer enfoque para calcular el punto de equilibrio mediante el método de la ecuación; el estado de ingresos puede expresarse en forma de ecuación como sigue:

Ingresos - costos variables – costos fijos = ingreso de operación

Esta ecuación proporciona el enfoque más general y más fácil de recordar para cualquier situación de C.V.U. Para el ejemplo dado, N = número de unidades vendidas para alcanzar el punto de equilibrio. Al fijar el ingreso de operación en 0, veamos los valores en la ecuación planteada:

$40N – $25N - $ 300 = 0 $15N = 300

N = 300 / 15 = 20 unidades. Si Gloria vende menos de 20 unidades, tendrá pérdidas, si vende 20 unidades estará en equilibrio; y si vende más de 20 unidades, tendrá utilidades. Este punto de equilibrio está expresado en número de unidades.


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También se puede expresar en dólares multiplicando el número de unidades por el precio de venta: 20 x 40 = 800. Esto se demuestra aplicando los valores en la ecuación:

40(20) – 25(20) – 300 = 0 800 – 500 –300 = 0

5.5.2 Método del margen de contribución. El segundo método utiliza el margen de contribución que es igual a los ingresos por ventas menos los costos variables relacionados con un factor del costo. En el ejemplo el factor del costo es un paquete de software. ($40 - $25) = $ 15. En virtud del número de unidades en el punto de equilibrio, el ingreso de operación es cero por definición, por tanto podemos decir: (Margen de contribución unitario) (Número de unidades para el punto de equilibrio) = Costos fijos De esta fórmula podemos deducir otra fórmula general para un solo producto y un solo factor del costo: Costos fijos Número de unidades en el punto de equilibrio = ______________________________ Margen de contribución unitario En nuestro ejemplo, los costos fijos son $ 300 y el margen de contribución unitario es de $15. Por tanto, número de unidades en el punto de equilibrio = 300 / 15 = 20 unidades. 5.5.3 Método gráfico. El tercer método, que es el gráfico de equilibrio, consiste en presentar los datos de costo-volumen-utilidades en la forma de una gráfica de equilibro. Se trazan las líneas de los costos totales e ingresos totales para obtener su punto de intersección, que es punto de equilibrio. En el Cuadro No. 5.1 se ilustra este método. Dados los datos supuestos en el caso de Gloria, de costos lineales y relaciones de ingresos, solamente necesitan dos puntos para trazar las líneas de costos totales y de ingresos totales.

CUADRO No. 5.1 Gráfica de equilibrio

10

9

8

7

6

5

4

3

2

1

0 5 10 15 20 25 30 35 40

Costos totales

en cientos de $

Unidades vendidas

GRÁFICA DEL PUNTO DE EQUILIBRIO

Punto de equilibrio 20

unidades


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Línea de los costos totales. En el eje de las Y, es la línea de los costos totales. Esta línea es la suma de los costos fijos más los costos variables. Los costos fijos suman $ 300; para representar los costos fijos, desde este punto del gráfico se traza una línea paralela al eje de las X (que representa el factor, número de unidades vendidas). Los costos variables son $ 25 por unidad. Para representar la línea de los costos totales, se utiliza como punto de partida aquel que señala el costo fijo en el eje de las Y, como segundo punto se elige cualquier otro nivel conveniente, digamos 40 unidades vendidas, se une estos dos puntos, que representa la línea de los costos totales. Línea de los ingresos totales. Para empezar localizamos el vértice de los dos ejes que representa el ingreso cero a un nivel de ventas cero; se selecciona un segundo punto que represente cualquier otro nivel de producción (venta) y proyecte con el eje de las Y los ingresos totales para ese punto, una los dos puntos con una línea. La línea de los ingresos totales es la línea inclinada que une estos dos puntos. El punto de equilibrio es aquel donde se cortan las líneas del costo total con la línea de los ingresos totales. 5.5.4 Punto de equilibrio en unidades con varios productos Supongamos que un comerciante compra y vende 3 productos que vienen los siguientes datos unitarios: Costo Precio de venta Margen de Contribución

Camisetas $ 800 $ 1.000 $ 200 Medias (par) 100 200 100 Pañuelos (docena) 400 550 150 Sus costos fijos suman $ 32.000 Se pregunta: ¿cuántas camisetas, cuántos pares de medias y cuántas docenas de pañuelos necesita vender para quedar en equilibrio? Podemos hacer el cálculo siempre y cuando establezcamos una mezcla de ventas determinada. Con base en la experiencia, el comerciante nos puede decir, por ejemplo, que sus ventas totales se distribuyen porcentualmente así: Camisetas 50% Medias 30% Pañuelos 20% 100% Podemos imaginar un producto combinado de camisetas (CA), medias (ME) y pañuelos (PA) al que llamaremos CAMEPA. Calculamos el margen de contribución de una Camepa: Margen original % Margen de una Camepa Camisetas $ 200 50 $ 100 Medias 100 30 30

