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temas de aCtualidad: los Gastos reChazados y su imPutaCión en el Fut y el exCeso de retiros

los Gastos reChazados y su imPutaCion en el Fut

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Carlos ara Gonzalezeditor area tributaria

1. ¿Cuál es el ConCepto de gasto reChazado?Corresponde a las adquisiciones de bienes y servicios, que se consumen dentro de un ejercicio comercial, pa-gadas o adeudadas, que no cumplen los requisitos establecidos en el artículo 31 de la ley de la renta para los efectos de determinar la renta líquida de los contribuyentes que determine su renta efectiva.

2. ¿Cuáles son los requisitos estableCidos en el artíCulo 31?Que se trate de gastos «necesarios» para producir la renta del ejercicio. el concepto de «gasto necesario» no está definido en la ley de la renta, por lo que se debe recurrir al sentido natural y obvio que da el diccionario de la lengua española al término «necesario» y que es «aquello que es menester indispensablemente o hace falta para un fin». de ello se infiere que cumple este requisito aquel gasto inevitable u obligatorio.

• Que los gastos no estén rebajados en el cálculo de la renta bruta a que se refiere el artículo 30º de la ley de la renta. en otras palabras, no se aceptará su deducción, tanto por su naturaleza como por su monto, si ya estuvieren formando parte del costo directo de los bienes cuya negociación o producción origina la renta.

• Que se haya incurrido efectivamente en el gasto, esto es, que el gasto se haya «pagado» o, en su defecto, se esté «adeudando» a alguien, en virtud de un título obligatorio para el contribuyente. de este modo, no reunirán esta característica los gastos «estimados» o «provisiones» para futuros gastos que hacen los con-tribuyentes, cuya deducción de la renta bruta no está permitida por la ley.

• Que los gastos se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el servicio. en otros términos, el contri-buyente deberá probar la naturaleza, necesidad, efectividad y monto necesario de los gastos, pudiendo el servicio calificar los medios probatorios ofrecidos.

además, y dentro del concepto de gastos necesarios para producir la renta señalada anteriormente y que es-tablece el artículo 31º, se consideran todos aquellos registrados en la contabilidad de la empresa, que estén acreditados o justificados en forma fehaciente, es decir, contar o estar respaldados con medios probatorios que indiquen su naturaleza, necesidad, efectividad y monto.

• los gastos pagados o adeudados por una empresa, deben corresponder al período en que efectivamente ellos se producen, los que deberán tener, además, una directa relación con los beneficios obtenidos. Por lo tanto, aquellos egresos del período que deben ser consumidos como gastos en ejercicios futuros, o los gastos que por su naturaleza no pueden ser amortizados de inmediato, permanecerán transitoriamente en el activo de la empresa hasta ser cargados como pérdidas en el ejercicio que corresponda.

• además, debe tenerse presente que todos los gastos que se rebajen como pérdida del resultado de la em-presa, deben ser propios o estar en relación a la actividad generadora de la renta.

a continuación un listado de gastos rechazados:

- Gastos incurridos en la adquisición, mantención o explotación de bienes no destinados al giro del negocio o empresa

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- Gastos incurridos en la adquisición, mantención o explotación de los bienes de los cuales se aplique la presunción de derecho a que se refiere el inciso primero del artículo 21 y la letra f), del número 1º, del artículo 33

- Gastos incurridos en la adquisición y arrendamiento de automóviles, station wagons y similares, cuan-do no sea éste el giro habitual, y en combustibles, lubricantes, reparaciones, seguros y, en general, todos los gastos para su mantención y funcionamiento.

- intereses y reajustes pagados o adeudados, respecto de créditos o préstamos empleados directa o indirectamente en la adquisición, mantención y/o explotación de bienes que no produzcan rentas gravadas en esta categoría.

- impuestos establecidos en la ley de la renta, excepto el contenido en el artículo 64 bis o artículo 59, sobre exceso de endeudamiento.

