Introducció a La Comptabilitat Mòdul 5 L'Actiu i El Passiu Circulants

L’actiu i el passiucirculantsIgnasi Casanovas Parella

P01/01005/00417

UniversitatObertade Catalunya

© Universitat Oberta de Catalunya • P01/01005/00417 L’actiu i el passiu circulants

Índex

Introducció....................................................................................... 5

Objectius............................................................................................ 6

1. Existències .................................................................................... 7

1.1. Concepte i elements integrants de les existències ................... 7

1.2. Comptes representatius d’existències i operacions

relacionades . ........................................................................... 9

1.3. Procediments comptables per als comptes d’existències

i operacions relacionades ......................................................... 10

1.3.1. Procediments de compte únic ........................................ 10

1.3.2. Procediments de desdoblament...................................... 23

1.4. Valoració de les existències i operacions relacionades ............ 33

1.4.1. Valoració de les compres i de les vendes........................ 34

1.4.2. Valoració de les existències ............................................ 36

1.5. Depreciació i provisió de les existències .................................. 38

1.5.1. Determinació de la pèrdua de valor potencial ............... 38

1.5.2. Registre comptable de les provisions

per a depreciació ............................................................. 38

2. Creditors i deutors per operacions de tràfic ....................... 41

2.1. Les situacions creditores i deutores derivades

del tràfic mercantil................................................................... 41

2.2. Comptes representatius de creditors i de deutors per tràfic .... 43

2.3. Funcionament comptable dels comptes representatius

de situacions creditores. Adquisició de factors ........................ 45

2.3.1. Acomptes a proveïdors i Proveïdors ............................... 46

2.3.2. Creditors per prestació de serveis ................................... 49

2.3.3. Acomptes de remuneracions i remuneracions

pendents de pagament.................................................... 50


de situacions deutores. Prestació de factors ............................. 52

2.4.1. Acomptes de clients i Clients ........................................ 53

© Universitat Oberta de Catalunya • P01/01005/00417 L’actiu i el passiu circulants

2.4.2. Deutors............................................................................ 57

2.5. Reflex comptable de les operacions de tràfic documentades

mitjançant efectes comercials .................................................. 58

2.5.1. Breu referència als efectes comercials............................. 58

2.5.2. El gir o lliurament, l’acceptació d’efectes i el seu registre

comptable ....................................................................... 61

2.5.3. El descompte d’efectes i el seu registre comptable ......... 65

2.6. La morositat i el seu registre comptable.................................. 69

2.6.1. Registre comptable dels crèdits comercials

incobrables...................................................................... 69

2.7. Provisions per a insolvències de tràfic .................................... 72

2.7.1. El reflex comptable de les insolvències de tràfic ........... 72

3. Comptes financers...................................................................... 76

3.1. Els comptes financers en l’àmbit del balanç ............................ 76

3.2. El finançament aliè a curt termini ........................................... 77

3.2.1. Finançament específic transitori de proveïdors ............. 79

3.2.2. Finançament genèric d’empreses i de persones ............. 82

3.2.3. Finançament genèric d’entitats financeres .................... 83

3.2.4. Finançament a curt termini per mitjà del mercat

de capitals ....................................................................... 83

3.3. La inversió financera a curt termini......................................... 84

3.3.1. Comptes representatius de la inversió............................ 85

3.3.2. Comptes representatius de la rendibilitat i resultats...... 87

3.4. Els comptes de tresoreria .......................................................... 87

5© Universitat Oberta de Catalunya • P01/01005/00417 L’actiu i el passiu circulants

Introducció

Tal com heu pogut comprovar en l’índex d’aquest mòdul, els continguts

s’han organitzat en tres eixos: una primera part referida a les existències,

un segon bloc relacionat amb els creditors i deutors per tràfic, i una dar-

rera part en què s’estudien aspectes que tenen a veure amb els comptes

financers.

Tornem a fer referència als supòsits pràctics que trobareu al final del mò-

dul. És important que els resolgueu a fi de disposar d’un element de ju-

dici a l’hora d’avaluar els progressos dels vostres coneixements.


Objectius

Amb el treball proposat al llarg d’aquest mòdul pretenem que pugueu as-

solir els objectius següents:

1. Conèixer el funcionament comptable dels comptes representatius de

les existències i de les operacions de compra i venda, i els principals

criteris que es fan servir en la valoració d’aquestes transaccions i

d’aquestes existències al final de l’exercici.

2. Conèixer el funcionament comptable dels comptes representatius de

les situacions creditores i deutores derivades del tràfic empresarial, el

registre comptable i el significat de les pèrdues irreversibles i de les pèr-

dues reversibles (provisions) derivades d’aquests comptes i d’aquests

crèdits.

3. Conèixer el funcionament comptable dels comptes representatius dels

medis financers a curt termini, el qual constitueix el flux circular dine-

rari de l’empresa, és a dir, el finançament monetari i la inversió mo-

netària a curt termini i la tresoreria.


1. Existències

1.1. Concepte i elements integrants de les existències

Segons com sigui l’activitat econòmica desenvolupada per l’empresa, ens

trobarem amb diverses menes d’existències. Si classifiquem les empreses

en dos grans grups, es poden establir les classes següents:

1) Empreses comercials. Són les que adquireixen productes amb la fina-

litat exclusiva de destinar-los a la venda sense fer-hi cap transformació o

manipulació. Tots els béns que posseeixen aquestes empreses es classifi-

quen comptablement sota la denominació de mercaderies. Per tant, po-

dem definir les mercaderies com els béns adquirits i posseïts per l’em-

presa i destinats a la venda sense transformació.

El cicle de l’empresa comercial es pot representar gràficament així:

Allò que caracteritza un bé a l’hora de ser qualificat comptablement com

a mercaderia no és que es pugui destinar al consum immediat, sinó la fi-

!

Liquiditat Compres Existències

• Mercaderies

Vendes Liquiditat

Per a la comptabilitat, les existències són tot el conjunt de béns

que es poden emmagatzemar i que són adquirits i posseïts per

l’empresa amb la finalitat de ser destinats a la venda, sense cap

transformació, o bé de ser transformats en altres productes per

mitjà d’un procés de fabricació o de manipulació. S’hi inclouen

també els béns que s’incorporaran al procés productiu com a ele-

ments auxiliars. Són, per tant, l’element essencial de l’exercici de

l’activitat econòmica de l’empresa.


nalitat per la qual s’ha adquirit aquest bé, és a dir, la seva comercialitza-

ció i la seva venda. D’aquesta manera, un maó, una planxa d’acer, una

màquina, un sac d’arròs o una brusa seran mercaderies per a les empreses

que tinguin com a activitat comerciar amb aquests béns.

2) Empreses transformadores. Són les que adquireixen productes amb

l’objectiu de transformar-los, mitjançant un procés industrial, en productes

diferents per a la seva posterior venda. Els béns que posseeixen aques-

tes empreses es classifiquen comptablement en diverses categories,

d’acord amb la seva situació o funció dintre del procés industrial. Tindrem,

doncs:

• Primeres matèries i matèries auxiliars, o sigui, elements a partir dels

quals es duen a terme les operacions d’elaboració o de transformació

en el procés productiu.

• Productes que estan en curs d’elaboració, és a dir, els béns que estan en

un punt intermedi del procés productiu i que normalment no es po-

den destinar a la venda.

• Productes acabats, o sigui, els béns fabricats per l’empresa que són ap-

tes per a la venda i que es destinen com a primeres matèries a d’altres

empreses situades en l’estadi següent del procés productiu global o

com a mercaderies a les empreses comercials.

• Aprovisionaments, és a dir, els béns necessaris per al procés productiu

però que no en constitueixen la base essencial, com ara combustibles,

lubricants, recanvis, embalatges, etc.

El cicle de l’empresa transformadora es pot representar gràficament així:

Tots els elements esmentats abans, juntament amb els seus comptes repre-

sentatius, són elements de l’actiu circulant pel fet que la seva permanència

dins l’empresa està limitada, en principi, a la durada del seu cicle productiu.

!

De manera paral·lela al ques’esdevé amb les mercaderies,un mateix bé pot ser primeramatèria per a una empresa oproducte elaborat per a unaaltra. Tot dependrà del procésindustrial de l’empresa. Unapeça de roba és un producteacabat per a una fàbrica tèxtil,però també és una primeramatèria per a una empresa deconfecció.

Liquiditat Compres Existències Existències Vendes Liquiditat

• Primeresmatèries

• Matèriesauxiliars

• Aprovisionament

• Productesen cursd’elaboració

• Productesacabats

Procés defabricació o detransformació

Nota


Les mercaderies i els productes acabats, en ser més propers a la venda,

disposen de més liquiditat (capacitat que té una massa patrimonial de-

terminada de convertir–se en disponibilitats) que els altres elements des-

crits. Els segueixen, en aquest ordre, els productes que estan en curs

d’elaboració dintre del procés productiu, les primeres matèries, les matè-

ries auxiliars i els aprovisionaments.

1.2. Comptes representatius d’existències

i operacions relacionades

En l’apartat anterior hem classificat els elements que formen les existèn-

cies d’acord amb un criteri basat en la seva naturalesa funcional dins l’em-

presa i no d’acord amb la seva naturalesa intrínseca. Hem establert, doncs,

les categories patrimonials de mercaderies, primeres matèries, matèries

auxiliars, productes en curs d’elaboració, productes acabats i aprovisiona-

ments.

D’altra banda, dels gràfics anteriors es desprèn que l’empresa, en l’àmbit

extern, portarà a cap dues operacions bàsiques relacionades amb aquests

elements: la compra i la venda. També se’n derivaran altres operacions

que impliquin devolucions de compres que l’empresa ha fet als seus pro-

veïdors i operacions que impliquin devolucions de vendes fetes pels

clients a l’empresa.

Per a representar tots aquests elements patrimonials i les operacions

comptables farem servir els comptes següents amb l’expressió de les se-

ves definicions comptables:

!

Segons el tipus de procésque desenvolupi una empresa,

un producte pot ser per a aquestauna primera matèria o un

producte elaborat.

1) Comptes representatius d’elements destinats a la venda,

sense transformació.

– Mercaderies.

– Embalatges.

– Envasos.

2) Comptes representatius d’elements destinats a integrar-se als

productes fabricats per l’empresa.

– Primeres matèries.

– Elements i conjunts incorporables.


1.3. Procediments comptables per als comptes d’existències

i operacions relacionades

Els procediments comptables emprats en l’enregistrament de les existèn-

cies i de les seves operacions relacionades (compres i vendes) es poden

agrupar, en primera instància, segons els comptes utilitzats per a enregis-

trar tot el cicle descrit en l’apartat anterior. D’aquí sorgiran els procedi-

ments de compte únic i els procediments de desdoblament.

1.3.1. Procediments de compte únic

Aquests procediments es caracteritzen pel fet que tot el control d’existèn-

cies, com també el registre comptable de les operacions de compra i de

venda, es fa per mitjà del compte únic de Mercaderies.

Tal com ja s’ha indicat, el compte de Mercaderies pertany a l’actiu circu-

lant, per la qual cosa hi regiran els motius de càrrec i d’abonament que

s’han descrit per als comptes d’actiu; això vol dir que es carregarà per

l’import del compte al començament de l’exercici i per totes les opera-

cions que suposin un augment del compte, i que s’abonarà per totes les

operacions que suposin una disminució del compte.

!

3) Comptes representatius d’elements destinats a ser consumits

en el procés productiu.

– Materials diversos.

– Combustibles.

– Recanvis.

4) Comptes representatius dels productes fabricats per l’empresa.

– Productes en curs d’elaboració.

– Productes acabats.

5) Comptes representatius d’operacions relacionades amb les

existències.

– Compres de mercaderies, de primeres matèries, etc.

– Devolucions de compres.

– Vendes de mercaderies, de productes acabats, etc.

– Devolucions de vendes.

Nota prèvia

Tenint en compte lanaturalesa de l’assignatura aquè van destinats aqueststemes, ens limitarem a l’anàliside les empreses comercials ideixarem per a cursosposteriors la problemàticacomptable dels comptesrepresentatius d’existències ales empreses industrials. Enconseqüència, del’enumeració de comptesexposada en l’apartatprecedent, prendremúnicament els comptes demercaderies, les compresde mercaderies, lesdevolucions de compres, les vendes de mercaderies i les devolucions de vendes.


Esquemàticament, els motius de càrrec i d’abonament d’aquest compte

seran els següents:

Recordem que l’empresa comercial genera el seu benefici per la diferèn-

cia entre el preu de venda i el d’adquisició d’un article. Segons quin sigui

el criteri de valoració que s’apliqui als motius de càrrec i d’abonament

anteriors, haurem de distingir el procediment administratiu del procediment

especulatiu.

1) Procediment administratiu

• Característiques i aspectes principals

Aquest principi bàsic determina les característiques i els aspectes signifi-

catius del procediment:

– De cada element venut caldrà saber, a més del seu preu de venda, el seu preu d’adquisi-ció. Quan a l’empresa hi hagi una gran quantitat d’articles en venda i els preus d’ad-quisició de cadascuna de les partides que componen el seu magatzem no siguin iguals,la tasca de determinar el preu d’adquisició d’un article concret pot ser laboriosa.

– El compte de Mercaderies, i concretament el seu saldo, reflectirà a cada moment elvalor de les existències al magatzem de l’empresa, ja que serà l’expressió de la di-ferència aritmètica de:

valor inicial + entrades – sortides

!

Deure Mercaderies Haver

Existència inicial XXX Vendes de mercaderies XXXCompres de mercaderies XXX Devolucions de compres XXXDevolucions de vendes XXX

Per tant, el compte de Mercaderies es carregarà pel valor de l’existèn-

cia inicial, pel valor de les compres (augment) i pel valor de les devo-

lucions de vendes (augment), i s’abonarà pel valor de les vendes

(disminució) i pel valor de les devolucions de compra (disminució).

El procediment administratiu es caracteritza pel fet que s’hi aplica

el mateix criteri de valoració –el d’adquisició– que es fa servir per a

enregistrar tots els moviments descrits respecte al compte de Mer-

caderies.


quantificada d’acord amb el mateix criteri de valoració, el d’adquisició. Per això,aquest procediment s’anomena també inventari permanent, atès que mitjançant el seuús es pretén que la comptabilitat reflecteixi sempre el valor de les existències al ma-gatzem.

– Com a conseqüència del que s’ha dit, la diferència –normalment positiva–, entre elpreu de venda i el preu d’adquisició d’un element, és a dir, el resultat brut que derivade l’operació de venda, s’haurà d’enregistrar en un compte adequat.

– Aquest compte recollirà el benefici brut generat per l’empresa durant l’exercici i endonarà informació com a conseqüència de la diferència entre el preu de venda i elpreu d’adquisició.

• Comptes que cal fer servir

Els comptes que s’hauran de fer servir en aquest procediment seran els

de Mercaderies i els de Resultats per vendes, que tindran la definició i les re-

lacions comptables següents:

Mercaderies

Béns adquirits per l’empresa i destinats a la venda sense transformació.

El seu moviment és el següent:

1) Es carregarà:

• Al començament de l’exercici, per l’existència inicial, expressada a preu d’adquisició(pa) per a l’empresa.

• Per l’import de les compres, igualment a preu d’adquisició.

• Per les devolucions de vendes (o sigui, les remeses retornades pels clients a causa dedefectes de qualitat, d’incompliment dels terminis de lliurament o d’altres motiussemblants), expressades en el preu d’adquisició que van tenir per a l’empresa.

2) S’abonarà:

• Per les vendes de mercaderies, expressades en el preu d’adquisició dels articles ve-nuts.

• Per les devolucions de compres (és a dir, les remeses retornades als proveïdors acausa de defectes de qualitat, d’incompliment de terminis de lliurament o d’altresmotius semblants), expressades en el preu d’adquisició que van tenir per a l’empresa.

• Pels descomptes i efectes similars sobre compres originats per les mateixes causes, obé per ajustaments del preu d’adquisició que siguin posteriors a la recepció de la fac-tura.

Això es farà constar en l’actiu del balanç, i el seu saldo, normalment deutor, expressaràel valor de les existències a preu d’adquisició.

Resultats per vendes

Diferències entre el preu de venda i el d’adquisició, corresponents a les vendes de mer-caderies fetes per l’empresa.


1) S’abonarà:

• Per la diferència entre el preu de venda (pv) i el preu d’adquisició (pa) de les merca-deries venudes, en el supòsit que hi hagi benefici (pv > pa).


2) Es carregarà:

• En el supòsit que hi hagi devolucions de venda, per la diferència entre el preu devenda i el preu d’adquisició de les remeses retornades pels clients a causa de defectesde qualitat, d’incompliment de terminis de lliurament o d’altres motius semblants.

• Per l’import dels descomptes i d’efectes semblants sobre vendes originats per les matei-xes causes, o bé per ajustaments del preu de venda que siguin posteriors a l’emissió dela factura i que impliquin una disminució real i efectiva del preu de venda original.

• Per la diferència entre el preu de venda i el preu d’adquisició de les mercaderies ve-nudes, en el supòsit que hi hagi pèrdua (pv < pa).

Això s’integrarà al resultat global de l’empresa, i el seu saldo, que podrà ser creditor (be-nefici), zero o deutor (pèrdua), expressarà el resultat brut que s’obtingui en la compra-venda de mercaderies.

L’esquema comptable dels càrrecs i dels abonaments anteriors queda es-

tablert de la manera següent:

• Anotacions comptables derivades dels motius de càrrec

i d’abonament

Les anotacions comptables que derivaran de l’esquema anterior seran les

següents:

1) Reflex de l’existència inicial:

2) Compres:

D Mercaderies H

Existència inicial paCompres pa Devolucions de compres pa

Dtes., similars i ajust. preu Dte.

Vendes paDevolucions vendes pa

Saldo igual a l’existència final

pa

D Resultat per venda H

Resultat (pv-pa)Retrocessió del (pv > pa)

resultat (pv – pa)Dtes., similars

i ajust. preu Dte.

Saldo igual al resultat brutper vendes (pv – pa)

∑ Deure ∑ Deure∑ Haver ∑ Haver

Mercaderies pa

Resta de comptes d’actiu XXXX

Comptes de passiu XXXX

Mercaderies pa

Proveïdors pa

3) Devolució de compres i descomptes sobre compres per ajustaments

de preus:

Tant si es produeix una devolució real i efectiva dels béns com si es

produeix un ajustament dels preus d’adquisició inicial, l’anotació

comptable serà la mateixa.

4) Vendes

Si la venda es fes a pv < pa, el compte de Resultats per vendes es carre-

garia en lloc d’abonar-se.

5) Devolució de vendes i descomptes sobre vendes per ajustament de

preus.

Si es produeix una devolució real i efectiva dels béns per part dels

clients, l’anotació serà:

En canvi, si només hi ha un ajustament dels preus de venda, l’anota-

ció serà:

D’acord amb el que s’ha assenyalat, l’esquema genèric de funciona-

ment del compte únic de Mercaderies, segons el procediment admi-

nistratiu, serà el següent:


Proveïdors pa

Mercaderies pa

Clients pv

Mercaderies paResultat per vendes (pv – pa)

Mercaderies paResultat per vendes (pv – pa)

Clients pv

Resultat per vendes Dte.

Clients Dte.


• Resum de les notes més significatives

Com a conclusió, les notes més característiques d’aquest procediment

són les següents:

1) Cal que l’empresa tingui pocs articles en venda.

2) Els preus d’adquisició dels articles han de ser molt estables a fi de po-

der identificar amb precisió i rapidesa el preu d’adquisició associat a

cada unitat venuda.

3) S’hauran d’habilitar comptes de mercaderies per a cada mena d’arti-

cle:

a) El compte de Mercaderies haurà de reflectir a cada moment el valor

de l’existència al magatzem.

b) El compte de Resultats per vendes haurà de recollir el resultat brut (di-

ferència entre el preu de venda i el preu d’adquisició) obtingut durant

l’exercici.

