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TEMA 2

ANLISIS DE LAS CLASES DE COSTES

2.1. - CLASIFICACIN DE LOS COSTES POR NATURALEZA Atendiendo a su naturaleza, podemos distinguir las siguientes categoras de costes:

- Coste de materiales - Coste de diferencias de inventarios - Costes de personal - Coste de servicios exteriores - Coste de tributos - Otros costes - Coste de amortizaciones y provisiones - Costes financieros

En gran medida coinciden con los conceptos de gasto de la contabilidad financiera.

2.2.- RECLASIFICACIN DE LOS COSTES 2.2.1.- POR EL GRADO DE AFINIDAD:

Costes directos: Se refieren a los medios o factores en el proceso por un producto, centro o seccin de costes que se caracterizan por su vinculacin inmediata a la actividad del proceso de transformacin de los productos sin que sea preciso utilizar ningn mtodo de reparto. Existe una clara relacin factor-proceso o proceso-producto. As ocurre con el coste de los materiales que se utilizan para elaborar el producto o el coste de la mano de obra de manipulacin de los materiales hasta la elaboracin del producto.

Costes indirectos: Son los costes que representan el consumo de factores o medios de produccin que afectan al proceso de forma global y por tanto no se pueden asignar al producto directamente, siendo necesario aplicar criterios racionales de distribucin; suelen estar vinculados al tiempo o periodo econmico en el que se producen. Son costes indirectos los costes de tributos, suministros de luz para alumbrado, o los costes de amortizacin del inmovilizado.

Los costes semidirectos constituyen una categora intermedia: Su asignacin es directa al

centro e indirecta al producto. 2.2.2.- POR SU VARIABILIDAD CON RELACION AL NIVEL DE ACTIVIDAD

Costes fijos: Permanecen constantes durante un perodo de tiempo con independencia

del nivel de actividad de la empresa, no disminuyen aun cuando se reduzca el nivel de produccin o venta, es decir: no se ven afectados por el volumen de operaciones.

Es posible definir el coste fijo unitario como el cociente entre el coste fijo total de la

empresa y el nmero de unidades producidas en ese perodo de tiempo. As tendramos:

Coste Fijo Total Coste Fijo unitario = Nmero de unidades producidas

Grficamente se representan el coste fijo total y el coste fijo unitario de la siguiente manera:

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Coste Coste Fijo Fijo Total Unitario C.F.T. c.f.u

Produccin Produccin

Como es posible apreciar el coste fijo viene representado por una funcin constante respecto al nivel de produccin, mientras que el coste fijo unitario decrece al aumentar el nivel de produccin; ello se debe a que el coste fijo se reparte cada vez entre un mayor nmero de unidades elaboradas.

CARACTERISTICAS DE LOS COSTES FIJOS:

Los costes fijos son independientes de la cantidad de produccin obtenida.

Se siguen devengando aun cuando la produccin sea nula.

Permanecen constantes sin aumentar al incrementar la cantidad de producto obtenido.

Son controlables, pero no en el corto plazo, sino a largo plazo.

Costes semifijos o por tramos: Aquellos que combinan diversos tramos de coste fijo que varan respecto al tramo anterior en funcin lineal del nivel de actividad. Se producen por la necesidad de aumentar los medios fijos de produccin. Estos costes implican una discontinuidad en la funcin de costes.

Costes Semifijos Coste semifijo

x1 x 2 Produccin

El grfico muestra cmo para los niveles de produccin comprendidos entre el origen y el

nivel de actividad o produccin x1, entre x

1 y x

2, y a partir de x

2los costes fijos permanecen

constantes, aunque vare la produccin; sin embargo, en los puntos donde se pasa a producir x

1 y x

2, los costes fijos aumentan debido a diversas causas ajenas al nivel de produccin,

bsicamente a las inversiones que se han de acometer para alcanzar esos niveles de produccin.

Costes variables: Su cuanta depende del nmero de unidades producidas o del tiempo

de actividad, es decir: al aumentar el nivel de produccin, aumentan los costes variables. La expresin analtica de los costes variables es la siguiente:

xvCV

Siendo:

- VC : Coste variable total.

- v: Coste variable unitario. - x: Nmero de unidades de producto.

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La representacin grfica de este tipo de costes constituye una lnea creciente que parte del origen, ya que cuando el nivel de produccin es nulo, los costes variables son igual a cero; y cuya pendiente es la tangente del ngulo que forma con el eje de abscisas.

Aunque segn la teora econmica, la funcin de costes variables en los primeros tramos

es una curva que crece menos que proporcionalmente al volmen de produccin y llega a un punto de inflexin a partir del cul crece ms que proporcionalmente a medida que crece el nivel de produccin. Segn esto, su representacin grfica sera la siguiente:

Coste Variable C.V.

Produccin

Sin embargo, estudios empricos han demostrado que para procesos tecnificados y para tramos relevantes de produccin esta curva se asemeja a una lnea recta. Por ello se utiliza el anlisis lineal:

C.V.total Coste Coste Variable Variable Unitario

c.v.u. Produccin Producin

En los anteriores grficos es posible apreciar cmo el coste variable crece a medida que aumenta el nivel de produccin; es nulo cuando no existe produccin (por eso parte del origen). El coste variable unitario es constante con relacin al nivel de produccin, siendo el cociente ente el coste variable y el nmero de unidades producidas:

Coste Variable total Coste variable unitario =

Nmero de unidades producidas

Costes Semivariables: Estos costes se caracterizan porque tienen una componente fija y otra componente variable. La componente fija se pone de manifiesto porque a nivel de actividad nulo, su cuanta no es cero, sino que es una cierta cantidad; y la componente variable es debida a que a medida que aumenta el nivel de actividad el coste vara.

Su representacin grfica y su expresin analtica muestran estas dos componentes:

Coste Coste semivariable Semivariable

Parte fija

Produccin

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PROBLEMATICA DE LOS COSTES SEMIVARIABLES: En la prctica, una gran parte de los costes indirectos se comporta como semivariable. Los recibos de luz o telfono, ciertos contratos de asistencia tcnica, etc. son ejemplos tpicos de costes semivariables, al componerse de una cuota fija en funcin de la dimensin o las instalaciones y otra variable determinada por el consumo o la utilizacin. En otras ocasiones, el mayor grado de utilizacin de la maquinaria y las instalaciones presupone un aumento de carcter degresivo de los gastos de mantenimiento y reparacin, as como de ciertos consumos requeridos. En estos casos es preciso descomponer la cuanta de estos costes en su parte fija y su parte variable, existiendo para ello varios procedimientos: 1.- Ajuste de una recta a una nube de puntos (Mtodo de regresin lineal) Con los datos del nivel de actividad (unidades producidas) y la cuanta de los costes semivariables correspondientes a cada uno de los doce meses del ao, o de los subperodos considerados, se ajusta una recta, mediante el mtodo de los mnimos cuadrados: Costes A

Semivariables . .

. .

. .

. . . .

. .

.

F C

O Produccin La recta cortar al eje "OY" (Ordenadas) en el punto F; siendo, en consecuencia las cargas fijas las determinadas por el valor de y = OF. La pendiente de la recta muestra el ritmo de crecimiento de las cargas variables:

AC u.m. para FC unidades.

v u.m.para una unidad (carga variable unitaria) FC

ACv

Y, en la expresin de la recta:

bvxy

Donde:

:b Costes fijos totales :y Coste total.

:x Nmero de unidades producidas.

Segn el mtodo de los mnimos cuadrados, tendremos:

2i

ii

)xx(

)xx)(yy(v

y operando, 2

i2i

iiii

)x(xn

)yx(yxnv

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donde xi e yi constituyen, respectivamente, los diferentes valores tomados por el nivel de produccin y el coste total de cada uno de los perodos analizados; x e y las medias aritmticas de las unidades producidas y del nivel de produccin, respectivamente y n, el nmero de perodos considerados. Desarrollando, los costes fijos sern:

n

xv

n

yb

ii

EJEMPLO: Supongamos que la produccin y los costes semivariables de los seis primeros meses del ao de una empresa han sido los siguientes:

Mes Uds. Producidas (x i ) Costes variables (y i )

1 280 1.180.000 2 430 1.390.000 3 350 1.300.000 4 530 1.430.000 5 500 1.410.000 6 400 1.360.000

Para ajustar la recta, ser preciso elaborar la siguiente tabla:

Mes (x i ) (y i ) x2

i x i iy

1 280 1.180.000 78.400 330.400.000 2 430 1.390.000 184.900 597.700.000 3 350 1.300.000 122.500 455.000.000 4 530 1.430.000 280.900 757.900.000 5 500 1.410.000 250.000 705.000.000 6 400 1.360.000 160.000 544.000.000 2.490 8.070.000 1.076.700 3.390.000.000

ix iy 2

ix ii yx

De donde obtendremos:

6367,944100.200.6700.076.16

)000.070.8490.2(000.000.360.36v

Los costes variables unitarios sern, pues de 944,6367 y los costes fijos:

133.9536

490.26367,944

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000.070.8b

La ecuacin de la recta de costes ser:

y = 944,6367 x + 953.133

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2.- Mtodo de los puntos extremos.

Costes Semivariables A

D B

F C E

O G Produccin Seleccionando los meses de mxima y mnima produccin, tendremos: Produccin Coste Carga ms fuerte FC GA Carga ms pequea FE GB Diferencia DB AB Carga unitaria variable: AB / DB Por semejanza de tringulos, es posible establecer: Diferencia de coste Coste Variable Mximo Coste Variable Mnimo = = Diferencia de Produccin Produccin Mxima Produccin Mnima o bien, AB AC DE = y tambin = DB FC FE El coste variable mximo ser: AB x FC AC = DB Es decir, despejando la incgnita AC, obtenemos el coste variable total para el perodo de mxima actividad. Dividiendo ste por el nmero de unidades producidas en dicho perodo, se obtiene el coste variable unitario. De igual modo cabe operar con el coste variable mnimo, despejando DE. El coste fijo se halla por diferencia entre el coste semivariable total del perodo de mxima actividad y el recin obtenido coste variable total.