Pañuelos 150 20 30 100 $ 160

¿Cuántas Camepas debe vender para estar en equilibrio? Aplicamos el método del margen de contribución, cuya fórmula es: Costos fijos ___________________________ Margen de contribución unitario

$ 32.000 = 200 Camepas 160 Luego descomponemos las Camepas en sus unidades originales aplicando los respectivos porcentajes, para obtener las unidades que se deben vender de cada producto: Camepas Productos Camisetas 200 x 50% = 100 camisetas Medias 200 x 30% = 60 pares de medias Pañuelos 200 x 20% = 40 docenas de pañuelos Para demostrar elaboremos el Estado de Resultados:


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Comerciante XX Estado de Resultados Del……. al…….. 200X

Ingresos (Ventas): Camisetas 100 x 1.000 $ 100.000 Medias 60 x 200 12.000 Pañuelos 40 x 550 22.000 $ 134.000 Menos costos variables: Camisetas 100 x 800 $ 80.000 Medias 60 x 100 6.000 Pañuelos 40 x 400 16.000 $ 102.000 Margen de contribución $ 32.000 Menos: Costos fijos $ 32.000 Utilidad $ 0 Este resultado, lógicamente sólo es válido para la mezcla de ventas establecida. Si las proporciones de la mezcla cambian, los resultados son diferentes. ¿Cuál sería el punto de equilibrio para una mezcla CA 20%, ME 70% y PA 10% por ejemplo? Lo dejamos como deber. Nota: cuando los resultados dan con decimales, se aproximan por exceso a la unidad, pues naturalmente no se puede vender, por ejemplo un 20% de camiseta. En este caso, la utilidad en el punto de equilibrio será algo mayor a cero, pero esta pequeña imprecisión en nada afecta los beneficios del cálculo. Para los deberes y examen respetaremos las fracciones, de tal manera que el punto de equilibrio siempre sea cero. 5.5.5 Efectos en la mezcla de ventas. Se conoce como mezcla de ventas a la combinación relativa de los volúmenes o servicios que hacen el total de ventas. Se puede alcanzar la meta de ventas cambiando la mezcla. Pero, los ingresos de operación variarán de acuerdo a la constitución de dicha mezcla, ya que cada rubro de las ventas tiene su propio margen de contribución, que puede ser alto o bajo. Para demostrar esta afirmación, pongamos por ejemplo que la Fábrica BIC, produce dos clases de bolígrafos, los supuestos son: Clase A, vende 50.000 unidades a 25 centavos de dólar cada unidad; Clase B, vende 25.000 unidades a 15 centavos de dólar cada unidad; Los costos variables para A son de 10 centavos de dólar por unidad; Los costos variables de B son de 5 centavos de dólar por unidad; Los costos fijos son de $ 6.000 Calculemos con estos datos el ingreso de operación: Rubros Clase A Clase B T o t a l Número de unidades vendidas 50.000 25.000 75.000 Ingresos en dólares 12.500 3.750 16.250 Menos Costos variable 5.000 1.250 6.250 Margen de contribución 7.500 2.500 10.000 Menos: Costos fijos 6.000 Ingreso de operación 4.000 El margen de contribución unitario para A es de $ 15 centavos y para B$ 10 centavos. La pregunta es: ¿Cuál es el punto de equilibrio? La respuesta sería con el supuesto que no cambie la mezcla de las ventas, esto es que por cada unidad vendida de B se vendan dos unidades de A. Entonces: Sea F = Número de unidades de clase B para el punto de equilibrio, 2F = Número de unidades de clase A para el punto de equilibrio.

Ingresos – costos variables – costos fijos = ingreso de operación 0 $0.25 (2F) + $0.15 (F) - $0.10 (2F) - $0.05 (F) - $6.000 = $0

$0.50F + $0.15F – $0.20F - $0.05F - $ 6.000 = $0 $0.65F - $0.25F - $6000 = $0 $0.40F = $ 6000 F = $6000 $0.40 F = 15.000 2F = 30.000


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Para una mezcla de ventas de 2 bolígrafos clase A y 1 bolígrafo de clase B, el punto de equilibrio está integrado por 15.000 unidades del producto A y 30.000 unidades del producto B. 5.5.6 Punto de equilibrio en dólares de venta En los casos que no se tienen los datos suficientes para efectuar cálculos del punto de equilibrio en unidades, como lo hemos hecho hasta ahora. En estos casos se puede recurrir al cálculo del punto de equilibrio en unidades monetarias (dólares) de ventas. Se trata de dar respuesta a la pregunta: ¿cuánto se tiene que vender en dólares, para quedar en equilibrio? Se puede obtener fácilmente la respuesta, siempre y cuando se disponga de un Estado de Resultados con el método de costeo Directo, dicho de otra forma siempre y cuando conozcamos el total de los costos variables y los costos fijos de todos los componentes de la cadena de valor de la contabilidad de costos. Supongamos que se tienen los siguientes datos de una empresa para un determinado mes: Ventas netas $ 1.000.000 100% Costos variables 400.000 40% Margen de contribución $ 600.000 60% Costos Fijos 900.000 Resultado operativo $ (300.000) La relación porcentual del margen de contribución respecto a las ventas, nos indica que cada dólar de ventas deja sesenta centavos para contribuir a cubrir los costos fijos. Por lo tanto, basta dividir los costos fijos por el porcentaje del margen de contribución, para hallar el volumen de ventas necesario para quedar en equilibrio. Costos fijos Punto de equilibrio en $ = -----------------------------------------------