Els requisits exigits per a poder emprar aquest procediment fan que si-

gui aplicable a molt poques empreses, per la qual cosa el seu ús és

molt poc freqüent.

!

D Mercaderies H

Ex. inicial (1) (pa) Devol. comp. (pa)

Compra (pa)

Devol.venda (pa) Venda (pa)

D Clients H

Venda (pv) Devol. venda (pv)Dtes. s/vendes Dte.

D Proveïdors H

Devol. comp. (pa)

Compra (pa)

D Resul. per vendes H

Devol. Pervenda (pv – pa) venda (pv – pa)

Dtes.s/vendes Dte.

(5)(4)

(5)

(4)

(6)

(4)

(2)

(3)

Llegenda

(1) Reflex de l’existènciainicial.(2) Comptabilització de lescompres.(3) Comptabilització de lesdevolucions.(4) Comptabilització de lesvendes.(5) Comptabilització de lesdevolucions de les vendes.(6) Comptabilització delsdescomptes i descomptes deles compres sobre les vendesposteriors a l’emissió de lafactura.


2) Procediment especulatiu


Aquest principi bàsic condiciona les característiques i els aspectes signifi-

catius del procediment, que són els següents:

– No s’ha de saber el preu específic d’adquisició de cada element venut.

– El compte de Mercaderies, i concretament el seu saldo, no haurà de reflectir el valorde les existències al magatzem de l’empresa, ja que seria l’expressió d’una diferència:

així, doncs, s’haurà de quantificar d’acord amb diferents criteris d’estimació. Aquestdoble criteri d’estimació implica que el saldo del compte de Mercaderies perdi la sevafunció anterior (reflex del valor de l’existència) i que no tingui cap significat, atèsque és una barreja de criteris de valoració heterogenis.

– Com a conseqüència d’això, el resultat de cada operació, o sigui, la diferència entreel preu de venda i el d’adquisició, no es té en compte a l’hora d’enregistrar les opera-cions repetitives de vendes.

– El compte especulatiu de Mercaderies recollirà conjuntament les existències i els re-sultats derivats de la venda. Caldrà regularitzar aquest compte especulatiu de Merca-deries perquè recuperi la seva funció anterior de representació de les existències iperquè s’obtingui l’import global dels resultats de vendes.

– El compte de Resultats per vendes haurà d’incloure el benefici brut generat per l’em-presa, no en ocasió de cada operació, sinó de manera global en el tancament del’exercici, quan es dugui a terme la regularització del compte de Mercaderies (opera-ció que s’explica més endavant).

• Comptes que s’han de fer servir

Els comptes que caldrà utilitzar en aquest procediment són els de Merca-

deries i els de Resultats per vendes. La seva definició i les seves relacions

comptables són les següents:

valor inicial (pa) + entrades (pa) – sortides (pv)

Aquest procediment es caracteritza pel fet que s’apliquen criteris

de valoració diferents per a enregistrar les compres (i les devolu-

cions de les compres) i les vendes (i les devolucions de les vendes).

Pel que fa a les primeres, s’aplica el mateix criteri anterior, és a dir,

el preu d’adquisició, mentre que per a les segones, és a dir, les ven-

des i les seves devolucions, es fa una comptabilització mitjançant

la seva valoració només a preu de venda.


Mercaderies

Coses adquirides per l’empresa i destinades a la venda sense transformació.


1) Es carregarà:

• Al començament de l’exercici, per l’existència inicial, expressada a preu d’adquisicióper a l’empresa.

• Per l’import de les compres, també a preu d’adquisició.

• Per les devolucions de les vendes (és a dir, les remeses retornades pels clients a causade defectes de qualitat, d’incompliment dels terminis de lliurament o d’altres motiussemblants), expressades a preu de venda.

• Per l’import dels descomptes i efectes semblants sobre les vendes originades per lesmateixes causes, o bé per ajustaments del preu de venda que siguin posteriors al’emissió de la factura.

• En el tancament de l’exercici, per l’import del resultat brut (benefici), i es farà unabonament en el compte de Resultats per vendes.

2) S’abonarà:

• Per les vendes de mercaderies, expressades a preu de venda.

• Per les devolucions de compres (o sigui, les remeses retornades als proveïdors a causade defectes de qualitat, d’incompliment de terminis de lliurament o d’altres motiussemblants), expressades en el preu d’adquisició que van tenir per a l’empresa.

• Pels descomptes i efectes semblants sobre compres originats per les mateixes causes,o bé per ajustaments del preu d’adquisició que siguin posteriors a la recepció de lafactura.

• En el tancament de l’exercici, per l’import del resultat brut (pèrdua), i es farà un càr-rec en el compte de Resultats per vendes.

El seu saldo, que podrà ser deutor, zero o creditor, estarà mancat de significat perquès’ha format mitjançant operacions enregistrades amb criteris de valoració diferents; peraixò, caldrà regularitzar-lo de manera que aquest compte expressi el valor de lesexistències que hi ha al magatzem a preu d’adquisició.

Resultats per vendes

Diferències entre el preu de venda i el de compra corresponents a les vendes de merca-deries fetes per l’empresa.

Aquest compte només funcionarà arran del tancament de l’exercici quan es dugui aterme la regularització del compte de Mercaderies.


1) S’abonarà, en el tancament de l’exercici, per l’import del resultat brut (benefici), i esfarà un càrrec en el compte de Mercaderies.

2) Es carregarà, en el tancament de l’exercici, per l’import del resultat brut (pèrdua), i esfarà un abonament en el compte de Mercaderies.

Això s’integrarà en el resultat global de l’empresa; i el seu saldo, que podrà ser creditor(benefici), zero o deutor (pèrdua), expressarà el resultat brut obtingut en la compra-venda de Mercaderies.

L’esquema comptable dels càrrecs i dels abonaments anteriors queda es-

tablert així:


• Regularització del compte especulatiu de Mercaderies

La regularització del compte especulatiu consisteix “a discriminar, en un

moment donat (generalment al final de l’exercici o quan per alguna raó

cal redactar un balanç de situació), allò que no es va discriminar en la

comptabilització dels fets, és a dir, significa rescindir el saldo del compte

especulatiu en beneficis, d’una banda, i la situació del valor de l’element

patrimonial al qual fa referència el compte, de l’altra”.

L’expressió del resultat obtingut en la gestió de qualsevol element patri-

monial serà:

En el cas concret de Mercaderies, el resultat, de manera més concreta,

s’expressarà així:

±B = V − CV, en què: V = vendes

CV = cost de les vendes

D Mercaderies H

Existència inicial paCompres pa Devolucions de compres pa

Descomptes en el preude compres Dte.

Devolucions de vendes pv Vendes pv

Descompte en el preude vendes Dte.

Regularització +B(si hi ha benefici)

Regularització +B(si hi ha pèrdua)

Saldo igual a l’exis-tència final (desprésde regularització)

D Resultat per vendes H

Regularització +B(si hi ha benefici)

Regularització(si hi ha pèrdua)

Saldo igual al resultatbrut per vendes (desprésde regularització)

∑ Deure ∑ Deure∑ Haver ∑ Haver

±B = I – D, en què: ± B = benefici (+) o pèrdua (-) obtinguts

I = ingressos derivats de la gestió

D = despeses derivades de la gestió

Lectura recomanada

José M. Fernández Pirla(1977). Teoría económica de lacontabilidad (pàg. 58). Ma-drid: Ediciones ICE.


El cost de vendes (CV) s’expressarà així:

Cost de vendes = existència inicial + compres − existència final

L’expressió inicial del benefici es podrà transformar en:

Si traslladem aquesta simple expressió al cas concret de l’estructura del

compte de Mercaderies en funcionament especulatiu, veurem que els in-

gressos o les vendes s’expressaran per mitjà de l’haver del compte espe-

culatiu de Mercaderies, mentre que el deure mostrarà l’existència inicial i

les compres; per tant, tindrem:

per la qual cosa l’expressió anterior es transformarà en:

I si considerem que la diferència entre l’Haver i el Deure d’un compte

s’anomena saldo d’aquest mateix compte, i acordem, solament per a

aquest cas, representar el saldo creditor (H > D) per +S i el saldo deutor

(H < D) per −S, podrem concloure l’expressió inicial del benefici en:

Per a dur a terme la regularització del compte especulatiu de Mercade-

ries, és evident que cal saber el valor de l’existència final, que a la vegada

±B = – S + Ef

±B = H – D + Ef

CV = H (haver) i Ei + C = D (deure)

C±B = V − (Ei + C −Ef ) o

±B = V − Ei − C + Ef

CV = Ei + C − Ef


només es podrà obtenir per mitjà de la pràctica d’un inventari extra-

comptable i de la seva valoració posterior, o bé per mitjà de la seva

existència en una comptabilitat auxiliar de magatzem que enregistri tots

els moviments avaluats de cadascuna de les mercaderies de l’empresa.

Tant si es fa d’una manera com si es fa de l’altra, òbviament la dada de

l’existència final s’haurà d’introduir en la comptabilitat per a poder regu-

laritzar el compte especulatiu de Mercaderies.

Quan s’hagi determinat el benefici (+B) o la pèrdua (−B) que es tingui en

un compte especulatiu, es regularitza aquest compte de la manera se-

güent:

Si hi ha benefici, s’inclourà en l’haver del compte. Per a extreure

d’aquest compte el benefici esmentat, n’hi haurà prou a escriure’n

l’import en el deure, amb la qual cosa s’anul·la per la mateixa quantitat

l’haver –per la significació aritmètica oposada que tenen tots dos ter-

mes–, i simultàniament s’escriurà la mateixa quantitat en l’haver d’un

compte de diferències, que en aquest cas anomenarem de Resultats per

vendes.

Si hi ha pèrdua, s’inclourà en el deure del compte; n’hi haurà prou,

doncs, a escriure en l’haver la mateixa quantitat representativa de la pèr-

dua perquè quedi suprimida del compte. També s’enregistrarà en el

deure del compte de Resultats per vendes.

Si actuem d’aquesta manera, és a dir, si traslladem els beneficis o les pèr-

dues del compte especulatiu, aquest reflectirà en el seu saldo el valor es-

tricte de l’existència.


i d’abonament

Les anotacions comptables que es derivaran de l’esquema anterior són

les següents:

1) Reflex de l’existència inicial

!

Mercaderies paResta de comptes d’actiu XXX

Comptes de passiu XXX


2) Compres

3) Devolució de compres

Tant si es produeix una devolució real i efectiva dels béns, com si es

produeix un ajustament en els preus de compra inicial, l’anotació


4) Vendes

5) Devolució de vendes

Tant si es produeix una devolució real i efectiva dels béns per part

dels clients com si es produeix un ajustament en els preus de venda,

l’anotació serà la mateixa.

6) Regularització del compte de Mercaderies

Si el resultat és un benefici (+B).

Si el resultat és una pèrdua (−B).

Mercaderies pa

Proveïdors pa

Proveïdors pa

Mercaderies pa

Clients pv

Mercaderies pv

Mercaderies pv

Clients pv

Mercaderies +B

Resultats per vendes +B

Resultats per vendes −B

Mercaderies −B


D’acord amb el que s’ha dit, segons el procediment especulatiu, l’es-

quema genèric de funcionament del compte únic de Mercaderies serà el

següent:

• Resum de les notes més significatives

Com a conclusió, les notes més característiques d’aquest procediment

són:

1) És útil per a empreses que posseeixin nombrosos articles en venda.

2) No cal habilitar comptes de mercaderies per a cada mena d’article, ja

que aquests comptes, per la seva forma de funcionament, no tenen

significat.

3) Cal mantenir una comptabilitat auxiliar de magatzem per a conèixer

a cada moment les unitats i el valor de l’existència.

4) Si no es manté aquesta comptabilitat, és imprescindible elaborar un

inventari extracomptable i establir-ne la valoració, almenys en el tan-

cament de cada període comptable, per tal de poder regularitzar el

compte de Mercaderies i de determinar el resultat brut.

5) El compte de Mercaderies no té significat durant l’exercici perquè no

expressa el valor de l’existència que hi ha al magatzem.

D Mercaderies H

Ex. inicial (1) (pa) Devol. i dte. sobrecompres (pa)

Compra (pa)

Devol. i dte. sobre Venda (pv)vendes (pv)

D Clients H

Venda (pv) Devol. i dte. sobrevendes (pv)

D Proveïdors H

Devol. i dte. sobrecompres (pa)

Compra (pa)

D Resul. per vendes H

Regularització – B Regularització + B

(3)

(2)

(5)

(4)

(6’) (6)

REGULARITZACIÓ +B REGULARITZACIÓ −B

(1) Reflex de l’existènciainicial.(2) Comptabilització de lescompres.(3) Comptabilització de lesdevolucions.(4) Comptabilització de lesvendes.(5) Comptabilització de lesdevolucions i descomptesobre vendes.(6) Regularització, en elsupòsit +B.(6’) Regularització, en elsupòsit −B dels descomptessobre compres.(6’) Regularització −BRegularització +B (6).

Llegenda


6) És imprescindible dur a terme la regularització del compte de Merca-

deries, per a la qual cosa cal obtenir el valor de l’existència final a par-

tir d’una comptabilitat auxiliar de magatzem o bé d’un inventari ex-

tracomptable.

7) El compte de Resultats per vendes recollirà globalment, i com a con-

seqüència de la regularització, el resultat brut (+B o −B) que s’hagi

aconseguit durant l’exercici.

1.3.2. Procediments de desdoblament

Els dos procediments de compte únic que s’han analitzat en l’apartat

anterior es caracteritzen pel fet que totes les operacions desenvolu-

pades amb mercaderies (reflex de les existències, compres, vendes i

devolucions de compres i de vendes) s’enregistren en el compte

únic; per tant, la comptabilitat no pot oferir informació dels aspec-

tes següents:

1) Import de l’existència inicial (el seu import queda inclòs dins el

saldo del compte únic).

2) Compres. En el deure del compte únic s’enregistren altres operacions

que fan impossible obtenir de manera directa aquest import.

3) Vendes. L’haver del compte únic conté altres operacions que no per-

meten arribar a conèixer directament aquest import, independentment

dels diversos criteris de valoració que s’hagin fet servir.

4) Devolucions de compres i de vendes. Queden incloses respectiva-

ment en l’haver i en el deure del compte únic; per això, el seu import

global és gairebé impossible d’obtenir.

Per a evitar algun d’aquests inconvenients, s’han desenvolupat els proce-

diments de desdoblament, que es basen en l’aplicació de la llei de des-

glossament del funcionament dels comptes, ja exposada en apartats pre-

cedents. Recordem que aquesta llei estableix que “cada compte es pot

dividir en altres de parcials, tenint com a criteri el de la naturalesa dels

fets enregistrats en el compte o bé el dels seus termes correlatius, amb la

condició que cada compte parcial ha de conservar els requisits i la natu-

ralesa del compte primitiu”. !

L’escassa informaciócomptable...

... que aquest procedimentproporciona fa que, malgrat laseva simplicitat, el seu ús noestigui gaire estès.


D’acord amb aquesta llei, el compte de Mercaderies es desdoblarà en els

següents:

1) Desdoblament complet

Parteix dels mateixos criteris de valoració exposats en el compte admi-

nistratiu de Mercaderies, però té els seus inconvenients, independent-

ment de la informació disgregada que ens ofereix ara el desglossament

de comptes aplicat. Com que es tracta d’un procediment totalment en

desús dintre de l’empresa, no hi incidirem especialment.

2) Desdoblament incomplet


Aquest procediment parteix del compte especulatiu únic de Mercaderies

i en conserva els mateixos criteris de valoració, però aplica el desglossa-

ment de comptes anterior; això permetrà aconseguir més informació,

atès que la comptabilitat recollirà els imports de cadascuna de les opera-

cions de compres, de vendes i les seves respectives devolucions; tanma-

teix, exigirà també una operació de regularització en el moment de tan-

cament del període comptable amb la finalitat de:

– Expressar el valor de l’existència que hi ha al magatzem en el tanca-

ment del període.

– Determinar i reflectir comptablement el resultat brut.

D Mercaderies H

Existència inicial Devol. de compresCompres VendaDevol. de vendes

Devol. de vendes

DevolucióVendes

Devol. de compres

Devoluciócompres

Mercaderies

Existènciainical

Vendes

Vendes

Compres

Compres

DESDOBLAMENT

Nota

L’aplicació dels criteris devaloració implícits en elcompte únic de Mercaderies–administratiu o especulatiu–, donarà lloc,respectivament, alsanomenats desdoblamentcomplet i desdoblamentincomplet.

Nota

Si bé el fonament d’aquestaoperació de regularització ésel mateix que s’ha analitzat en l’estudi del compteespeculatiu de Mercaderies, laseva forma d’enregistramentserà diferent, tal com veuremmés endavant.


• Comptes que cal fer servir

En aquest procediment s’hauran de fer servir els comptes de Mercaderies,

els de Compres, els de Devolucions de compres, els de Vendes i els de De-

volucions de vendes, pel que fa a l’enregistrament normal d’operacions, i

el d’explotació, pel que fa a l’enregistrament de regularització. Les seves

definicions i relacions comptables seran:

Mercaderies

Coses adquirides per l’empresa i destinades a la venda sense transformació.


1) Es carregarà:

• Al començament de l’exercici, per l’existència inicial expressada a preu d’adquisicióper a l’empresa.

• En el moment de tancament de l’exercici, per l’import de l’inventari d’existències fi-nals d’aquest exercici, i es farà un abonament en el compte d’Explotació.

2) S’abonarà:

• En el moment de tancament de l’exercici, per l’import de l’inventari d’existènciesinicials, i es farà un càrrec en el compte d’Explotació.

Es farà constar en l’actiu del balanç i només funcionarà amb motiu de l’obertura decomptes i del tancament de l’exercici.

Compres de mercaderies

Aprovisionament que l’empresa fa de béns inclosos en el compte de Mercaderies.


1) Es carregarà per l’import de les compres en el moment de recepció de les remesesdels proveïdors o quan es posin en camí –si les mercaderies i els béns es transportessina càrrec de l’empresa–, i es farà un abonament en els comptes de Proveïdors o en els deTresoreria.

2) S’abonarà pel saldo quan es tanqui l’exercici i es farà un càrrec en el compte d’Explo-tació.

Devolucions de compres

Remeses retornades als proveïdors, normalment per incompliment de les condicionsde la comanda. En aquest compte es comptabilitzaran també els descomptes i elsefectes semblants originats per aquesta causa que siguin posteriors a la recepció de lafactura.


1) S’abonarà per l’import de les compres que es retornin i, si escau, pels descomptes ialtres efectes semblants que s’hi obtinguin; a més, es farà un càrrec en els comptes deProveïdors o en els de Tresoreria.

2) Es carregarà pel saldo en el moment de tancament de l’exercici i s’abonarà en elcompte d’Explotació.

Vendes

Transaccions i sortida o lliurament dels béns o dels serveis que siguin objecte de tràficde l’empresa per mitjà del preu.

´

´



1) S’abonarà per l’import de les vendes i es farà un càrrec en els comptes de Clients oen els de Tresoreria.

2) Es carregarà pel saldo en el tancament de l’exercici i es farà un abonament en elcompte d’Explotació.

Devolucions de vendes

Remeses retornades pels clients, normalment per incompliment de les condicions de lacomanda. En aquest compte es comptabilitzaran també els descomptes i els efectes sem-blants que es derivin de la mateixa causa, que siguin posteriors a l’emissió de la factura.


1) Es carregarà per l’import de les vendes retornades pels clients i, si escau, pels des-comptes i altres quantitats concedides; a més, es farà un abonament en els comptesde Clients o en els de Tresoreria, segons pertoqui.

