NOES DE CONTABILIDADE DE CUSTOS

APOSTILA

CONTABILIDADE

DE

CUSTOS

PARTE 1

1. CONTABILIDADE DE CUSTOS

1.1. INTRODUO

Atualmente, vivemos numa sociedade de consumo onde o pensamento econmico encontra-se profundamente arraigado em nossa cultura. As empresas, em seus diversos ramos de atividade podem ser consideradas como o elo de ligao entre as necessidades de consumo e o provimento de bens e servios s pessoas.

A mola propulsora do pensamento econmico a busca da acumulao de riquezas para satisfao dos mais diferentes tipos de necessidades humanas que o dinheiro possa comprar. O ambiente econmico composto por diferentes agentes desempenham seus papis sociais, destacando-se entre eles o governo, as empresas, as organizaes no governamentais e as pessoas.

Com o advento da era do conhecimento, as formas de acumulao de riqueza evoluram, trancendendo conceitos histricos de criao de valor e da prpria avaliao econmica. A principal causa deste fenmeno a constante mudana na forma de percepo de valor econmico das pessoas.

Pode-se afirmar que esta mudana de paradigma fez com que as empresas realinhassem suas misses e objetivos, passando da busca pura e simples do lucro para a maximizao da riqueza patrimonial.

A mudana reflete a adaptao das empresas ao contexto moderno, reconhecendo ativos e passivos intangves que possam afetar, direta ou indiretamente seus patrimnios. Dentre eles podem ser destacados os fluxos futuros de caixa, carteira de clientes, responsabilidade social e ambiental, conhecimento organizacional, capital intelectual e inovao tecnolgica.

No entanto, percebe-se que o lucro ainda um dos principais elementos da maximizao da riqueza das empresas, sendo que a correta identificao e anlise estratgica para qualquer empresa.

O lucro pode ser compreendido como o acrscimo de ativos advindo da venda de bens ou servios terceiros, descontados todos os sacrifcios econmicos gastos para obteno dos mesmos no mesmo perodo de tempo.

Primeiramente, deve-se admitir que o lucro nem sempre estar representado como dinheiro ou caixa, considerando que as vendas podem ser feitas prazo. Esta considerao muito importante para esclarecer que uma empresa lucrativa pode sofrer problemas de liquidez, ou seja, insuficincia de dinheiro para pagar suas contas.

Em segundo lugar, deve-se observar que o conceito do lucro esta vinculado ao desconto de todos os sacrifcios econmicos gastos para obteno da receita. Assim, os sacrifcios econmicos podem assumir diversas formas e nomenclaturas, mas todos possuem a mesma natureza, ou seja, redutora do lucro.

A contabilidade de custos que uma tcnica contbil utilizada para identificar, mensurar, analisar e informar os sacrifcios econmicos gastos para obteno de receita nas empresas.

Conforme Brimson (1996), a conseqncia de progressos tecnolgicos e cientficos que obrigaram as empresas do mesmo ramo a adotarem estratgias de excelncia empresarial ou, ento, sarem do negcio. As empresas devem constantemente procurar melhorar a funcionalidade dos produtos, aumentar a produtividade e reduzir os custos, ou seja, o custo e o desempenho deveriam ser tratados como um estratgia.

De acordo com Padoveze (1996), todo o custeamento dos produtos e a contabilidade de custos devem estar integrados no mesmo sistema de informao contbil gerencial, com informaes detalhadas dos produtos. O controle dos custos dos produtos e sua contabilizao so informaes essenciais para a tomada de decises.

A empresa deve procurar gastar o mnimo possvel e reduzir seus desperdcios. O custo dos produtos o resultado da correta avaliao dos recursos para a produo, pois em uma economia competitiva, o preo de venda determinado pelo mercado e no mais pelo critrio de formao de custo.

At 1929: CUSTOS + LUCRO = PREO DE VENDA

Depois de 1929: PREO DE VENDA CUSTO = RESULTADO

Tendo em vista o crescente processo de globalizao iniciado no ltimo sculo, os problemas de gesto de custos aumentaram exponencialmente, sendo que prticas de dumping foram uma constante durante o incio do plano real, onde empresas estrangeiras vendiam seus produtos no mercado brasileiro com um preo muito abaixo do custo das empresas brasileiras. Assim, pode-se afirmar que politicas macro econmicas tambm devem estar inseridas no planejamento estratgico da gesto de custos

Atualmente existem vrios modelos de custeio, quase todos com finalidades distintas. Podemos citar os principais, voltados para controle de estoques, decises, gerenciamento e anlise.

Porm deve-se observar que os sistemas de custeio no so como receitas de bolo, onde aplicados os ingredientes com uma certa metodologia obtm-se os resultados padronizados. Na verdade cada empresa diferente e mesmo em empresas do mesmo ramo onde uma utiliza determinado tipo de custeio, pode no servir para a outra.