% del margen de contribución

$ 900.000 Por tanto el punto de equilibrio en dólares sería: ------------------------ = $ 1.500.000 60 % Esta fórmula también se puede expresar así: Costos fijos Punto de equilibrio en $ = -----------------------------------------------

1 - Costos Variables V e n t a s Para demostrar elaboremos el Estado de Resultados:

Comerciante XX Estado de Resultados Del……. Al…….. 200X

Ingresos (Ventas): $ 1.500.000 Menos costos variables: 600.000 Margen de contribución $ 900.000 Menos: Costos fijos 900.000 Utilidad $ 0 5.5.7 Ingreso de operación esperado. El punto de equilibrio también puede utilizarse cuando se introducen otros elementos de utilidad como ¿cuántas unidades debe vender Gloria para alcanzar un ingreso de operación de $ 600? El método de la ecuación proporciona una forma muy directa de responderla: (Horngren, 1996: 64) Sea N = número de unidades que debe venderse para alcanzar el ingreso de operación esperado.

Ingresos – costos variables – costos fijos = ingreso de operación esperado

$40N – $25N - $ 300 = 600 $15N = 300 + 600

N = 900 / 15 = 60 unidades.

También podríamos utilizar el método del margen de contribución. El numerador consiste ahora de los costos fijos más el ingreso operativo esperado.


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N = Costos fijos + ingresos operativos esperados Margen de contribución unitario N = $300 + 600 15 $15N = 900 N = 900 / 15 = 60 unidades.

El estudiante preparará el balance que demuestre este equilibrio. 5.5.8 Planeación de costos y costo-volumen-utilidad (C.V.U.). El análisis del C.V.U. es un instrumento útil para la planeación de los costos. Por ejemplo, puede proporcionar datos sobre los riesgos que diferentes estructuras de costos significan para un negocio. Volvamos a Gloria Maldonado y el arriendo de su espacio en la Feria de computación. El ejemplo dice que Gloria paga un arriendo de $ 300. Supongamos ahora que, la Feria de la Computación ofrece a Gloria tres alternativas de renta. � Alternativa 1: renta fija de $ 300. � Alternativa 2: renta fija de $ 110 + 10% de los ingresos de las ventas de los paquetes de software en la

feria. � Alternativa 3: 20% de los ingresos de las ventas de los paquetes de software en la feria, sin pagar arriendo.

Gloria quiere saber la forma en que estas alternativas afectarán los riesgos a los que se enfrenta. � Alternativa 1: de acuerdo a lo ya demostrado, le expone a un arriendo de $ 300 y un punto de equili-

brio de 20 unidades. El margen de contribución de $ 15 es un potencial ascendente de ingreso, que generará utilidades cuando Gloria venda por arriba de las 20 unidades.

� Alternativa 2: expone a Gloria a los costos fijos más bajos $ 110 y un punto de equilibrio menor 10 unida-des. Sin embargo solamente habrán margen de contribución de $ 11 por cada unidad adicional que venda por encima de las 10 unidades.

� Alternativa 3: no tiene costos fijos. Gloria recibe $ 7 dólares por cada unidad adicional que se venda. Esta alternativa permite que Gloria esté en equilibrio inclusive si no vende nada.

El análisis del C.V.U. proporciona datos diferentes sobre los riesgos y rendimientos asociados con cada alternativa. Así, la alternativa 1 tiene mayor riesgo (pago fijo de $ 300) pero tiene un mayor margen de contribución $ 15, lo que se traduce en un mayor potencial de ingresos, si Gloria tiene capacidad de generar ventas sobre las 20 unidades. Al trasladarse a la alternativa 2, Gloria enfrenta a menos riesgos (reduce el arriendo que es costo fijo) pero le ofrece menor margen de contribución $ 11, también está expuesta a una demanda baja. La decisión entre las alternativas 1, 2 y 3, se verá influida por la confianza que Gloria tenga sobre el nivel de demanda del software y su voluntad de arriesgar dinero. 5.5.9 La planeación de las utilidades y la relación. El modelo costo-volumen-utilidad ayuda al administrador en la toma de decisiones que tienen la finalidad de lograr cierto objetivo, que en las empresas lucrativas se le conoce con el nombre de utilidades, que deberían ser suficientes para remunerar al capital invertido en la empresa. Entonces, de acuerdo a lo que cada empresa se imponga como meta u objetivo, se puede calcular cuánto hay que vender, a qué costo y a qué precio para lograr las utilidades planificadas. El cálculo es el siguiente:

Unidades por vender = Costos fijos + utilidad planificada Margen de contribución unitario

Por ejemplo: una empresa que tiene una inversión en activos de $ 1.000.000, los accionistas planifican tener una utilidad de 30% antes de impuesto. Los costos variables son de $ 120 por unidad, el precio de venta es de $ 400 por unidad y los costos fijos son de $ 50.000. ¿Cuánto debe vender para dar a los accionistas el rendimiento esperado?

50.000 + 300.000 = 1.250 unidades 280 Al vender 1.250 unidades, multiplicadas por el margen de contribución que es de $ 280, el resultado de $ 350.000, serían suficientes para en primer lugar absorber los costos fijos de $ 50.000 y generar la utilidad deseada de $ 300.000 que representa el 30% de la inversión. Al ejemplo anterior, se le puede introducir el aspecto fiscal. La metodología para mantener lo postulado sería la siguiente:

Costos fijos + utilidad deseada Unidades a vender = después de impuestos / (1-t) Margen de contribución unitario


82

Donde (1-t) es el complemento de la tasa fiscal (impuesto a la renta). Podríamos poner de ejemplo el 40 % como tasa, de donde el complemento sería 1 – 0.42 = 0.58. Si en ejemplo anterior los accionistas insistieran en que el rendimiento al capital debe ser del 30% después de impuestos, la forma de calcular cuántas unidades hay que vender, sería: Rendimiento deseado después de impuestos = $ 300.000. Margen de contribución unitario $ 280.

50.000 + 300.000 1 – 0.40

Unidades a vender = = 1.964,29 280

Se puede probar que si se venden 1.964,29 unidades, se logran nuevamente los $ 300.000 de utilidades deseadas después de impuestos de acuerdo con las aspiraciones de los accionistas. El estudiante debe demostrar este punto. 5.5.10 La gráfica volumen-utilidad (V.U.). Otra forma de representar el punto de equilibrio, es la denominada gráfica volumen-utilidad. Usar esta o la analizada anteriormente, depende de la información que se necesite y cómo se la requiera. Esta es una gráfica sencilla y facilita el análisis de diferentes situaciones en que puede encontrarse una empresa, así como su efecto sobre las utilidades. El eje horizontal representa el volumen de ventas en unidades; el eje vertical está dividido en dos partes por la línea del punto de equilibrio; arriba de dicha línea puede medirse la utilidad con respecto al eje horizontal. Volvamos a plantear el Cuadro No. 5.1 en forma de gráfica de utilidad-volumen. Este cuadro muestra la gráfica U.V. para los datos originales de nuestro ejemplo del software contra los virus (costo fijo $ 300, precio de venta $ 40 y costos variables por unidad $ 25). Dado el supuesto de linealidad, la línea U.V. puede trazarse con dos puntos: un punto (x) que es el nivel de costos fijos a una producción de cero - $ 300 y, que por lo tanto es la pérdida que existe a este nivel de producción; un segundo punto conveniente (y) es el del equilibrio (20 unidades en nuestro ejemplo). La línea UV se traza uniendo estos dos puntos, extendiéndola más allá del punto (y). Cada unidad vendida más allá del punto de equilibrio agregará $ 15 al ingreso de operación. Al nivel de 40 unidades, el ingreso sería de $ 300:

($40 x 40) – ($25 x 40) - $ 300 = $ 300

En el Cuadro No. 5.2 se presenta la gráfica volumen-utilidad. Una comparación de las gráficas de gráficas que presenten diferentes supuestos proporcionan datos sobre su efecto en el ingreso de operación pueden proporcionar información sobre su efecto en el ingreso de operación.

CUADRO No. 5.2 Gráfica volumen-utilidad

5

4

3

2

1

0

1 y2

3 x

4

5

5 10 15 20 25 30 35 40

en cientos de $

Unidades vendidas

GRÁFICA DEL VOLUMEN-UTILIDAD

Util

idad

pér

dida

Punto de equilibr io


83

En el Cuadro No. 5.3 se muestra otra gráfica U.V. para nuestro ejemplo con Gloria, suponiendo costos fijos por $ 400 (contra los $ 300 del Cuadro No. 22) y costos variables por unidad de $ 30 (contra $ 25). El precio de venta permanece para los dos cuadros es de $ 40. El margen de contribución por unidad en el cuadro 22 era de $ 25 y, en el Cuadro 23 va a ser de $ 10. El nuevo punto de equilibrio con los datos precedentes sería:

$ 40 – $30N - $400 = 0

$10N = $ 400 N = $ 400 / 10 = 40 unidades

El nuevo gráfico ante estas nuevas situaciones se presenta en el Cuadro No. 5.3:

CUADRO No. 5.3 Gráfico volumen-utilidad (2do. ejemplo)

5

4

3

2

1

0

1 y2

3

4 x

5

5 10 15 20 25 30 35 40 50 60 70

en cientos de $

Unidades vendidas

GRÁFICA DEL VOLUMEN-UTILIDAD

Util

idad

pér

dida

Punto de equilibrio

5.5.11 Análisis del costo-volumen-utilidad en instituciones no lucrativas. En los numerales anteriores de esta Unidad, nos hemos referido solamente a Instituciones que persiguen lucro. Es importante, conocer el efecto de la composición de los costos fijos y variables en las instituciones no lucrativas, y, por tanto conocer el punto de equilibrio (Horngren, 1996: 72). Supongamos que un asilo de ancianos recibe subsidios del estado (ingresos) por $ 50.000 para el año 200X. El propósito de esta institución no lucrativa es prestar ayuda a los ancianos de la ciudad de Quito. Anualmente, la Institución complementa los ingresos con los aportes que hacen los familiares de los asilados, con un promedio de $ 100 por cada uno. Los costos fijos de la Institución son $ 30.000. No hay otros costos. El administrador del asilo desea saber cuánta gente podría recibir sus servicios durante el año 200X: Sea N = número de personas que reciben asistencia Ingresos – costo variable - costo fijo = $ 0

$ 50.000 - $ 100N - $ 30.000 = $ 0 $ 100N = $ 50.000 - $ 30.000

N = $ 20.000 = 200 personas. 100

Ahora, suponga que el administrador cree que el subsidio total para el año 200X será reducido en un 20%, por tanto el monto del subsidio será de: (1 – 0.20) $ 50.000 = $ 40.000. El administrador desea saber cuántas personas podrán recibir asistencia. Supongamos que el apoyo de los familiares sigue siendo el mismo por cada asilado.

$ 40.000 - $ 100N - $ 30.000 = $ 0 $ 100N = $ 40.000 - $ 30.000

N = $ 10.000 = 100 personas. 100

Se puede observar dos características de las relaciones C.V.U. en esta situación no lucrativa: 1. El porcentaje de personas atendidas es del 50% (200 – 100) / 200, es mayor que el porcentaje de la reduc

ción del 20% del subsidio. Los costos fijos por $ 30.000 significan que el porcentaje de disminución en el servicio supera al porcentaje de reducción en el subsidio recibido.


84

2. Si sé grafica las relaciones, el subsidio presupuestado (ingresos) será una línea horizontal de $ 40.000. El administrador podría ajustar sus operaciones con una o más de las siguientes tres formas básicas: a) reducir el número de personas asiladas; b) alterar los costos variables (la asistencia de los familiares); o c) alterar los costos fijos totales.

5.5.12 Análisis de cambios de las variables del modelo Costo-Volumen-Utilidad Se explicó anteriormente que al planear se está eligiendo cursos de acción para colocar la empresa en un sitio adecuado, asegurándose de que esas acciones que se eligen sean las mejores, una vez que se analizan todas aquellas posibles de realizar. Esta selección óptima es posible solamente cuando se utiliza el modelo costo-volumen-utilidad. En síntesis el proceso anterior es similar a la herramienta conocida como análisis de sensibilidad o simulación, el cual permite conocer los resultados de las diferentes acciones que deben tomarse antes de que sean realizadas. Concretamente, este modelo permite analizar los efectos de cambios en los costos, precios y volúmenes, y sus efectos en las utilidades de la empresa, dando así un buen banco de datos que servirá de apoyo para propiciar el ambiente óptimo de la empresa en el nuevo período. 5.5.13 Cambios de la variable costos; variable unitarios Una estrategia para incrementar utilidades, y por lo tanto, hacer bajar el punto de equilibrio, es tratar de reducir los costos variables, lo cual se logra utilizando eficazmente los recursos o insumos, o empleando materiales de otra calidad y más baratas que las actualmente utilizadas. Al disminuir los costos variables unitarios, aumenta el margen de contribución; en cambio, si se aumentan los costos variables margen de contribución disminuye, originando iguales consecuencias en las utilidades. Ejemplo: Una empresa tiene costos variables unitarios de $ 15, $ 10 de variables de producción y $ 5 de variables de venta; sus costos fijos son de $ 500.000; su precio de venta es de $ 20; actualmente logra su punto de equilibrio vendiendo 100.000 unidades; a un nivel de ventas de 120.000 unidades obtiene una utilidad de $ 100.000. Planea vender 120.000 unidades. ¿Qué pasaría con sus utilidades y el punto de equilibrio si introdujera un sustituto de cierto material que reduce sus costos variables de producción en $ 3? En tal caso, el nuevo margen de contribución sería: 20 - 12 = 8 Por lo que su nuevo punto de equilibrio es: $500.000 / 8 = 62.500 unidades. Es decir, de 100.000 unidades bajó a 62.500, y la utilidad nueva será: Nivel planeado de ventas 120.000 unidades Nivel del nuevo punto de equilibrio 62.500 unidades Unidades vendidas arriba del punto de equilibrio 57.500 57.500 X 8 = $ 460.000 que es la nueva utilidad Veamos la situación anterior:

Situación actual La propuesta Ventas netas (120.000 a $ 20) 2.400.000 2.400.000 - Costos variables (120.000 a $ 15) 1.800.000 1.440.000 Margen de contribución 600.000 960.000 - Costos fijos 500.000 500.000 Utilidad neta 100.000 460.000 % de utilidad/ventas netas 4,17 19,17 % de contribución marginal/ventas netas 25 40 Punto de equilibrio en unidades 100.000 62.500 Punto de equilibrio en dólares 2.000.000 1.250.000

Se aprecia cómo una disminución de 20% de los costos variables, produce cambios de utilidades de 360% de incremento al pasar de 4,17% a 19,17%, lo que las utilidades representan de las ventas, y el volumen requerido para lograr el punto de equilibrio disminuye en 38%. Con la misma información supóngase que se prevé un alza de $ 1 en ciertos CIF variables como son los energéticos ¿Cuál sería el nuevo punto de equilibrio y las utilidades que se obtendrían? Punto de equilibrio = $ 500.000 / ($ 20 - $ 16) = 125.000 unidades La diferencia con el punto de equilibrio original de 100.000 unidades es un incremento de 25.000 unidades. En esta situación habría una pérdida debido a que las ventas planeadas son sólo de 120.000 unidades y el punto de equilibrio requerido es 125.000 unidades, lo que originaría una pérdida de 5.000 X $ 4 = $ 20.000. Veamos esta situación:


85

Situación actual La propuesta Ventas netas (120.000 a $ 20) 2.400.000 2.400.000 - Costos variables (120.000 a $ 15) 1.800.000 1.920.000 Margen de contribución 600.000 480.000 - Costos fijos 500.000 500.000 Utilidad neta 100.000 (20.000) % de utilidad/ventas netas 4,17 (0,83) % de contribución marginal/ventas netas 25 20 Punto de equilibrio en unidades 100.000 125.000 Punto de equilibrio en dólares 2.000.000 2.500.000

Con el ejemplo anterior se puede apreciar cómo los cambios generados en los costos variables afectan al punto de equilibrio, y básicamente a las utilidades en una forma más que proporcional. En la situación anterior en que aumentó el costo variable, el costo se incrementó de $ 15 a $ 16, es decir 6,67%. El margen de contribución disminuyó de $ 5 a $ 4 o sea en 20%, y las utilidades disminuyeron de $ 100.000, que originalmente se habían planeado, a $ 20.000 de pérdida; esto en porcentaje representa un decremento del 120%, de lo cual se puede deducir que una empresa con una estructura de costos donde los costos variables tengan una proporción alta con respecto al precio de venta, son muy sensibles a estas variaciones, que las puede colocar en situación crítica debido al pequeño margen de contribución con que trabajan. 5.5.14 Cambios de la variable precio Para las empresas que no están sujetas a control de precios, resulta muy interesante ver las diferentes opciones de éstos, y su repercusión en la demanda y, por tanto, su efecto sobre las utilidades de la empresa Supóngase el mismo ejemplo visto anteriormente. Para incrementar la demanda es necesario vender en $ 17 al producto, en vez de $ 20 y las ventas en lugar de 120.000 unidades, serán ahora de 140.000 unidades. ¿Qué pasará con el punto de equilibrio y las utilidades? Veamos esta situación:

Situación actual La propuesta Ventas netas (120.000 a $ 20) 2.400.000 2.380.000 - Costos variables (120.000 a $ 15) 1.800.000 2.100.000 Margen de contribución 600.000 280.000 - Costos fijos 500.000 500.000 Utilidad neta 100.000 (220.000) % de utilidad/ventas netas 4,17 (9,24) % de contribución marginal/ventas netas 25 11,76 Punto de equilibrio en unidades 100.000 250.000 Punto de equilibrio en dólares 2.000.000 4.250.000

Como se puede observar, una disminución de 15% en el precio, trae aparejado una disminución en las utilidades de 320% y el punto de equilibrio necesario se ve incrementado en 150%. Punto de equilibrio nuevo = $ 500.000 / ($ 17 - $ 15) = 250.000 unidades. Ventas planeadas 140.000 unidades. Se deduce que se ubica 110.000 unidades debajo del punto de equilibrio, lo que genera una pérdida de 110.000 X $ 2 = $ 220.000. Esto explica por qué una reducción de los precios tiene un efecto más grave. Esto resulta obvio debido a que la base sobre la que se reducen los precios es siempre más grande que la base para incrementar los costos variables; esto es válido si se trata del mismo porcentaje de reducción e incremento, por ejemplo: volviendo a los datos originales, si se incrementan 20% los costos variables y se reducen en la misma proporción el precio de venta, ¿Cuál cambio afecta más?