2) S’abonarà pel saldo en el moment de tancament de l’exercici i es farà un càrrec en elcompte d’Explotació.

Explotació

Fluxos reals que deriven de la gestió normal de l’empresa.


1) Es carregarà, en el moment de tancament de l’exercici:

• Per l’import de l’inventari d’existències inicials i es farà un abonament en el comptede Mercaderies.

• Pel saldo del compte de compres de Mercaderies i es farà un abonament en aquestcompte.

• Pel saldo del compte de Devolucions de vendes i es farà un abonament en aquestcompte.

2) S’abonarà, en el moment de tancament de l’exercici:

• Per l’import de l’inventari d’existències finals i es farà un càrrec en el compte deMercaderies.

• Pel saldo del compte de vendes de Mercaderies i es farà un càrrec en aquest compte.

• Pel saldo del compte de Devolucions de compres i es farà un càrrec en aquestcompte.

L’esquema comptable dels càrrecs i dels abonaments anteriors s’estableix

així:

Explotació

Existència inicial Existència finalCompres (global) Devol. compres (global)Devol. vendes (global) Vendes (global)

Devol. vendes

Devolució Traspàs avendes Explotació

Dtes. post.a factura

Vendes

Traspàs a VendesExplotació

Devol. compres

Traspàs a DevolucióExplotació Compres

Dtes. post.a fectura

Mercaderies

Existència Traspàs ainicial Explotació

Existènciafinal

Compres

Compres Traspàs aExplotació


• La regularització en el procediment de desdoblament incomplet

Tots els comptes anteriors recullen els mateixos conceptes que s’expres-

saven abans en el compte especulatiu únic de Mercaderies, per la qual

cosa caldrà dur a terme igualment la regularització per a poder introduir

en comptabilitat el valor de l’existència final i també perquè un compte,

que en aquest procediment anomenarem Explotació (en lloc de Resultat

sobre les vendes), reflecteixi el resultat brut sorgit de l’explotació comer-

cial. Això no obstant, en el procediment esmentat, n’hi haurà prou d’ac-

tuar de la manera següent:

1) Traslladar el saldo de tots els comptes anteriors (de Mercaderies, de

Compres, de Devolucions de compres, de Vendes i de Devolucions

de vendes) al compte de Resultats, que normalment en aquest proce-

diment s’anomena Explotació.

2) Introduir l’import de l’existència final mitjançant un càrrec en el

compte de Mercaderies i un abonament en el compte d’Explo-

tació.

Després d’aquesta operació, en el compte d’Explotació esmentat es reco-

lliran tots els components de l’expressió de regularització indicada en ca-

pítols anteriors; consegüentment, reflectirà en forma de saldo el resultat

(+B o −B) obtingut en les operacions. Recordem que l’expressió final de

la regularització del compte especulatiu de Mercaderies era −B = −S + Ef;

s’hi havia arribat a partir de la fórmula:

tots els components de la qual estaran recollits en el compte d’Explo-

tació.

− B = V − (Ei + C − Ef)__________________ ________________________________

. .

Ingrés o Cost de vendesvendes

En aquesta expressió,...

... quan indiquem vendes ocompres ens referim a vendeso compres netes, és a dir, a lesque resulten de la deducció deles devolucions corresponents.

... com que el compted’Explotació és un compte deresultats, els signes + del’expressió equivalen aingressos i els signes – , adespeses o costos.

Recordem que,...


L’esquema de regularització serà aquest:

Evidentment, si la suma de conceptes indicats en l’haver del compte

d’Explotació és superior a la dels indicats en el deure, aquesta diferència

posarà de manifest el benefici (+B), i si és inferior, reflectirà la pèrdua

(−B). Observem que l’expressió anterior, si considerem únicament el

signe dels seus components, es pot desdoblar en els següents:

± B = (V − Dv) − [Ei + (C − Dc) − Ef]__________________________ ________________________________________

. .

vendes netes compres netes

± B = V − Dv − Ei − C + Dc + Ef i si agrupem per signes,

± B = (V + Dc + Ef) − (Ei + C + Dv)_________________________ _______________________________

. .

Anotacions H Anotacions D

D Explotació H

(2)

Existència inicial (pa) Existència final (pa)

Compres (pa) Devol. compres (pa) (1)

(3)

Devol. vendes (pv) Vendes (pv)

D Devol. vendes H

Devol.vendes (pv)

∑ = Total C

∑ components 2 ∑ components 1

∑ = Total Dc ∑ = Total V ∑ = Total Dv

Total DV

D Compres H

Comp. (pa)Total C

D Mercaderies H

Ei (pa) Ei (pa)

Ef (pa)

D Devol. compres H

Dc (pa)Total DC

D Vendes H

Vendes (pv)Total V

Llegenda

(1) Compres − devol.compres = compres netes.

Operacions deregularització..(2) Cost de vendes, o sigui, Ei + C − Ef.(3) Vendes − Devol. vendes == Vendes netes.



i d’abonament

Les anotacions comptables que es derivaran dels comptes i dels criteris

de funcionament anteriors són les següents:

1) Reflex de l’existència inicial

2) Compres

3) Devolucions de compres

Tant si es produeix una devolució real i efectiva dels béns com si es

produeix un ajustament dels preus de compra inicial, l’anotació


4) Vendes

5) Devolució de vendes

Tant si hi ha una devolució real i efectiva dels béns per part dels clients

com si hi ha un ajustament dels preus de venda, l’anotació serà la ma-

teixa.

Mercaderies pa

Resta de comptes d’actiu XXX

Comptes de passiu XXX

Compres pa

Proveïdors pa

Proveïdors pa

Devolució de compres pa

Clients pv

Vendes pv

Devolució de vendes pv

Clients pv


6) Regularització del procediment

a) Trasllat del saldo de tots els comptes al d’explotació.

b) Introducció de l’existència final en la comptabilitat.

• Procediment de desdoblament incomplet segons

la normativa legal espanyola

El procediment de desdoblament incomplet que s’ha descrit abans era

l’establert fins a l’any 1990 per la normativa legal per a l’empresa espa-

nyola. Com a conseqüència de la incorporació d’Espanya a la Comunitat

Econòmica Europea, la nostra legislació s’ha adaptat a la normativa co-

munitària i paral·lelament s’han aprovat un conjunt de disposicions que

afecten el dret comptable i la comptabilitat de les empreses. Una

d’aquestes mesures, el Reial decret 1643/90, de 20 de desembre, va apro-

var el Pla general de comptabilitat (PGC), que és vigent a partir dels exer-

cicis iniciats després del 31 de desembre de 1990.

Un dels aspectes que modifica el PGC fa referència a la comptabilització

de les operacions de regularització i de presentació dels resultats bruts

d’explotació en el compte de Pèrdues i beneficis. L’esquema que proposa

el PGC afecta alhora les empreses comercials (que en aquest espai hem li-

mitat als comptes de Compres, de Descompte sobre compres, de Vendes

Explotació Ei

Mercaderies Ei

Explotació pa

Compres pa

Explotació pv

Devolució de vendes pv

Devolució de compres pa

Explotació pa

Vendes pv

Explotació pv

Mercaderies Ef

Explotació Ef

Nota

El Pla general de comptabilitat(PGC) s’estudiaràdetalladament en el segoncurs de comptabilitat.


i de Descompte sobre vendes) i les empreses transformadores (que faran

servir els altres comptes esmentats en l’apartat 1.2, els quals s’estudiaran

en altres assignatures. De l’esquema proposat pel PGC s’exposarà, doncs,

només allò que pertoca a les empreses comercials.

La comptabilització de les operacions durant l’exercici econòmic és igual

a la que s’ha exposat en l’apartat anterior quan s’analitzava el desdobla-

ment incomplet; en conseqüència, els comptes de Compres, els de Devo-

lucions de compres, els de Vendes, els de Devolucions de vendes i els

d’Existències tindran les mateixes definicions i els mateixos motius de

càrrecs i d’abonaments.

Les diferències pel que fa al desdoblament incomplet afecten tant certs

aspectes de la mecànica comptable de regularització com la seva presen-

tació en el compte de Pèrdues i beneficis, a l’efecte de la informació que

s’ha de subministrar a tercers.

Aquestes diferències pertoquen als aspectes concrets següents:

– Si bé els comptes que cal fer servir durant la fase d’enregistrament de

les operacions són els mateixos, és a dir, els de Mercaderies, els de

Compres, els de Devolucions de compres, els de Vendes i els de Devo-

lucions de vendes, en el moment de dur a terme la regularització:

El compte de Mercaderies no s’abonarà i es carregarà contra el compte

d’Explotació –igual que en el cas anterior– per l’Ei i l’Ef respectivament,

sinó contra un compte intermedi anomenat Variació d’existències (Ve),

que proporcionarà un saldo deutor si Ei > Ef, i un saldo creditor si Ei < Ef;

n’obtindrem, doncs, l’esquema següent:

Amb això es fa un pas intermedi per a traspassar l’existència inicial i la

final a Resultats. Si partim de l’expressió general observada anteriorment,

tindrem:

Llegenda

(1) Anul·lació de l’existènciainicial contra la variaciód’existències.(2) Incorporació del valor del’existència final a lacomptabilitat.(3) Trasllat del saldo creditor(en el supòsit Ef > Ei) alcompte de Pèrdues i beneficis.(3’) Trasllat del saldo deutor(en el supòsit Ei > Ef) alcompte de Pèrdues i beneficis.Després de les operacions (3)o (3’), el compte de Variaciód’existències quedarà saldat.

Variació d’existències

Ei

Ef

Saldo H Saldo D(Ef > Ei) (Ei > Ef)

Mercaderies

Ei Ei

Ef

Pèrdues i guanys

Dif. d’existències Dif. d’existències(Ei > Ef) (Ef > Ei)(disminució) (augment)

(1)

(2)

(3’)

(3)


A partir d’aquesta expressió, havíem enunciat el resultat de l’explotació

de mercaderies indicant que era igual a “les vendes menys el cost de ven-

des”. Però si transformem el cost de les vendes de la manera següent, ob-

tindrem:

A partir de les expressions anteriors, si ordenem els termes tal com es

presenten en el compte de Pèrdues i beneficis, tindrem:

Els comptes de Compres, de Devolució de compres, de Vendes, de Devo-

lució de vendes i l’anterior de Variació d’existències no es regularitzaran

contra el compte d’Explotació, sinó contra el compte de Pèrdues i benefi-

cis, per la qual cosa s’obtindrà l’esquema següent:

± B = (V + Dc + (∆ E) − (C − Dv)______________________________ ____________________

. .

anotacions H anotacions D

± B = (V − Dc) − (C + Dv + (δE)___________________ _____________________________

. .

anotacions H anotacions D

± B = V − Dv − [(C − Dc) + (Ei − Ef)(1)]__________________________ _____________________ ______________________

. . .

vendes netes compres netes variació d’existències___________________________________________________________________________________________

.

cost de vendes

(1) Si Ei > Ef (disminució d’existències) δ ESi Ei < Ef (augment d’existències) ∆ E

o sigui:

± B = (V − Dv) − (C − Dc) − δ E o__________________ ____________________

. .


± B = (V − Dv) − (C − Dc) + ∆ E o__________________ ____________________

. .


± B = V − Dv − [Ei + (C − Dc) − Ef]__________________________ _________________

. .


.________________________________________

cost de vendes

Nota

L’expressió del resultat deMercaderies es podria definircom: “les vendes netes menysles compres netes i menys ladisminució de les existències”(que és el mateix que dir que durant el període s’han consumit totes lescompres més una part de les existències inicials –ladisminució–, i que com a tals’havia transferit de l’exercicianterior), o bé que el resultatseran “les vendes netes menysles compres netes i mésl’augment d’existències” (que és el mateix que dir que durant el període s’hanconsumit totes les compresmenys una part que s’acumulaen forma d’una existència finalmés gran –l’augment–, i quecom a tal es transfereix al’exercici següent).


Com hem pogut observar, és molt semblant al que s’ha descrit pel que fa

al desdoblament incomplet.

– En la seva presentació externa, el compte de Pèrdues i beneficis, amb

els càrrecs i els abonaments derivats de la regularització de mercade-

ries expressada en l’apartat precedent, no s’exposarà en el seu format

comptable simple, sinó que se’n reagruparan els diversos components

per a formar partides constitutives del resultat total que siguin signifi-

catives per a la informació de tercers. Els càrrecs i els abonaments as-

senyalats fins ara s’agruparan d’acord amb l’esquema següent, sense

que això suposi fer noves anotacions comptables.

1.4. Valoració de les existències i operacions relacionades

Quan explicàvem en l’apartat anterior els diversos procediments de

comptabilització que s’apliquen als comptes d’Existències, ens hem refe-

rit només a les expressions preu d’adquisició i preu de venda, i no els hem

D Mercaderies H

Ei (pa)

D Compres H

Comp.(pa)

D Devol. compres H

Dc (pa)

D Vendes H

Vendes (pv)

D Devol. vendes H

Devol.Vvendes (pv)

∑ = Total C ∑ = Total Dc ∑ = Total V ∑ = Total DvEf (pa)

Ei (pa)Total C Total DC

Total VTotal DV

D Variac. existenc. H

Ei (pa)

Si saldo H(Ef > Ei) Si saldo D

(Ei > Ef)

Ef (pa)

D Pèrdues i guanys H

Compres (pa) Dev. compres (pa)

Dev. vendes (pv) Vendes (pv)

Var. existències Var. existències(Ei > Ef) (Ef > Ei)

D Compte de Pèrdues i guanys H

A) Despeses Exerc. N Exerc. N-1 B) Ingressos Exerc. N Exerc. N-1

1...... Import net de la2. Aprovisionaments xifra de negocis a) Consum de a) Vendes (V)

mercaderies b) ......(C − Dc + Ve) c) Devolucions sobre

vendes (DV) ( )


precisat més, com si fossin conceptes inqüestionables. Tampoc no hem

fet cap precisió respecte a les existències.

Tanmateix, la valoració dels elements citats és realment important. Re-

cordem que l’expressió emprada per a determinar el resultat en el proce-

diment especulatiu era:

Qualsevol comptable pràctic coneix perfectament aquests mecanis-

mes i sap que té a les mans un element subjectiu per a influir sobre

el resultat. Això significa que, si la valoració de les magnituds V i

C depèn en gran part de les relacions amb tercers (clients i proveï-

dors), en la valoració d’Ef l’empresa podrà tenir un marge més gran

de llibertat i, per tant, de manipulació del resultat. Per això s’ha pro-

curat que en les normes comptables s’estableixin criteris precisos

amb referència a la valoració dels conceptes que hem estudiat en el

mòdul.

En la normativa comptable s’estableix que els elements del circulant –i

les existències en són un– es valoraran pel preu d’adquisició; i si es volen

avaluar correctament les existències, cal que es comenci pel flux d’en-

trada o de compres.

1.4.1. Valoració de les compres i de les vendes

És evident que no n’hi ha prou d’assenyalar que es comptabilitzaran pel

preu d’adquisició i pel preu de venda, respectivament, sinó que caldrà

precisar més aquests conceptes.

1) Valoració de les compres

S’entén per preu d’adquisició el preu de compra que es consigna en la

factura del proveïdor més totes les despeses addicionals que es produei-

xin fins que els béns siguin al magatzem.

Respecte al preu de compra, s’han de concretar els aspectes següents:

!

± B = V − (Ei + C – Ef)

Magatzem

+ DespesesFra. 002

Observem que,...

... aritmèticament, qualsevolincrement de V i de Ef esconvertirà en +B, i quequalsevol increment de Ei i deC es convertirà en −B; aixòs’esdevindrà a la inversa si esprodueix un decrement dequalsevol de les magnitudsindicades.


• Els descomptes i altres quantitats semblants incloses en la factura que

no tinguin a veure amb un pagament immediat es considerarà

que són un import menor de la compra.

• Els descomptes i altres efectes semblants que siguin concedits a l’em-

presa per un pagament immediat –inclosos o no en la factura– es con-

siderarà que són ingressos financers i es comptabilitzaran en un

compte adequat.

• Els descomptes i altres quantitats semblants posteriors a la recepció de

la factura que siguin causades per defectes de qualitat, per incompli-

ments de terminis de lliurament o per altres raons es comptabilitza-

ran igual que una devolució de compres.

Entre les despeses addicionals necessàries, tenim:

• Les de transport, nolis i comissions a càrrec del

comprador.

• Les d’assegurança, dipòsit i custòdia en trànsit.

• Les d’impostos satisfets per la compra, inclosos

els aranzels i altres drets per la importació, sem-

pre que no repercuteixin en tercers.

• Les d’inspecció i conservació, si van a càrrec del comprador.

En cap cas no són acumulables al preu d’adquisició:

• Els impostos indirectes (per exemple, l’IVA) que gravin l’adquisició

d’existències i que repercuteixin en tercers.

• Els interessos derivats de l’ajornament de pagament.

• Els imports derivats de minves o de deterioraments d’una part de les

existències.

• Qualsevol cost que es produeixi a l’empresa després de la compra i

que derivi de l’administració, de l’emmagatzemament i de la conser-

vació posterior.

El cost del transport,els nolis, etc. són despeses

addicionals que van a càrrecdel comprador.


2) Valoració de les vendes

S’entén per preu de venda el que es consigna en la factura que es remet

al client; cal tenir en compte els aspectes següents:

• Els impostos que graven les operacions de venda no s’inclouran en el

preu de venda.

• Les despeses inherents a les vendes, inclosos els transports a càrrec de

l’empresa, es comptabilitzaran en un compte de despesa apropiat.

• Les despeses inherents a les vendes que repercuteixen en el client es

comptabilitzaran en comptes adequats d’ingressos, que seran dife-

rents dels de les vendes.

• Els descomptes i altres quantitats semblants incloses en la factura que

no es deguin a un pagament immediat es consideraran un import me-

nor de la venda.

• Els descomptes i altres efectes semblants que l’empresa hagi concedit

per pagament immediat, estiguin o no inclosos en la factura, es consi-

derarà que són despeses financeres i s’hauran de comptabilitzar en un

compte adequat.

• Els descomptes i altres efectes semblants que siguin posteriors a

l’emissió de la factura i que es deguin a defectes de qualitat, a incom-

pliments dels terminis de lliurament o a d’altres causes anàlogues es

comptabilitzaran igual que una devolució de vendes.

1.4.2. Valoració de les existències

La valoració de les existències és el tercer element –i alhora el més fona-

mental– que incideix en la determinació del resultat. Per això, en l’article

38 del Codi de comerç s’estableix que els elements del circulant (entre

els quals hi ha les existències) es comptabilitzaran pel preu d’adquisició.

La Llei de societats anònimes, en l’article 196, i el Pla general de compta-

bilitat s’expressen en el mateix sentit, tal com s’ha definit en l’apartat

precedent.

De tota manera, l’aplicació d’aquest criteri de preu d’adquisició, que no

presenta cap problema en les compres, es pot complicar si l’apliquem a


les existències finals i si durant el període comptable s’han experimentat

fluctuacions en els diferents “preus d’adquisició” de les compres enregis-

trades. Si les compres s’han fet amb preus d’adquisició diferents, es plan-

teja el problema de l’avaluació de les existències finals.

No és una norma habitual que els béns que constitueixen les existèn-

cies (i les compres) siguin perfectament identificables. Més aviat es

dóna el cas que la majoria de les empreses comercials operen amb pro-

ductes que no s’identifiquen amb cadascuna de les compres. En aques-

tes empreses es fa palès el problema d’esbrinar, entre tots els preus

d’adquisició enregistrats durant el període, quin és aquell que han

d’aplicar en la valoració de l’existència final (el més antic, el més re-

cent, un terme mitjà, etc.). Amb aquesta finalitat, s’ha d’establir algun

tipus de conveni per a determinar el flux físic dels elements presents al

magatzem de l’empresa i per a poder valorar-ne d’aquesta manera

l’existència final. Els criteris que es fan servir més són els anomenats

FIFO, LIFO i PMP.