Como exemplo, pode-se citar a gesto baseada em atividades, que permite aos gestores uma viso focalizada nos problemas que ocorrem a nvel operacional. Cria mudanas significativas e permanentes de atitudes dos recursos humanos, de forma a otimizar todos os recursos envolvidos na execuo de um determinado servio ou produto. Porm no adapta-se a empresas que tenham filosofias de gesto que no sejam baseadas em atividades.

importante lembrar que no existe o melhor mtodo de custeio. Um melhor do que o outro de acordo com as circunstncias e utilizaes. Seria desejvel que a empresa tivesse um sistema flexvel o suficiente para se adaptar conforme suas necessidades. Como no possvel, a deciso do mtodo de custeamento do produto dever ser de acordo com a viso conceitual que a prpria empresa tem sobre o mtodo ideal.

A escolha de um mtodo ou outro de custeio vai depender muito do tipo de negcio de cada empresa, do seu perfil de administrao e principalmente do seu plano estratgico.

1.2. CONCEITO

Contabilidade de Custos a parte da cincia contbil que se dedica ao estudo racional dos gastos feitos para se obter um bem de venda ou de consumo, quer seja um produto, uma mercadoria ou um servio.

Contabilidade de Custos o ramo da funo financeira que acumula, organiza, analisa e interpreta os custos dos produtos, dos inventrios, dos servios, dos componentes da organizao, dos planos operacionais e das atividades de distribuio para determinar o lucro, para controlar as operaes e para auxiliar o administrador no processo de tomada de deciso.

1.3. ORIGEM E EVOLUO DA CONTABILIDADE DE CUSTOS

A Contabilidade de Custos nasceu da Contabilidade financeira, quando da necessidade de avaliar estoques na indstria, mais especificamente com o incio da Revoluo industrial. Anteriormente a esse perodo, os produtos era fabricados por artesos que, via de regra, no constituam pessoas jurdicas e pouco preocupavam-se com o clculo de custos.

A contabilidade nessa poca, tinha sua aplicao maior no segmento comercial, sendo utilizada para apurao do resultado do exerccio. Porm, com o incremento da indstria surge a necessidade de clculo de custos para formao de estoques.Os comerciantes para apurar o resultado do exerccio somavam as receitas e subtraam delas o custo da mercadoria vendida, gerando o lucro bruto. Do lucro bruto eram deduzidas as demais despesas e, assim, encontravam o lucro ou prejuzo do perodo (esse sistema de apurao ainda hoje utilizado pela contabilidade).Exemplo:

Na atividade comercial o custo da mercadoria vendida era fcil de ser identificado, uma vez que sua composio resulta do valor pago pela mercadoria, mais tributos no compensveis, mais fretes pagos e seguros. No caso de haver variao de estoques, aplica-se a frmula envolvendo, estoque inicial, compras e estoque final para se encontrar o CMV.

No segmento industrial, a mesma sistemtica de clculo de custo dos produtos no poderia ser utilizada, uma vez que o fabricante compra materiais e os transforma, paga mo-de-obra para elabor-los e ainda consumo uma infinidade de outros custos (energia, gua etc.), para enfim gerar o bem para venda.

Nessa situao, na qual vrios insumos so consumidos para elaborao de um novo produto, no to simples o clculo de custos a ser implementado. Essa dificuldade ou necessidade fez surgir a contabilidade de custos, inicialmente com a finalidade de mensurar os estoques produzidos e determinar o resultado do exerccio. A partir da revoluo industrial a contabilidade de custos muito evoluiu, passando a gerar informaes, no s para controle, mas tambm para o planejamento e tomada de deciso. A contabilidade de custos aparece pela primeira vez com tcnica independente e sistemtica, nos Estados Unidos, envolvendo a produo industrial, sobretudo estudando os problemas de mo-de-obra e repercusses no custo industrial.

Mais tarde, passou a preocupar-se, de modo menos emprico com os custos de material consumido (direto) nas operaes, buscando a viso global do processo produtivo, instante em que so discutidos os maiores entraves da Contabilidade de Custos, os chamados Custos Indiretos de Fabricao (CIF). Tambm denominados de despesas indiretas de fabricao, para outros despesas gerais, custos indiretos e ou ainda de overhead.

Os CIF vem historicamente sendo os grandes viles da Contabilidade de Custos, por serem de difcil alocao.

Hoje, dentro da Contabilidade de Custos, existem critrios e tcnicas que solucionam de modo bastante adequado os problemas relacionados a esse aspecto (estudo este que ser direcionado nos captulos seguintes).

