Ucsg Camarón

7/24/2019 Ucsg Camarn

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UNIVERSIDAD CATLICA DE SANTIAGO DE GUAYAQUIL

IMPLEMENTACION DE LA NIC 41 EN UN EMPRESA CAMARONERA

PROYECTO DE TESIS

PREVIA OBTENCIN DEL TTULO DE

Ing. CONTABILIDAD Y AUDITORIA CPA


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Resumen

La presente tesis de graduacin tiene como objetivo fundamental constituirse como unmaterial de consulta en el proceso de adopcin NIIF para todas aquellas industriascamarones y negocios similares.

Tambin abarca temas como conocimiento del negocio, sistema de costeo tradicional,disposiciones de la NIC 41, dificultades en el proceso de adopcin e implementacin con eldesarrollo de un caso prctico.

Finalmente incorpora el uso de grficos e imgenes con el objetivo que de que l lector pueda asimilar de forma ms sencilla los requerimientos de la norma.


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INDICEDedicatoria6Captulo I

Historia del sector camaronero...7Historia & conocimiento de negocio

Definicin del clster del sector camaronero, marco institucional y regulatorio.12Clster del camarn13Marco institucional y marco regulatorio..13Produccin nacional....14Tipos de Cultivo...15Cultivo Extensivo15Cultivo Semi-extensivo....17

Cultivo intensivo..17Especies cultivadas de camarn.19Camarn Tigre Negro.19Camarn Blanco del Pacfico.20Camarn Blanco Chino..21

Camarn Rosado.21Superficie sembrada....22Problemas en el proceso de produccin 23


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Pre-Criadero....40Piscina de Produccin.41Cosecha.42

Captulo II

Sistema de costeo.43Sistema de costeo sector camaronero

Fases del costeo de una camaronera..43Costeo de Preparacin de Piscinas44Costeo de Larvas Cuarentena.45Costeo de Transferencias de Pre- Criaderos a Piscinas de Produccin.49Distribucin de los costos indirectos..52

Cuadro de distribucin CIF...53Costeo de cosecha del camarn..54

Captulo III

Implementacin NIC 41.56

Implementacin NIC 41

Historia.56La necesidad de una Norma Internacional de Contabilidad sobre agricultura 57


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Alcance de la Norma...64 Activo Biolgico...65Medicin de un activo biolgico.66Ganancias y prdidas en un activo biolgico....68 Medicin de un producto agrcola.70Determinacin del valor razonable en mercados no activos...71Imposibilidad de medir el valor razonable de forma fiable72Subvenciones del gobierno.74 Informacin a revelar.77Descripcin de activos biolgicos...78Activos Biolgicos Consumibles.80Informacin a revelar.84

Caso de aplicacin NIIF..87Conclusin....92Anexos..93


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Historia del sector camaronero

A finales de la dcada del 60 se dio inicio a la industria camaronera en el Ecuador, y conella naci una de las industrias de mayor crecimiento y tecnificacin en nuestro pas. Lamisma ha evolucionado hasta la actualidad, enfrentando problemas tales comoenfermedades, falta de financiamiento, sobreoferta mundial del producto, as como

tambin, produciendo grandes beneficios para los involucrados en esta rama productiva y para el pas en general como fuente generadora de divisas y empleo, gracias a las bondadesclimticas y la gestin de los empresarios camaroneros. No obstante, desde la aparicin delvirus de la mancha blanca (o WSSV por sus siglas en ingls), el sector camaronero havenido perdiendo su dinamismo, debido tambin al incremento de la competencia mundial.

Entre los factores positivos que han ayudado al desarrollo de la actividad camaronera podemos mencionar las ventajas climticas que posee el pas, que nos permiten tener hasta3 ciclos de cosecha por ao, en comparacin con otros grandes productores a nivel mundialcomo Tailandia (2 ciclos por ao) y China (1 ciclo por ao). El clima permite adems unmayor desarrollo de los crustceos, resistencia a enfermedades y una mejor calidad encuanto a textura y sabor del mismo.


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La captacin de nuevos mercados ha sido el resultado principalmente de la inversin paramejorar la calidad y presentacin del camarn de exportacin, incrementando as el valoragregado que recibe el consumidor del producto ecuatoriano. Las diferentes presentacionesse encuentran en la Tabla 1.2.

Otro importante aspecto positivo es la generacin de empleo que proporciona la actividadcamaronera, pues en el punto ms alto de produccin y exportacin (en 1998), lleg amantener cerca de un cuarto de milln de empleos directos y cien mil empleos indirectos

(relacionados con el sector), como puede verse en la primera columna de la Tabla 1.3, para


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Entre los principales hechos que han afectado negativamente al sector camaronero tenemos primeramente el Sndrome de Taura, el cual aparece a mediados del ao 1991 y esdetectado en octubre de 1993 en la poblacin de Taura, provincia del Guayas, y queocasion el cierre de 12.000 H de produccin hasta 1994, y cuyo efecto se extendi por lazona del Golfo de Guayaquil.

Esta enfermedad es causada por el uso de los pesticidas Tilt y Calixil utilizados paracombatir la Sigatoka Negra, plaga que ataca a las plantaciones bananeras, cuyos qumicosson arrastrados a zonas camaroneras por las lluvias y las crecientes de ros.

Segn su nivel de agresividad, se la divide en dos fases: la fase aguda, en que afecta la pieldel crustceo, provocando mal funcionamiento digestivo y causando la muerte del animal, y

la fase crnica en que hay un bajo nivel de contaminacin en las aguas y en que el camarnsobrevive y puede ser vendido sin problemas de calidad.

Otro problema es la escasez de larvas silvestres, necesarias para la reproduccin y cultivo,como las ocurridas en 1994 y en 1999, pocas en que nos hemos visto en la necesidad de

importar esta materia prima, incrementando los costos de produccin y perdiendocompetitividad


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Revista Gestin, No. 61, Julio de 1999.)Este virus sin embargo no afecta la calidad ni elsabor del camarn, por lo que el problema que se genera es netamente de niveles de productividad.

Sumado a esto, la elevada competencia mundial y los planes de pases como China,Vietnam y Brasil de aumentar su oferta, hacen que el Ecuador pierda terreno en losmercados que ha ido conquistando paulatinamente, y que la rentabilidad del sector decrezca por la disminucin de precios de venta internacionales.

Evolucin de la produccin de camarn en el Ecuador


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Esta mezcla de aspectos positivos y negativos es una muestra del entorno en que se hatenido que desenvolver el sector camaronero ecuatoriano y que ha generado altas y bajas enel desempeo de la industria tanto en su capacidad para generar ingreso de divisas como para mantener plazas de trabajo.

Un aspecto importante es que hasta la aparicin del virus de la Macha Blanca, larecuperacin de la industria, luego de atravesar por una etapa de crisis, era tal quesobrepasaba con creces los niveles de produccin previos a dicha crisis.

Como muestra de lo devastador que ha sido este virus, tomemos en cuenta la Tabla 1.3, ylos Grficos 1.2 y 1.3. En la Tabla 1.3 podemos ver cmo han disminuido los empleosdirectos en un 49% aproximadamente, debido a la reduccin de la productividad y a las

prdidas obtenidas por la alta tasa de mortalidad de los crustceos, que ha obligado a productores a cerrar piscinas de produccin y a exportadores a no poder comercializar producto, eliminando as plazas de trabajo.

Desde principios de los noventa las exportaciones generaban ingresos al pas por alrededor

del 3.5% del PIB en promedio, hasta llegar a casi al 4.5% del PIB en los aos 1997, 1998 y1999. Luego de la aparicin de la Mancha Blanca, los porcentajes de exportacin decamarn con respecto al PIB disminuyeron al 2% en el 2000 y a menos del 1 5% en el


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Aunque este breve panorama se mostr negativo para la situacin de ese entonces, elCentro Nacional de Acuicultura e Investigaciones Marinas (CENAIM) de la Escuela

Superior Politcnica del Litoral (ESPOL) desarrollo la tecnologa de siembra de camarnen invernaderos, los cuales permitieron que la temperatura del agua en las piscinas semantenga entre 29 y 32 grados, temperatura que minimiza la incidencia del virus.

Definicin del clster del sector camaronero, marco institucional y regulatorio

El gran crecimiento del sector camaronero, debido a la alta rentabilidad de la produccin ycomercializacin de camarn hasta mediados de 1999, influy para que esta industriad ll li d d i d d l l d l h


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Clster del camarn

La cadena productiva de la industria camaronera del Ecuador est representadagrficamente en el anexo A.3.1. Los principales eslabones de dicha cadena son loslaboratorios, las piscinas de cultivo, las productoras de alimentos balanceados, lasempacadoras y las exportadoras.

Ecuador posee 400 laboratorios de camarn, de los cules, aproximadamente 30 seencuentran activos en la actualidad, 36 empacadoras activas y 30 plantas industriales productoras de alimentos balanceados, de las cuales 14 se encuentran en funcionamiento.Muchas de estas ltimas, para mantenerse activas, han diversificado su produccin de balanceados para otros tipos de mercados, como el avcola o de tilapia; en cuanto a las

exportadoras, el 80% de la exportacin del producto en la actualidad se encuentraconcentrado en 16 empresas.

Marco institucional y marco regulatorio

Entre las instituciones relacionadas con el sector camaronero, tenemos a la Subsecretara deRecursos Pesqueros (SRP), al Instituto Nacional de Pesca (INP), a la Cmara Nacional deAcuicultura (CNA) y a la Corporacin de Promocin de Exportaciones e Inversiones


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Produccin nacional

De acuerdo a los datos estadsticos de la cmara nacional de acuacultura CNA lasexportaciones de camarn de los ltimos aos han demostrado buenos resultados tanto enlo que respecta a libras procesadas como a nivel de precios.