1) D’acord amb el criteri FIFO (First In, First Out) o PEPS (primera en-

trada, primera sortida), les unitats es venen en el mateix ordre exacte en

què han estat adquirides, per la qual cosa les unitats procedents de les

darreres adquisicions romandran en l’existència final. De fet, el flux físic

del magatzem respon normalment a aquest criteri, fins i tot quan el mè-

tode no exigeix, al capdavall, que la realitat s’hi ajusti exactament. La

seva aplicació comptable parteix del supòsit econòmic d’imputar els cos-

tos d’adquisició segons un criteri temporal d’antiguitat.

2) El criteri LIFO (Last In, First Out) o UEPS (última entrada, primera

sortida) parteix de la idea que els últims preus d’adquisició s’han d’apli-

car a les primeres unitats venudes, independentment de la possibilitat

que aquest criteri no es correspongui amb el moviment físic dels ele-

ments que hi ha al magatzem de l’empresa.

3) El criteri PMP (preu mitjà ponderat) es basa en la necessitat de consi-

derar el període comptable com una veritable unitat temporal; això sig-

nifica que les existències finals s’hauran de valorar al preu mitjà ponde-

rat de les diverses compres enregistrades al llarg del període. El PMP es

pot calcular en una sola vegada al final del període, amb la qual cosa ob-

tindrem el preu mitjà ponderat del període (PMPp), o bé contínuament,

cada cop que hi hagi una compra durant el període; en aquest cas obtin-

drem el preu mitjà ponderat mòbil (PMPm).

!

... que en una empresa quetingui com a activitat lacompravenda d’obres d’art no hi haurà d’haver capproblema, ja que cadaelement adquirit i present en existència tindrà un preud’adquisició perfectamentidentificat segons els criterisanteriors.

Pensem...


1.5. Depreciació i provisió de les existències

L’aplicació del principi de prudència exigeix que la valoració de les

existències no sigui superior a la del seu valor en el mercat.

El reflex de les pèrdues realitzades o irreversibles (sinistres, caducitats i

altres causes) es pot comptabilitzar directament, o no. El seu estudi el

veureu en cursos superiors.

La dotació per a provisió per a depreciació de les mercaderies té dos as-

pectes diferencials que cal considerar: com s’ha de determinar el seu va-

lor i com s’ha de determinar el seu reflex comptable.

1.5.1. Determinació de la pèrdua de valor potencial

Les mercaderies resten en balanç degudament valorades a preu d’adquisi-

ció, segons el criteri triat per l’empresa. La seva possible depreciació re-

versible serà determinada per les mateixes condicions del mercat. Per a

calcular l’import de la provisió que cal dotar, compararem el seu preu

històric (adquisició) amb el seu preu actual de mercat (realització). En al-

tres paraules, el que ens han costat amb el que ens costarien ara. El càl-

cul del valor que cal comptabilitzar és molt senzill:

Valor històric – Valor de mercat = Import de la pèrdua potencial

1.5.2. Registre comptable de les provisions per a depreciació

També en aquest cas, el principi de prudència aconsella que la diferència

entre el cost històric i el valor de mercat sigui suportada pel resultat de

l’exercici econòmic en què es produeixen. Així, doncs, en el balanç de si-

tuació inclourem les mercaderies pel seu cost històric, corregit mit-

jançant la provisió per a depreciació. En el compte de pèrdues i guanys

inclourem la dotació com a despesa; en aquest cas, clarament forma part

del resultat d’explotació.

El tractament comptable dependrà del procediment aplicat. És a dir, que

actualment, els assentaments que realitzarem seguiran el model del pro-

cediment especulatiu amb desdoblament incomplet.

... que, com ja hem esmentat,tot actiu està sotmès a possi-bles correccions de valor perpèrdues realitzades o irreversi-bles i per pèrdues potencials o reversibles. Tot el que hemestudiat i convingut en l’apar-tat 2.9 del mòdul didàctic “El finançament i la inversiópermanents” és aplicable a les existències.

Recordem...

Nota

Com que estem en un curs introductori, ens limitarem al tractament que cal donar a les mercaderies. Ara bé, calentendre que el que és aplicable als altres tipusd’existències és essencialmentel mateix.


Per a fer-ho, utilitzarem un compte representatiu de despeses periòdi-

ques per a reflectir la pèrdua potencial en el moment del tancament,

amb abonament a comptes de balanç. I un compte representatiu d’in-

gressos periòdics, per a aplicar la dotació practicada en l’exercici anterior.

El mateix procediment que l’utilitzat per a reflectir la variació de merca-

deries.

La denominació, definició i relacions comptables d’aquests comptes se-

ran les següents:

Dotació per a provisió d’existències (mercaderies)

És la correcció valorativa, feta en el tancament de l’exercici, per a

depreciació de caràcter reversible en les existències (mercaderies,

en el nostre cas).

Figurarà en el deure del compte de pèrdues i guanys i formarà part


Té el moviment següent:

1) S’hi carregarà l’import de la depreciació estimada, amb abo-

nament al compte de provisió per a depreciació de mercaderies.

2) S’hi abonarà el traspàs al compte de pèrdues i guanys quan es

tanqui l’exercici.

Provisió per depreciació de mercaderies

És l’import de les correccions valoratives per a pèrdues reversibles

que es posen de manifest amb motiu de l’inventari de mercaderies

de tancament de l’exercici.

Figurarà en l’actiu del balanç i minorarà les mercaderies.


1) S’hi abonarà l’import de la pèrdua estimada, amb càrrec al

compte dotació per a provisió d’existències.

2) S’hi carregarà la dotació efectuada en el tancament de l’exercici

precedent, amb abonament al compte provisió d’existències apli-

cada.


Provisió d’existències aplicada

És l’import de la provisió existent al moment de fer el tancament

de l’exercici anterior.

Figurarà en el deure (minora les despeses per a dotació) del compte

de pèrdues i guanys i formarà part del resultat d’explotació.


1) S’hi abonarà, en el tancament de l’exercici, per a l’import dotat

en l’exercici precedent, amb càrrec al compte de provisió per a de-

preciació de mercaderies.

2) S’hi carregarà el traspàs al compte de pèrdues i guanys quan es


En conseqüència, podem definir dos assentament tipus per resoldre el re-

flex comptable, amb un ordre lògic com el que segueix:

a) Per a aplicar l’import dotat en l’exercici precedent:

b) Per a la dotació de la provisió estimativa al tancament de l’exercici ac-

tual:

Aquest tractament comptable per al reflex de les dotacions per a depre-

ciació rep la denominació de procediment global o globalitzat.

Provisió per depreciació d’existències Import

Provisió d’existències aplicada Import

Dotació per a provisió d’existències Import

Provisió per depreciació d’existències Import

Nota

Consulteu el material en webcorresponent al mòdul 5 perveure exemples d’aplicaciód’aquesta part del mòdul.

41© Universitat Oberta de Catalunya • P01/01005/00417 L’actiu i el passiu circulant

2. Creditors i deutors per operacions de tràfic

2.1. Les situacions creditores i deutores derivades

del tràfic mercantil

A més de les relacions que deriven de les operacions de finançament i

d’inversió estudiades en altres apartats, l’empresa es relaciona amb l’àm-

bit exterior (o món exterior) per a l’adquisició de tots aquells factors

(béns i serveis) que necessitarà per a desenvolupar la seva activitat i per a

prestar a aquest àmbit extern els béns i els serveis que produeixi o que

comercialitzi, els quals constitueixen l’objecte de la seva activitat.

Aquesta relació es tradueix en transaccions de compres i en transaccions

de vendes, en el sentit ampli del terme.

La relació expressada empresa-món exterior es pot representar de manera

esquemàtica i resumida en el gràfic següent:

Cal subratllar, pel que fa a aquest apartat, que tota transacció, ja sigui

d’adquisició o de prestació, entre l’empresa i un altre agent econòmic ex-

tern donarà lloc a dos corrents de signe contrari:

1) Un corrent econòmic representatiu de la compra o de la venda (en

sentit ampli) entre l’empresa i l’àmbit extern.

2) Un corrent financer de signe contrari que representi el pagament o el

cobrament, respectivament, derivats de l’operació.

Adquisicióde factors

(béns i serveis)

Compra de b i s

Pagament de b i s

Cobrament de b i s

Venda de b i s

Prestacióde factors

(béns i serveis)

Empresa Mónexterior


Totes les transaccions en les quals el corrent econòmic i el corrent finan-

cer coincideixin en el temps, és a dir, que siguin simultanis, seran ano-

menades aquí operacions de comptat. Aquesta simultaneïtat no és la més

freqüent en el tràfic mercantil, sinó que el normal és que totes dues

transaccions difereixin en el temps i provoquin així situacions creditores

i situacions deutores.

En el supòsit d’una transacció de compra, el corrent financer que en

deriva pot ser anterior o posterior al corrent econòmico-real.

Si en una transacció de compra el corrent financer és anterior a l’econò-

mic, es produeix un avançament de pagament a un proveïdor, el qual

genera a l’empresa el dret de rebre els béns i els serveis per als quals s’ha

avançat el pagament o bé el dret que li retornin l’import anticipat. Si el

corrent financer és posterior a l’econòmic –situació més freqüent–, això

causa un deute a un proveïdor, fet que genera una obligació de paga-

ment pels béns o pels serveis rebuts, o bé una obligació de retornar-los.

Suposant que es tracti d’una transacció de venda, també el corrent fi-

nancer que en deriva pot ser anterior o posterior al corrent econòmico-

real. Ho podem representar gràficament així:

Si en una transacció de venda el corrent financer és anterior a l’econò-

mic, es produeix un avançament de cobrament d’un client, la qual cosa

!

Situaciódeutora

Situaciócreditora

– nAvançament

Correntfinancerde pagament

Correnteconòmicde compra

Correntfinancerde pagament

Ajornament+no

Situaciócreditora

Situaciódeutora

– nAvançament

Correntfinancerde cobrament

Correnteconòmicde venda

Correntfinancerde cobrament

Ajornament+no


genera per a l’empresa l’obligació de lliurar els béns o els serveis per als

quals s’ha avançat el cobrament, o bé l’obligació de retornar l’import

avançat que ha rebut. Si el corrent financer és posterior –situació més

freqüent– es genera un crèdit contra un client, que a la vegada dóna lloc

a un dret de cobrament pels béns o pels serveis prestats, o bé a la restitu-

ció d’aquests béns.

2.2. Comptes representatius de creditors i de deutors per tràfic

Els comptes que representaran comptablement les situacions creditores

–i ocasionalment les deutores– com a conseqüència d’una adquisició de

béns i de serveis a l’exterior es coneixen en comptabilitat amb el nom

de Proveïdors, creditors i altres comptes per pagar, i la seva finalitat consis-

teix a expressar comptablement tots els deutes o les obligacions de l’em-

presa que es deguin a l’adquisició o al subministrament de béns o de ser-

veis per part de tercers.

Els comptes que reflectiran comptablement les situacions deutores –i

ocasionalment creditores– originades per una adquisició de béns i de ser-

veis a l’exterior es coneixen en comptabilitat amb el nom de Clients, deu-

tors i altres comptes per cobrar, i tenen com a objectiu representar compta-

blement tots els drets de cobrament o crèdits de l’empresa derivats de la

venda de béns o de la prestació de serveis a altres persones físiques o jurí-

diques, i en general els que siguin causats per les operacions pròpies de

l’activitat específica que constitueix l’objecte de l’empresa o altres activi-

tats que hi estan connectades d’alguna manera; aquest és el cas de les

vendes d’immobilitzat tècnic. !

!

Per tal de representar comptablement tots aquests drets i totes

aquestes obligacions –situacions actives i situacions passives– que

sorgeixen de les diferències temporals entre el corrent econòmic i

el financer d’una transacció, es creen els comptes anomenats Cre-

ditors i deutors per operacions de tràfic. Totes les situacions que por-

ten a una obligació de pagament són conseqüència d’un finança-

ment rebut, i per tant representen un passiu; en canvi, totes les

situacions que porten a un dret de cobrament són originades per

un finançament prestat, i per tant representen un actiu.

En aquest context,...

... l’expressió béns o serveiss’entén en un sentit ampli,que engloba alhora lesexistències i altres materialsdestinats al procés productiu,juntament amb altresprestacions de serveis que hicontribueixen directament oindirectament i també tots elselements que formenl’immobilitzat tècnic del’empresa.


La definició de cadascun dels comptes anteriors i del seu contingut (a ex-

cepció del funcionament comptable, que s’estudiarà en el proper apar-

tat) serà la següent:

Els conceptes que hem comentat fins ara es refereixen a una classi-

ficació de les situacions creditores i deutores esmentades segons

l’origen dels dèbits i dels crèdits. Un altre criteri de classificació

d’aquestes situacions creditores i deutores que repercutirà en

comptes concrets, i que caldrà fer servir, fa referència a la instru-

mentalització documental dels dèbits i dels crèdits, d’acord amb la

qual es diferenciarà entre:

– Dèbits i crèdits materialitzats en factures o en documents anàlegs.

– Dèbits i crèdits materialitzats en documents amb característiques

de títols de crèdit –com ara la lletra de canvi– que es poden in-

cloure separadament en les indicacions Efectes comercials per pa-

gar i Efectes comercials per cobrar, respectivament.

La conjunció dels doscriteris...

... classificadors permetràestablir el quadre de comptesrepresentatius de les situacionsespecificades.

1) Comptes derivats de transaccions en béns i serveis propis de

l’activitat

– Clients

– Clients, efectes comercials per cobrar

– Acomptes de clients

– Proveïdors

– Proveïdors, efectes comercials per pagar

– Acomptes a proveïdors

2) Comptes derivats de transaccions en béns i serveis diferents

dels anteriors

– Deutors

– Deutors, efectes comercials per cobrar

– Creditors per prestació de serveis

– Creditors, efectes comercials per pagar

3) Comptes derivats de les relacions amb el personal de l’empresa

– Acomptes de remuneracions

– Remuneracions pendents de pagament



de situacions creditores. Adquisició de factors

En aquest apartat i en el següent s’estudiaran els motius de càrrec i

d’abonament dels comptes que integren el quadre de comptes expo-

sat en l’apartat anterior. De tota manera, i per tal d’oferir a l’estu-

diant un desenvolupament més clar del tema, en primer lloc s’expo-

saran els moviments comptables dels comptes referits a adquisicions

a l’exterior (les prestacions a l’exterior s’examinaran en el proper

apartat), formalitzades en una factura o en un document anàleg. Els

comptes que facin referència a situacions creditores o a situacions

deutores, formalitzades mitjançant efectes de gir, s’analitzaran en els

apartats successius.

Transaccions en béns i Clients Clients, efectes comercials Proveïdors Proveïdors, efectesen serveis propis per cobrar comercials per pagarde l’activitat de l’empresa

Acomptes de clients – Acomptes a proveïdors –

Transaccions en béns Deutors Deutors, efectes comercials Creditors per prestació Creditors, efectes i en serveis diferents per cobrar de serveis comercials per pagardels anteriors

Relacions amb el personal Acomptes de remuneracions – Remuneracions de l’empresa pendents de pagament

Hisenda pública, deutor – Hisenda pública, creditor –per diversos conceptes per conceptes fiscals

Relacions amb lesadministracionspúbliques Organismes de la Seguretat – Organismes de la –

Social, deutors Seguretat Social, creditors

Transaccions amb Deutors per immobilitzat Deutors per immobilitzat, Proveïdors Proveïdors l’immobilitzat efectes comercials per d’immobilitzat d’immobilitzat,

cobrar efectes comercials per pagar

Prestació a l’exterior Adquisició de l’exterior

Forma de documentació Forma de documentació

Factura o anàleg Títol de crèdit Factura o anàleg Títol de crèdit

4) Comptes derivats de transaccions amb l’immobilitzat

– Deutors per immobilitzat

– Deutors per immobilitzat, efectes comercials per cobrar

– Proveïdors d’immobilitzat

– Proveïdors d’immobilitzat, efectes comercials per pagar


2.3.1. Acomptes a proveïdors i Proveïdors

Aquests dos comptes van íntimament units, atès que es poden presentar

conjuntament en una mateixa operació. Tal com ja s’ha dit, el primer re-

collirà els lliuraments a compte de futurs subministraments que duguin

a terme els proveïdors, mentre que el segon expressarà l’import dels deu-

tes amb els subministradors de mercaderies i d’altres béns que integren

les existències.

Tot seguit exposem quins són els seus motius de càrrec i d’abonament:

Acomptes a proveïdors

1) Es carregarà pels lliuraments de diners efectius als proveïdors i es farà un abonamenten els comptes de Tresoreria.

2) S’abonarà per les remeses de mercaderies o d’altres béns rebuts conformes de proveï-dors i, en general, es farà un càrrec en els comptes de Compres.

El seu saldo serà deutor i representatiu dels acomptes a compte de futurs subministra-ments que rebran dels proveïdors.

Proveïdors

1) S’abonarà per la recepció conforme de les remeses dels proveïdors i es farà un càrrecen els comptes de Compres.

2) Es carregarà:

• Per la formalització del deute en efectes de gir acceptats, i s’hi inclourà un abona-ment en el compte de Proveïdors, efectes comercials per pagar.

• Per la cancel·lació total o parcial dels deutes de l’empresa amb els proveïdors; tambéhi haurà un abonament en els comptes de Tresoreria.

• Pels ràpels que corresponguin a l’empresa i que siguin concedits pels proveïdors; esfarà igualment un abonament en el compte de Ràpels per compres.

• Pels descomptes, inclosos o no en la factura, que els proveïdors concedeixin a l’em-presa per pagament immediat, i es farà un abonament en el compte de Descomptessobre compres per pagament immediat.

• Per les devolucions de les compres efectuades, i s’abonarà en el compte de Devolu-cions de compres i operacions semblants.

El seu saldo serà creditor i representatiu del deute de l’empresa amb els subministradorsdels béns i dels serveis ques’hi defineixin.

Els motius genèrics ante-

riors es poden expressar es-

quemàticament de la ma-

nera següent:

Acompte a proveïdors

– Lliurament d’efectiu – Remeses rebudesconformes

Proveïdors

– Formalització – Remeses rebudesd’efectes conformes

– Cancel·lació deldeute

– Ràpels obtinguts

– Descomptes perpagament immediat

– Devolucions decompres


Tot seguit s’exposen els motius precedents de càrrec i d’abonament de

manera més detallada:

1) Lliuraments en efectiu en concepte d’acompte

2) Remeses rebudes conformes

3) Formalització d’efectes de gir acceptats

4) Cancel·lació del deute

5) Ràpels obtinguts per compres

En el llenguatge comercial, s’entén per ràpels els descomptes i altres quanti-

tats semblants concedides entre el proveïdor i el client que es basen en el

fet d’haver assolit un volum determinat de comandes. Normalment no es-

tan lligats a cap operació concreta, sinó a les variables de volum d’operacions

i de període temporal. Els ràpels que s’obtinguin per operacions de compra

s’inscriuran en el compte de ràpels per compres i suposaran per a l’empresa

beneficiària un ingrés, un menor consum de mercaderies i de productes

semblants o un cost més baix d’adquisició de mercaderies i altres, segons el

tractament que l’empresa apliqui a aquesta partida.

Acomptes a proveïdors Imp.Tresoreria Imp.

Acompte al proveïdor X a compte del subministrament


El compte d’Acomptes aproveïdors reflectirà unasituació deutora transitòria finsal moment de recepció de lesremeses de productes o deserveis.

Compres Imp.Acompte a proveïdors Ac.