O sistema de custos busca identificar os gastos com a produo (Custos totais), para que com base nestes dados possam ser realizadas classificaes, anlises, avaliaes, controles e planejamentos, consequentemente, transforma-se num importante instrumento de gesto, como fonte primria e bsica para a tomada de deciso.

importante ressaltar que a Contabilidade de Custos no se aplica somente s indstrias, sendo que possvel calcular custos comerciais, de servios, agrcolas etc.Porm a nfase maior dada atividade industrial, uma vez que neste segmento seu1.4. FINALIDADE DA CONTABILIDADE DE CUSTOS

A Contabilidade de Custos ocupa-se da classificao, agrupamento, controle e atribuio dos custos, sendo que os custos coletados servem a trs finalidades principais:

a) Fornecer dados de custos para a medio dos lucros e avaliao dos estoques.

b) Fornecer informaes aos dirigentes para o controle das operaes e atividades da empresa.

c) Fornecer informaes para o planejamento da direo e a tomada de decises.

Em resumo, a Contabilidade de custos, fornece informaes para:

1 - A determinao dos custos dos fatores de produo;

2 - A determinao dos custos de qualquer natureza;

3 - A determinao dos custos dos setores de uma organizao

4 - A reduo dos custos dos fatores de produo, de qualquer atividade da empresa;

5 - Administrao, quando esta deseja tomar uma deciso, estabelecer planos ou solucionar problemas especiais;

6 -O levantamento dos custos dos desperdcios, do tempo ocioso dos operrios, da capacidade ociosa do equipamento, dos produtos danificados, do trabalho necessrio para conserto, dos servios de garantia dos produtos;

7 -A determinao da poca em que se deve desfazer de um equipamento, isto , quando as despesas de manuteno e reparos ultrapassarem os benefcios advindos da utilizao do equipamento;

8 -A determinao dos custos dos inventrios com a finalidade de ajustar o clculo dos estoques mnimos, do lote econmico de compra e da poca de compra;

9 - O estabelecimento dos oramentos;

10 - A determinao do preo de venda dos produtos ou servios.

1.5 CLASSES DOS CUSTOS:

Matria-prima: o elemento que sofrer transformao ou agregao, para o surgimento, de outro bem diferente.

Exemplo: Polietileno para o plstico

Parafusos, madeira e cola para cadeiras

Tecido para a indstria de confeco

Couro para sapatos

Tinta para automvel

Mo de obra: o elemento que atua sobre a matria-prima para a obteno de outro bem.

Exemplo: Funcionrios da produo

Funcionrios do almoxarifado

Supervisores

Gastos Gerais de Fabricao: So todos os elementos necessrios direta ou indiretamente, mediata ou imediatamente elaborao dos bens e no

classificados em nenhuma das outras duas categorias.

Exemplo: Aluguel da fbrica

Energia eltrica, gua;

Manuteno mquinas, depreciao das mquinas.1.6. TERMINOLOGIA UTILIZADA

a) Gasto - Sacrifcio financeiro com que a entidade arca para a obteno de um produto ou servio qualquer, sacrifcio esse representado por entrega ou promessa de entrega de ativos (normalmente dinheiro).

b) Investimento - Gasto ativado em funo de sua vida til ou de benefcios atribuveis a futuro(s) perodo(s).

c) Custo - Gasto relativo a bem ou servio utilizado na produo de outros bens ou servios. reconhecido no momento da utilizao dos fatores de produo, para a fabricao de um produto ou execuo de um servio. Ex.: Matria prima, energia eltrica.

d) Despesa - Bem ou servio consumido direta ou indiretamente para a obteno de receitas. Ex.: Comisso de vendedor.

e) Desembolso - Pagamento resultante da aquisio do bem ou servio.

f) Perda - Bem ou servio consumido de forma anormal e involuntria.

Ex.: Gasto com mo-de-obra durante perodo de greve.

Material deteriorado por um defeito anormal no equipamento.

Os principais custos so os seguintes:

a) Custos Diretos So os que podem ser alocados diretamente aos produtos, bastando existir uma medida de consumo (quilos, horas, quantidade). Em geral associam-se produtos e variam proporcionalmente quantidade produzida.

b) Custos Indiretos So os que, para serem incorporados aos produtos, necessitam da utilizao de algum critrio de rateio. Exemplos: aluguel, depreciao, salrio de supervisores

c) Custos Fixos So aqueles cujo total no varia proporcionalmente ao volume produzido. Exemplos: aluguel, seguro da fbrica

d) Custos Variveis So os que variam proporcionalmente ao volume produzido. Exemplo: matria-prima, embalagem.

e) Custos de Transformao Representam o esforo empregado pela empresa no processo de fabricao de determinado item (mo-de-obra direta e indireta, energia, horas de mquina). No inclui matria-prima e nem outros produtos adquiridos para o consumo.

f) Custos Primrios Soma simples da matria-prima e mo-de-obra direta.

g) Materiais Diretos So os materiais que se incorporam diretamente aos produtos. Exemplo: matria-prima e embalagem.

h) Mo-de-obra direta Custos relacionados com pessoal que trabalha diretamente na elaborao dos produtos.