Original Aumento del costo variable

Reducción del precio 20%

Precio $ 20 $ 20 $ 16 -Costo variable 15 18 15

Margen de contribución 5 2 1 Se nota cómo el margen de contribución varía de $ 2 a $ 1, reduciéndose en 50%, no obstante que el incremento y disminución fueron del 20%. Ahora se analizará un incremento en los precios.


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La administración de una empresa desea conocer el efecto sobre el punto de equilibrio y las unidades ante las siguientes circunstancias: se venden en la actualidad 120.000 unidades a $ 20 cada una y se desea incrementar el precio en 15%; supóngase que los demás factores permanecen constantes. Veamos esta situación:

Situación actual La propuesta Ventas netas (120.000 a $ 20) 2.400.000 2.760.000 - Costos variables (120.000 a $ 15) 1.800.000 1.800.000 Margen de contribución 600.000 960.000 - Costos fijos 500.000 500.000 Utilidad neta 100.000 460.000 % de utilidad/ventas netas 4,17 16,67 % de contribución marginal/ventas netas 25 34,78 Punto de equilibrio en unidades 100.000 62.500 Punto de equilibrio en dólares 2.000.000 1.437.500

Aquí la utilidad se ve incrementada en 360% y el punto de equilibrio se reduce en 37,5%. Esto es válido si no se altera la demanda. 5.5.15 Cambios de la variable de costos fijos También puede producirse movimientos en estos costos de tal forma que si se incrementan, la empresa tenga que realizar un esfuerzo adicional para cubrirlos. Cuando se produce el incremento en estos costos, el punto de equilibrio se mueve hacia la derecha de la gráfica. Con los datos del ejemplo que estamos utilizando, y suponiendo que los costos fijos se incrementan en $ 100.000 por la depreciación de una nueva máquina que se comprará para suplir otra obsoleta, surgen las preguntas: ¿Qué pasará con el punto de equilibrio? ¿Cuáles serán las utilidades? Punto de equilibrio = $ 600.000 / ($ 20 - $ 15) = 120.000 unidades Nivel de ventas planeado: 120.000 unidades Por lo que no habría utilidades ni pérdidas si se adquiere la maquinaria. Veamos esta situación:

Situación actual La propuesta Ventas netas (120.000 a $ 20) 2.400.000 2.400.000 - Costos variables (120.000 a $ 15) 1.800.000 1.800.000 Margen de contribución 600.000 600.000 - Costos fijos 500.000 600.000 Utilidad neta 100.000 0 % de utilidad/ventas netas 4,17 0 % de contribución marginal/ventas netas 25 25 Punto de equilibrio en unidades 100.000 120.000 Punto de equilibrio en dólares 2.000.000 2.400.000

5.5.16 Análisis de la variable volumen Este análisis es muy simple de realizar: cualquier incremento de volumen arriba del punto de equilibrio actual representa un aumento de las utilidades, y cualquier disminución del volumen trae aparejado un decremento de las utilidades. Utilizando la información del caso anterior, supóngase que se piensa llevar a cabo una campaña publicitaria con el fin de incrementar el volumen de venta de 120.000 unidades a 150.000, con un costo adicional de publicidad de $ 50.000. Veamos esta situación:

Situación actual La propuesta Ventas netas (120.000 a $ 20) 2.400.000 3.000.000 - Costos variables (120.000 a $ 15) 1.800.000 2.250.000 Margen de contribución 600.000 750.000 - Costos fijos 500.000 550.000 Utilidad neta 100.000 200.000 % de utilidad/ventas netas 4,17 6,66 % de contribución marginal/ventas netas 25 25 Punto de equilibrio en unidades 100.000 110.000 Punto de equilibrio en dólares 2.000.000 2.200.000

Se puede observar que el margen de contribución permanece constante como porcentaje, debido a que el único cambio que afectará el punto de equilibrio son los costos fijos, y no el volumen que se incrementó, originando ello un aumento en 100% de las utilidades y 10% en el punto de equilibrio.