(per la part avançada)

Proveïdors Ajorn.(per la part no avançada i pendent de pagament)

Tresoreria Pag.(per la part pagada)

Recepció conforme del proveïdor X

Proveïdors Imp.Proveïdors, efectes comercials per pagar Imp.

Acceptació d’efectes a favor del proveïdor X pv

Nota

Per mitjà d’aquesta anotacióes posa de manifestsimplement el canvid’instrumentació documentaldel deute amb el proveïdor.En un apartat posteriors’estudiaran aspectes mésespecífics de la problemàticacomptable dels efectes de gir.

Proveïdors Imp.Tresoreria Imp.

Per pagament del deute amb el proveïdor X


6) Descomptes per pagament immediat

Els descomptes d’aquesta naturalesa tenen el caràcter d’ingrés financer, i

normalment, tal com s’ha assenyalat en el capítol dedicat a existències,

es faran constar ja en la factura del proveïdor, per la qual cosa es comp-

tabilitzaran juntament amb l’operació de compra; això no obstant, res

no impedeix que es concedeixin posteriorment al lliurament de merca-

deries si l’empresa decideix cancel·lar el deute que té amb el proveïdor,

dintre del termini estipulat com a comptat en el tràfic mercantil.

En cas que es facin constar en la factura, d’acord amb el que s’ha asse-

nyalat en l’apartat d’existències, l’anotació serà:

Si la seva concessió és posterior a la recepció de la factura, l’anotació

serà:

7) Devolucions de compres

Podem considerar la devolució de compres com una forma concreta de

cancel·lació del deute, normalment per incompliment de les condicions

de la comanda.

Proveïdors Imp.Ràpels per compres Imp.

Pels ràpels obtinguts del proveïdor X

Compres Imp.(total de l’operació)

Proveïdors Pdent.(import pendent de pagament)

Descomptes sobre compres per pagament immediat Dte. p/i(descompte expressat en la factura)

Per operació de compra amb descompte per pagament immediat

Recordem...

... que els descomptes perpagament immediat nodisminueixen el preud’adquisició.

Proveïdors Dte.Descompte sobre compres Dte.

Per l’obtenció de descompte per pagament immediatdel proveïdor X

Proveïdors Devol.

Devolucions de compres i operacions semblants Devol.

Per la devolució de compres al proveïdor X


L’esquema genèric de les anotacions anteriors serà:

2.3.2. Creditors per prestació de serveis

Tal com ja s’ha dit, en aquest compte s’enregistraran els deutes que es

tinguin amb els subministradors de serveis que no presentin la condició

estricta de proveïdors.

Els seus motius de càrrec i d’abonament seran:

1) S’abonarà per la recepció conforme dels serveis i es carregarà, en general, en elscomptes que representin les despeses de serveis exteriors.

2) Es carregarà:

• Per la formalització del deute en efectes de gir acceptats, i es farà un abonament enel compte de Creditors, efectes comercials per pagar.

• Per la cancel·lació total o parcial dels deutes que l’empresa té amb els creditors, i ge-neralment es farà un abonament en els comptes de Tresoreria.


Acompte Cancel·lació

Compres

Compra

Ràpels per compres

Ràpelobtingut

Descomptes sobre compres

Dte.s/compresp/i

Devol. de compres

Devol. decompres

Proveïdors, efec. per pagar

Acceptaciód’efectesper pagar

Tresoreria

Acompte

Pagament de compra

Pagamentdel deute

Proveïdors

Formalització Ajornamentd’efectes de pagament

de compres

Pagamentdel deute

Ràpelobtingut

Dte. p/i

Devol. decompres

(1)

(2) (2)

(3)

(2)

(4)

(1)

(2)

(4)

(7)

(3)

(6)

(5)

Llegenda

(1) Lliurament d’acompte alproveïdor.(2) Compra amb pagamentajornat i cancel·laciód’acompte.(3) Acceptació d’efectes de girper part del proveïdor.(4) Cancel·lació del deute perpagament.(5) Obtenció dels proveïdorsde ràpels per compres.(6) Descompte per pagamentimmediat.(7) Devolució de compres.


Els motius genèrics anteriors es poden representar esquemàticament així:

2.3.3. Acomptes de remuneracions i remuneracions pendents

de pagament

El factor treball és un element imprescindible en el procés productiu de

l’empresa. Per això, en principi es podria pensar que les situacions credi-

tores –i ocasionalment les deutores– que es presentin eventualment es

podrien incloure en el compte de Proveïdors, d’acord amb la definició

genèrica establerta per a aquest compte. Tanmateix, si considerem les re-

lacions jurídiques que es mantenen amb els proveïdors en un sentit es-

tricte –regulades pel dret mercantil– i la regulació especial i singular que

afecta les relacions entre l’empresa i el seu personal –regulades pel dret

laboral–, aquestes situacions seran enregistrades en comptes específics i

independents dels anteriors.

Però des del punt de vista comptable, igual que en

les situacions originades per l’adquisició de merca-

deries i d’elements emmagatzemables (proveïdors)

o bé d’altres serveis exteriors (creditors), en les rela-

cions entre l’empresa i el seu personal és possible

que la data de meritació de les percepcions del per-

sonal sigui posterior o anterior a la data en què

l’empresa satisfà realment aquestes percepcions,

amb la qual cosa es produeix en aquest cas una si-

tuació de dret adquirit per l’avançament de pa-

gament efectuat, o bé una situació d’obligació

vençuda de pagament, situacions que es reflectiran

en els comptes d’avançaments de remuneracions i

de remuneracions pendents de pagament, respectivament, els quals ex-

pressaran, com ja s’ha dit, els lliuraments a compte o els deutes que

l’empresa té amb el seu personal pels conceptes de sous, salaris i indem-

nitzacions.

Formalització Recepció conforme d’efectes de gir dels serveis

Cancel·laciódel deute

Creditors per prestació de serveis La semblança formal...

... d’aquest compte ambl’anterior i també la sevamajor senzillesa fan que nosigui necessari exposar mésdetalladament les anotacionscomptables concretes quederiven dels motius anteriorsd’abonament i de càrrec.

Exemple del full de nòmina


Els seus motius de càrrec i d’abonament seran, respectivament, els següents:

Avançament de remuneracions

1) Es carregarà en el moment d’efectuar els lliuraments en el compte de Remuneracionsi es farà un abonament en els comptes de Tresoreria.

2) S’abonarà quan es compensin els acomptes amb les remuneracions meritades i esfarà un càrrec en els comptes de Sous i salaris, o d’Indemnitzacions.

Remuneracions pendents de pagament

1) S’abonarà per les remuneracions meritades i no pagades, i es farà un càrrec en elscomptes de Sous i salaris, o d’Indemnitzacions, segons de què es tracti.

2) Es carregarà quan es paguin les remuneracions i es farà un abonament en els comp-tes de Tresoreria.

Els motius genèrics anteriors estan representats esquemàticament en el

quadre següent:

Tot seguit s’exposen els motius anteriors de càrrec i d’abonament de ma-

nera més detallada.

1) Lliuraments a compte

L’anotació comptable serà la genèrica de qualsevol acompte, és a dir:

2) Compensació d’acomptes

Formalment segueix el ma-

teix esquema comptable

que els comptes anteriors,

o sigui:

Avançaments de remuneracions

Lliuraments a Compensaciócompte d’acomptes

Remuneracions pendents de pagament

Pagament de Remuneracionsremuneracions meritades i no

pagades

Avançaments de remuneracions Imp.

Tresoreria Imp.

Per avançament de remuneració

Sous i salaris Total(total meritat)

Indemnitzacions Total(total meritat)

Avançaments de remuneracions Ac.(cancel·lació d’acompte)

Tresoreria Diferència(resta pendent)

Per la meritació i el pagament de la resta de remuneracions


3) Remuneracions meritades i no pagades

En la data de meritació de la remuneració, sense que l’empresa la pagui,

es durà a terme el reconeixement comptable de l’obligació de pagament

per mitjà de l’anotació:

4) Pagament de la remuneració meritada

Evidentment, es poden donar combinacions de totes les situacions ante-

riors, suposant que en una mateixa relació laboral es presentin situacions

d’avançament i de remuneracions meritades i no pagades.

L’esquema genèric de les anotacions anteriors serà el següent:


de situacions deutores. Prestació de factors

D’acord amb el que s’ha assenyalat en l’apartat precedent i seguint l’ordre

que hi hem establert, cal que ara analitzem els moviments comptables dels

!

Sous i salaris Imp.

Indemnitzacions Imp.

Remuneracions pendents de pagament Imp.

Per les remuneracions meritades i no pagades

Definicions

Sous i salaris: remuneracionsfixes i eventuals al personal de l’empresa.Indemnitzacions: quantitatsque es lliuren al personal del’empresa per a rescabalar-lad’un dany o perjudici.

Remuneracions pendents de pagament Imp.

Tresoreria Imp.

Pel pagament de remuneracions pendents

Sous i salaris

Meritació

Meritació

Tresoreria

Pagament

Pagament

Pagament

Indemnitzacions

Meritació

Meritació

Avançament de remuneracions

Acompte Cancel·lació

Remuneracions pendentsde pagament

Pagament Meritaciói impagat

(2) (2)

(2)

(4)

(1)

(1)

(2)

(3)

(4)

(3)

(3)

Llegenda

(1) Avançament deremuneracions.(2) Cancel·lació d’acomptes ipagament de la diferència.(3) Remuneracions meritades ino pagades.(4) Pagament deremuneracions meritades.


comptes representatius de les prestacions a l’exterior formalitzades en una

factura o en un document anàleg. En el proper apartat estudiarem els

comptes representatius de les situacions creditores o deutores formalitza-

des mitjançant efectes de gir. Com a aspecte genèric, hem d’observar que

aquestes situacions tenen una semblança formal amb els comptes prece-

dents (els de les situacions creditores), encara que s’intercanvien posicions.

Així com en aquells comptes l’empresa era l’adquirent de béns i de serveis

i això donava lloc a posicions d’endeutament davant de tercers, en aquests

comptes, en canvi, l’empresa serà la transmissora de béns i de serveis, amb

la qual cosa sorgiran posicions de crèdit contra tercers.

2.4.1. Acomptes de clients i Clients

Els dos comptes van íntimament units, perquè es poden presentar

alhora en una mateixa operació. Ja s’ha comentat que el primer recollirà

els lliuraments a compte de prestacions futures que es faran als clients,

mentre que el segon expressarà l’import dels crèdits concedits als com-

pradors de mercaderies i d’altres béns que integren les existències, a més

dels usuaris dels serveis prestats constitutius d’una activitat principal.

Els seus motius de càrrec i d’abonament seran els següents:

Acomptes de clients

1) S’abonarà per les recepcions en efectiu dels clients i es farà un càrrec en els comptesde Tresoreria.

2) Es carregarà per les remeses de mercaderies o d’altres béns als clients i, en general, esfarà un abonament en els comptes de Vendes.

El seu saldo serà creditor i representatiu dels avançaments a compte de futurs subminis-traments fets pels clients.

Clients

1) Es carregarà per les vendes efectuades i es farà un abonament en els comptes que re-flecteixin les vendes.

2) S’abonarà:

• Per la formalització del crèdit en efectes de gir acceptats pel client, i es farà un càrrecen el compte de Clients, efectes comercials per cobrar.

• Per la cancel·lació total o parcial dels deutes dels clients i, generalment, es farà un càrrecen els comptes de Tresoreria.

• Per la seva classificació com a clients de cobrament dubtós, i es farà un càrrec en elcompte de Clients de cobrament dubtós.

• Per la part que resultés incobrable definitivament, i es farà un càrrec en el compte depèrdues de crèdits comercials incobrables.

• Pels ràpels corresponents als clients, i es farà un càrrec en el compte de Ràpels sobrevendes.


• Pels descomptes, inclosos o no en la factura, que es concedeixin als clients per paga-ment immediat, i hi haurà un càrrec en el compte de Descomptes sobre les vendesper pagament immediat.

• Per les devolucions de venda, i es farà un càrrec en el compte de Devolucions sobrevendes i operacions semblants.

Els motius genèrics anteriors es poden expressar esquemàticament de la

manera següent:

A continuació s’exposen els motius anteriors de càrrec i d’abonament de

manera més detallada.

1) Recepcions en efectiu en concepte d’acompte

El compte d’Avançaments de clients mostrarà una situació creditora

transitòria fins al lliurament de les remeses de productes o fins a la pres-

tació de serveis.

2) Remeses enviades o vendes efectuades

Acomptes de clients

– Remeses enviades – Recepcionscompte en efectiu

Clients

– Remeses enviades – Formalitzaciód’efectes

– Cancel·lació decrèdits concedits

– Classificació decobrament dubtós

– Manca decobramentdel crèdit

– Ràpels concedits

– Descomptes perpagament immediat

– Devolucions devendes

Tresoreria Imp.

Acomptes de clients Imp.

Acompte del client X a compte de subministrament

Acomptes de clients Ac.(per la part avançada)

Clients Ajorn.(per la part no avançada i pendent de cobrament)

Tresoreria Cobrament(per la part cobrada)

Vendes Imp.

Vendes al client X


3) Formalització d’efectes de gir acceptats

Per mitjà d’aquesta anotació es reflecteix simplement el canvi d’instru-

mentació documental del crèdit concedit al client. Tota la problemàtica

comptable dels efectes de gir s’estudiarà en l’apartat posterior.

4) Cancel·lació del crèdit concedit

5) Cobrament dubtós i quantitats incobrables

El reflex comptable de les situacions de morositat i d’insolvència s’exa-

minarà en un altre apartat.

6) Ràpels concedits per vendes

El caràcter i la naturalesa del descompte o bonificació, anomenat ràpel

en el tràfic comercial, ja s’ha exposat anteriorment. Els ràpels que es con-

cedeixin, derivats de les operacions de vendes, s’inscriuran en el compte

de Ràpels sobre vendes i representaran, per a l’empresa que els conce-

deixi, una disminució de l’import net de la xifra de negocis. La seva

comptabilització serà:

7) Descomptes per pagament immediat

Els descomptes d’aquesta naturalesa tenen el caràcter de despesa finan-

cera, i normalment, d’acord amb el que s’ha assenyalat en el capítol de-

dicat a existències, es faran constar ja en la factura enviada al client, per

la qual cosa es comptabilitzaran juntament amb l’operacó de venda; de

tota manera, res no impedeix que es concedeixin posteriorment al lliura-

ment de mercaderies si l’adquirent decideix cancel lar el deute que té

Clients, efectes comercials per cobrar Imp.

Clients Imp.

Acceptació d’efectes pel client X

Tresoreria Imp.

Clients Imp.

Per cobrament del crèdit concedir al client X

Ràpels sobre vendes Imp.

Clients Imp.

Pels ràpels concedits al client X


amb l’empresa dintre el termini establert com a comptat en el tràfic mer-

cantil.

En cas que s’expressin en la factura –tal com s’ha especificat en l’apartat

d’existències–, l’anotació serà:

Suposant que la seva concessió sigui posterior a l’expedició i a la tramesa

de la factura, l’anotació serà:

8) Devolucions de vendes

Es pot considerar la devolució de vendes com una forma concreta de

cancel·lació del crèdit concedit al client, normalment per incompliment

de les condicions de la comanda.

!

Clients Pendent(import ajornat)

Descomptes sobre vendes per Dte. pagament immediat Dte.(descompte expressat en la factura)

Vendes Imp.(total operat en la factura)

Per l’operació de venda amb descompte per pagament immediat

Recordem...

... que els descomptes perpagament immediat nodisminueixen el preu devenda.

Descompte sobre les vendes per pagament immediat Dte.

Clients Dte.

Per la concessió de descompte per pagament immediat al client X

Devolucions de vendes i operacions Devol.

Clients Devol.

Per la devolució de vendes del client X



2.4.2. Deutors

Tal com s’ha indicat, en aquest compte s’enregistraran els crèdits amb els

compradors de serveis que no tenen la condició estricta de clients i amb

altres deutors de tràfic no inclosos en altres comptes.

Els seus motius de càrrec i d’abonament seran els següents:

1) Es carregarà per la prestació de serveis i es farà un abonament en els comptes repre-sentatius dels ingressos accessoris de gestió.

2) S’abonarà:

• Per la formalització del crèdit en efectes de gir acceptats pel deutor, i es farà un cà-rrec en el compte de Deutors, efectes comercials per cobrar.

• Per la cancel·lació total o parcial dels deutes, i hi haurà, en principi, un càrrec en elscomptes de Tresoreria.

• Per la seva classificació com a deutors de cobrament dubtós, i es farà un càrrec en elcompte de Deutors de cobrament dubtós.

• Per la part que pogués resultar incobrable definitivament, i es farà un càrrec en elcompte de Pèrdues de crèdits comercials incobrables.

!

Tresoreria

Acompte

Cobramentde la venda

Cobramentde crèdit

Vendes

Venda

Clients,efectes comercials ac.

Acceptaciód’efectes

Ràpels sobre vendes

Ràpelconcedit

Dte. s/vend. s. per p/i

Dte. p/i

Devolucions de vendes

Devol. devendes

Acomptes de clients

Cancel·lació Acompte

Clients

Ajorn. de Formalitzaciócobr. venda d’efectes

Cobramentde crèdit

Ràpelconcedit

Dte. p/i

Devol. devendes (7)

(6)

(5)

(1)

(2)

(2)

(4)

(3)

(4)

(2)

(3)

(2)

(1)

Llegenda

(1) Cobrament d’acomptedels clients.(2) Venda amb cobramentajornat i cancel·lació del’acompte.(3) Acceptació d’efectes de giral client.(4) Cancel·lació del crèdit percobrament.(5) Concessió de ràpels sobreles vendes als clients.(6) Descompte per pagamentimmediat.(7) Devolució de venda.


Els motius genèrics anteriors estan representats esquemàticament de la

manera següent:

La semblança formal entre aquest compte i el de clients, i també el fet de

ser més senzill, eviten la necessitat d’exposar amb detall les anotacions

comptables específiques que deriven dels motius anteriors de càrrec i

d’abonament.

2.5. Reflex comptable de les operacions de tràfic

documentades mitjançant efectes comercials

Els comptes estudiats fins ara, tal com s’ha dit, representaran

les situacions creditores o les situacions deutores derivades del

tràfic comercial, i es formalitzaran en una factura o en un docu-

ment anàleg.

La factura és, doncs, el document que empara qualsevol

transacció mercantil i de la qual derivaran les situacions cre-

ditores o deutores per la part del preu ajornat. Aquesta part

ajornada del preu, que s’inscriurà en els comptes de Proveï-

dors, de Creditors per prestació de serveis o de Proveïdors

d’immobilitzat (en les operacions de compra) i en els de

Clients, de Deutors o de Deutors per immobilitzat (en les

operacions de venda), pot quedar documentada i emparada

en la mateixa factura, o bé es pot documentar per mitjà dels

anomenats efectes comercials; aleshores sorgiran els comptes exposats

amb l’afegitó d’efectes comercials per pagar o d’efectes comercials per

cobrar, respectivament.

2.5.1. Breu referència als efectes comercials

Tot i que l’estudi dels conceptes i dels requisits relatius als efectes comer-

cials és més propi d’un text de dret mercantil que d’un text de comptabi-

litat, preferim definir breument els més fonamentals perquè el seu conei-

Deutors

Prestació de serveis Formalització d’efectes

Cancel·lació del crèdit concedit

Classificació de cobrament dubtós

Manca de cobrament del crèdit

D’acord amb el que s’haexposat...

... respecte al compte deClients, la problemàticacomptable de la formalitzaciódel deute en efectes de gir i la que s’origina a causa desituacions de morositat id’impagat s’estudiaran enaltres apartats.