OF = (AG - AC) Operando con los datos del ejemplo anterior, tendremos:

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Perodo de actividad Unidades producidas Costes semivariables Mnima 280 1.180.000 u.m. Mxima 530 1.430.000 u.m. Diferencia: 250 250.000 u.m. Y, en consecuencia,

250.000 CVU = = 1.000 u.m. 250

CV TOTAL MAXIMO = 1.000 x 530 = 530.000 u.m. CF = CT MAXIMO - CV TOTAL MAXIMO = 1.430.000 - 530.000 = 900.000 u.m. Se llegara a idntico resultado operando con los datos del perodo de mnima actividad. Como cabe apreciar comparando estos resultados con los anteriores, la solucin resulta bastante aproximada respecto a la obtenida por el mtodo de los mnimos cuadrados. Este segundo mtodo se resuelve tambin planteando un sistema de dos ecuaciones con dos incgnitas para los perodos de mxima y mnima actividad: CF + (N Uds. mx.) x CVU = CT mx. CF + (N Uds. mn.) x CVU = CT mn. Donde: CF = Coste fijo CVU = Coste variable unitario CT = Coste total. Aplicando al caso anterior, tendremos: CF + 530 . CVU = 1.430.000 CF + 280 . CVU = 1.180.000 y operando obtenemos: CF = 900.000; y CVU = 1.000 CLASIFICACIN POR SU RELACION CON LA TOMA DE DECISIONES.

Coste Medio: Viene dado por el cociente entre los costes totales y el nmero de

unidades producidas.

producidas Unidadesde Nmero

Total CosteCM

Coste incremental: Representa el aumento de coste necesario para producir una unidad

adicional, que en el lmite llevara a la determinacin del coste marginal en cuanto coste de la ltima unidad adicional y que vendra recogido por la derivada de la funcin de costes. Su expresin matemtica es:

Ecuacin de costes: vxby

Su derivada: vy

El coste marginal equivale al coste variable unitario, ya que presupone la previa absorcin de la totalidad de los costes fijos.

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EL ANLISIS CONSTE-VOLUMEN BENEFICIO. UMBRAL DE RENTABILIDAD O CLCULO DEL PUNTO MUERTO

El umbral de rentabilidad es aquel nivel de produccin que equipara los ingresos con los costes totales de la empresa. Determina el nivel mnimo de produccin que cubre las cargas totales fijas y variables en que ha incurrido la empresa. Permite conocer con rapidez el beneficio estimado. Partiendo de: 1.- RESULTADO = VENTAS - COSTES TOTALES

O tambin: 2.- RESULTADO = MARGEN DE CONTRIBUCIN - COSTES FIJOS

Considerando que la determinacin del punto de equilibrio implica una cifra de resultado igual a cero y utilizando las expresiones anteriores se obtiene: 3.- VENTAS = COSTES TOTALES

o lo que es lo mismo:

VENTAS = COSTES FIJOS + COSTES VARIABLES 4.- MARGEN DE CONTRIBUCIN = COSTES FIJOS

Tambin es posible establecer el punto de equilibrio en el caso de elaborar un nico producto, mediante las siguientes ecuaciones:

Considerando:

a) Ingresos por ventas: I = pv . x b) Costes totales: CT = CF + CV c) Costes variables: CV = cv . x

Siendo:

pv: Precio de venta de una unidad de producto. x: Nmero de unidades vendidas. I: Ingresos totales por ventas. CF: Costes fijos. CT: Costes totales. CV: Costes variables totales. cv: Costes variables unitarios.

En el primero de los supuestos antes planteado, el punto muerto vendr dado por aquel

valor que verifique: I = CT

O lo que es lo mismo:

pv . x = CF + cv . x

Siendo, por tanto, el nmero de unidades que hay que vender para alcanzarlo:

CF x =

pv - cv En el segundo supuesto, atendiendo al margen de contribucin, la ecuacin resultar:

MC = I - CV

I = CF + CV + R

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Siendo:

MC: Margen de contribucin. R: Resultado.

As obtenemos:

MC = CF + R

Otro condicionamiento importante reside, como ya ha quedado apuntado, en la suposicin de que el planteamiento analtico parte de considerar una explotacin uniproductora lo cual, por regla general no se cumple, ya que lo habitual en las explotaciones agrarias consiste en producir y vender diversos tipos de bienes con costes, precios y mrgenes diferentes. PLANTEAMIENTO GRFICO I, CT, I CV, CF CT CV CF

x

Figura n 6.- Representacin grfica del umbral de rentabilidad. En resumen, es posible afirmar que el anlisis del punto de equilibrio suministra

hiptesis de prdidas y ganancias para distintos volmenes de ventas, permitiendo analizar el comportamiento de la funcin de costes e ingresos en el caso de introducir modificaciones en costes, precios y niveles de produccin. Tambin proporciona informacin acerca de las consecuencias de la incorporacin o abandono de determinados productos, siendo en definitiva una herramienta que permite evaluar los niveles de actividad de la empresa.

No obstante, el anlisis del umbral de rentabilidad presenta una serie de limitaciones entre las que cabe destacar las siguientes:

1.- El anlisis que realiza es esttico y a corto plazo. 2.- Supone que los costes fijos y variables son constantes, por lo que su aplicacin slo es vlida para una determinada estructura. 3.- Igualmente presupone unos precios de venta tambin constantes. 4.- No valora ningn otro tipo de variables que inciden en los mrgenes, como pueden ser la aplicacin de tecnologa o la estructura de los beneficios. 5.- En una produccin mltiple resulta compleja la imputacin de costes individualizados por productos, lo que dificulta su aplicacin.

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2.2.3.- POR LA INFORMACIN UTILIZADA PARA SU CLCULO.

Costes estndares, prospectivos o predeterminados: Estos costes se basan en datos estimados o previsionales, considerando lo que debera ocurrir en una situacin normal. Con esta clase de datos se pueden tomar decisiones anticipadas pero sabiendo que no se trata de costes reales. Su clculo se efecta para un determinado perodo de tiempo. Las diferencias surgidas de la comparacin con los datos reales dan origen al estudio de las desviaciones, en cuanto medida orientadora de la eficacia productiva de la empresa, as como de la rentabilidad esperada.

Costes histricos, reales, retrospectivos o efectivos: La empresa utiliza la informacin

que aparece en la contabilidad del ejercicio actual, por tanto, correspondiente a un perodo anterior, elaborndose los datos de coste con carcter a posteriori. En este caso los datos son reales correspondientes a los costes en que se ha incurrido; sin embargo, no sirven para la adopcin de decisiones anticipadas al obtenerse los datos al final del perodo considerado.

Costes actuales: Previsin en funcin de datos reales fruto de pactos previos con los suministradores de bienes y servicios y resultan, por tanto, precios ciertos, coincidiendo, en consecuencia el coste histrico con el coste previsto y no se produce ningn tipo de desviacin en los precios de compra, e incluso frecuentemente tampoco en la cantidad de materiales imputada a los productos.

2.2.4- POR EL GRADO DE USO DE LA CAPACIDAD PRODUCTIVA:

Costes de actividad. Vienen determinados en funcin de la capacidad productiva que la empresa tiene previsto utilizar.

Costes de subactividad Implican una infrautilizacin de la capacidad productiva, siendo

preciso calcular la parte del coste que ha de asignarse a la desocupacin productiva por la falta de utilizacin de los factores, tomando como dato base para su determinacin el nivel de actividad previsto. Su origen radica en la infrautilizacin de instalaciones, huelgas, paros ajenos al proceso, etc.

Resulta de gran importancia determinar el grado de ocupacin de las instalaciones de fbrica. Para ello, es preciso determinar el coeficiente de subactividad, que viene dado por: Capacidad prctica - Produccin real Coeficiente de subactividad = Capacidad Prctica El grado de ocupacin puede establecerse atendiendo a parmetros de produccin o de tiempo; as, por ejemplo, Si la empresa puede producir 200.000 uds. al ao y nicamente ha fabricado 150.000 uds, el coeficiente de subactividad ser: 200.000 150.000 Coeficiente de subactividad: = 25% 200.000 o bien, suponiendo que la fbrica en condiciones normales de trabajo a tres turnos puede funcionar durante 6.000 horas al ao, si se estima que slo va a funcionar durante 4.200, tendremos: 6.000 4.200 Coeficiente de subactividad: = 30% 6.000

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OTROS TIPOS DE COSTES.

Costes relevantes y costes irrelevantes: Los primeros revisten una importancia y oportunidad especiales para la toma de decisiones; es decir: son costes modificables en relacin con la eleccin de una determinada posibilidad de actuacin. Por el contrario, los costes irrelevantes, sumergidos o hundidos presentan la caracterstica de relevancia para una determinada decisin ya adoptada con anterioridad y no han de ser tenidos en cuenta para la toma de decisiones presentes. As, por ejemplo, la amortizacin de un equipo viejo no ha de intervenir en la comparacin de los costes actuales de produccin con respecto a los derivados de un posible equipo nuevo a adquirir en sustitucin del viejo, al ser un coste cuyo desembolso ya se efectu en su da y, por tanto, al no requerir nuevos desembolsos, su obsolescencia constituye un coste irrelevante.