Las condiciones climticas de estos ltimos aos ha sido un factor determinante en losniveles de produccin obtenidos; en lo que respecta a precios, el mercado europeo ha sidomuy rentable como mercado destino.

Fuente: CNA


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Tipos de Cultivo

La produccin de camarn puede provenir de dos procesos productivos diferentes: la pescade camarn silvestre (de donde se obtiene aproximadamente el 60% de la produccinmundial en la actualidad), y la produccin acucola. Aunque ambos mtodos son utilizadosen todos los pases productores de camarn, el primer mtodo es la principal fuente de produccin en los pases asiticos, de dnde proviene el 75% de la produccin totalmundial de camarn, y el segundo mtodo, la crianza de camarn en piscinas, es la principal fuente de produccin de los pases occidentales.

En la figura 4.1 podemos ver un resumen del ciclo productivo acucola, desde la obtencinde la materia prima (larvas de camarn) hasta su comercializacin.

En la literatura se mencionan cinco clases de cultivo camaronero, que van desde extensivoa ultra-intensivo (figura 4.1, tipos de camaronera utilizados), pero los ms utilizados sontres: extensivo, semi-extensivo e intensivo. El sistema de cultivo semiextensivo es el proceso productivo ms aplicado en nuestro pas, alrededor del 58% de las camaroneras

utilizan este sistema, en menor escala son aplicados los mtodos de cultivo extensivo ysemi-intensivo.


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Las piscinas son grandes (20 a 100 ha generalmente), y debido al bajo costo de tierra y faltade capital, se construyen utilizando un sistema de contencin consistente en una represa(hecha a mano generalmente) en un curso de agua natural o canal, dando lugar a laformacin de una piscina.


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La supervivencia y rendimiento son bajos, pero debido a los bajos costos administrativos yfinancieros lo hacen un negocio atractivo y rentable bajo condiciones normales (es decir, baja incidencia de enfermedades).

Cultivo Semi-extensivo . - Es el mtodo que ms se utiliza en Latinoamrica. Este sistemacomprende una densidad de siembra mayor de la que el sistema (al natural) puede sostener por s solo. Las piscinas son de menor tamao (5 15 ha), de dimensiones ms regulares y profundidades ms uniformes, que permiten un mayor control sobre la siembra decrustceos.

Los costos de operacin y administrativos son mucho ms elevados que los del sistemaextensivo, ya que debido a la mayor densidad de siembra (25.000 a 200.000 juveniles/ha)

debe invertirse ms en alimentacin, mano de obra, controles de produccin, y enutilizacin de diesel y gasolina para aireacin y bombeo para recambio de agua (la cual escambiada entre un 10 y 30% por da).

En este sistema son necesarios estanques especiales para precra en donde se colocan a los

juveniles (silvestres o de laboratorio) hasta que alcanzan la resistencia necesaria para poderser sembrados en densidades menores en piscinas de cra. En lugares donde no se siembranespecies endmicas (como en el Caribe y la costa este sudamericana) existe una alta


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El tamao de las piscinas es relativamente pequeo (0,01 5 ha) y la densidad de siembraes mayor (hasta 200.000 juveniles/ha). El camarn se cultiva por fases (1 hasta 5 fases),aprovechando la longitud y peso de los especmenes se siembran mayores cantidades en los primeros estados y menores cantidades a medida que crece el camarn.

Otras caractersticas de este tipo de cultivo son los sistemas mecnicos de aireacin y decirculacin (bombeo para recambio) del agua, el uso exclusivo de alimentacin balanceada,y la dependencia de laboratorios de larvas para asegurar una siembra sana y libre deenfermedades.


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Especies cultivadas de camarn

Entre las varias especies de camarn existen cuatro que dominan la produccin mundial,debido a su tamao, sabor, textura, etc. La especie mayormente cultivada en Ecuador es elcamarn blanco del Pacfico, Litopenaeus vannamei representando el 95% del total;tambin se cultiva L. stilyrrostris y en menor escala L. Occidentalis y L. Californiensis .A continuacin se realiza una breve descripcin de los cuatro tipos de camarn ms

importantes en la produccin mundial.

Camarn Tigre NegroNombre cientfico:Penaeus monodonNombre de mercado:Camarn Tigre Negro

Nombre comn:Tigre negro, tigre gigante, tigre jumbo

Este camarn obtiene su nombre de las lneas negras en su carapacho y de su gran tamao.Puede alcanzar una longitud de hasta 36.3 cm, pero su tamao de cosecha oscila entre los18 y 25 cm


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Esta especie tiene un sabor suave y dulce. La carne cocida es suave y no es seca. Dado quela carne es elstica, puede ser cocinada de varios modos tales como a la parrilla, al vapor, osalteado. El tiempo de coccin depende de qu tan grandes son los camarones.

Sus gruesos carapachos pueden mantener el calor por lo que requieren menor tiempo decoccin. Si se lo cocina durante mucho tiempo la textura del camarn se volver muy dura.

Camarn Blanco del Pacfico Nombre cientfico:Penaeus vannamei, P. stylirostrisNombre de mercado:Camarn Blanco Occidental, Camarn Azul OccidentalNombre comn:Pierna blanca, Blanco Mexicano, Blanco del Pacfico, Blanco Ecuatoriano(vannamei), camarn Azul, duro (stylirostris)

El camarn blanco del Pacfico es el de mayor produccin en el hemisferio occidental y puede alcanzar hasta un mximo de 23cm.

Existen dos tipos de camarn blanco,vannamei y stylirostris . A pesar que a veces sonmezclados y vendidos bajo el mismo nombre estas especies tienen caractersticasdiferentes. Los de tipovannamei son de un blanco cremoso y losstylirostris son blancoscon matices verdosos o azulados. Ambas especies crecen en aguas clidas pero los de la


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Camarn Blanco ChinoNombre cientfico:Penaeus chinensisNombre de mercado:Camarn Blanco ChinoNombre comn:Camarn Blanco Chino, China blanco, langostino de carne

Los camarones blancos chinos son nativos del mar Amarillo, el mar chino del este y lacosta oeste de Corea principalmente. Esta especie es obtenida por medio de cultivos y de

pesca. El blanco chino no es tan grande como el blanco del Pacfico, ya que su mximalongitud es de 18.3 cm. Por tanto provee una menor cantidad de carne que el blanco delPacfico. El carapacho del blanco chino es traslcido y la carne cruda es de un translcido blanco a grisceo. A diferencia de otras especies, puede crecer en aguas ms fras, hasta 16grados Celsius. Tambin soporta fondos fangosos y bajas salinidades. Los mayores

productores de esta especie son China, Japn y Corea.

El sabor del blanco chino es suave. La textura de la carne cruda es firme, ligeramenteelstica y hmeda, mientras que la de la carne cocinada es suave. La carne se vuelve blancacon vetas rosadas al ser cocinada. A parte de requerir un menor tiempo de coccin, el blanco chino es un producto tan verstil que puede ser cocinado de varias maneras,similares a las mencionadas en las especies previas.|


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Los rosados son ms pequeos que otras especies de camarones ya que rara vez exceden los12.7 cm. Su translcida cubierta rosada se torna blanca con un matiz rosado cuando escocinado. Siendo un camarn de agua fra, su sabor es ms dulce que el de agua clida. Latextura del rosado cocinado es firme y hmeda. Los mtodos de cocina apropiados paracamarones pequeos como el rosado son frito, salteado y hervido.

Superficie sembrada

Las principales zonas de cultivo tradicional en nuestro pas las podemos identificar en elsiguiente grfico.


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Jama-Muisne

: es una zona de fondo blanco normalmente frecuentada por embarcacionesartesanales.

Manta-Palmar

: es una zona discontinua interrumpida por zonas de aguas profundas y fondorocoso lo cual impide la pesca de arrastre.

Norte del golfo de Guayaquil

: en esta zona se realiza una pesca intensiva, se extiende desde

Data hasta algunas millas al oeste de Chanduy.

Isla Puna-Santa Clara

: abarca la costa occidental de la Isla Puna y los alrededores de la Islade Santa Clara.

Sur del Golfo de Guayaquil

: es la ms importante zona de pesca debido a la afluencia denumerosos ros y esteros que crean las condiciones necesarias para el desarrollo del ciclovital del camarn

Problemas en el proceso de produccin

Los principales problemas que pueden ocurrir durante el proceso productivo sonprincipalmente los que se han mencionado hasta ahora como lo son las enfermedades


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Comercializacin

Demanda mundial La principal caracterstica del camarn como bien de consumo, es que esf


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Varias condiciones crearon esta depresin en las importaciones de camarn: la devaluacinhizo otros mercados ms atractivos, el boom en los precios del petrleo, la generalizadalenta economa de EEUU, disputas de tarifa anti-dumping, reduccin en la produccin enalgunas reas claves y una reduccin en la confianza del consumidor.