Observacions

Encara que l’efecte perexcel·lència és la lletra decanvi, també al·ludirem alpagaré i al xec, tots els qualsestan regulats en la Lleicanviària i del xec, de 16 de juliol de 1985.


xement és convenient per a l’estudi dels fets comptables que són conse-

qüència dels efectes.

Lletra de canvi

De la definició anterior es dedueixen els conceptes següents:

• Lliurador: és el qui gira (lliura, crea o estén) la lletra.

• Lliurat: és la persona contra la qual s’estén la lletra.

• Tenidor o prenedor: és aquell qui té el poder de cobrament de la lletra

perquè va girada a la seva ordre o bé perquè l’hi ha estat endossada.

• Endós: és l’operació per mitjà de la qual el tenidor d’una lletra atorga

el poder de cobrament a un altre i signa al dors de l’efecte sota la fór-

mula “pagueu-ho a l’ordre de...”.

• Endossant: és el qui fa l’endós; en fer-ho, deixa de ser tenidor.

• Endossatari: és la persona que rep el poder de cobrament per mitjà de

l’endós, amb la qual cosa es converteix en tenidor o prenedor.

• Responsables solidaris: són responsables del pagament de la lletra de

manera solidària el lliurat, el lliurador, els endossants i els avaladors.

Això vol dir que l’últim tenidor, que és el qui té el poder de cobra-

ment, podrà exercir l’acció canviària contra tots els responsables, de

manera individual o conjunta. Si ho fa de manera individual, no és

important l’ordre en què s’hi hagin obligat.

Es pot definir com un tí-

tol-valor, estès en forma

legal, pel qual una per-

sona (lliurador) ordena a

una altra (lliurat) pagar

una certa quantitat de di-

ners a l’ordre d’una altra

(tenidor o prenedor) en

lloc concret i data deter-

minada.


• Venciment: és la data en la qual s’ha de pagar la lletra. El venciment es

pot consignar en la lletra de diferents maneres:

– A un dia fix.

– A dies de vista (comptats a partir de la data de gir).

– A dies vista (comptats a partir de la data d’acceptació).

– A la vista (s’haurà de pagar quan es presenti).

Si el dia del venciment fos inhàbil, s’entendrà que la lletra venç el primer

dia hàbil següent.

• Valor nominal: és el valor pel qual s’estén la lletra.

• Valor líquid: si la lletra es cobra per un banc o per una institució de

crèdit, el valor líquid serà igual al nominal menys les despeses que es

cobren per l’acció intermediària (si la lletra és descomptada, també

es cobraran interessos).

• Acceptació: és el compromís formal, mitjançant una signatura, que

pren el lliurat de pagar la lletra en el seu venciment.

Pagaré

Es podria dir que és el document invers de la lletra de canvi, ja que el qui

gira aquí el pagaré és la persona que l’ha de pagar. Per tant, es diferencia

fonamentalment de la lletra de canvi pel fet que no necessita acceptació.

Per la resta, es podran aplicar al pagaré les disposicions legals establertes

per a la lletra de canvi que es refereixin a l’endós, al venciment, al paga-

ment, a l’acció canviària, etc.

En els apartats successius, relatius al registre comptable de les situacions

deutores i creditores derivades del tràfic mercantil que es documenten

per mitjà d’aquests instruments, al·ludirem bàsicament a la lletra de

canvi.

Mitjà de pagamant

Aquí es veu com la lletra potservir com a mitjà depagament en substitució delsdiners. Per això es pot afirmarque la lletra exerceix un papermonetari mitjançant l’endós.Després veurem que, amb eldescompte, pot servir com ainstrument de crèdit. Unalletra endossada es pot tornara endossar successivament,tret que hi consti unaprohibició expressa del’endossant.

És el document pel qual una persona (lliurador) es compromet a

pagar a una altra (prenedor) una quantitat determinada de

diners.


2.5.2. El gir o lliurament, l’acceptació d’efectes

i el seu registre comptable

Dels conceptes explicats en l’apartat anterior, es poden deduir dues ope-

racions bàsiques en les lletres de canvi, les quals donaran lloc al seu

efecte comptable corresponent. Són el gir o lliurament i l’acceptació.

Podem deduir que, en les relacions d’adquisició de factors amb paga-

ment ajornat en què es doni la situació que s’indica en el gràfic següent,

el proveïdor, que serà el lliurador en la relació canviària que s’estableix,

girarà o lliurarà l’efecte contra l’empresa, la qual adquirirà la condició de

lliurat i acceptarà el gir, per la qual cosa n’esdevindrà l’acceptant.

En les relacions de

transmissió, de venda o de prestació de factors amb cobrament ajornat,

la situació serà inversa i

es produirà la

que s’indica

en el gràfic següent:

L’empresa, que en aquesta relació canviària serà el lliurador, girarà o lliu-

rarà l’efecte contra el client, que adquirirà la condició de lliurat i accep-

tarà el gir, per la qual cosa n’esdevindrà l’acceptant.

Persona amb dretal cobrament

LliuradorGira o lliura efecte

LliuratAccepta efecte

Persona obligada alpagament

Proveïdor Empresa

Girar o lliurar un efecte és l’operació en què el lliurador (el qui ha

de cobrar un import determinat) estén la lletra contra el lliurat (el

qui ha de pagar l’import esmentat). Acceptar un efecte és l’opera-

ció en què el lliurat reconeix l’endeutament d’un import determi-

nat a favor del lliurador de l’efecte; al mateix temps, s’obliga a fer-

lo efectiu en el seu venciment i admet que aquest import sigui

instrumentat per mitjà de la lletra que li gira el lliurador.

Persona amb dretal cobrament

LliuradorGira o lliura efecte

LliuratAccepta efecte

Persona obligadaal pagament

Empresa Clients


D’acord amb el que s’ha dit, el gir d’un efecte per part d’un proveïdor-

creditor, el deute del qual està representat en els comptes de

• Proveïdors

• Creditors per prestació de serveis

• Proveïdors d’immobilitzat

i l’acceptació que en faci l’empresa, implicarà una simple permutació en-

tre aquests comptes i els que ja s’han indicat en un quadre anterior:

• Proveïdors, efectes comercials per pagar

• Creditors, efectes comercials per pagar

• Proveïdors d’immobilitzat, efectes comercials per pagar

Aquests comptes, que tenen tots uns moviments semblants, tindran els

motius de càrrec i d’abonament següents:

1) S’abonarà quan l’empresa accepti els efectes i es farà un càrrec en el compte de Pas-siu corresponent.

2) Es carregarà pel pagament dels efectes quan arribi el seu venciment i es farà unabonament en els comptes de Tresoreria corresponents.

Els motius genèrics anteriors estan reflectits esquemàticament de la ma-

nera següent:

Proveïdors, efectes comercials per pagarCreditors, efectes comercials per pagar

Proveïdors d’immobilitzat, efectes comercials per pagar

Pagament d’efectes Acceptació d’efectes en el seu venciment


Les anotacions comptables derivades d’aquests moviments seran:

Per tant, l’esquema genèric serà aquest:

Paral·lelament al que s’ha exposat anteriorment, el gir d’un efecte per

part de l’empresa té un crèdit contra tercers que està representat en els

comptes de:

• Clients

• Deutors

• Deutors per immobilitzat

L’acceptació del gir per part del client-deutor implicarà una simple permu-

tació entre aquests comptes i els que s’han indicat en el quadre anterior:

• Clients, efectes comercials per cobrar

• Deutors, efectes comercials per cobrar

• Deutors per immobilitzat, efectes comercials per cobrar

Proveïdors Imp.

o creditors per prestació de serveis Imp.

o proveïdors d’immobilitzat Imp.

Proveïdors, efectes comercials per pagar Imp.

Creditors, efectes comercials per pagar Imp.

Proveïdors d’immobilitzat, efectes comercials per pagar Imp.

Per l’acceptació d’efectes a càrrec nostre

Proveïdors, efectes comercials per pagar Imp.

o creditors, efectes comercials per pagar Imp.

o proveïdors d’immobilitzat, efectes comercials per pagar Imp.

Tresoreria Imp.

Per pagament d’efectes a càrrec nostre en el seu venciment

ProveïdorsCreditors per prestació de serveis

Proveïdors d’immobilitzat

Acceptació d’efectes

Proveïdors, efectes comercials per pagarCreditors, efectes comercials per pagar

Proveïdors d’immobilitzat,efectes comercials per pagar

Pagament d’efectes Acceptació d’efectesen el seu venciment

Tresoreria

Pagament

(1)(1)

(2)(2)

Deute comptabilitzat

Llegenda

(1) Acceptació d’efectes acàrrec nostre.(2) Pagament d’efectesacceptats en el seu venciment.


Tots els comptes esmentats tenen uns moviments semblants, i els seus

motius de càrrec i d’abonament seran els següents:

1) Es carregarà en l’acceptació dels efectes i es farà un abonament en el compte d’Actiucorresponent.

2) S’abonarà:

• Pel cobrament dels efectes en el seu venciment i es farà un càrrec en els comptes detresoreria.

• Per la seva classificació com a cobrament dubtós i es farà un càrrec en el compte declients de cobrament dubtós.

• Per la part que pogués ser incobrable definitivament i es farà un càrrec en el comptede Pèrdues de crèdits comercials incobrables.

Els motius genèrics anteriors estan representats esquemàticament en el

quadre següent:

Les anotacions comptables que es dedueixen d’aquests moviments seran:

1) Gir i acceptació d’efectes

2) Cobrament d’efectes en el seu venciment

Clients, efectes comercials per cobrarDeutors, efectes comercials per cobrar

Deutors per immobilitzat, efectes comercials per cobrar

Gir, efectes contra clients Cobrament d’efectesi acceptació en el seu venciment

Classificació de cobramentdubtós

Manca de cobrament del crèdit


Deutors, efectes comercials per cobrar Imp.

Deutors per immobilitzat, efectes comercials per cobrar Imp.

Clients Imp.

o deutors Imp.

o deutors per immobilitzat Imp.

Per gir i acceptació d’efectes a càrrec de...

Tresoreria Imp.


o deutors, efectes comercials per cobrar Imp.

o deutors per immobilitzat, efectes comercials per cobrar Imp.

Per cobrament d’efectes en el seu venciment a càrrec de...


3) Cobrament dubtós i quantitats incobrables

El reflex comptable de les situacions de morositat i d’insolvència s’estu-

diarà en un altre apartat.


2.5.3. El descompte d’efectes i el seu registre comptable

En la relació canviària assenyalada en un apartat precedent s’ha observat

que, si bé les dues figures principals són el lliurador i el lliurat, el prene-

dor o tenidor (persona que té la facultat de cobrar de l’efecte perquè està

girat a la seva ordre, el rep del lliurador i l’ha de presentar al lliurat per al

seu cobrament) és la tercera figura en ordre d’importància. La relació que

s’estableix entre ells es pot representar de la manera següent:

El prenedor o tenidor pot actuar com un simple intermediari o agent en

la relació de cobrament de l’efecte, o bé com a finançador de l’operació,

en la qual n’ha d’anticipar l’import al lliurador, però sense que hi hagi

d’adquirir amb això cap vinculació, cosa que contribueix al bon fi de

l’operació. D’aquesta manera sorgeix l’operació financera anomenada

descompte d’efectes, que duen a terme sobretot entitats financeres.

Tresoreria

Cobramentd’efectes


Deutors per immobilitzat, efectes comercials per cobrar

Gir i acceptació Cobrament d’efectesd’efectes

ClientsDeutors

Deutors per immobilitzat

Gir i acceptaciód’efectes

(2) (1)(1)

Deutecomptabilitzat

LliuratPersona contra la qual giral’efecte. És el deutor en la

relació creditícia

Prenedor o tenidorRep l’efecte del lliurador

i l’ha de presentar al lliuratper al seu cobrament

LliuradorEstén i signa l’efecte

És el creditor en la relaciócreditícia

Efecte de comerç

El lliurador ordena al lliuratque pagui una quantitatdeterminada a l’ordre

d’un tercer

Llegenda

(1) Gir d’efectes contra clientsi deutors, i acceptació.(2) Cobrament dels efectesacceptats en el seu venciment.


És important subratllar que, en l’operació de descompte, l’entitat finan-

cera no assumeix el risc del fet que el lliurat no pagui l’efecte, sinó que

únicament avança al lliurador (després d’haver descomptat interessos i

comissions) l’import d’aquest efecte, i que, en cas d’impagat, el lliurador

li haurà de retornar l’import nominal.

Anomenarem:

• Valor nominal de l’efecte: l’import del deute entre el lliurador i el lliu-

rat, que s’expressa en el mateix efecte.

• Valor efectiu de l’efecte: el valor nominal menys els descomptes i les co-

missions carregades pel prenedor o tenidor per l’avançament efectuat.

Si partim del gràfic anterior, tindrem:

Observem que, des del punt de vista comptable, i també mercantil, el

descompte d’un efecte no trenca la relació creditícia entre el lliurador i

el lliurat, que més aviat continua; en lloc d’això, crea una nova relació

de crèdit (o de préstec) entre el prenedor o tenidor i el lliurador. Totes

aquestes relacions desapareixeran en el moment en què el lliurat pagui

l’import de l’efecte a qui l’hi presenti.

En conseqüència, quan ha quedat establerta la relació canviària entre

el proveïdor o creditor (que serà el lliurador) i l’empresa (que serà el

lliurat), el fet que el primer negociï o descompti un efecte en una enti-

Lliurat

Prenedor o tenidor

Lliurador Efecte per valor nominal

Lliurament líquidLliurament líquid

Lliuramentde l’efecte

de descompte

El descompte d’efectes es pot definir, doncs, com un contracte

pel qual una entitat financera (o una altra persona) que pren la

condició de prenedor o tenidor d’un efecte avança al lliurador

l’import d’un crèdit pecuniari, incorporat a un efecte de comerç

que aquest té contra el lliurat, i fa una deducció d’un interès o per-

centatge i d’una comissió, en canvi de la cessió del crèdit mateix,

amb la reserva acostumada.

Des d’aquest punt de vista...

... el descompte d’efectess’assembla a un préstec que fal’entitat financera al lliurador,amb la garantia de l’efectemateix i sota la clàusula “ambla reserva acostumada”, demanera que, si el lliurat norespecta el pagament del’efecte quan l’entitat l’hipresenta al cobrament,aquesta en reclamarà l’importtotal al lliurador, juntamentamb les despeses ocasionadesper la devolució.


tat financera no produirà cap efecte en la comptabilitat de l’empresa

(lliurat).

En canvi, la situació serà diferent quan la relació canviària s’estableixi

entre l’empresa (que ara serà el lliurador) i el client (que serà el lliurat).

El fet que l’empresa negociï un efecte en una entitat financera implicarà

necessàriament repercussions en la seva comptabilitat, que haurà d’ex-

pressar la relació derivada del descompte entre l’empresa (lliurador) i

l’entitat financera (prenedor o tenidor) per mitjà del compte de Deutes

per efectes descomptats. La definició i els motius de càrrec i d’abona-

ment d’aquest compte són:

Deutes per efectes descomptats

Deutes a curt termini amb entitats de crèdit com a conseqüència del descompte d’efec-tes.

1) S’abonarà, en descomptar els efectes, pel seu valor nominal, i es farà un càrrec en elscomptes de Tresoreria per l’import líquid rebut; se’n farà un altre en el compte d’Inte-ressos per descompte d’efectes pels interessos i per les despeses de l’operació.

2) Es carregarà:

• En el venciment dels efectes atesos, i es farà un abonament en els comptes represen-tatius dels crèdits contra clients o deutors documentats mitjançant efectes.

• Per l’import dels efectes no atesos en el venciment, i es farà un abonament en elscomptes de Tresoreria.

Es farà constar en el passiu del balanç quan:

El seu saldo representi l’import dels efectes descomptats que estan pendents de venci-ment; reflectirà, doncs, el risc total de l’empresa pel que fa al descompte d’efectes.

Els motius genèrics anteriors estan expressats en l’esquema següent:

Tot seguit s’exposen més detalladament els motius anteriors de càrrec i

d’abonament. Com a anotació prèvia, recordeu la que s’ha indicat en

l’apartat anterior com a conseqüència del gir o lliurament d’efectes con-

tra els clients. Així doncs, tenim:

1) Descompte d’efectes

Aquesta operació produeix efectes entre l’empresa (lliurador) i l’entitat

financera (prenedor) que s’enregistraran:

!

Efectes atesos en el seu venciment Valor nominal d’efectes descomptats

Efectes no atesos en el seu venciment

Deutors per efectes descomptats


La diferència entre el saldo deutor i el creditor dels dos comptes posarà

de manifest el valor nominal dels efectes en cartera que estan pendents de

venciment.

2) Efectes atesos en el seu venciment

Si el client (lliurat) atén els efectes descomptats en el seu venciment, les

relacions deutores i creditores desapareixeran automàticament; això que-

darà enregistrat en l’anotació següent:

3) Efectes no atesos en el seu venciment

D’acord amb les característiques indicades del contracte de descompte

d’efectes, si quan aquests vencen no són atesos pel client (lliurat), l’enti-

tat financera que fa el descompte (prenedor o tenidor) en reclamarà a

l’empresa (lliurador) els nominals, juntament amb les despeses de devo-

lució; s’enregistrarà d’aquesta manera:

Tresoreria Líquid

Interessos per descompte d’efectes Int. + com.

Deutes per descompte d’efectes Nominal

Pel descompte d’efectes en l’entitat X ...

Clients, efectes comercials per cobrar Deutes per efectes descomptats

Crèdit documentaten els efectes

Valor nominald’efectes

descomptats

Deutes per efectes descomptats Nom.

Clients, efectes comercials per cobrar Nom.

Pels efectes atesos en el seu venciment

Després d’aquesta operació ide l’enregistramentcomptable, cal observar que elcompte de Clients, efectescomercials per cobrar (o el deDeutors, efectes comercialsper cobrar, etc.) continuaràenregistrant el mateix importdel crèdit concedit, atès queaquesta relació entre tots dosno ha desaparegut; enfrontd’aquesta situació activa, ensorgeix una altra de passiva de l’empresa envers l’entitatfinancera amb la qual hadescomptat els efectes.

Nota

Deutes per efectes descomptats Nom.(Nominal d’efectes)

Despeses financeres Despeses(despeses de devolució d’efectes)

Tresoreria Nom.+ despeses

Efectes descomptats no atesos en el seu venciment


Després d’aquesta situació, l’empresa (lliurador), que continuarà enregis-

trant en el compte de Clients, efectes comercials per cobrar l’import dels

efectes no atesos i el crèdit contra els clients que se’n deriva, haurà de

gestionar una altra vegada el cobrament dels efectes, o bé haurà d’analit-

zar, si escau, la declaració de morositat o d’incobrabilitat del deutor.

Aquest és l’esquema genèric de les anotacions anteriors:

2.6. La morositat i el seu registre comptable

Cal entendre que la morositat es produeix a partir del fet que, arribat el

venciment del dret de cobrament, el deutor (client) no atén la seva obli-

gació, és a dir, no paga. Com acabem de comentar, l’empresa pot decidir

continuar registrant l’import del seu dret de cobrament en el compte

que correspongui i, mentrestant, gestionar-ne el cobrament.

Una segona opció, la més recomanable des d’un punt de vista d’organit-

zació pràctica, és traspassar l’import del dret de cobrament impagat a un

compte que reculli tota la morositat, cosa que permet un control més

gran de la gestió posterior de cobrament. Insistim en el fet que aquesta

és una opció particular de cada empresa.

2.6.1. Registre comptable dels crèdits comercials incobrables

Formalment, la declaració de morositat o d’incobrabilitat d’un dret per

part de l’empresa creditora, sorgeix en el moment que després de realit-

Tresoreria

Líquid Nom. +despeses

Despeses financeres

Despeses dedevolució

Int. per dte. d’efectes

Int. + com.