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Al analizar las diferentes variables, se explicó lo importante que es simular diferentes acciones con respecto PRECIOS, VOLUMEN O COSTOS, a fin de incrementar las utilidades. Esto se puede lograr comparando lo presupuestado con lo que actualmente está sucediendo, y así llevar a cabo diferentes estrategias para cada una de las variables. a) Costos: toda organización intenta reducirlos, utilizando las herramientas de control administrativo, por ejemplo: estableciendo estándares, áreas de responsabilidad, presupuestos, etc., que en última instancia mejoren la eficiencia y la efectividad. b) Precios: Es necesario analizar posibles aumentos o disminuciones relacionándolos con el comportamiento de la competencia, para poder incrementar el volumen o bien reducir los costos variables, derivando esa re- ducción al cliente, de tal suerte que aumente la demanda y por tanto las utilidades. c) Volumen de ventas: A través de campañas publicitarias, o bien ofreciendo mejor servicio a los clientes, introducir nuevas líneas, etcétera. d) Composición de ventas: Cada línea que se pone en venta genera diferentes márgenes de contribución, por lo que resulta indispensable analizar si se puede mejorar la posición, es decir, vender las líneas que generan más margen de contribución, ya sea con estrategias de mercadotecnia o alguna otra; lo importante es vender la mezcla óptima. 5.5.17 La palanca de operación y el riesgo de operación de negocio Por palanca de operación se entiende el uso eficiente de los costos fijos generados por una capacidad instalada dado que producirá ingresos suficientes para cubrir los costos totales proporcionando utilidades. Si la diferencia entre ingresos y costos variables, llamado margen de contribución, excede a los costos fijos, se afirma que la empresa que está en esa situación tiene un apalancamiento de operación positivo. El apalancamiento de operación quede ser analizado básicamente a través del modelo costo-volumen-utilidad, ya que al calcular el punto de equilibrio de la empresa, se verá qué tan bueno o malo es el apalancamiento de esa compañía. Al analizar el punto de equilibrio se puede efectuar un análisis de sensibilidad o simulación, y se encuentra que un incremento expresado en porcentaje del volumen de ventas, corresponde a un incremento mayor expresado en porcentaje de las utilidades, categóricamente se puede afirmar que la empresa tiene un muy buen apalancamiento de operación; pero si sucede lo contrario, o sea que a un decremento expresado en porcentaje del volumen de ventas, corresponde un decremento mayor expresado en porcentaje de las utilidades la empresa tiene un apalancamiento negativo. Respecto a lo anterior, también puede analizarse todo lo relacionado con el riesgo de operación, que en parte es afectado por la estructura de costos que tiene la empresa: a medida que crecen los costos variables, menos riesgo tendrá la empresa. Mientras la proporción de costos fijos crece, también aumenta el riesgo de operación de la empresa. Las anteriores afirmaciones pueden ser comprobadas analizando dos empresas con el mismo margen de contribución unitario, pero diferentes costos fijos; aquella que tenga menos costos fijos, será la que logre con un volumen bajo su punto de equilibrio; no así la empresa que tenga una proporción más elevada de costos fijos, la cual alcanzará su punto de equilibrio con un volumen mayor, exigiendo un esfuerzo superior. Ejemplo: Supóngase las compañías A y B, cuto margen de contribución es de $ 4; los costos fijos de A son $ 100.000, mientras que los de B son $ 80.000. Punto de equilibrio Compañía A = 100.000 / 4 = 25.000 unidades Punto de equilibrio Compañía B = 80.000 / 4 = 20.000 unidades 5.6 Ejercicios. 1. Llene los espacios que están en blanco con los datos que se presentan a continuación, para cada literal los datos son independientes:

Caso

Ventas

C o s t o s Ingreso de operación

% de contribución Variables Fijos Totales

A $ $ 500 $ 800 $ 1.200 % B $ 2.000 $ $ 300 $ $ 200 % C $ 1.000 $ $ 700 $ 1.000 $ % D $ 1.500 $ $ 300 $ $ 40 %

2. Juan planea vender una tostadora a $ 15 cada una en la Feria del Hogar. Juan compra a $ 6 cada unidad a un

distribuidor local y puede devolver las unidades que no se vendan. El costo de la renta del puesto e instalación del stand es de $ 450. Encontrar el punto de equilibrio con los 3 métodos y demostrar.


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3. “El Barón” distribuidor de ropa para hombre, está seleccionando entre tres países donde poner una maquila- dora para fabricar una camisa de lino. Todas las camisas serán vendidas a minoristas en los Estados Unidos a $ 32 cada una. Estos minoristas suman su propio margen de utilidad cuando vendan a los clientes finales.

Los tres países tienen diferentes componentes de costos fijos y variables por camisa:

País

Costos fijos anuales

en $

Costos de fabricación por

camisa en $

Costos de mercadotecnia y distribución por

camisa en $ Ecuador 6.500.000 8.00 11.00 Perú 4.500.000 5.50 11.50 México 12.000.000 13.00 9.00

a) Calcule el punto de equilibrio para “El Barón”: 1. En unidades vendidas, 2. En dólares de venta para cada uno de los tres países. b) Si “El Barón” vende 800.000 camisas en el 200X ¿Cuál es el ingreso de operación presupuestado para cada

uno de los tres países considerados en la fabricación de las camisas?


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Contabilidad de Costos I - 2012-2013

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