Ecuador el segundo proveedor para los EEUU, gozo de fuerte crecimiento en recientes aosy continu en el 2007 ganando participacin en el mercado, a pesar de un leve

decrecimiento en las exportaciones a este mercado, esto fue en la venta del segmento deimportaciones sin cabeza donde fue ms presente con 45.800 tm y donde su participacinen el mercado se expandi


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Todos los principales pases europeos que importan camarn experimentaron una tendenciaestable creciente con la excepcin de la UK la cual continu mostrando unas leves cifrasnegativas

Ecuador una de los pases emergentes en el mercado europeo debido a lo poco favorable dela situacin del dlar, increment su participacin en el mercado europeo, el cual registr

un incremento del 10% en el mercado espaol (21.500 toneladas) pero en el mercadoItaliano y Francs que Ecuador desarroll ms, llegando a ser el proveedor lder (25%participacin el mercado Italiano con 18 500 toneladas y 15% de participacin en el


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Principales compaas exportadoras

Segn datos proporcionados por la cmara nacional de acuacultura las siguientes industriaslideran las exportaciones del sector camaronero en el ecuador:

Expalsa Sta. Priscila Promarisco Songa Omarsa Oceaninvest Edpacif

Empagran Crimasa Proexpo Dunci Ocean Product Estar Nirsa


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Exportaciones 2011

Segn el informe semestral de la evolucin de la balanza comercial del ao 2011 publicado por el banco central del ecuador con fecha septiembre del ao en referencia, lasexportaciones FOB del sector alcanzaron una cifra de $ 671,063 (en miles) representandoun 12.4% del total de las exportaciones no petroleras tradicionales; tales exportaciones avalor FOB representaron un incremento del 43.32% con relacin a las cifras reportadas en

el ao anterior ver anexo A 3.4

L i l d d l l l d l


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Mercado destino

Segn los datos estadsticos proporcionado por la cmara nacional de acuacultura, los principales mercados destinos de la produccin nacional son Europa, Estados Unidos, el

resto de Amrica, frica, Asia, Oceana.

El d E h lid d d l j lt ti l d ti


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Competitividad del camarn ecuatoriano - Algunos aspectos

En condiciones normales el camarn producido en Ecuador es uno de los de menor costo anivel mundial. Las razones principales son las siguientes:

Bajo costo de tierras de produccin Mano de obra calificada y productiva Clima que permite cosechar todo el ao, que a su vez ayuda a que no haya pocas con

capacidad instalada ociosa Tipos de cultivo que requieren bajo mantenimiento y mano de obra A estas ventajas en

costos de produccin existen otras con respecto a calidad y a rapidez de produccin ycomercializacin que permiten ofrecer un mejor producto, como por ejemplo el tiempo

reducido de comercializacin: por el tamao del pas, el traslado del camarn a lasempacadoras se realiza en ocho horas o menos, lo que ayuda a preservar la frescura ycalidad del producto, y tenerlo empacado y listo para exportar en menos de 24 horas.

Las especies ms sembradas en Ecuador, el P. Vannamei y Stillirosis, tienen las siguientesventajas: rpido crecimiento, resistencia a enfermedades comunes, y buena textura (carnefirme) para cocinar. La desventaja es que las larvas de estas especies no se reproducen de


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La calidad que posee el camarn ecuatoriano es reconocida a nivel internacional, as comotambin la variedad de presentaciones que incrementan valor de consumo. En las encuestasde calidad y sabor el crustceo producido en Ecuador aparece siempre en los primeroslugares, y muchas veces es calificado como el mejor a nivel internacional.

Esta calidad es sobretodo reconocida en pases como Estados Unidos, Italia y Espaa, loque resta competitividad actualmente al camarn ecuatoriano es la baja productividad por

piscinas debido a la influencia del virus de la mancha blanca, la falta de economas deescala, la falta de financiamiento que permita un negocio rentable, y la poca ayuda delgobierno, en comparacin a la que reciben otros pases.

Adicionalmente, el rubro de gasto en mano de obra luego de la dolarizacin se ha ms que

duplicado en la mayora de los casos (el salario promedio por empleado antes de ladolarizacin era de aproximadamente US$ 80, y actualmente oscila entre los US$ 264). Sinembargo, dada la experiencia y habilidad de los trabajadores en la actividad camaronera, su productividad es elevada.

En la actualidad los costos de produccin en Ecuador deben aumentar si se comienza amasificar el uso de invernaderos en las piscinas existentes. Sin embargo, la altaproductividad de las piscinas bajo este sistema es tal que permitira una rpida recuperacin


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invierten en programas de capacitacin a los productores para mejorar la calidad y productividad de las haciendas camaroneras.

Impacto ambiental de la industria camaronera

Adems de los efectos positivos como la riqueza y empleos generados por la industriacamaronera, existen otros efectos negativos como saldo de la rpida y a veces

descontrolada expansin de esta actividad.

Inicialmente se pens en la cra de camarones en piscinas como una posible solucin al problema causado por la pesca de camarn silvestre, en la que se pasan redes que searrastraban por el lecho marino para obtener la mayor cantidad de crustceos posible, pero

los efectos de la utilizacin de piscinas camaroneras han resultado tanto o ms nocivas parael medio ambiente que la pesca silvestre.

Los impactos potenciales al medio ambiente pueden darse en dos fases: durante laubicacin, diseo y construccin de las piscinas, y durante la operacin de las piscinas. El

impacto ambiental ms daino es la ubicacin de las piscinas en ecosistemas frgiles.4

Como se mencion anteriormente las tierras de manglar son las ms propicias para el


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Asimismo los cultivos extensivos dependen altamente de post-larvas (pl) silvestres, por loque en el proceso de captura de las mismas puede afectarse a otras especies.

Existen anlisis que cuestionan la rentabilidad de la eliminacin de un manglar para crearuna piscina camaronera, pues las funciones que el manglar cumple como ecosistema sonmucho ms valiosas que lo que se obtiene por las cosechas de camarn.

A continuacin se presenta la matriz de bienes y servicios (reproducida de Tobey et al,1998) en que se observan los beneficios adicionales que provee un manglar y que no


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Las especies introducidas frecuentemente compiten con las nativas eliminndolas ofecundando con ellas. Esto genera una prdida potencial de biodiversidad gentica queafecta el normal desarrollo del ecosistema.

En la Tabla 9.2 se reproduce un resumen de los posibles efectos que la actividadcamaronera puede tener en los ecosistemas en que se asientan las piscinas, que se encuentraen Tobey, et al. (1998).


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Perspectivas del mercado de camarn

Existen varios aspectos, tanto positivos como negativos, que influirn en el desarrollo delmercado camaronero nacional e internacional A continuacin se resumen los msrelevantes.

Aspectos positivos para Ecuador

La siembra de camarn en tierras agrcolas (o inland farming) ha demostrado excelentes progresos en Ecuador, permitiendo la cra del crustceo libre del virus de la mancha blanca,utilizando reproductores y larvas certificados, libres de esta enfermedad.

El desarrollo y comprobacin de la efectividad de la tecnologa de invernaderos permiteuna forma efectiva y posible de aplicar para combatir los efectos del virus de la mancha blanca.

Temperaturas elevadas del agua beneficiar cultivos incrementando volumen de

produccin y supervivencia del crustceo.

Mejoras genticas a larvas reproductoras de camarn por parte del CENAIM de la


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Bajo precio de venta en el mercado internacional, debido principalmente a la sobreofertade Brasil, China, Taiwn y Vietnam.

Barreras arancelarias impuestas por China para proteger su produccin local.

Programa de expansin de actividad camaronera en China para lograr primer lugar en produccin de camarn.

Apoyo gubernamental a la actividad camaronera en Brasil que actualmente poseealrededor de 10.000 Ha de piscinas camaroneras, pero que se estima tiene una capacidad dehasta 200.000 Ha.

Prdida de dinamismo de la economa mundial que ha afectado a pases compradorescomo Japn, Estados Unidos, y algunos miembros de la Comunidad Europea, que sonnuestros principales compradores.

Finalmente otro de los aspectos que afecta de manera negativa al sector es la falta de

confianza del productor ante la posible inversin para mejorar su produccin, o de laactitud de ciertos empresarios que esperan que el gobierno salga en su ayuda con crditosfciles con bajas tasas de inters y extensos periodos de gracia en vez de confiar en su


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Preparacin de Piscinas

Uno de los primeros pasos en la produccin del camarn es la preparacin de las piscinas,fase durante la cual se las purifica a travs de sustancias qumicas similares al cloro, estocon el objetivo de matar toda bacteria que pudiese afectar el crecimiento normal del activo.

Por lo general esta fase no conlleva mucho esfuerzo y se estima que este concluida en dos a

tres das, los costos que por lo general se incurren en esta fase es el uso de cloro, la melaza,agua y mano de obra.

Piscinas vacas esperando ser cultivadas

Compra de larvas


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Recepcin de larvas

Una vez efectuada la compra de las larvas pero previo al arribo a las instalaciones de lacamaronera, las larvas generalmente se las transporta de manera terrestre, pero tambinexisten casos en los que la transportacin martima es necesaria, estos casos se presentan enaquellas camaroneras que tiene su ubicacin en la Isla Pun cuyo acceso se logranicamente a travs de gabarras.

Una vez que las larvas llegan a su destino, estas por lo general han sufrido los estragos delviaje, es por ello que los bilogos en su afn de disminuir los niveles de estrs a los cualeshan sido sujeto las larvas ordenan descargarlas en tanques de reposo.

Los tanques de reposo se constituyen en centros de recepcin, estos tanques reciben a los juveniles (larvas de camarn) en un ambiente extremadamente limpio con el objeto deempezar a evitar la muerte de las mismas, sin embargo el viaje en muchas ocasionesresulta ser muy agitado y debido a ello es que cientos de larvas llegan a la camaronera sinvida.