Deutes per efectes descomptats

Efectes atesos Nominal Efectes noatesos


Deutors per immobilitzat, efectescomercials per cobrar

Crèdit documentat Efectes atesosen efectes

(2)

(3)(3)(3)

(2)

(1)(1)(1)

Llegenda

(1) Descompte d’efectes.(2) Efectes atesos en el seuvenciment.(3) Efectes no atesos en el seuvenciment.

Nota

Tot dret de cobrament vençuti no cobrat –i el seu registrecomptable– pot tenir la ma-teixa consideració; clients,deutors diversos i altres crèditsconcedits a tercers.


zar les gestions oportunes, s’entén que aquestes seran llargues, difícils i

diferides en el temps.

Evidentment, si el deutor ha canviat de domicili sense indicar on és, o

ha presentat declaració formal de suspensió de pagaments o de fallida al

jutjat, els dubtes sobre la possibilitat d’incobrabilitat són més que fona-

mentats.

En altre cas, si el creditor, fart d’insistir-hi o de rebre excuses, decideix

procedir judicialment contra el deutor, també és evident que dubta del

seu cobrament, malgrat que esgotarà totes les possibilitats que té al seu

abast per cobrar.

Si es dóna qualsevol d’aquests fets, el que correspon és el traspàs del crè-

dit incobrat a un compte que reculli els saldos de cobrament dubtós.

En el cas de clients, la denominació, definició i relacions comptables

d’aquest compte seran les següents:

Clients de cobrament dubtós

Són els saldos de clients, fins i tot els formalitzats com a gir, en el

quals es donin circumstàncies que raonablement permetin de qua-

lificar-los de cobrament dubtós.

Figurarà en l’actiu del balanç.


1) S’hi carregarà l’import dels saldos de cobrament dubtós, amb

abonament a comptes representatius de drets de cobrament sobre

clients.

2) S’hi abonarà:

a) Per les insolvències en ferm (definitives), amb càrrec al compte

de despeses pèrdues per crèdits comercials incobrables.

b) Pel cobrament total dels saldos, amb càrrec a comptes represen-

tatius de tresoreria.

c) En cas de cobrament parcial, amb càrrec a comptes representa-

tius de tresoreria per la part cobrada, i en el compte de despeses

pèrdues per crèdits comercials incobrables per la part que resultarà

incobrable.


En conseqüència, podem definir diversos assentaments tipus per resoldre el

reflex comptable, d’acord amb les diferents situacions que es poden donar:

a) Pel traspàs dels saldos qualificats de cobrament dubtós:

b) Per la consideració d’insolvència definitiva (saldos incobrables):

c) Pel cobrament total dels saldos, en general:

Cal considerar la possibilitat de cobrament, amb recuperació, total o par-

cial, de les despeses de devolució i interessos d’ajornament:

• Pel cobrament total dels saldos, amb recuperació de despeses i interes-

sos:

d) Pel cobrament parcial, amb una part incobrable:

Per a esgotar el model en totes les seves possibilitats, podem simular un fet

no gaire usual, però que es pot donar: és el cas d’haver considerat en el seu

moment un crèdit com a incobrable definitiu, però que tot i això hem con-

tinuat les accions per a cobrar-lo i, finalment, rebem una quantitat (com

pot ser el cas d’una liquidació judicial per fallida). En aquest cas, l’assenta-

ment seria:

Clients de cobrament dubtós Import nominal

Comptes de clients, inclosos els efectes Import nominal

Pèrdues per crèdits comercials incobrables Import nominal


Comptes de tresoreria Import nominal


Comptes de tresoreria Import total


Altres ingressos financers Import

Comptes de tresoreria Import rebut

Pèrdues per crèdits comercials incobrables Import no cobrat


Part no cobrada

A vegades no hi ha altra op-ció, com pot ser el cas d’unasuspensió de pagaments od’una fallida. Si es cobra unapart, doncs, tot això que es recupera. Altres cops, l’opcióde recuperar una part sorgeixde les negociacions i s’ac-cepta, com a mal menor, larenúncia a part del deute no-minal. La part no cobrada repla denominació de quitança.

Comptes de tresoreria Import cobrat

Ingressos extraordinaris Import cobrat


2.7. Provisions per a insolvències de tràfic

El tractament comptable de les insolvències de tràfic presenta molts mati-

sos teòrics i consideracions de principis i normes que estudiareu en cursos

superiors. Ara ens limitarem als aspectes de base, ja que amb el que hem

convingut resulta evident que la possibilitat de la insolvència és latent en

tot tipus de dret de cobrament i, per tant, susceptible de dotar una provi-

sió per pèrdua potencial.

De fet, quan comptabilitzem les pèrdues per crèdits comercials incobra-

bles, considerem la pèrdua en l’exercici que realment es produeix, és a dir,

a posteriori, quan la pèrdua és irreversible. Però també és adient i prudent

que segons criteris objectius puguem preveure possibles insolvències genè-

riques i dotar una provisió basada en una situació de fet o estimada.

2.7.1. El reflex comptable de les insolvències de tràfic

Per a procedir al reflex comptable de la dotació de la provisió corresponent,

és necessari recordar que en apartats anteriors hem considerat dos procedi-

ments bàsics per a l’avaluació de les possibles pèrdues potencials: l’específic

o individualitzat (aplicable als immobilitzats) i el global (aplicable a les

existències). Doncs bé, pel que hem esmentat anteriorment, per les seves

característiques específiques i genèriques per al reflex de les insolvències de

tràfic, els podem utilitzar tots dos.

Abans de fer-ho, considerarem la denominació, definició i relacions

comptables dels comptes que utilitzarem, i que són els següents:

Provisió per a insolvències de tràfic

Són provisions per a crèdits incobrables, amb origen en operacions

de tràfic.

Figurarà en l’actiu del balanç i minorarà o compensarà els drets de

cobrament.

Té el moviment següent, segons l’alternativa o procediment adop-

tat per l’empresa:

Nota

Cal entendre que les provi-sions per a operacions detràfic són cobertures de situa-cions latents d’insolvència de clients, deutors diversos i d’altres operacions de tràfic.Els crèdits concedits a tercerstambé tenen un reflex comp-table similar.


1) Quan al final de l’exercici l’empresa xifri l’import de la provisió

per a una estimació global del risc de fallides existent en els saldos

de clients i deutors:

a) Al final de l’exercici s’hi abonarà, per a l’estimació realitzada,

amb càrrec al compte de despeses dotació per a provisió per a in-

solvències de tràfic.

b) Igualment al final de l’exercici, s’hi carregarà, per a la dotació

realitzada al tancament de l’exercici precedent, amb abonament al

compte d’ingressos provisió aplicada per a insolvències de tràfic.

2) Quan l’empresa xifri l’import de la provisió per a un procediment

específic o individualitzat de seguiment de saldos de clients i deutors:

a) Durant l’exercici, s’hi abonarà, per a l’import dels riscs que s’es-

timin, amb càrrec al compte de despeses. Dotació per a provisió

per a insolvències de tràfic.

b) S’hi carregarà a mesura que es donin de baixa els saldos de clients

i deutors per als quals es dotà provisió individualitzada o quan desa-

paregui el risc, per l’import de la dotació, amb abonament al compte

d’ingressos provisió aplicada per a insolvències de tràfic.

Dotació per a provisió per a insolvències de tràfic

És l’import de la correcció valorativa, existent al tancament de

l’exercici, per a depreciació de caràcter reversible en clients i deutors.

Figurarà en el deure del compte de pèrdues i guanys i formarà part



1) S’hi carregarà l’import de la depreciació estimada, amb abona-

ment al compte de provisió per a insolvències de tràfic.

2) S’hi abonarà el traspàs al compte de pèrdues i guanys quan es


Provisió aplicada per a insolvències de tràfic

És l’import de la provisió existent al moment de fer el tancament

de l’exercici anterior –si l’empresa utilitza el procediment global–,

o bé el saldo resultant de les provisions aplicades durant l’exercici

–si l’empresa utilitza el procediment individualitzat.


Figurarà en el deure (minora les despeses per dotació) del compte

de pèrdues i guanys i formarà part del resultat d’explotació.


1) S’hi abonarà, al tancament de l’exercici, per l’import dotat en

l’exercici precedent (procediment global), o bé per les aplicacions

de les provisions fetes durant l’exercici actual (procediment indivi-

dualitzat), amb càrrec al compte de provisió per a insolvències de

tràfic.

2) S’hi carregarà el traspàs al compte de pèrdues i guanys quan es


1) Procediment global o globalitzat

La tècnica comptable és similar a la utilitzada en el cas de les existències.

En conseqüència, podem definir dos assentaments tipus per resoldre el

reflex comptable, amb un ordre lògic com el que segueix:

a) Per aplicar l’import dotat en l’exercici precedent:

b) Per a la dotació de la provisió estimada al tancament de l’exercici ac-

tual:

Aquests dos assentaments els realitzarem sempre quan tanquem l’exer-

cici; per tant, durant l’exercici econòmic no hi verificarem cap altre cà-

rrec o abonament.

L’import de la dotació per a possibles insolvències genèriques s’estima a

partir de criteris objectius. La base d’aquests criteris pot ser històrica, de

la mateixa empresa, o poden ser dades del sector d’activitat. És un proce-

diment aplicable quan l’empresa té molts clients amb deutes de poc im-

port.

Provisió per a insolvències de tràfic Import dotat

Provisió aplicada per a insolvències de tràfic Import dotat

Dotació per a provisió per a insolvències de tràfic Import estimat

Provisió per a insolvències de tràfic Import estimat

Per exemple

Un determinat percentatged’incobrables sobre vendes, o sobre saldos mitjans declients, o de clients de dubtóscobrament.


2) Procediment específic o individualitzat

La tècnica comptable és similar a la utilitzada en el cas de l’immobilitzat.

En conseqüència, podem definir dos assentaments tipus per resoldre el

reflex comptable:

a) Durant l’exercici, i a mesura que s’estimi el risc d’una possible in-

solvència:

b) A mesura que es donin de baixa els saldos, per cobrament o insolvèn-

cia definitiva, o en el cas que desaparegui el risc:

És un procediment aplicable quan l’empresa té pocs clients o en el cas de

tenir saldos incobrats de gran import.

És molt comú utilitzar aquest procediment vinculant els assentaments

indicats amb els moviments de càrrec i abonament del compte de clients

de cobrament dubtós. Així, per exemple, en verificar un càrrec en el

compte de clients de cobrament dubtós per al traspàs del saldo d’un

client morós, immediatament i pel mateix import, es realitza l’assenta-

ment a). I en el cas de cobrar un determinat import i verificar l’abona-

ment en el compte de clients de cobrament dubtós, aleshores, immedia-

tament i pel mateix import, es realitza l’assentament b).

Dotació a la provisió per a insolvències de tràfic Import estimat

Provisió per a insolvències de tràfic Import estimat

Provisió per a insolvències de tràfic Import saldo

Provisió aplicada per a insolvències de tràfic Import saldo

Nota

Consulteu el material associaten web corresponent al mòdul 5 per veure exemplesd’aplicació d’aquesta part del mòdul.


3. Comptes financers

3.1. Els comptes financers en l’àmbit del balanç

En algunes d’aquestes transaccions els diners són l’element essencial, i

aleshores sorgeixen els anomenats passius financers i els actius financers.

Si resumíssim tota l’estructura del balanç d’acord amb la seva naturalesa

material, podríem parlar d’elements de naturalesa dinerària i d’elements

de naturalesa econòmica, que no han de tenir necessàriament una corre-

lació exacta amb l’estructura financera i amb l’econòmica.

Des d’aquesta perspectiva, el finançament propi reflectirà una font de fi-

nançament de naturalesa dinerària, ja que representa principalment els

mitjans líquids aportats pels accionistes (fins i tot en el cas que hi hagi

aportacions no dineràries). El finançament aliè permanent també és, so-

bretot, una font de finançament dinerari, pel fet que els seus elements

(que ja hem estudiat) són, llevat del finançament específic de proveïdors,

afluències dineràries a llarg termini. En canvi, els creditors per tràfic, tot

i que no perden el seu caràcter de font de finançament, tenen naturalesa

econòmica, ja que són conseqüència dels fluxos de béns i de serveis. Res-

pecte a l’estructura econòmica s’esdevé el mateix. L’immobilitzat mate-

rial i l’immobilitzat immaterial són elements de naturalesa econòmica,

igual que els deutors per tràfic, encara que representin finançaments

prestats a tercers. Per contra, l’immobilitzat financer serà de naturalesa

dinerària, perquè mostra els mitjans líquids aportats a tercers.

Els comptes financers que s’estudien en aquest apartat fan referència a

tota la circulació de diners a curt termini que s’esdevé entre l’empresa i

En el balanç conflueixen tota la circulació de recursos que s’esdevé

en l’empresa i el resultat de totes les transaccions que es duen a

terme amb agents externs, o també el resultat dels efectes externs

en els recursos que aquella posseeix.


l’exterior, tant pel que fa a entrades com a sortides i romanents moneta-

ris. D’una banda, s’hi recolliran tots els inputs monetaris necessaris per a

les activitats, en forma de finançaments monetaris a curt termini. D’altra

banda, s’hi enregistraran totes les inversions monetàries a curt termini i

també els saldos disponibles.

S’hi expressaran:

1) Les fonts de finançament monetari a curt termini de naturalesa sem-

blant a les que s’han estudiat respecte al finançament aliè permanent,

però que s’obtenen per tal de disposar de mitjans de pagament per a

l’adquisició d’elements circulants i no per a l’adquisició de mitjans per-

manents.

2) Les inversions financeres monetàries a curt termini de naturalesa

semblant a les que s’han estudiat amb referència a l’immobilitzat finan-

cer, però que es materialitzen amb l’objectiu d’aconseguir un control o

una rendibilitat a curt termini, o bé una especulació, en lloc d’un control

o d’una rendibilitat a llarg termini.

3) Els mitjans líquids que es mantenen com a disponibilitat immediata.

3.2. El finançament aliè a curt termini

En altres apartats hem analitzat de manera específica les diferents situa-

cions de finançament aliè permanent. Tenint en compte la finalitat

d’aquesta assignatura, s’hi han establert quatre categories bàsiques que

al·ludeixen a l’origen del finançament (persona o entitat que el presta) i

a la forma que adopta aquest finançament (instrument sobre el qual es

formalitza). Tot seguit transcrivim les quatre categories esmentades com

a recordatori per a introduir aquest apartat:

1) Finançament específic de proveïdors, destinat a facilitar l’adquisició d’elements del’actiu fix. Al principi hi havia una vinculació entre l’origen dels recursos i la seva ma-terialització.

2) Finançament genèric procedent d’empreses o de persones, formalitzat per mitjà decontractes de préstec. No hi havia una vinculació directa entre l’origen dels recursos i laseva destinació, sinó que l’empresa els podia destinar a diferents objectius, encara quetots estiguessin inclosos normalment en la seva estructura permanent.

3) Finançament genèric procedent d’entitats financeres, que es formalitza mitjançantcontractes de préstec o comptes de crèdit. En aquests recursos tampoc no hi havia unavinculació directa.

4) Finançament genèric que prové del mercat financer i que l’empresa formalitza permitjà de l’emissió del deute (emprèstit). El deute emès s’expressa en títols de valor ano-menats obligacions.

!


Allò que convertia aquestes formes de finançament en mereixedores de

la condició de “permanent” no era la seva forma jurídica, el caràcter o la

naturalesa de la persona o ens finançador, ni tampoc la destinació que

l’empresa donava als recursos obtinguts. Allò que les feia mereixedores

d’aquest caràcter era simplement el termini del seu venciment, superior

als dotze mesos, comptats a partir de la data de tancament del balanç.

Les mateixes fonts, quan el termini de reembossament s’hagi pactat a un

període inferior a dotze mesos, és a dir, a curt termini, o bé quan, pel

simple transcurs del temps, aquell termini inicial superior a dotze mesos

sigui inferior al període esmentat, comptablement ja no es podran consi-

derar fonts permanents, sinó fonts transitòries o a curt termini.

Paral·lelament, doncs, aquest finançament transitori es podrà definir

com el conjunt de recursos obtinguts a partir de tercers aliens a les em-

preses, sobre els quals hi ha establerta una obligació de reintegrament o

de pagament en una data concertada –o esdevinguda– a menys d’un any

(curt termini) i amb una remuneració pactada en forma d’interès.

El crèdit concedit pels subministradors de béns en un termini inferior a

l’any serà igualment un finançament aliè transitori. Les seves caracterís-

tiques seran:

Aquesta classificació del finançament aliè en les categories de permanent

i transitori (tot el passiu pròpiament dit és un finançament aliè) ajuda a

obtenir informació sobre la solvència de l’empresa a curt termini.

Paral·lelament, es poden establir en el quadre següent els comptes de fi-

nançament transitori que representaran les formes que s’han enumerat

abans:

!

... els recursos alienspermanents han de finançarl’estructura permanent de l’empresa; però aixònomés és una pauta decomportament, i no unacaracterística definidora de les fonts permanents.

– No està vinculat al risc empresarial.

– No participa en la presa de decisions de gestió perquè no té cap

titularitat en l’empresa.

– Posseeix un termini i una forma de reemborsament preestablerts.

– Disposa d’una remuneració periòdica per mitjà d’un interès que

no està vinculat al benefici de l’exercici.

Observeu que...

... d’acord amb el que s’haexplicat, a més delsfinançaments que es pactininicialment a curt termini,qualsevol forma definançament permanentesdevindrà, inevitablement,un finançament transitori.

Dintre l’ortodòxiafinancera...


D’això es dedueix que la representació comptable del finançament aliè

transitori es farà mitjançant comptes que siguin formalment semblants

als que s’empren en el finançament aliè permanent. El seu esquema

comptable també serà el mateix, de manera que ja podríem concloure

ara la seva exposició; de tota manera, a fi d’assolir una homogeneïtat

adequada, els exposarem igualment de manera detallada.

3.2.1. Finançament específic transitori de proveïdors

A aquest grup pertanyen els comptes referits al finançament a curt termini

concedit pels subministradors d’elements de l’immobilitzat, que es forma-

litza en una factura o en un document semblant (proveïdors d’immobilitzat

a curt termini) o bé en efectes de gir (efectes per pagar a curt termini). Caldrà

incloure-hi també la part dels deutes amb els proveïdors d’immobilitzat que

tingui el seu venciment en els dotze mesos successius a la data de tancament

del balanç. Per tant, la consideració de curt o de llarg termini estarà determi-

nada per cadascun dels venciments, i no pel conjunt de l’operació.

Tot seguit s’expressen la definició i les relacions comptables dels comptes

inclosos en aquest apartat:

Proveïdors d’immobilitzat a curt termini

Deutes amb els subministradors de béns definits com a immobilitzat o actiu fix, ambun venciment no superior a un any.

El seu moviment és:

1) S’abonarà:

• Per la recepció conforme dels béns subministrats, i es farà un càrrec en els comptesd’Immobilitzat que pertoquin.

!

Finançament permanent Finançament transitori

Forma de finançamentCompte de passiu Comptes d’interessos Compte de passiu Comptes d’interessos

(Despesa) (Despesa)

Proveïdors

Proveïdorsd’immobilitzat a

Específica de proveïdors d’immobilitzat a –curt termini

–llarg termini

Efectes per pagar acurt termini

Genèriques d’empreses i Deutes a llarg terminiDeutes a curt termini

i de persones

Genèriques d’entitats financeresDeutes a llarg termini

Deutes a curt terminiamb entitats de crèdit

Genèrica d’inversions per mitjàObligacions i bons

Interessos d’obligacions Obligacions i bons Interessosdel mercat de capitals i bons a curt termini d’obligacions i bons

Interessos dels deutesa llarg termini

Interessos dels deutesa curt termini


• Per la reclassificació que es faci en el tancament de l’exercici pels venciments que hihaurà en els dotze mesos següents, i es farà un càrrec en el compte de Proveïdorsd’immobilitzat a llarg termini.