Costes controlables y costes no controlables: Se determinan segn el grado de previsin y control. Siendo los controlables los costes sobre los que es posible ejercer un control efectivo y, por tanto, son susceptibles de verse afectados por la toma de decisiones, al poder los responsables influir tanto en la eficiencia de su utilizacin como en su cuanta. Los costes no controlables, por el contrario, no se encuentran bajo la influencia directa de ningn responsable; la responsabilidad es asumida por los niveles superiores de direccin. LOS INFORMES DERIVADOS DE LA RECLASIFICACIN. Las necesidades de informacin de la empresa requieren frecuentemente llevar a cabo la clasificacin de una misma partida de costes en dos o ms categoras, debido a la diferente estructuracin de la informacin de costes basada en cada objetivo de clculo concreto, particularmente en lo referente a la planificacin y el control y ms all de la simple determinacin del precio de coste de los productos. Desde un planteamiento bsico, es preciso conocer la componente directa o indirecta de los costes, su comportamiento fijo o variable en funcin del nivel de actividad, as como si tales partidas de costes corresponden a la produccin o a otras funciones peridicas de la empresa. De este modo, y a ttulo indicativo, es posible confeccionar el siguiente cuadro que incluye tres niveles de clasificacin: Primer nivel: Costes directos/ costes indirectos. Segundo nivel: Costes del producto/costes del perodo. Tercer nivel: Costes fijos/costes variables.

CUADRO DE RECLASIFICACION DE COSTES

CONCEPTOS

COSTES DIRECTOS COSTES INDIRECTOS

TOTAL

COSTES DE PRODUCCION

COSTES DEL PERIODO

COSTES DE PRODUCCION

COSTES DEL PERIODO

FIJO VARIABLE FIJO VARIABLE FIJO VARIABLE FIJO VARIABLE

Materiales Diferencias de inventario Servicios exteriores Tributos Personal Diversos Financieros Amortizacin Provisiones

TOTAL

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2.3.- COSTE Y GESTIN DE LOS MATERIALES 2.3.1.- TERMINOLOGIA Y CLASIFICACION El grupo 93 del plan de contabilidad analtico recoge las cuentas de inventarios dentro de la contabilidad analtica de explotacin. Dichas cuentas pueden corresponder a inventarios permanentes, si las mismas sirven para efectuar el seguimiento continuado de las existencias en el almacn, o a inventarios ocasionales cuando los mismos se confeccionen de forma circunstancial. El saldo de las cuentas de inventario permanente expresa las existencias efectivas en cada momento valoradas segn el criterio que se aplique a las salidas de los diferentes almacenes. Este grupo est integrado por las siguientes cuentas, cuyo contenido y denominacin son paralelos a las correspondientes del grupo 3 del Plan General de Contabilidad: 930 Inventario de mercaderas. 931 Inventario de materias primas. 932 Inventario de otros aprovisionamientos: - elementos y conjuntos incorporables. - combustibles. - repuestos. - materiales diversos. - embalajes. - envases. - material de oficina. 933 Inventario de produccin en curso. 934 Inventario de productos semiterminados. 935 Inventario de productos terminados. 936 Inventario de subproductos, residuos y materiales recuperables. El Plan General de Contabilidad presenta las siguientes definiciones en relacin con el contenido de las cuentas anteriormente relacionadas: Existencias comerciales (Mercaderas): Cosas adquiridas por la empresa y destinadas a la venta sin transformacin. Estas cuentas sern de aplicacin para las actividades de comercio al por mayor y menor. Materias primas: Las que, mediante elaboracin o transformacin se destinan a formar parte de los productos fabricados. Elementos y conjuntos incorporables: Fabricados normalmente fuera de la empresa y adquiridos por sta para incorporarlos a su produccin sin someterlos a transformacin. Combustibles: Materias energticas susceptibles de almacenamiento. Repuestos: Piezas destinadas a ser montadas en instalaciones, equipos o mquinas en sustitucin de otras semejantes. Se incluirn las que tengan un ciclo de almacenamiento inferior a un ao. Materiales diversos: Otros materiales de consumo que no han de incorporarse al producto fabricado. Embalajes: Cubiertas o envolturas, generalmente irrecuperables destinadas a resguardar productos o mercaderas que han de transportarse. Envases: Recipientes o vasijas, recuperables o no normalmente destinadas a la venta juntamente con el producto que contienen. La gestin de los envases recuperables cedidos a clientes o recibidos de los

proveedores requiere un tratamiento analtico especfico a travs de las respectivas cuentas de inventario permanente, que permita conocer en todo momento la situacin fsica de los mismos, con independencia de su titularidad.

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Material de oficina: El destinado a la finalidad que indica su denominacin, salvo que la empresa opte por considerar que el material de oficina adquirido durante el ejercicio es objeto de consumo en el mismo. Productos en curso: Los que se encuentran en fase de formacin o transformacin en un centro de actividad al cierre del ejercicio y que no deban registrarse en las cuentas de productos semiterminados, subproductos o residuos, En consecuencia y, debido a que se encuentran en proceso de transformacin, no cabe efectuar su seguimiento a travs de un inventario permanente, practicndose, en consecuencia, un inventario nico al final del perodo para su regularizacin. Productos semiterminados: Los fabricados por la empresa y no destinados normalmente a su venta hasta tanto no sean objeto de elaboracin, incorporacin o transformacin posterior. Los productos semiterminados han completado una o varias fases del ciclo productivo y, por tanto, son almacenables y vendibles tal como estn. Productos terminados (bienes): Los fabricados por la empresa y destinados al consumo final o a su utilizacin por otras empresas. Subproductos: Productos de carcter secundario o accesorio de la fabricacin principal. Residuos: Restos obtenidos inevitablemente y al mismo tiempo que los productos o subproductos, siempre que tengan valor intrnseco y puedan ser utilizados o vendidos. Materiales recuperables: Los que, por tener valor intrnseco entran nuevamente en almacn de materiales despus de haber sido utilizados en el proceso productivo y no cumplir los requisitos tcnicos del producto. Precisan de un reprocesado para ser utilizables o vendibles. Su valoracin se efecta en funcin del valor intrnseco y aprovechable que posean, generalmente, el coste previo a su entrada al proceso. 2.3.2.- CONTABILIZACION DE LOS CONSUMOS DE MATERIALES. Las diferencias que se ponen de manifiesto entre el procedimiento de contabilizacin de los consumos en la contabilidad financiera y en la analtica son manifiestas: la cuenta de existencias en la contabilidad financiera recoge el valor de las iniciales, mientras la de compras refleja las nuevas adquisiciones de materiales, de modo que al final del perodo la cuenta de prdidas y ganancias recoger los consumos determinados por las compras ms/menos la variacin de existencias, que, al propio tiempo permitir sustituir en los inventarios el saldo final por el inicial. La contabilidad analtica opta por el criterio ms racional de recoger en las cuentas de inventario permanente las existencias iniciales, junto con las entradas (compras) y salidas (consumos) de materiales que se hayan producido, de forma que en todo momento la cuenta refleje el saldo contable de las existencias que hay en el almacn. Esquemticamente ambos procesos quedan reflejados de la siguiente manera: CONTABILIDAD FINANCIERA:

EXISTENCIAS VARIACION DE EXISTENCIAS PERDIDAS Y GANANCIAS

E.I. E.I. E.F.

E.F.

SALDO

COMPRAS

COMPRAS COMPRAS

SIEMPRE SE HA DE CUMPLIR LA IGUALDAD:

COMPRAS VARIACION DE EXISTENCIAS = CONSUMO

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CONTABILIDAD ANALITICA:

CUENTAS REFLEJAS INVENTARIO PERMANENTE COSTE DE APROVISIONAMIENTO

DE MATERIALES

E.I. E.I.

CONSUMO CONSUMO

COMPRAS COMPRAS

SALDO = E.F.

SIEMPRE HA DE CUMPLIRSE:

En ambos casos, el consumo se determina por diferentes conductos, llegndose a idnticos resultados si los criterios de valoracin son coincidentes.

2.3.3.- LA FUNCION CLASICA DE ADMINISTRACION Y GESTION DE APROVISIONAMIENTO. La administracin, contabilizacin y gestin de los aprovisionamientos se lleva a cabo a travs de diferentes funciones y departamentos que la empresa ha de tener correctamente diseados y con las debidas especificaciones tcnicas y operativas. As, pues, la gestin de aprovisionamiento parte del departamento de Planificacin, responsable de establecer la funcin de produccin tanto a largo como a corto plazo. Esta funcin de produccin desarrollada a muy corto plazo, permite establecer los requerimientos inmediatos de consumo de materiales, cuya documentacin se materializa en las solicitudes de compra, habida cuenta del estado de existencias en los inventarios y las necesidades de mantenimiento de determinados niveles en los stocks de seguridad. El departamento de compras ser el responsable de cursar las correspondientes rdenes de compra a los proveedores seleccionados por su relacin calidad-precio-garanta de suministro. El proveedor, una vez recibida la orden de compra, proceder a la tramitacin y envo de los pedidos. Generalmente, la mercanca expedida va acompaada de un "albarn" o documento que recoge los datos relativos a la clase y cantidad de mercanca servida. La mercanca, con su correspondiente albarn es recibida en la empresa por el responsable del almacn, quien comprueba que el contenido del envo coincide con el albarn, as como con el pedido formulado, revisando el estado, la clase, cantidad y calidad del material recibido. Una vez conformado, tramitar el parte de entrada de dicha mercanca para su alta en los inventarios permanentes. El proveedor, una vez confeccionada la factura del gnero suministrado, la remitir al departamento de contabilidad de la empresa, quien verificar los aspectos formales, materiales, cuantitativos y cualitativos de la misma, contrastando los datos de la factura con los del albarn recibido y los de la orden de compra, verificando los plazos y forma de pago. Una vez conformada la factura, se tramitar el correspondiente libramiento u orden de pago al departamento financiero, el cual, en su momento, proceder a efectuar el desembolso por el importe de la factura conformada, previa provisin de los fondos necesarios. El documento acreditativo del pago (efecto cambiario, fotocopia del cheque, orden de transferencia, etc... se remitir a contabilidad. El departamento de contabilidad es responsable de efectuar los oportunos asientos en los registros contables: diario, mayor de compras y proveedores, registro de facturas recibidas e iva soportado, as como las anotaciones relativas al pago, en su momento. De igual modo, ordenar el archivo de toda la documentacin relativa a cada transaccin.