- impuesto territorial (contribuciones de bienes raíces), a menos que no proceda su utilización como crédito

- los créditos incobrables castigados durante el año, respecto de los cuales no se hayan agotado pru-dencialmente los medios de cobro. (Circulares 24 y 34, de 2008)

- depreciación de los activos en leasing

- remuneraciones voluntarias que no cumplan los requisitos de universalidad

- remuneraciones que no resulten razonables, en el caso de personas que por cualquiera circunstancia personal o por la importancia de su haber en la empresa, cualquiera sea la condición jurídica de ésta, hayan podido influir, a juicio de la dirección regional, en la fijación de sus remuneraciones

- becas de estudios que se paguen a los hijos de los trabajadores, en la parte que excedan los topes o no se cumplan los requisitos de trabajadores de la empresa, en cuanto a que no se otorguen con relación a las cargas de familia u otras normas de carácter general y uniforme aplicables a todos los trabajadores de la empresa.

- donaciones que no se efectúen al amparo de alguna ley que establezca un beneficio tributario o en la parte que excedan los topes.

- los pagos de rentas reguladas en el artículo 59, inciso primero (regalías, etc.) que excedan los topes del 4% de los ingresos del giro, efectuados a personas relacionadas, salvo que en el país de residencia del beneficiario de la renta se grave con un impuesto cuya tasa sea igual o superior a 30%.

3. para los efeCtos de estableCer la situaCión tributaria, ¿Cuáles son las distinCiones que se deben haCer?se deben efectuar las siguientes distinciones:

a. tipo jurídico de la empresa: persona natural, empresa individual con responsabilidad limitada, so-ciedad de personas, sociedad anónima, sociedad por acciones o sociedad en comandita por accio-nes.

b. base de determinación de la renta imponible: balance general, retiros, contabilidad simplificada o acogidas al artículo 14 ter.

c. si existe desembolso de dinero o retiro de especies.

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4. en el Caso de los Contribuyentes que determinan su renta efeCtiva Con base a un ba-lanCe general, ¿Cuáles son los efeCtos tributarios?

Veamos el siguiente cuadro:

situación del Pago empresario individual sociedad de Personas sociedad anónimaPagado agregado a la rli, deduc-

ción en el Fut y se incluye en la renta bruta del im-puesto global complemen-tario, si se trata de gastos afectos a lo dispuesto en el artículo 21 de la lir

agregado a la rli, deducción en el Fut y se incluye en la renta bruta del impuesto global complementario de los socios en proporción de su participación social o en la del socio beneficiario del gasto, si se trata de gastos afectos a lo dispuesto en el artículo 21 de la lir

se afecta únicamente con el impuesto contenido en el inciso tercero del artículo 21, tasa 35%, sin afectar la rli ni el Fut

adeudado agregado a la rli, sin afectar el Fut ni la renta bruta Global ni la base afecta al impues-to contenido en el inciso tercero del artículo 21, hasta que ocurra el desembolso de dinero o el retiro de especie.

5. en el Caso de los Contribuyentes que determinan su impuesto de primera Categoría en base a retiros o distribuCiones (art. 14 bis), ¿Cuáles son los efeCtos tributarios de los gastos afeCtos a lo dispuesto en el artíCulo 21?- empresario individual o sociedad de personas: se incluye en la renta bruta global del empresario o de los

socios, no afectándose con impuesto de Primera Categoría.

- sociedad anónima: se afecta únicamente con el impuesto contenido en el inciso tercero del artículo 21, tasa 35%.

6. en el Caso de los Contribuyentes que determinan su renta efeCtiva Con base a un ba-lanCe general, ¿Cuáles son los efeCtos tributarios que el gasto se inCurra en un ejer-CiCio distinto al pago?Veamos el siguiente cuadro:

empresario individual sociedad de Personas sociedad anónimase deduce del Fut en el ejercicio de su pago, siendo la primera imputación el saldo de rli a la cual fue agregado.

tratándose de gastos afectos, se inclu-yen en la renta bruta global.

se deduce del Fut en el ejercicio de su pago, siendo la primera imputación el saldo de rli a la cual fue agregado.

tratándose de gastos afectos, se inclu-yen en la renta bruta global del o los socios, atendiendo a que exista o no un beneficiario determinado.

se deduce del Fut en el ejercicio de su pago, siendo la primera imputación el saldo de rli a la cual fue agregado. tratándose de gastos afectos, se inclu-ye en la base imponible del impuesto contenido en el inciso tercero del artículo 21, tasa 35%