1.6. CLASSIFICAO DOS CUSTOSExistem vrias classificaes de custos, os custos podem ser classificados pela sua variabilidade, pela sua facilidade de alocao, pelo controle das operaes, em relao tomada de decises e qualidade.

A) CLASSIFICAO PELA VARIABILIDADE EM RELAO AO VOLUME

Os custos se classificam em funo da variabilidade, baseada no montante de produo em custos fixos e custos variveis:

Custos fixos independem do volume de produo, permanecem constantes dentro de determinada capacidade de produo instalada.

Custos variveis mantm uma relao direta com o volume de produo ou servio, de forma que crescem medida que a quantidade de produo ou atividades aumenta.

B)CLASSIFICAO PELA FACILIDADE DE ALOCAO

Os custos podem ser alocados aos produtos elaborados pela empresa das seguintes maneiras:

Custos diretos so aqueles que podem ser diretamente apropriados aos produtos, so facilmente identificados com o objeto de custeio. No h necessidade de rateio.

Custos indiretos no oferecem condies de uma medida objetiva. Sua alocao tem de ser feita de maneira estimada e muitas vezes arbitrria.

1.6.1. CLASSIFICAO DE CUSTOS

Quanto a alocao dos Custos aos Produtos

a) Custos Diretos - So aqueles que so facilmente atribuveis a um determinado bem ou servio. Ex.: Matria prima, mo de obra direta.

b) Custos Indiretos - So aqueles custos que beneficiam toda a produo de um bem ou servio. So todos os custos de produo, exceto os materiais diretos e mo-de-obra direta.

Ex.: Aluguel, depreciao, salrio da superviso.

Quanto a sua dependncia com o Volume de Produo ou de Venda

a) Custos variveis - So aqueles que esto diretamente relacionados com o volume de produo ou venda. ex.: Matria prima, MOD.

Caractersticas: - Em termos de custos totais, quanto maior for o volume de produo, maiores sero os custos totais.

- Em termos unitrios, os custos permanecem constantes.

b) Custos fixos - So aqueles que independem do volume de produo ou venda. Representam a capacidade instalada que a empresa possui para produzir e vender bens ou servios.

Ex.: depreciao, aluguel.

Caractersticas: - Em termos de custos unitrios, quanto maior for o volume de produo ou venda, menores sero os custos por unidade.

- Em termos de custos totais, independem das quantidades produzidas ou vendidas.

CUSTOS E DESPESAS VARIVEIS (CDV)

TOTAIS

VOLUME

CUSTOS E DESPESAS VARIVEIS (CDV)

POR UNIDADE

VOLUME

CUSTOS E DESPESAS FIXAS

POR UNIDADE

VOLUME

CUSTOS E DESPESAS FIXAS

TOTAIS

VOLUME

C) Custos Unitrios:

Exemplos de alguns conceitos com relao aos custos unitrios, quanto a formao, pois

so de grande importncia para efeito de anlise. Para obtermos os custos unitrios

basta aplicarmos as seguintes frmulas:

Ct = CT/Q onde Ct = Custo Total Unitrio; CT = Custo Total e

Q = Quantidade Produzida

Cf = CF/Q onde Cf = Custo Fixo Unitrio; CF = Custo Fixo Total e

Q = Quantidade Produzida

Cv = CV/Q onde Cv = Custo Varivel Unitrio ; CV = Custo Varivel Total e

Q = Quantidade Produzida

Em relao ocorrncia

a) Custos PrimriosRepresenta o valor do elemento que ir sofrer transformao para surgimento de um novo bem e quem ir transforma-los. Custos Primrios= MD+MOD OBS:Lembrar os elementos que fazem parte dos materiais diretos(MD)so a Matria-prima e materiais de embalagemCusto de Matria prima = Ei matria-prima + Compras de matria-prima EF de matria-prima

Custos de Transformao ou de Converso: (CT)

Representam o esforo da empresa no processo de elaborao de um determinado item.

a soma da MOD + CIF.

Custos de Produo do Perodo ou Custo de Fabricao : (CPP ou CF)

a soma dos custos incorridos em um determinado perodo, dentro da fbrica.

CF = CP + CT

Custos da Produo Acabada: (CPA)

a soma dos custos contidos na produo acabada no perodo. Pode conter custos de

produo tambm de perodos anteriores, existentes em unidades que s foram

completadas no presente perodo.

CPA = CF + EIPE - EFPE

Custos dos Produtos Vendidos: (CPV)

a soma dos custos incorridos na fabricao de produtos, que foram vendidos no

perodo. Pode conter custos de produo de diversos perodos, caso os itens vendidos

tenham sido produzidos em perodos diferentes.

CPV = CPA + EIPA EFPA RESUMOS DAS FORMULAS DE CUSTOS NA PRODUCAO

2. ESQUEMA BSICO DA CONTABILIDADE DE CUSTOS

1 Passo - A separao entre custos e despesas

2 Passo - A apropriao dos custos diretos

3 Passo - A apropriao (rateio) dos custos indiretos

FLUXO DOS CUSTOS E DESPESAS

Custos e Despesas incorridos num mesmo perodo s iro para Resultado desse perodo caso toda produo elaborada seja vendida e no haja estoques iniciais e finais.