EXISTENCIA INICIAL + COMPRAS = EXISTENCIA FINAL + CONSUMOS

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El responsable del almacn recibe las solicitudes u rdenes de salida de materiales a fbrica, trasladando la informacin pertinente a las fichas de inventario permanente, con objeto de dar de baja en el almacn los materiales consumidos. Los responsables del control de almacenes, peridicamente revisarn los niveles de existencias cotejando los datos obtenidos con el contenido de las fichas de inventario, con objeto de efectuar su regularizacin, si fuera preciso. De igual modo, transmiten la informacin sobre el estado de los stocks al departamento de planificacin, para que ste proceda a confeccionar los oportunos partes de solicitud de compra, repitindose, de este modo, el ciclo de un nuevo aprovisionamiento. Al final del ejercicio deben informar a contabilidad del saldo final de existencias en los inventarios, para que sta proceda a la confeccin de los estados contables.

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2.3.4.- LA FUNCIN DE ALMACENAMIENTO. GESTIN DE STOCKS. EL CONTROL DEL ALMACN. El control del nivel de existencias constituye uno de los objetivos clave de la gestin de stocks. Dado que existen intereses contrapuestos entre los departamentos de produccin y ventas, quienes prefieren altos niveles de stocks de seguridad, y los de aprovisionamiento, financiero y almacenes, obligados a minimizar las cargas derivadas de su mantenimiento, es preciso determinar cules han de ser los niveles ptimos de existencias. La conservacin, gestin y control de los materiales se basa en el anlisis de los siguientes elementos de control: * Partes o albaranes de entrada. Los albaranes son documentos que acompaan a la mercanca durante su transporte y cuyos datos bsicos son la clase y cantidad de materiales remitidos, como ya se coment. * Partes o albaranes y resmenes de salida. De forma similar a las entradas, cada consumo de materiales debe acompaarse del correspondiente documento de salida. Peridicamente se confeccionarn informes sobre los materiales consumidos y el destino de los mismos. * Ficheros de inventarios permanentes. Recogen los movimientos de entrada y salida de los almacenes obtenindose despus de cada movimiento el saldo correspondiente a la existencia que queda. Las columnas se desdoblan para recoger la cantidad, el precio unitario y el montante global de cada operacin. EL INVENTARIO O RECUENTO FISICO. Los datos de las cuentas de inventarios han de contrastarse peridicamente con las existencias reales en los almacenes mediante los "inventarios fsicos rotatorios" que constituyen un plan de comprobacin de todas las fichas de existencias de modo peridico. A tal objeto resulta de suma utilidad el anlisis de la distribucin ABC (curva de Pareto) de las piezas del almacn. Dicho anlisis permite clasificar el contenido de los almacenes en funcin de su valor unitario, denominando: Piezas tipo A: aquellas de elevado valor unitario. Piezas tipo B: elementos de valor intermedio. Piezas tipo C: artculos de reducido valor. Frecuentemente los artculos de un almacn tienen la siguiente distribucin:

% del nmero % del valor % valor total

de artculos total 100 - - - - - - - *

90 - - *

A 10 65 65 *

B 25 25 A B C

C 65 10 10 35 100

% n arts.

Del anlisis de la anterior distribucin acumulada, se deduce que controlando el 35 % de los artculos del almacn, conseguimos controlar el 90% de su valor. Normalmente el nivel inferior de artculos (A = 10 %) corresponde a los materiales ms caros y que hay que controlar preferentemente.

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La planificacin del control rotatorio de gestin de los almacenes se efectuar estableciendo determinadas reglas, tales como: CONSUMO ANUAL LETRA GESTION SUPERIOR A 5.000 A Todas las rdenes son supervisadas directamente por el Director de compras. Control del inventario cuatro veces al ao. DE 500 a 5.000 B Todas las rdenes son verificadas por el adjunto a direccin. Control del stock dos veces al ao. INFERIOR A 500 C Las rdenes son cursadas por los administrativos. Control del stock una vez al ao por sondeo.

LA GESTIN DE APROVISIONAMIENTO. 1.- GESTION DE COMPRAS. Los factores a controlar son: Clase, cantidad, calidad, precio, condiciones de pago y momento del suministro. Es preciso conocer en profundidad el conjunto de los proveedores de cada tipo de materiales, sus precios, calidad, garantas de suministro, ubicacin, coste de transporte, condiciones de pago, etc. con objeto de contratar las mercancas en las mejores condiciones. Buscando la optimizacin de la funcin de compras, es posible distinguir los siguientes sistemas de compras: * En funcin de las necesidades. * Para un perodo determinado, segn: - el ritmo de produccin, - el consumo promedio, - el ahorro por economas de escala, - la capacidad de estocaje, - las disponibilidades financieras, - la variabilidad de la oferta segn las pocas. * Aprovechando la coyuntura. * Al riesgo (por las oscilaciones de precios con independencia de las necesidades de fbrica). * Por contrato (Just in time, suministro de combustible, etc.). * Compra conjunta de pequeas partidas para conseguir ahorros de coste. 2.- GESTION DE APROVISIONAMIENTO Tiene por objeto lograr que el coste de almacenaje sea mnimo, sin que ello presuponga "rupturas" en los stocks (situaciones de desabastecimiento). Dado que existen intereses contrapuestos entre los departamentos de produccin y ventas, quienes prefieren altos niveles de stocks de seguridad, y los de aprovisionamiento, financiero y almacenes, obligados a minimizar los costes derivados de su mantenimiento, es preciso determinar cules han de ser los niveles ptimos de existencias.

Cantidad a pedir (Tamao del lote). Tres variables intervienen Plazo de aprovisionamiento. Exactitud de las previsiones de consumo.

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a) Cantidad a pedir: Cuanto mayor sea el tamao del pedido, ms elevado ser el stock medio y ms econmica la gestin del pedido. El exceso en los stocks es una enfermedad y como tal debe ser remediada. Las consecuencias que se derivan son: * Gastos de mantenimientos de stocks intiles. * Ocupacin de almacenes sin necesidad. * Incremento de gastos administrativos y de personal. * inmovilizacin financiera excesiva, con un elevado coste de capital. * Posible riesgo de obsolescencia de las piezas. b) Plazo de aprovisionamiento: Perodo transcurrido desde que se tiene conocimiento de la necesidad de efectuar un nuevo pedido al proveedor, hasta la recepcin de los materiales en el almacn, as como la probabilidad vinculada a cada una de las posibles contingencias de alargamiento de los plazos previstos, ya que dicho retraso puede ocasionar la ruptura de los stocks; por ello es preciso mantener permanentemente un stock de seguridad. c) Exactitud de las previsiones de consumo: La funcin de produccin determinada por el departamento de planificacin ha de precisar, basndose en la produccin prevista, la cuanta de los factores materiales necesarios. La regularidad y correspondencia de la produccin respecto a las previsiones efectuadas constituye un elemento bsico para el correcto funcionamiento de los almacenes. EL STOCK DE SEGURIDAD. Constituye el nivel mnimo de existencias que es preciso mantener en previsin tanto de posibles demoras en el suministro como de aceleraciones en el ritmo de produccin.

--- Salidas tericas

(funcin de consumo)

Q Salidas reales

Lote - - - - - -- - - - - -- - - - - - - - Stock medio

Retraso Stock de seguridad

Tiempo

Plazo aprovis.

El nivel del stock de seguridad depender del riesgo asumible por la direccin, del grado de imprevisibilidad de la produccin y del grado de desconfianza de los proveedores, medido mediante el ratio: Valor de los pedidos atrasados / Valor medio de las compras diarias. ROTACION DE STOCKS. Resulta importante conocer los siguientes ratios relacionados con la gestin de stocks: Stock medio: Nivel medio de existencias en almacn determinado de forma histrica o a posteriori:

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Siendo: Qi: Nivel de existencias (cantidad en inventario) del stock i. pi: Precio de coste unitario del stock i. Perodo de rotacin: Tiempo medio de permanencia de las existencias en almacn: Stock medio x 365 (das) Compras

1 anuales

Nmero de Rotaciones: Nmero de veces que se renueva un almacn a lo largo del ao: Compras

1 anuales / Stock medio

La mayor velocidad en el ritmo de rotacin de los stocks presupone un menor nivel de existencias y, por tanto, una mejor gestin de los almacenes. EJEMPLO: Valor del stock Inventario de materias primas al 1 de enero ............ 70.000 Id. id. al 30 de Junio ................................ 120.000 Id. id. al 31 de diciembre ............................ 110.000 Compras anuales de materiales ......................... 600.000 70.000 + 120.000 + 110.000 300.000 Stock medio = = = 100.000 3 3 100.000 x 365 Perodo de rotacin = 61 das (2 meses) 600.000 600.000 Nmero de rotaciones = 6 veces al ao 100.000 3.- CRITERIOS DE VALORACIN DE LOS INVENTARIOS 3.1.- Valoracin de las entradas Cuatro conceptos de coste:

- Precio de coste compra en origen = Importe de la compra Descuentos. - Precio de coste de entrada en almacn = Precio de coste compra en origen + Gastos

de compras. - Precio de coste de entrada a fbrica = Precio de coste de entrada en almacn +

Costes de aprovisionamiento. - Precio de coste total de aprovisionamiento = Precio de coste de entrada a fbrica +

Coste de las diferencias de inventario previstas materiales.