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7. ¿a qué se refiere el ConCepto de “gastos reChazados afeCtos”?Corresponde a las adquisiciones de bienes y servicios, que se consumen dentro de un ejercicio comercial, pagadas, que no cumplen los requisitos establecidos en el artículo 31 de la ley de la renta para los efectos de determinar la renta líquida de los contribuyentes que determine su renta efectiva y que el artículo 21 de la ley de la renta no los exceptúe de su condición de retiro o los exima de tributar ya sea con impuesto global com-plementario o adicional, en el caso de empresas individuales o sociedades de personas, o del impuesto conteni-do en el inciso tercero del artículo 21. Veamos el siguiente cuadro

descripción empresas individuales o sociedades de Personas

agencias extranjeras o sociedades anónimas

desembolsos que se eximen del impuesto pertinente (se deducen del Fut)

- ntereses, reajustes y multas pagados al Fisco, municipalidades y a organis-mos o instituciones públicas creadas por ley,

- además de lo dispuesto respecto a las empresas individuales o socieda-des de personas, lo siguiente:

- el pago del impuesto del número 3 del artículo 104 y

- impuestos de primera categoría,

- el pago de las patentes mineras en la parte que no sean deducibles como gasto.

- impuesto inciso tercero art. 21

- donaciones, en la parte que corres-ponda deducirlas como crédito en con-tra del impuesto de primera categoría.

- el impuesto territorial

desembolsos que no se consideran retirados (no se deducen del Fut)

- Gastos anticipados- sumas imputables a costos de activos- sumas imputables a ingresos no renta o rentas exentas (se deducen del Funt)

exCeso de retiros

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¿Qué se entiende Por exCeso de retiros?son los retiros que efectuaron los empresarios o los socios que no definieron su situación tributaria como retiros afectos, exentos o no constitutivos de renta, al no existir ningún monto por concepto de estas utilidades.

¿CuÁles son las utilidades tributables a las Que se Pueden imPutar los retiros?son las siguientes y se imputan en el orden que se indican:- utilidades tributables correspondientes a rentas líquidas imponibles determinadas por la empresa o perci-

bidas por conceptos de retiros, reinversiones y dividendos, y devengadas en empresas que tributen en base a contabilidad simplificada

- utilidad financiera correspondiente a la diferencia acumulada entre la depreciación normal y acelerada, res-pecto de bienes del activo fijo físico que se acogieron a este último régimen a contar del año 2001.

- rentas devengadas en sociedades de personas en las cuales la empresa individual o sociedades participe. (Fut devengado)

de no existir las utilidades tributables menCionadas en la PreGunta anterior, ¿a Qué Can-tidades se imPutan los retiros?a las siguientes utilidades y en el orden que se indican:- rentas exentas de impuestos personales

- Cantidades o ingresos no constitutivos de renta

las Cantidades Que hayan Quedado en situaCión de exCeso de retiros, ¿en Qué ejerCiCio de-ben tributar Con los imPuestos Personales Que ProCedan?las cantidades que hayan quedado como exceso de retiros en un ejercicio deben tributar en el ejercicio siguiente en que exista alguna de las utilidades a las cuales son imputables y de no haber a las existentes en los ejercicios subsiguientes o sucesivos.

¿CuÁl es el orden de imPutaCión de los exCesos de retiros, en el ejerCiCio Que existan utili-dades Con relaCión a los retiros Que eFeCtiVamente se eFeCtúen en los años siGuientes?en primer lugar se rebajan los excesos de retiros, reajustados por la variación del índice de precios al consumidor entre el mes de noviembre del año en que quedaron en situación de exceso y el mes de noviembre del año que se efectúe la imputación. una vez hecha esta imputación, se rebajan los retiros del ejercicio.

en el Caso de las soCiedades de Personas, ¿Qué oCurre en el ejerCiCio Que existan utilida-des en el Caso de Que el soCio Que hizo retiros Que Quedaron en exCeso de retiros, enajene sus dereChos soCiales a un Contribuyente de imPuesto Global ComPlementario o adiCio-nal?el cesionario se afectará con el impuesto global complementario o adicional según corresponda, por el total o la proporción de los retiros, dependiendo si adquirió el 100% o una parte de los derechos sociales que le correspon-dían al socio cedente de los derechos sociales.

exCeso de retiros

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en el Caso de las soCiedades de personas, ¿qué oCurre en el ejerCiCio que existan uti-lidades en el Caso de que el soCio que hizo retiros que quedaron en exCeso de retiros, enajene sus dereChos soCiales a una soCiedad de personas?los socios de la sociedad de personas cesionaria se afectará con el impuesto global complementario o adicional según corresponda, en virtud a su participación social en el total o la proporción de los retiros que le correspon-dan a la sociedad de personas, dependiendo si adquirió el 100% o una parte de los derechos sociales que le correspondían al socio cedente de los derechos sociales.