3. DEPARTAMENTALIZAO E CENTROS DE CUSTOS

Departamento: a unidade administrativa para a Contabilidade de Custos, representada por homens e mquinas desenvolvendo atividades homogneas.

Centros de Custos: Na maioria das vezes um departamento um Centro de Custos, ou seja, nele so acumulados os custos indiretos para posterior alocao aos produtos ou a outros departamentos. Podem receber a classificao de Produtivos, no produtivos/servios/auxiliares, etc.

Esta tcnica de departamentalizar a entidade em centros acumuladores de custos o que denominamos de custeamento ou custos por responsabilidade, que serve para melhor identificar, as responsabilidades, autoridade, custos, objetivos e metas dos centros especficos, possibilitando o controle dos gastos e realizaes pelos prprios responsveis.

Porque Departamentalizar ?Para uma racional distribuio dos custos indiretos, pois a simples alocao aos produtos, em determinadas empresas, no espelha a correta apropriao dos custos aos produtos.

Sntese do Esquema Bsico Completo1 Passo -Separao entre custos e Despesas.

2 Passo -Apropriao dos Custos Diretos diretamente aos produtos.

3 Passo -Apropriao dos Custos Indiretos que pertencem, visivelmente, aos Departamentos, agrupando, parte, os comuns.

4 Passo -Rateio dos Custos Indiretos comuns e dos da Administrao Geral da produo aos diversos Departamentos, quer de produo quer de servios.

5 Passo -Escolha da seqncia de rateio dos Custos acumulados nos Departamentos de Servios e sua distribuio aos demais Departamentos.

6 Passo -Atribuio dos Custos Indiretos que agora s esto nos Departamentos de Produo aos produtos segundo critrios fixados.

FLUXO DOS CUSTOS E DESPESAS EM EMPRESAS POR DEPARTAMENTO

4 SISTEMAS E METODOS DE CUSTEIO4.1 SISTEMAS DE CUSTEIO

Os sistemas de custeio foram surgindo no decorrer do tempo conforme as pessoas reconheciam as necessidades de avaliao e mensurao do valor de seus produtos. A seguir, tem-se um breve retrospecto:

Sculo XVIII - Renascena: Pouco desenvolvido, devido ao maior nfase dado ao comrcio do que a produo. Excees so identificadas a partir de 1577, onde empresas mineradoras da ustria, mostravam em seus registros contbeis a acumulao de custos de materiais, mo de obra e certos gastos que eram lanados em uma conta chamada "Fundio" e logo em seguida se creditavam a produtos acabados.

Sculo XIX - Somente neste sculo a contabilidade de custo evoluiu, devido a necessidade de incorporar em cifras aos custos totais os gastos de fabricao. O fato curioso que dificultava a contabilidade de custos era a divulgao de conhecimento de processo de fabricao, muitas vezes considerado como segredo industrial, e era reduzido o nmero de contadores que tinham viso geral sobre o tema.

1900-1925 - Com o advento da revoluo industrial, mais e mais justificava a criao de tcnicas de apurao de custos, surgem ento a tcnica de "Custos Diretos", pois a industria j comeava a dominar a tcnica de produo em srie.

1919 - Fundado nos Estados Unidos a "National Association of Cost Accountant", cujos boletins informativos comearam a moldar os profissionais e professores a partir de ento.

1925-1950 - Controle Estatstico - Custos Standard criado pelos alemes.

1950-1980 - As empresas comearam a se interessar pelos problemas dos custos, ao compreender o significativo papel que estes desempenhavam na mensurao da eficincia fabril. Comeam a surgir varias tcnicas de apurao de custos.

Era do Conhecimento - Com o desenvolvimento da micro informtica as empresas comearam a ter poder de processamentos para obter mais rapidamente respostas para suas anlises de custos, sendo uma necessidade vital em decorrncia do processo de globalizao e acirramento da concorrncia. Atualmente so aplicados diversos sistemas de custeio, dependendo sempre de sua finalidade em consonncia com os modelos decisoriais dos administradores em ramos especficos de atividades.

O sistema um conjunto organizado, com objetivos definidos, de elementos interagentes e interdependentes que formam um todo. O sistema de custos um conjunto formado pelos recursos materiais e humanos, onde so empregadas formas de coleta, captura, armazenamento, tabulao e computao dos dados, de forma a produzir relatrios com o resultado das anlises das informaes (VILLAS BOAS e PIMENTA, 1998).

Conforme Martins (1998, p. 28), o sistema no somente um conjunto de normas, fluxos, papis e rotinas, mas que depende principalmente de pessoas que o alimentam e o fazem funcionar. O sistema de custos na empresa, representa um conduto que recolhe dados em diversos pontos, processa-os e emite relatrios com base nestes dados.