Las Larvas permanecen en estos tanques de maduracin por lo general un mximo de 3das tiempo durante el cual son alimentadas con productos especiales debido a su pequeo


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alimentacin del juvenil es altamente rica en minerales, esto con el objeto de que sedesarrolle rpidamente:

Muchas camaroneras Ecuatorianas recurren a la compra del alimento a industrias productoras de balanceado, sin embargo la infraestructura de algunas empresas comoExpalsa, Grupo Quirola, Promariscos les permite tener sus propias fabricas de balanceadolas cuales suplen sus necesidades internas y su excedente es comercializado a terceros.

La alimentacin del camarn generalmente se constituye de la siguiente forma:

Alimento balanceado: Molino 27% Pellet

Agripac 27% Pellet Molino 27% Gran.

Agripac 27% Gran.

Molino 35% Gran.

Alimento Ecovita

Piscina de Produccin


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El traslado del camarn de un pre-criadero a una piscina de produccin se lo realiza atrasvs de canales, estos son abiertos y cerrados de forma muy coordina para impedir tasasde mortalidad elevadas. Estos traslados generalmente se los realiza durante la noche conobjetivo de aplicar una tcnica muy particular, la cual consiste en llamar la atencin detodos los camarones a travs de un foco resplandeciente ubicado en la compuerta principalde la piscina, con ello se busca evitar que algunos camarones se queden sin transferir omueran durante el proceso.

Cosecha

Una vez que el camarn cumple su ciclo de cultivo que por lo general oscila entre 142 a160 das, est listo para su cosecha, para ello el bilogo extrae una muestra en la cual

analiza el tamao (talla) y Peso (gramaje) del crustceo.

La cosecha al igual que las transferencias generalmente se lo efecta durante la nochetratando de evitar que el crustceo se angustie durante el proceso, el cual se lo realiza bajoel mismo principio del traslado de un pre-criadero a una piscina de produccin, llamando la

atencin del camarn hacia la compuerta de la piscina a travs de foco resplandecienteevitando que algn camarn se excluya del proceso.


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Sistema de costeo

Un sistema de costeo por rdenes de produccin es una de las mejores alternativas paradeterminar el costo de una camaronera, esto debido a la naturaleza del negocio y a que seadapta al proceso productivo del crustceo

A continuacin resaltamos las caractersticas principales de este sistema de costeo:

1.- Permite reunir separadamente cada uno de los elementos del costo para cada orden de produccin, ya sea terminada o en proceso de transformacin.

2.- Es posible y resulta prctico lotificar y subdividir la produccin, de acuerdo con las

necesidades de cada empresa.

3.- Para iniciar la produccin, es necesario emitir una orden de fabricacin, donde se detallael nmero de productos a laborarse, y se prepara un documento contable distinto (por logeneral una tarjeta u hoja de orden de trabajo), para cada tarea.

4.- La produccin se hace generalmente sobre pedidos formulado por los clientes.


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1.- Costeo de Preparacin de Piscinas2.- Costeo de Larvas3.- Costeo de Pre-criaderos4.- Costeo de Piscinas de produccin5.- Liquidacin de costos

Costeo de Preparacin de Piscinas

Como hemos visto anteriormente la preparacin de las piscinas es parte del proceso productivo del cultivo del camarn y por tanto debe ser tomada en consideracin dentro delcosteo del mismo.

Durante esta etapa del proceso, al igual que en otras, es comn encontrarnos con costosdirectos e indirectos propios de la etapa; a continuacin veremos un ejemplo de cmocostear los costos directos.

Nota.- Los costos como la mano de obra probablemente podramos considerarlo comodirectos, sin embargo, seriamos ms prcticos si todos ellos los costeramos comoindirectos ms adelante veremos un prorrateo de costos indirectos y su respectiva


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Se pide realizar los respectivos asientos contables para el registro de los costos incurridosen la preparacin de la piscina # 801 mediante un sistema de costeo por rdenes de produccin:

Para poder realizar este ejercicio tenemos que considerar que estamos frente a elementos decostos de tipo directo y por tanto tales costos son plenamente identificables al centro decosto Piscina # 801

Desarrollo

Registro # 1Cuenta Q P Db CrInventario de producto en proceso 8.016,50Piscina # 801Inventario 8.016,50Maxical Fortex 2.000 4,00Zeolita 165 0,10P/r de costeo de preparacin de pi scina # 801

Como podemos observar todos los costos del ejercicio son plenamente identificables a uncentro de costo (la piscina # 801) todos aquellos costos que no pueden ser identificables a


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siembra en un pre-criadero o una piscina de produccin, por tanto es importante reconocerla cantidad de costo que la larva recoge durante esta etapa

Durante esta fase del proceso al igual que en otras es comn encontrarnos con costosdirectos e indirectos, sin embargo en esta fase del proceso s deberamos considerarla comoindependiente a las fases restantes debido a que esta fase tiene una duracin mxima de 3das y todos los costos incurridos en ella sern posteriormente transferidos a un pre-criadero

o a una piscina de produccin, por tanto no sera correcto distribuir la mano de obracorrespondiente a la fase del costeo de la recepcin de larva en funcin a los das de cultivode la piscina puesto que no guarda relacin alguna. Para poder visualizar esto de una formams didctica imaginemos el siguiente ejemplo:

El 7 de enero del 2011 se procedi a compra de 1,620.000 larvas, las cuales por disposicindel bilogo de la camaronera debern pasar por cuarentena 1 da, para posteriormente sersembradas en los pre-criaderos # 912 - 913 - 914 - 956; el costo de las larvas fue de $1.642,46; durante este tiempo se incurrieron en los siguientes costos; alimentacin $ 78.25Qumicos $ 1.17 Gastos de Cultivo (MOD) $ 178.18

Se pide realizar los respectivos asientos contables para el registro del costeo del camarndurante esta fase y la elaboracin de un cuadro resumen de costos adicionalmente


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Desarrollo

Registro # 1Cuenta Q P Db CrInventario de producto en proceso - Cuarentena 1.642,46Tanque # 1 364.026 0,0013891Tanque # 2 327.492 0,0013891Tanque # 3 146.757 0,0013891Tanque # 4 344.113 0,0013891Cuentas x pagar Proveedores 1.642,46Maxilarva 1.182.388P/r de costeo de compra de larvas en cuarentena

Cuadro de distribucin a centros de costos en funcin a la cantidad de larvas sembradas


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Registro # 3

Cuenta Q P Db CrInventario de producto en proceso - Cuarentena 78,25Tanque # 1 1 24,09Tanque # 2 1 21,67Tanque # 3 1 9,71Tanque # 4 1 22,77Cuentas x pagar Proveedores 78,25

Alimento s.a.P/r de consumo de alimentos en cuarentena Registro # 4

Cuenta Q P Db CrInventario de producto en proceso - Cuarentena 1,17

Tanque # 1 1 0,36Tanque # 2 1 0,33Tanque # 3 1 0,15Tanque # 4 1 0,34Cuentas x pagar Proveedores 1,17Quimicos s.a.P/r de consumo de qumicos en cuarentena

Registro # 5


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Para poder visualizar de forma ms didctica aplicaremos la transferencia a nuestroejercicio planteado anteriormente:

Registro # 6Cuenta Q P Db CrInventario de producto en proceso - Pr-criadero 1.900,07Pre-criadero # 912 1 584,98Pre-criadero # 913 1 526,27

Pre-criadero # 914 1 235,84Pre-criadero # 956 1 552,98Inventario de producto en proceso - Cuarentena 1.900,07Tanque # 1 - MOD 1 584,98Tanque # 2 - MOD 1 526,27Tanque # 3 - MOD 1 235,84Tanque # 4 - MOD 1 552,98P/r de cierre de Inventario de producto en proceso - Cuarentena Costeo de Transferencias de Pre- Criaderos a Piscinas de Produccin

Una vez que el camarn ha concluido su etapa de engorde en un pre-criadero, el camarn estransferido a una piscina de produccin, pero antes de ello es indispensable reconocer

todos los costos incurridos durante esta etapa y posteriormente transferirlos a una piscina de produccin.


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Considerar costos de cultivo previamente capitalizados en la etapa de cuarentena por unmonto de $ 408.44 y el costo de 1.374.812 millares de larvas por un monto de $ 2.666.15

Considerar una tasa de mortalidad del 38.44% en la transferencia de la piscina de pre-criadero a la de produccin.

Se pide realizar los respectivos asientos contables para el registro de los costos incurridos

en la piscina pre-criadero, el traspaso del camarn a la piscina de produccin y un cuadroresumen del costeo.

Registro # 1Cuenta Q P Db CrInventario de producto en proceso - Pr-criadero 153,53Pre-criadero # 811Inventario 153,53Balanceado 443 0,35P/r de costos incurridos en pre-criadero piscina # 811 Registro # 2

Cuenta Q P Db CrInventario de producto en proceso - Pr-criadero 72,00


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Como podemos observar todos los registros elaborados anteriormente corresponden a los consumos efectuados en la piscina de precriadero sean por consumos de alimento, qumico o fertilizante, sin embargo, es importante resaltar que tanto los costos de la larvcomo los de cultivo no se los debera registrar en esta etapa puesto que tales costos ya fueron previamente transferidos cuandoelaboramos el asiento de cierre de la cuarentena ejemplo:

Registro # 4

Cuenta Q P Db CrInventario de producto en proceso - Pre-criadero 3.074,59Pre-criadero # 811

Inventario de producto en proceso - Cuarentena 3.074,59P/r de cierre de Inventario de producto en proceso - Cuarentena

Cuadro resumen de costeo


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Nota.- como podemos observar la merma en la transferencia del camarn de la piscina 811 a la piscina

814 repercute directamente en el costo millar de larvas. Cuando las larvas fueron transferidas de

cuarentena al pre-criadero se lo realiz por un total de 1.374.812 millares de larvas a un costo de 1.94 elmillar, cuando se procedi con la transferencia del pre-criadero a la piscina de produccin se lo hizo por

solo 846.392 millares a un costo de $ 3.15 el millar. Adicionalmente podemos notar que el costo total de

las larvas no vara de etapa en etapa, la variacin se la ve reflejada directamente en el costo millar.