2) Es carregarà:

• Per la instrumentació dels deutes en Efectes per pagar, i es farà un abonament en elcompte d’Efectes per pagar a curt termini.

• Per la cancel·lació total o parcial dels deutes, i es farà un abonament en els comptesde Tresoreria.

Efectes per pagar a curt termini

Deutes causats per préstecs rebuts i per altres dèbits amb un venciment no superior aun any, que siguin instrumentats per mitjà d’efectes de gir, inclosos els que provinguinde subministraments de béns d’immobilitzat.


1) S’abonarà quan l’empresa accepti els efectes, i en principi es farà un càrrec en elscomptes de Proveïdors d’immobilitzat a curt termini o de Deutes a curt termini.

2) Es carregarà pel pagament dels efectes quan arribi el seu venciment, i es farà un abo-nament en els comptes de Tresoreria.

En l’esquema següent estan representats els motius genèrics anteriors:

Els deutes indicats es valoraran pel seu valor nominal.

Les anotacions comptables que deriven d’aquests moviments són:

1) Per l’adquisició:

Si l’adquisició es fes en part al comptat i en part a espera, l’anotació an-

terior seria:

Proveïdors d’immobilitzat a c/t Efectes per pagar a c/t

Recepció conformedels béns

Reclassificació delsvenciments a c/ten el tancament

Instrumentaciódeutes en elsefectes

Cancel·lació del deute

Gir i acceptaciód’efectes

Pagament d’efectes en el seu venciment

Compte d’immobilitzat que pertoqui(maquinària, mobiliari, etc.) Imp.

Proveïdors d’immobilitzat a curt termini Imp.

Per l’adquisició d’immobilitzat a crèdit

Compte d’immobilitzat que pertoqui(maquinària, mobiliari, etc.) Imp.

Bancs i institucions a espera(part satisfeta al comptat) Imp.

Proveïdors d’immobilitzat a curt termini(part finançada pel proveïdor) Imp.

Per l’adquisició d’immobilitzat en part a espera


2) Per la reclassificació de venciments a curt termini en el tancament.

En el moment de tancament de l’exercici, s’hauran de tornar a classificar

en aquest compte tots els venciments fixats en els dotze mesos següents

que estiguin inclosos en el compte de llarg termini.

3) Per la formalització de deutes en efectes de gir.

La formalització de deutes amb els proveïdors d’immobilitzat i de deutes

derivats de préstecs en efectes de gir implica l’anotació següent:

4) Per la cancel·lació, parcial o total, del deute:

5) Pagament d’efectes en el seu venciment

Proveïdors d’immobilitzat a llarg termini Imp.


Per la reclassificació de venciments a curt termini

Proveïdors d’immobilitzat a curt terminio deutes a curt termini Imp.

Efectes per pagar a curt termini Imp.

Per l’acceptació d’efectes a curt termini


Bancs i institucions a espera Imp.

Per la cancel·lació de deutes amb els proveïdors d’immobilitzat

Efectes per pagar a curt termini Imp.

Bancs i institucions a espera Imp.

Pel pagament d’efectes a càrrec de l’empresa


Aquest és l’esquema genèric de les anotacions anteriors:

3.2.2. Finançament genèric d’empreses i de persones

Per les mateixes raons exposades en la part dedicada al finançament aliè

permanent, terceres persones alienes a l’empresa –o l’empresa mateix–

poden tenir interès a establir una relació contractual de préstec mercantil

a curt termini. El finançament transitori (és a dir, a curt termini) que

provingui d’un contracte de préstec mercantil formalitzat amb tercers

aliens, encara que aquesta no sigui la seva activitat principal, s’enregis-

trarà en el compte de Deutes a curt termini; aquest compte inclourà, a

més dels contractes d’aquesta mena, la part dels deutes amb tercers que

tingui el seu venciment en els dotze mesos següents a partir de la data de

tancament del balanç.

La definició i les relacions comptables dels comptes inclosos en aquest

apartat són les següents:

Deutes a curt termini

Els que es contreuen amb tercers per préstecs rebuts i per altres dèbits, amb un venci-ment no superior a un any.

Aquest és el seu moviment:

1) S’abonarà:

• En la formalització del préstec, pel seu import, i es farà un càrrec en els comptes deTresoreria.

• Per la reclassificació que s’escaigui en el moment de tancament de l’exercici, pelsvenciments fixats dintre dels dotze mesos següents, i es farà un càrrec en el comptede Deutes a llarg termini.

2) Es carregarà per la cancel·lació parcial o total dels deutes i es farà un abonament enels comptes de Tresoreria.

Llegenda

(1) Compra d’immobilitzat a espera.(2) Reclassificació de deutesa curt termini.(3) Formalització de deutes en efectes de gir.(4) Cancel·lació del deute.(5) Pagament d’efectes en elseu venciment.

Cte. d’immobilitzat per pagar a c/t Proveïdors d’immobilitzat a c/t Bancs i inst. de crèditEfectes per pagar a c/t

Adq. Formal. de girs

Cancel·lació

Deute

Reclassif.

Proveïdors d’immobilitzat a ll/t

Reclassificació Importa llarg termini

Pagamentd’efectes

Formalitzacióde girs

Pagament(5)

(3)

(2)

(1)

(1) (4)

(2)

(4) y (5)

(3)


Juntament amb aquest compte, i amb vista a l’enregistrament dels interessos que s’ha-gin de satisfer d’acord amb els termes del contracte, es farà servir el compte d’Interessosde deutes a curt termini, que tindrà la definició i les relacions comptables següents:

Interessos de deutes a curt termini

Import dels interessos dels préstecs rebuts i d’altres deutes a curt termini que estiguinpendents d’amortització, independentment de quina sigui la manera com s’instrumen-tin aquests interessos.

Aquest és el seu moviment:

1) Es carregarà en el rèdit dels interessos pel seu import íntegre i es farà, en general, unabonament en els comptes de Tresoreria.

2) S’abonarà en el moment de tancar l’exercici pel seu trasllat a Pèrdues i beneficis.

L’esquema següent mostra els motius genèrics anteriors:

Tant els deutes derivats dels contractes de préstec com els seus interessos

es valoraran pel seu nominal.

3.2.3. Finançament genèric d’entitats financeres

Segueix el mateix esquema que mostràvem en l’espai dedicat al finança-

ment aliè permanent. El compte representatiu de les situacions específi-

ques d’aquest tipus de finançament, amb un venciment a curt termini,

serà el de Deutes a curt termini amb entitats de crèdit, que tindrà uns

motius de càrrec i d’abonament semblants als que hem presentat en

l’apartat anterior amb referència al compte de Deutes a curt termini.

3.2.4. Finançament a curt termini per mitjà del mercat

de capitals

Els comptes anteriors referits a finançaments a curt termini inclouen alhora

els que deriven de deutes a curt termini i la reclassificació adequada dels

venciments que, al llarg del temps, s’han transformat també a curt termini.

El finançament per mitjà del mercat de capitals –les característiques del

qual ja s’han estudiat en l’espai dedicat al finançament permanent– es pot

emetre igualment a curt termini, tot i que la complexitat jurídica que su-

Interessos dels deutes a curt termini

Rèdit dels Traspàs a Pèrduesinteressos i beneficis en el

tancament del’exercici

Deutes a curt termini

Cancel·lació Formalitzacióparcial o total préstec

Nota

Les anotacions comptablesque es dedueixen delsmoviments exposats sónsemblants a les que hemobservat en mòdulsprecedents pel que fa alcompte de Deutes a llargtermini i a les que s’hanestudiat en l’apartat anterior;per aquesta raó, evitaremdonar-ne una explicaciódetallada.


posen l’emissió d’obligacions i els volums de capital que es mobilitzen en

aquesta forma de finançament fan que no sigui aplicable a les emissions

de curt termini. Això significa que el compte d’Obligacions i de bons a

curt termini exposat en el quadre inicial només inclourà, de fet, les que,

d’acord amb el pla d’amortització financera preestablert, ho hagin d’estar

dintre dels dotze mesos següents a la data de tancament del balanç.

La definició i les relacions comptables d’aquest compte són:

Obligacions i bons a curt termini

Obligacions i bons en circulació el venciment dels quals estigui fixat en un termini nosuperior a un any.


1) S’abonarà:

• Quan els valors s’emetin a curt termini, per l’import dels valors col·locats que s’hande reemborsar, i es farà un càrrec, en principi, en els comptes de Tresoreria.

• Per la reclassificació que pertoqui en el tancament de l’exercici, per l’import delstítols que, d’acord amb el pla d’amortització financer, s’hagin de reemborsar din-tre dels dotze mesos successius. Hi haurà també un càrrec en el compte d’Obliga-cions i de bons.

2) Es carregarà per l’import dels valors que s’hagin de reemborsar en la seva amortitza-ció, i es farà, en general, un abonament en els comptes de Tresoreria.

3.3. La inversió financera a curt termini

Quan examinàvem l’immobilitzat financer, hem parlat del concepte

d’inversió financera, de la seva classificació, de les seves modalitats, dels

seus comptes representatius i del seu funcionament comptable. En esta-

blir els diversos criteris de classificació de les inversions financeres, hem

vist que un al·ludia al grau de permanència en què es projectava la inver-

sió i que s’establia una diferenciació entre les inversions temporals i les

inversions permanents. En aquell espai s’analitzava la representació

comptable de les inversions financeres permanents, és a dir, les que s’ha-

vien projectat a llarg termini i que tenien una permanència superior als

dotze mesos a partir de la data de tancament del balanç.

Seran inversions financeres transitòries a curt termini les que s’hagin

projectat i dut a terme a curt termini, o sigui, en un període inferior als

dotze mesos des de la data de tancament del balanç. També ho seran les

que hagin esdevingut a curt termini al llarg del temps, perquè el seu ven-

ciment està dintre aquest període. I ho serà igualment aquella part de

crèdits contra tercers que venci en aquest període considerat de curt ter-

mini. Aquestes inversions no es distingiran (almenys en aquest curs) per

Paral·lelament...

... a aquest compte i per apoder enregistrar elsinteressos que s’hagin desatisfer d’acord amb elstermes de l’emissió, es faràservir el compte d’Interessosd’obligacions i de bons, ladefinició i les relacions delqual ja s’han explicatanteriorment.

Observem...

... que l’única diferència esrefereix a la denominació delcompte (permanents en llocde temporals i llarg termini enlloc de curt termini), a fi depoder identificar així lalocalització correcta d’aquestscomptes en l’estructura delbalanç; d’altra banda, elsmotius de càrrec id’abonament, i el significatd’aquestes inversions sónanàlegs. Els comptesrepresentatius del rendimentperiòdic d’aquestes inversions(Dividends o Interessos) seranels mateixos, i elsrepresentatius dels resultatsque donin lloc a l’operació decompravenda (beneficis opèrdues) també ho seran.


la naturalesa de l’instrument financer en què es materialitza la inversió,

sinó simplement pel termini fixat per al seu acompliment.

En definitiva, es pot afirmar que tot el que s’ha indicat pel que fa a les

inversions financeres permanents val també per a aquest apartat, encara

que amb una certa variació respecte al termini de la inversió.

Si hi adaptem el quadre de resum de comptes que s’havia exposat, en re-

sultarà el següent, que recollirà tots els comptes d’inversions financeres

temporals que s’estudiaran en aquest curs.

3.3.1. Comptes representatius de la inversió

Per a evitar repeticions innecessàries, només s’assenyalen les definicions

dels comptes representatius de les inversions financeres temporals analit-

zades en aquest curs, tenint en compte que ja s’han reproduït tots els re-

gistres comptables i els seus esquemes de funcionament.

Inversions financeres temporals en capital

Inversions a curt termini en drets sobre el capital de les accions amb cotització o sense enun mercat secundari organitzat, o altres valors d’empreses.El seu moviment és:

1) Es carregarà:

• En la subscripció o en la compra pel preu d’adquisició, i es farà un abonament en elscomptes de Tresoreria.

!

Inversions financeres temporals

Que representen dretsde propietat permitjà d’accions iparticipacions

Inversions financerestemporals en capital

Que representen dretsde crèdit per mitjàd’obligacions i de bons

Que representen dretsde crèdit per mitjà depagarés i de préstecs

Crèdits a curt termini Interès Ingressos de crèdit acurt termini

–

–

Pèrdues decrèdit

Que representen dretsde crèdit per mitjàd’imposicions a termini

Imposicions a curttermini

InterèsAltres ingressosfinancers

Valors de renda fixa acurt termini

Ingressos de valors derenda fixa

Beneficisen valorsnegociables

Pèrduesen valorsnegociables

Interès

Ingressos per participa-cions en capital

Dividend

Classe d’inversió Compte d’actiu Tipus de rendiment Compte de rendimentComptes de resultat

Benefici Pèrdua


• Per la reclassificació que correspongui si l’empresa decideix alienar la inversió a curttermini; també es farà un abonament en el compte d’Inversions financeres perma-nents en capital.

2) S’abonarà per les alienacions i, en general, per la baixa en l’inventari; en principi,també es farà un càrrec en els comptes de Tresoreria i en els de Beneficis o pèrdues enels valors negociables corresponents.

Valors de renda fixa a curt termini

Inversions a curt termini, per subscripció o adquisició d’obligacions, de bons o d’altresvalors de renda fixa, inclosos els que tenen fixat el seu rendiment d’acord amb els ín-dexs o amb sistemes semblants.


1) Es carregarà:

• En la subscripció o compra pel preu d’adquisició, i es farà un abonament, en general,en els comptes de Tresoreria.

• Per la reclassificació corresponent, en el moment de tancament de l’exercici, pelsvenciments de títols fixats en els dotze mesos següents; es farà igualment un abona-ment en el compte de Valors de renda fixa a llarg termini.

2) S’abonarà per l’alienació, l’amortització –anticipada o no– o la baixa en l’inventaridels valors; generalment hi haurà un càrrec en els comptes de Tresoreria.

Crèdits a curt termini

Els préstecs i altres crèdits no comercials concedits a tercers, inclosos els que s’han for-malitzat mitjançant efectes de gir, amb un venciment no superior a un any.El seu moviment és:

1) Es carregarà:

• En la formalització del crèdit pel seu import, i es farà un abonament en els comptesde Tresoreria.

• Per la reclassificació corresponent, en el moment de tancament de l’exercici, pelsvenciments fixats en els dotze mesos següents; també es farà un abonament en elcompte de Crèdits a llarg termini.

2) S’abonarà pel reintegrament –avançat o no, total o parcial– o per la baixa en l’inven-tari, i es farà un càrrec, generalment, en els comptes de Tresoreria.

Es farà constar en l’actiu del balanç, sota l’epígraf de comptes financers.

El seu saldo expressarà el valor pendent de reemborsament en la data del balanç delspréstecs i dels crèdits a curt termini inclosos en el compte.

Imposicions a curt termini

Saldos favorables en bancs i en institucions de crèdit, formalitzats per mitjà del comptea termini o similars, amb un venciment no superior a un any i d’acord amb les condi-cions del sistema financer.


1) Es carregarà:

• En la formalització, per l’import lliurat.

• Per la reclassificació corresponent, en el moment de tancament de l’exercici, pelsvenciments fixats en els dotze mesos següents; també es farà un abonament en elcompte d’Imposicions a llarg termini.

2) S’abonarà quan es produeixi la recuperació o el traspàs anticipat dels fons.

Els motius de càrrec i d’abonament...

... són anàlegs als que s’hanindicat respecte als comptesrepresentatius de lesinversions financerespermanents, per la qual cosavaldran els esquemespresentats en aquell espai.


3.3.2. Comptes representatius de la rendibilitat i resultats

Del quadre exposat en l’apartat anterior es dedueix que els comptes que

cal fer servir per a representar comptablement els rendiments i els resul-

tats derivats de les inversions financeres temporals són els mateixos que

els que es fan servir per a les permanents, de manera que ens remetrem a

aquella explicació.

3.4. Els comptes de tresoreria

Aquests dipòsits en institucions de crèdit suposen per a l’entitat dipo-

sitària l’obligació de retornar la suma dipositada a petició del diposi-

tant (empresa) i en el moment en què aquest l’exigeixi. El dipòsit

d’efectiu per excel·lència és l’anomenat dipòsit en compte corrent, nom

que rep pel fet que les relacions entre l’entitat financera i l’empresa (o

també persones físiques) s’instrumenten i es comptabilitzen en forma

de compte corrent, és a dir, aquella situació en què el dipositant (l’em-

presa) exigeix únicament el saldo que té el seu compte, a part de les

partides considerades de manera aïllada, i en la qual s’admet que la

suma dipositada augmenti o disminueixi per mitjà d’actes d’ingrés suc-

cessius i diferents o de retirada de fons, cosa que dóna lloc a liquida-

cions periòdiques.

Mitjançant el dipòsit en el compte corrent, el banc s’obliga a prestar

un servei de caixa a l’empresa, a atendre les ordres de pagament que

rep, amb càrrec en els imports dipositats, i a abonar en el compte les

noves remeses que rep a favor seu i que incrementen la suma diposi-

tada.

Els comptes representatius de les situacions anteriors en què es poden

trobar els mitjans líquids de l’empresa són els de caixa, bancs i institu-

cions de crèdit, compte corrent vist i bancs i institucions de crèdit, i

comptes d’estalvi; les seves definicions i les seves relacions comptables

són les següents:

!

La tresoreria representa, dins del balanç, el conjunt de mitjans lí-

quids que l’empresa manté en forma de diners efectius (caixa) o bé

de saldos en institucions de crèdit (bancs, caixes d’estalvis, etc.) de

disponibilitat immediata, en forma de dipòsits a la vista.

Depreciació de les inversionsfinanceres temporals

En cas d’estimar que aquestesinversions presenten unapèrdua de valor reversible, la tècnica i el seu registrecomptable és el mateix que hem exposat per al’immobilitzat financer en l’apartat 2.9. del mòduldidàctic “El finançament i la inversió permaments”.L’única diferència rau en el fetde considerar la dotació il’aplicació de la provisió de títols valors a curt terminicom a components delresultat financer.


Caixa

Disponibilitats de mitjans líquids a la caixa.


1) Es carregarà a l’entrada dels mitjans líquids i es farà un abonament en els comptesque hagin de servir de contrapartida, d’acord amb la naturalesa de l’operació que pro-voca el cobrament.

2) S’abonarà a la sortida dels mitjans líquids i es farà un càrrec en els comptes que ha-gin de servir de contrapartida, d’acord amb la naturalesa de l’operació que provoca elpagament.

Bancs i institucions de crèdit, compte corrent vist/comptes d’estalvi

Saldos a favor de l’empresa, en comptes corrents a la vista i d’estalvi de disponibilitatimmediata en bancs i institucions de crèdit, entenent com a tals les caixes d’estalvis, lescaixes rurals i les cooperatives de crèdit, per als saldos situats a Espanya, i altres entitatsanàlogues, per als saldos situats a l’estranger.


1) Es carregaran pels lliuraments d’efectiu i per les transferències, i es farà un abona-ment en el compte que hagi de servir de contrapartida, d’acord amb la naturalesa del’operació que provoca el cobrament.

2) S’abonaran per la disposició total o parcial del saldo, i es farà un càrrec en el compteque hagi de servir de contrapartida, d’acord amb la naturalesa de l’operació que pro-voca el pagament.

La simplicitat...

... d’aquests comptes evita ferqualsevol exposició detalladadels seus moviments de càrreci d’abonament, i del seuesquema de funcionament.

Introducció a La Comptabilitat Mòdul 5 L'Actiu i El Passiu Circulants

Documents

Transcript of Introducció a La Comptabilitat Mòdul 5 L'Actiu i El Passiu Circulants