O sistema um conjunto organizado, com objetivos definidos, de elementos interagentes e interdependentes que formam um todo. O sistema de custos um conjunto formado pelos recursos materiais e humanos, onde so empregadas formas de coleta, captura, armazenamento, tabulao e computao dos dados, de forma a produzir relatrios com o resultado das anlises das informaes (VILLAS BOAS e PIMENTA, 1998).

Conforme Martins (1998, p. 28), o sistema no somente um conjunto de normas, fluxos, papis e rotinas, mas que depende principalmente de pessoas que o alimentam e o fazem funcionar. O sistema de custos na empresa, representa um conduto que recolhe dados em diversos pontos, processa-os e emite relatrios com base nestes dados.4.2 MTODOS DE CUSTEIO

Existem diversos conceitos de sistemas de custeio, cada um com uma metodologia prpria, com suas vantagens e desvantagens de aplicao, nos vamos estudar basicamente os Sistemas de Custeio por Absoro (fiscal) e Sistema de Custeio Direto ou Varivel (gerencial).

Por sistema de custeio, podemos entender como sendo as formas de apurao de custos de um determinado produto. Dependendo do sistema de custeio adotado, teremos diferentes custos para um mesmo produto. Para melhor trabalhar com os mtodos de custeio, necessrio que os custos sejam classificados conforme a seguir.

DIFERENA BSICA ENTRE O SISTEMA DE CUSTOS DIRETO E POR ABSORO

A diferena do sistema de custeio direto para o sistema de absoro, pode ser indicada em trs aspectos:

a) A classificao dos gastos gerais de fabricao entre fixos e variveis;

b) Uso de demonstrativos para refletir as relaes de custo-volume-lucro;

c) O reconhecimento dos custos fixos como custo do perodo.

A diferena existe, basicamente, devido ao fato de que o sistema de absoro primeiramente voltado para o aspecto contbil da medida dos custos, enquanto o custeio direto mais utilizado para anlise do comportamento dos custos.

4.3. SISTEMA DE CUSTEIO POR ABSORO

Consiste na apropriao de todos os custos de produo aos produtos elaborados de forma direta e indireta, obtidos atravs de rateios.

O mtodo combina custos fixos e variveis em uma mesma taxa composta. Ao mesmo tempo se decide a respeito da capacidade, volume e ao nvel de atividade afim de recuperar todos os custos e despesas de um certo perodo de tempo.

O mtodo falho em muitas circunstncias, como instrumento gerencial de tomada de deciso, porque tem como premissa bsica os rateios dos chamados custos fixos, que, apesar de se apresentarem de forma lgica, podero levar a alocaes arbitrrias e at enganosas.

Conceito Fiscal: -Dec. lei 1598/77 - art. 13, a,b,c,d,e.

Define o custo de produo a ser considerado pelas empresas industriais.

A legislao deixa clara a sua opo pelo sistema de custeio integral ou absoro, na medida em que, relaciona como integrantes dos produtos, alm dos custos diretos tambm os indiretos.

Para Martins (1998) o esquema bsico de custos consiste em separao de custos e despesas, apropriando-se mediante processo de rateio os custos indiretos, com os seguintes passos bsicos:

a) Separao entre custo e despesa

b) Apropriao dos custos diretos diretamente aos produtos

c) Rateio dos custos indiretos

d) Soma de custos diretos e indiretos para formao do valor do estoque.

A figura 01 representa o processo de custeio por absoro.

FIGURA 01 Esquema Bsico de Custeio por absoro

Fonte: (MARTINS, 1998, p. 62)

Os custos incorridos num mesmo perodo s iro para o resultado, se toda a produo elaborada seja vendida e no haja estoques finais (regime de competncia).

Conforme Cogan (1999, p.19), a contabilidade tradicional ao esbarrar com a problemtica das despesas indiretas, desenvolveu o rateio, cuja funo era de um fator volumtrico que melhor poderia correlacionar o comportamento das despesas indiretas com os respectivos produtos.

Em geral, os rateios produzem distores nos custos dos produtos por duas causas, que podem ocorres separadas ou simultaneamente. A primeira que, por no existir um critrio de rateio perfeito, pode-se imputar custos indiretos de diferentes valores aos produtos quando utilizados diferentes critrios de rateio. A segunda causa a desconsiderao dos volumes produzidos, sendo que os custos indiretos podem ser diludos quando houver aumento de produo, ocasionando a chamada economia de escala.

4.3.1. Vantagens custeio por absoro

a) Aparentemente, sua filosofia bsica alia-se aos preceitos contbeis geralmente aceitos, principalmente aos fundamentos do regime de competncia.

b) aceito para fins de relatrios externos.

c) Alocao de todos os custos pode melhorar a utilizao dos recursos escassos de uma empresa reduzindo consumos excessivos.