Registro # 5

Cuenta Q P Db CrInventario de producto en proceso - Produccin 3.339,34Piscina produccin # 814Inventario de producto en proceso - Pre-criadero 3.339,34Pre-criadero # 811P/r de cierre de Inventario de producto en proceso - pre-criadero

Mediante este ltimo asiento de diario realizamos la transferencia de todos los costosincurridos en la etapa del pre-criadero a la etapa de produccin.

Distribucin de los costos indirectos

Una de las partes importantes en el costeo de una camaronera es el proceso dedi t ib i d l t i di t d f b i i d d l i i i t


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Se pide, realizar la distribucin de los costos indirectos de fabricacin en funcin al Hectrea da de cultivo, considerando que l piscina # 807 tiene una extensin de 30 hectreas y la piscina # 808 una extensin de 8.26, adicionalmente se pide realizar los asientocontables necesarios para contabilizar los costos indirectos en cada una de las piscinas:

Cuadro de distribucin CIF

Piscina Hectreas

(A)

Fecha

Siembra

Fecha

Estados

Financieros

Das cultivo

(B)

Factor

(A*B)

% de

participacin en

Factor (A*B)

Distribucin

de CIF

807 30,00 01/01/2011 31/01/2011 31 930,00 78% 2.535,42

808 8,26 01/01/2011 31/01/2011 31 256,06 22% 698,08 38,26 1.186,06 3.233,50

Registro # 1

Cuenta Q P Db Cr

Inventario de producto en proceso - Produccin 2.535,42Piscina produccin # 807Gastos Indirectos de fabricacin 2.535,42P/r de costos indirectos de f abricacin piscina de produccin # 807


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Registro # 2Cuenta Q P Db Cr

Inventario de producto en proceso - Pre-criadero 698,08Piscina produccin # 808Gastos Indirectos de fabricacin 698,08P/r de costos indirectos de fabricacin piscina de produccin # 808

Costeo de cosecha del camarn

Esta es la ltima etapa del proceso productivo del camarn y consecuentemente la ltimaetapa del costeo, en esta ltima etapa lo que se procede a realizar es a reconocer losltimos costos que recoge el camarn previa a su cosecha para posteriormentereconocerlo como producto terminado y finalmente recaer sobre el costo de ventas.

Para poder visualizar de mejor manera tomaremos en cuenta el siguiente ejercicio:

El cuatro de enero del 2010, por disposicin del bilogo de la camaronera, las piscina #809 fue sometida a un proceso de cosecha, durante el tiempo que permaneci loscamarones en la piscina de produccin se incurrieron en costos de alimentacin por un

monto de $ 6.450.26 y costos indirectos de fabricacin por $ 25.759.70.


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Registro # 1

Cuenta Q P Db CrInventario de producto en proceso - Produccin 6.450,26Piscina produccin # 809Inventario 6.450,26BalanceadoP/r de costos incurridos en piscina produccin # 809 Registro # 2

Cuenta Q P Db CrInventario de producto en proceso - Produccin 25.759,70Piscina produccin # 809Gastos Indirectos de fabricacin 25.759,70P/r de costos indirectos de fabricacin piscina de produccin # 809 Registro # 3

Cuenta Q P Db CrInventario de producto en proceso - Produccin 17.169,96Piscina produccin # 809Inventario de producto en proceso - Pre-criadero 17.169,96

Larvas 1 8.965,44Alimento 1 5.170,35Quimico 1 2.023,93


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costos de produccin desde la preparacin de la piscina de produccin hasta la cosechade la misma.

Implementacin NIC 41

Historia

La actividad agrcola es especial, principalmente por los activos involucrados en eldesarrollo de este negocio, la particularidad de los activos biolgicos es que sufrentransformaciones que afectan su valor.

Los involucrados en esta industria eran principalmente pequeos negocios, familiares,

enfocados en caja e impuestos, con los aos, los negocios agrcolas comenzaron acrecer, por lo que la necesidad de acceder a financiamiento y mercados externos fueaumentando progresivamente.

B1 En 1994, el Consejo del IASC (el Consejo) decidi desarrollar una NormaInternacional de Contabilidad sobre agricultura, y design un Comit Director paraayudar a definir los problemas y desarrollar posibles soluciones. En 1996, el ComitDirector public un Borrador de Declaracin de Principios (BDP) donde se exponan


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recibiendo 20 contestaciones de 11 pases. En diciembre de 2000, tras considerar loscomentarios sobre E65 y las respuestas a los cuestionarios, el Consejo aprob la NIC 41,

Agricultura (la Norma). El prrafo B82 sintetiza los cambios efectuados por el Consejoal E65, que dieron lugar a la Norma definitiva.

La necesidad de una Norma Internacional de Contabilidad sobre agricultura

B3 Uno de los objetivos principales del IASC es desarrollar Normas Internacionales deContabilidad relevantes para los estados financieros elaborados con propsitos generalesen todo tipo de negocios. Mientras la mayora de las Normas Internacionales deContabilidad se aplican a las entidades con carcter general, algunas otras, por ejemplola NIC 30, Informacin a Revelar en los Estados Financieros de los Bancos e

Instituciones Financieras Similares, y la NIC 40, Propiedades de Inversin, tratanaspectos que surgen en actividades concretas. El IASC tambin ha acometido proyectosespecficos sobre seguros e industrias extractivas.

B4 La diversidad en la contabilizacin de las actividades agrcolas ha ocurrido porque:(a) con carcter previo al desarrollo de la Norma, los activos asociados a actividadesagrcolas, as como los cambios en tales activos, fueron excluidos del alcance de lasNormas Internacionales de Contabilidad:


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(iv) la NIC 40 Propiedades de Inversin, no era aplicable a bosques y recursos naturales

renovables similares;

(b) las guas contables para la actividad agrcola desarrolladas por las legislacionesnacionales han sido, en general, desarrolladas poco a poco para resolver problemasespecficos relativos a las actividades agrcolas significativas de esos pases; y

(c) la naturaleza de la actividad agrcola origina incertidumbre o conflictos cuando seaplican los tradicionales modelos contables, en particular por los hechos especficosasociados con la propia transformacin biolgica (crecimiento, degeneracin, produccin y procreacin), que alteran la sustancia de los activos biolgicos dificultando

el tratamiento con un modelo contable basado en el costo histrico y la realizacin.

B5 La mayora de organizaciones econmicas envueltas en actividades agrcolas son pequeas, independientes, preocupadas por el efectivo y los impuestos, entidadesfamiliares, a las que a menudo se aconseja, aunque no siempre se exige, elaborar estadosfinancieros con propsito de informacin general. Algunos creen que, por ello, una Norma Internacional de Contabilidad sobre agricultura no tendra una aplicacin amplia.Sin embargo las pequeas entidades agrcolas buscan capital y ayudas particularmente


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nica Norma Internacional de Contabilidad para todas las actividades agrcolas. Otrosdecan que haba diferentes principios aplicables la actividad agrcola, segn si los ciclos

de produccin eran cortos o largos. Algunos citaban la necesidad de desarrollar NormasInternacionales de Contabilidad que fueran simples de aplicar y generales en cuanto a sualcance. Los comentarios sobre el BDP tambin resaltaban la importancia que laagricultura alcanza en la economa de muchos pases, particularmente en los pases endesarrollo y en los recientemente industrializados. En muchos de aquellos pases

constituye la actividad industrial ms importante.

B7 Tras considerar los comentarios sobre el BDP, el Consejo reafirm su conclusin deque era necesaria una Norma Internacional de Contabilidad. El Consejo cree que los principios incluidos en la Norma tienen amplia aplicacin y constituyen un claro

conjunto de principios.

Conceptos bsicos

Actividad agrcola.- es la gestin, por parte de una entidad, de la transformacin yrecoleccin de activos biolgicos, para destinarlos a la venta, para convertirlos en productos agrcolas o en otros activos biolgicos adicionales.


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Producto agrcola.- es el producto ya recolectado, procedente de los activos biolgicosde la entidad.

Un activo biolgico es un animal vivo o una planta.


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Los costos de venta.- son los costos incrementales directamente atribuibles a ladisposicin de un activo, excluyendo los costos financieros y los impuestos a las

Proceso Productivode una Camaronera

Preparacin de piscina

Compra de larva

Cuarentena

pre-criadero

Piscina de produccin

Cosecha


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Un grupo de activos biolgicos es una agrupacin de animales vivos, o de plantas, quesean similares.

Grupo de activos biolgicos

La cosecha o recoleccin.- es la separacin del producto del activo biolgico del que

procede, o bien el cese de los procesos vitales de un activo biolgico.


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Un mercado activo.- es un mercado en el que se dan todas las condiciones siguientes:

(a) las partidas negociadas en el mercado son homogneas;

(b) normalmente se pueden encontrar en todo momento compradores y vendedores; y(c)los precios estn disponibles al pblico.