1

Segn el objetivo del clculo, se utilizar la cifra de compras o la de consumos. Es preciso mantener el criterio de forma permanente en el tiempo, pues a largo plazo, as como en los clculos apriorsticos, coinciden compras con consumos.

n

p Q

spracticado sinventario los de Nmero

)(valor spracticado sinventario los de Suma 1 ii

n

i

20

Ejemplo: Compra 100 kgs. de MP A a 1.000 u.m./kg. y 400 kgs. de MP B a 500 u.m./kg. Transporte de compra 20 u.m./kg. Coste especfico de aprovisionamiento 31.000 u.m. que se reparte en proporcin al valor inventariado de las compras. Diferencia de inventario prevista del 5% de las compras. Solucin: Precio de compra en origen: MP A: 100 kgs. * 1.000 u.m./kg. = 100.000 u.m. MP B: 400 kgs. * 500 u.m./kg. = 200.000 u.m. Precio de coste de entrada en almacn: MP A: 100 kgs. * (1.000 + 20) u.m./kg. = 102.000 u.m. MP B: 400 kgs. * (500 + 20) u.m./kg. = 208.000 u.m. Inventario permanente materia prima A

Ei = 0 Compra = 100 * 1.020 = 102.000

Consumo = (95% * 100) (por diferencia) 95 * 1.020 = 96.900 DI prev. = (5% * 100) 5 * 1.020 = 5.100

Ef = 0

Inventario permanente materia prima B

Ei = 0 Compra = 400 * 520 = 208.000

Consumo = (95% * 400) (por diferencia) 380 * 520 = 197.600 DI prev. = (5% * 400) 20 * 520 = 10.400

Ef = 0

TOTAL MP A MP B

+ Consumo + Coste Aprov. (31.000/310.000=0,1)

294.500 31.000

96.900 10.200

(0,1*102.000)

197.600 20.800

(0,1*208.000)

= Coste entrada fbrica + Coste DI prev.

325.500 15.500

107.100 5.100

218.400 10.400

= Coste total aprov. 341.000 112.200 228.800

Coste unitario 1.181 (112.200/95)

602,1 (228.800/380)

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2.4.- COSTE Y GESTIN DEL PERSONAL

2.4.1.- EL CONTROL DE LA MANO DE OBRA. CALCULO DE LA NOMINA:

Objetivos del control: - Determinar el tiempo total diario de ocupacin de cada operario. - Distribuir el tiempo entre las tareas realizadas: sistema de control de tareas. - Fijar la remuneracin. Clculo de la nmina - Aplicar a cada tarea la parte correspondiente del coste de la remuneracin.

Clculo de la nmina

La determinacin del importe a percibir por el trabajador al final del perodo se basa en las fichas o partes de trabajo: documentos que recogen la cantidad y calidad de trabajo realizado por cada operario, as como el tiempo de permanencia en la empresa. Las operaciones a efectuar son: - Recopilacin de las hojas de permanencia. - Desglose en horas normales, extraordinarias, primas y remuneraciones

complementarias. - Determinacin del total devengado. - Determinacin de las retenciones y descuentos. - Disposicin del pago y preparacin de los documentos de pago.

CONTENIDO DE LA NOMINA 1.- Datos de identificacin de la empresa y el trabajador. Periodo de liquidacin de la nmina. 2.- Devengos: A).- Retribuciones directas: * Salario base. * Complementos salariales: . Personales: - Antigedad. - Conocimientos especiales. . De puesto de trabajo:

- Trabajos txicos, penosos o peligrosos. - Responsabilidad. - Nocturnidad. . Incentivos por cantidad y calidad de trabajo: - Incentivos. - Asistencia y puntualidad. - Horas extraordinarias. - Comisiones. . Por rendimientos de periodicidad superior al mes: - Pagas extraordinarias. - Participacin en beneficios. * Otros complementos: - Remuneraciones en especie (residencia, transporte). - Otros devengos (Quebrantos, desgaste de herramientas, ropa de trabajo, gastos de locomocin, etc.). - Percepciones de carcter asistencial y de accin social empresarial (planes y fondos de pensiones). B).- Retribuciones indirectas: - Gastos de contrato. - Indemnizacin por traslado. - Indemnizacin por suspensin de contrato. - Indemnizacin por despido y rescisin de contrato. - Retribuciones en especie (comedores, economatos, etc.). C).- Percepciones no salariales (o de asistencia social): - Proteccin a la familia. - Otras prestaciones (enfermedad, accidente). La suma de los anteriores conceptos da lugar al: TOTAL DEVENGADO (A) 3.- Determinacin de bases y cuotas de cotizacin a la Seguridad Social. 4.- Deducciones: - Seguridad Social a cargo del trabajador. - Retenciones a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas fsicas. - Anticipos. - Valor de los productos percibidos en especie Suma de los conceptos recogidos en el punto 4: TOTAL A DEDUCIR (B) 5.- Al final de la nmina se obtiene el: LIQUIDO A PERCIBIR: (A - B)

==========================

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2.4.2.- VALORACIN DEL FACTOR TRABAJO. SALARIO NOMINAL Y SALARIO REAL. DETERMINACION DEL COSTE DE LA MANO DE OBRA El clculo de los costes de la mano de obra puede efectuarse: 1.- De forma preventiva o apriorstica. 2.- De forma histrica o a posteriori. A) Clculo Preventivo: Parte de unas previsiones de productividad de la mano de obra por unidad de tiempo para cada tipo de operacin, as como del clculo del coste total devengado anual para cada categora de puestos de trabajo y del tiempo total anual de trabajo, establecindose el "Coste-Tipo", as como las tasas de coste/hora/tarea. B) Coste Histrico: Supone el reparto del coste total anual de los trabajadores entre el nmero de horas trabajadas, teniendo en cuenta el Salario Base, ms los pluses, el prorrateo de las pagas extraordinarias, as como el prorrateo de las cargas sociales y las restantes partidas de costes salariales derivadas del trabajo de los obreros. En base a los anteriores planteamientos, es posible distinguir tanto de forma apriorstica, como histrica entre el coste nominal de los salarios y su coste efectivo: COSTE SALARIAL NOMINAL Y COSTE SALARIAL REAL Sobre el salario base a percibir por el trabajador se acumulan una serie de incrementos correspondientes a la aplicacin de la legislacin laboral y los pactos entre la empresa y los trabajadores, de modo que por cada peseta de salario base pagada al trabajador, el coste efectivo de la mano de obra asciende a varias pesetas, en funcin de dichos aumentos. Por otra parte, las horas extraordinarias llevan un recargo sobre el coste de la hora normal, si bien tienen ciertas reducciones de costes (menor importe de la cotizacin a la seguridad social, menor repercusin de los costes anuales prorrateables, etc.), no obstante, tanto la cuanta de su retribucin, como la duracin mxima anual suelen estar reguladas por la normativa laboral.

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CUADRO DE COSTES REALES DE LA MANO DE OBRA PARA UNA EMPRESA NORMATIVA A CONSULTAR: - Estatuto de los trabajadores. - Convenio colectivo vigente para el sector o empresa. - Rgimen de cotizacin a la Seguridad Social y mutualidad laboral obligatoria. - Reglamentos y convenios de rgimen interior. CUENTA ANUAL: CATEGORIAS LABORALES Oficial Ayudante Pen - Salario Base (365 das) - Plus de actividad (das trabajados) - Plus extrasalarial - Vacaciones - Beneficios - Gratificaciones Extraordinarias (Verano y Navidad) - Antigedad - Pluses de nocturnidad o peligrosidad - Primas y pluses voluntarios (Plus de productividad) - Retribuciones en especie _________________________ TOTAL DEVENGADO ANUAL - Contingencias generales de la Seguridad Social - Seguro de accidentes - Fondo de desempleo - Fondo de garanta salarial - Formacin profesional - Provisin para despidos - Ropa de trabajo, utillaje. - Gastos de locomocin y dietas - Indemnizaciones por muerte o accidente laboral - Indemnizacin por jubilacin - Complementos de enfermedad - Plan de bajas incentivadas - Planes y fondos de pensiones - Otros _________________________ SUMA TOTAL - COSTE POR HORA TRABAJADA ( SUMA TOTAL / N HORAS TRABAJO AL AO) - 10% MANO DE OBRA INDIRECTA E IMPRODUCTIVA COSTE REAL HORA MANO DE OBRA ======================================================================

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2.4.3.- CONTROL DE LA PRODUCTIVIDAD Y ASIGNACION DE LOS COSTES DE PERSONAL. El sistema de control de la mano de obra debe garantizar el conocimiento de: - Los tiempos de permanencia en el puesto de trabajo. - La informacin para la confeccin de nminas y seguros sociales. - La distribucin de los costes laborales entre las tareas realizadas. - El anlisis del rendimiento en el puesto de trabajo. El sistema bsico de control consiste en la llevanza de los partes de trabajo, a travs de los cuales, se determinan tanto las tareas llevadas a cabo por cada operario, como el tiempo destinado a cada tarea. Tipos de registros del trabajo: - Parte individual de trabajo diario - Libretas de control de los encargados - Ordenes de trabajo - Notas de trabajo efectuado - Hojas de mquina, de proceso o de ruta. Diaria o semanalmente se hace la confrontacin por obreros o secciones, desde los niveles inferiores, con objeto de que se integren con la informacin ms elaborada de los niveles superiores, hasta llegar a la direccin de la empresa. A efectos del cargo a costes, la retribucin total del trabajador vendr compuesta por las partidas ya comentadas: - Salario base ms recargos, pluses y primas. - Extras divididas segn su periodicidad. - Seguros Sociales mensuales. - Otras cargas y gastos sociales. Con posterioridad habr que determinar el coste por hora efectivamente trabajada. A su vez, este coste de la mano de obra puede ser: * DIRECTO: Recoge la retribucin de todos los operarios cuyos trabajos se puedan identificar de forma econmicamente factible y sencilla con los productos y trabajos que realizan, tales como los operarios de la maquinaria o el personal de montaje. * INDIRECTO: Algunos ejemplos de mano de obra indirecta son los siguientes:

- Mantenimiento y reparacin del inmovilizado productivo. - Tiempos de preparacin, puesta a punto, cambio de rfaga, etc. - Sueldos de conserjes y vigilantes. - Operadores de servicios intermedios (transporte, manipulacin de materiales,

etc.). * IMPRODUCTIVO: corresponde a sueldos de tiempo ocioso (tiempo no operativo motivado por averas en maquinaria e instalaciones, esperas al inicio del procesado, falta de materiales, errores de programacin de la produccin, inclemencias climatolgicas, etc.). Tambin se produce en pocas de subactividad por los costes salariales imputables a estos perodos de inactividad. - La mano de obra directa se cargar a cada trabajo o produccin para constituir el coste primario, junto con la materia prima. - La indirecta, en los sistemas de costes completos, se distribuir por secciones, departamentos o funciones, utilizando criterios objetivos. - La improductiva, cuando no sea imputable al proceso de produccin, se integrar al coste de subactividad y su importe se cargar a los resultados.. * Si la causa de la subactividad es imputable a la direccin o propia de la misma produccin, se considerar como un coste indirecto. * Si es por defectos de organizacin, pasa directamente como un cargo a resultados.