4.3.2. Desvantagens custos por absoro

a) Nos processos de rateios possvel perder de vista determinados custos controlveis do perodo e as reas funcionais s quais eles se aplicam.

b) Lucros dependem no somente do volume de vendas, variando de acordo com o volume de produo do perodo e com as quantidades de produtos elaborados no perodo anterior.

c) Alocaes dos custos fixos indiretos podem distorcer anlises para fins gerenciais.

4.4. SISTEMA DE CUSTEIO DIRETO, VARIVEL OU MARGINAL

Neste sistema, consideram-se custos dos produtos apenas os custos e despesas variveis, desconsiderando-se os demais custos e despesas (fixos), que so lanados como despesas do perodo. O custeio varivel usado para o apoio a decises, onde s os custos variveis so relevantes, pois os custos fixos independem da quantidade produzida. Os custos e despesas so fixos ou variveis de acordo com o volume de produo. Exemplo:

Capacidade: 10.000 unidades;

Produo: 8.000 unidades;

Custos fixos: $ 10.000,00;

Custos variveis: $ 5/ unidade.

Despesa fixa: R$ 2.000,00;

Despesa Varivel R$ 2,00

No custeio varivel, o custo da unidade $ 7,00 por unidade. ou seja, considera-se apenas os custos e despesas varivel e os R$ 12.000.000 de custos e despesas fixas so considerados como despesas do perodo.

Sistema de custeio direto que utilizado pelas empresas no auxlio a tomada de decises, tem como premissa bsica, conhecer qual margem de contribuio que cada produto contribui para cobrir os gastos fixos da empresa e gerar lucro.

4.4.1 Margem de Contribuio

Margem de Contribuio pode ser definida como sendo a diferena entre a Receita e o Custo e despesa varivel de cada produto; o valor que cada unidade efetivamente traz empresa de sobra entre sua receita e o custo que de fato provocou e lhe pode ser imputado sem erro.

A margem de contribuio um parmetro melhor para tomar deciso quando comparado ao lucro calculado pelo Custeio Integral ou Absoro.

Outras denominaes: Contribuio para o lucro; Contribuio para o custos fixo; Saldo Marginal; Receita Marginal; Lucro Marginal, etc.

MC = PREO DE VENDA - CUSTOS E DESPESAS VARIVEIS

Objetivos:

- Ajuda a Administrao na deciso que produtos merecem maior esforo de venda;

- Auxilia os Administradores a decidir sobre linha de produo a ser abandonada, ou recuperao do produto;

- Auxilia na avaliao de alternativas que se criam em relao reduo de preos, descontos, campanhas publicitrias, prmios sobre vendas, etc.

- Identifica o valor com o qual cada produto contribui na amortizao dos gastos fixos e formao do lucro.

Este mtodo s admite na determinao do custo dos produtos a apropriao dos custos variveis, isto , inclui os custos primrios e os custos indiretos variveis, sendo os custos indiretos fixos so registrados como gastos do perodo em que o produto fabricado.

4.4..2. Vantagens do Sistema de Custeio Direto

a) O impacto dos custos fixos nos resultados salientado porque o total dos custos aparece no demonstrativo de resultados

b) O sistema de custeio direto constitui o conceito dos gastos pelo regime de caixa, necessrio para produzir os bens. Pelo regime de caixa, as despesas so reconhecidas como resultado quando ocorrem.

c) Os custos de manufatura e os demonstrativos de resultados pelo sistema de custeio direto, refletem uma melhor apresentao do que pelo sistema de absoro.

d) O sistema de custeio direto adapta-se melhor aos instrumentos de controle da organizao, tais como, o custo-padro e os oramentos;

e) As informaes para anlise das relaes entre custo-volume-lucro so obtidas mais facilmente do que no sistema de custo por absoro.

4.4.3. Desvantagens do Sistema de Custeio Direto

a) Dificuldade sero encontradas na separao entre custos fixos e custos variveis;

b) Os custos de manufatura no so determinados no processo de custo de produo, requerendo alocaes suplementares quando estudos de preo a longo prazo so realizados;

c) A legislao brasileira do imposto de renda no permite a sua utilizao.

Em resumo a principal vantagem do custeio direto que ele uma ferramenta importante para anlise de custos apesar de ser algo desvantajoso para a elaborao de relatrios dirigidos a terceiros como, por exemplo, acionistas.

6 CUSTEIO BASEADO EM ATIVIDADES ABC

Neste captulo, faz-se um estudo a respeito da metodologia de Custeio Baseado em Atividades, que vem firmando-se como uma ferramenta adequada para solucionar os problemas de custeio, gerados pelo crescente emprego de tecnologias na composio dos custos. Os custos e despesas indiretas passaram a assumir um valor crescente em relao aos demais custos, inviabilizando a forma tradicional de custeio.