Producto Homogneo Compradores & Vendedores Precios Referenciales

Importe en libros.- es el importe por el que un activo se reconoce en el estado desituacin financiera.


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Alcance de la Norma

Esta Norma debe aplicarse para la contabilizacin de lo siguiente, siempre que seencuentre relacionado con la actividad agrcola:

(a) activos biolgicos;(b) productos agrcolas en el punto de su cosecha o recoleccin; y

(c) subvenciones del gobierno comprendido en los prrafos 34 y 35.

Esta Norma no ser de aplicacin a:

(a) los terrenos relacionados con la actividad agrcola (vase la NIC 16 Propiedades,

Planta y Equipo, as como la NIC 40 Propiedades de Inversin); y

(b) los activos intangibles relacionados con la actividad agrcola (vase la NIC 38Activos Intangibles).

Esta Norma se aplica a los productos agrcolas, que son los productos obtenidos de losactivos biolgicos de la entidad, pero slo hasta el punto de su cosecha o recoleccin. Apartir de entonces son de aplicacin la NIC 2 Inventarios o las otras Normas


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A continuacin veremos un grfico muy ilustrativo del alcance de la norma:

Activo Biolgico

Segn la NIC 41 prrafo 10, La entidad reconocer un activo biolgico o un productoagrcola cuando, y slo cuando:

(a) la entidad controle el activo como resultado de sucesos pasados;(b) sea probable que fluyan a la entidad beneficios econmicos futuros asociados con elactivo; y(c) el valor razonable o el costo del activo puedan ser medidos de forma fiable.


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Medicin de un activo biolgico

Segn la NIC 41 prrafo 11 , Un activo biolgico se medir, tanto en el momento de sureconocimiento inicial como al final del periodo sobre el que se informa, a su valorrazonable menos los costos de venta, excepto en el caso, descrito en el prrafo 30, deque el valor razonable no pueda ser medido con fiabilidad.

Analizando el prrafo anterior podemos concluir que el reconcomiendo inicial al cualhace referencia la norma esta dado por la fecha en la cual la compaa realiza la comprao adquisicin del activo; en cuanto al final del periodo, la norma hace referencia a lafecha de presentacin de los Estados Financieros (cierre del ejercicio fiscal), esto lanorma lo realiza con el objetivo de que todos los activos biolgicos se encuentren

medidos de forma similar dentro de los estados financieros permitiendo esta forma lacomparabilidad.

Reconocimiento Inicial

Fecha de comprao adquisicin delactivo biolgico

(Fecha de laadqusicin de la

larva del

camarn)

Reconocimiento Final del

periodo

31-12-xx(fecha decierre delejerciciofiscal)


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Segn la NIC 41 prrafo 17.- Si existiera un mercado activo para un determinadoactivo biolgico o para un producto agrcola en su ubicacin y condicin actuales, el

precio de cotizacin en ese mercado ser la base adecuada para la determinacin delvalor razonable de ese activo. Si una entidad tuviera acceso a diferentes mercadosactivos, usar el ms relevante. Por ejemplo, si la entidad tuviera acceso a dos mercadosactivos diferentes, usar el precio existente en el mercado en el que espera operar.

La norma nos define claramente que la medicin razonable de un activo biolgico se larealizar de acuerdo a su ubicacin y condicin actual, estos lineamientos son de muchaimportancia para la aplicacin correcta de la norma, por ejemplo: en una industriacamaronera la valoracin del valor razonable de los activos biolgicos se la realizardependiendo de la localizacin de las piscinas, las cuales podran estar ubicadas en

distintas provincias del pas incluso hasta en la propia isla puna; otro factor a considerarser la condicin del activo biolgico factor que hace relacin al tamao del camarn.

Ubicacin Condicin


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Ganancias y prdidas en un activo biolgico

Segn la NIC 41 prrafo 26.- Las ganancias o prdidas surgidas en el reconocimientoinicial de un activo biolgico a su valor razonable menos los costos de venta y por uncambio en el valor razonable menos los costos de venta de un activo biolgico debernincluirse en la ganancia o prdida neta del periodo en que aparezcan.

La norma en su prrafo 26 nos revela que hay dos momentos en los cuales la compaadeber determinar si existe una ganancia o una prdida sobre un activo biolgico medidoa su valor razonable menos los costos de venta sea este en su reconocimiento inicial, esdecir la adquisicin del activo biolgico (larva del camarn) o cuando el camarn encualquiera de sus etapas de produccin experimente un cambio en su valor razonable enrespuesta a su transformacin biolgica.

Momentos dedeterminacin de

Ganancias y prdidasen un activo biolgico

1.- En elreconocimiento inicialde un activo biologico.

2.- por un cambio en elvalor razonable menoslos costos de venta enun activo biolgico


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Muy importante resaltar que los precios referenciales a tomar tienen que ser consistentescon el mercado al cual se destina la produccin por tanto hay que tener mucho cuidado

con tomar como precio referencial los precios publicados por la CNA (Cmara Nacionalde Acuacultura) debido a que los precios publicados por este organismo son aplicables aun mercado del exterior


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Segn la NIC 41 prrafo 27.- Puede aparecer una prdida, en el reconocimiento inicialde un activo biolgico, porque es preciso deducir los costos de venta, al determinar el

valor razonable menos los costos de venta del mencionado activo biolgico. Puedeaparecer una ganancia, tras el reconocimiento inicial de un activo biolgico, porejemplo, a causa del nacimiento de un becerro.

Medicin de un producto agrcola

Segn la NIC 41 prrafo 13.- Los productos agrcolas cosechados o recolectados que procedan de activos biolgicos de una entidad se medirn a su valor razonable menos loscostos de venta en el punto de cosecha o recoleccin. Tal medicin es el costo a esafecha, cuando se aplique la NIC 2 Inventarios, u otra Norma que sea de aplicacin.

Segn la NIC 41 prrafo 15.- La determinacin del valor razonable de un activo

Valor razonable - Costos de venta hastaque se de la cosecha= Costo a la fecha de la

cosecha o costo al punto de venta


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Determinacin del valor razonable en mercados no activos

Segn la NIC 41 prrafo 18.- Si no existiera un mercado activo, una entidad utilizaruno o ms de la siguiente informacin para determinar el valor razonable, siempre queestuviesen disponibles:

(a) el precio de la transaccin ms reciente en el mercado, suponiendo que no hayahabido un cambio significativo en las circunstancias econmicas entre la fecha de la

transaccin y el final del periodo sobre el que se informa;(b) los precios de mercado de activos similares, ajustados para reflejar las diferenciasexistentes; y(c) las referencias del sector, tales como el valor de un huerto expresado en trminos deenvases estndar para la exportacin, fanegas o hectreas; o el valor del ganado

expresado por kilogramo de carne.

19 En algunos casos, las fuentes de informacin enumeradas en la lista del prrafo 18 pueden llevar a diferentes conclusiones sobre el valor razonable de un activo biolgico ode un producto agrcola. La entidad considerar las razones de tales diferencias, a fin de

llegar a la estimacin ms fiable del valor razonable, dentro de un rango relativamenteestrecho de estimaciones razonables.


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presente de los flujos de efectivo esperados, la entidad incluir los flujos de efectivonetos que los partcipes del mercado esperaran que el activo generase en su mercado

ms relevante.

Imposibilidad de medir el valor razonable de forma fiable

Segn la NIC 41 prrafo 30.- Se presume que el valor razonable de un activo biolgico

puede medirse de forma fiable. Sin embargo, esa presuncin puede ser refutada, slo enel momento del reconocimiento inicial, en el caso de los activos biolgicos para los queno estn disponibles precios o valores fijados por el mercado, y para los cuales se hayadeterminado claramente que no son fiables otras estimaciones alternativas del valorrazonable.

En tal caso, estos activos biolgicos deben ser medidos a su costo menos la depreciacinacumulada y cualquier prdida acumulada por deterioro del valor. Una vez que el valorrazonable de estos activos biolgicos pase a medirse fiablemente, la entidad debemedirlos a su valor razonable menos los costos de venta.


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disposicin que ha sido clasificado como mantenido para la venta), de acuerdo con loscriterios de la NIIF 5 Activos no Corrientes Mantenidos para la Venta y Operaciones

Discontinuadas, se supone que el valor razonable puede ser medido con fiabilidad.

Segn la NIIF 5 prrafo 6.- Una entidad clasificar a un activo no corriente (o un grupode activos para su disposicin) como mantenido para la venta, si su importe en libros serecuperar fundamentalmente a travs de una transaccin de venta, en lugar de por su

uso continuado.

7 Para aplicar la clasificacin anterior, el activo (o el grupo de activos para sudisposicin) debe estar disponible, en sus condiciones actuales, para su venta inmediata,sujeto exclusivamente a los trminos usuales y habituales para la venta de estos activos

(o grupos de activos para su disposicin), y su venta debe ser altamente probable.

8 Para que la venta sea altamente probable, el nivel apropiado de la gerencia, debe estarcomprometido con un plan para vender el activo (o grupo de activos para sudisposicin), y debe haberse iniciado de forma activa un programa para encontrar uncomprador y completar dicho plan. Adems, la venta del activo (o grupo de activos parasu disposicin) debe negociarse activamente a un precio razonable, en relacin con suvalor razonable actual Asimismo debe esperarse que la venta cumpla las condiciones


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control de la entidad, y existan evidencias suficientes de que la entidad se mantienecomprometida con su plan para vender el activo (o grupo de activos para su disposicin).