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* Cuando se trate de causas de fuerza mayor o externas a la empresa, es posible considerarla como un coste indirecto de fabricacin, si bien tambin cabe llevarla directamente a resultados, como partida inherente al riesgo del negocio.

El cuadro siguiente pone de manifiesto el diagrama de flujos de los costes de mano de obra en funcin de su vinculacin con la produccin.

2.4.4.- MOTIVACIN Y EFICIENCIA. ESTMULOS A LA PRODUCTIVIDAD. SISTEMAS DE INCENTIVOS. SISTEMAS DE SALARIOS Son diversos los sistemas de clculo de las retribuciones a percibir por los trabajadores, generalmente determinadas en funcin del tiempo de permanencia y del rendimiento obtenido. Dicho sistema retributivo ha de compensar al trabajador por el esfuerzo desarrollado, por su capacidad, su responsabilidad, as como por la productividad que haya obtenido. Los principales sistemas retributivos pueden clasificarse en torno a las siguientes categoras: A).- SOBRE EL TIEMPO TRABAJADO (nminas). B).- SOBRE LAS CANTIDADES PRODUCIDAS: * DESTAJO: - Fijo permanente: (S= b . x). Es una retribucin uniforme por unidad producida. - Fijo discontinuo o diferencial: (S = b . x + P). Se concede una prima adicional a partir de cierto nivel de produccin. - Fijo con lmite: A partir de un cierto nivel de produccin, la retribucin es fija. - Con prima fija o variable: Es un sistema mixto. * SISTEMAS DE CONTRATA o SUBCONTRATA: Retribucin fija a la tarea realizada. - Individual. - En comandita. C).- OTROS SISTEMAS EMULADORES (Incentivados): * CON PRIMA INDIVIDUAL O COLECTIVA: - Sobre el tiempo. - Sobre la produccin (cantidad y calidad). - Sobre los ahorros en materiales y gastos. - Proporcional. * PARTICIPACION EN BENEFICIOS: - En efectivo y proporcional. - En acciones de la propia empresa. - En reservas, provisiones, fondos de pensiones, etc.

MATERIALES

MANO DE OBRA DIRECTA

MANO DE OBRA INDIRECTA CENTROS

PRODUCTOS

MANO DE OBRA IMPRODUCTIVA

(SUBACTIVIDAD) RESULTADOS

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D).- SISTEMAS SOCIALES MINIMOS: - Con escalas mviles. - Progresivos. - Familiar. Los sistemas de remuneracin pueden pactarse individualmente o de forma colectiva. Mientras los primeros afectan de forma inmediata a los puestos de trabajo directos, los segundos permiten incentivar tambin al personal dedicado a tareas indirectas, de modo que el conjunto de personas vinculadas a la unidad de produccin se sientan solidariamente motivadas. La retribucin de los trabajadores suele determinarse por regla general atendiendo al tiempo trabajado, o bien considerando la cantidad y calidad de produccin obtenida. Los sistemas de retribuciones basados en el tiempo se caracterizan por su simplicidad, establecindose all donde el trabajador no puede influir sobre el volumen de produccin. Los sistemas de retribucin basados en el volumen de la produccin suelen corresponderse con la denominacin de "destajos", existiendo diversas categoras de destajos, segn los criterios utilizados en la determinacin de la retribucin. El ms elemental es el destajo fijo permanente, mediante el cual se establece un importe fijo por unidad de producto. Parte de la determinacin de una tarifa retributiva (a) por hora de trabajo a un ritmo normal, para obtener la retribucin por unidad de producto (b), al dividir la tarifa (a) por la produccin horaria normal (q). Coste normal por unidad de tiempo Retribucin por unidad de producto: b = a / q = Produccin normal por unidad de tiempo Conocida la produccin obtenida por el trabajador (x), tendremos que el salario (S) a percibir ser: S = b . x As, por ejemplo: suponiendo una retribucin salarial de 20 /hora para una produccin horaria establecida en 10 uds., tendramos:

20 Coste por ud. de producto: b = = 2 /ud.

10 Suponiendo que el operario fabricara 12 uds., percibira un salario de: S = 2 x 12 = 24 Este sistema permite convertir en variable el coste salarial, siendo el coste medio decreciente, al repartirse los costes fijos de produccin entre un nmero creciente de unidades producidas. Los restantes sistemas de destajo tienden a limitar la progresividad de la retribucin o establecer objetivos mnimos, a partir de los cuales se comenzara a percibir un complemento en forma de rappel. As, el destajo fijo con lmite determina un tope mximo de retribucin diaria con objeto de frenar los ritmos acelerados de produccin. Los sistemas de contratacin de personal para determinadas tareas pueden gestionarse por la propia empresa, o estar vinculados a empresas de contratacin temporal, encargadas de facilitar mano de obra especializada en ejecutar trabajos especficos. La contratacin puede ser de una sola persona (individual) o de un conjunto o cuadrilla de personas (comandita) y de igual modo es posible contemplar la subcontrata de personal, en el caso de acudir a empresas de contratacin temporal. En estos casos, la vinculacin laboral del trabajador suele ser compartida por ambas empresas. La empresa de contratacin temporal se caracterizan por poner a disposicin de otras empresas con carcter temporal trabajadores por ella contratados. Este tipo de empresas ha de poseer una autorizacin administrativa previa de la Direccin Provincial de Trabajo y estar debidamente inscrita en el Registro de las Empresas de Trabajo Temporal. Los contratos de puesta a disposicin permiten efectuar la cesin del trabajador para prestar servicios a la empresa usuaria en los siguientes casos:

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- Ejecucin de una obra o servicio determinado. - Atender exigencias circunstanciales del mercado, acumulacin de tareas o exceso de

pedidos. - Sustituir a trabajadores con derecho a reserva de puesto de trabajo. - Cubrir temporalmente un puesto de trabajo permanente durante el proceso de seleccin o promocin. La retribucin del trabajador temporal depender del convenio colectivo firmado para las empresas de contratacin temporal o, en su defecto, del convenio propio de la empresa usuaria, con una indemnizacin a la finalizacin del contrato equivalente a 12 das de salario por ao de servicio.

CRITERIOS DE CALCULO DE LA PRODUCTIVIDAD: A) OBJETIVOS: Tiempo productivo - Evaluacin del tiempo: Tiempo disponible Tambin pueden establecerse en funcin de la adecuacin en el plazo de ejecucin o la falta de absentismo. Coste Real - Evaluacin de costes: Coste presupuestado Actividad real - Nivel de actividad: Actividad prevista - Evaluacin de la planificacin: Grado de cumplimiento del programa. Piezas defectuosas - Calidad: Nmero de piezas defectuosas, o bien: Piezas totales B) SUBJETIVOS: - Grado de satisfaccin de los clientes. - Establecimiento de un ranking y correlativa lista de puntuacin. PRINCIPALES SISTEMAS: A) Progresivo: La base de produccin por pieza se aumenta a medida que se sobrepasan ciertos lmites establecidos para un determinado tiempo de produccin: Hasta 10 uds. -- 2,00 / ud. De 11 a 15 uds. -- 2,20 " " Ms de 15 uds. -- 2,50 " " B) Diferencial de Taylor: Constituye un sistema de destajo fijo discontinuo o diferencial. Se establece un tipo de labor normal sobre una base tcnica con un salario normal. El cociente es el tipo unitario de remuneracin: Salario normal a = = b Cantidad de trabajo normal q

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En el momento en que se supera el lmite de actividad normal, se establece una remuneracin adicional (p), con lo que la retribucin, pasar a ser: S = (p + b) . x Supuesta una retribucin de 20 /hora para un tipo de labor normal de 10 piezas/hora, se establece una prima de 1 en el caso en que se superen las 10 piezas/hora. Se han producido 12 piezas; habida cuenta que la retribucin por unidad de producto es:

b = 20 / 10 = 2 el salario ser:

S = (1 + 2) x 12 = 36 Si la produccin es inferior, el tipo tambin puede disminuir. De igual modo cabe establecer varios tipos progresivos en funcin de distintos niveles de produccin por encima del nivel bsico. C) Sistema de Towne-Halsey-Weir: Constituye un sistema de destajo con prima fija. Concede al obrero que ejecuta una labor en tiempo inferior al sealado, una prima igual a una fraccin del trabajo ahorrado. De este modo, se efecta un reparto proporcional del beneficio entre la empresa y los obreros. 1 S = a [ t + ( T - t ) ] n = 2 3 n Cuando n = 3, el sistema se denomina de Halsey, y Cuando n = 2, el sistema se denomina de Weir. Siendo: Ejemplo S : Salario a pagar incluida la prima ....... a : Retribucin horaria ...................... 10 t : Tiempo efectivo empleado ................ 8 horas T : Tiempo calculado ........................ 10 horas 1/n : Fraccin del salario ahorrado que la empresa concede ( 1/3 , 1/2 ) ....... 50 % S = 10 [ 8 + ( 10 - 8 ) 0,5] = 10 x 9 = 90 T - t El valor de la prima es P = a = 10 (10 - 8). 0,5 = 10 n El sistema puede modificarse para que la prima sea proporcional al ahorro de materiales: M - m S = s + p = at + c n Siendo: M : Cantidad tipo de materiales a consumir. m : Consumo real de materiales. C : Coste de los materiales. D) Sistema Rowan: Constituye un sistema de prima variable continua. La prima mejora el precio horario en una fraccin del salario ahorrado equivalente al cociente entre el tiempo ahorrado y el tiempo base. Con ello, se limita la progresividad de la prima de forma gradual:

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T - t T - t S = at ( 1 + ) siendo P = at T T

E) Sistema Bedeau: Se basa en el previo anlisis de tiempos y movimientos, segn el planteamiento tayloriano, mediante el cual se sealan los tiempos precisos para la ejecucin de cada una de las tareas efectuadas a un ritmo normal de trabajo. Cada minuto es evaluado en un punto. As, una jornada de 8 horas permitir obtener una puntuacin de 480 puntos. Paralelamente, se asigna a cada tarea un determinado nmero de puntos. La prima se establece en una fraccin del importe de los puntos mejorados, de modo que una parte del ahorro generado se distribuya entre los jefes de produccin y los operarios que realizan trabajos indirectos. Ejemplo: Produccin normal: 10 uds/diarias = 480 puntos. Retribucin normal diaria: 96 Si ejecutan 12 unidades de producto, se han producido 2 unidades de exceso que equivalen a 2/10 1/5 del tipo normal, es decir, 96 puntos. 96 Cada punto vale = 0,20 480 puntos

Se distribuye el 75 % = 0,15 por punto al operario, de modo que a 96 puntos, le corresponden 14,40 . (96 x 0,15) El trabajador cobrar: Sueldo base. 480 x 0,2 = 96,00 Prima: 0,75 x 0,2 x 96 puntos = 14,40 Sueldo total: 110,40 F) Sistema proporcional a las ventas netas cobradas: Al incrementar la cifra de negocios cobrada, se calcula la prima neta a repartir entre todo el personal y se distribuye proporcionalmente a los sueldos base. (Es un sistema de destajo en base a ventas). G) Sistemas graduales: Con objeto de incentivar a sus funcionarios, el Gobierno de los EE.UU. ha implantado el sistema PMRS (Performance Management and Recognation System). Dicho sistema est basado en el establecimiento de 5 grados en la evaluacin de los resultados obtenidos por los trabajadores en su gestin. El grado tercero sera el correcto, establecindose dos niveles inferiores y dos superiores: 5 grado: prima completa 4 grado: media prima 3

er grado: un tercio de prima

2 grado: sin prima 1

er grado: sin prima.

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LOS SISTEMAS SOCIALES Y LA PARTICIPACION EN BENEFICIOS. Los sistemas sociales pretender establecer unas frmulas retributivas que garanticen cubrir las necesidades bsicas de las personas y sus familias y, paralelamente, incentivar los incrementos de la productividad. Con objeto de mantener la capacidad adquisitiva, es posible establecer sistemas de escala mvil cuyo objetivo reside en el mantenimiento de la capacidad adquisitiva de los salarios. En Italia se implant hace aos un sistema de indexacin salarial automtica en funcin del nivel de inflacin. Frecuentemente los convenios colectivos recogen clusulas de actualizacin salarial cuando los ndices de inflacin real superan a los previstos. Estos sistemas presentan el inconveniente de que pueden generar inflacin inducida. Los sistemas de remuneracin colectiva, por su parte, buscan la mayor motivacin de los trabajadores tanto dedicados a tareas directas como indirectas. Pueden consistir en primas colectivas de productividad, Sistemas de salarios proporcionales a la productividad global, sistemas basados en las economas de materiales y gastos, o sistemas de participacin en beneficios. Para determinar los incrementos retributivos, es preciso conocer el ratio:

Coste terico de la produccin real (CTPR)

Coste real de la produccin real (CRPR) que nos permite determinar la economa generada (CTPR -CRPR), que va a repercutirse en forma de complemento retributivo. De igual modo cabe establecer un sistema de salarios proporcional al nivel de actividad, teniendo en cuenta el equilibrio de la siguiente igualdad:

Nivel de actividad previsto Salarios previstos =

Nivel de actividad real Salarios reales De donde, el salario a percibir por los trabajadores sera:

Nivel de actividad real x Salario previsto Salario real =

Nivel de actividad previsto

La participacin en beneficios suele concederse como remuneracin complementaria a los trabajadores consistente en un porcentaje de los beneficios obtenidos por la empresa sobre los que stos han contribuido de forma directa a su obtencin. El sistema ms efectivo determina mensualmente la cuanta estimada de dicha participacin, que se acumula a la nmina. En ocasiones la entrega de beneficios se puede efectuar en forma de participaciones en el capital o en las reservas de la empresa. En la actualidad las aportaciones de las empresas a planes de pensiones complementarios puede constituir un sistema adicional de retribucin e incentivo para los trabajadores. Es importante considerar que, para que un sistema de incentivos econmicos sea efectivo, la materializacin del incentivo ha de ser inmediata. Por lo general, los incentivos que se perciben a medio o largo plazo suelen perder una parte de la emulacin inducida, en virtud de la difuminacin de la relacin de causa a efecto debida al alejamiento en el tiempo de la percepcin del incentivo respecto al mrito que lo motiv.

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2.4.5.- EL CAPITAL HUMANO Y LA CURVA DE APRENDIZAJE. LOS CIRCULOS DE CALIDAD COMO ELEMENTOS DE RACIONALIZACION DE COSTES. Constituyen un sistema eficaz de participacin de todos los componentes de la empresa que contribuye a su formacin incidiendo sensiblemente sobre la eficacia de la empresa. Estn formados por grupos de 5 a 10 personas constituidos con carcter permanente por empleados de un mismo taller ligados por las mismas preocupaciones laborales. Estudian las causas de los problemas de su actividad diaria, buscando soluciones que se proponen a los superiores. La participacin es voluntaria, formando un equipo en torno a su animador y cada persona slo puede pertenecer a un crculo de calidad. Constituyen las unidades bsicas de un nuevo modelo de gestin centrado en el desarrollo de las potencialidades de cada persona y que busca la eliminacin de todo tipo de despilfarro. UTILIDAD: * Facilitan la implicacin del personal en la empresa. * Facilitan los cambios mejorando las relaciones en la empresa. * Son prueba de confianza de la direccin en su personal al reconocer sus competencias. * Aumentan la motivacin al satisfacer la necesidad de autorrealizacin. * Permiten mejorar la actuacin de la empresa y aumentar la productividad. * Contribuyen a reducir la no calidad. * Permiten la mejora del propio trabajo del empleado. * Desarrollan el potencial creativo de las personas. LA CURVA DE APRENDIZAJE. La repeticin de las tareas por parte de los trabajadores posibilita la reduccin del tiempo requerido para llevarlas a cabo, permitiendo el incremento de la produccin. El enunciado de la siguiente regla ha sido fruto de diversos estudios empricos efectuados:

Si se fabrican X unidades en un tiempo T, el tiempo medio unitario t0 ser:

t0 = T / X Al duplicarse la cantidad producida (una vez obtenidas 2X uds.), el tiempo promedio t1 para dicha cantidad duplicada (2X) ser tal que:

t1 = t0 . p siendo 0 < p < 1 El tiempo promedio (Tm) en relacin con la cantidad total producida (Q), ser:

Tm = t0 (Q/X)b, Siendo b = log p/log 2

El tiempo acumulado (Z), ser:

Z = T (Q/X)b+1

CADA VEZ QUE SE DUPLICA LA CANTIDAD PRODUCIDA, EL TIEMPO PROMEDIO ACUMULADO UNITARIO SE REDUCE EN UN DETERMINADO PORCENTAJE. CORRELATIVAMENTE, EL COSTE PROMEDIO ACUMULADO EN ESA CANTIDAD DUPLICADA TIENE UNA RELACIN FIJA E INFERIOR CON EL COSTE PROMEDIO ACUMULADO EN LA CANTIDAD ANTERIOR NO

DUPLICADA.

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La productividad (P), ser: P = t0

-1 (X/Q)

b

Si se utiliza la curva de aprendizaje de coste unitario, el coste necesario para producir la unidad x, ser:

Y = axb

siendo: Y = Coste de la unidad x. a = Coste de la primera unidad. x = Nmero de unidades producidas. b = log p / log 2: Constante para cada funcin de aprendizaje definida por p. p = Tasa de aprendizaje. 0 < p < 1. Suele adoptar los valores 0,7 - 0,8. Los tiempos necesarios se obtendran dividiendo la anterior ecuacin por el coste/hora de la mano de obra. La estimacin de la curva de aprendizaje permite obtener mejores previsiones acerca de la produccin y el coste de personal. EJERCICIO PRACTICO Supuesta una curva de aprendizaje del 80%, y partiendo de un lote inicial de produccin de 1.000 uds. en 100 horas de trabajo, tendramos:

Produccin Tiempo Tiempo Productividad Produccin acumulada promedio acumulado (Uds./hora) 1.000 (X) 1.000 6 mn. 100 h. 10 1.000 (X) 2.000 4,8 mn. 160 h. 12,5 2.000 (2X) 4.000 3,84 mn. 256 h. 15,625 4.000 (4X) 8.000 3,072 mn. 409,6 h. 19,536 8.000 (8X) 16.000 2,4576 mn. 655,36 h. 24,414

Tiempos promedios 6 mn. .