en el Caso de las soCiedades de personas, ¿qué oCurre en el ejerCiCio que existan uti-lidades en el Caso de que el soCio que hizo retiros que quedaron en exCeso de retiros, enajene sus dereChos soCiales a una soCiedad anónima?la sociedad anónima cesionaria de los derechos sociales se afectará con el impuesto contenido en el inciso terce-ro del artículo 21, tasa 35% por el total o la proporción de los retiros que le correspondan a la sociedad anónima, dependiendo si adquirió el 100% o una parte de los derechos sociales que le correspondían al socio cedente de los derechos sociales.

en el Caso de las soCiedades de personas, ¿qué oCurre en el ejerCiCio que existan utilida-des en el Caso que la soCiedad se transforme en una soCiedad anónima?la sociedad anónima que nace de la transformación, en el ejercicio que se produzcan las utilidades tributará con el impuesto contenido en el inciso tercero del artículo 21, tasa 35%, respecto al retiro en exceso que se determine a la fecha de la transformación, para lo cual la sociedad de persona deberá confeccionar un Fut a la fecha de la transformación.

¿Cuál es el tratamiento tributario de los exCesos de retiros en el Caso que la soCiedad de personas Con exCeso de retiros se divida?de conformidad a lo señalado por el servicio de impuestos internos, en el oficio 2616, de 1998, los excesos de retiros existentes en una sociedad de personas que se divide deben prorratearse entre las empresas que nacen en dicho proceso de división en función del patrimonio que se le asigne a cada una de las empresas.

¿Cuál es el tratamiento tributario de los exCesos de retiros en el Caso de una soCiedad anónima que naCió produCto de una transformaCión de una soCiedad de personas y que posteriormente se divide?de conformidad a lo señalado en el oficio 39, de 2005, los excesos de retiros existentes en la sociedad anónima que nació de la transformación de una sociedad de personas y que luego se divide, debe ser asumido por la em-presa que nació de la transformación y no debe ser prorrateado entre las empresas que nacen en la división.

¿Cuál es el tratamiento tributario de los retiros efeCtuados en una empresa Con giro de arrendamiento de bienes raíCes no agríColas, en el ejerCiCio que opte por determinar una renta presunta por ser sus rentas inferiores al 11% del avalúo fisCal?los retiros efectivos deben imputarse al Fondo de utilidades tributables existentes al 31 de diciembre del ejerci-cio anterior, y en el caso de no existir quedan en situación de exceso de retiros. esto es sin perjuicio de la tributa-ción que le corresponda a la renta presunta a nivel de impuestos personalesi.

exCeso de retiros

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¿Cuál es el tratamiento tributario de los exCesos de retiros efeCtuados desde una soCie-dad de responsabilidad limitada en el Caso de falleCimiento del soCio que efeCtuó diChos retiros?de acuerdo al oficio 2.331, de 2005, dichos excesos de retiros tributarán en el ejercicio en que se generen las utilidades tributables, afectando a los herederos en la determinación de sus impuestos personalesii.

en el Caso de exCeso de retiros que hayan sido reinvertidos Cumpliendo todas las for-malidades que Correspondan, ¿en que ejerCiCio se registran en el fut de la empresa re-Ceptora?deben ser ingresados en el Fut de la empresa receptora de la reinversión en el ejercicio que la empresa fuente impute dicho exceso a las utilidades tributables y así se lo informe a la primeraiii.

en el Caso de una empresa que haya efeCtuado un retiro efeCtivo de una soCiedad de per-sonas que haya quedado en situaCión de exCeso de retiros, ¿en qué ejerCiCio y porque valor deben anotarse en el registro fut?deben ser ingresados en el Fut de la empresa socia, en el ejercicio que la sociedad de personas tenga utilidades tributables, por el valor determinado al 31 de diciembre del ejercicio en que quedaron en situación de exceso de retiros reajustado por la variación del índice de precios al consumidor ocurridas a contar de ese momento.

i oficio 2.803, de 2005

i i el oficio no lo señala, pero se supone que cada heredero tributará conforme a su participación en la posesión efectiva.

i i i oficio 1802, de 2000