Subvenciones del gobierno

Segn la NIC 20, prrafo 3.- Las subvenciones del gobierno son ayuda gubernamentalen forma de transferencias de recursos a una entidad a cambio del cumplimiento pasado

o futuro de ciertas condiciones relacionadas con las actividades de operacin de laentidad. Se excluyen aquellas formas de ayudas gubernamentales a las que no caberazonablemente asignar un valor, as como las transacciones con el gobierno que no pueden distinguirse de las dems operaciones normales de la entidad.

Subvencin de gobierno

Aplicable a activosbiolgicos que se mide asu valor razonable menos

los costos de venta

Subvenciones Subvenciones

Aplicable a activosbiolgicos que se midan al

costo menos ladepreciacin acumulada ylas prdidas por deterioro

del valor acumuladas


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35 Si una subvencin del gobierno relacionada con un activo biolgico, que se mide a suvalor razonable menos los costos de venta, est condicionada, incluyendo situaciones en

las que la subvencin requiere que una entidad no emprenda determinadas actividadesagrcolas, la entidad reconocer la subvencin del gobierno en el resultado del periodocuando, y slo cuando, se hayan cumplido las condiciones ligadas a ella.

Ejemplo en una industria forestal

36 Los trminos y condiciones de las subvenciones del gobierno pueden ser muyvariadas. Por ejemplo, una subvencin del gobierno puede requerir que una entidadcultive la tierra en una ubicacin determinada durante cinco aos, y exigir que la entidaddevuelva toda la subvencin si la cultiva durante un periodo inferior. En ese caso, lasubvencin del gobierno no se reconocer en resultados hasta que hayan pasado los


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agrcola especfica. La NIC 20 es de aplicacin slo a las subvenciones del gobiernorelacionadas con los activos biolgicos que se midan al costo menos la depreciacin

acumulada y las prdidas por deterioro del valor acumuladas.Ejemplo en una industria camaronera

Ejemplo de una subvencin condicionada relacionada a un activo biolgico medido a suvalor razonable menos su costo de venta en una industria camaronera

El gobierno Ecuatoriano en su afn de reactivar el sector camaronero ha comunicado

pblicamente que otorgar de forma anticipada $50,000 en efectivo a todas la industriascamaroneras del pas, dicho monto no ser reembolsable si la compaa obtiene unacosecha de camarones talla U-10 en aquellas piscinas en las que haya destinado talesfondos se pide realizar los asientos contables en funcin a los requerimientos de la NIC41

Desarrollo


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A continuacin realizaremos el asiento contable correspondiente al reconocimiento delingreso en cuentas de resultado, para ello consideraremos que la compaa ha

cosechado camarones talla U-10 en todas aquellas piscinas en las que ha invertido losfondos recibidos; en vista a ello podemos concluir que las condiciones ligadas a lasubvencin se han cumplido.

Cuenta Q P Db CrCuentas por pagar 50.000,00

Ministerio de acuicultura y pescaOtros Ingresos 50.000,00P/r de ingresos en cumpliento a la subvencin del gobierno

En conclusin La NIC 41 exige que las subvenciones incondicionales del gobiernorelacionadas con un activo biolgico, medido al valor razonable menos los costos

estimados en el punto de venta, sean reconocidas como ingresos cuando, y slo cuando,tales subvenciones se conviertan en exigibles. Si la subvencin del gobierno estcondicionada, lo que incluye las situaciones en las que la subvencin exige que laentidad no emprenda determinadas actividades agrcolas, la entidad debe reconocer lasubvencin del gobierno como ingreso cuando, y slo cuando, se hayan cumplido lascondiciones ligadas a ella. Si la subvencin del gobierno se relaciona con activos biolgicos medidos al costo menos la depreciacin acumulada y las prdidas pordeterioro del valor acumuladas se aplicar la NIC 20 Contabilizacin de las


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1. En el reconocimiento inicial de los activos biolgicos2. Las ganancias surgidas en la medicin de los productos agrcolas

3. Los cambios en el valor razonable los costos de vender de los activos biolgicos

Si bien la norma no define claramente en donde revelar dicha informacin, deberemosasumir la mejor forma de cumplir con dicho requerimiento la cual seria a travs de unanota a los estados financieros.

Descripcin de activos biolgicos

= Informacin a revelar al 31.12.xx por loscambios durante el periodo corriente.

Cambios en elVR - Costos devender de los

AB

Ganancia omedicin delos productos

agrcolas

Ganancia oPrdida en el

reconocimientoinicial de los

AB


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A continuacin veamos un ejemplo de aplicacin NIIF para el requerimiento del prrafo41 y 42 en una industria camaronera:

Notas a los EFDescripcin de activo biolgicoEn cumplimiento con el prrafo 41 y 42 de la Nic 41 procedemos a la descripcin delactivo biolgico correspondiente a la camaronera

La camaronera s.a. tiene como nico activo biolgico el camarn Litopenaeus vannamei,antes Penaeus vannamei, tambin conocido como camarn blanco del Pacfico, es unavariedad de langostino del Ocano Pacfico oriental comnmente capturados o criados para la alimentacin, este camarn crece hasta una longitud mxima de 230 milmetros

(9,1 pulgadas), con una longitud de caparazn de 90 mm (3,5 pulg.), su especie ha sido proceda por la compaa desde el ao 2004 alcanzando los ms altos rendimientosnacionales e internacionales asegurando calidad y seguridad en cada una de una de laslibras procesadas.

43 Se aconseja a las entidades presentar una descripcin cuantitativa de cada grupo deactivos biolgicos, distinguiendo, cuando ello resulte adecuado, entre los que se tienenpara consumo y los que se tienen para producir frutos o bien entre los maduros y los que


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Activos Biolgicos Consumibles

44 Son activos biolgicos consumibles los que van a ser recolectados como productosagrcolas o vendidos como activos biolgicos.

Son ejemplos de activos biolgicos consumibles las cabezas de ganado de las que seobtiene la carne, o las que se tienen para vender, as como el pescado en las piscifactoras, los cultivos, tales como el maz o el trigo, y los rboles que se tienen encrecimiento para producir madera.

Activos Biolgicos

Consumibles Para producir frutos


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Basados en prrafo 44 de la NIC 41 podemos concluir que el camarn se constituyecomo un activo biolgico consumible esto en vista a que el activo como tal, una vezcosechado, se constituye por si mismo como una fuente de alimenticia.

45 Los activos biolgicos pueden ser clasificados como maduros o por madurar. Losactivos biolgicos maduros son aqullos que han alcanzado las condiciones para sucosecha o recoleccin (en el caso de activos biolgicos consumibles), o son capaces de

mantener la produccin, cosechas o recolecciones de forma regular (en el caso de losactivos biolgicos para producir frutos).


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47 La entidad revelar los mtodos y las hiptesis significativas aplicadas en ladeterminacin del valor razonable de cada grupo de productos agrcolas en el punto de

cosecha o recoleccin, as como de cada grupo de activos biolgicos.

48 La entidad revelar el valor razonable menos los costos de venta, de los productosagrcolas cosechados o recolectados durante el periodo, determinando el mismo en el punto de recoleccin.

49 Una entidad revelar:

(a) la existencia e importe en libros de los activos biolgicos sobre cuya titularidad tengaalguna restriccin, as como el importe en libros de los activos biolgicos pignoradoscomo garanta de deudas;(b) la cuanta de los compromisos para desarrollar o adquirir activos biolgico; y(c) las estrategias de gestin del riesgo financiero relacionado con la actividad agrcola.

50 La entidad presentar una conciliacin de los cambios en el importe en libros de losactivos biolgicos entre el comienzo y el final del periodo corriente. La conciliacinincluir:(a) la ganancia o prdida surgida de cambios en el valor razonable menos los costos de


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A continuacin mostraremos la aplicacin NIIF del prrafo 50 en una industriacamaronera

Notas a los EF

Activos biolgicos

Camaronera S.A.Conciliacin de los valores en libros del act ivo biolgico Ao 2011 Ao 2010

Saldo Inicial import e en libros de los act ivos biolgicos 352.800,00 176.400,00Incrementos debido a compras 547.200,00 200.000,00

Decremento debido a ventas de los activos biolgicos 250.000,00 51.400,00Saldo Final importe en libros 705.600,00 352.800,00

Ganancias surgidas por cambios en el valor razonable menos loscostos de venta atribuibles al activo biolgico (camarn) 55.600,00 27.800,00

Muy importante resaltar que la revelacin por separado de los cambios fsicos de loscambios en los precios, es til en la evaluacin del rendimiento del periodo corriente y alhacer proyecciones futuras, en particular cuando el ciclo productivo se extiende ms allde un ao, esta informacin es, por lo general, menos til cuando el ciclo de produccines menor de un ao (por ejemplo, cuando la actividad consiste en el engorde de pollos oel cultivo de cereales o en el cultivo del camarn)


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cuando el ciclo de produccin es menor de un ao (por ejemplo, cuando la actividadconsiste en el engorde de pollos o el cultivo de cereales).

52 La transformacin biolgica produce una variedad de cambios de tipo fsico crecimiento, degradacin, produccin y procreacin, cada una de las cuales esobservable y mensurable. Cada uno de esos cambios fsicos tiene una relacin directacon los beneficios econmicos futuros. El cambio en el valor razonable de un activo

biolgico debido a la cosecha o recoleccin, es tambin un cambio de tipo fsico.