4,8mn. .

3,84mn .

3,072m .

2,4576 .

1000 2000 4000 8000 16000

Produccin acumulada

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Inversamente cabe representar la curva creciente de la productividad media:

Unidades/hora en relacin con la produccin acumulada:

Uds./hora 24,414 .

19,536 .

15,625 .

12,5 .

10 .

1000 2000 4000 8000 16000

Produccin acumulada

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2.5.- LOS COSTES GENERALES DE FABRICACIN 2.5.1.- NATURALEZA DE LOS COSTES INDIRECTOS

2.

En la actualidad estamos asistiendo a un proceso de disminucin paulatina de la importancia relativa de los factores directos clsicos (materiales y mano de obra) con un crecimiento de los costes asociados a actividades secundarias: mantenimiento, reglajes, preparacin de la produccin, etc., que conllevan elevados costes de inversin en inmovilizados y mantenimiento de los mismos y personal altamente especializado. En ocasiones estos costes indirectos de produccin pueden llegar a suponer el 50% de los costes totales, debido a la innovacin tecnolgica, la automatizacin y la necesidad de adaptacin al entorno. La clasificacin de los costes de los factores productivos en directos e indirectos respecto al proceso de fabricacin permite considerar a un mismo concepto de coste como directo en relacin con un departamento e indirecto respecto al producto o servicio. Sin embargo, la definicin de coste directo se vincula al output del proceso de forma inequvoca. La distincin entre costes directos e indirectos depende tambin de la posibilidad de determinar la cantidad de factores individuales utilizados por el producto.

Los esfuerzos por canalizar el mayor nmero de partidas de costes como componentes directos y variables de produccin van destinados a la mejor y ms objetiva asignacin de los costes a los productos, reduciendo la cuanta de los costes indirectos de produccin cuya problemtica resulta ser ms compleja. Estrategias basadas en el outsourcing estn basadas en estos criterios. SISTEMAS CONTABLES Los costes indirectos quedan identificados, pues, como aquellos costes que no permiten establecer una vinculacin clara con las unidades de produccin especficas. Estos costes se producen de forma conjunta para una gama de productos y por ello precisan de alguna clave de reparto para su asignacin. El criterio de imputacin puede resultar arbitrario cuando no sea posible establecer una relacin directa de causa a efecto (input-output), pudiendo renunciarse a su asignacin por razones prcticas (sistemas de costes directos). No obstante, es aconsejable distinguir entre costes indirectos de produccin, e indirectos generales. Mientras los primeros son imputables al proceso productivo (aprovisionamiento, transformacin, etc.), los segundos se asignarn al resto de las areas

2

Ver Documento n 7 de la serie de principios de contabilidad de gestin de AECA.

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funcionales: Comercial, administracin, finanzas, investigacin y desarrollo, logstica, etc. Por otra parte, la imputacin de los costes indirectos depende del sistema de costes que se haya implantado, tales como: * Sistema de coste completo: asigna al output todos los costes de produccin, tanto directos como indirectos, fijos y variables. * Sistema de costes variables: Tambin denominado direct costing. Valora los outputs por el conjunto de los costes variables, sean stos de produccin, comerciales, o de otro tipo, tanto los directos como los indirectos. * Sistema de imputacin racional: Trata de neutralizar los efectos que un cambio en el nivel de actividad generan sobre los costes fijos imputados a la produccin. Este sistema signa los costes fijos en funcin de un coeficiente que relaciona la proporcin existente entre la actividad normal, en virtud de la capacidad disponible, y la real: Actividad real Coste fijo de la actividad: x Costes fijos Actividad normal Actividad normal - Actividad real Coste de la subactividad: x Costes fijos Actividad normal El coste de la subactividad se afecta directamente al resultado del ejercicio, permitiendo aislar el efecto que una variacin en el nivel de actividad opera sobre los costes fijos unitarios de produccin.

2.5.2.- CLASIFICACIN DE LOS COSTES INDIRECTOS. POR SU NATURALEZA a).- Materiales: - Accesorios. - Materiales directos de bajo coste. - Combustibles. - Herramientas no duraderas para operaciones comunes. b).- Especficos de aprovisionamiento: - Planificacin de compras. - Recepcin de materiales. - Control de calidad. - Transporte de materiales. c).- Costes indirectos de personal: - Supervisin general. - Manejo de materiales. - Preparacin de la produccin. - Inspeccin y control de calidad. - Reparaciones y conservacin. - Tcnicos y operarios del area de ingeniera del proceso. - Administracin de la produccin. - Otros: conserjes, seguridad, sanitarios, etc. El concepto de mano de obra indirecta suele englobar tambin el contenido de los costes de los tiempos improductivos:

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* Tiempo perdido por averas e interrupciones. Tales costes se imputan a subactividad cuando afectan directamente a un output y a costes indirectos de fabricacin en los restantes casos.

* Concesiones: actos sindicales, votaciones... * Recuperacin de produccin defectuosa. * Operaciones extras o sustitutivas. d).- Costes indirectos de transformacin:

- Mantenimiento: de edificios, maquinaria y herramientas, de mobiliario y enseres, de elementos de transporte, etc.

- Costes generales fijos: Amortizacin de edificios, impuestos sobre la propiedad, seguros, Arrendamientos.

- Suministros: energa elctrica, calefaccin, luz. - Servicios especiales: Almacn, mdico, comedores, seguridad, etc. - Varios: Royalties, impuestos especiales, material defectuoso, mercancas daadas,

etc. POR SU VINCULACION AL PRODUCTO

ALGUNAS CLAVES DE REPARTO: - En funcin de la superficie ocupada: Depreciacin, seguros de edificios, alquileres limpieza, reparacin y

conservacin de los edificios. - En funcin del tiempo de trabajo de la mano de obra directa: Sueldos y salarios, seguridad social a cargo de la empresa, otros gastos

sociales. - En funcin del volumen: Impuesto sobre bienes inmuebles, alumbrado, calefaccin. - En funcin de la potencia instalada: Luz, fuerza motriz. - En funcin de la inversin en maquinaria (coste del inmovilizado): Reparaciones y conservacin, primas de seguro, amortizaciones. - En funcin del nmero de empleados: Prestaciones sociales, comedores, supervisin, transporte de personal.

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- En funcin del valor de los materiales: Gastos de compra, recepcin, almacenamiento, administracin de compras.

2.5.3.- IMPUTACIN A LOS PRODUCTOS DE LOS COSTES INDIRECTOS DE FABRICACIN. LAS UNIDADES DE OBRA O DE ACTIVIDAD. Para proceder a cuantificar la capacidad de un centro o departamento es preciso definir previamente la unidad de actividad que permita imputar los costes a los outputs obtenidos. Para ello es preciso analizar si un centro operativo u actividad concreta es o no homognea. Tal calificativo es aplicable a aquellas actividades o centros productivos para los cuales es posible determinar una unidad de imputacin de costes que posibilite su asignacin de forma lgica. Es preciso seleccionar aquella unidad de actividad que ms significativamente incida en el comportamiento de los costes del centro. La variacin de los costes dentro de un determinado nivel de actividad previamente definido ha de ser funcin directa de la o las unidades de actividad seleccionadas. Para ello es preciso buscar una relacin de causalidad entre los costes del centro y la unidad de reparto de los mismos. La unidad de actividad elegida ha de ser cuantificable sin excesivo coste adicional; debe ser, adems, de fcil comprensin y aplicacin. Las unidades de actividad pueden basarse: A).- en unidades tcnicas o de cantidad: * Horas de mano de obra directa. * Horas mquina. * Horas hombre-mquina. * Nmero de operarios. * Peso de los materiales o productos. * Potencia instalada o energa consumida. * Unidades producidas. * Superficie o cubicacin de los locales. * Nmero de mquinas. * Otras. B).- en unidades econmicas o de valor: * Coste de materiales directos. * Coste de mano de obra directa. * Costes directos. * Valor del inmovilizado. * Valor de venta de los productos. * Otras. Se ha de garantizar que la unidad de obra elegida responda a la relacin causa-efecto, con respecto a los costes del centro. Una vez determinadas las distintas unidades de actividad posibles, se ha de proceder a elegir la que mejor explicite el comportamiento de los costes indirectos de produccin. Los mtodos ms usuales de relacionar la variable dependiente (coste del centro) con la independiente (unidad de actividad del centro) son: * Mtodo grfico o de ajuste visual a una recta. * Mtodo del punto alto y del punto bajo. * Mtodo de los mnimos cuadrados.

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2.6.- EL COSTE DE LAS AMORTIZACIONES 2.6.1.- COSTE DE UTILIZACIN DE LOS EQUIPOS. La tercera etapa en el proceso de formacin de los costes de produccin consiste en la determinacin y asignacin de los costes indirectos de fabricacin. Una parte importante de los mismos procede de los gastos derivados de la utilizacin del inmovilizado: edificios y construcciones de fbrica, instalaciones diversas, maquinaria y herramientas. Los costes debidos al uso del equipo industrial pueden ser: a) Costes de funcionamiento: Consumos propios de la instalacin. b) Reparaciones y conservacin: Mantenimiento de las instalaciones. c) Desgaste o depreciacin: Amortizacin del inmovilizado. d) Coste financiero: Coste del capital invertido en el inmovilizado. Por regla general y, en la medida en que ello sea posible, interesa imputar estos costes de utilizacin y funcionamiento de las mquinas e instalaciones, como cargas directas de produccin; cuando ello no sea factible, se incorporan al conjunto de costes indirectos de produccin, cuyo tratamiento especfico s