O ABC possibilita a identificao dos custos das atividades e processos, permitindo uma viso muito mais adequada para anlise da relao custo/benefcio dessas atividades e processos. O mais importante ainda, que o ABC pode ser implementado como um sistema paralelo, sem interferir no sistema contbil da empresa. Pelo fato de ser uma ferramenta gerencial, ainda pode incorporar conceitos utilizados na gesto econmica, como custos de oportunidades, custo de reposio, entre outros.

O custeio Activity Based Costing - ABC teve sua divulgao iniciada nos Estados Unidos, pelos professores Robert Kaplan e Robin Cooper, da Harvard Business School. O mtodo procura reduzir sensivelmente as distores provocadas pelos rateios arbitrrios dos custos indiretos aos produtos. O ABC conceitua que os causadores de custos so as diversas atividades desenvolvidas pela empresa que demandam recursos utilizados, no os produtos.

Segundo Gouveia (1994, p.161) o mtodo de custeio ABC pode ser definido como o mtodo de custeio por absoro ampliado, segregado por atividades relacionadas ao produto, que propicia e se encerra no desejo do consumidor. Portanto, o ABC foi concebido para decises que englobam todo o ciclo de vida do produto, ampliando a cadeia de custos envolvida, indo desde a compra de materiais, passando pelo processo de elaborao do produto, finalizando no cliente.

O critrio de Custeamento Baseado em Atividades no trata a classificao das despesas e custos indiretos em variveis ou fixos, pois todos os custos e despesas so alocados s atividades e em seguida aos produtos e servios. Portanto, o direcionador de custos deve refletir a causa bsica da atividade. A distribuio de custos no ABC ocorre em duas etapas, conforme demonstra a figura 03 a seguir:

Figura 03 Esquemtica do Modelo ABC

Figura 04 - Viso Econmica do

Custeio ABC

Fonte: Gogan (1999, p. 59) Fonte: (NAKAGAWA, 1994, p. 70)

A rigor, h que se distinguirem dois tipos de direcionadores, os do primeiro estgio ou primeira etapa, chamados de direcionadores de recursos e os de segundo estgio ou segunda etapa, chamados de direcionadores de atividades (MARTINS, 1998, p. 104):

Direcionador de Recursos identifica como as atividades consomem recursos e serve para custear as atividades, demonstrando a relao entre os recursos gastos e as atividades;

Direcionador de Atividades identifica a maneira como os produtos consomem as atividades e serve para custear os produtos, indicando a relao entre as atividades e os produtos.

Conforme Nakagawa (1994, p. 74), a quantidade de direcionadores de custos necessrios em um sistema de custos, depende basicamente dos objetivos e acurcia da mensurao que se deseja obter, atravs do ABC que est sendo desenhado:

da complexidade operacional da empresa, em termos de produtos (diversidades de volume, materiais, tamanhos) e clientes (sistemas de canais de distribuio, diversidades de clientes/mercados atendidos);

da participao relativa (%) dos custos indiretos das atividades agregadas analisadas (nmero de itens, valores);

da disponibilidade de recursos da empresa (financeiros, humanos, sistema de coleta e processamento de dados, tempo).

Aps definida a quantidade de direcionadores de custos, preciso analisar, quais os direcionadores de custos so mais adequados para aproveitar as potencialidades do ABC. Para isto, o melhor critrio a facilidade econmica de obteno dos dados para operacionalizao tcnica dos direcionadores de custos, ou seja, deve haver um equilbrio entre o nvel de preciso das informaes geradas pelos sistema de custeio e o custo de coletar, manter e processar o sistema.

Portanto, ao se projetar/definir o ABC, a escolha do nvel de detalhes um dos aspectos mais importantes para o sucesso de sua implementao. No nvel de detalhamento maior, a anlise das atividades mais relevantes pode descer at a descrio de cada operao e tarefa, resultando na eliminao ou minimizao das atividades que no agregam valor aos produtos e clientes.

O ABC possibilita a identificao do custo das atividades e processos, permitindo uma viso muito mais adequada para a anlise da relao custo/benefcio dessas atividades e processos. importante lembrar, segundo Martins (1998), que absolutamente possvel e vivel a aplicao do ABC tambm dentro do conceito de custeio varivel, ou seja, no existe dificuldade ou razo conceitual adversa para que se tenha a totalidade dos custos e despesas, completamente segregados em fixos e variveis.

O sistema de custeio ABC tambm possui limitaes. A primeira crtica a ser considerada , que o sistema foi desenvolvido para proporcionar uma nova sobrevida ao custeio por absoro. As limitaes so quanto orientao dos processos decisrios, pois a atribuio dos custos indiretos sempre arbitrria e a informao gerada no verdica para a tomada de decises. Catelli (1995) tambm concorda que o problema do ABC considerar o rateio dos custos e despesas fixas.

Recursos

Atividade

Objetos de

custeio

Cost

drivers

Mensurao

De desempenho

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