53 La actividad agrcola a menudo est expuesta a riesgos naturales como los que tienenrelacin con el clima o las enfermedades. Si se produjese un evento de este tipo, quediese lugar a una partida de gastos o ingresos con importancia relativa, se revelar la

naturaleza y cuanta de la misma, de acuerdo con lo establecido en la NIC 1Presentacin de Estados Financieros. Entre los ejemplos de los eventos citados estn ladeclaracin de una enfermedad virulenta, las inundaciones, las sequas o las heladasimportantes y las plagas de insectos.

Informacin a revelar sobre activos biolgicos cuyo valor razonable no puedemedirse con fiabilidad.


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(f) el importe bruto en libros y la depreciacin acumulada (a la que se agregarn las prdidas por deterioro del valor acumuladas), al principio y al final del periodo.

55 Si la entidad, durante el periodo corriente, mide los activos biolgicos por su costomenos la depreciacin acumulada y las prdidas por deterioro del valor acumuladas(vase el prrafo 30), debe revelar cualquier ganancia o prdida que haya reconocido porcausa de la disposicin de tales activos biolgicos y, en la conciliacin exigida por el

prrafo 50, debe revelar por separado las cuantas relacionadas con esos activos biolgicos. Adems, la conciliacin debe incluir las siguientes cuantas que, relacionadascon tales activos biolgicos, se hayan incluido en la ganancia o la prdida neta:

(a) prdidas por deterioro del valor;

(b) reversiones de las prdidas por deterioro del valor; y

(c) depreciacin.

56 Si, durante el periodo corriente, la entidad ha podido medir con fiabilidad el valorrazonable de activos biolgicos que, con anterioridad, haba medido a su costo menos ladepreciacin acumulada y las prdidas por deterioro del valor acumuladas, debe revelar,

en relacin con tales elementos:(a) una descripcin de los activos biolgicos;


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(b) las condiciones no cumplidas y otras contingencias anexas a las subvenciones delgobierno; y

(c) los decrementos significativos esperados en el nivel de las subvenciones delgobierno.


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Caso de aplicacin NIIF

De acuerdo con la resolucin No. 08.G.DSC.08.010 del 20 de noviembre de 2008 lacompaa camaronera S.A. forma parte del segundo grupo, que est obligada a aplicar NIIF a partir del 1 de enero de 2011, siendo su ao de transicin el 2010.

El contador general de la compaa camaronera S.A. ha dispuesto que para cumplir conlos requerimientos de la norma es necesario valorar los activos biolgicos de lacompaa al cierre de los estados financieros.

Para ello el bilogo de la camaronera ha coordinado un inventario una semana antes delcierre del ejercicio; el objetivo del inventario es determinar la cantidad de camarn quela ca. mantiene por talla y especie en cada una de las piscinas.

Concluido el inventario se determina que la ca. posee:Inventario en camaronera

# Piscinas Especie Calibre Libras por piscina Total Libras20 Camarn blanco 31-35 3.000 60.00030 Camarn blanco U-10 2.500 75.000

El contador de la camaronera ha solicitado al departamento de comercializacin realiceel proceso de cotizacin del activo biolgico obteniendo los siguientes resultados:


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Generado el reporte, el contador determina, en cumplimiento con el prrafo 26 de la NIC41, la ganancia o prdida derivada en los activos biolgicos que la compaa al cierre del

periodo, adicionalmente considera un 2% por costos de vender.Determinacin de ganancia o prdida

# P iscinas Especie Talla Valor en Libros Valor de mercado Costos de vender VR - CVGanancia o(Prdida)

20 Camarn blanco 31-35 100.000,00 120.000 2.400 117.600 17.600,0030 Camarn blanco U-10 550.000,00 600.000 12.000 588.000 38.000,00

Suman 650.000,00 720.000,00 14.400,00 705.600,00 55.600,00

Determinada la ganancia o prdida en la valoracin del activo biolgico el contadorrealiza el siguiente asiento contable:

Cuenta Q P Db CrCamarn (activo biolgico) 55.600,00 Ganancias por cambios en el valor razonable 55.600,00P/r de ajuste al 31.12.11 por cambio en valor razonable adopcin NIIF

Presentacin del Inventario en el estado situacin financiera

Estado de situacin financiera

Camaronera S.A. notasAo 2011

(Adopcin NIIF)

Ao 2010(Comparativo

bajo NIIF)

Ao 2009Balance

Inicial bajoNIIF


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Registrado el asiento contable, el contador elabora el estado de resultados para elloconsidera los siguientes datos adicionales:

Las ventas a valor razonable al 31.12.11 fueron de $ 250.000

Inventarios Utilizados $ 50.000

Costos del personal $ 45.000

Gastos de depreciacin $ 15.000

Otros gastos de operacin $ 5.000

Nota.- Segn el prrafo 59 de la NIC 41 esta norma no establece disposiciones transitorias. La adopcinde esta Norma se contabilizar de acuerdo con la NIC 8 Polticas Contables, Cambios en las EstimacionesContables y Errores.

Segn el prrafo 19 de la NIC 8 cuando la entidad cambie una poltica contable, ya sea por la aplicacin

inicial de una NIIF que no incluya una disposicin transitoria especfica aplicable a tal cambio, o porquehaya decidido cambiarla de forma voluntaria, aplicar dicho cambio retroactivamente.

Para efectos didcticos hemos omitido los clculos para el ao 2010 y 2009 debido a que ellos guardan lamisma esencia de los clculos efectuados para el 2011.

Estado de resultado Integral

Camaronera S.A. NotasAo 2011 EF

bajo NIIF

Ao 2010Comparativo

bajo NIIF


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Elaboracin del estado de cambios en el patrimonio.

Camaronera S.A.

Estado de cambios en el p atrimonio Cap it al en acciones Ganancias acumuladas Total

Saldo al 1 de enero del 2011 1.000.000 865.000,00 1.865.000,00Beneficio / resultado integral total del ao 102.600,00 102.600,00Saldo al 31 de diciembre del 2011 1.000.000 967.600,00 1.967.600,00

Elaboracin del estado de flujos de efectivo.

Camaronera S.A.

Estado de flujos de efectivo NotasAo que

termina el31.12.11

Flujo de efe ctivo por actividades de operacin 17.600,00

Cobros por venta de camaron 200.000,00Pagos a proveedores y al personal -100.000,00Pagos por compras de camaron -50.000,00Impuestos a las ganancias pagados -32.400,00Efectivo neto proveniente de actividades de operacin

Flujos de efectivo por actividades de inversin -7.600,00

Adquisicin de propiedades, p lanta y equipo -7.600,00

Efectivo al final de ao 10.000,00

*Este estado de flujos de efectivo informa sobre los flujos de efectivo procedentes deactividades de operacin utilizando el mtodo directo. La NIC 7, Estados de Flujosde Efectivo, requiere que una entidad presente los flujos provenientes de lasactividades de operacin utilizando el mtodo directo o el indirecto. La NIC 7


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2.- Poltica contable

Camarn como activo biolgico y cosechado como producto agrcola.

El camarn como activo biolgico, se mide a su valor razonable menos los costos deventa. El valor razonable del camarn se determina a partir de los precios de mercadoconsiderando el calibre, la especie y ubicacin actual del activo biolgico. El camarncosechado como producto agrcola, se mide por el valor razonable menos los costos deventa. El valor razonable del camarn cosechado se determina sobre la base de preciosde mercado del rea local.

3 Activos biolgicos

Camaronera S.A.

Conciliacin de los valores en libros del act ivo biolgico Ao 2011 Ao 2010Saldo Inicial import e en libros de los act ivos biolgicos 352.800,00 176.400,00Incrementos debido a compras 547.200,00 200.000,00

Decremento debido a ventas de los activos biolgicos 250.000,00 51.400,00Saldo Final importe en libros 705.600,00 352.800,00

Ganancias surgidas por cambios en el valor razonable menos loscostos de venta atribuibles al activo biolgico (camarn) 55.600,00 27.800,00

4 Estrategias de gestin del riesgo financiero


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Conclusin

Efectivamente podemos concluir que el proceso de adopcin NIIF en una industriacamaronera ecuatoriana conllevar algunas dificultades, especialmente en la obtencinde los precios referenciales de mercado, he aqu un llamado de atencin al organismoregulador de este sector (MAGAP) ya que tal entidad, tiene los recursos e informacinnecesaria para que los Estados Financieros de las camaroneras cumplan con los

requerimientos de las NIIF, l autor de la tesis hace referencia a las publicacionesmensuales de los precios referenciales del camarn; ciertamente existe una, pero sera unerror grave considerar tales precios, debido a que los mismos son aplicables cuando la produccin local es destinada a la exportacin, es decir, tales precios son referencialesnicamente para aquellas camaroneras que destinen su produccin al comercio exterior,en cambio la produccin y comercializacin local no cuenta con precio referencialalguno, dando lugar a dificultades en el proceso de adopcin; otro punto que llama laatencin a los dueos del negocio, es el efecto tributario asociado con las exigencias dela NIC 41, sern tributables las ganancias reconocidas por el cambio en latransformacin biolgica del activo? Ciertamente, el SRI no se ha pronunciado alrespecto, sin embargo a criterio del autor de la tesis, el SRI intentar hacer lo posible para que tales ganancias sean tributables, sin embargo el autor tambin opina que elempresario puede alegar que tales ganancias no son sujetas a imposicin alguna por que


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ANEXO A.3.1


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ANEXO A.3.2

A A 3 3


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Anexo A 3.3Camaronera en EcuadorIII censo nacional agropecuario 2000


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Anexo A 3.4Exportaciones 2011

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